01276/23.0BELRA - Supremo Tribunal Administrativo

I- O princípio do tratamento mais favorável exige que na hipótese de ser fixado, em reavaliação, um grau de incapacidade desfavorável ao interessado (ou seja, inferior a 60%), deverá ter-se em consideração o grau de incapacidade fixado no exame antecedente, se o mesmo tiver fixado um grau de incapacidade igual ou superior a 60%. //

II- Para efeitos fiscais, a pessoa avaliada continua a usufruir dos direitos e benefícios fiscais que lhe foram conferidos em função da anterior avaliação, até que a sua situação seja objeto de nova avaliação.

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO

1.1. A Fazenda Pública interpõe recurso de revista, ao abrigo do disposto no artigo 285.º do CPPT, contra o Acórdão, proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, em 22 de Fevereiro de 2024, por meio do qual foi negado provimento ao recurso por si interposto visando o saneador-sentença proferido em 31/01/2024, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou procedente a acção administrativa interposta por AA, tendo por objecto o despacho proferido em 10 de março de 2023, pelo Chefe de Finanças de Ourém que indeferiu o pedido de averbamento do atestado médico de incapacidade multiusos emitido em ../../2020, de revisão/reavaliação do grau de incapacidade.

1.2. Tendo o recurso sido admitido por acórdão deste STA, de 27 de Novembro de 2024, a Recorrente apresentou alegações, onde conclui nos seguintes termos:

a) Nos presentes autos verificam-se os pressupostos para admissão de recurso de revista, consagrados no artigo 150.° do CPTA.

b) Designadamente, a presente Revista funda-se na violação do disposto nos n.°s 7 e 8 do artigo 4.° do Decreto-Lei n.° 202/96; o Acórdão em recurso reveste-se de uma inquestionável relevância social e jurídica; não limita os seus efeitos ao caso concreto, refletindo-se muito além da esfera jurídica da Recorrida; afigurando-se indispensável a sua análise pelo Supremo Tribunal para uma melhor aplicação do direito.

c) Andou mal o Acórdão recorrido ao acolher in totum o entendimento do TAF de Leiria.

d) O Acórdão recorrido padece de evidente erro de julgamento, por erro sobre os pressupostos de direito e de facto, por notória interpretação deficiente do disposto nos números 7 e 8 do artigo 4.° do Decreto-Lei n.° 202/96, na redação dada pelo Decreto-Lei n.° 291 /2009, e no artigo 4.°-A do mesmo diploma, introduzido pela Lei n.° 80/2021.

e) Igualmente viola o disposto nos artigos 13.° e 103.° da CRP, por evidente violação dos princípios da igualdade, em todas as suas vertentes, e do princípio da legalidade, em particular no que respeita à excecionalidade dos benefícios fiscais, mas também o princípio da unicidade do ordenamento jurídico.

f) A manutenção do Acórdão recorrido na ordem jurídica irá provocar desigualdades injustificáveis entre os contribuintes, com alguns deles, já recuperados, a deixar de contribuir, para todo o sempre, para a satisfação das necessidades financeiras do Estado o que, naturalmente, terá repercussões na justa repartição dos rendimentos e da riqueza, conforme determina o artigo 103.° da CRP1.

g) Mais, se este entendimento vingar, o que não se concede, poderá, numa situação limite, e embora possa parecer exagerada, acontecer que, num futuro próximo, mais de metade da população ativa portuguesa, pelo simples facto de em determinado momento da sua vida ter padecido de doença que lhe conferiu um grau de incapacidade igual ou superior a 60%, e não obstante ter entretanto recuperado, deixe de pagar impostos, abalando, desta forma, o próprio sistema fiscal.

h) Situação que a acontecer consubstancia uma violação gritante do princípio da igualdade, consagrado no artigo 13.° da CRP, pois que necessidades especiais e/ou particulares terá a Recorrida em detrimento de outros contribuintes a quem, por exemplo, pela primeira vez em 2021 lhe é atribuído um grau de incapacidade de 59%? Porque razão merecerá a Recorrida um tratamento privilegiado face aos demais?

i) O benefício fiscal em causa, e no que ao IRS diz respeito, tem por fim “compensar” a eventual perda de capacidade para obtenção de rendimentos, capacidade essa que, após uma reavaliação em que os médicos consideram ser inferior à inicialmente diagnosticada, será reabilitada. Se a capacidade é retomada, também a regra de tributação o deve ser.

j) É inquestionável que a conclusão alcançada pelo Tribunal a quo prorroga de forma perpétua os benefícios fiscais daí advenientes, sem atender à verificação dos respetivos pressupostos.

k) E tal acontece porque o Tribunal a quo escudou-se unicamente na norma interpretativa que aditou os n.°s 7 e 8 ao artigo 4.° do Decreto-Lei n.° 202/96, e nas exposições de motivos que tiveram na base da aprovação da Lei n.° 80/2021, descorando o seu elemento histórico e, o próprio preceituado do diploma.

l) Como decorre do preâmbulo do Decreto-Lei n.° 291/2009, e igualmente dos seus trabalhos preparatórios, o aditamento dos n.°s 7 e 8 ao artigo 4.° do Decreto-Lei n.° 202/96, visou, tão só, salvaguardar a situação dos portadores de incapacidade que, estando sujeitas à realização de uma nova junta médica, com base na aplicação da nova Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-lei n°352/2007, vissem diminuído o seu grau de incapacidade em consequência de diferentes critérios técnicos.

m) Ou seja, pretendeu adequar-se os procedimentos previstos no Decreto-Lei n.° 202/96 às instruções previstas na nova Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-Lei n.° 352/2007, dado que o Decreto-lei n.° 202/96 remetia para a revogada Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-Lei n.° 341/93, de 30/09.

n) Na situação objeto dos autos, quer a avaliação em 2014, quer a reavaliação em 2020, foi feita com base nos mesmos critérios técnicos consignados na atual Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-Lei n.° 352/2007, o que, desde logo, afasta a aplicabilidade do estatuído nos n.°s 7 e 8 do artigo 4.° do Decreto-Lei n.° 202/96.

o) Não tem, nem pode ter, atenta a sua natureza meramente interpretativa, o alcance dado pelo Tribunal a quo, nomeadamente, de prorrogar ad eternum, e sem que estejam preenchidos os respetivos pressupostos, os diretos adquiridos.

p) Como, aliás, vem a comprovar a nota justificativa da alteração legislativa promovida pela LOE 2024 ao n.° 9 do artigo 87.° do CIRS.

q) O que não invalida que o princípio do tratamento mais favorável não afaste a aplicação, por exemplo, do disposto no n.° 8 do artigo 8.° do CIRS e o estabelecido no artigo 12.° da LGT, e permita que um contribuinte que, a meio do ano, veja a sua incapacidade revista, para percentagem inferior à fiscalmente relevante, possa usufruir, até ao final desse mesmo ano económico, dos benefícios inerentes à incapacidade fiscalmente relevante anteriormente concedida.

r) A manutenção de um grau de deficiência anterior, igual ou superior a 60%, em detrimento do fixado à posteriori, inferior a 60%, só é justificável se a tabela de avaliação nos dois casos for distinta, sujeita a critérios de quantificação diferentes para a mesma patologia, o que não se verifica nos presentes autos, a Recorrida foi avaliado e reavaliada com base na nova TNI.

s) Entendimento diverso consubstancia uma situação socialmente inaceitável, de se considerarem totalmente irrelevantes as alterações no estado clínico de uma pessoa que se traduzissem numa melhoria da sua situação física, discriminando, de forma totalmente injustificável, todos aqueles que, em sede da nova tabela de incapacidades, vejam ser-lhes reconhecida uma incapacidade de percentagem inferior a 60%, mas, por exemplo similar, e até superior, à da aqui Recorrida.

t) Subjugando o próprio propósito do Decreto-Lei n.° 202/96 e dos benefícios fiscais que lhe estão subjacentes.

u) Nem o despacho objeto dos autos, nem a atuação da Recorrente, merecem qualquer censura, antes estão em plena sintonia com o enquadramento jurídico vigente e aplicável à questão em análise.

v) Juízo de não censurabilidade que não pode ser feito no que ao Acórdão recorrido concerne, antes sendo evidentes os erros em que o mesmo labora por deficiente interpretação das normas em causa.

w) Face a todo o exposto, o Acórdão recorrido padece de erro de julgamento por erro manifesto sobre os pressupostos de direito e de facto, e como tal não se pode manter na ordem jurídica.

Termos em que deve o presente recurso proceder e o Acórdão proferido pelo Tribunal a quo ser revogado, com as legais consequências.

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1.3. A Recorrida não contra-alegou.

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1.4. Remetidos os autos a este Tribunal, o recurso de revista foi admitido por acórdão desta Secção, proferido pela formação a que alude o artº.285, nº.6, do C.P.P.T., mais fixando como questão a decidir por este Supremo Tribunal:

«a de saber se, para efeitos de gozo dos benefícios fiscais concedidos às pessoas com deficiência, nos casos em que ambas as avaliações foram efectuadas à luz da TNI aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de Outubro, a AT deve relevar o grau de incapacidade inicialmente fixado em 60% ou mais quando em exame de reavaliação esse grau vier a ser fixado abaixo dos 60%, ou seja, se o princípio da avaliação mais favorável, previsto nos n.ºs 7 a 9 do art. 4.º do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de Outubro, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de Outubro, e no art. 4.º-A do mesmo diploma, introduzido pela Lei n.º 80/2021, de 29 de Novembro, tem aplicação quando ambas as avaliações foram efectuadas à luz do TNI aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de Outubro».

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1.5. O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.

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1.6. Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para decisão.

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2. Fundamentação

2.1. Fundamentação de facto

2.1.1. Factos provados

O Acórdão recorrido considerou provados os seguintes factos:

1) Em 19 de setembro de 2014, foi atestado, pelo Presidente da Junta Médica do Agrupamento ..., ser a aqui Autora portadora de deficiência de acordo com a alínea 3) do n.° IV do Capítulo XVI e com a Classe II do n.° 1.2. do Capítulo VI do Anexo I da Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-lei n.° 352/2007, de 23 de outubro, que lhe confere um grau de incapacidade permanente global de 66%, “suscetível de variação futura, devendo ser reavaliado no ano de 2019” (cf. visado atestado médico junto como documento n.° 2 à petição inicial sob a referência ...69 do suporte eletrónico do processo).

2) Em ../../2020, foi atestado, pelo Presidente da Junta Médica do Agrupamento ..., ser a aqui Autora portadora de deficiência de acordo com a alínea 2) do n.° IV do Capítulo XVI do Anexo I da Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-Lei n.° 352/2007, de 23 de outubro, que lhe confere um grau de incapacidade permanente global de 25%, sem sujeição a nova reavaliação, declarando ainda, para efeitos do n.° 7 do artigo 4.° do Decreto-Lei n.° 202/96, com a redação do Decreto-Lei n.° 291/2009, de 12 de outubro, que a mesma “é portador de deficiência que de acordo com os documentos arquivados neste Serviço lhe conferiram em 19-09-2014 pela TNI aprovada pelo Decreto-Lei n.° 352/2007, de 23 de outubro o grau de incapacidade de 66% (sessenta e seis por cento)” (cf. visado atestado médico junto como documento n.° 3 à petição inicial sob a referência ...69 do suporte eletrónico do processo e ainda junto como documento n.° 1 do PAT sob a referência ...49 do suporte eletrónico do processo);

3) No seguimento da solicitação da aqui Autora do averbamento da Incapacidade do seu Atestado Multiusos com base no artigo 4°-A da Lei n.° 80/2021 de 29 de novembro, apesar da reavaliação da incapacidade que consta do Atestado Multiusos apresentado ter resultado na atribuição de um grau inferior a 60%, e tendo a mesma alegado que “de acordo com os números 1 e 2 do artigo 4°-A da Lei n.° 80/2021 de 29/11, tratando-se de uma reavaliação referente à mesma patologia do Atestado Multiusos anterior, tem direito a que lhe seja averbado em Cadastro o grau de Incapacidade mais favorável como determina o n.° 1 da referida disposição legal, pois de acordo com o n.° 2 desse articulado se, da reavaliação resultar a perda de direitos ou benefícios por força da atribuição de um grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, mantém-se em vigor o grau de incapacidade que resultou da avaliação anterior”, foi tal pedido remetido pelo Chefe de Finanças Adjunto de Ourém à Direção de Serviços de Registo de Contribuinte (cf. comunicação interna n.° 21272021C434674 junta como documento n.° 1 do PAT sob a referência ...49 do suporte eletrónico do processo);

4) Por ofício de 24 de outubro de 2022, do Chefe de Finanças de Ourém, intitulado “informação sobre grau de incapacidade fiscalmente relevante”, foi a ora Autora informada que “o seu pedido de averbamento do grau de incapacidade, resultante da reavaliação de 1/20/2020, na qual foi emitido Atestado Multiusos grau de incapacidade inferior a 60%, mas que menciona a existência de uma incapacidade anterior com grau igual ou superior a 60%, em sede de cadastro de contribuinte, efetuado por V. Exa. com a invocação do disposto no artigo 4°-A da Lei n.° 80/2021 de 29/11, ao qual foi dada a entrada N.º ...65 de 12/9/2021, se mantém nesta data PENDENTE na Direção de Serviços de Registo de Contribuintes para onde foi remetido por este Serviço de Finanças” (cf. ofício n.° ...18... junto como documento n.° 1 do PAT sob a referência ...49 do suporte eletrónico do processo);

5) Por mensagem de correio eletrónico de 10 de novembro de 2022, a Direção de Serviços de Registo de Contribuintes informou o Serviço de Finanças de Ourém que “a contribuinte perdeu o grau de deficiência ao ser reavaliada com 25% ao abrigo do mesmo decreto lei da TNI, conforme ofício circulado 20244 de 29.08.2022” (cf. visado email junto como documento n.° 1 do PAT sob a referência ...49 do suporte eletrónico do processo);

6) Por despacho de 10 de março de 2023, do Chefe de Finanças de Ourém, exarado na informação do mesmo dia, daquele Serviço de Finanças, com a qual declarou concordar, e “atento ao determinado pela DSRC pelo email remetido a este Serviço de Finanças em 11/10/2022”, foi indeferido o pedido de averbamento de incapacidade formulado pela aqui Autora e melhor identificado no ponto 3) deste Probatório, destacando-se ainda do teor de tal informação o seguinte (cf. despacho e informação juntos como documento n.° 1 do PAT sob a referência ...49 do suporte eletrónico do processo):

“(...). 1. O SP era possuidor de Atestado Médico de Incapacidade Multiuso, válido até 12/31/2019, em que, de acordo com a TNI (Tabela Nacional de Incapacidades) - Anexo I, aprovada pelo DL 352/2007, de 23 de outubro, lhe conferia uma incapacidade permanente global de 60%; // 2. A incapacidade em causa era suscetível de variação futura, devendo ser reavaliada no ano de 2019; // 3. Em 1/20/2020 é emitido ao SP novo Atestado (reavaliação), com grau de incapacidade de 60%, atribuído também de acordo com a TNI (Tabela Nacional de Incapacidades) - Anexo I, aprovada pelo DL 352/2007, de 23 de outubro, incapacidade essa válida desde 1/1/2019 até/ou vitalício; // 4. Em 12/9/2021 , o SP supra identificado solicitou, mediante a apresentação do novo do Atestado (reavaliação) ao balcão do Serviço de Finanças de Ourém, o averbamento da Incapacidade do seu Atestado Multiusos com base no Art.° 4°-A do Decreto-Lei 202/96, aditado pela Lei 80/2021, de 29/Novembro, alegando que de acordo com os números 1 e 2 da referida disposição legal, tratando-se de uma reavaliação referente à mesma patologia do Atestado Multiusos anterior, tem direito a que lhe seja averbado em Cadastro o grau de Incapacidade mais favorável como determina o n.° 1, pois de acordo com o n.° 2 desse articulado se, da reavaliação resultar a perda de direitos ou benefícios por força da atribuição de um grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, mantém-se em vigor o grau de incapacidade que resultou da avaliação anterior, que no caso em análise seria de 60%; // Tendo em conta: // O disposto no Art.° 4°-A do Decreto-Lei 202/96, aditado pela Lei 80/2021, de 29/novembro; // O entendimento divulgado pelo Ofício-Circulado 20215, de 03-12-2019, não tendo o mesmo sido revogado à data do pedido; // O disposto no Art.° 68°-A da Lei Geral Tributária; // Foi dada entrada a GPS ...65 ao Atestado Multiusos (da reavaliação) tendo o mesmo sido remetido à Direção de Serviços de Registo de Contribuintes (DSRC) com o pedido do SP através da Comunicação ...74 em 12/9/2021; // 6. Através de resposta remetida por e-mail ao Serviço de Finanças de Ourém em 11/10/2022, a DSRC informou o seguinte: // «...informa-se que a contribuinte perdeu o grau de deficiência ao ser reavaliada com 25% ao abrigo do mesmo Decreto Lei da TNI, conforme Ofício Circulado 20244 de 29.08.2022 // Ficou registado o grau de 60% até 12/31/2019». // 7. A informação constante do Atestado mencionado nos pontos anteriores encontra-se inscrita no cadastro no número fiscal de contribuinte (consulta via SGRC), tendo o grau de incapacidade em causa a validade até 12/31/2019; // Em face determinado pela DSRC, julga-se que não poderá ser mantido o grau de 60%, conforme tinha sido solicitado pelo Sujeito Passivo, mantendo-se o grau de 60% até 12/31/2019, podendo o SP usufruir dos benefícios fiscais associados à sua incapacidade nos termos definidos pelo Oficio Circulado 20244 de 29.08.2022 emitido pelo Gabinete da Subdiretora-Geral do IR e das Relações Internacionais e pela Instrução de Serviço N.° ...91 - Série I de 2022-09-30 emitida pelo Gabinete da Subdiretora-Geral da Área dos Impostos sobre o Património, até ao ano da emissão do seu novo Atestado Multiusos (reavaliação), no caso em análise 2020. (…)”.

7) Em 10 de março de 2023, foi emitido, pelo Chefe de Finanças de Ourém, ofício dirigido à ora Autora, por carta registada com aviso de receção, tendente à notificação do despacho de indeferimento melhor identificado no ponto precedente deste Probatório, tendo o mesmo sido rececionado em 16 de março de 2023 (cf. ofício n.º ...44..., talão de aceitação de correio registado dos CTT e aviso de receção juntos como documento n.° 1 do PAT sob a referência ...49 do suporte eletrónico do processo);

8) Por requerimento remetido, por correio registado, em 13 de abril de 2023, ao Serviço de Finanças de Ourém, apresentou a ora Autora recurso hierárquico da decisão de indeferimento, melhor identificada no ponto 6) deste Probatório, que recaiu sobre o pedido de averbamento de incapacidade, alegando ser o mesmo ilegal “face ao teor do artigo 4.°-A do DL 202/96 de 23 de outubro na redação que lhe foi dada pela L 80/2021 de 29 de novembro”, peticionando, a final, a sua anulação “e consequentemente ordenado o averbamento da sua incapacidade de 60% com efeitos a 1 de janeiro de 2020” (cf. requerimento de recurso hierárquico e vinheta de registo dos CTT aposta em envelope juntos como documento n.° 2 do PAT sob a referência ...50 do suporte eletrónico do processo);

9) Por despacho de 3 de agosto de 2023, do Diretor de Finanças Adjunto de Santarém, exarado na informação datada do mesmo dia, da Divisão de Justiça Tributária daquela Direção de Finanças, com a qual declarou concordar, foi indeferido o recurso hierárquico apresentado pela aqui Autora, destacando-se do teor dos fundamentos invocados para tal decisão o seguinte (cf. visados despacho e informação juntos como documento n.° 1 à petição inicial sob a referência ...69 do suporte eletrónico do processo e ainda juntos como documento n.° 6 do PAT sob a referência ...54 do suporte eletrónico do processo):

“(...) A ora recorrente solicitou ao balcão do Serviço de Finanças Ourém o averbamento da Incapacidade do seu Atestado Multiusos (reavaliação) com base no artigo 4°-A da Lei n.° 80/2021 de 29/11, emitido pela ARS Lisboa e Vale do Tejo com o grau de deficiência de 25%, alegando que de «acordo com os números 1 e 2 da referida disposição legal, tratando-se de uma reavaliação referente à mesma patologia do Atestado Multiusos anterior, tem direito a que lhe seja averbado em Cadastro o grau de Incapacidade mais favorável como determina o n.° 1, pois de acordo com o n.° 2 desse articulado se, da reavaliação resultar a perda de direitos ou benefícios por força da atribuição de um grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, mantém-se em vigor o grau de incapacidade que resultou da avaliação anterior, que no caso em análise seria de 60%.» // Solicitou o SF de Ourém à Direção de Serviços de Registo de Contribuinte para que aqueles serviços efetuassem o averbamento do Atestado Multiusos apresentado pelo contribuinte com incapacidade de 60% de acordo com o Atestado Anterior. // Respondeu aquela Direção de Serviços «que o contribuinte perdeu o grau de deficiência ao ser reavaliado com 25% ao abrigo da mesma Tabela Nacional de Incapacidades, conforme Ofício Circulado 20244 de 29.08.2022.» // De acordo com as alíneas c) e d) do n° 16 do citado Ofício Circulado 20244 de 29.08.2022: // c) Caso, no ano em que decorra o processo de revisão/reavaliação, resulte a emissão de um novo atestado médico de incapacidade multiusos emitido ao abrigo do DL n.° 202/96, de 23 de outubro, que certifique uma incapacidade para um grau inferior a 60%, aplica-se a norma de salvaguarda da avaliação mais favorável, tendo o sujeito passivo em IRS o direito de beneficiar durante todo esse ano civil do regime fiscal aplicável às pessoas com deficiência fiscalmente relevante, conforme artigo 4.°-A do DL n.° 202/96, aditado pela Lei n.° 80/2021, de 29 de novembro, e n.°s 7 e 8 do artigo 4° do DL n° 202/96, aditados pelo DL n. ° 291/2009; // d) Nos anos seguintes àquele em que se verifica o processo de revisão/reavaliação, em que resulte desse processo a atribuição de um grau de incapacidade inferior a 60%, o mesmo já não é fiscalmente relevante porquanto os contribuintes não reúnem os pressupostos previstos na lei, nos termos do n.° 5 do artigo 87.° do Código do IRS, em qualquer momento do respetivo período de tributação, pelo que não lhes assiste o direito à aquisição do regime fiscal das pessoas com deficiência; // Consultado o sistema informático da AT, nomeadamente o Sistema de Gestão e Registo de Contribuinte verificámos que se encontra associada ao recorrente, uma deficiência de 66% com inicio a 01-01-2019 até ../../2019, pelo que a partir desta data, e de acordo com a al d) do n° 16 do oficio circulado 20244 de 29-08-2022, o mesmo deixa de reunir “os pressupostos previstos na lei, nos termos do n.° 5 do artigo 87.° do Código do IRS pelo que não lhe assiste o direito à aquisição do regime fiscal das pessoas com deficiência». (...). // IV - PARECER/CONCLUSÃO // Face ao exposto, somos de opinião não assistir razão á recorrente, não se vislumbrando qualquer ilegalidade relativamente à liquidação ora recorrida, porquanto a mesma não enferma de qualquer vício, tendo agido a AT em conformidade com o quadro legal existente. // Pelo que não se verificando qualquer preterição de formalidades legais no procedimento que possam ferir a anulabilidade ou nulidade do ato tributário, parece-nos de manter o indeferimento do pedido de averbamento de incapacidade, bem como da informação e despacho dela constante, devendo ser negado provimento nos termos do disposto no n.° 4 do art.° 66.° do CPPT, e julgar-se improcedente o presente Recurso, mantendo-se o que foi decidido pelo órgão a quo. (...)".

10) Em 4 de agosto de 2023, o Diretor de Finanças de Santarém emitiu ofício dirigido ao mandatário da aqui Autora, remetido por carta registada, tendente à notificação do despacho aludido no ponto anterior (cf. ofício n.º ...98... junto como documento n.° 1 à petição inicial sob a referência ...69 do suporte eletrónico do processo e ainda junto como documento n.° 7 do PAT sob a referência ...55 do suporte eletrónico do processo);

11) Em 9 de novembro de 2023, foi remetida a este Tribunal, por via eletrónica, a petição inicial que deu origem aos presentes autos (cf. comprovativo de entrega de peça processual via SITAF junto ao suporte eletrónico do processo sob a referência ...72 e visada petição inicial junta ao mesmo suporte sob a referência ...68).

FACTOS NÃO PROVADOS // Não existem factos alegados a dar como não provados e a considerar com interesse para a decisão. // MOTIVAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO // A convicção do Tribunal assentou na prova documental junta aos autos e no processo administrativo tributário, bem como na posição assumida pelas Partes, mediante o recorte dos factos pertinentes para o julgamento da presente causa em função da sua relevância jurídica e atentando às várias soluções plausíveis de direito, conforme indicado em cada um dos factos do Probatório.

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2.2. De Direito

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa em que terá incorrido o Acórdão impugnado.

2.2.2. No Acórdão do STA que admitiu a revista considerou-se que a questão a resolver consiste no seguinte:

«saber se para efeitos de gozo dos benefícios fiscais concedidos às pessoas com deficiência, nos casos em que ambas as avaliações foram efectuadas à luz do TNI aprovada pelo Decreto-Lei n.° 352/2007, de 23 de Outubro, a AT deve relevar o grau de incapacidade inicialmente fixado em 60% ou mais quando em exame de reavaliação esse grau vier a ser fixado abaixo dos 60%, ou seja, se o princípio da avaliação mais favorável, previsto nos n.°s 7 a 9 do art. 4.° do Decreto-Lei n.° 202/96, de 23 de Outubro, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei n.° 291/2009, de 12 de Outubro, e no art. 4.°-A do mesmo diploma, introduzido pela Lei n.° 80/2021, de 29 de Novembro, tem aplicação quando ambas as avaliações foram efectuadas à luz do TNI aprovada pelo Decreto-Lei n.° 352/2007, de 23 de Outubro (…)»

2.2.3. O Acórdão recorrido negou provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública contra o saneador-sentença proferido em 31/01/2024, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou procedente a acção administrativa interposta por AA, tendo por objecto o despacho, proferido em 10 de março de 2023, pelo Chefe de Finanças de Ourém que indeferiu o pedido de averbamento do atestado médico de incapacidade multiusos emitido em ../../2020, de revisão/reavaliação do grau de incapacidade.

Para assim proceder ponderou, em síntese, que,

«(…) em causa está a decisão do TAF de Leiria que julgou procedente a ação interposta pela aqui Recorrida tendo por objeto o despacho proferido em 3 de agosto de 2023 pelo Diretor de Finanças Adjunto de Santarém, que indeferiu o recurso hierárquico da decisão de 10 de março de 2023 do Chefe de Finanças de Ourém, que indeferiu o pedido de averbamento do atestado médico de incapacidade multiusos emitido em ../../2020 em sede de revisão/reavaliação do grau de incapacidade da aqui Recorrida, por ali se ter entendido, e em síntese, que à reavaliação da incapacidade efetuada em 2020 apenas se aplicaria o disposto nos n.°s 7 e 8 do art. 4.° do Decreto-Lei n.° 202/96, mantendo-se em consequência o grau de incapacidade de 66% determinado na avaliação efetuada em 2014, se as duas avaliações tivessem sido feitas de acordo com critérios técnicos distintos (cf. pontos 6 e 9 da fundamentação de facto). // (…) // Com efeito, é manifesto que não está na mesma situação o cidadão portador de deficiência que por ser de 60% lhe permite aceder a um conjunto de benefícios, sendo posteriormente avaliada numa percentagem inferior, e o cidadão portador de deficiência ao qual, pela primeira vez é reconhecida uma incapacidade inferior a 60%, que não lhe permite usufruir desses benefícios. // Esta questão não deixou, aliás, de ser endereçada nos trabalhos preparatórios da Lei n.° 80/2021, quando nos mesmos se refere que “O facto de em determinado momento existir uma evolução positiva da doença não quer dizer que deixe de existir doença ou que os impactos sociais e económicos da mesma tenham desaparecido. (...) Alguém que está a recuperar de uma doença grave e incapacitante continua a ter despesas acrescidas na área da saúde e em muitos casos mantém dificuldades para o trabalho e na reintegração no mercado de trabalho.” (…). // O mesmo se diga relativamente ao argumento que adianta quanto à alegada concessão ad aeternum do benefício fiscal. // De facto, e como igualmente se refere nos trabalhos preparatórios da lei interpretativa que originou o aditamento do art. 4.°-A ao DL 202/96, de 23 de outubro, “O que está em causa não é um benefício perpétuo, mas sim a manutenção do benefício se a avaliação imediatamente anterior reconhecia esse direito” (…)».

2.2.4. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento nas instâncias. Considera que o mesmo enferma de erro na aplicação do Direito, porquanto permite perpetuar situações de reconhecimento de incapacidade sem fundamento, para além que corporizar ofensa ao princípio da igualdade, dado que pessoas em condições semelhantes de deficiência obtém tratamento diferente, apenas com base no facto de uma avaliação pretérita ter logrado ultrapassar o limiar de relevamento, sem qualquer alteração dos parâmetros avaliativos. O que colide com o regime legal vigente, sustenta.

2.2.5. Antes de entrarmos na apreciação do objecto do recurso, cumpre proceder ao enquadramento seguinte.

O Decreto-Lei n.º 262/96, de 23 de Outubro estabelece o regime de avaliação das incapacidades das pessoas com deficiência para efeitos de acesso às medidas e benefícios previstos na lei para facilitar a sua plena participação na comunidade.

«A avaliação da incapacidade é calculada de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de Outubro (…)» (artigo 4.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 262/96, citado (Republicado pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12/10.)).

Do disposto nos n.os 4 a 9, do artigo 4.º, do Decreto-Lei n.º 262/96, citado, resulta o seguinte:

i) O regime de declaração de incapacidade tem em vista a atribuição de benefícios, designadamente fiscais (artigo 4.º, n.º 4, citado).

ii) Sempre que em resultado da avaliação da incapacidade, no quadro da aplicação da tabela nacional de incapacidades por acidente de trabalho e doenças profissionais seja apurado um grau de incapacidade menor, o princípio do tratamento mais favorável exige a manutenção da avaliação que não permite a perda de direitos do avaliado (artigo 4.º, n.os 7, 8 e 9, citado).

A Lei n.º 80/2021, de 29 de Novembro, aditou ao diploma em referência o artigo 4.º-A “Norma interpretativa”, com o conteúdo seguinte:

i) «À avaliação de incapacidade prevista no artigo anterior aplica-se o princípio da avaliação mais favorável ao avaliado, nos termos dos n.os 7 e 8 do artigo anterior» (n.º 1).

ii) «Sempre que do processo de revisão ou reavaliação de incapacidade resulte a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, e consequentemente a perda de direitos ou de benefícios já reconhecidos, mantém-se em vigor o resultado da avaliação anterior, mais favorável ao avaliado, desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade e que de tal não resulte prejuízo para o avaliado» (n.º 2).

2.2.6. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância, afirmando que: i) «[a] manutenção de um grau de deficiência anterior, igual ou superior a 60%, em detrimento do fixado a posteriori, inferior a 60%, só é justificável se a tabela de avaliação nos dois casos for distinta, sujeita a critérios de quantificação diferentes para a mesma patologia, o que não se verifica nos presentes autos» (Conclusão r).); ii) «[e]ntendimento diverso consubstancia uma situação socialmente inaceitável, de se considerarem totalmente irrelevantes as alterações no estado clínico de uma pessoa que se traduzissem numa melhoria da sua situação física, discriminando, de forma totalmente injustificável, todos aqueles que, em sede da nova tabela de incapacidades, vejam ser-lhes reconhecida uma incapacidade de percentagem inferior a 60%, mas, por exemplo similar, e até superior, à da aqui Recorrida» (Conclusão s))

Apreciação.

Do probatório resultam os elementos seguintes:

i) Em 19 de setembro de 2014, foi atestado, pelo Presidente da Junta Médica do Agrupamento ..., ser a aqui Autora portadora de deficiência de acordo com a alínea 3) do n.° IV do Capítulo XVI e com a Classe II do n.° 1.2. do Capítulo VI do Anexo I da Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-lei n.° 352/2007, de 23 de outubro, que lhe confere um grau de incapacidade permanente global de 66%, “suscetível de variação futura, devendo ser reavaliado no ano de 2019” (n.º 1).

ii) Em ../../2020, foi atestado, pelo Presidente da Junta Médica do Agrupamento ..., ser a aqui Autora portadora de deficiência de acordo com a alínea 2) do n.° IV do Capítulo XVI do Anexo I da Tabela Nacional de Incapacidades, aprovada pelo Decreto-Lei n.° 352/2007, de 23 de outubro, que lhe confere um grau de incapacidade permanente global de 25%, sem sujeição a nova reavaliação, declarando ainda, para efeitos do n.° 7 do artigo 4.° do Decreto-Lei n.° 202/96, com a redação do Decreto-Lei n.° 291/2009, de 12 de outubro, que a mesma “é portador de deficiência que de acordo com os documentos arquivados neste Serviço lhe conferiram em 19-09-2014 pela TNI aprovada pelo Decreto-Lei n.° 352/2007, de 23 de outubro o grau de incapacidade de 66% (sessenta e seis por cento)” (n.º 2).

iii) No seguimento da solicitação da aqui Autora do averbamento da Incapacidade do seu Atestado Multiusos com base no artigo 4°-A da Lei n.° 80/2021 de 29 de novembro, apesar da reavaliação da incapacidade que consta do Atestado Multiusos apresentado ter resultado na atribuição de um grau inferior a 60%, e tendo a mesma alegado que “de acordo com os números 1 e 2 do artigo 4°-A da Lei n.° 80/2021 de 29/11, tratando-se de uma reavaliação referente à mesma patologia do Atestado Multiusos anterior, tem direito a que lhe seja averbado em Cadastro o grau de Incapacidade mais favorável como determina o n.° 1 da referida disposição legal, pois de acordo com o n.° 2 desse articulado se, da reavaliação resultar a perda de direitos ou benefícios por força da atribuição de um grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, mantém-se em vigor o grau de incapacidade que resultou da avaliação anterior” (n.º 3).

iv) Por despacho de 10 de março de 2023, do Chefe de Finanças de Ourém, exarado na informação do mesmo dia, daquele Serviço de Finanças, com a qual declarou concordar, e “atento ao determinado pela DSRC pelo email remetido a este Serviço de Finanças em 11/10/2022”, foi indeferido o pedido de averbamento de incapacidade formulado pela aqui Autora e melhor identificado no ponto 3) deste Probatório (n.º 6).

v) O despacho referido na alínea anterior esteou-se na fundamentação seguinte:

«6. Através de resposta remetida por e-mail ao Serviço de Finanças de Ourém em 11/10/2022, a DSRC informou o seguinte: // «...informa-se que a contribuinte perdeu o grau de deficiência ao ser reavaliada com 25% ao abrigo do mesmo decreto lei da TNI, conforme Ofício Circulado 20244 de 29.08.2022 // Ficou registado o grau de 60% até 12/31/2019». // 7. A informação constante do Atestado mencionado nos pontos anteriores encontra-se inscrita no cadastro no número fiscal de contribuinte (consulta via SGRC), tendo o grau de incapacidade em causa a validade até 12/31/2019; // Em face determinado pela DSRC, julga-se que não poderá ser mantido o grau de 60%, conforme tinha sido solicitado pelo Sujeito Passivo, mantendo-se o grau de 60% até 12/31/2019, podendo o SP usufruir dos benefícios fiscais associados à sua incapacidade nos termos definidos pelo Oficio Circulado 20244 de 29.08.2022 emitido pelo Gabinete da Subdiretora-Geral do IR e das Relações Internacionais e pela Instrução de Serviço N.° ...91 - Série I de 2022-09-30 emitida pelo Gabinete da Subdiretora-Geral da Área dos Impostos sobre o Património, até ao ano da emissão do seu novo Atestado Multiusos (reavaliação), no caso em análise 2020. (…)”».

A questão suscitada nos presentes autos foi objecto de apreciação e de solução consolidada na jurisprudência deste STA (Acórdãos de 02/04/2025, P. 1284/23.1.BELRA e 0450/22.1.BEVIS; de 12/03/2025, P. 0171/22.5BEVIS.). Por outras palavras, a questão de saber se é conforme à lei a recusa da AT em relevar o grau de incapacidade mais grave, numa situação em que o contribuinte, sujeito a segunda avaliação, vê minorado grau de incapacidade em relação à mesma patologia, ou se o princípio do tratamento mais favorável do avaliado exige, neste caso, o relevamento do grau de incapacidade mais grave.

A resposta à questão colocada por parte da jurisprudência consolidada do STA, consiste no entendimento seguinte (Acórdãos de 02/04/2025, P. 1284/23.1.BELRA e 0450/22.1.BEVIS; de 12/03/2025, P. 0171/22.5BEVIS.):

«Atendendo aos nºs 7, 8 e 9 do artigo 4º do DL 202/96, na hipótese de ser fixado, em reavaliação, um grau de incapacidade desfavorável ao interessado (ou seja, inferior a 60%), deverá ter-se em consideração o grau de incapacidade fixado no exame antecedente, se o mesmo tiver fixado um grau de incapacidade igual ou superior a 60%. // Para efeitos fiscais, a pessoa avaliada continua a usufruir dos direitos e benefícios fiscais que lhe foram conferidos em função da anterior avaliação, até que a sua situação seja objeto de nova avaliação. Nessa altura, só continuará a usufruir desses direitos e benefícios se a situação avaliativa for revertida, pois caso seja confirmado o mesmo grau de incapacidade ou inferior, o princípio da avaliação mais favorável deixará de ter concretização, por ambos os atos de avaliação a ter em consideração refletirem um grau de incapacidade inferior a 60%».

Atendendo à obrigação de interpretação uniforme do Direito aplicável a casos semelhantes (artigo 8.º, n.º 3, do CC), e porque se concorda com o entendimento aí veiculado, impõe-se reiterar nesta sede o discurso fundamentador constante do Acórdão do STA, de 12/03/2025, P. 0171/22.5BEVIS.

«Em termos de enquadramento legal relevante, tenhamos presente que:

A Lei nº 38/2004, de 18 de agosto, define as bases gerais do regime jurídico da prevenção, habilitação, reabilitação e participação da pessoa com deficiência, dispondo o seu artigo 36º, no que ao sistema fiscal respeita, que “compete ao Estado adoptar medidas específicas necessárias para assegurar o acesso da pessoa com deficiência a bens essenciais que visem melhorar as condições de vida, nomeadamente mediante a concessão de benefícios fiscais”. // De acordo com o artigo 2º, nº 1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais, “Consideram-se benefícios fiscais as medidas de caráter excecional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da própria tributação que impedem”. // Ao nível dos diferentes impostos, o legislador consagrou diversos benefícios fiscais a que têm direito as pessoas com deficiência, em concreto em sede de IRS, IVA, IUC e ISV. // O regime de avaliação de incapacidade das pessoas com deficiência para efeitos de acesso às medidas e benefícios previstos na lei mostra-se plasmado no Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro (com as alterações resultantes do DL nº 174/97, de 19/07, do DL nº 291/2009, de 12/10, da Lei nº 80/2021, de 29/11, do DL 1/2022, de 03/11 e do DL nº 15/2024, de 17/01). Na vigência deste regime de avaliação vigoraram duas tabelas de incapacidades: a Tabela Nacional de Incapacidades (TNI) aprovada pelo DL nº 341/93, de 30 de setembro, já revogada; a atual TNI, aprovada pelo DL nº 352/2007, de 23/10.

Sob a epígrafe “Avaliação de incapacidade”, estabelece o artigo 4º, na redação dada pelo Decreto-Lei nº 291/2009, de 12 de outubro, e no que para aqui importa, o seguinte:

“Artigo 4.º

1- A avaliação da incapacidade é calculada de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de Outubro, tendo por base o seguinte:

(…)

3- Quando o grau de incapacidade arbitrado for suscetível de variação futura, a JMAI deve indicar a data da nova avaliação, levando em consideração o previsto na tabela nacional de incapacidades ou na fundamentação clínica que lhe tenha sido presente.

(…)

7- Sem prejuízo do disposto no n.º 1, nos processos de revisão ou reavaliação, o grau de incapacidade resultante da aplicação da Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais vigente à data da avaliação ou da última reavaliação é mantido sempre que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado.

8- Para os efeitos do número anterior, considera-se que o grau de incapacidade é desfavorável ao avaliado quando a alteração do grau de incapacidade resultante de revisão ou reavaliação implique a perda de direitos que o mesmo já esteja a exercer ou de benefícios que já lhe tenham sido reconhecidos.

9- No processo de revisão ou reavaliação, o grau de incapacidade resultante da aplicação da Tabela Nacional de Incapacidades por Acidentes de Trabalho e Doenças Profissionais mantém-se inalterado sempre que resulte num grau de incapacidade inferior ao grau determinado à data da avaliação ou última reavaliação”.

Uma vez que a interpretação e aplicação das normas contidas nos nºs 7, 8 e 9 do artigo 4º sofreram, ao longo dos anos, alterações por parte da Administração Tributária (num sentido, diríamos, mais restritivo), tal como resulta dos teores dos ofícios-circulados nºs 20.161, de 11 de maio de 2012 e 20.215, de 3 de dezembro de 2019, com “impactos graves na vida de muitas pessoas que, de um momento para o outro, contra as suas expectativas e até contra a informação prestada pelos serviços e repartições de finanças, ficaram sem benefícios e apoios de que usufruíam e que constituíam um direito adquirido”, foi apresentado à Assembleia da República um projeto de lei (pelo Bloco de Esquerda) destinado a, por via da alteração ao Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, consagrar “de forma inequívoca o princípio da avaliação mais favorável nos processos de revisão ou reavaliação do grau de incapacidade, de forma a que este não fique sujeito a interpretações ou reinterpretações mais ou menos criativas, mas com alto impacto negativo na vida de quem vive com doenças graves e incapacitantes” – cfr. Exposição de motivos do Projeto de Lei nº 871/XIV/2.ª:

Com interesse para o que aqui nos ocupa, lê-se na referida Exposição de Motivos o seguinte: // “Nesse Ofício Circulado (n.º 20215, de 3 de dezembro de 2019) passa a ler-se que «os atestados médicos de incapacidade multiusos emitidos ao abrigo do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro (alterado e republicado através do Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro), mantêm-se válidos desde que certifiquem incapacidades definitivas, ou seja, não suscetíveis de reavaliação» e que «sempre que, das situações de revisão ou reavaliação, que determinem a atribuição de um grau de incapacidade diferente do anteriormente certificado, não resultante da alteração de critérios técnicos, o grau que resulta deste procedimento releva fiscalmente quando reúna os pressupostos previstos na lei, deficiência igual ou superior a 60%, sendo reconhecido um benefício ex novo». // Ou seja, o princípio da avaliação mais favorável que sempre vigorou, passa a aplicar-se apenas quando existirem alterações técnicas na tabela de incapacidades, deixando de aplicar-se às novas avaliações e reavaliações.

Esta alteração (que acontece, diga-se, por via de uma nova interpretação e sem nunca se alterar a própria legislação) está já a ter impactos graves na vida de muitas pessoas que, de um momento para o outro, contra as suas expectativas e até contra a informação prestada pelos serviços e repartições de finanças, ficaram sem benefícios e apoios de que usufruíam e que constituíam um direito adquirido. (…). // O facto de em determinado momento existir uma evolução positiva da doença não quer dizer que deixe de existir doença ou que os impactos sociais e económicos da mesma tenham desaparecido. Mas, com o novo despacho do SEAF sobre o assunto, desaparecem os apoios a estas pessoas. // Alguém que está a recuperar de uma doença grave e incapacitante continua a ter despesas acrescidas na área da saúde e em muitos casos mantém dificuldades para o trabalho e na reintegração no mercado de trabalho. Por tudo isso, e porque o histórico e a história da doença impactam no presente, fazia e faz sentido manter o princípio da avaliação mais favorável para que se mantenham, por mais um período de tempo, os apoios necessários a estas pessoas. O que está em causa não é um benefício perpétuo, mas sim a manutenção do benefício se a avaliação imediatamente anterior reconhecia esse direito. (…). // Por isso, apresenta-se este projeto de lei, que consagra de forma inequívoca o princípio da avaliação mais favorável nos processos de revisão ou reavaliação do grau de incapacidade, de forma a que este não fique sujeito a interpretações ou reinterpretações mais ou menos criativas, mas com alto impacto negativo na vida de quem vive com doenças graves e incapacitantes. // Propõe-se que, nos casos de incapacidade temporária, para além das situações de alteração do grau de incapacidade resultante a alteração de critérios da tabela de avaliação, vigore também o princípio da avaliação mais favorável quando a alteração do grau de incapacidade resulta da alteração da situação clínica. Nestes casos, sempre que a reavaliação implique a perda de direitos que o avaliado já esteja a exercer ou de benefícios que já lhe tenham sido reconhecidos ter-se-á em consideração a avaliação imediatamente anterior e sendo esta a mais favorável é ela que será mantida até próxima reavaliação”.

No mesmo sentido, também o Projeto de Lei n.º 916/XIV/2ª, da autoria do Partido Comunista Português, em cuja Exposição de motivos se lê: // “A questão é simples. Se a patologia que esteve na origem da atribuição da incapacidade permanece, e continua a constar do atestado médico de incapacidade multiusos, o que releva para o reconhecimento de direitos e benefícios previstos na lei é o grau de incapacidade que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado. // Significa que, o grau de incapacidade correspondente à data dessa avaliação ou da última reavaliação se mantém sempre que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado. Justifica-se este entendimento porque a patologia que conduziu à atribuição do grau de incapacidade não despareceu. // Sucede, todavia, que o Ofício Circulado nº 20215 2019-12-03 da Autoridade Tributária e Aduaneira, que materializa a decisão emanada por Despacho do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, introduz uma nova interpretação da lei cujo resultado prático é a eliminação do artigo 4º no Decreto – Lei nº 202/96, de 23 de outubro. // Esta interpretação para além de se revelar contrária à lei, revela uma profunda insensibilidade por estas pessoas, subvertendo inclusive os objetivos que estiveram na base desta lei”.

Ora, tais projetos de lei vieram a dar origem a mais uma alteração ao Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, através da Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro, que, conforme o respetivo sumário, “Clarifica os processos de revisão ou reavaliação do grau de incapacidade”. Foi, assim, aditado ao Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, o artigo 4.º-A, com a seguinte redação:

“Artigo 4.º-A // Norma interpretativa

1- À avaliação de incapacidade prevista no artigo anterior aplica-se o princípio da avaliação mais favorável ao avaliado, nos termos dos n.ºs 7 e 8 do artigo anterior.

2- Sempre que do processo de revisão ou reavaliação de incapacidade resulte a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, e consequentemente a perda de direitos ou de benefícios já reconhecidos, mantém-se em vigor o resultado da avaliação anterior, mais favorável ao avaliado, desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade e que de tal não resulte prejuízo para o avaliado.”

Tenhamos presente que, nos termos do artigo 13º, nº1 do Civil, a lei interpretativa integra-se na lei interpretada. Não sofre dúvidas que as leis interpretativas fixam obrigatoriamente um certo sentido à lei interpretada, assim se excluindo outros sentidos possíveis, e que a sua eficácia retroage à data da entrada em vigor da lei interpretada. // Ora, como dissemos já, justificando a necessidade de uma norma interpretativa como o transcrito artigo 4º-A do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, tenhamos presente, por um lado, a incerteza e controvérsia da solução jurídica prevista na lei anterior (vejam-se os ofícios-circulados nºs 20.161, de 11/05/12 e 20.215, de 03/12/19, emitidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira) (Nos termos do ofício-circulado 20161, de 11/05/12:

“3. Nas situações de revisão ou reavaliação da incapacidade, sempre que resulte desse procedimento a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente certificado, mantém-se inalterado esse outro, mais favorável ao sujeito passivo, desde que respeite à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade em questão”.

Nos termos do ofício-circulado nºs 20215, de 03/12/19:

“4. Sempre que, das situações de revisão ou reavaliação, que determinem a atribuição de um grau de incapacidade diferente do anteriormente certificado, não resultante da alteração de critérios técnicos, o grau que resulta deste procedimento releva fiscalmente quando reúna os pressupostos previstos na lei, deficiência igual ou superior a 60%, sendo reconhecido um benefício ex novo, sem prejuízo da salvaguarda dos direitos que estejam a ser exercidos ou os benefícios já reconhecidos que vigoram até ao respetivo termo ou caducidade, conforme n.º 7 e 8 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro, em conjugação com o n.º 5 do artigo 87.º do Código do IRS”.) e, bem assim, a constatação de que a solução jurídica adotada pela nova lei, situando-se no contexto de tal controvérsia, podia ser alcançada pelo intérprete e pelo julgador. // Neste sentido, recuperando as palavras de Baptista Machado, “Para que uma LN possa ser realmente interpretativa são necessários, portanto, dois requisitos: que a solução do direito anterior seja controvertida ou pelo menos incerta; e que a solução definida pela nova lei se situe dentro dos quadros da controvérsia e seja tal que o julgador ou o intérprete a ela poderiam chegar sem ultrapassar os limites normalmente impostos à interpretação e aplicação da lei. Se o julgador ou o intérprete, em face de textos antigos, não podiam sentir-se autorizados a adoptar a solução que a LN vem consagrar, então esta é decididamente inovadora.”- Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1991, pp. 345-347 // Ora, interpretando os preceitos transcritos, resulta que o legislador, ao estabelecer o regime previsto nos nºs 7 e 8 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, visou, além do mais, garantir a proteção das pessoas com incapacidade que, após serem submetidas a uma nova junta médica, acabaram por ver o seu grau de incapacidade alterado em consequência de variações efetivas no seu estado clínico, afastando a interpretação restritiva que vinha sendo feita pela Administração Tributária e vertida no referido Ofício-Circulado nº 20.215, de 03/12/19. // Como referimos, o artigo 4º-A, aditado ao Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, que interpretou os nºs 7 e 8 do artigo 4º deste diploma, na versão conferida pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro, estabeleceu que sempre que do processo de revisão ou reavaliação de incapacidade resulte a atribuição de grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído, e consequentemente a perda de direitos ou de benefícios já reconhecidos, mantém-se em vigor o resultado da avaliação anterior, mais favorável ao avaliado, desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade e que de tal não resulte prejuízo para o avaliado. // De resto, tal salvaguarda, perante a diminuição do grau de incapacidade, mostra-se clara, quer no caso de alterações de critérios técnicos [resultante da aplicação de duas diferentes tabelas de incapacidades – Tabela Nacional de Incapacidades (TNI) aprovada pelo Decreto-Lei n.º 341/93 e TNI, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro, a que se reporta o nº9 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96], quer quando, como é o caso que nos ocupa, se verifique uma regressão/melhoria da patologia que está na base do grau de incapacidade, apurado no domínio da mesma TNI, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro (a que se reportam os nºs 7 e 8 do artigo 4º do Decreto-Lei nº 202/96). A este propósito, (Por apelo ao artigo 9º, nº1 do Código Civil, mormente ao elemento histórico da interpretação – “1. A interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada”.)insiste-se neste trecho da exposição de motivos do Projeto de Lei nº 871/XIV/2.ª, suficientemente esclarecedor: “Propõe-se que, nos casos de incapacidade temporária, para além das situações de alteração do grau de incapacidade resultante da alteração de critérios da tabela de avaliação, vigore também o princípio da avaliação mais favorável quando a alteração do grau de incapacidade resulta da alteração da situação clínica”. // Importa destacar que a própria formulação legal, ao estabelecer que a manutenção do grau de incapacidade mais favorável se aplica sempre que haja “perda de direitos ou benefícios já reconhecidos” e “desde que seja relativo à mesma patologia clínica que determinou a atribuição da incapacidade”, visa precisamente obstar à perda de direitos e benefícios anteriormente atribuídos ao utente com base na avaliação ou certificado anterior, respeitante à mesma patologia. Como é evidente, o legislador não ignorava – nem ignorou, como vimos – esta situação específica, tendo como objetivo a sua salvaguarda. É este o sentido que se retira da letra da lei, não podendo deixar de se convocar o teor da norma interpretativa e, bem assim, das exposições de motivos subjacentes aos projetos de lei de que demos conta. A este propósito, insiste-se neste trecho da exposição de motivos do Projeto de Lei nº 871/XIV/2.ª, suficientemente esclarecedor: “o grau de incapacidade correspondente à data dessa avaliação ou da última reavaliação se mantém sempre que, de acordo com declaração da junta médica, se mostre mais favorável ao avaliado. Justifica-se este entendimento porque a patologia que conduziu à atribuição do grau de incapacidade não despareceu”. // Dessa forma, dando a máxima amplitude à ideia de prevalência da avaliação mais favorável ao visado, pode afirmar-se que a atribuição de um grau de incapacidade inferior ao anteriormente atribuído não interfere na manutenção dos benefícios fiscais que o utente já usufruía, nos casos em que a redução do grau de incapacidade continua a referir-se à mesma patologia clínica, como aqui acontece (oncologia). // E tal prevalência não está limitada – repete-se – contrariamente ao que aqui defende a Recorrente, aos casos em que a diminuição do grau de incapacidade resulta da alteração de critérios técnicos (resultantes da aplicação de diferentes tabelas); pelo contrário, tal diminuição pode, como tantas vezes sucede, resultar de uma alteração/ melhoria do estado clínico do utente, da regressão da concreta patologia clínica já evidenciada na avaliação anterior. Isto mesmo, aliás, se coaduna com o disposto no nº3 do artigo 4º do DL nº 202/96, nos termos do qual “Quando o grau de incapacidade arbitrado for suscetível de variação futura, a JMAI deve indicar a data da nova avaliação, levando em consideração o previsto na tabela nacional de incapacidades ou na fundamentação clínica que lhe tenha sido presente”. // Por outro lado, tal prevalência também não está limitada, na hipótese de diminuição do grau de incapacidade, ao ano em que o utente veja a sua incapacidade revista para menos, como aventa a Recorrente na conclusão r) da alegação de recurso; com efeito, se essa fosse a vontade do legislador, faria sentido que esse limite temporal constasse da lei e não consta (apesar das sucessivas alterações ao Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro), sendo inequívoco que essa não foi a vontade do legislador que aprovou a Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro de 2021. // Daquilo que fica dito, depreende-se, desde já, que o decidido pelo TCA Norte, no acórdão recorrido, resulta da interpretação e aplicação da lei que aqui também se adota e, como tal, deve ser mantido. // Na verdade, apesar da forma menos escorreita adotada pelo legislador, seja na alteração ao artigo 4º do DL nº 202/96, seja no aditamento da norma interpretativa correspondente ao artigo 4º- A do mesmo diploma, afigura-se-nos incontornável que a sua intenção foi sublinhar a aplicação do princípio da avaliação mais favorável sem quaisquer reservas. // Não se desconsidera que, em favor do seu entendimento, a Recorrente traz à discussão o princípio da igualdade, previsto no artigo 13º da Constituição da República Portuguesa (CRP) e, bem assim, o princípio da legalidade fiscal, plasmado no nº1 do artigo 103º da CRP. // Com efeito, sustenta a Fazenda Pública que a manutenção do acórdão recorrido “irá provocar desigualdades injustificáveis entre contribuintes, com alguns deles, já recuperados, a deixar de contribuir, para todo o sempre, para as necessidades financeiras do Estado”, questionando até “que necessidades especiais e/ou particulares terá a Recorrida em detrimento de outros contribuintes a quem, por exemplo, pela primeira vez em 2023 lhe é atribuído um grau de incapacidade de 59%? Porque razão merecerá a Recorrida um tratamento privilegiado face aos demais?” // Também aqui a Recorrente não tem razão, sabido que para que se possa surpreender uma inequívoca violação do princípio da igualdade (tributária) – entendido este como tratar de modo igual os contribuintes que se encontrem em situações iguais e de modo diferente aqueles que se encontrem em situações diferentes, na medida da diferença – é necessário que estejamos a considerar situações precisamente com os mesmos contornos, o que aqui não se verifica.

Como se deixou dito no acórdão do Tribunal Constitucional, nº 590/2015, de 11 de novembro de 2015 (processo nº 542/14, 2.ª Secção), “O princípio constitucional da igualdade tributária, como expressão específica do princípio geral estruturante da igualdade (artigo 13.º da Constituição), encontra concretização “na generalidade e na uniformidade dos impostos. Generalidade quer dizer que todos os cidadãos estão adstritos ao pagamento de impostos (…); por seu turno, uniformidade quer dizer que a repartição dos impostos pelos cidadãos obedece ao mesmo critério idêntico para todos” (TEIXEIRA RIBEIRO, Lições de Finanças Públicas, 5.ª edição, pág. 261). E tal critério, como sublinha CASALTA NABAIS, encontra-se no princípio da capacidade contributiva: “Este implica assim igual imposto para os que dispõem de igual capacidade contributiva (igualdade horizontal) e diferente imposto (em termos qualitativos ou quantitativos) para os que dispõem de diferente capacidade contributiva na proporção desta diferença (igualdade vertical)” (Direito Fiscal, 7.ª edição, 2012, pág. 155). Como pressuposto e critério de tributação, o princípio da capacidade contributiva “de um lado, constituindo a ratio ou causa da tributação afasta o legislador fiscal do arbítrio, obrigando-o a que na seleção e articulação dos factos tributários, se atenha a revelações da capacidade contributiva, ou seja, erija em objeto e matéria coletável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respetivo imposto” (CASALTA NABAIS, ob. cit., pág. 157)”. – fim de citação. // Ora, tal como o acórdão recorrido salientou, não se pode afirmar que estão em iguais situações um cidadão a quem, hoje, é reconhecido um grau de incapacidade inferior a 60% e que, por isso, não tem direito a determinados benefícios fiscais, daqueloutro que, num determinado momento, lhe viu ser reconhecida uma incapacidade igual ou superior a 60%, por isso acedendo a um conjunto de benefícios, e que posteriormente, mantendo a patologia mas vendo-a regredir, passa a ser portador de incapacidade abaixo dos 60%. De resto, foram precisamente estas situações, com as desigualdades e desequilíbrios daí resultantes, que motivaram as iniciativas legislativas que desembocaram na Lei nº 80/2021, de 29 de novembro de 2021. Mais uma vez, se apela ao já acima transcrito, no sentido de que “O facto de em determinado momento existir uma evolução positiva da doença não quer dizer que deixe de existir doença ou que os impactos sociais e económicos da mesma tenham desaparecido” ou, ainda, que “Alguém que está a recuperar de uma doença grave e incapacitante continua a ter despesas acrescidas na área da saúde e em muitos casos mantém dificuldades para o trabalho e na reintegração no mercado de trabalho”. // Diferentemente daquilo que a Recorrente aqui defende, a interpretação e aplicação do disposto no artigo 4º, nºs 7 e 8 e no 4º-A, ambos do Decreto-Lei nº 202/96, no sentido por si defendido é que levaria - isso sim - a um tratamento desigual. // Como se referiu no Acórdão n.º 711/2006, de 29 de dezembro de 2006, do Tribunal Constitucional, “é claro que o “princípio da capacidade contributiva” tem de ser compatibilizado com outros princípios com dignidade constitucional, como o princípio do Estado Social, a liberdade de conformação do legislador, e certas exigências de praticabilidade e cognoscibilidade do facto tributário, indispensáveis também para o cumprimento das finalidades do sistema fiscal”. E prossegue: “Averiguar, porém, da existência de um particularismo suficientemente distinto para justificar uma desigualdade de regime jurídico, e decidir das circunstâncias e fatores a ter como relevantes nessa averiguação, é tarefa que primariamente cabe ao legislador, que detém o primado da concretização dos princípios constitucionais e a correspondente liberdade de conformação. Por isso, o princípio da igualdade se apresenta fundamentalmente aos operadores jurídicos, em sede de controlo da constitucionalidade, como um princípio negativo (…) - como proibição do arbítrio”. // Não se vislumbra, pois, na interpretação e aplicação da lei adotadas pelo acórdão recorrido qualquer violação do princípio da igualdade tributária ou do artigo 103º, nº1 da CRP, devendo dizer-se que jamais a Recorrente demonstrou que a circunstância de a Recorrida ter visto o grau de incapacidade diminuído (relativamente ao inicialmente atestado) se traduziu numa maior capacidade contributiva da mesma.

Quanto ao argumento avançado no recurso no sentido de que “a conclusão alcançada pelo Tribunal a quo prorroga de forma perpétua os benefícios fiscais daí advenientes”, dir-se-á que o mesmo não procede também. Basta, uma vez mais, convocar a exposição de motivos que está na origem da norma interpretativa correspondente ao artigo 4º-A do Decreto-Lei nº 202/96, de 23 de outubro, para perceber que “O que está em causa não é um benefício perpétuo, mas sim a manutenção do benefício se a avaliação imediatamente anterior reconhecia esse direito” (cfr. projeto de lei n.º 871/XIV). // Na verdade, de tudo quanto ficou dito já, afigura-se-nos resultar suficientemente claro que o legislador visou centrar o gozo dos benefícios fiscais reconhecidos às pessoas com deficiência em função do atestado e do respetivo período de validade, no sentido de que enquanto o visado for titular de atestado, com grau de incapacidade igual ou superior a 60%, o mesmo usufruirá dos benefícios fiscais legalmente previstos. Atendendo aos nºs 7, 8 e 9 do artigo 4º do DL 202/96, na hipótese de ser fixado, em reavaliação, um grau de incapacidade desfavorável ao interessado (ou seja, inferior a 60%), deverá ter-se em consideração o grau de incapacidade fixado no exame antecedente, se o mesmo tiver fixado um grau de incapacidade igual ou superior a 60%. // Concretizando, “para efeitos fiscais, a pessoa avaliada continua a usufruir dos direitos e benefícios fiscais que lhe foram conferidos em função da anterior avaliação, até que a sua situação seja objecto de nova avaliação. Nessa altura, só continuará a usufruir desses direitos e benefícios se a situação avaliativa for revertida, pois caso seja confirmado o mesmo grau de incapacidade ou inferior, o princípio da avaliação mais favorável deixará de ter concretização, por ambos os atos de avaliação a ter em consideração refletirem um grau de incapacidade inferior a 60%. (…) // É esta a interpretação, a nosso ver, admissível, do disposto no artigo 4º -A, atendendo aos trabalhos preparatórios da lei4 (Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro), sendo certo que também resulta desses trabalhos que não foi intenção do legislador fazer perdurar para sempre a avaliação favorável, ou seja, o ato avaliativo em que tenha sido fixado grau de incapacidade igual ou superior a 60%, como aliás se entendeu na sentença de 1ª instância.” (Cfr. Parecer do EMMP no processo nº 1284/23.1 BELRA, do qual é titular a ora Relatora, relativo a idêntica questão àquela que aqui nos ocupa.) // Por último, e sem prejuízo do que aqui nos ocupa não ser especificamente a dedução relativa às pessoas com deficiência em sede de IRS, prevista no artigo 87º do CIRS (mas, antes, o averbamento ao cadastro da Recorrida do atestado médico de incapacidade multiusos, emitido em ../../2019, em sede de revisão/reavaliação de grau de incapacidade), dada a proximidade com a questão que nos ocupa, importa deixar uma consideração final relativamente ao aditamento do nº9 ao artigo 87º do CIRS, operado pela Lei nº 82/2023, de 29 de dezembro (OE de 2024), nos termos do qual se estabeleceu uma diminuição gradual do direito à dedução à coleta, nos casos em que em resultado de processo de revisão ou reavaliação de incapacidade, os contribuintes deixem de reunir os requisitos estabelecidos no n.º 5 do mesmo preceito, desde que mantenham uma incapacidade igual ou superior a 20 %. // Da nota justificativa para tal alteração (Proposta de Lei n.º 109/XV/2.ª), resulta, além do mais, que “o regime fiscal de IRS aplicável a sujeitos passivos com grau de incapacidade igual ou superior a 60% aplica-se até ao ano em que os sujeitos passivos vêem o seu grau de incapacidade reduzido, por via de renovação de atestado multiusos, para um nível inferior a esse limite. Este regime é manifestamente injusto para os sujeitos passivos que se encontram em posição de elevada vulnerabilidade e carência socioeconómica, na medida em que por verem reduzido o grau de incapacidade para um nível inferior a 60%, não beneficiem de um regime fiscal mais favorável e defensor da situação de fragilidade em que se encontram.”.

Tal asserção, além de pôr em causa o acerto do atual entendimento da ATA nesta matéria, vertido no ofício-circulado nº 20.244, de 29/08/22 (…), mais não traduz do que a intenção do legislador de, em sede de imposto sobre o rendimento, mitigar a repercussão económica que a perda de benefícios acarreta para a pessoa com deficiência (que com os mesmos contou durante um lapso de tempo relevante). // Diga-se, ainda, e a este propósito, que o alcance, para efeitos fiscais, do grau de incapacidade igual ou superior a 60%, abrange, como referimos, outros impostos, não se esgotando no Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares. // Dito isto e encaminhando-nos para o final, dando resposta à questão identificada pela formação preliminar como objeto do presente recurso de revista, conclui-se que, nos casos em que ambas as avaliações foram realizadas de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades aprovada pelo Decreto-Lei n.º 352/2007, de 23 de outubro, a Autoridade Tributária deve considerar o grau de incapacidade inicialmente fixado em 60% (ou mais), mesmo que, na reavaliação seguinte, esse valor seja reduzido. Tal interpretação decorre do princípio da avaliação mais favorável, previsto nos nºs 7 a 9 do artigo 4º do Decreto-Lei n.º 202/96, de 23 de outubro, na redação introduzida pelo Decreto-Lei n.º 291/2009, de 12 de outubro, e reforçado pelo artigo 4.º-A do mesmo diploma, incluído pela Lei n.º 80/2021, de 29 de novembro. // No caso, face ao circunstancialismo de facto que acima deixámos devidamente delimitado, impunha-se à ATA a consideração do grau de incapacidade determinado no ato de avaliação anterior, fixado em 60%, por ser mais favorável à contribuinte, ora Recorrida. Tal equivale a dizer que, como bem decidiu o Tribunal recorrido, impunha-se o requerido averbamento no cadastro da Recorrida da incapacidade resultante da reavaliação verificada em outubro de 2019».

Em face do circunstancialismo de facto semelhante ao apreciado no Acórdão, de 12/03/2025, citado e perante as presentes alegações de recurso idênticas às apresentadas no processo referido, outra não pode ser a solução da questão solvenda por via da aplicação do Direito aplicável. Donde se retira a necessidade da confirmação do Acórdão do TCAS recorrido que seguiu a mesma orientação.

Motivo por que se impõe não prover o presente recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso de revista e confirmar o Acórdão recorrido.

Custas pela recorrente.

Registe e Notifique.

Lisboa, 04 de junho de 2025. - Jorge Cortês (relator) - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Joaquim Manuel Charneca Condesso.