01455/11.3BELRS - Supremo Tribunal Administrativo

Ainda que, relativamente aos prédios em causa, a sociedade vendedora, à data em que entrou em vigor o CIMI (1/12/2003), estivesse a beneficiar da suspensão de tributação em sede de CA ao abrigo do disposto no artigo 10.º, n.º 1, alínea f), do respetivo Código, e, por força do disposto no n.º 6 do artigo 31.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12/12, no ano de 2003 tenha beneficiado da não tributação em IMI, a sociedade que em 2004 surge como a primeira adquirente dos prédios no âmbito da vigência do CIMI não fica impedida pelo n.º 6 do artigo 9.º desse Código de beneficiar da não sujeição a imposto prevista na alínea e) do n.º 1 do mesmo artigo.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

A Fazenda Pública, inconformada, interpôs recurso da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A..., S.A. contra as liquidações de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) referentes aos prédios inscritos na matriz predial ...24 e ...77 e aos anos de 2004 a 2006, no valor global de € 40.439,42.

Alegou, tendo concluído da seguinte forma:

A. Nos termos do art. 9.º, n.º 1, e) o IMI é devido a partir “do 3º ano seguinte, inclusive, àquele em que o prédio tenha passado a figurar no inventário de uma empresa, que tenha por objecto a sua venda”.

B. Esta disposição sucedeu à al. f) do art. 10.º do CCA, que previa que “a contribuição é devida a partir (…) do terceiro ano inclusive, àquele em que o prédio tenha passado a figurar nas existências de uma empresa que tenha por objecto a sua venda”, sendo que para o CCA, à semelhança do CIMI, o sujeito passivo era também a pessoa que fosse o proprietário no dia 31 de Dezembro de cada ano.

C. Contudo, o CIMI contém uma disposição inovadora face ao anterior CCA. Essa norma é a previsão contida no nº 5 do art. 9º do CIMI, a qual dispõe que “não gozam do regime previsto nas alíneas d) e e) do nº 1 os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que dele já tenha beneficiado”.

D. Conforme resulta dos factos provados, a impugnante adquiriu os imóveis à sociedade B..., SA., em 29 de Dezembro de 2004, por escritura de compra e venda, sendo que aquela entidade já tinha beneficiado de suspensão de tributação, em sede de CA.

E. Ora, tendo beneficiado de tal suspensão em sede de CA, também dela beneficiou em sede de IMI, pois que de acordo com o disposto no art. 31.º, nº 6 do DL 287/2003 de 12/11, se mantiveram em vigor os benefícios fiscais relativos a CA, reportados agora ao IMI.

F. Consequentemente, temos que concluir que a sociedade B..., SA não só beneficiou da suspensão de tributação em sede de CA, como beneficiou da suspensão de tributação em sede de CIMI sucessivamente, uma vez que o nº 6 do art. 9º se aplica às situações em que o adquirente do imóvel o tenha adquirido, após 1 de Dezembro de 2003 a um alienante que já beneficiou da não sujeição em sede de IMI.

G. Cumpre ainda acrescentar que, tendo a aquisição do imóvel ocorrido em 29-12-2004, ocorreu já após a entrada em vigor do CIMI, pelo que lhe é aplicável o disposto no art. 9º, nº 1, 4 e 6 do CIMI.

H. Por razões de política legislativa, este diploma quis evitar a irrepetibilidade sequencial da suspensão de tributação, isto é, quis obstar a que o regime de não tributação dos prédios adquiridos para revenda se aplique em cadeia, de forma continuada, quando o prédio é transmitido sucessivamente entre empresas que exercem a atividade de compra de prédios para revenda e o mantêm afecto ao activo circulante.

I. É certo que, o regime contido no CCA não previa esta clausula anti-abuso, contida no nº 6, do art. 9º do CIMI.

J. Contudo, esta norma já estava consagrada na Lei Fiscal na data em que a ora impugnante optou por adquirir um prédio a empresa que já havia beneficiado de suspensão da tributação em sede de CIMI.

K. Pelo que ao decidir como decidiu violou a douta sentença o disposto no art. 9.º, nº 1, 4 e 6 do CIMI.

A Impugnante A..., S.A contra - alegou, formulando as seguintes conclusões:

I. As alegações de recurso apresentadas pela Recorrente devem ser rejeitadas, uma vez que a Recorrente, tempestivamente, não apresentou requerimento de interposição de recurso nos termos do n.º 1 e do artigo 282.º do CPPT, bem como do n.º 1 do artigo 637.º do CPC, ex vi artigo 281.º do CPPT.

II. Analisadas as alegações da Recorrente e as respectivas conclusões do recurso, conclui-se que a matéria de facto dada como provada e não provada na sentença não foi objecto de impugnação por parte da Recorrente.

III. Pelo que se verifica, no presente recurso, a excepção dilatória de incompetência absoluta do TCAS, em razão da hierarquia, a qual desde já se invoca, para todos os efeitos legais, e que obsta ao conhecimento do mérito do recurso, constituindo uma questão que o tribunal deve conhecer, com prioridade sobre qualquer outra, nos termos do disposto no artigo 16.º do CPPT.

IV. Neste sentido, deverá ser determinada a remessa oficiosa do processo ao Tribunal competente que, in casu é o STA, nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 18.º do CPPT, motivo pelo qual, por razões de celeridade processual, requer-se a V. Exa. que, sendo o presente recurso admitido, seja ordenada a sua subida à Secção de Contencioso Tributário do STA e não ao TCAS.

V. Sem prescindir, importa destacar que a sentença recorrida não merece qualquer censura, na medida em que está alinhada com a jurisprudência do STA, a qual, perante três situações idênticas à dos presentes autos - mesmos factos, partes, prédios e fundamentos para emissão de liquidação adicional de IMI, pela AT, em que apenas diferia o ano em causa -, concluiu que não se verificava o impedimento previsto no n.º 6 do artigo 9.º do CIMI, uma vez que a entidade alienante nunca beneficiou do regime de não tributação previsto na alínea e) do n.º 1 do mesmo artigo.

VI. Na verdade, ao contrário do que defende a AT, a sociedade B... (a quem a Recorrida adquiriu os prédios) não beneficiou de qualquer suspensão de tributação em sede de IMI, no ano de 2003, visto que nesse ano não se verificou nenhuma condição resolutiva dos efeitos do facto negativo ocorrido em 2001 (o registo do imóvel em inventário) na esfera da B..., pelo que não foram destruídos retroactivamente os efeitos desse facto (tal como vinha previsto no n.º 2 do artigo 10.º do CCA).

VII. É o próprio n.º 5 do artigo 31.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, que ressalva que os códigos revogados se continuam a aplicar aos factos tributários ocorridos até à entrada em vigor do CIMI, pelo que a previsão ou não de tributação em IMI, no ano de 2003, se torna irrelevante, o que significa que a primeira aquisição efectuada à entidade que haja beneficiado da alínea e) do n.º 1 do artigo 9.º do CIMI será sempre a seguinte à aquisição efectuada pela Recorrida à B

VIII. Novamente sem prescindir, o n.º 3 do artigo 103.º da CRP prevê o princípio constitucional da não retroactividade da lei fiscal ao estabelecer que “ninguém pode ser obrigado a pagar impostos que não hajam sido criados nos termos desta Constituição, que tenham natureza retroactiva ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei” (realce nosso).

IX. Ora, tendo o CIMI entrado em vigor a 1 de Dezembro de 2003 e sendo que o CCA continuou a aplicar-se aos factos tributários ocorridos até à entrada em vigor do CIMI, é forçoso concluir-se que à data da aquisição dos imóveis pela sociedade B... vigorava o CCA, o qual não previa a proibição de não sujeições sucessivas de Contribuição Autárquica, pelo que a B... beneficiou, nos termos da legislação à data em vigor, da exclusão de tributação de CA e não de IMI.

X. O que leva à conclusão de que a Recorrida seria a primeira entidade a beneficiar, relativamente aos prédios aqui em questão, da não sujeição a IMI prevista na alínea e) do n.º 1 do artigo 9.º do CIMI, pelo que a liquidação de IMI sindicada é crassamente ilegal, por violação do princípio da não retroactividade da lei fiscal.

XI. Concluindo-se, como foi concluído pelo STA nos Acórdãos proferidos processos n.º 01303/16, de 07/03/2018, n.º 1172/16-30 - 1456/11.1BELRS, de 29/10/2020, e n.º 1457/11.0BELRS, de 13/01/2021, devem as alegações de recurso apresentadas pela AT ser julgadas totalmente improcedentes.

A Exma. Procuradora-Geral Adjunta junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da procedência do recurso, concluindo que “(…) não é relevante que a aqui recorrida fosse ou não a primeira proprietária dos imóveis aquando da entrada em vigor do CIMI, beneficiando, assim, da não tributação, sendo importante é que a norma anti-abuso já estava em plena vigência quando os imóveis foram por si adquiridos, estando a sua situação “definida” face às normas vigentes e aplicáveis.

Nesta perspectiva, entendemos que, uma vez que a Sentença recorrida não analisou correctamente os factos e não interpretou nem aplicou correctamente o direito aplicável, tendo razão a recorrente, deve ser concedido provimento ao recurso.”

Cumpre decidir.

2. Fundamentação

2.1. Remete-se para a matéria de facto que consta da decisão recorrida, a qual aqui se dá por integralmente reproduzida (cf. artigo 663.º, n.º 6, do CPC, aplicável ex vi do artigo 679.º do mesmo Código).

2.2. O direito

Está em causa no presente recurso a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de IMI relativas aos prédios inscritos ...24 e ...77 e aos anos de 2004 a 2006.

O tribunal a quo deu razão à Impugnante e, em consequência, anulou as liquidações impugnadas, decidindo, em síntese, que não podia a Autoridade Tributária e Aduaneira ter dado o salto lógico de aplicar o n.º 6 do art.º 9.º do (então) novo Código do IMI como se a delimitação negativa de imposto de que beneficiou a entidade alienante tivesse sido usufruída na vigência do Código do IMI, ou seja, “aplicando uma consequência (melhor dizendo, uma previsão legal…) que só passou a existir no ordenamento jurídico-tributário nacional com a entrada em vigor do Código do IMI - a norma anti-abuso que decorre do n.º 6 do art.º 9.º do Código do IMI -, a factos, isto é, a não sujeição a imposto da entidade alienante, que resultaram de preceito legal do Código da Contribuição Autárquica”.

A Fazenda Pública não se conforma com o assim decidido, sustentando, no essencial, que a sociedade que vendeu os prédios não só beneficiou da suspensão de tributação em sede de Contribuição Autárquica, como também dela beneficiou em sede do CIMI, sucessivamente, e que o n.º 6 do artigo 9.º se aplica às situações em que o adquirente do imóvel o tenha adquirido, após 1 de Dezembro de 2003 a um alienante que já beneficiou da não sujeição em sede de IMI.

A questão que vem colocada pela Fazenda Pública/Recorrente reconduz-se, por isso, a saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao concluir pela ilegalidade das liquidações, o que passa por saber se a Impugnante está impedida de beneficiar da não tributação ao abrigo da alínea e) do n.º 1 do art. 9.º do CIMI por a sociedade que lhe vendeu os prédios ter já beneficiado do mesmo regime e, por isso, se verificar o impedimento previsto no n.º 6 do mesmo artigo.

Sucede que, como aliás resulta da sentença recorrida, o Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou sobre esta questão no acórdão de 7/3/2018, Processo 1458/11.8BELRS (01303/16), cujo entendimento foi posteriormente reiterado nos acórdãos de 28/10/2020, Processo 01456/11.1BELRS (01172/16) e de 13/1/2021, Processo 1457/11.0BELRS, sendo que nesses processos estavam em litígio as mesmas partes que nestes autos, só divergindo os anos da liquidação do imposto.

Neste contexto, e porque se trata de jurisprudência cuja fundamentação jurídica tem plena aplicação no caso vertente, e que se subscreve integralmente, e também com vista a promover uma interpretação e aplicação uniformes do direito (artigo 8.º, n.º 3 do CC), assumimos como nossa a fundamentação e decisão do primeiro acórdão deste Tribunal que tratou a questão, para o qual iremos remeter, transcrevendo os seus termos, advertindo, no entanto, tal como se fez no acórdão de 13/1/2021 (Processo 1457/11.0BELRS) que na sua leitura haverá que se atender ao facto de a sentença nele sindicada, ao contrário do que acontece neste recurso, ter julgado improcedente a impugnação judicial e mantido a liquidação, pelo que há uma inversão da posição das partes litigantes.

Assim, como resulta do acórdão de 7/3/2018, Processo 1458/11.8BELRS (01303/16):

“(..) Passemos, agora, à questão da legalidade da liquidação, que passa por saber se a ora Recorrente está impedida de beneficiar da não tributação ao abrigo da alínea e) do n.º 1 do art. 9.º do CIMI por a sociedade que lhe vendeu os prédios ter já beneficiado do mesmo regime e, por isso, se verificar o impedimento previsto no n.º 6 do mesmo artigo. Recorde-se que este n.º 6 do art. 9.º do CIMI dispõe: «Não gozam do regime previsto nas alíneas d) e e) do n.º 1 os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que dele já tenha beneficiado» (sublinhado nosso).

Como bem salientou a Juíza do Tribunal a quo, trata-se de uma norma anti-abuso, que visa obstar à aplicação do regime em cadeia quando o prédio é transmitido sucessivamente entre empresas cujo objecto social seja a compra e venda de imóveis e o mantenham afecto ao activo circulante.

Como diz JOSÉ MARIA FERNANDES PIRES, sob a epígrafe «A irrepetibilidade sequencial do regime», «A Lei não permite que este regime de não tributação dos prédios adquiridos para revenda se aplique em cadeia, de forma continuada, quando é transmitido sucessivamente entre empresas que exercem a actividade de compra de prédios para revenda e o mantêm afecto ao activo circulante. Nesse caso a Lei só permite que a primeira dessas empresas beneficie do regime, impedindo as restantes de usarem o mesmo direito.

A razão subjacente a este regime é a necessidade de evitar que de forma artificial se eternize indevidamente este regime de não tributação, por exemplo fazendo circular o prédio por várias empresas do mesmo grupo, beneficiando assim de períodos sucessivos de não sujeição.

Quando isso ocorrer e um mesmo prédio se transmitir de uma empresa que tenha beneficiado deste regime para outra que dele pretenda beneficiar, só a primeira mantém o direito e a segunda não poderá dele usufruir» (Ob. cit., pág. 409.).

Foi com base na norma prevista no n.º 6 do art. 9.º do CIMI que a AT fundamentou a impossibilidade de a ora Recorrente beneficiar do regime da não sujeição previsto na alínea e) do n.º 1 do mesmo artigo. Isto, apesar de na decisão do recurso hierárquico interposto do indeferimento da reclamação graciosa sobre a liquidação a AT ter considerado que essa norma não era aplicável à situação sub judice.

Recordemos a fundamentação da AT: a sociedade vendedora adquiriu os prédios em causa em 10 de Julho de 2003, data em que vigorava o CCA e beneficiou da suspensão de tributação neste imposto ao abrigo do disposto na alínea f) do n.º 1 do art. 10.º daquele Código, norma que dispunha: «A tributação é devida: […] f) Do terceiro ano seguinte, inclusive, àquele em que um prédio tenha passado a figurar nas existências de uma empresa que tenha por objecto a sua venda»; quando entrou em vigor o CIMI, em 1 de Dezembro de 2003 (Como decorre do art. 32.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, diploma que procedeu à reforma da tributação do património e, para além do mais, aprovou o CIMI.), aquela sociedade vendedora beneficiou da isenção de IMI – devido pelo proprietário em 31 de Dezembro do ano a que respeita, nos termos do n.º 1 do art. 8.º do CIMI – por força do disposto no n.º 6 do art. 31.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, que dispõe: «Mantêm-se em vigor os benefícios fiscais relativos à contribuição autárquica, agora reportados ao IMI, bem como os respeitantes ao imposto municipal de sisa estabelecidos em legislação extravagante ao Código aprovado pelo Decreto-Lei n.º 41969, de 24 de Novembro de 1958, e no Estatuto dos Benefícios Fiscais, que passam a ser reportados ao IMT»; assim, «em Dezembro de 2003, a entidade que vendeu o prédio à recorrente encontrava-se a gozar de não sujeição a IMI, razão pela qual a adquirente não pode voltar a beneficiar do mesmo regime».

A sentença entendeu que a AT procedeu correctamente, pois a norma do n.º 6 do art. 9.º do CIMI deve ser interpretada no sentido de que não podem gozar do diferimento do início da tributação em IMI não só i) «os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que já tenha beneficiado do diferimento de início de tributação, nos termos da aplicação directa do artigo 9.º, n.º 1, alíneas d) e e), do CIMI», mas também ii) «os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que tenha beneficiado do diferimento do início de tributação da CA, posteriormente reportado a IMI, em virtude de o termo do período do benefício ocorrer na vigência do CIMI (como ocorre in casu; […])».Salvo o devido respeito, não tem razão no que se refere a este segundo segmento.

É certo que a sociedade vendedora estava a usufruir da dilação do início da tributação em CA ao abrigo do disposto na alínea f) do n.º 1 do art. 10.º do CCA. O que significa que o período de não tributação em CA, que se iniciou em 2003, se prolongaria, desde que se mantivessem os respectivos pressupostos, até à venda, desde que esta ocorresse dentro do período de 3 anos, tudo nos termos dos n.ºs 1, alínea f), 2 e 3 do art. 10.º do CCA.

Acontece que em 1 de Dezembro de 2003 entrou em vigor o CIMI e foi revogado o CCA, como decorre dos arts. 31.º, n.º 1 e 32.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro. No entanto, por força do disposto no n.º 5 do art. 31.º do referido Decreto-Lei n.º 287/2003, mantêm-se em vigor os benefícios fiscais relativos à CA, agora reportados ao IMI.

Assim, a sociedade que vendeu os prédios em causa à ora Recorrente em 2004 ficou dispensada de tributação em IMI no ano de 2003, imposto que, nos termos gerais, seria devido pelo proprietário do prédio em Dezembro de 2003, de acordo com o disposto no art. 8.º, n.º 1, do CIMI. Mas, contrariamente ao que sustentam a AT e a sentença recorrida, essa dispensa não decorre da aplicação, directa ou indirecta, do regime da alínea e) do n.º 1 do art. 9.º do CIMI; essa dispensa resulta, isso sim, do regime da alínea f) do n.º 1 do art. 10.º do CCA, sendo que, por força do disposto no referido n.º 5 do art. 31.º do Decreto-Lei n.º 287/2003 - norma de direito transitório - a dilação de tributação em CA aí prevista deve considerar-se reportada ao IMI. Note-se que a norma do n.º 5 do art. 31.º do Decreto-Lei n.º 287/2003 não diz que a sociedade que beneficiava do regime previsto na alínea f) do n.º 1 do art. 10.º do CCA passa a beneficiar do regime da alínea e) do n.º 1 do art. 9.º do CIMI pelo tempo que faltar para que se complete o período fixado naquela regra do CCA. O que a norma diz é coisa substancialmente diferente: «Mantêm-se em vigor os benefícios fiscais relativos à contribuição autárquica, agora reportados ao IMI».

Ou seja, a sociedade vendedora nunca beneficiou do regime de não tributação previsto na alínea e) do n.º 1 do art. 9.º do CIMI, pese embora tenha beneficiado da não tributação em IMI relativamente ao ano de 2003.

O que significa que, contrariamente ao que sustentou a AT e sufragou a sentença recorrida, não se verifica o impedimento previsto no n.º 6 do art. 9.º do CIMI a que a ora Recorrente beneficie do regime de não tributação previsto na alínea e) do n.º 1 do mesmo artigo: a sociedade vendedora nunca beneficiou deste regime.

Assim, sem necessidade de outros considerandos, concluímos que a sentença incorreu em erro de julgamento quanto à legalidade das liquidações impugnadas.

Por isso, há que conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a impugnação judicial procedente.”

Em suma, e como resulta do sumário do acórdão que vimos de transcrever, ainda que, relativamente aos prédios em causa, a sociedade vendedora, à data em que entrou em vigor o CIMI (1/12/2003), estivesse a beneficiar da suspensão de tributação em sede de Contribuição Autárquica ao abrigo do disposto no artigo 10.º, n.º 1, alínea f), do respetivo Código, por força do disposto no n.º 6 do artigo 31.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12/12, no ano de 2003 tenha beneficiado da não tributação em IMI, a sociedade que em 2004 surge como a primeira adquirente dos prédios no âmbito da vigência do Código do IMI não fica impedida pelo n.º 6 do artigo 9.º desse Código de beneficiar da não sujeição a imposto prevista na alínea e) do n.º 1 do mesmo artigo.

Assim, na esteira desta jurisprudência, que aqui se reitera, é de concluir que a sentença recorrida não enferma do erro de julgamento que lhe é assacado pela Fazenda Pública e que, por isso, o recurso não merece provimento.

3. Decisão

Assim, pelo exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 11 de Janeiro de 2024 - Fernanda de Fátima Esteves (relatora) - Anabela Ferreira Alves e Russo - José Gomes Correia.