01725/07 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Tendo a contribuinte deduzido o pedido de revisão da matéria colectável para além do prazo que a lei prevê para o efeito, carece o mesmo de qualquer efeito útil;

2. Não comete qualquer nulidade processual o M. Juiz do Tribunal “a quo” que considera que os autos fornecem todos os elementos necessários para uma decisão conscienciosa, logo proferindo a sentença, sem inquirir as testemunhas arroladas e sem produzir a prova pericial;

3. Encontram-se devidamente fundamentados do ponto de vista formal, os actos de liquidação de IVA e de juros compensatórios, fundados em matéria apurada em sede de exame à escrita, donde com clareza, suficiência e precisão, se permite conhecer por que tiveram lugar tais liquidações e não outras de montantes diversos;

4. Não tendo a recorrente utilizado validamente o pedido de revisão da matéria colectável, torna inimpugnável judicialmente, quer os pressupostos para a passagem aos métodos indirectos, quer a errónea quantificação;

5. No âmbito da vigência da LGT e até à entrada em vigor da Lei do Orçamento para 2003 – Lei n.º 32-B/2002, de 30 de Dezembro – o prazo de caducidade de quatro anos, de tributo como o IVA, contava-se, desde a verificação do facto tributário e não a contar do início do ano seguinte ao dessa ocorrência;

6. Nos termos do disposto no art.º 39.º n.º8 do CPPT (redacção original), o que a notificação deveria conter, sob pena da sua nulidade, era o nome do autor do acto e sua categoria profissional, se o mesmo fora praticado no uso de competências delegadas ou subdelegadas, o sentido de tal acto e a respectiva data da prática do mesmo;

7. Na falta de qualquer prova em sentido contrário, é imputável a negligência do contribuinte a falta de liquidação oportuna do IVA e sua entrega nos cofres do Estado, que só mais tarde veio a ser apurado pela AT, em acção de fiscalização

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:

A. O Relatório.

1. A... – Sociedade de Exploração de Bares e Restaurantes, Lda, identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa - 2.º Juízo - que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

a) A ora recorrente arrolou testemunhas para serem inquiridas e requereu a realização de prova pericial quanto aos factos constantes dos artigos 225.º a 244.º da P.I. sendo que na matéria de facto alegada existiam factos que eram passíveis do uso quer de um quer de outro meio de prova.

b) No entanto o Tribunal, sem lavrar qualquer despacho prévio a fundamentar o porquê da não inquirição de testemunhas e da não realização da prova pericial, passou de imediato à prolação da sentença sem que tivessem sido realizadas aquelas diligências de prova requeridas.

c) Pelo que foi cometida uma nulidade, melhor dizendo duas nulidades, que influíram na decisão da causa - Artigo 201° do CPC.

d) Diz-se na sentença sob censura que a fundamentação se revela suficiente uma vez que a recorrente revelou ter dela conhecimento e que a mesma constava do relatório inspectivo que lhe fora notificado e ainda que assim não fosse a recorrente poderia ter usado da faculdade prevista no art.º 37° do CPPT, o que não fez.

e) A liquidação de imposto e o relatório inspectivo são dois actos administrativos autónomos e distintos e assim o sendo encontra-se muito longe de poder ser tido como certeiro o entendimento de que por a recorrente ter tido acesso ao relatório de inspecção tal seria o bastante para se considerar também na posse de todos os elementos atinentes à fundamentação do acto de liquidação do imposto, pois que nenhum sentido faz considerar como fundamentado um acto (o de liquidação) por apelo a um outro que com ele se não confunde (o relatório inspectivo).

f) Acresce que o direito à fundamentação consagrado no artigo 268°, nº3 da C.R.P se integra na categoria dos direitos fundamentais de natureza análoga aos direitos, liberdade e garantias.

g) O regime que se encontra previsto no artigo 37° do CPPT é uma faculdade da recorrente e não um dever.

h) Se a DGCI se encontra obrigada, nos termos do artigo 74°, nº1 do CIVA, a fazer acompanhar as notificações atinentes a liquidações que efectua da sua iniciativa da respectiva fundamentação que se lhes encontra subjacente não é, seguramente, à recorrente que incumbe zelar para que aquela cumpra com a lei.

i) Diz-se depois na sentença, alínea c) da parte decisória que o facto de existirem várias deficiências contabilísticas e documentais legitimava o recurso à utilização de métodos indirectos.

j) Do relatório de inspecção apenas consta que foram detectadas deficiências contabilísticas e documentais passando-se de imediato à conclusão de que estava legitimado o recurso à avaliação indirecta, mas do mesmo relatório não consta a razão que justifique o impedimento da quantificação directa e exacta do imposto da recorrente.

k) De há muito se encontra pacificado na jurisprudência e na doutrina que o recurso à avaliação indirecta apenas é possível quando não o for o recurso à avaliação directa, assim o impõem também os artigos 85° e 87° da LGT sendo que o ónus da prova da impossibilidade da quantificação pela via directa do imposto incumbe à DGCJ.

l) E a prova de tal impossibilidade não só não se encontra feita como também não consta do probatório fixado.

m) O critério usado pela DGCI para definir o imposto corresponde a uma amostragem feita a partir de mais ou menos 46% do volume de negócios contabilizados e a recorrente, como o anteriormente fez em sede de impugnação, expressamente questiona o resultado de tal amostragem, desde logo porque a mesma é recolhida a partir de menos de metade das vendas efectuadas e porque não se levou em consideração as diferentes margens que se obtinham em relação à totalidade dos produtos comercializados pela recorrente.

n) A matéria em causa - o cumprimento do prazo para apresentação do pedido de revisão - era passível de prova testemunhal, prova essa que, repita-se; o tribunal se omitiu de levar a cabo.

o) E ao ter sido como a recorrente alegou na P.I., como o foi, a não realização da reunião onde a recorrente iria dirimir os seus argumentos constituiu a preterição de uma formalidade essencial.

p) O prazo de caducidade do direito à liquidação do IVA, sendo este um imposto de obrigação única, contava-se a partir da ocorrência do facto tributário e alteração emprestada pelo legislador ao artigo 88° do CIVA pelo Decreto-lei nº 472/99, de 8 de Novembro em nada buliu com tal situação.

q) Demonstrativo disso mesmo é que a jurisprudência supra citada, em relação a situações anteriores ao diploma de 1999 já vinha decidindo no sentido defendido pela recorrente.

r) Refere a sentença, se bem que quase a título de obter dictum a Lei n° 32-B/2002, de 30 de Dezembro que ao fazer reportar o início da contagem do prazo de caducidade ao final do ano teria atribuído a tal alteração uma natureza interpretativa.

s) O facto de o legislador atribuir efeito interpretativo a uma alteração legislativa que enceta não deve ser alvo de análise acrítica pelo intérprete pois que as leis interpretativas exigem, para serem consideradas como tais: «1° - Elas intervém para decidir uma questão de direito cuja solução era controvertida ou incerta no domínio da vigência da lei antiga. Significa isto, antes de tudo, que, para que a lei nova possa ser interpretativa de sua natureza, é preciso que haja matéria para interpretação. Se a regra de direito era certa na legislação anterior ou se a prática jurisprudencial lhe havia de há muito atribuído um determinado sentido, que se mantinha constante e pacífico, a lei nova que venha resolver o respectivo problema jurídico em termos diferentes deve ser considerada uma lei inovadora.»

t) Ora o primeiro segmento do supra citado não sucedeu no caso em apreço pois que a jurisprudência bastando ver os acórdãos supra citados mas dezenas de outros poderiam ser referidos no mesmo sentido, de há muito havia feito uma interpretação que se encontra de acordo com o aqui defendido pela recorrente.

u) A questão em causa está pois que nos encontramos perante uma situação de “falsa interpretabilidade" e assim sendo, como o é, o que o legislador veio fazer foi uma aplicação retroactiva da lei fiscal, o que lhe é vedado pelo artigo 103°, nº3 da CRP.

v) A fixação do imposto havia sido feita a coberto de delegação de competências mas sem que se mencionasse a data, local e abrangência de tal delegação.

w) O CPPT- artigo 39º, nº8 - nesta matéria é mais exigente que o regime do CPA e enquanto lei especial prevalece sobre este último.

x) Ora para efeitos do CPPT era imperativo que houvessem aquelas indicações supra referidas o que no caso em apreço não sucedeu pelo que a notificação efectuada, com as omissões atrás referidas, é nula e não passível de produzir qualquer efeito.

y) A liquidação de juros compensatórios depende de um comportamento culposo da recorrente no retardamento da liquidação de imposto e a mesma, para além de todo o sobredito no sentido de se terem omitido a realização de diligências de prova que permitiriam à recorrente demonstrar que o imposto não era devido, não se encontra provada nos autos nem consta do probatório fixado.

z) Ora sendo certo que nos termos do artigo 35°, nº8 da LGT os juros compensatórios se integram na própria divida de imposto menos verdade não será que, nos termos do nº1 do mesmo normativo, os ditos juros dependem de um comportamento culposo imputável à recorrente que retardou a liquidação do imposto e como a responsabilidade objectiva não existe no presente caso nem resulta dos autos qualquer prova da culpa da recorrente no retardamento da liquidação do putativo imposto forçoso será de concluir que os mesmos também não são devidos.

aa) Violou a sentença os artigos 37°, 39º, n°8 do CPPT, 35°, 45°, 77º, 85° e 87° da LGT, 74°, n° 1, 88° do CIVA e o 268º, nº 3 da CRP bem como foram cometidas nulidades nos termos do artigo 201° do CPC.

Nestes termos e nos melhores de Direito deverá o presente recurso merecer provimento e em consequência, ser a sentença revogada e substituída por uma outra que dê provimento à pretensão da recorrente, tudo o mais com as consequências legais.

Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, improcedendo todos os vícios imputados ao acto de liquidação.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.

B. A fundamentação.

2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se o pedido de revisão da matéria colectável foi deduzido em tempo; Se o M. Juiz omitiu nos autos qualquer despacho quanto à necessidade da produção da prova testemunhal e pericial; Se os actos de liquidação se encontram devidamente fundamentados do ponto de vista formal; Se por a recorrente não ter utilizado validamente o pedido de revisão da matéria colectável, não é possível em sede desta impugnação discutir, quer os pressupostos para a passagem a métodos indirectos quer a errónea quantificação; Se ocorreu a caducidade do direito à liquidação do IVA em causa e respectivos juros; Se a notificação das liquidações tem de conter, além da menção da delegação ou subdelegação de competências, também a data, o local e a abrangência desta(s); E se no caso houve retardamento da liquidação imputável à recorrente a título culposo.

3. A matéria de facto.

Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:

1) A ordem de serviço n.º 19655, que serviu de base ao procedimento de inspecção externa, foi emitida através do despacho de 3/1/2003.

2) A presente impugnação refere-se a liquidação adicional de IVA, no valor total € 12.260,67 (liquidação n.º 03312725) e de juros compensatórios, na quantia total de €3.216,66 (liquidações n.º 03312721- 1.º trimestre, n.º 03312722- 2.º trimestre, n.º 03312723 - 3.º trimestre, e n.º 03312724 - 4.º trimestre), todas efectuadas a 4/11/2003, e relativas ao ano de 1999, em resultado da referida acção de fiscalização às contas de ora impugnante pelos SIT.

3) A Carta Aviso enviada à impugnante em 26/3/2003, sob correio registado com aviso de recepção, preenche os requisitos constantes do art. 49.º do RCPIT (vd. fls 131 e ss. do PAT apenso aos autos).

4) A fundamentação para as liquidações existe, e é clara, suficiente e congruente (vd. fls. 73 e ss. do PAT apenso aos autos). Conforme se pode verificar por fls. 75 e ss. do PAT apenso aos autos, foram várias as deficiências contabilísticas e documentais detectadas, as quais motivaram a utilização dos métodos indirectos.

5) A ora impugnante foi notificada da fixação da matéria colectável relativamente a IRC/IVA - exercícios de 1999/2000, através do Ofício n.º 015623, de 4/9/2003, a 8/9/2003 (vd. fls. 141 e ss. do PAT apenso aos autos).

6) O pedido de revisão foi apresentado pela impugnante em 10/10/2003 (vd. fls. 137 e ss. do PAT apenso aos autos), pelo que se verifica que, sendo a contagem dos prazos contínua, foi ultrapassado o prazo legal estabelecido no n.º 1 do art. 91.º da LGT. Assim, foi indeferido, por extemporâneo, o mencionado pedido, por Despacho do Sr. Director de Finanças de 17/10/2003 (vd. fls. 135-136 do PAT apenso aos autos) - do qual foi notificada a ora impugnante em 20/10/2003 (vd. fls. 54 a 56 dos presentes autos).

7) Tendo em consideração o doc. 9, de fls. 47 e 48 dos presentes autos, verifica-se que estão preenchidos os requisitos do n.º 8 do art. 39.º do CPPT.

8) A liquidação de IVA e dos correspondentes juros compensatórios foi notificada dentro do prazo de caducidade, constante do n.º 1 e 4 do art. 45.º da LGT, tendo em consideração que o prazo que a AF tinha para liquidar era até 31/12/2003, e a notificação das liquidações ocorreu em 12/11/2003.

9) A ora impugnante deduziu a presente impugnação em 3/5/2004.

Factos não provados:

Constituindo "matéria [...] relevante" para a solução da "questão de direito" ­art. 511.º, n.º 1, do Código de Processo Civil -, nenhum.

4. Dentro dos fundamentos do recurso alegados pela recorrente e que também seria de conhecimento oficioso, logra prioridade de conhecimento a questão de saber se o pedido de do procedimento de revisão foi deduzido dentro do prazo que a lei prevê para o efeito, como pretende a recorrente e em sentido contrário se pronunciou a AT, ao indeferi-lo, bem como o M. Juiz do Tribunal “a quo” ao manter tal decisão.

É que, se tal pedido foi deduzido em tempo, ocorre uma preterição de formalidade legal essencial, tendo tal despacho do Director de Finanças de 17.10.2003 (fls 135 do PAT), de ser anulado e subsequentemente, todos os actos posteriores dessa liquidação, bem como, eventualmente, algum ou todo o processado da própria impugnação judicial, para que tal formalidade se cumpra e se reuna a comissão de revisão a fim de permitir alcançar o acordo a que se refere o art.º 86.º da LGT.

Para defender que se encontrava em tempo para apresentar tal requerimento, invoca a ora recorrente na matéria da sua petição inicial de impugnação judicial – art.ºs 16.º a 26.º - que só teve conhecimento de tal despacho em 9.9.2003, por a carta ter sido erradamente entregue na portaria do n.º 16-A da Rua da Graça, quando deveria ter sido entregue no n.º14 da mesma Rua, tendo o A/R sido assinado por um tal Gilberto Lourenço, que não é empregado ou colaborador da impugnante, matéria que volta a repetir nas conclusões n) e o) das suas alegações.

Na sentença recorrida – cfr. fls 94, seu ponto d) – o M. juiz do Tribunal “a quo” confirma a dedução fora de prazo de tal pedido de revisão, atendo-se unicamente à data de expedição do referido ofício de 4.9.2003 e à assinatura do respectivo A/R em 8.9.2003, data a partir da qual considerou efectuada a notificação – cfr. fls 141 a fls 144 do PAT – quando tal pedido apenas deu entrada no Serviço de Finanças em 10.10.2003, como não se encontra colocado em causa.

Porém, curiosamente, ainda que o M. Juiz do Tribunal “a quo” tenha confirmado como tal pedido do procedimento de revisão fora deduzido fora do respectivo prazo, não deixou de conhecer dos pressupostos para a fixação do imposto por métodos indirectos e nem da errada quantificação, quando a isso se opõem, entre outras, as normas dos art.ºs 86.º n.º2, 3, 4 e 5 da LGT.

Ainda que sobre esta matéria não tenha sido produzida a prova testemunhal, a mesma é absolutamente desnecessária, não sendo por isso permitida a sua produção, sob pena de realização de actos inúteis.

É que mesmo tendo a ora recorrente só tomado conhecimento dessa notificação em 9.9.2003, como invoca e pretende (cfr. seus art.ºs 17 e 22.º da sua p.i.), o termo final ou terminus ad quem desse prazo de trinta dias, contados continuadamente, para deduzir o pedido do procedimento de revisão da matéria colectável terminava em 9.10.2003 (quinta-feira), que não no dia seguinte a dez, como certamente por lapso na respectiva contagem pelo calendário terá acontecido à ora recorrente.

E assim, fica já certo com a prova constante dos autos que, ainda que por um dia apenas, foi tal pedido deduzido fora do respectivo prazo, pelo que bem julgado extemporâneo ele foi, ainda que por fundamentação não totalmente coincidente com a aportada para o mesmo despacho.

Nestes termos, porque tal pedido de revisão da matéria colectável foi deduzido para além do prazo que a lei prevê para o efeito, bem foi o mesmo julgado de extemporâneo, não se tendo preterido qualquer formalidade nesta matéria e improcedendo a matéria das conclusões n) e o) do recurso.

4.1. Na matéria das três primeiras conclusões das suas alegações, vem a recorrente invocar duas nulidades processuais, por o Tribunal ter deixado de inquirir as testemunhas arroladas e não ter produzido a prova pericial requerida, sem que tivesse emitido qualquer despacho no sentido de as considerar desnecessárias.

O que sobre esta matéria desde logo se poderá dizer é que a recorrente falta à verdade quanto ao afirmado, já que o M. Juiz do Tribunal “a quo”, pelo seu despacho de fls 81v, considerou que os autos forneciam todos os elementos necessários para a boa decisão da causa, sendo dispensáveis outras diligências, em obediência aliás, ao disposto no art.º 113.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que assim o determina, que se o processo fornecer os elementos necessários logo o juiz conhecerá do pedido, após vista ao Ministério Público, tendo por isso, ao contrário do alegado, emitido o despacho em conformidade. E mais, foi mesmo tal despacho notificado às partes, entre elas à ora recorrente (cfr. fls 83 dos autos), e na pessoa do mesmo Exmo mandatário que ora subscreve as presentes alegações do recurso!

Se tal juízo formulado pelo M. Juiz do Tribunal “a quo”, da dispensabilidade da produção de quaisquer outras provas se revela ou não certeiro, já não integra qualquer um vício formal da sentença recorrida, mas sim vício de fundo, de julgamento, o qual, a verificar-se, poderá ser do conhecimento deste Tribunal, mesmo oficiosamente, nos termos do disposto no art.º 712.º n.º4 do CPC.

Improcede assim a matéria das conclusões supra.

4.2. Na matéria das conclusões d) a h) das suas alegações, vem a recorrente insurgir-se com a sentença recorrida na medida em que considerou fundamentado (formalmente) o acto de liquidação, ao lhe ser remetido o relatório da inspecção em que se fundam as alterações que suportam a liquidação adicional, parecendo considerar insuficiente a remessa de tal relatório para que se lhe dê conhecimento dessa fundamentação.

Como bem se fundamenta na sentença recorrida, existe a fundamentação do acto de liquidação do IVA e juros compensatórios, que é clara, suficiente e congruente, de acordo com as normas legais e constitucionais aplicáveis, encontrando-se no relatório do exame à escrita as razões por que se decidiu naquele sentido e não em qualquer outro, o que permite(iu) à ora recorrente optar conscientemente entre a sua aceitação ou pela sua impugnação, como optou.

De tal relatório da inspecção tributária com os documentos de cobrança que igualmente lhe foram remetidos, como se vê de suas cópias pela mesma juntas de fls 39 a 43 dos autos, parecem esgotar o procedimento de liquidação no caso, não se percebendo que outros elementos a mesma pretenderia lhe fossem enviados e nem a mesma os refere. Em todo o caso, como bem se diz na sentença recorrida, se entendia faltarem remeter-lhe quaisquer outros elementos, então o caminho a seguir seria o de, directamente, os solicitar à AT, ao abrigo do disposto no art.º 37.º do CPPT, ficando sanada qualquer eventual falta quando o contribuinte não utiliza este meio ao seu dispor, e sem qualquer possível efeito invalidante(1).

Improcede assim a matéria das conclusões supra.

4.3. Na matéria das conclusões i) a m) das conclusões das suas alegações do recurso, vem a recorrente insurgir-se com a sentença recorrida por ter considerado existirem os pressupostos para a passagem aos métodos indirectos e se mostrar errada a quantificada operada através do critério de amostragem efectuado.

Embora o M. Juiz do Tribunal “a quo” tenha conhecido destes dois fundamentos, por força do que acima se fundamentou quanto ao esgotamento dos meios graciosos, tal matéria no caso, não é passível de conhecimento através da impugnação judicial, por falta de uma condição de procedibilidade – o pedido (válido) de revisão para a respectiva comissão.

Na verdade, quer os pressupostos para a aplicação dos métodos indirectos, quer a errónea quantificação pelos mesmos métodos, se encontram contidos no procedimento de revisão obrigatório, no sentido de que, sem tal pedido e o seu não acordo aí obtido em sede de comissão de revisão, se não possa impugnar directamente a correspondente liquidação, tendo como causa de pedir o erro ou a falta dos mesmos pressupostos ou a sua errónea quantificação, nos termos das suas normas dos art.ºs 86.º, n.ºs 2, 3, 4 e 5 e 91.º n.ºs 1 e 14 da mesma LGT – regime que traduz uma inovação relativamente ao regime contido no anterior CPT, em que só a errónea quantificação por métodos indiciários impunham essa reclamação obrigatória, como condição da sua posterior impugnabilidade nos termos dos seus art.ºs 84.º e segs e 136.º n.º1 do CPT.

Assim, por a ora recorrente não ter esgotado os meios graciosos colocados à sua disposição não poderia ter feito uso da impugnação judicial para conhecer dos invocados vícios apontados quanto aos pressupostos para o apuramento da matéria colectável por métodos indirectos e à sua errónea quantificação, faltando-lhe essa condição de procedibilidade, pelo que igualmente improcede a matéria das alíneas supra.

4.4. Na matéria das suas alíneas p) a u) vem a recorrente insurgir-se com a sentença recorrida por a mesma não ter declarado caducado o direito à liquidação do IVA e juros compensatórios, pretendendo que o prazo se inicia com a ocorrência do facto tributário que não a contar do início do ano seguinte, como se defendeu na sentença recorrida.

Nos termos do disposto no art.º 45.º n.º1 da LGT, o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro, sendo que tal prazo se aplica aos factos tributários ocorridos a partir de 1 de Janeiro de 1998 – art.º 5.º n.º5 do Dec-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro (decreto preambular).

E este diploma é aplicável em detrimento do respectivo Código do IVA, quer por ser de data posterior, quer por, como se reconhece no preâmbulo do Dec-Lei n.º 472/99, de 8 de Novembro, as soluções da lei geral tributária prevalecem obviamente sobre as normas em sentido contrário dos vários códigos e leis tributárias que ficaram, a partir de 1 de Janeiro de 1999, data da sua entrada em vigor, revogadas tacitamente, por incompatibilidade. Apenas ficou salvaguardada a legislação especial.

Assim, para o ano de 1998 e seguintes, no caso do IVA, o prazo de caducidade do direito à liquidação contava-se não desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário (solução do art.º 88.º do CIVA)(2), mas sim desde a data da prática do facto tributário, por força do que se dispõe na norma do 4.º do mesmo art.º 45.º da LGT, só voltando a contar-se desde o ano seguinte à da ocorrência do facto tributário por força da norma do n.º 4 do art.º 45.º da LGT, na redacção do art.º 43.º da Lei do Orçamento para o Estado para 2003 – 32-B/2002, de 30 de Dezembro, mas que só dispõe para o futuro.

Temos assim que, no caso, todo o IVA devido até ao 3.º trimestre de 1999 se encontra caducado o seu direito à liquidação, já que a respectiva notificação só ocorreu em 12.11.2003, restando por isso, apenas, o trimestre 99-12T, cuja notificação ainda ocorreu dentro dos quatro anos contados do fim do período desse facto tributário, procedendo nesta parte a impugnação e sendo de revogar a sentença recorrida que em contrário decidiu, nesta mesma parte.

4.5. Na matéria das conclusões w) e x) das suas alegações de recurso, invoca a recorrente que, por a notificação das liquidações não lhe ter comunicado a data, local e abrangência da invocada delegação de competências, torna a mesma nula e insusceptível de produzir quaisquer efeitos.

Nos termos do disposto no art.º 39.º n.º8 do CPPT (numeração de então), o acto de notificação será nulo no caso de falta de indicação do autor do acto e, no caso de este o ter praticado no uso de delegação ou subdelegação de competências, da qualidade em que decidiu, do seu sentido e da sua data.

A interpretação desta norma, salvo o devido respeito, não comporta a interpretação que dela fez a recorrente, já que o que tal notificação deve conter é, o nome do autor do acto, a sua categoria profissional, o sentido da decisão e da data do mesmo acto, e, ainda, quando tal autor tenha actuado a coberto de delegação ou subdelegação de competências, também essa qualidade deve ser indicada, e não na interpretação enviesada, que dela fez a recorrente, que é da própria delegação ou subdelegação de competências que têm de constar estes elementos – data, local e sentido desta(s).

É apenas esta menção de delegação ou de subdelegação que deve constar desde logo no próprio despacho proferido e na sua posterior notificação efectuada ao contribuinte, como dispõe a norma substantiva nesta matéria – o art.º 38.º do CPA – como bem se fundamentou na sentença recorrida, falta esta da menção de delegação ou subdelegação de competências, em todo o caso, nessa notificação, não acarreta qualquer vício invalidante do acto de liquidação, por lhe ser posterior e exterior ao mesmo, mas apenas mera irregularidade, que fica sanada com a posterior dedução do meio impugnatório adequado(3), como no caso aconteceu com a dedução da impugnação judicial.

Como bem se pronuncia Jorge Lopes de Sousa(4), ... as deficiências que afectem a validade da notificação, não afectam a validade do acto notificado.

Com efeito, a notificação de um acto, é um acto exterior a este e, por isso, os vícios que afectem a notificação, podendo determinar a invalidade da notificação e a consequente ineficácia do acto notificado, não afectam a validade deste, citando, a título de exemplo, oito acórdãos do STA que no mesmo sentido têm vindo a decidir.

Improcede assim, também, a matéria destas conclusões.

4.6. Finalmente, na matéria das alíneas y) e z), insurge-se a recorrente contra a liquidação dos juros compensatórios, as quais apenas são devidos em casos de culpa pelo retardamento da liquidação, que no caso não existe e nem lhe foi imputada.

Nos termos do disposto no art.º 89.º do CIVA, sempre que, por facto imputável ao contribuinte, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido, nos casos em que a mesma seja da competência da administração fiscal, acrescerá ao montante do imposto o juro de ....sem prejuízo da multa cominada ao infractor. O juro será cotando dia a dia, a partir do dia imediato ao do termo do prazo em que o imposto deveria ser entregue nos cofres do Estado e até à data em que vier a ser suprida ou corrigida a falta.

No caso, dúvidas não existem que o imposto devido (na parte ora subsistente) não foi na devida altura liquidado na respectiva declaração periódica e entregue pela ora recorrente nos cofres do Estado, como lhe cabia, apenas tendo vindo tal falta a ser suprida com a liquidação oficiosa efectuada pela AT, havendo assim retardamento do imposto legalmente devido, que não pode deixar de lhe ser imputado, já que não veio demonstrar que não tivesse podido agir de acordo com o comportamento das normas atinentes que lho impunham, havendo lugar a uma censura ao agente por não ter adequado o seu comportamento de acordo com o direito, existindo assim a omissão voluntária de um dever que mais não é do que uma das formas de culpa na sua modalidade de negligência, tal como se mostra definida no art.º 15.º do Código Penal, pelo que se verificam todos os requisitos para tal retardamento da liquidação lhe ser imputável a acto da sua vontade, logo não podendo deixar de haver lugar aos mesmos, improcedendo também a matéria destas alíneas das conclusões do recurso.

É assim de conceder provimento parcial ao recurso, de revogar parcialmente a sentença recorrida e de anular as liquidações de IVA e correspondentes juros compensatórios na parte em que tais liquidações se mostram caducadas no seu exercício à liquidação.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se em conceder parcial provimento ao recurso e em revogar parcialmente a sentença recorrida e, em consequência, em anular as liquidações de IVA dos trimestres 99-03T, 99-06T e 99-09T e respectivos juros compensatórios, mantendo-se as restantes liquidações (IVA de 99-12T e respectivos juros compensatórios).

Custas na 1.ª Instância por ambas as partes na medida do decaimento, e neste Tribunal, apenas pela recorrente, também na medida do decaimento.

Lisboa, 29/05/2007

EUGÉNIO SEQUEIRA

VALENTE TORRÃO

LUCAS MARTINS

(1) Cfr. neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos do STA de 6.22.2002 e de 11.6.2002, recursos n.ºs 26.469 e 6630/2002, respectivamente.

(2) A redacção introduzida no art.º 88.º do CIVA, nenhuma influência veio trazer no modo de contagem do prazo de caducidade, como nesta parte bem se pronuncia a recorrente, por mais não ter vindo fazer do que compatibilizar as normas do CIVA, como a do art.º 88.º, com a do art.º 45.º da LGT, no que ao início do prazo de caducidade tange, quanto aos impostos de obrigação única, como o IVA.

(3) Cfr. neste sentido, entre outros, os acórdãos do STA de 24.9.97, publicado no BMJ n.º 469, pág. 302, e de 6.11.202, recurso n.º 21.959.

(4) In Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 2.ª Edição, revista e aumentada, VISLIS, pág. 223 e 224, nota 9.