Quem foi o relator do acórdão 02553/07.3BEPRT?

O relator foi Isabel Cristina Ramalho dos Santos, no Tribunal Central Administrativo Norte.

Quando foi proferido o acórdão 02553/07.3BEPRT?

O acórdão foi proferido em 19 de dezembro de 2024.

02553/07.3BEPRT

Sumário

I- Não tem aplicação o nº 1 do artº 5 do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de novembro, no caso concreto, pois os ganhos provenientes das alienações onerosas de direitos reais sobre bens imóveis que não sejam terrenos para construção, só ficam sujeitos a IRS se tiverem sido adquiridos após 1 de janeiro de 1989. II- Pelo que os ganhos obtidos com a permuta devem ser englobados na declaração de rendimentos de IRS relativa ao ano de 2005 no respetivo anexo G, nos termos do artigo 57.º do CIRS.* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Texto

Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: I. RELATÓRIO «AA» e mulher, «BB», vieram interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 22 de junho de 2017, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pelos Recorrentes, e que manteve a liquidação de IRS e juros compensatórios n.º ...27 relativa ao exercício de 2005, no montante de € 63.286,58. Nas suas alegações, os Recorrentes concluíram nos seguintes termos: A- Enferma de erro de apreciação de prova documental, a conclusão de que não foi provado que o terreno cm crise nos presentes autos, foi objecto de transmissão por morte de «CC», ocorrida em 19 de Abril de 1972, quando, com a petição inicial, se encontra junta aos autos a escritura de habilitação de herdeiros e da qual consta o regime matrimonial do de cujus, bem como a certidão da relação de bens, onde, sob a verba n. 11 se encontra devidamente identificado o prédio que foi objecto de transmissão e em crise nos presentes autos; B- Com efeito, e como decorre das certidões de registo, o prédio em crise nos presentes autos, antes de ter sido inscrito como terreno para construção, esteve inscrito na matriz rústica da freguesia ... sob o Art. ..85º rústico, em data anterior a 1 de Janeiro de 1989, sendo que, pelo menos com referência a metade do prédio, este não se encontrava sujeito, como bem notou o parecer do Digno Magistrado do MP junto aos presentes autos; C- Acresce que, atenta a junção da partilha por morte de «CC» aos presentes autos, também teria que ser dado como provado que o prédio em causa não foi objecto de partilha, ou seja, se manteve como indiviso, dai se devendo extrair as necessárias consequências; D- Realizada a permuta de bem que íntegra herança indivisa, a liquidação que for devida ou que tiver sido efectuada do imposto sucessório em momento anterior assume a natureza de liquidação provisória, a qual cede, e tem que ser revista, conquanto venha a ser celebrada a partilha que ponha termo à comunhão hereditária; Com efeito, permutado um bem da herança por bem directo, o bem objecto de permuta integra a herança indivisa, sendo sujeito a partilha posterior para colocar termo à indivisão; E- Bem assim, a alteração da natureza de bem que integre a herança indivisa, com respeito à sua inscrição matricial, determina que, no momento da preparação da liquidação do imposto, e nos termos do Art.º 87° do CIMSISSD, seja ordenada a avaliação do bem, para efeito de determinação do mesmo e do valor sobre o qual há-de incidir o imposto; F- Assim, a liquidação de IRS na parcela de mais valias, no que se reporta à consideração de valor de liquidação de imposto o devido em sede de imposto sucessório que foi liquidado de forma provisória, por ausência de partilha, e na medida em que tributa, para efeitos de imposto sucessório uma realidade predial inexistente ( o prédio rústico), não se pode prevalecer de tal valor se ainda não houve lugar à partilha e se mantem a comunhão hereditária; G- Nomeadamente, não se pode ater ao custo de aquisição decorrente de liquidação provisória-do imposto; Na verdade, o custo de aquisição, por ser o que corresponde ao valor da liquidação, c o que vier a ser considerado no momento da partilha, que, à data da liquidação, em sede de IRS da parcela mais valias, ainda não tinha ocorrido; H- A desconformidade da realidade do bem, decorrente da aquisição de capacidade construtiva e correspondente passagem a terreno urbano, tem relevo para efeito de aplicação das normas de incidência, nomeadamente, na determinação da concreta mais valia apurada; I- Não se pode aplicar o regime do Art.º 45º do CIRS quando a herança se mantém indivisa, não podendo presumir-se a gratuidade da transmissão, sem que ocorra a partilha de bens para efeito de determinação da parcela de mais valias; J- Com efeito, sem que ocorra a divisão, não pode a administração considerar que o bem foi adquirido a título gratuito, dado que, não ocorre verdadeira aquisição do bem, mas apenas a atribuição de um direito à partilha, ou seja, o direito correspondente a um quinhão ideal em função da quota hereditária que cabe em partilha; Termos cm que deve ser concedido provimento ao presente recurso e cm conformidade, devera ser revogada a sentença proferida e bem assim, procedente a finai a impugnação, como é de JUSTIÇA” * A Fazenda Pública, recorrida, não apresentou contra-alegações. * Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer no sentido de que deverá ser concedido parcial provimento ao recurso e, consequentemente, revogar-se a douta sentença recorrida, anulando-se a liquidação na parte respeitante à metade do prédio adquirido em 1972. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso. II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu erro de julgamento de facto e de direito por violação do artº 5º nº 1 do DL 442/A/88 de 30 de novembro. III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO É a seguinte a matéria de facto provada com relevância para a decisão da causa, por ordem lógica e cronológica: A. Em 18.04.1972, faleceu «CC», pai da impugnante – cfr. fls.. 22 e ss. do processo físico. B. Em 30.01.1981, «DD», os impugnantes e «EE» outorgaram escritura pública de partilhas por óbito de «CC» com o seguinte teor – cfr. fls.. 152 e ss. do processo físico: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] [Imagem que aqui se dá por reproduzida] [Imagem que aqui se dá por reproduzida] C. Em 07.10.1998, faleceu «DD», mãe da impugnante – cfr. doc. 1 junto com a p.i. D. À data da morte de «DD», o prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 encontrava-se em zona de edificação, com capacidade edificável aprovada pelo PDM, era servido por via pública e integrava-se na zona de expansão do núcleo urbano, sendo destinado a construção – facto admitido em 12 da p.i. e constante de fls.. 1 do relatório de inspecção e não impugnado. E. Em 14.05.2004, sobre o prédio em causa foi liquidado imposto sobre as sucessões e doações tendo por base o valor de € 41,73 – cfr. fls.. 182 do PA apenso. F. Em 24.06.2005, por escritura de permuta, os impugnantes e «EE», permutaram com a sociedade [SCom01...], S.A., o prédio urbano constituído por uma parcela de terreno destinada a construção, inscrito na matriz predial da freguesia ..., concelho ..., sob o artigo ..51, por seis fracções autónomas a construir no terreno em causa – cfr. fls.. 137 e ss. do processo físico. G. Na escritura que antecede, os impugnantes declaram que adquiriram o prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 por morte de «DD» - cfr. fls.. 137 e ss. do processo físico. H. Em 08.05.2007, pelos serviços de inspecção tributária foi elaborado relatório de inspecção relativamente aos impugnantes com o seguinte teor – cfr. fls.. 21 e ss. do PA apenso: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] [Imagem que aqui se dá por reproduzida] [Imagem que aqui se dá por reproduzida] I. Em 06.08.2007, foi emitida em nome dos impugnantes a liquidação de IRS e juros compensatórios n.º ...27 relativa ao ano de 2005 no montante de € 63.286,58 – cfr. fls.. 52 do PA apenso. Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos, designadamente o seguinte: 1. Os impugnantes adquiriram parte do prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 por morte do pai da impugnante, «CC», em 1972. Motivação O Tribunal formou a sua convicção relativamente a cada um dos factos dados como assentes tendo por base os documentos juntos aos autos, os quais não foram objecto de impugnação, bem como o posicionamento das partes, assumido nos respectivos articulados. Os depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas não foram relevantes para o apuramento da matéria de facto por as mesmas não terem demonstrado conhecimento directo e pessoal da factualidade com relevância para a decisão da causa, limitando-se os depoimentos a considerações vagas e genéricas. O facto não provado (1.) foi consequência do comportamento omissivo dos impugnantes face ao determinado quanto aos mesmos no despacho datado de 02.12.2015, nos termos do qual os mesmos foram notificados para vir aos autos juntar documentos comprovativos da aquisição do prédio em causa por parte do pai da impugnante («CC»), do regime de bens de casamento de «CC» com «DD» e informar se «CC» deixou testamento (e, em caso afirmativo, juntar documento comprovativo), de modo a comprovar a alegada aquisição de parte do prédio a «CC» aquando da sua morte. Ora, na sequência de tal notificação, os impugnantes limitaram-se a juntar cópia da escritura de partilha de bens por óbito de «CC» da qual constam três prédios e sem que se alcance se algum deles corresponde ao prédio em causa, considerando que não estão ali identificados pelo artigo matricial. Permanecendo as dúvidas sobre aquela aquisição, foram os mesmos novamente notificados para darem integral cumprimento ao determinado naquele despacho, o que não aconteceu. Com interesse para a decisão e ao abrigo da faculdade que nos é conferida pelo artigo 662.º do CPC, importa aditar ao probatório o seguinte: J- Em 09-05-1982 «DD», viúva de «CC», declarou no serviço de Finanças que: “No dia 18 de abril de 1972, faleceu (…) seu marido, «CC», com quem fora casada em primeiras núpcias dela e segundas dele, sem descendentes do primeiro matrimónio, com testamento, no qual o finado lhe deixa a quota disponível, sucedendo-lhe na herança e no remanescente da mesma os seguintes filhos legítimos: 1º «BB» (…); 2º «EE» (…)” – cfr Termo de declaração junto a fls. 63 a 65 do PA apenso aos autos; K- Em 23/06/2005, foi apresentada pela cabeça de casal da herança «DD», declaração Mod.1 para efeitos de inscrição/atualização de prédios urbanos na matriz, tendo sido indicada a data de 07/05/2001 como data de passagem a urbano – cfr Doc. de fls. 29 e 30 do P.A L- Dá-se por reproduzida a certidão de registo predial, onde consta de forma expressa que o prédio inscrito sob o Art.º ..85 rústico da freguesia ... corresponde ao prédio com o artigo matricial ..51, cuja inscrição matricial foi alterado por força da atualização do prédio como sendo “terreno para construção”, com data de passagem a urbano em 07-05-2001. – cfr fls. 60 e 61 do PA apenso aos autos. A matéria de facto oficiosamente aditada por esta instância decorre da alegação das partes e assenta na prova documental junta aos autos, que não foi objeto de qualquer infirmação, tendo em conta as diferentes soluções plausíveis de direito da presente contenda. * IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu erro de julgamento de facto, por errada apreciação da prova e erro de julgamento de direito por violação do artº 5º nº 1 do DL 442-A/88 de 30 de novembro, por não ter considerado que parte do prédio em causa era rústico à data de entrada em vigor do CIRS. Do erro de julgamento de facto, por errada apreciação da prova documental Nas suas conclusões de recurso alega a recorrente que: A- Enferma de erro de apreciação de prova documental, a conclusão de que não foi provado que o terreno em crise nos presentes autos, foi objecto de transmissão por morte de «CC», ocorrida em 19 de Abril de 1972, quando, com a petição inicial, se encontra junta aos autos a escritura de habilitação de herdeiros e da qual consta o regime matrimonial do de cujus, bem como a certidão da relação de bens, onde, sob a verba n. 11 se encontra devidamente identificado o prédio que foi objecto de transmissão e em crise nos presentes autos; B- Com efeito, e como decorre das certidões de registo, o prédio em crise nos presentes autos, antes de ter sido inscrito como terreno para construção, esteve inscrito na matriz rústica da freguesia ... sob o Art. ..85º rústico, em data anterior a 1 de Janeiro de 1989, sendo que, pelo menos com referência a metade do prédio, este não se encontrava sujeito, como bem notou o parecer do Digno Magistrado do MP junto aos presentes autos; C- Acresce que, atenta a junção da partilha por morte de «CC» aos presentes autos, também teria que ser dado como provado que o prédio em causa não foi objecto de partilha, ou seja, se manteve como indiviso, dai se devendo extrair as necessárias consequências; Vejamos. Quer a alteração da matéria de facto ou errada apreciação e valoração da prova, pressupõe o erro do julgamento de facto, o qual ocorre quando, da confrontação dos meios de prova produzidos e os factos dados por provados ou não provados, que o julgamento efetuado é desconforme com a prova produzida, independentemente da convicção pessoal do juiz acerca de cada facto. O artigo 607.º, n.º 5 do CPC, ao consagrar o princípio da livre apreciação da prova estabelece como princípio orientador que o julgador não se encontra sujeito às regras rígidas da prova. No entanto, a atividade de valoração da prova não é arbitrária, estando vinculada à busca da verdade e limitada pelas regras da experiência comum e pelas restrições legais. Com efeito, o princípio da livre apreciação da prova concede ao julgador uma margem de discricionariedade na formação do seu juízo de valoração da prova produzida que deverá encontrar justificação na fundamentação lógica e racional, na sentença permitindo seu escrutínio quer pelas partes quer pelo tribunal de recurso. Segundo este princípio, e por força do n.º 5 do artigo 607.º, do CPC o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais. Procedendo ao exame crítico da prova, o juiz deve esclarecer quais foram os elementos probatórios que o levaram a decidir como decidiu e não de outra forma. Deve indicar os fundamentos suficientes para que através das regras da ciência, da lógica e da experiência, se possa controlar a razoabilidade da convicção sobre o julgamento do facto como provado ou não provado (neste sentido vide Miguel Teixeira de Sousa in, Estudos sobre o Novo Processo Civil, pág. 348). E no caso de haver elementos probatórios divergentes, deve explicar (fundamentar) as razões por que deu prevalência a uns sobre os outros. O exame crítico da prova não precisa de ser exaustivo. Nem se conhecem fórmulas seguras para a sua explicitação que necessariamente variará em função, designadamente, do maior ou menor poder de síntese do julgador e da sua capacidade para articular os depoimentos e restantes meios de prova, retirando deles o que de relevante e essencial levou à sua convicção. Mas algumas notas constituem orientação segura. Assim, salienta Miguel Teixeira de Sousa, (ob. cit pág. 348). “(...) a fundamentação da apreciação da prova deve ser realizada separadamente por cada facto. A apreciação de cada meio de prova pressupõe conhecer o seu conteúdo (por exemplo, o depoimento da testemunha), determinar a sua relevância (que não é nenhuma quando, por exemplo, a testemunha afirmou desconhecer o facto) e proceder à sua valoração (por exemplo através da credibilidade da testemunha ou do relatório pericial). Se o facto for considerado provado, o tribunal começar por referir os meios de prova que formaram a sua convicção, indicar seguidamente aqueles que se mostrarem inconclusivos e terminar com referência àqueles que, apesar de conduzirem a uma distinta decisão, não foram suficientes para infirmar a sua convicção…” Importante é que, tendo presente o dever de fundamentação e os objetivos que a mesma visa alcançar, o julgador se empenhe na sua explicitação e não se escude em fórmulas vazias destituídas de qualquer densidade que nada dizem e por isso nada fundamentam. E para além do mais, quando os depoimentos contrariam o conteúdo dos documentos também aí se torna incontornável uma maior exigência na análise crítica da prova, uma vez que se torna imprescindível perceber as razões pelas quais o juiz deu prevalência a um em detrimento de outro, pesando os diversos graus de falibilidade, a credibilidade contextual, a lógica e até mesmo a experiência da vida. (cf. acórdão do TRG. De 23.06.2015, proferido no âmbito do processo n.º 1534/09.7TBFIG.C1, de cujo sumário consta “A apreciação da prova deve ocorrer sob o signo da probabilidade lógica – de evidence and inference -, i.e., segundo um critério de probabilidade lógica prevalecente, portanto, segundo o grau de confirmação lógica que os enunciados de facto obtêm a partir das provas disponíveis”). É, pois, através dos fundamentos constantes do segmento decisório que fixou o quadro factual considerado provado e não provado que este Tribunal vai controlar, através das regras da lógica e da experiência, a razoabilidade da convicção do juiz do Tribunal de 1ª instância. "Resulta daquele princípio que ao tribunal de recurso apenas é permitida a modificação da matéria de facto fixada no tribunal a quo se ocorrer erro manifesto ou grosseiro na sua apreciação, ou se os elementos documentais fornecerem uma resposta inequívoca em sentido diferente." (vide acórdão do TCAS de 0206.2014 no processo 01220/06). Como decorre das conclusões de recurso, a proposição factual cujo julgamento discorda diz respeito ao facto elencado como não provado e bem assim de outros que deveriam ter sido levados ao probatório atenta a documentação junta aos autos. Aqui chegados, retira-se da sentença sob recurso e ao que aqui interessa quanto ao facto não provado o seguinte: “(…) Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos, designadamente o seguinte: 1. Os impugnantes adquiriram parte do prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 por morte do pai da impugnante, «CC», em 1972. Motivação O Tribunal formou a sua convicção relativamente a cada um dos factos dados como assentes tendo por base os documentos juntos aos autos, os quais não foram objecto de impugnação, bem como o posicionamento das partes, assumido nos respectivos articulados. Os depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas não foram relevantes para o apuramento da matéria de facto por as mesmas não terem demonstrado conhecimento directo e pessoal da factualidade com relevância para a decisão da causa, limitando-se os depoimentos a considerações vagas e genéricas. O facto não provado (1.) foi consequência do comportamento omissivo dos impugnantes face ao determinado quanto aos mesmos no despacho datado de 02.12.2015, nos termos do qual os mesmos foram notificados para vir aos autos juntar documentos comprovativos da aquisição do prédio em causa por parte do pai da impugnante («CC»), do regime de bens de casamento de «CC» com «DD» e informar se «CC» deixou testamento (e, em caso afirmativo, juntar documento comprovativo), de modo a comprovar a alegada aquisição de parte do prédio a «CC» aquando da sua morte. Ora, na sequência de tal notificação, os impugnantes limitaram-se a juntar cópia da escritura de partilha de bens por óbito de «CC» da qual constam três prédios e sem que se alcance se algum deles corresponde ao prédio em causa, considerando que não estão ali identificados pelo artigo matricial. Permanecendo as dúvidas sobre aquela aquisição, foram os mesmos novamente notificados para darem integral cumprimento ao determinado naquele despacho, o que não aconteceu.(…)” Assim, a sentença sob recurso considerou que não ficou provado que: “1. Os impugnantes adquiriram parte do prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 por morte do pai da impugnante, «CC», em 1972.”, por se entender que não houve resposta tempestiva ao pedido documental formulado, nomeadamente, no que tange ao regime de bens, e ao prédio transmitido, limitando-se a apresentar a cópia da escritura de partilha por óbito de «CC». Ou seja, na motivação da matéria de facto, a Mma. Juíza entendeu que não estando juntos os documentos exarados no seu despacho não poderia dar como provado o facto em apreço e afastou a escritura de partilha por não estar identificado o referido prédio. Desde já se diga que aos recorrentes não assiste razão. Primeiro, porque da escritura de partilha por óbito de «CC» em 30-01-1981 não resulta a identificação do prédio; Segundo porque a habilitação de herdeiros e a relação de bens apresentada por óbito de «CC» não permitem dar como provado que adquiriram o prédio da matriz sob o artigo ..85 rústico, nem a proporção em que o foi pois, relembra-se que existe um testamento a favor de «DD», viúva do falecido, que lhe deixa a quota disponível (alínea K) do probatório), pelo que apenas comprovam que são herdeiros do de cujus e quais os bens que este detinha aquando do seu falecimento. Pelo que o facto não provado se irá manter. Não se vislumbrando errada apreciação da prova documental como pretendem os recorrentes. No entanto e como já se perceciona da matéria de facto provada o Tribunal ad quem entendeu aditar oficiosamente outros factos, porquanto decorre da alegação das partes e assenta na prova documental junta aos autos, que não foi objeto de qualquer infirmação, tendo em conta as diferentes soluções plausíveis de direito da presente contenda. Assim, da certidão de registo predial, consta de forma expressa que o prédio inscrito sob o Art.º ..85 rústico da freguesia ... corresponde ao prédio inscrito na matriz como ..51 e cujo número de inscrição matricial foi alterado por força da atualização do prédio como sendo terreno para construção. Também resulta da declaração Mod. 1 para efeitos de inscrição/atualização de prédios urbanos na matriz, tendo sido indicada a data de 07/05/2001 como data de passagem a urbano, pela cabeça de casal da herança «DD», em 23-06-2005. Mais, resulta dos autos que a mãe da recorrida, «DD», viúva do falecido «CC» detinha a quota disponível através do testamento constante do processo, o que desde logo inviabilizaria a alegação dos recorrentes referindo que tinham, 50% do prédio à morte de seu pai. Do erro de julgamento de direito A questão fulcral no presente recurso que importa dirimir é saber se a transmissão de um terreno, destinado a construção, ocorrida em 24/06/2005, está sujeita a tributação em sede de IRS, a título de mais-valias, ou dela está isento, por se encontrar abrangida pelo regime transitório previsto no artigo 50, no 1, do DL no 442-A/88. Ora, em 1972 estava em ainda vigor o Código do Imposto de Mais Valias aprovado pelo DL 46673 de 9 de junho de 1965. Dispunha o art.º 1.º do Código do Imposto das Mais Valias aprovado pelo DL 46673 de 9 de junho de 1965, que estavam sujeitos ao respetivo imposto de mais valias a transmissão onerosa de terrenos para construção qualquer que seja o título por que se opere quando dela resultem ganhos não sujeitos a encargos de mais valias previstas no art.º 17.º da Lei 2030 de 22/1/48 ou no art.º 4.º do DL 41616 de 10/5/58 e que não tenham a natureza de rendimentos tributáveis em contribuição industrial. Nos termos do §2. º do mesmo artigo, "são havidos como terrenos para construção os situados em zonas urbanizadas ou compreendidos em planos de urbanização já aprovados e os assim declarados no título aquisitivo "[Imagem que aqui se dá por reproduzida] Por sua vez, a Lei n.º 2030, de 22 de junho de 1948, no seu artigo 17.º, determina que “Os prédios rústicos não expropriados quando, por virtude obras de urbanização ou abertura de grandes vias de comunicação, aumentem consideravelmente de valor pela possibilidade da sua aplicação como terrenos de construção urbana, ficam sujeitos a um encargo de mais-valia (…).” Quando este imposto foi abolido dispôs-se no artigo 5. º, n. º 1 do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de Novembro, que aprovou o CIRS, e que estabelece um Regime transitório da categoria G nos termos do qual, na redação inicial "os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo código aprovado pelo Decreto-Lei n. º 46373, de 9 de Junho de 1965, só ficam sujeitos ao IRS se a aquisição dos bens ou direitos de cuja transmissão provêm se houver efectuado depois da entrada em vigor deste Código "[Imagem que aqui se dá por reproduzida] Como se refere no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 12.12.2006, rec. n.º 1100/05, «o que se pretendeu com a mudança de regime de tributação operada a partir de 1989 foi tributar em IRS, categoria G, todas as transmissões onerosas sobre imóveis; todavia, para evitar efeitos retroactivos, estabeleceu-se que para serem tributadas tais transmissões era necessário que os bens abrangidos fossem adquiridos e alienados dentro da vigência da nova lei, com excepção daqueles que já eram antes tributados por força do CIMV, ou seja, os terrenos para construção, os quais passariam agora a ser tributados nos termos do Código do IRS». Nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS, “Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis e afectação de quaisquer bens do património particular a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário.” Vistos os dispositivos legais analisemos o caso em concreto. Ora conforme já referimos, mantendo-se o facto como não provado, relativo à aquisição, por parte dos impugnantes, do prédio rústico ..85 em 1972, antes da entrada em vigor do Código do IRS, em 01.01.1989, cai por terra a tese dos recorrentes de que ficaria afastada a sujeição de imposto nessa parte por aplicação do disposto no n.º 1 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de novembro, que aprovou o Código do IRS. Mais se acrescenta que nem sequer se encontra provada a sua inclusão na escritura de partilha, nem a parte que lhes corresponde atendendo a que por testamento a viúva «DD» tem a quota-parte disponível pelo óbito de seu marido falecido como consta do probatório. Outrossim resulta do probatório que os recorrentes declararam que adquiriram o prédio por morte de «DD» ocorrida em 07-10-1998 (alínea G) do probatório). Assim sendo não tem aplicação o nº 1 do artº 5 do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de novembro, pois os ganhos provenientes das alienações onerosas de direitos reais sobre bens imóveis que não sejam terrenos para construção, só ficam sujeitos a IRS se tiverem sido adquiridos após 1 de janeiro de 1989. Como se escreve no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 12.12.2006, rec. n.º 1100/05, «o que se pretendeu com a mudança de regime de tributação operada a partir de 1989 foi tributar em IRS, categoria G, todas as transmissões onerosas sobre imóveis; todavia, para evitar efeitos retroactivos, estabeleceu-se que para serem tributadas tais transmissões era necessário que os bens abrangidos fossem adquiridos e alienados dentro da vigência da nova lei, com excepção daqueles que já eram antes tributados por força do CIMV, ou seja, os terrenos para construção, os quais passariam agora a ser tributados nos termos do Código do IRS». Também no acórdão do mesmo Tribunal de 06.06.2007, rec. n.º 179/07, se escreve, a este propósito, que a não tributação em IRS - a título de mais-valias - dos ganhos obtidos com a transmissão de terrenos que à data da entrada em vigor do CIRS eram qualificados como terrenos agrícolas (citado artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88) se compreende «pelo facto de, tendo-se optado pelo cálculo dos ganhos tributáveis a título de mais-valias com base na diferença entre o valor da aquisição e o valor da transmissão, a tributação em IRS da valorização de terrenos agrícolas que haviam sido adquiridos antes da sua entrada em vigor incluiria, parcialmente, a aplicação retroactiva do novo regime de tributação a ganhos obtidos com a valorização dos prédios rústicos, pois forçosamente se iriam tributar, além dos ganhos correspondentes à valorização gerada na vigência do novo Código, também alguns correspondentes à valorização que, como prédios rústicos, pode ter tido ocorrido antes da sua entrada em vigor. Ora, essa aplicação retroactiva de normas de incidência tributária, que, a partir da revisão constitucional de 1997 é absolutamente proibida pela nova redacção dada ao art. 103º, nº 3, da CRP, só era tolerável anteriormente em situações especiais em que estivesse em causa o interesse geral (Essencialmente neste sentido, pode ver-se o acórdão do Tribunal Constitucional nº 216/90, de 20-6-1990, processo nº 203/89, publicado no Boletim do Ministério da Justiça nº 398, página 207), que não se vislumbram em matéria de tributação de mais-valias».– cfr., neste sentido, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 22.04.2015, processo n.º 01565/13. Para o que aqui interessa no caso em concreto, não releva a qualidade do prédio como terreno para construção na data da alienação, pois tal qualidade foi adquirida em momento ulterior ao da entrada em vigor do CIRS. Extrai-se do probatório que em 23/06/2005, foi apresentada pela cabeça de casal da herança «DD», declaração Mod.1 para efeitos de inscrição/atualização de prédios urbanos na matriz, tendo sido indicada a data de 07/05/2001 como data de passagem a urbano(alínea L) do probatório) e que o prédio inscrito na matriz sob o artigo rústico ..85.º, que estava inscrito na matriz da freguesia ..., corresponde ao prédio com o artigo matricial ..51 como sendo “terreno de Construção”, com data de passagem a urbano em 07-05-2001 na data da respetiva aquisição através da escritura de permuta, já estava classificado como terreno para construção (alínea M) do probatório). Mais se retira da alínea D) do probatório que à data da morte de «DD», o prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 encontrava-se em zona de edificação, com capacidade edificável aprovada pelo PDM, era servido por via pública e integrava-se na zona de expansão do núcleo urbano, sendo destinado a construção. Daqui decorre que sendo posteriormente em 26-06-2005 realizada a escritura de permuta à sociedade [SCom01...] Lda., já detinha a natureza de terreno para construção, sendo que tal qualidade foi adquirida em momento ulterior ao da entrada em vigor do CIRS. Pelo que, ficando estabelecido que o prédio foi adquirido a título gratuito em 2 de novembro de 1998 pelos recorrentes por óbito de «DD», e estando em causa a alienação de um prédio que já à data detinha a qualificação de terreno para construção, os ganhos decorrentes da sua alienação encontram-se sujeitos à tributação nos termos do artigo10º do CIRS, não lhe aproveitando a não sujeição prevista no nº 5 do DL nº 442-A/88 de 30 de novembro, pelo que nada mais restava do que considerar que os ganhos obtidos com a permuta devem ser englobados na declaração de rendimentos de IRS relativa ao ano de 2005 no respetivo anexo G, nos termos do artigo 57.º do CIRS. Pelo exposto não procede esta alegação dos recorrentes. Mais se adianta que quanto às suas conclusões que se subsumem à não aplicação do artº 45º do CIRS (“Valor de aquisição a título gratuito”), que dispunha, à data da prática dos factos, que: “1 - Para a determinação dos ganhos sujeitos a IRS considera-se valor de aquisição, no caso de bens ou direitos adquiridos a título gratuito, aquele que haja sido considerado para efeito de liquidação do imposto sobre as sucessões e doações. 2 - Não havendo lugar à liquidação do imposto referido no número anterior, considerar-se-ão os valores que lhe serviriam de base, caso fosse devido, determinados de harmonia com as regras próprias daquele imposto.” Não se vislumbra nenhum fundamento legal válido de tais conclusões de recurso nem se compreende como tais alegações podem afastar a aplicação do artº 45º do CIRS, sendo que conforme resulta dos autos, na alínea G) e H) a Administração Tributária limitou-se considerar como valor de aquisição o valor matricial do artigo inscrito na matriz sob o número ..85 (reportado à data da transmissão por morte de «DD»), valor este que incidiu a liquidação para efeito do imposto sucessório: 8366$00 = 41,73€. Pelo exposto nega-se provimento ao recurso, mantem-se a sentença recorrida e a liquidação efetuada. * Atenta a improcedência do recurso, as custas ficarão a cargo dos Recorrentes – artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais. ** Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário: I- Não tem aplicação o nº 1 do artº 5 do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de novembro, no caso concreto, pois os ganhos provenientes das alienações onerosas de direitos reais sobre bens imóveis que não sejam terrenos para construção, só ficam sujeitos a IRS se tiverem sido adquiridos após 1 de janeiro de 1989. II- Pelo que os ganhos obtidos com a permuta devem ser englobados na declaração de rendimentos de IRS relativa ao ano de 2005 no respetivo anexo G, nos termos do artigo 57.º do CIRS. ** V. DECISÃO Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: a) Negar provimento ao recurso; b) Manter a sentença e a liquidação efetuada; c) Custas pelos Recorrentes. Porto, 19 de dezembro de 2024 Isabel Ramalho dos Santos (Relatora) Graça Martins (1.ª Adjunta) Irene Isabel das Neves (2.º Adjunta)

Sumário

II- Pelo que os ganhos obtidos com a permuta devem ser englobados na declaração de rendimentos de IRS relativa ao ano de 2005 no respetivo anexo G, nos termos do artigo 57.º do CIRS.*

* Sumário elaborado pela relatora

(art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Texto Integral

Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. RELATÓRIO

«AA» e mulher, «BB», vieram interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 22 de junho de 2017, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pelos Recorrentes, e que manteve a liquidação de IRS e juros compensatórios n.º ...27 relativa ao exercício de 2005, no montante de € 63.286,58.

Nas suas alegações, os Recorrentes concluíram nos seguintes termos:

A- Enferma de erro de apreciação de prova documental, a conclusão de que não foi provado que o terreno cm crise nos presentes autos, foi objecto de transmissão por morte de «CC», ocorrida em 19 de Abril de 1972, quando, com a petição inicial, se encontra junta aos autos a escritura de habilitação de herdeiros e da qual consta o regime matrimonial do de cujus, bem como a certidão da relação de bens, onde, sob a verba n. 11 se encontra devidamente identificado o prédio que foi objecto de transmissão e em crise nos presentes autos;

B- Com efeito, e como decorre das certidões de registo, o prédio em crise nos presentes autos, antes de ter sido inscrito como terreno para construção, esteve inscrito na matriz rústica da freguesia ... sob o Art. ..85º rústico, em data anterior a 1 de Janeiro de 1989, sendo que, pelo menos com referência a metade do prédio, este não se encontrava sujeito, como bem notou o parecer do Digno Magistrado do MP junto aos presentes autos;

C- Acresce que, atenta a junção da partilha por morte de «CC» aos presentes autos, também teria que ser dado como provado que o prédio em causa não foi objecto de partilha, ou seja, se manteve como indiviso, dai se devendo extrair as necessárias consequências;

D- Realizada a permuta de bem que íntegra herança indivisa, a liquidação que for devida ou que tiver sido efectuada do imposto sucessório em momento anterior assume a natureza de liquidação provisória, a qual cede, e tem que ser revista, conquanto venha a ser celebrada a partilha que ponha termo à comunhão hereditária; Com efeito, permutado um bem da herança por bem directo, o bem objecto de permuta integra a herança indivisa, sendo sujeito a partilha posterior para colocar termo à indivisão;

E- Bem assim, a alteração da natureza de bem que integre a herança indivisa, com respeito à sua inscrição matricial, determina que, no momento da preparação da liquidação do imposto, e nos termos do Art.º 87° do CIMSISSD, seja ordenada a avaliação do bem, para efeito de determinação do mesmo e do valor sobre o qual há-de incidir o imposto;

F- Assim, a liquidação de IRS na parcela de mais valias, no que se reporta à consideração de valor de liquidação de imposto o devido em sede de imposto sucessório que foi liquidado de forma provisória, por ausência de partilha, e na medida em que tributa, para efeitos de imposto sucessório uma realidade predial inexistente ( o prédio rústico), não se pode prevalecer de tal valor se ainda não houve lugar à partilha e se mantem a comunhão hereditária;

G- Nomeadamente, não se pode ater ao custo de aquisição decorrente de liquidação provisória-do imposto; Na verdade, o custo de aquisição, por ser o que corresponde ao valor da liquidação, c o que vier a ser considerado no momento da partilha, que, à data da liquidação, em sede de IRS da parcela mais valias, ainda não tinha ocorrido;

H- A desconformidade da realidade do bem, decorrente da aquisição de capacidade construtiva e correspondente passagem a terreno urbano, tem relevo para efeito de aplicação das normas de incidência, nomeadamente, na determinação da concreta mais valia apurada;

I- Não se pode aplicar o regime do Art.º 45º do CIRS quando a herança se mantém indivisa, não podendo presumir-se a gratuidade da transmissão, sem que ocorra a partilha de bens para efeito de determinação da parcela de mais valias;

J- Com efeito, sem que ocorra a divisão, não pode a administração considerar que o bem foi adquirido a título gratuito, dado que, não ocorre verdadeira aquisição do bem, mas apenas a atribuição de um direito à partilha, ou seja, o direito correspondente a um quinhão ideal em função da quota hereditária que cabe em partilha;

Termos cm que deve ser concedido provimento ao presente recurso e cm conformidade, devera ser revogada a sentença proferida e bem assim, procedente a finai a impugnação, como é de

JUSTIÇA”

A Fazenda Pública, recorrida, não apresentou contra-alegações.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer no sentido de que deverá ser concedido parcial provimento ao recurso e, consequentemente, revogar-se a douta sentença recorrida, anulando-se a liquidação na parte respeitante à metade do prédio adquirido em 1972.

Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

III- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

É a seguinte a matéria de facto provada com relevância para a decisão da causa, por ordem lógica e cronológica:

A. Em 18.04.1972, faleceu «CC», pai da impugnante – cfr. fls.. 22 e ss. do processo físico.

B. Em 30.01.1981, «DD», os impugnantes e «EE» outorgaram escritura pública de partilhas por óbito de «CC» com o seguinte teor – cfr. fls.. 152 e ss. do processo físico:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

C. Em 07.10.1998, faleceu «DD», mãe da impugnante – cfr. doc. 1 junto com a p.i.

D. À data da morte de «DD», o prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 encontrava-se em zona de edificação, com capacidade edificável aprovada pelo PDM, era servido por via pública e integrava-se na zona de expansão do núcleo urbano, sendo destinado a construção – facto admitido em 12 da p.i. e constante de fls.. 1 do relatório de inspecção e não impugnado.

E. Em 14.05.2004, sobre o prédio em causa foi liquidado imposto sobre as sucessões e doações tendo por base o valor de € 41,73 – cfr. fls.. 182 do PA apenso.

F. Em 24.06.2005, por escritura de permuta, os impugnantes e «EE», permutaram com a sociedade [SCom01...], S.A., o prédio urbano constituído por uma parcela de terreno destinada a construção, inscrito na matriz predial da freguesia ..., concelho ..., sob o artigo ..51, por seis fracções autónomas a construir no terreno em causa – cfr. fls.. 137 e ss. do processo físico.

G. Na escritura que antecede, os impugnantes declaram que adquiriram o prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 por morte de «DD» - cfr. fls.. 137 e ss. do processo físico.

H. Em 08.05.2007, pelos serviços de inspecção tributária foi elaborado relatório de inspecção relativamente aos impugnantes com o seguinte teor – cfr. fls.. 21 e ss. do PA apenso:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

I. Em 06.08.2007, foi emitida em nome dos impugnantes a liquidação de IRS e juros compensatórios n.º ...27 relativa ao ano de 2005 no montante de € 63.286,58 – cfr. fls.. 52 do PA apenso.

Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos, designadamente o seguinte:

1. Os impugnantes adquiriram parte do prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 por morte do pai da impugnante, «CC», em 1972.

Motivação

O Tribunal formou a sua convicção relativamente a cada um dos factos dados como assentes tendo por base os documentos juntos aos autos, os quais não foram objecto de impugnação, bem como o posicionamento das partes, assumido nos respectivos articulados.

Os depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas não foram relevantes para o apuramento da matéria de facto por as mesmas não terem demonstrado conhecimento directo e pessoal da factualidade com relevância para a decisão da causa, limitando-se os depoimentos a considerações vagas e genéricas.

O facto não provado (1.) foi consequência do comportamento omissivo dos impugnantes face ao determinado quanto aos mesmos no despacho datado de 02.12.2015, nos termos do qual os mesmos foram notificados para vir aos autos juntar documentos comprovativos da aquisição do prédio em causa por parte do pai da impugnante («CC»), do regime de bens de casamento de «CC» com «DD» e informar se «CC» deixou testamento (e, em caso afirmativo, juntar documento comprovativo), de modo a comprovar a alegada aquisição de parte do prédio a «CC» aquando da sua morte. Ora, na sequência de tal notificação, os impugnantes limitaram-se a juntar cópia da escritura de partilha de bens por óbito de «CC» da qual constam três prédios e sem que se alcance se algum deles corresponde ao prédio em causa, considerando que não estão ali identificados pelo artigo matricial. Permanecendo as dúvidas sobre aquela aquisição, foram os mesmos novamente notificados para darem integral cumprimento ao determinado naquele despacho, o que não aconteceu.

Com interesse para a decisão e ao abrigo da faculdade que nos é conferida pelo artigo 662.º do CPC, importa aditar ao probatório o seguinte:

J- Em 09-05-1982 «DD», viúva de «CC», declarou no serviço de Finanças que:

“No dia 18 de abril de 1972, faleceu (…) seu marido, «CC», com quem fora casada em primeiras núpcias dela e segundas dele, sem descendentes do primeiro matrimónio, com testamento, no qual o finado lhe deixa a quota disponível, sucedendo-lhe na herança e no remanescente da mesma os seguintes filhos legítimos:

1º «BB» (…);

2º «EE» (…)”

- cfr Termo de declaração junto a fls. 63 a 65 do PA apenso aos autos;

K- Em 23/06/2005, foi apresentada pela cabeça de casal da herança «DD», declaração Mod.1 para efeitos de inscrição/atualização de prédios urbanos na matriz, tendo sido indicada a data de 07/05/2001 como data de passagem a urbano – cfr Doc. de fls. 29 e 30 do P.A

L- Dá-se por reproduzida a certidão de registo predial, onde consta de forma expressa que o prédio inscrito sob o Art.º ..85 rústico da freguesia ... corresponde ao prédio com o artigo matricial ..51, cuja inscrição matricial foi alterado por força da atualização do prédio como sendo “terreno para construção”, com data de passagem a urbano em 07-05-2001. – cfr fls. 60 e 61 do PA apenso aos autos.

A matéria de facto oficiosamente aditada por esta instância decorre da alegação das partes e assenta na prova documental junta aos autos, que não foi objeto de qualquer infirmação, tendo em conta as diferentes soluções plausíveis de direito da presente contenda.

IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu erro de julgamento de facto, por errada apreciação da prova e erro de julgamento de direito por violação do artº 5º nº 1 do DL 442-A/88 de 30 de novembro, por não ter considerado que parte do prédio em causa era rústico à data de entrada em vigor do CIRS.

Do erro de julgamento de facto, por errada apreciação da prova documental

Nas suas conclusões de recurso alega a recorrente que:

A- Enferma de erro de apreciação de prova documental, a conclusão de que não foi provado que o terreno em crise nos presentes autos, foi objecto de transmissão por morte de «CC», ocorrida em 19 de Abril de 1972, quando, com a petição inicial, se encontra junta aos autos a escritura de habilitação de herdeiros e da qual consta o regime matrimonial do de cujus, bem como a certidão da relação de bens, onde, sob a verba n. 11 se encontra devidamente identificado o prédio que foi objecto de transmissão e em crise nos presentes autos;

Vejamos.

Quer a alteração da matéria de facto ou errada apreciação e valoração da prova, pressupõe o erro do julgamento de facto, o qual ocorre quando, da confrontação dos meios de prova produzidos e os factos dados por provados ou não provados, que o julgamento efetuado é desconforme com a prova produzida, independentemente da convicção pessoal do juiz acerca de cada facto.

O artigo 607.º, n.º 5 do CPC, ao consagrar o princípio da livre apreciação da prova estabelece como princípio orientador que o julgador não se encontra sujeito às regras rígidas da prova. No entanto, a atividade de valoração da prova não é arbitrária, estando vinculada à busca da verdade e limitada pelas regras da experiência comum e pelas restrições legais.

Com efeito, o princípio da livre apreciação da prova concede ao julgador uma margem de discricionariedade na formação do seu juízo de valoração da prova produzida que deverá encontrar justificação na fundamentação lógica e racional, na sentença permitindo seu escrutínio quer pelas partes quer pelo tribunal de recurso.

Segundo este princípio, e por força do n.º 5 do artigo 607.º, do CPC o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas.

Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.

Procedendo ao exame crítico da prova, o juiz deve esclarecer quais foram os elementos probatórios que o levaram a decidir como decidiu e não de outra forma.

Deve indicar os fundamentos suficientes para que através das regras da ciência, da lógica e da experiência, se possa controlar a razoabilidade da convicção sobre o julgamento do facto como provado ou não provado (neste sentido vide Miguel Teixeira de Sousa in, Estudos sobre o Novo Processo Civil, pág. 348).

E no caso de haver elementos probatórios divergentes, deve explicar (fundamentar) as razões por que deu prevalência a uns sobre os outros.

O exame crítico da prova não precisa de ser exaustivo. Nem se conhecem fórmulas seguras para a sua explicitação que necessariamente variará em função, designadamente, do maior ou menor poder de síntese do julgador e da sua capacidade para articular os depoimentos e restantes meios de prova, retirando deles o que de relevante e essencial levou à sua convicção.

Mas algumas notas constituem orientação segura.

Assim, salienta Miguel Teixeira de Sousa, (ob. cit pág. 348). “(...) a fundamentação da apreciação da prova deve ser realizada separadamente por cada facto. A apreciação de cada meio de prova pressupõe conhecer o seu conteúdo (por exemplo, o depoimento da testemunha), determinar a sua relevância (que não é nenhuma quando, por exemplo, a testemunha afirmou desconhecer o facto) e proceder à sua valoração (por exemplo através da credibilidade da testemunha ou do relatório pericial). Se o facto for considerado provado, o tribunal começar por referir os meios de prova que formaram a sua convicção, indicar seguidamente aqueles que se mostrarem inconclusivos e terminar com referência àqueles que, apesar de conduzirem a uma distinta decisão, não foram suficientes para infirmar a sua convicção…”

Importante é que, tendo presente o dever de fundamentação e os objetivos que a mesma visa alcançar, o julgador se empenhe na sua explicitação e não se escude em fórmulas vazias destituídas de qualquer densidade que nada dizem e por isso nada fundamentam.

E para além do mais, quando os depoimentos contrariam o conteúdo dos documentos também aí se torna incontornável uma maior exigência na análise crítica da prova, uma vez que se torna imprescindível perceber as razões pelas quais o juiz deu prevalência a um em detrimento de outro, pesando os diversos graus de falibilidade, a credibilidade contextual, a lógica e até mesmo a experiência da vida. (cf. acórdão do TRG. De 23.06.2015, proferido no âmbito do processo n.º 1534/09.7TBFIG.C1, de cujo sumário consta “A apreciação da prova deve ocorrer sob o signo da probabilidade lógica – de evidence and inference -, i.e., segundo um critério de probabilidade lógica prevalecente, portanto, segundo o grau de confirmação lógica que os enunciados de facto obtêm a partir das provas disponíveis”).

É, pois, através dos fundamentos constantes do segmento decisório que fixou o quadro factual considerado provado e não provado que este Tribunal vai controlar, através das regras da lógica e da experiência, a razoabilidade da convicção do juiz do Tribunal de 1ª instância.

"Resulta daquele princípio que ao tribunal de recurso apenas é permitida a modificação da matéria de facto fixada no tribunal a quo se ocorrer erro manifesto ou grosseiro na sua apreciação, ou se os elementos documentais fornecerem uma resposta inequívoca em sentido diferente." (vide acórdão do TCAS de 0206.2014 no processo 01220/06).

Como decorre das conclusões de recurso, a proposição factual cujo julgamento discorda diz respeito ao facto elencado como não provado e bem assim de outros que deveriam ter sido levados ao probatório atenta a documentação junta aos autos.

Aqui chegados, retira-se da sentença sob recurso e ao que aqui interessa quanto ao facto não provado o seguinte:

“(…) Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos, designadamente o seguinte:

1. Os impugnantes adquiriram parte do prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 por morte do pai da impugnante, «CC», em 1972.

Motivação

Ora, na sequência de tal notificação, os impugnantes limitaram-se a juntar cópia da escritura de partilha de bens por óbito de «CC» da qual constam três prédios e sem que se alcance se algum deles corresponde ao prédio em causa, considerando que não estão ali identificados pelo artigo matricial. Permanecendo as dúvidas sobre aquela aquisição, foram os mesmos novamente notificados para darem integral cumprimento ao determinado naquele despacho, o que não aconteceu.(…)”

Assim, a sentença sob recurso considerou que não ficou provado que: “1. Os impugnantes adquiriram parte do prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 por morte do pai da impugnante, «CC», em 1972.”, por se entender que não houve resposta tempestiva ao pedido documental formulado, nomeadamente, no que tange ao regime de bens, e ao prédio transmitido, limitando-se a apresentar a cópia da escritura de partilha por óbito de «CC».

Ou seja, na motivação da matéria de facto, a Mma. Juíza entendeu que não estando juntos os documentos exarados no seu despacho não poderia dar como provado o facto em apreço e afastou a escritura de partilha por não estar identificado o referido prédio.

Desde já se diga que aos recorrentes não assiste razão.

Primeiro, porque da escritura de partilha por óbito de «CC» em 30-01-1981 não resulta a identificação do prédio;

Segundo porque a habilitação de herdeiros e a relação de bens apresentada por óbito de «CC» não permitem dar como provado que adquiriram o prédio da matriz sob o artigo ..85 rústico, nem a proporção em que o foi pois, relembra-se que existe um testamento a favor de «DD», viúva do falecido, que lhe deixa a quota disponível (alínea K) do probatório), pelo que apenas comprovam que são herdeiros do de cujus e quais os bens que este detinha aquando do seu falecimento.

Pelo que o facto não provado se irá manter.

Não se vislumbrando errada apreciação da prova documental como pretendem os recorrentes.

No entanto e como já se perceciona da matéria de facto provada o Tribunal ad quem entendeu aditar oficiosamente outros factos, porquanto decorre da alegação das partes e assenta na prova documental junta aos autos, que não foi objeto de qualquer infirmação, tendo em conta as diferentes soluções plausíveis de direito da presente contenda.

Assim, da certidão de registo predial, consta de forma expressa que o prédio inscrito sob o Art.º ..85 rústico da freguesia ... corresponde ao prédio inscrito na matriz como ..51 e cujo número de inscrição matricial foi alterado por força da atualização do prédio como sendo terreno para construção.

Também resulta da declaração Mod. 1 para efeitos de inscrição/atualização de prédios urbanos na matriz, tendo sido indicada a data de 07/05/2001 como data de passagem a urbano, pela cabeça de casal da herança «DD», em 23-06-2005.

Mais, resulta dos autos que a mãe da recorrida, «DD», viúva do falecido «CC» detinha a quota disponível através do testamento constante do processo, o que desde logo inviabilizaria a alegação dos recorrentes referindo que tinham, 50% do prédio à morte de seu pai.

Do erro de julgamento de direito

A questão fulcral no presente recurso que importa dirimir é saber se a transmissão de um terreno, destinado a construção, ocorrida em 24/06/2005, está sujeita a tributação em sede de IRS, a título de mais-valias, ou dela está isento, por se encontrar abrangida pelo regime transitório previsto no artigo 50, no 1, do DL no 442-A/88.

Ora, em 1972 estava em ainda vigor o Código do Imposto de Mais Valias aprovado pelo DL 46673 de 9 de junho de 1965.

Dispunha o art.º 1.º do Código do Imposto das Mais Valias aprovado pelo DL 46673 de 9 de junho de 1965, que estavam sujeitos ao respetivo imposto de mais valias a transmissão onerosa de terrenos para construção qualquer que seja o título por que se opere quando dela resultem ganhos não sujeitos a encargos de mais valias previstas no art.º 17.º da Lei 2030 de 22/1/48 ou no art.º 4.º do DL 41616 de 10/5/58 e que não tenham a natureza de rendimentos tributáveis em contribuição industrial.

Nos termos do §2. º do mesmo artigo, "são havidos como terrenos para construção os situados em zonas urbanizadas ou compreendidos em planos de urbanização já aprovados e os assim declarados no título aquisitivo "[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Por sua vez, a Lei n.º 2030, de 22 de junho de 1948, no seu artigo 17.º, determina que “Os prédios rústicos não expropriados quando, por virtude obras de urbanização ou abertura de grandes vias de comunicação, aumentem consideravelmente de valor pela possibilidade da sua aplicação como terrenos de construção urbana, ficam sujeitos a um encargo de mais-valia (…).”

Quando este imposto foi abolido dispôs-se no artigo 5. º, n. º 1 do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de Novembro, que aprovou o CIRS, e que estabelece um Regime transitório da categoria G nos termos do qual, na redação inicial "os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo código aprovado pelo Decreto-Lei n. º 46373, de 9 de Junho de 1965, só ficam sujeitos ao IRS se a aquisição dos bens ou direitos de cuja transmissão provêm se houver efectuado depois da entrada em vigor deste Código "[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Como se refere no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 12.12.2006, rec. n.º 1100/05, «o que se pretendeu com a mudança de regime de tributação operada a partir de 1989 foi tributar em IRS, categoria G, todas as transmissões onerosas sobre imóveis; todavia, para evitar efeitos retroactivos, estabeleceu-se que para serem tributadas tais transmissões era necessário que os bens abrangidos fossem adquiridos e alienados dentro da vigência da nova lei, com excepção daqueles que já eram antes tributados por força do CIMV, ou seja, os terrenos para construção, os quais passariam agora a ser tributados nos termos do Código do IRS».

Nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS, “Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis e afectação de quaisquer bens do património particular a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário.”

Vistos os dispositivos legais analisemos o caso em concreto.

Ora conforme já referimos, mantendo-se o facto como não provado, relativo à aquisição, por parte dos impugnantes, do prédio rústico ..85 em 1972, antes da entrada em vigor do Código do IRS, em 01.01.1989, cai por terra a tese dos recorrentes de que ficaria afastada a sujeição de imposto nessa parte por aplicação do disposto no n.º 1 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de novembro, que aprovou o Código do IRS.

Mais se acrescenta que nem sequer se encontra provada a sua inclusão na escritura de partilha, nem a parte que lhes corresponde atendendo a que por testamento a viúva «DD» tem a quota-parte disponível pelo óbito de seu marido falecido como consta do probatório.

Outrossim resulta do probatório que os recorrentes declararam que adquiriram o prédio por morte de «DD» ocorrida em 07-10-1998 (alínea G) do probatório).

Assim sendo não tem aplicação o nº 1 do artº 5 do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de novembro, pois os ganhos provenientes das alienações onerosas de direitos reais sobre bens imóveis que não sejam terrenos para construção, só ficam sujeitos a IRS se tiverem sido adquiridos após 1 de janeiro de 1989.

Como se escreve no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 12.12.2006, rec. n.º 1100/05, «o que se pretendeu com a mudança de regime de tributação operada a partir de 1989 foi tributar em IRS, categoria G, todas as transmissões onerosas sobre imóveis; todavia, para evitar efeitos retroactivos, estabeleceu-se que para serem tributadas tais transmissões era necessário que os bens abrangidos fossem adquiridos e alienados dentro da vigência da nova lei, com excepção daqueles que já eram antes tributados por força do CIMV, ou seja, os terrenos para construção, os quais passariam agora a ser tributados nos termos do Código do IRS».

Também no acórdão do mesmo Tribunal de 06.06.2007, rec. n.º 179/07, se escreve, a este propósito, que a não tributação em IRS - a título de mais-valias - dos ganhos obtidos com a transmissão de terrenos que à data da entrada em vigor do CIRS eram qualificados como terrenos agrícolas (citado artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88) se compreende «pelo facto de, tendo-se optado pelo cálculo dos ganhos tributáveis a título de mais-valias com base na diferença entre o valor da aquisição e o valor da transmissão, a tributação em IRS da valorização de terrenos agrícolas que haviam sido adquiridos antes da sua entrada em vigor incluiria, parcialmente, a aplicação retroactiva do novo regime de tributação a ganhos obtidos com a valorização dos prédios rústicos, pois forçosamente se iriam tributar, além dos ganhos correspondentes à valorização gerada na vigência do novo Código, também alguns correspondentes à valorização que, como prédios rústicos, pode ter tido ocorrido antes da sua entrada em vigor. Ora, essa aplicação retroactiva de normas de incidência tributária, que, a partir da revisão constitucional de 1997 é absolutamente proibida pela nova redacção dada ao art. 103º, nº 3, da CRP, só era tolerável anteriormente em situações especiais em que estivesse em causa o interesse geral (Essencialmente neste sentido, pode ver-se o acórdão do Tribunal Constitucional nº 216/90, de 20-6-1990, processo nº 203/89, publicado no Boletim do Ministério da Justiça nº 398, página 207), que não se vislumbram em matéria de tributação de mais-valias».– cfr., neste sentido, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 22.04.2015, processo n.º 01565/13. Para o que aqui interessa no caso em concreto, não releva a qualidade do prédio como terreno para construção na data da alienação, pois tal qualidade foi adquirida em momento ulterior ao da entrada em vigor do CIRS.

Extrai-se do probatório que em 23/06/2005, foi apresentada pela cabeça de casal da herança «DD», declaração Mod.1 para efeitos de inscrição/atualização de prédios urbanos na matriz, tendo sido indicada a data de 07/05/2001 como data de passagem a urbano(alínea L) do probatório) e que o prédio inscrito na matriz sob o artigo rústico ..85.º, que estava inscrito na matriz da freguesia ..., corresponde ao prédio com o artigo matricial ..51 como sendo “terreno de Construção”, com data de passagem a urbano em 07-05-2001 na data da respetiva aquisição através da escritura de permuta, já estava classificado como terreno para construção (alínea M) do probatório).

Mais se retira da alínea D) do probatório que à data da morte de «DD», o prédio inscrito na matriz sob o artigo ..51 encontrava-se em zona de edificação, com capacidade edificável aprovada pelo PDM, era servido por via pública e integrava-se na zona de expansão do núcleo urbano, sendo destinado a construção.

Daqui decorre que sendo posteriormente em 26-06-2005 realizada a escritura de permuta à sociedade [SCom01...] Lda., já detinha a natureza de terreno para construção, sendo que tal qualidade foi adquirida em momento ulterior ao da entrada em vigor do CIRS.

Pelo que, ficando estabelecido que o prédio foi adquirido a título gratuito em 2 de novembro de 1998 pelos recorrentes por óbito de «DD», e estando em causa a alienação de um prédio que já à data detinha a qualificação de terreno para construção, os ganhos decorrentes da sua alienação encontram-se sujeitos à tributação nos termos do artigo10º do CIRS, não lhe aproveitando a não sujeição prevista no nº 5 do DL nº 442-A/88 de 30 de novembro, pelo que nada mais restava do que considerar que os ganhos obtidos com a permuta devem ser englobados na declaração de rendimentos de IRS relativa ao ano de 2005 no respetivo anexo G, nos termos do artigo 57.º do CIRS.

Pelo exposto não procede esta alegação dos recorrentes.

Mais se adianta que quanto às suas conclusões que se subsumem à não aplicação do artº 45º do CIRS (“Valor de aquisição a título gratuito”), que dispunha, à data da prática dos factos, que:

“1- Para a determinação dos ganhos sujeitos a IRS considera-se valor de aquisição, no caso de bens ou direitos adquiridos a título gratuito, aquele que haja sido considerado para efeito de liquidação do imposto sobre as sucessões e doações.

2- Não havendo lugar à liquidação do imposto referido no número anterior, considerar-se-ão os valores que lhe serviriam de base, caso fosse devido, determinados de harmonia com as regras próprias daquele imposto.”

Não se vislumbra nenhum fundamento legal válido de tais conclusões de recurso nem se compreende como tais alegações podem afastar a aplicação do artº 45º do CIRS, sendo que conforme resulta dos autos, na alínea G) e H) a Administração Tributária limitou-se considerar como valor de aquisição o valor matricial do artigo inscrito na matriz sob o número ..85 (reportado à data da transmissão por morte de «DD»), valor este que incidiu a liquidação para efeito do imposto sucessório: 8366$00 = 41,73€.

Pelo exposto nega-se provimento ao recurso, mantem-se a sentença recorrida e a liquidação efetuada.

Atenta a improcedência do recurso, as custas ficarão a cargo dos Recorrentes – artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais.

Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

II- Pelo que os ganhos obtidos com a permuta devem ser englobados na declaração de rendimentos de IRS relativa ao ano de 2005 no respetivo anexo G, nos termos do artigo 57.º do CIRS.

V. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

a) Negar provimento ao recurso;

b) Manter a sentença e a liquidação efetuada;

c) Custas pelos Recorrentes.

Porto, 19 de dezembro de 2024

Isabel Ramalho dos Santos (Relatora)

Graça Martins (1.ª Adjunta)

Irene Isabel das Neves (2.º Adjunta)