Quem foi o relator do acórdão 0147/24.8BEFUN?

O relator foi João Sérgio Feio Antunes Ribeiro, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0147/24.8BEFUN?

O acórdão foi proferido em 14 de janeiro de 2026.

0147/24.8BEFUN

Sumário

Deve o artigo 16.º, n.°3, do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.° do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, ser interpretado no sentido de que podem ser afastadas, pela Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira, em violação da reserva absoluta de lei formal prevista na Constituição da República Portuguesa (princípio da legalidade, assim como de outros princípios fundamentais do Estado de Direito Democrático), as regras do direito português relativas às garantias processuais previstas em sede de processo de execução fiscal, designadamente as atinentes à suspensão do processo de execução fiscal, mesmo quando a referida suspensão está sujeita a um juízo valorativo prévio dessa Autoridade ou, pelo contrário, continua Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira vinculada a observar todas as garantias processuais previstas no direito tributário português?

Texto

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Relatório 1.1. A..., LDA., (ZONA FRANCA DA MADEIRA), devidamente identificada nos autos, veio interpor recurso da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal [doravante, TAF Funchal], em 26.06.2024, que julgou improcedente a reclamação judicial por si deduzida contra o ato de penhora realizado pela Autoridade Tributária, Serviço de Finanças do Funchal-1, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...89 e apensos, instaurado para cobrança de dívidas de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), no montante de € 7.724.129,00, decorrentes do procedimento de recuperação de auxílios de Estado concedidos a empresas a operar no âmbito institucional da Zona Franca da Madeira (ZFM), na sequência da Decisão (EU) 2022/1414, da Comissão de 4 de Dezembro de 2020, publicada no Jornal Oficial da União Europeia, Série L, n.º 217, de 22/08/2022 e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública do pedido. 1.2. A Recorrente conclui da seguinte forma as suas alegações de recurso: «… A) Delimita-se o objeto do presente recurso à análise das seguintes questões: (i) aferir se a sentença recorrida padece de nulidade por omissão de pronúncia nos termos do artigo 125.º do CPPT; e (ii) determinar se o sentido decisório perfilhado pelo Douto Tribunal a quo padece de erro de julgamento e, em caso afirmativo, como convictamente entende a Recorrente, os fundamentos que o alicerçam e impõem a prolação de pronúncia jurisdicional distinta; • DA NULIDADE DA SENTENÇA COM FUNDAMENTO EM OMISSÃO DE PRONÚNCIA B) O Douto Tribunal a quo absteve-se ilegalmente de se pronunciar sobre a ineficácia da decisão de indeferimento dos pedidos de dispensa de prestação de garantia aquando da realização da penhora (e respetivas consequências legais), não justificando sequer tal ausência de pronúncia, tendo por isso incumprido o seu dever de cognição; C) Tal questão de direito foi oportuna, expressa e desenvolvidamente invocada pela Recorrente junto do Douto Tribunal a quo, sendo o seu conhecimento particularmente relevante, uma vez que a Ilustre Magistrada do Ministério Público emitiu parecer no sentido da procedência da reclamação judicial precisamente com esse fundamento; D) A sentença recorrida padece, assim, de omissão de pronúncia, impondo-se a respetiva anulação por esse Douto Tribunal ad quem; • DO ERRO DE JULGAMENTO DE QUE PADECE A SENTENÇA RECORRIDA E) Não obstante o pagamento das dívidas subjacentes aos processos de execução fiscal em causa nestes autos esteja a ser coercivamente imposto através de processos de execução fiscal, entendeu o Douto Tribunal a quo que, à luz do Direito europeu – em particular, da Decisão da Comissão e do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589, do Conselho, de 13 de julho de 2015 –, é inadmissível a suspensão dos mesmos, o que, perante a falta de pagamento da dívida exequenda, legitimaria a realização de diligências de execução, in casu a penhora sub judice; F) Significa isto que, para o Douto Tribunal a quo, a Autoridade Tributária pode (i) recorrer ao processo de execução fiscal, que lhe confere prerrogativas extraordinárias e sem paralelo noutros regimes; e, simultaneamente, (ii) escolher as normas reguladoras do processo de execução fiscal concretamente aplicáveis, recusando aquelas que, com o intuito de salvaguardar os direitos fundamentais dos executados, lhes conferem algum tipo de garantia; G) Por outras palavras, para o Douto Tribunal a quo, a Autoridade Tributária, em concretização da Decisão da Comissão, pode instaurar processos de execução fiscal ad hoc, sem qualquer regulamentação legal que os legitime e regule, caracterizados pela concessão de poderes quase ilimitados ao credor tributário e pelo concomitante esvaziamento dos direitos dos executados; H) Sucede que, nos termos do artigo 266.º, n.º 2, 1.ª parte, da CRP, o princípio da legalidade, na sua dimensão de precedência de lei, não consente que a Autoridade Tributária, enquanto entidade administrativa que é, aplique regimes ad hoc, não sustentados em norma legal prévia; I) Por outro lado, incumbe à Autoridade Tributária, nos termos do mesmo artigo 266.º, n.º 2, 1.ª parte, da CRP, a aplicação estrita da lei, não dispondo esta entidade de competência em matéria de produção legislativa; J) Segundo o princípio da separação de poderes, alicerce do Estado de Direito Democrático, plasmado no artigo 2.º da CRP, e com consagração constitucional expressa no artigo 111.º da Lei Fundamental, cada órgão de soberania deve exercer as suas próprias atribuições, abstendo-se de se imiscuir nas atribuições de outros órgãos; K) Neste contexto, qualquer entendimento no sentido de que cabe à Autoridade Tributária interpretar a legislação e jurisprudência europeias e, subsequentemente, criar, de motu propriu e ex novo, o regime executivo a aplicar numa situação concreta, é inconstitucional, por violador dos princípios da separação e interdependência de poderes e do Estado de Direito Democrático, respetivamente consagrados nos artigos 2.º e 111.º da CRP; L) Assim, ainda que o Direito europeu reclamasse a regulamentação de um processo executivo diferente do processo de execução fiscal para efeitos de cobrança de dívidas decorrentes da pretensa atribuição indevida de um auxílio de estado em matéria fiscal, nunca a competência para definir esse processo caberia à Autoridade Tributária, mas antes aos órgãos que, de acordo com a CRP, dispõem de competência para legislar, i.e., a Assembleia da República e o Governo; M) De notar que o que o princípio do primado impõe é que seja desaplicado o Direito interno desconforme ao Direito da União Europeia, fazendo impender sobre todos os órgãos do Estado o dever de, no exercício das correspondentes atribuições e quando confrontados com disposições nacionais incompatíveis com normas europeias, darem primazia às segundas sobre as primeiras – nesse sentido, cfr., por todos, o Acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia Minister for Justice and Equality, The Commissioner of the Garda Síochána/Workplace Relations Commission, proferido a 4 de dezembro de 2018 no âmbito do processo C-378/17; N) Em consequência, a interpretação e aplicação conferidas pelo Douto Tribunal a quo ao regime ínsito nos artigos 52.º, n.º 4, da LGT, 169.º e 170.º do CPPT, no sentido da sua desaplicação por força do primado do Direito europeu, é inconstitucional, por preterição dos princípios da legalidade administrativa, da separação e interdependência de poderes e do Estado de Direito Democrático, respetivamente consagrados nos artigos 266.º, n.º 2, 1.ª parte, 111.º e 2.º da CRP, decorrendo de uma incorreta apreensão do sentido do princípio do primado, plasmado no artigo 8.º, n.º 4, da CRP, o que não poderá deixar de ser devidamente relevado por esse Douto Tribunal ad quem, conduzindo à revogação da sentença recorrida, com as demais consequências legais; O) Contrariamente ao que entendeu o Douto Tribunal a quo, a possibilidade de suspensão do processo de execução fiscal quando esteja em causa a recuperação de auxílios de estado concedidos de forma (pretensamente) ilegal não é contrária ao Direito europeu, sendo, aliás, expressamente admitida em ordenamentos jurídicos – como o espanhol – que regulamentam essa situação; P) A própria Comissão Europeia já se pronunciou nesse sentido a propósito da execução pela Irlanda da Decisão (UE) 2017/1283, da Comissão, de 30 de agosto de 2018, relativa ao auxílio estatal SA.38373 (2014/C) (ex 2014/NN) (ex 2014/CP), concedido pela Irlanda à Apple; Q) Tudo ponderado, necessariamente se conclui pelo erro de julgamento do Douto Tribunal a quo, requerendo-se por isso a esse Douto Tribunal ad quem que julgue procedente o presente recurso, revogando a referida pronúncia jurisdicional, tudo com as demais consequências legais; • DA DISPENSA DO REMANESCENTE DA TAXA DE JUSTIÇA R) Verificando-se não ter o elevado valor de taxa de justiça total correspondência com a conduta processual das partes, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que, nos termos do artigo 6.º, n.º 7, parte final, do RCP, as dispense do pagamento do remanescente da taxa de justiça devida na presente instância. Nestes termos e nos demais de Direito que V. Ex.as doutamente suprirão, requere-se a esse Douto Tribunal ad quem que julgue totalmente procedente o presente recurso nos termos e com os fundamentos supra expostos, com as demais consequências legais. …» 1.3. A Fazenda Pública (Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira (AT-RAM), produziu contra-alegações, concluindo do seguinte modo: «… A. O presente recurso tem por objeto a sentença proferida em 27/06/2024, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal que decidiu julgar totalmente improcedente a Reclamação e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública do pedido. B. Tendo em conta as conclusões tiradas pela Recorrente, e apesar da sua extensão, a única questão a apreciar pelo Tribunal ad quem prende-se com a alegada ilegalidade da penhora realizada na pendência de um pedido dispensa de garantia para a suspensão do processo de execução fiscal, considerando que está em causa a cobrança de dívida de IRC decorrente da recuperação de auxílios de Estado, em cumprimento da decisão da Decisão (EU) 2022/1414, da Comissão de 4 de Dezembro de 2020, publicada no Jornal Oficial da União Europeia, Série L, n.º 217, de 22/08/2022 (Decisão da Comissão). C. Como de seguida se demonstrará, a sentença recorrida não merece qualquer reparo pois está em conformidade com o Direito da União Europeia, designadamente com a Decisão da Comissão e com o Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, aplicáveis por força do n.º 4 do art.º 8.º da Constituição, bem como com a jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), razão pela qual deverá ser negado provimento ao presente recurso. D. Nos presentes autos está em causa a penhora ...69/24 de 13/02/2024, ordenada pela Autoridade Tributária, Serviço de Finanças do Funchal, do saldo da conta da reclamada do depósito à ordem com o IBAN ...82, no processo de execução fiscal n.º ...89 e apensos, instaurados para cobrança de dívidas de IRC decorrentes do procedimento de recuperação de auxílios de Estado concedidos a empresas a operar no âmbito institucional da Zona Franca da Madeira (ZFM), na sequência da Decisão (EU) 2022/1414, da Comissão de 4 de Dezembro de 2020, acima referida. E. Essa Decisão prevê, designadamente, que a recuperação dos auxílios de Estado concedidos favor da ZFM – Regime III (cuja aplicação foi considerada ilegal), deve ser imediata e efetiva, devendo Portugal assegurar a sua execução no prazo de oito meses a contar da data da respetiva notificação. F. A Decisão da Comissão, que foi confirmada pelo Tribunal Geral da União Europeia, no processo T-95/21, é vinculativa e prevalece sobre o direito interno (cf. art.º 288.º do TFUE e artigo 8.º, n.º 4 da CRP). Ademais, produz efeitos imediatos, por não ter sido determinada a sua suspensão, nos termos do artigo 278.º do TFUE. G. Dando cumprimento a essa decisão, Portugal procedeu à recuperação do auxílio lançando mão do procedimento de liquidação, atendendo ao facto de o auxílio de Estado se ter consubstanciado num benefício fiscal (como resulta quer da Decisão da Comissão, quer do acórdão do Tribunal Geral da União Europeia, no processo T-95/21) e, na falta de um regime jurídico específico para a recuperação, ser aquele que mais adequava à situação em concreto. Tal não afasta, porém, o carácter especial da dívida como auxílio de Estado (cuja atribuição apenas se concretizou através de um benefício fiscal, rectius uma redução de IRC). H. Também o artigo 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13/07/2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do TFUE, prevê que “recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do EstadoMembro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão” (sublinhado e negrito nosso). I. Esse regulamento é diretamente aplicável no direito interno por força do disposto nos artigos art.º 8.º, n.º 4 da CRP e 288.º do TFUE. J. Os deveres resultantes do primado do direito da União Europeia vinculam todas as entidades públicas, incluindo a AT, AT-RAM e os órgãos jurisdicionais nacionais, pelo que, in casu, o órgão de execução fiscal tem o dever de aplicar as normas do direito da União Europeia seguindo a interpretação das mesmas que resulta da jurisprudência do TJUE, recusando a aplicação de quaisquer normas nacionais incompatíveis. K. Ora, a execução imediata e efetiva imposta a Portugal quanto à recuperação dos auxílios, não pode, legalmente, ficar sujeita à aplicação de regras processuais ou substantivas do direito interno português das quais resulte uma dilação temporal ou fracionamento na recuperação desses auxílios, sob pena de violação do direito da União. L. Esse é o caso das normas que prevêm a suspensão do processo de execução fiscal, mediante a prestação ou dispensa de garantia (designadamente, artigos 169.º, 170.º, 196.º, 199.º do CPPT e 52.º da LGT). M. Neste sentido, e por força do princípio da cooperação leal previsto no art.º 4.º do Tratado da União Europeia, devem mesmo os Tribunais nacionais aos quais forem postas estas questões desaplicar todas as disposições de direito interno que obstem à recuperação dos auxílios de Estado concedidos em violação com o direito da União Europeia e cuja incompatibilidade foi declarada por uma decisão da Comissão que é vinculativa e já plenamente eficaz. N. Da jurisprudência do TJUE decorre que deve ser afastada a aplicação de toda e qualquer norma de direito nacional que colida com os princípios da celeridade e eficácia previstos no n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13 de julho de 2015 - vejam-se nesse sentido os acórdãos de 5/10/2006, Comissão/França («Scott»), C232/05, ECLI:EU:C:2006:651, com contornos muito semelhantes ao dos presentes autos, de 18/07/2007, no processo C-119/05, de 10/05/2010, Processo n.º C-210/09 (Kimberly Clark) e de 11/09/2014, processo n.º C-527/12 (Comissão/Alemanha). O. Ademais, segundo o TJUE, uma recuperação tardia, posterior aos prazos fixados, não respeita as exigências do TFUE - v., neste sentido, acórdão Comissão/Itália, C-353/12, EU:C:2013:651, n.ºs 31, 32 e jurisprudência aí referida, bem como o acórdão Comissão/França («Lignes maritimes Marseille-Corse»), C-63/14. Sucede que no caso em apreço o prazo de recuperação já foi ultrapassado. P. Entre nós, também este colendo STA já decidiu desaplicar normas de direito interno incompatíveis com o direito da União Europeia, de que são exemplo os seguintes acórdãos de 10/04/2024, processo 0176/11.1BEFUN, e de 6/10/2005, processo n.º 02037/02. Q. Assim, como bem decidiu o Tribunal a quo, em conformidade com jurisprudência do TJUE, deve ser recusada a aplicação das normas de direito interno que prevêem a suspensão da execução, mediante a prestação ou dispensa de garantia, por serem incompatíveis com o Direito da União Europeia, designadamente, com a Decisão da Comissão n.º 2022/1414 de 4/12/2020 e o Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, os quais são aplicáveis no direito interno por força do art.º 8.º, n.º 4 da Constituição, e, por maioria de razão, das normas de direito interno que prevêem a suspensão da execução fiscal na pendência de um pedido de dispensa de garantia. R. Uma interpretação contrária, segundo a qual se admitisse a suspensão da execução fiscal destinada à cobrança de dívidas de auxílios de Estado (cuja recuperação tenha sido ordenada pela Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão Europeia. de 4/12/2020), seria inconstitucional por violação do artigo 8.º n.º 4 da CRP, que consagra o primado do direito da União Europeia sobre o direito nacional, na medida em que essa interpretação colide com os princípios da celeridade e eficácia, segundo o entendimento do TJUE nesta matéria. S. Atenta a obrigação de recuperação imediata e efetiva dos auxílios de Estado, plasmada no art.º 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13/07/2015, deve ser afastada a aplicação das normas previstas no art. 278.º, n.º 6, n.º 8 e n.º 9, do CPPT, pois, ao permitirem a suspensão dos efeitos do acto reclamado e do processo de execução fiscal, criariam uma dilação temporal na recuperação do auxílio, retirando a celeridade e eficácia imposta pelo direito da União. T. Apesar de se entender que a sentença recorrida está em conformidade com a jurisprudência do TJUE em matéria de recuperação de auxílios de Estado, caso subsistam dúvidas sobre a interpretação do Direito da União Europeia, desde já se requer que V. Exas., ao abrigo do mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267.º do TFUE, se dignem solicitar ao TJUE que este se pronuncie sobre as seguintes questões: O art.º 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, a Comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (2019/C 247/01) e a Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020, devem ser interpretados no sentido de que se opõem: i. À aplicação das normas internas (designadamente dos artigos 169.º e 170.º do CPPT e 52.º da LGT) que prevêem a suspensão da execução fiscal (mediante a dispensa ou prestação de garantia) de dívidas d auxílios de Estado, cuja recuperação foi ordenada pela Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020? ii. À aplicação das normas internas previstas no art. 278.º, n.º 6, n.º 8 e n.º 9, do CPPT, que, na pendência de reclamação de ato praticado na execução fiscal de dívidas referidas no ponto anterior, prevêem a suspensão do acto reclamado e do processo de execução? U. Não padece a sentença recorrida de nulidade por omissão de pronúncia nos termos do artigo 125.º, n.º 1, do CPPT. V. Deve ser dispensada a Fazenda Pública do pagamento do remanescente da Taxa de Justiça nos termos do artigo 6.º n.º 7 do RCP. Termos em que deve este Colendo Supremo Tribunal Administrativo: i) Formular um pedido de reenvio prejudicial ao TJUE, nos termos do artigo 267º, primeiro parágrafo, alínea b), e terceiro parágrafo, do TFUE, aplicável por força do disposto no n.º 4 do art.º 8.º da CRP, para esclarecer as 29 questões acima referidas em 89., com a consequente suspensão da presente instância de recurso; ii) Recusar a aplicação das normas previstas nos n.ºs 6, 8 e 9 do art.º 278.º do CPPT, por serem contrárias ao Direito da União Europeia; iii) Negar provimento ao presente recurso, confirmando-se a sentença recorrida que julgou improcedente a Reclamação; iv) Dispensar a Fazenda Pública do pagamento do remanescente da taxa de justiça. …» 1.4. O Digno Magistrado do Ministério Público junto deste Supremo Tribunal, emitiu douto parecer no sentido da procedência do presente recurso jurisdicional, com a consequente revogação da decisão recorrida e do ato do órgão de execução fiscal, nos termos que se reproduzem: «… Encontra-se de momento para apreciação nos autos o recurso jurisdicional apresentado pela firma A..., Lda., relativamente à douta sentença proferida pelo TAF do Funchal, com data de 27.06.2024, pela qual foi julgada improcedente a reclamação que a mesma apresentara com relação a acto do órgão de execução fiscal, o acto de penhora executiva emitida no âmbito do processo de execução fiscal nº ...89 (e apensos), a correr termos pelo Serviço de Finanças do Funchal-1. Da respectiva alegação decorre que a firma Recorrente centra o recurso com a imputação, à decisão recorrida, do vício de nulidade, por omissão de pronúncia, na medida em que o tribunal a quo se absteve de apreciar uma das questões suscitadas pela Recorrente na reclamação que apresentara, mais precisamente a que contende com a ineficácia da decisão do órgão de execução fiscal de indeferimento dos pedidos de dispensa de prestação de garantia aquando da realização da penhora executiva, e das respectivas consequências legais, e ainda, e por outro lado, com a imputação do vício de erro de julgamento, neste caso por considerar que a decisão recorrida fizera errada interpretação e aplicação do regime previsto nas disposições do artigo 52º, nº 4, da LGT, e dos artigos 169º e 170º, ambos do CPPT, ao desaplicar no caso tais disposições, o que é de ter por inconstitucional, por violação dos princípios da legalidade democrática, da separação e da interdependência de poderes e do Estado de Direito Democrático, consagrados, respectivamente, nas disposições dos artigos 266º, nº 2, 1ª parte, 111º, e 2º, da Constituição. Sustenta a firma Recorrente, em síntese, que o princípio da legalidade, na sua dimensão de precedência de lei, e de acordo com o previsto no artigo 266º, nº 2, 1ª parte, da Constituição, não admite que a Autoridade Tributária possa recorrer a regimes ad hoc para efeitos de cobrança de créditos de natureza tributária, o que significa que o tribunal a quo fez errada interpretação e aplicação da lei ao considerar ser possível lançar mão de um processo de execução fiscal nos termos do qual são concedidas prerrogativas especiais ao credor tributário, de tal forma que lhe possam permitir a escolha das normas processuais aplicáveis, e também a igual recusa de aplicação das normas processuais que procuram salvaguardar os direitos fundamentais dos executados, particularmente as que lhe conferem algum tipo de garantia. Refere ainda a Recorrente ser errado o entendimento do tribunal a quo de que é contrária ao Direito da União Europeia a possibilidade de suspensão da instância executiva fiscal quando esteja em causa a recuperação de Auxílios de Estado, ao considerar que nestes casos, face ao disposto no artigo 16º, do Regulamento EU/2015/1589, do Conselho, de 13.07.2015, é inadmissível a suspensão destes processos e por se impor na falta de pagamento voluntário a imediata realização de diligências para cobrança executiva das dívidas em causa. * A Exma. Representante da Fazenda Pública apresentou contra-alegações nos autos, nas quais, e de uma forma bem desenvolvida sustentou a improcedência do recurso e a consequente manutenção da decisão recorrida por se não verificarem quaisquer dos vícios que lhe são imputados. Por outro lado, e muito embora tenha entendido que a sentença recorrida se encontra em conformidade com a jurisprudência do TJUE em matéria de recuperação de auxílios de Estado, considerou que, caso subsistam dúvidas sobre a interpretação do Direito da União Europeia, será de recorrer ao mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267º do TFUE, de forma a solicitar ao TJUE que este se pronuncie sobre as seguintes questões: O artigo 16º, nº 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, a Comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (2019/C 247/01) e a Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020, devem ser interpretados no sentido de que se opõem: i. À aplicação das normas internas (designadamente dos artigos 169º e 170º do CPPT e 52º da LGT), que prevêem a suspensão da execução fiscal (mediante a dispensa ou prestação de garantia) de dívidas de auxílios de Estado, cuja recuperação foi ordenada pela Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020? ii. À aplicação das normas internas previstas no artigo 278º, nº 6, nº 8 e nº 9, do CPPT, que, na pendência de reclamação de ato praticado na execução fiscal de dívidas referidas no ponto anterior, prevêem a suspensão do acto reclamado e do processo de execução? * Posto isto importará tomar posição sobre o recurso trazido a esta instância, e em primeiro lugar emitir pronuncia quanto ao invocado vício de erro de julgamento, que, segundo a firma Recorrente, padecerá a sentença recorrida, e isto por se tratar de vício que a proceder determinará uma mais estável ou mais eficaz tutela dos interesses ofendidos. Ora sucede que o invocado vício de erro de julgamento de direito, por errada interpretação e aplicação de lei, na forma e nos termos como vêm assacados à decisão recorrida, foi entretanto objecto de apreciação jurisdicional nesta instância em vários processos decorrentes de contencioso executivo associado à recuperação de Auxílios de Estado concedidos a empresas estabelecidas na denominada Zona França da Madeira. Referimo-nos ao processo nº 33/24.1BEFUN (Acórdão do STA, de 03.07.2024), ao processo nº 88/24.9BEFUN (Acórdão do STA de 03.07.2024), ao processo nº 50/24.1BEFUN (Acórdão do STA de 11.07.2024), ao processo nº 92/24.7BEFUN (Acórdão do STA de 11.07.2024), e ao processo nº 94/24.3BEFUN), nos quais, por decisões recentes, foi fixada jurisprudência no sentido de que não existe um quadro normativo que impeça a aplicação das garantias processuais previstas em sede de execução fiscal aplicáveis à recuperação executiva de Auxílios de Estado ilegais. Neste contexto, e a nosso ver, são de considerar como relevantes, e como síntese dessa jurisprudência, as conclusões que constam do sumário tirado no Acórdão do STA, de 03.07.2024 (processo nº 33/24.1BEFUN), e de acordo com o qual se considerou que: I - A questão fundamental é a de saber se decorre dos instrumentos de Direito da União Europeia invocados a inadmissibilidade da dispensa de garantia para a suspensão do processo de execução fiscal. II - É de afastar, logo à partida, que seja recusada a suspensão do processo de execução fiscal com dispensa de prestação de garantia, só porque, supostamente, seria o que resultaria dos instrumentos de Direito da União Europeia invocados. Sendo essa atuação ainda mais censurável por se apoiar, sobretudo, numa comunicação da Comissão. III - Mesmo no plano dos princípios gerais da União dificilmente se conceberia uma discriminação dos executados em função da situação que esteve na origem do crédito fiscal a recuperar. IV - Concede-se provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, revogando a decisão recorrida e anulando o despacho do órgão de execução reclamado. A nosso ver será de sufragar o entendimento acolhido na jurisprudência referida, pois, e em matéria de recuperação de valores respeitantes a Auxílios de Estado ilegalmente concedidos, também entendemos que não existe um quadro normativo que derrogue a aplicação do regime das garantias processuais postos à disposição dos contribuintes. * Assim, neste condicionalismo, s.m.o., é também nosso parecer que será de julgar procedente o presente recurso jurisdicional, com a consequente revogação da decisão recorrida, e com a igual revogação do acto do órgão de execução fiscal. …» 1.5. Notificadas as partes do douto parecer que antecede, nada responderam. 1.7. Por acórdão deste Supremo Tribunal, de 02/10/2024, foi determinada a suspensão da instância de recurso na sequência do reenvio prejudicial que lhe foi enviado no âmbito do processo n.º 299/24.7BEFUN 1.8. Por despacho de 07/01/2026 o processo foi inscrito para julgamento. 1.9. Cumpre apreciar e decidir. 2. Fundamentação de Facto Com interesse para a decisão a sentença recorrida deu como provados os seguintes factos: 1. A Comissão Europeia adoptou a DECISÃO (UE) 2022/1414, de 04/12/de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C), aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira – Regime III, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e da qual consta entre o mais, que: “Artigo 1.º O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C (2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C (2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno. (…). Artigo 5.º 1.A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1.º deve ser imediata e efectiva. 2.Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respectiva notificação. (…).” 2. A 30/08/2023, foi emitida a certidão de dívida ...03, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...89 contra a Reclamante. 3. A 10/10/2023, foi emitida a certidão de dívida ...60, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...97 contra a Reclamante. 4. A 10/10/2023, foi emitida a certidão de dívida ...58, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...54 contra a Reclamante. 5. A 10/10/2023, foi emitida a certidão de dívida ...59, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...24 contra a Reclamante. 6. A Reclamante foi citada para os processos de execução fiscal n.ºs ...54, ...97, ...89 e ...43, nos seguintes termos: [IMAGEM] 7. No âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs ...54, ...97, ...89 e ...43, a Reclamante requereu ao Chefe do Serviço de Finanças do Funchal 1 a dispensa de prestação de garantia, requerimentos cujo teor aqui se dão por integralmente reproduzidos. 8. Pelo ofício n.º ...67, de 07-02-2024, da AT – RAM, a Reclamante foi notificada da decisão de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia e de suspensão dos processos de execução fiscal, proferida por despacho de 06/02/2024, da Directora Regional da Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira, com a seguinte fundamentação: [IMAGEM] 9. A 19/02/2024, o Banco 1... informou a Reclamante da penhora ...69/24 de 13/02/2024, ordenada pela Autoridade Tributária, Serviço de Finanças do Funchal, do saldo da sua conta de depósito à ordem com o IBAN ...82. * FACTOS NÃO PROVADOS Inexistem factos com relevância para a decisão a dar como não provados. * MOTIVAÇÃO Nos termos do art. 123.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o juiz deve indicar os motivos de facto e de direito que fundamentam a sua decisão, indicando e fazendo o exame crítico das provas que serviram para formar a sua convicção. A matéria de facto dada como provada nos presentes autos foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida segundo as várias soluções plausíveis das questões de direito. A formação da nossa convicção para efeitos da fundamentação dos factos atrás dados como provados resultou do exame crítico dos documentos juntos aos autos a fls. 517, 555, 603 SITAF, e dos processos de execução fiscal, a fls. 133, 225, 313 e 415 SITAF, assim como da posição assumida pelas partes nos respectivos articulados. O facto 1. foi considerado provado pela consulta ao Jornal Oficial da União Europeia, de 22/08/2022, disponível em https://eur-lex.europa.eu/oj/direct-access.html?locale=pt. 3. Fundamentação de Direito 3. 1. Enquadramento O facto de estarem pendentes neste Supremo Tribunal e no Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal diversos processos cujos litígios têm por objeto a questão de fundo que está subjacente ao que importa aqui decidir e de num desses processos, concretamente o n.º 299/24.7BEFUN, ter sido formulado ao TJUE pedido de reenvio prejudicial a que foi atribuído o n.º C-545/24, levaram-nos, num primeiro momento, a decidir não responder imediatamente às questões que nos são colocadas, ou pedir esclarecimentos ao TJUE no âmbito de um reenvio prejudicial. Dado que se impunha, no contexto descrito, acolher o que decorre do excerto do acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 15 de novembro de 2006, no processo n.º 1216/05 (integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt), que, de seguida se transcreve: «Tendo sido suscitada no processo uma questão essencial, relativamente à qual em outro processo se haja decidido o reenvio prejudicial para o TJUE, não faz sentido um segundo reenvio em relação a essa questão essencialmente idêntica. (…) justifica-se que, ao abrigo do disposto nos artigos 276.º, n.º 1, alínea c), e 279.º, n.º 1, ambos do CPC, seja declarada a suspensão da instância, até proferimento da pertinente pronúncia por esse Tribunal de Justiça.». Com efeito, a identidade da questão de mérito colocada nos processos pendentes a que aludimos e o pedido de reenvio prejudicial formulado, motivaram-nos a considerar que, até que o TJUE se pronunciasse relativamente ao pedido de reenvio, se deveria suspender a presente instância, nos termos do preceituado nos artigos 269.º, n.º 1, alínea c), e 272.º, n.º 1, do Código de Processo Civil. 3.2. Reenvio Prejudicial Todavia, o teor das Conclusões do Advogado-Geral, apresentadas no dia 18 de dezembro de 2025, no Processo C-545/24, pelo impacto que terá seguramente nesse processo que servirá de referência a inúmeros outros que, não só neste Supremo Tribunal, mas também noutras instâncias, estão suspensos a aguardar essa decisão, explica que dirijamos ao TJUE um pedido de reenvio de tramitação acelerada. A justificação deve-se ao facto de entendermos que não foi devidamente considerado o enquadramento da questão a nível do Direito Constitucional Português e, além disso, ser dado como assente um pressuposto que decorre de uma interpretação errónea da legislação portuguesa; o que é grave pelo impacto que pode ter nas dezenas de processos que aguardam a decisão. Tal como decorre do ponto 1 das conclusões do Advogado-Geral a questão que se coloca no processo C-545/24 incide «sobre a interpretação do artigo 16. °, n.°3, do Regulamento 2015/1589 e sobre o alcance da obrigação que incumbe aos EstadosMembros de recuperarem de forma ‘imediata e efetiva’ um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno na sequência de uma decisão da Comissão Europeia adotada nos termos do n.º 1 desta disposição. O órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em particular, se as garantias processuais previstas pelo direito português a favor do contribuinte, que permitem, em determinadas condições, suspender o processo de execução fiscal, devem ser afastadas, sendo caso disso, a fim de assegurar o cumprimento da referida obrigação». A resposta à questão formulada depende da delimitação do conceito de recuperação imediata e efetiva, que deve, em sintonia com o que foi evidenciado nas conclusões do Advogado-Geral, designadamente nos pontos 15, 16 e 17, ser feita de uma forma estritamente objetiva, assente, não numa apreciação casuística e pontual de cada uma das disposições do direito interno que compõem o regime da execução, mas atendendo ao resultado, isto é, ancorada na ideia de que incumbe ao Estado-Membro destinatário de uma decisão de recuperação tomar todas as medidas necessárias para recuperar o auxílio junto do beneficiário dentro dos prazos fixados pela Comissão. Sendo esta abordagem, na verdade, a única que permite, não só a gestão eficiente do mecanismo do reenvio, como a devida harmonização entre o Direito da União Europeia e o Direito Interno. Vejamos: A autonomia processual nacional, na ausência de um processo de execução harmonizado para a recuperação de auxílios, é reconhecida pelo próprio artigo 16. °, n.°3, do Regulamento 2015/1589. Pelo que a única exigência que é razoável fazer em termos de que a recuperação seja imediata e efetiva é a de que o processo de execução assegure, seja ele qual for, com todas as especificidades que lhe são reconhecidas em termos de leis nacionais, um resultado dentro dos prazos fixados pela Comissão (pois, passado esse prazo será, em rigor, espúria a desaplicação de uma qualquer dimensão do regime de execução, dado que a recuperação imediata e efetiva já foi comprometida). As especificidades do regime de execução nacional não devem, portanto, assumir demasiada preponderância, salvo nos casos em que impliquem, de forma ostensiva, uma impossibilidade de recuperação atempada, pois como foi muito bem salientado no ponto 17 da Opinião do Advogado-Geral o que interessa é o resultado. Aliás, não poderia ser de outra forma, pois permitir o escrutínio de cada uma das normas da execução por si, além de poder ser inconsequente, pois um aspeto individualmente considerado, por si, não permite aferir se o processo de execução será ou não concluído atempadamente, na medida em que o regime funciona como uma unidade, havendo múltiplas particularidades com potencial para ter impacto no andamento do processo. Por outras palavras, não é pelo facto de poder haver uma suspensão, prestação de uma garantia, audiência prévia, oposição à execução, prazo processual mais ou menos alargado, ou qualquer outro particularismo que vai, como é evidente, ser posta em causa a recuperação atempada. Pois, cada regime tem as suas especificidades e contexto, havendo sistemas jurídicos onde, apesar de poder haver muitas garantias, o processo correrá célere e outros, onde, não obstante haver menos garantias, prazos processuais menos generosos, ainda assim, por fatores ligados à eficiência, número de juízes, pendências processuais ou o que quer que seja, o processo de execução será mais demorado. Isto para dizer que o que tem de ser aferido é, de facto, o resultado. Para além de ser um imperativo lógico, há outras razões que impõe que o critério seja centrado no resultado e tenha uma base estritamente objetiva. Não obstante ser uma questão de gestão interna do TJUE que lhe cabe, naturalmente, gerir, não parece que a possibilidade de fazer reenvios sucessivos a propósito de cada uma das disposições legais que compõem os regimes de execução nacionais, para aferir se cada uma delas é ou não compatível como uma recuperação imediata e efetiva, seja fácil de acomodar. Para além de implicar que o TJUE tenha de interpretar normas nacionais, com a inerente difícil harmonização com o princípio da subsidiariedade e atuação numa zona de menos conforto, traz igualmente o risco de que seja desconsiderado não só o enquadramento constitucional das disposições a interpretar como, até, num plano mais imediato, de que surja uma interpretação errónea das mesmas. Ora, tendo presente o teor da Opinião do Advogado-Geral é precisamente esse risco que se antecipa. De acordo com a Constituição da República Portuguesa, em particular o artigo 103.º, n.º 2, qualquer alteração das garantias dos contribuintes, incluindo garantias processuais no âmbito do processo de execução, como as que estão em causa nos autos, está sujeita a uma reserva de lei estrita (reserva de lei formal), na medida em que se exige não só uma lei Assembleia da República, mas, além disso, que essa lei contenha todos os elementos necessários para a tomada da decisão no caso concreto (reserva de lei absoluta). Resultando daqui limites não só para o legislador, pelo facto de lhe ser imposto que formule a lei da forma mais completa possível (princípio da tipicidade e da determinação), de modo a assegurar um cumprimento da especialmente exigente reserva de lei (absoluta), mas também para o aplicador da lei que está impedido de fazer qualquer valoração subjetiva na aplicação. Ficando, portanto, afastada a produção de direito fiscal no domínio das garantias dos contribuintes pela via administrativa ou judicial. Na verdade, o próprio processo de execução em si, no seu todo, também constitui uma garantia dos contribuintes e resulta como uma unidade onde são ponderados vários equilíbrios internos, não podendo, portanto, ser truncado, perante o caso concreto, sem que isso ponha igualmente em causa as essenciais garantias dos contribuintes. Foi precisamente essa violação da reserva de lei, dimensão essencial do princípio da legalidade, que foi ostensivamente posta em causa pela Autoridade Tributária, que, substituindo-se ao legislador, depurou o regime da execução fiscal (por si já uma garantia) de algumas das suas garantias essenciais. Haverá sistemas constitucionais mais flexíveis, onde a desaplicação de garantias não esteja sujeita a uma legalidade tão estrita, podendo quer os juízes nacionais quer a própria administração, modelar a execução de modo a assegurar que os auxílios são recuperados dentro do prazo determinado pela Comissão. Não é, porém, o caso português. Perante a antevisão, ou constatação, de que as regras processuais de execução portuguesas, face ao contexto nacional, não permitiriam, ou permitiram, a recuperação atempada, deveria ter sido criado um regime especial de execução, no estrito respeito pela constituição, concretamente do princípio da legalidade, que é também, afinal de contas, um princípio da União Europeia. A recuperação de auxílios pelo impacto que tem no funcionamento do mercado interno é seguramente um imperativo. Todavia, tendo em conta que a União Europeia há muito que deixou de se cingir à condição de mercado Único, cuidando igualmente das garantias e direitos fundamentais (existindo uma carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia), da coerência dos sistemas fiscais e, necessariamente, de princípios jurídico-fundamentais ínsitos ao Estado de Direito, como a legalidade e a separação de poderes, impõe-se que promova uma concordância prática entre os princípios aparentemente em confronto. Isto é, não pode, no âmbito de uma observância atenta do princípio da proporcionalidade, secundarizar princípios jurídico-constitucionais relativamente à livre concorrência, devendo, antes, promover sempre a necessária harmonização. Para além do princípio da legalidade, têm igual relevância para o caso concreto, o princípio da subsidiariedade subjacente à articulação entre Direito da União Europeia e Direitos Nacionais, o princípio da coerência dos sistemas nacionais e, como não poderia deixar de ser, o princípio da igualdade. A propósito deste último princípio, não se compreende que na situação hipotética de dois sujeitos passivos (beneficiários do auxílio através de uma isenção de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas) que estejam em condições em tudo equiparáveis, com a exceção de, por motivos que lhes não sejam imputáveis mas à Autoridade Tributária por ter feito a citação em momentos distintos, um possa, por ainda não ter expirado o prazo de recuperação, beneficiar da suspensão do processo de execução em caso de pagamento em prestações e que a outro seja vedada essa possibilidade, tal como está implícito no ponto 28 da Opinião: «Por último, no que respeita à hipótese de suspensão do processo de execução fiscal em caso de pagamento em prestações das quantias devidas, saliento que, como indica a Comissão na Comunicação sobre recuperação, essa modalidade de pagamento, quando é autorizada além do prazo de recuperação, é inconciliável com a exigência de que esta seja efetuada em tempo útil, independentemente do facto de ser prestada uma garantia». Ainda que fosse desconsiderado o enquadramento constitucional do regime de execução português e se impusesse a depuração do regime de execução de garantias essenciais, à revelia do seu carácter uno e dos difíceis equilíbrios internos do regime, esse desfecho, sem prejuízo de ser altamente questionável, pela violação de princípios constitucionais – partilhados pela União Europeia – afrontaria o princípio da proporcionalidade. Pois uma interpretação correta das disposições fiscais internas, permitiria conservá-las – mesmo num contexto de recuperação de auxílios de Estado em que o aplicador não se limitasse à dimensão objetiva do que é uma recuperação imediata e eficaz daqueles e entrasse na especificidade das disposições de direito nacional em concreto. Não foi isso que aconteceu no contexto da Opinião do Advogado-Geral. Uma das linhas de argumentação mais fortes assentou na equiparação entre o regime francês e o português naquilo que seria uma suspensão automática da execução, para efeitos de convocação da jurisprudência firmada pelo Acórdão de 5 de outubro de 2006, Comissão/França, C-232/05, EU:C:2006:651. Para além do Acórdão referido ter como objeto uma recuperação de auxílios que não estaria a ser devidamente executada, por oposição ao do caso sob escrutínio onde é o próprio Estado-Membro, através da Administração Tributária, que se recusa a aplicar a legislação que ele próprio criou por supostamente violar o Direito da União Europeia, sem que nada tenha feito para a mudar nos termos do que lhe impõe a lei e a constituição, ainda se verifica uma outra diversidade que afasta a equiparação pretendida: parte-se de uma interpretação errónea das referidas disposições legais, tal como sustentada no ponto 24 da Opinião do Advogado-Geral, onde se afirma: «Todavia, como se verificou na audiência, a Autoridade Tributária não dispõe de nenhuma margem de apreciação quanto à suspensão do processo de execução quando a condição relativa à prestação de uma garantia idónea está preenchida, nem quanto à isenção dessa garantia quando o executado demonstre que a sua prestação lhe pode causar um prejuízo irreparável ou na falta manifesta de meios económicos. A suspensão decorre, portanto, diretamente das disposições do direito português que regem o processo de execução fiscal e é uma garantia processual à qual cada contribuinte tem acesso se apresentar o pedido e preencher as condições exigidas. O regime português, tal como o francês no processo acima referido, caracteriza-se, portanto, por elementos de natureza sistemática e automática». Não é correto afirmar que a Autoridade Tributária não dispõe de margem de apreciação quanto à suspensão do processo de execução, pois a determinação de se a garantia é ou não idónea é uma competência que lhe assiste. Isto é, a prestação de garantia idónea implica, de facto, a suspensão da execução, mas há um juízo prévio por parte do agente de execução (Nos termos do n.º 9 do artigo 199.º do Código do Procedimento e Processo Tributário, por remissão para o artigo 197.º, n.º 1, do mesmo Código é competente para apreciar as garantias a prestar o órgão de execução fiscal.) no sentido de determinar se a garantia é ou não idónea, podendo até ser exigido ao executado um reforço da mesma (Nos termos do 52.º da Lei Geral Tributária: 2 - A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias. 3 - A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.). Não havendo, portanto, qualquer automatismo, uma vez que o preenchimento das condições, designadamente da idoneidade, depende, repita-se, de um juízo prévio da Autoridade Tributária. O mesmo se diga relativamente às situações em que o executado demonstre que a prestação de garantia lhe pode causar um prejuízo irreparável ou que exista falta manifesta de meios económicos, pois também aí, tal como resulta da letra da lei que usa o vocábulo pode (Artigo 52.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária: A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a atuação dolosa do interessado.) , a Administração Tributária tem a faculdade, não a obrigação, de dispensar a garantia. De notar ainda que, tal como resulta do artigo 199.º, n.º 1 («Caso não se encontre já constituída garantia, com o pedido deverá o executado oferecer garantia idónea, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente». ) e n.º 2 («A garantia idónea referida no número anterior poderá consistir, ainda, a requerimento do executado e mediante concordância da administração tributária, em penhor ou hipoteca voluntária, aplicando-se o disposto no artigo 195.º, com as necessárias adaptações».), do Código de Procedimento, são vastas as garantias possíveis, englobando a garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio suscetível de assegurar os créditos do exequente, podendo a Autoridade Tributária, no juízo que fará acerca da idoneidade privilegiar as considere mais eficazes no que respeita ao objetivo de privar o beneficiário do auxílio ilegal da vantagem obtida. Podendo contar ainda, a requerimento do executado, e com a sua concordância, com o penhor ou hipoteca voluntária. Não se alcança, por conseguinte, de que forma é que uma caução no valor do benefício e respetivos juros, um penhor ou hipoteca de um bem do mesmo valor ou mesmo uma garantia bancária, não sejam equiparáveis à privação do auxílio obtido. Também não nos parece de relevar o argumento constante do ponto 26 da Opinião que coloca a hipótese de a caução ser paga por terceiro. Ora, essa dúvida também é suscetível de surgir a propósito de reembolso do auxílio que também pode ser suportado por um terceiro, pois o dinheiro é por natureza fungível e não tem memória. Uma leitura correta das disposições nacionais permitiria, portanto, desde logo, evitar o choque com a Constituição da República Portuguesa, pois não seria necessário, em manifesta violação do princípio da proporcionalidade, desaplicar as normas relativas às garantias no processo de execução, dado que o juízo valorativo produzido no domínio da consideração da garantia como sendo ou não idónea, ou possibilidade ou impossibilidade da sua suspensão, permitiria à AT harmonizar o regime da execução, sem prescindir das garantias que a compõem, com a visada supressão dos auxílios de Estado. Caso assim não se entenda, isto é, na hipótese de não prevalecer esta leitura, promover-se-á, não só uma violação da Constituição, mas, sobretudo, uma arbitrariedade gritante, manifesta através do facto de Autoridade Tributária, estando obrigada por lei a apreciar os pedidos de suspensão da execução, quanto mais não seja até para os negar argumentando eventualmente com a especificidades da recuperação de auxílios, se poder arrogar o direito de nem sequer admitir esse pedido (obliterando parte do regime de execução), instrumentalizando o Direito da União Europeia para violar de forma ostensiva as garantias dos contribuintes e a própria coesão do Direito português. O contribuinte tem o direito a requerer a suspensão da execução; pedir pagamento em prestações, opor-se à execução ou exercer qualquer outra garantia que decorra do processo de execução. A Autoridade Tributária pode e deve, saliente-se, na resposta ao exercício desses direitos processuais ter em consideração o Direito da União Europeia e dentro da margem que a lei lhe confere (sempre sujeita à sindicação do poder jurisdicional) fazer as opções que melhor sirvam esse propósito. O que não pode, jamais, é, de forma arbitrária e violando ostensivamente os princípios fundamentais do Estado de Direito (Decorre, aliás, do artigo 8.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa que: As disposições dos tratados que regem a União Europeia e as normas emanadas das suas instituições, no exercício das respetivas competências, são aplicáveis na ordem interna, nos termos definidos pelo direito da União, com respeito pelos princípios fundamentais do Estado de direito democrático.), partilhados na União Europeia, invocar uma pretensa violação do Direito da União Europeia, para, pura e simplesmente, eliminar segmentos do processo de execução, pondo em causa a sua subsistência (uma vez que não se trata, em rigor, de desaplicar uma norma, mas de todo um regime que é uno e o único, por não existir outro, que permite a recuperação). Validar este tipo de atuação teria como consequência permitir, sob o desígnio da recuperação imediata e efetiva – que não ocorreu em grande parte devido à inércia da própria Autoridade Tributária que deixou passar os prazos fixados pela Comissão – que se desmembrasse a execução, eliminando fases essenciais da tramitação da mesma, podendo culminar, dentro da lógica pretendida, com o encurtamento de prazos processuais, limitação do direito à fundamentação e informação, eliminação da audiência prévia ou, até, o comprometimento do direito a deduzir oposição à execução, para dar alguns exemplos. Perante as questões suscitadas e no sentido de dar a devida contextualização à dúvida colocada ao TJUE no processo pendente C-545/24, consideramos que se justifica plenamente a colocação da seguinte questão: Deve o artigo 16.º, n.°3, do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.° do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, ser interpretado no sentido de que podem ser afastadas, pela Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira, em violação da reserva absoluta de lei formal prevista na Constituição da República Portuguesa (princípio da legalidade, assim como de outros princípios fundamentais do Estado de Direito Democrático), as regras do direito português relativas às garantias processuais previstas em sede de processo de execução fiscal, designadamente as atinentes à suspensão do processo de execução fiscal, mesmo quando a referida suspensão está sujeita a um juízo valorativo prévio dessa Autoridade ou, pelo contrário, continua Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira vinculada a observar todas as garantias processuais previstas no direito tributário português? 4. Decisão Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo em: • Submeter à apreciação do Tribunal de Justiça da União Europeia a questão prejudicial acima enunciada, sob a forma de tramitação acelerada prevista no artigo 105.º do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça. • Suspender esta instância de recurso, nos termos do artigo 267.º do Tratado de Funcionamento da União Europeia (TFUE). Proceda-se à transmissão do pedido à Secretaria do Tribunal de Justiça, por via eletrónica, dirigido ao Presidente do TJUE, evidenciando que a forma de tramitação é a acelerada (nos termos do artigo 105.º do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça), acompanhado de cópia digital da petição inicial, da sentença, das alegações e contra-alegações de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, bem como de todas as peças processuais posteriores, fotocópia dos diplomas legais mencionados no presente acórdão e da indicação dos dados concretos das partes no litígio no processo principal e dos eventuais representantes destas, dando ainda cumprimento às demais recomendações do TJUE. Sem custas. Lisboa, 14 de janeiro de 2026. - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro (relator) – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro.

Sumário

Texto Integral

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

1.1. A..., LDA.,

(ZONA FRANCA DA MADEIRA), devidamente identificada nos autos, veio interpor recurso da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal [doravante, TAF Funchal], em 26.06.2024, que julgou improcedente a reclamação judicial por si deduzida contra o ato de penhora realizado pela Autoridade Tributária, Serviço de Finanças do Funchal-1, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...89 e apensos, instaurado para cobrança de dívidas de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), no montante de € 7.724.129,00, decorrentes do procedimento de recuperação de auxílios de Estado concedidos a empresas a operar no âmbito institucional da Zona Franca da Madeira (ZFM), na sequência da Decisão (EU) 2022/1414, da Comissão de 4 de Dezembro de 2020, publicada no Jornal Oficial da União Europeia, Série L, n.º 217, de 22/08/2022 e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública do pedido.

1.2. A Recorrente conclui da seguinte forma as suas alegações de recurso:

«…

A) Delimita-se o objeto do presente recurso à análise das seguintes questões: (i) aferir se a sentença recorrida padece de nulidade por omissão de pronúncia nos termos do artigo 125.º do CPPT; e (ii) determinar se o sentido decisório perfilhado pelo Douto Tribunal a quo padece de erro de julgamento e, em caso afirmativo, como convictamente entende a Recorrente, os fundamentos que o alicerçam e impõem a prolação de pronúncia jurisdicional distinta;

• DA NULIDADE DA SENTENÇA COM FUNDAMENTO EM OMISSÃO DE PRONÚNCIA

B) O Douto Tribunal a quo absteve-se ilegalmente de se pronunciar sobre a ineficácia da decisão de indeferimento dos pedidos de dispensa de prestação de garantia aquando da realização da penhora (e respetivas consequências legais), não justificando sequer tal ausência de pronúncia, tendo por isso incumprido o seu dever de cognição;

C) Tal questão de direito foi oportuna, expressa e desenvolvidamente invocada pela Recorrente junto do Douto Tribunal a quo, sendo o seu conhecimento particularmente relevante, uma vez que a Ilustre Magistrada do Ministério Público emitiu parecer no sentido da procedência da reclamação judicial precisamente com esse fundamento;

D) A sentença recorrida padece, assim, de omissão de pronúncia, impondo-se a respetiva anulação por esse Douto Tribunal ad quem;

• DO ERRO DE JULGAMENTO DE QUE PADECE A SENTENÇA RECORRIDA

E) Não obstante o pagamento das dívidas subjacentes aos processos de execução fiscal em causa nestes autos esteja a ser coercivamente imposto através de processos de execução fiscal, entendeu o Douto Tribunal a quo que, à luz do Direito europeu – em particular, da Decisão da Comissão e do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589, do Conselho, de 13 de julho de 2015 –, é inadmissível a suspensão dos mesmos, o que, perante a falta de pagamento da dívida exequenda, legitimaria a realização de diligências de execução, in casu a penhora sub judice;

F) Significa isto que, para o Douto Tribunal a quo, a Autoridade Tributária pode (i) recorrer ao processo de execução fiscal, que lhe confere prerrogativas extraordinárias e sem paralelo noutros regimes; e, simultaneamente, (ii) escolher as normas reguladoras do processo de execução fiscal concretamente aplicáveis, recusando aquelas que, com o intuito de salvaguardar os direitos fundamentais dos executados, lhes conferem algum tipo de garantia;

G) Por outras palavras, para o Douto Tribunal a quo, a Autoridade Tributária, em concretização da Decisão da Comissão, pode instaurar processos de execução fiscal ad hoc, sem qualquer regulamentação legal que os legitime e regule, caracterizados pela concessão de poderes quase ilimitados ao credor tributário e pelo concomitante esvaziamento dos direitos dos executados;

H) Sucede que, nos termos do artigo 266.º, n.º 2, 1.ª parte, da CRP, o princípio da legalidade, na sua dimensão de precedência de lei, não consente que a Autoridade Tributária, enquanto entidade administrativa que é, aplique regimes ad hoc, não sustentados em norma legal prévia;

I) Por outro lado, incumbe à Autoridade Tributária, nos termos do mesmo artigo 266.º, n.º 2, 1.ª parte, da CRP, a aplicação estrita da lei, não dispondo esta entidade de competência em matéria de produção legislativa;

J) Segundo o princípio da separação de poderes, alicerce do Estado de Direito Democrático, plasmado no artigo 2.º da CRP, e com consagração constitucional expressa no artigo 111.º da Lei Fundamental, cada órgão de soberania deve exercer as suas próprias atribuições, abstendo-se de se imiscuir nas atribuições de outros órgãos;

K) Neste contexto, qualquer entendimento no sentido de que cabe à Autoridade Tributária interpretar a legislação e jurisprudência europeias e, subsequentemente, criar, de motu propriu e ex novo, o regime executivo a aplicar numa situação concreta, é inconstitucional, por violador dos princípios da separação e interdependência de poderes e do Estado de Direito Democrático, respetivamente consagrados nos artigos 2.º e 111.º da CRP;

L) Assim, ainda que o Direito europeu reclamasse a regulamentação de um processo executivo diferente do processo de execução fiscal para efeitos de cobrança de dívidas decorrentes da pretensa atribuição indevida de um auxílio de estado em matéria fiscal, nunca a competência para definir esse processo caberia à Autoridade Tributária, mas antes aos órgãos que, de acordo com a CRP, dispõem de competência para legislar, i.e., a Assembleia da República e o Governo;

M) De notar que o que o princípio do primado impõe é que seja desaplicado o Direito interno desconforme ao Direito da União Europeia, fazendo impender sobre todos os órgãos do Estado o dever de, no exercício das correspondentes atribuições e quando confrontados com disposições nacionais incompatíveis com normas europeias, darem primazia às segundas sobre as primeiras – nesse sentido, cfr., por todos, o Acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia Minister for Justice and Equality, The Commissioner of the Garda Síochána/Workplace Relations Commission, proferido a 4 de dezembro de 2018 no âmbito do processo C-378/17;

N) Em consequência, a interpretação e aplicação conferidas pelo Douto Tribunal a quo ao regime ínsito nos artigos 52.º, n.º 4, da LGT, 169.º e 170.º do CPPT, no sentido da sua desaplicação por força do primado do Direito europeu, é inconstitucional, por preterição dos princípios da legalidade administrativa, da separação e interdependência de poderes e do Estado de Direito Democrático, respetivamente consagrados nos artigos 266.º, n.º 2, 1.ª parte, 111.º e 2.º da CRP, decorrendo de uma incorreta apreensão do sentido do princípio do primado, plasmado no artigo 8.º, n.º 4, da CRP, o que não poderá deixar de ser devidamente relevado por esse Douto Tribunal ad quem, conduzindo à revogação da sentença recorrida, com as demais consequências legais;

O) Contrariamente ao que entendeu o Douto Tribunal a quo, a possibilidade de suspensão do processo de execução fiscal quando esteja em causa a recuperação de auxílios de estado concedidos de forma (pretensamente) ilegal não é contrária ao Direito europeu, sendo, aliás, expressamente admitida em ordenamentos jurídicos – como o espanhol – que regulamentam essa situação;

P) A própria Comissão Europeia já se pronunciou nesse sentido a propósito da execução pela Irlanda da Decisão (UE) 2017/1283, da Comissão, de 30 de agosto de 2018, relativa ao auxílio estatal SA.38373 (2014/C) (ex 2014/NN) (ex 2014/CP), concedido pela Irlanda à Apple;

Q) Tudo ponderado, necessariamente se conclui pelo erro de julgamento do Douto Tribunal a quo, requerendo-se por isso a esse Douto Tribunal ad quem que julgue procedente o presente recurso, revogando a referida pronúncia jurisdicional, tudo com as demais consequências legais;

• DA DISPENSA DO REMANESCENTE DA TAXA DE JUSTIÇA

R) Verificando-se não ter o elevado valor de taxa de justiça total correspondência com a conduta processual das partes, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que, nos termos do artigo 6.º, n.º 7, parte final, do RCP, as dispense do pagamento do remanescente da taxa de justiça devida na presente instância.

Nestes termos e nos demais de Direito que V. Ex.as doutamente suprirão, requere-se a esse Douto Tribunal ad quem que julgue totalmente procedente o presente recurso nos termos e com os fundamentos supra expostos, com as demais consequências legais. …»

1.3. A Fazenda Pública (Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira (AT-RAM), produziu contra-alegações, concluindo do seguinte modo:

«…

A. O presente recurso tem por objeto a sentença proferida em 27/06/2024, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal que decidiu julgar totalmente improcedente a Reclamação e, em consequência, absolveu a Fazenda Pública do pedido.

B. Tendo em conta as conclusões tiradas pela Recorrente, e apesar da sua extensão, a única questão a apreciar pelo Tribunal ad quem prende-se com a alegada ilegalidade da penhora realizada na pendência de um pedido dispensa de garantia para a suspensão do processo de execução fiscal, considerando que está em causa a cobrança de dívida de IRC decorrente da recuperação de auxílios de Estado, em cumprimento da decisão da Decisão (EU) 2022/1414, da Comissão de 4 de Dezembro de 2020, publicada no Jornal Oficial da União Europeia, Série L, n.º 217, de 22/08/2022 (Decisão da Comissão).

C. Como de seguida se demonstrará, a sentença recorrida não merece qualquer reparo pois está em conformidade com o Direito da União Europeia, designadamente com a Decisão da Comissão e com o Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, aplicáveis por força do n.º 4 do art.º 8.º da Constituição, bem como com a jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), razão pela qual deverá ser negado provimento ao presente recurso.

D. Nos presentes autos está em causa a penhora ...69/24 de 13/02/2024, ordenada pela Autoridade Tributária, Serviço de Finanças do Funchal, do saldo da conta da reclamada do depósito à ordem com o IBAN ...82, no processo de execução fiscal n.º ...89 e apensos, instaurados para cobrança de dívidas de IRC decorrentes do procedimento de recuperação de auxílios de Estado concedidos a empresas a operar no âmbito institucional da Zona Franca da Madeira (ZFM), na sequência da Decisão (EU) 2022/1414, da Comissão de 4 de Dezembro de 2020, acima referida.

E. Essa Decisão prevê, designadamente, que a recuperação dos auxílios de Estado concedidos favor da ZFM – Regime III (cuja aplicação foi considerada ilegal), deve ser imediata e efetiva, devendo Portugal assegurar a sua execução no prazo de oito meses a contar da data da respetiva notificação.

F. A Decisão da Comissão, que foi confirmada pelo Tribunal Geral da União Europeia, no processo T-95/21, é vinculativa e prevalece sobre o direito interno (cf. art.º 288.º do TFUE e artigo 8.º, n.º 4 da CRP). Ademais, produz efeitos imediatos, por não ter sido determinada a sua suspensão, nos termos do artigo 278.º do TFUE.

G. Dando cumprimento a essa decisão, Portugal procedeu à recuperação do auxílio lançando mão do procedimento de liquidação, atendendo ao facto de o auxílio de Estado se ter consubstanciado num benefício fiscal (como resulta quer da Decisão da Comissão, quer do acórdão do Tribunal Geral da União Europeia, no processo T-95/21) e, na falta de um regime jurídico específico para a recuperação, ser aquele que mais adequava à situação em concreto. Tal não afasta, porém, o carácter especial da dívida como auxílio de Estado (cuja atribuição apenas se concretizou através de um benefício fiscal, rectius uma redução de IRC).

H. Também o artigo 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13/07/2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do TFUE, prevê que “recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do EstadoMembro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão” (sublinhado e negrito nosso).

I. Esse regulamento é diretamente aplicável no direito interno por força do disposto nos artigos art.º 8.º, n.º 4 da CRP e 288.º do TFUE.

J. Os deveres resultantes do primado do direito da União Europeia vinculam todas as entidades públicas, incluindo a AT, AT-RAM e os órgãos jurisdicionais nacionais, pelo que, in casu, o órgão de execução fiscal tem o dever de aplicar as normas do direito da União Europeia seguindo a interpretação das mesmas que resulta da jurisprudência do TJUE, recusando a aplicação de quaisquer normas nacionais incompatíveis.

K. Ora, a execução imediata e efetiva imposta a Portugal quanto à recuperação dos auxílios, não pode, legalmente, ficar sujeita à aplicação de regras processuais ou substantivas do direito interno português das quais resulte uma dilação temporal ou fracionamento na recuperação desses auxílios, sob pena de violação do direito da União.

L. Esse é o caso das normas que prevêm a suspensão do processo de execução fiscal, mediante a prestação ou dispensa de garantia (designadamente, artigos 169.º, 170.º, 196.º, 199.º do CPPT e 52.º da LGT).

M. Neste sentido, e por força do princípio da cooperação leal previsto no art.º 4.º do Tratado da União Europeia, devem mesmo os Tribunais nacionais aos quais forem postas estas questões desaplicar todas as disposições de direito interno que obstem à recuperação dos auxílios de Estado concedidos em violação com o direito da União Europeia e cuja incompatibilidade foi declarada por uma decisão da Comissão que é vinculativa e já plenamente eficaz.

N. Da jurisprudência do TJUE decorre que deve ser afastada a aplicação de toda e qualquer norma de direito nacional que colida com os princípios da celeridade e eficácia previstos no n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13 de julho de 2015 - vejam-se nesse sentido os acórdãos de 5/10/2006, Comissão/França («Scott»), C232/05, ECLI:EU:C:2006:651, com contornos muito semelhantes ao dos presentes autos, de 18/07/2007, no processo C-119/05, de 10/05/2010, Processo n.º C-210/09 (Kimberly Clark) e de 11/09/2014, processo n.º C-527/12 (Comissão/Alemanha).

O. Ademais, segundo o TJUE, uma recuperação tardia, posterior aos prazos fixados, não respeita as exigências do TFUE - v., neste sentido, acórdão Comissão/Itália, C-353/12, EU:C:2013:651, n.ºs 31, 32 e jurisprudência aí referida, bem como o acórdão Comissão/França («Lignes maritimes Marseille-Corse»), C-63/14. Sucede que no caso em apreço o prazo de recuperação já foi ultrapassado.

P. Entre nós, também este colendo STA já decidiu desaplicar normas de direito interno incompatíveis com o direito da União Europeia, de que são exemplo os seguintes acórdãos de 10/04/2024, processo 0176/11.1BEFUN, e de 6/10/2005, processo n.º 02037/02.

Q. Assim, como bem decidiu o Tribunal a quo, em conformidade com jurisprudência do TJUE, deve ser recusada a aplicação das normas de direito interno que prevêem a suspensão da execução, mediante a prestação ou dispensa de garantia, por serem incompatíveis com o Direito da União Europeia, designadamente, com a Decisão da Comissão n.º 2022/1414 de 4/12/2020 e o Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, os quais são aplicáveis no direito interno por força do art.º 8.º, n.º 4 da Constituição, e, por maioria de razão, das normas de direito interno que prevêem a suspensão da execução fiscal na pendência de um pedido de dispensa de garantia.

R. Uma interpretação contrária, segundo a qual se admitisse a suspensão da execução fiscal destinada à cobrança de dívidas de auxílios de Estado (cuja recuperação tenha sido ordenada pela Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão Europeia. de 4/12/2020), seria inconstitucional por violação do artigo 8.º n.º 4 da CRP, que consagra o primado do direito da União Europeia sobre o direito nacional, na medida em que essa interpretação colide com os princípios da celeridade e eficácia, segundo o entendimento do TJUE nesta matéria.

S. Atenta a obrigação de recuperação imediata e efetiva dos auxílios de Estado, plasmada no art.º 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13/07/2015, deve ser afastada a aplicação das normas previstas no art. 278.º, n.º 6, n.º 8 e n.º 9, do CPPT, pois, ao permitirem a suspensão dos efeitos do acto reclamado e do processo de execução fiscal, criariam uma dilação temporal na recuperação do auxílio, retirando a celeridade e eficácia imposta pelo direito da União.

T. Apesar de se entender que a sentença recorrida está em conformidade com a jurisprudência do TJUE em matéria de recuperação de auxílios de Estado, caso subsistam dúvidas sobre a interpretação do Direito da União Europeia, desde já se requer que V. Exas., ao abrigo do mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267.º do TFUE, se dignem solicitar ao TJUE que este se pronuncie sobre as seguintes questões:

O art.º 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, a Comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (2019/C 247/01) e a Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020, devem ser interpretados no sentido de que se opõem:

i. À aplicação das normas internas (designadamente dos artigos 169.º e 170.º do CPPT e 52.º da LGT) que prevêem a suspensão da execução fiscal (mediante a dispensa ou prestação de garantia) de dívidas d auxílios de Estado, cuja recuperação foi ordenada pela Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020?

ii. À aplicação das normas internas previstas no art. 278.º, n.º 6, n.º 8 e n.º 9, do CPPT, que, na pendência de reclamação de ato praticado na execução fiscal de dívidas referidas no ponto anterior, prevêem a suspensão do acto reclamado e do processo de execução?

U. Não padece a sentença recorrida de nulidade por omissão de pronúncia nos termos do artigo 125.º, n.º 1, do CPPT.

V. Deve ser dispensada a Fazenda Pública do pagamento do remanescente da Taxa de Justiça nos termos do artigo 6.º n.º 7 do RCP.

Termos em que deve este Colendo Supremo Tribunal Administrativo:

i) Formular um pedido de reenvio prejudicial ao TJUE, nos termos do artigo 267º, primeiro parágrafo, alínea b), e terceiro parágrafo, do TFUE, aplicável por força do disposto no n.º 4 do art.º 8.º da CRP, para esclarecer as 29 questões acima referidas em 89., com a consequente suspensão da presente instância de recurso;

ii) Recusar a aplicação das normas previstas nos n.ºs 6, 8 e 9 do art.º 278.º do CPPT, por serem contrárias ao Direito da União Europeia;

iii) Negar provimento ao presente recurso, confirmando-se a sentença recorrida que julgou improcedente a Reclamação;

iv) Dispensar a Fazenda Pública do pagamento do remanescente da taxa de justiça. …»

1.4. O Digno Magistrado do Ministério Público junto deste Supremo Tribunal, emitiu douto parecer no sentido da procedência do presente recurso jurisdicional, com a consequente revogação da decisão recorrida e do ato do órgão de execução fiscal, nos termos que se reproduzem:

«…

Encontra-se de momento para apreciação nos autos o recurso jurisdicional apresentado pela firma A..., Lda., relativamente à douta sentença proferida pelo TAF do Funchal, com data de 27.06.2024, pela qual foi julgada improcedente a reclamação que a mesma apresentara com relação a acto do órgão de execução fiscal, o acto de penhora executiva emitida no âmbito do processo de execução fiscal nº ...89 (e apensos), a correr termos pelo Serviço de Finanças do Funchal-1.

Da respectiva alegação decorre que a firma Recorrente centra o recurso com a imputação, à decisão recorrida, do vício de nulidade, por omissão de pronúncia, na medida em que o tribunal a quo se absteve de apreciar uma das questões suscitadas pela Recorrente na reclamação que apresentara, mais precisamente a que contende com a ineficácia da decisão do órgão de execução fiscal de indeferimento dos pedidos de dispensa de prestação de garantia aquando da realização da penhora executiva, e das respectivas consequências legais, e ainda, e por outro lado, com a imputação do vício de erro de julgamento, neste caso por considerar que a decisão recorrida fizera errada interpretação e aplicação do regime previsto nas disposições do artigo 52º, nº 4, da LGT, e dos artigos 169º e 170º, ambos do CPPT, ao desaplicar no caso tais disposições, o que é de ter por inconstitucional, por violação dos princípios da legalidade democrática, da separação e da interdependência de poderes e do Estado de Direito Democrático, consagrados, respectivamente, nas disposições dos artigos 266º, nº 2, 1ª parte, 111º, e 2º, da Constituição.

Sustenta a firma Recorrente, em síntese, que o princípio da legalidade, na sua dimensão de precedência de lei, e de acordo com o previsto no artigo 266º, nº 2, 1ª parte, da Constituição, não admite que a Autoridade Tributária possa recorrer a regimes ad hoc para efeitos de cobrança de créditos de natureza tributária, o que significa que o tribunal a quo fez errada interpretação e aplicação da lei ao considerar ser possível lançar mão de um processo de execução fiscal nos termos do qual são concedidas prerrogativas especiais ao credor tributário, de tal forma que lhe possam permitir a escolha das normas processuais aplicáveis, e também a igual recusa de aplicação das normas processuais que procuram salvaguardar os direitos fundamentais dos executados, particularmente as que lhe conferem algum tipo de garantia.

Refere ainda a Recorrente ser errado o entendimento do tribunal a quo de que é contrária ao Direito da União Europeia a possibilidade de suspensão da instância executiva fiscal quando esteja em causa a recuperação de Auxílios de Estado, ao considerar que nestes casos, face ao disposto no artigo 16º, do Regulamento EU/2015/1589, do Conselho, de 13.07.2015, é inadmissível a suspensão destes processos e por se impor na falta de pagamento voluntário a imediata realização de diligências para cobrança executiva das dívidas em causa.

A Exma. Representante da Fazenda Pública apresentou contra-alegações nos autos, nas quais, e de uma forma bem desenvolvida sustentou a improcedência do recurso e a consequente manutenção da decisão recorrida por se não verificarem quaisquer dos vícios que lhe são imputados.

Por outro lado, e muito embora tenha entendido que a sentença recorrida se encontra em conformidade com a jurisprudência do TJUE em matéria de recuperação de auxílios de Estado, considerou que, caso subsistam dúvidas sobre a interpretação do Direito da União Europeia, será de recorrer ao mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267º do TFUE, de forma a solicitar ao TJUE que este se pronuncie sobre as seguintes questões:

O artigo 16º, nº 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, a Comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (2019/C 247/01) e a Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020, devem ser interpretados no sentido de que se opõem:

i. À aplicação das normas internas (designadamente dos artigos 169º e 170º do CPPT e 52º da LGT), que prevêem a suspensão da execução fiscal (mediante a dispensa ou prestação de garantia) de dívidas de auxílios de Estado, cuja recuperação foi ordenada pela Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020?

ii. À aplicação das normas internas previstas no artigo 278º, nº 6, nº 8 e nº 9, do CPPT, que, na pendência de reclamação de ato praticado na execução fiscal de dívidas referidas no ponto anterior, prevêem a suspensão do acto reclamado e do processo de execução?

Posto isto importará tomar posição sobre o recurso trazido a esta instância, e em primeiro lugar emitir pronuncia quanto ao invocado vício de erro de julgamento, que, segundo a firma Recorrente, padecerá a sentença recorrida, e isto por se tratar de vício que a proceder determinará uma mais estável ou mais eficaz tutela dos interesses ofendidos.

Ora sucede que o invocado vício de erro de julgamento de direito, por errada interpretação e aplicação de lei, na forma e nos termos como vêm assacados à decisão recorrida, foi entretanto objecto de apreciação jurisdicional nesta instância em vários processos decorrentes de contencioso executivo associado à recuperação de Auxílios de Estado concedidos a empresas estabelecidas na denominada Zona França da Madeira.

Referimo-nos ao processo nº 33/24.1BEFUN (Acórdão do STA, de 03.07.2024), ao processo nº 88/24.9BEFUN (Acórdão do STA de 03.07.2024), ao processo nº 50/24.1BEFUN (Acórdão do STA de 11.07.2024), ao processo nº 92/24.7BEFUN (Acórdão do STA de 11.07.2024), e ao processo nº 94/24.3BEFUN), nos quais, por decisões recentes, foi fixada jurisprudência no sentido de que não existe um quadro normativo que impeça a aplicação das garantias processuais previstas em sede de execução fiscal aplicáveis à recuperação executiva de Auxílios de Estado ilegais.

Neste contexto, e a nosso ver, são de considerar como relevantes, e como síntese dessa jurisprudência, as conclusões que constam do sumário tirado no Acórdão do STA, de 03.07.2024 (processo nº 33/24.1BEFUN), e de acordo com o qual se considerou que:

I- A questão fundamental é a de saber se decorre dos instrumentos de Direito da União Europeia invocados a inadmissibilidade da dispensa de garantia para a suspensão do processo de execução fiscal.

II- É de afastar, logo à partida, que seja recusada a suspensão do processo de execução fiscal com dispensa de prestação de garantia, só porque, supostamente, seria o que resultaria dos instrumentos de Direito da União Europeia invocados. Sendo essa atuação ainda mais censurável por se apoiar, sobretudo, numa comunicação da Comissão.

III- Mesmo no plano dos princípios gerais da União dificilmente se conceberia uma discriminação dos executados em função da situação que esteve na origem do crédito fiscal a recuperar.

IV- Concede-se provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, revogando a decisão recorrida e anulando o despacho do órgão de execução reclamado.

A nosso ver será de sufragar o entendimento acolhido na jurisprudência referida, pois, e em matéria de recuperação de valores respeitantes a Auxílios de Estado ilegalmente concedidos, também entendemos que não existe um quadro normativo que derrogue a aplicação do regime das garantias processuais postos à disposição dos contribuintes.

Assim, neste condicionalismo, s.m.o., é também nosso parecer que será de julgar procedente o presente recurso jurisdicional, com a consequente revogação da decisão recorrida, e com a igual revogação do acto do órgão de execução fiscal. …»

1.5. Notificadas as partes do douto parecer que antecede, nada responderam.

1.7. Por acórdão deste Supremo Tribunal, de 02/10/2024, foi determinada a suspensão da instância de recurso na sequência do reenvio prejudicial que lhe foi enviado no âmbito do processo n.º 299/24.7BEFUN

1.8. Por despacho de 07/01/2026 o processo foi inscrito para julgamento.

1.9. Cumpre apreciar e decidir.

2. Fundamentação de Facto

Com interesse para a decisão a sentença recorrida deu como provados os seguintes factos:

1. A Comissão Europeia adoptou a DECISÃO (UE) 2022/1414, de 04/12/de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C), aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira – Regime III, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e da qual consta entre o mais, que:

“Artigo 1.º

O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C (2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C (2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno.

(…).

Artigo 5.º

1. A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1.º deve ser imediata e efectiva.

2. Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respectiva notificação.

(…).”

2. A 30/08/2023, foi emitida a certidão de dívida ...03, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...89 contra a Reclamante.

3. A 10/10/2023, foi emitida a certidão de dívida ...60, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...97 contra a Reclamante.

4. A 10/10/2023, foi emitida a certidão de dívida ...58, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...54 contra a Reclamante.

5. A 10/10/2023, foi emitida a certidão de dívida ...59, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...24 contra a Reclamante.

6. A Reclamante foi citada para os processos de execução fiscal n.ºs ...54, ...97, ...89 e ...43, nos seguintes termos:

[IMAGEM]

7. No âmbito dos processos de execução fiscal n.ºs ...54, ...97, ...89 e ...43, a Reclamante requereu ao Chefe do Serviço de Finanças do Funchal 1 a dispensa de prestação de garantia, requerimentos cujo teor aqui se dão por integralmente reproduzidos.

8. Pelo ofício n.º ...67, de 07-02-2024, da AT – RAM, a Reclamante foi notificada da decisão de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia e de suspensão dos processos de execução fiscal, proferida por despacho de 06/02/2024, da Directora Regional da Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira, com a seguinte fundamentação:

[IMAGEM]

9. A 19/02/2024, o Banco 1... informou a Reclamante da penhora ...69/24 de 13/02/2024, ordenada pela Autoridade Tributária, Serviço de Finanças do Funchal, do saldo da sua conta de depósito à ordem com o IBAN ...82.

FACTOS NÃO PROVADOS

Inexistem factos com relevância para a decisão a dar como não provados.

MOTIVAÇÃO

Nos termos do art. 123.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o juiz deve indicar os motivos de facto e de direito que fundamentam a sua decisão, indicando e fazendo o exame crítico das provas que serviram para formar a sua convicção.

A matéria de facto dada como provada nos presentes autos foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida segundo as várias soluções plausíveis das questões de direito.

A formação da nossa convicção para efeitos da fundamentação dos factos atrás dados como provados resultou do exame crítico dos documentos juntos aos autos a fls. 517, 555, 603 SITAF, e dos processos de execução fiscal, a fls. 133, 225, 313 e 415 SITAF, assim como da posição assumida pelas partes nos respectivos articulados.

O facto 1. foi considerado provado pela consulta ao Jornal Oficial da União Europeia, de 22/08/2022, disponível em https://eur-lex.europa.eu/oj/direct-access.html?locale=pt.

3. Fundamentação de Direito

3. 1. Enquadramento

O facto de estarem pendentes neste Supremo Tribunal e no Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal diversos processos cujos litígios têm por objeto a questão de fundo que está subjacente ao que importa aqui decidir e de num desses processos, concretamente o n.º 299/24.7BEFUN, ter sido formulado ao TJUE pedido de reenvio prejudicial a que foi atribuído o n.º C-545/24, levaram-nos, num primeiro momento, a decidir não responder imediatamente às questões que nos são colocadas, ou pedir esclarecimentos ao TJUE no âmbito de um reenvio prejudicial. Dado que se impunha, no contexto descrito, acolher o que decorre do excerto do acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 15 de novembro de 2006, no processo n.º 1216/05 (integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt), que, de seguida se transcreve:

«Tendo sido suscitada no processo uma questão essencial, relativamente à qual em outro processo se haja decidido o reenvio prejudicial para o TJUE, não faz sentido um segundo reenvio em relação a essa questão essencialmente idêntica. (…) justifica-se que, ao abrigo do disposto nos artigos 276.º, n.º 1, alínea c), e 279.º, n.º 1, ambos do CPC, seja declarada a suspensão da instância, até proferimento da pertinente pronúncia por esse Tribunal de Justiça.».

Com efeito, a identidade da questão de mérito colocada nos processos pendentes a que aludimos e o pedido de reenvio prejudicial formulado, motivaram-nos a considerar que, até que o TJUE se pronunciasse relativamente ao pedido de reenvio, se deveria suspender a presente instância, nos termos do preceituado nos artigos 269.º, n.º 1, alínea c), e 272.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.

3.2. Reenvio Prejudicial

Todavia, o teor das Conclusões do Advogado-Geral, apresentadas no dia 18 de dezembro de 2025, no Processo C-545/24, pelo impacto que terá seguramente nesse processo que servirá de referência a inúmeros outros que, não só neste Supremo Tribunal, mas também noutras instâncias, estão suspensos a aguardar essa decisão, explica que dirijamos ao TJUE um pedido de reenvio de tramitação acelerada. A justificação deve-se ao facto de entendermos que não foi devidamente considerado o enquadramento da questão a nível do Direito Constitucional Português e, além disso, ser dado como assente um pressuposto que decorre de uma interpretação errónea da legislação portuguesa; o que é grave pelo impacto que pode ter nas dezenas de processos que aguardam a decisão.

Tal como decorre do ponto 1 das conclusões do Advogado-Geral a questão que se coloca no processo C-545/24 incide «sobre a interpretação do artigo 16. °, n.°3, do Regulamento 2015/1589 e sobre o alcance da obrigação que incumbe aos EstadosMembros de recuperarem de forma ‘imediata e efetiva’ um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno na sequência de uma decisão da Comissão Europeia adotada nos termos do n.º 1 desta disposição. O órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em particular, se as garantias processuais previstas pelo direito português a favor do contribuinte, que permitem, em determinadas condições, suspender o processo de execução fiscal, devem ser afastadas, sendo caso disso, a fim de assegurar o cumprimento da referida obrigação».

A resposta à questão formulada depende da delimitação do conceito de recuperação imediata e efetiva, que deve, em sintonia com o que foi evidenciado nas conclusões do Advogado-Geral, designadamente nos pontos 15, 16 e 17, ser feita de uma forma estritamente objetiva, assente, não numa apreciação casuística e pontual de cada uma das disposições do direito interno que compõem o regime da execução, mas atendendo ao resultado, isto é, ancorada na ideia de que incumbe ao Estado-Membro destinatário de uma decisão de recuperação tomar todas as medidas necessárias para recuperar o auxílio junto do beneficiário dentro dos prazos fixados pela Comissão. Sendo esta abordagem, na verdade, a única que permite, não só a gestão eficiente do mecanismo do reenvio, como a devida harmonização entre o Direito da União Europeia e o Direito Interno. Vejamos:

A autonomia processual nacional, na ausência de um processo de execução harmonizado para a recuperação de auxílios, é reconhecida pelo próprio artigo 16. °, n.°3, do Regulamento 2015/1589. Pelo que a única exigência que é razoável fazer em termos de que a recuperação seja imediata e efetiva é a de que o processo de execução assegure, seja ele qual for, com todas as especificidades que lhe são reconhecidas em termos de leis nacionais, um resultado dentro dos prazos fixados pela Comissão (pois, passado esse prazo será, em rigor, espúria a desaplicação de uma qualquer dimensão do regime de execução, dado que a recuperação imediata e efetiva já foi comprometida). As especificidades do regime de execução nacional não devem, portanto, assumir demasiada preponderância, salvo nos casos em que impliquem, de forma ostensiva, uma impossibilidade de recuperação atempada, pois como foi muito bem salientado no ponto 17 da Opinião do Advogado-Geral o que interessa é o resultado. Aliás, não poderia ser de outra forma, pois permitir o escrutínio de cada uma das normas da execução por si, além de poder ser inconsequente, pois um aspeto individualmente considerado, por si, não permite aferir se o processo de execução será ou não concluído atempadamente, na medida em que o regime funciona como uma unidade, havendo múltiplas particularidades com potencial para ter impacto no andamento do processo. Por outras palavras, não é pelo facto de poder haver uma suspensão, prestação de uma garantia, audiência prévia, oposição à execução, prazo processual mais ou menos alargado, ou qualquer outro particularismo que vai, como é evidente, ser posta em causa a recuperação atempada. Pois, cada regime tem as suas especificidades e contexto, havendo sistemas jurídicos onde, apesar de poder haver muitas garantias, o processo correrá célere e outros, onde, não obstante haver menos garantias, prazos processuais menos generosos, ainda assim, por fatores ligados à eficiência, número de juízes, pendências processuais ou o que quer que seja, o processo de execução será mais demorado. Isto para dizer que o que tem de ser aferido é, de facto, o resultado. Para além de ser um imperativo lógico, há outras razões que impõe que o critério seja centrado no resultado e tenha uma base estritamente objetiva.

Não obstante ser uma questão de gestão interna do TJUE que lhe cabe, naturalmente, gerir, não parece que a possibilidade de fazer reenvios sucessivos a propósito de cada uma das disposições legais que compõem os regimes de execução nacionais, para aferir se cada uma delas é ou não compatível como uma recuperação imediata e efetiva, seja fácil de acomodar. Para além de implicar que o TJUE tenha de interpretar normas nacionais, com a inerente difícil harmonização com o princípio da subsidiariedade e atuação numa zona de menos conforto, traz igualmente o risco de que seja desconsiderado não só o enquadramento constitucional das disposições a interpretar como, até, num plano mais imediato, de que surja uma interpretação errónea das mesmas.

Ora, tendo presente o teor da Opinião do Advogado-Geral é precisamente esse risco que se antecipa.

De acordo com a Constituição da República Portuguesa, em particular o artigo 103.º, n.º 2, qualquer alteração das garantias dos contribuintes, incluindo garantias processuais no âmbito do processo de execução, como as que estão em causa nos autos, está sujeita a uma reserva de lei estrita (reserva de lei formal), na medida em que se exige não só uma lei Assembleia da República, mas, além disso, que essa lei contenha todos os elementos necessários para a tomada da decisão no caso concreto (reserva de lei absoluta). Resultando daqui limites não só para o legislador, pelo facto de lhe ser imposto que formule a lei da forma mais completa possível (princípio da tipicidade e da determinação), de modo a assegurar um cumprimento da especialmente exigente reserva de lei (absoluta), mas também para o aplicador da lei que está impedido de fazer qualquer valoração subjetiva na aplicação. Ficando, portanto, afastada a produção de direito fiscal no domínio das garantias dos contribuintes pela via administrativa ou judicial. Na verdade, o próprio processo de execução em si, no seu todo, também constitui uma garantia dos contribuintes e resulta como uma unidade onde são ponderados vários equilíbrios internos, não podendo, portanto, ser truncado, perante o caso concreto, sem que isso ponha igualmente em causa as essenciais garantias dos contribuintes. Foi precisamente essa violação da reserva de lei, dimensão essencial do princípio da legalidade, que foi ostensivamente posta em causa pela Autoridade Tributária, que, substituindo-se ao legislador, depurou o regime da execução fiscal (por si já uma garantia) de algumas das suas garantias essenciais.

Haverá sistemas constitucionais mais flexíveis, onde a desaplicação de garantias não esteja sujeita a uma legalidade tão estrita, podendo quer os juízes nacionais quer a própria administração, modelar a execução de modo a assegurar que os auxílios são recuperados dentro do prazo determinado pela Comissão. Não é, porém, o caso português. Perante a antevisão, ou constatação, de que as regras processuais de execução portuguesas, face ao contexto nacional, não permitiriam, ou permitiram, a recuperação atempada, deveria ter sido criado um regime especial de execução, no estrito respeito pela constituição, concretamente do princípio da legalidade, que é também, afinal de contas, um princípio da União Europeia.

A recuperação de auxílios pelo impacto que tem no funcionamento do mercado interno é seguramente um imperativo. Todavia, tendo em conta que a União Europeia há muito que deixou de se cingir à condição de mercado Único, cuidando igualmente das garantias e direitos fundamentais (existindo uma carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia), da coerência dos sistemas fiscais e, necessariamente, de princípios jurídico-fundamentais ínsitos ao Estado de Direito, como a legalidade e a separação de poderes, impõe-se que promova uma concordância prática entre os princípios aparentemente em confronto. Isto é, não pode, no âmbito de uma observância atenta do princípio da proporcionalidade, secundarizar princípios jurídico-constitucionais relativamente à livre concorrência, devendo, antes, promover sempre a necessária harmonização.

Para além do princípio da legalidade, têm igual relevância para o caso concreto, o princípio da subsidiariedade subjacente à articulação entre Direito da União Europeia e Direitos Nacionais, o princípio da coerência dos sistemas nacionais e, como não poderia deixar de ser, o princípio da igualdade. A propósito deste último princípio, não se compreende que na situação hipotética de dois sujeitos passivos (beneficiários do auxílio através de uma isenção de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas) que estejam em condições em tudo equiparáveis, com a exceção de, por motivos que lhes não sejam imputáveis mas à Autoridade Tributária por ter feito a citação em momentos distintos, um possa, por ainda não ter expirado o prazo de recuperação, beneficiar da suspensão do processo de execução em caso de pagamento em prestações e que a outro seja vedada essa possibilidade, tal como está implícito no ponto 28 da Opinião: «Por último, no que respeita à hipótese de suspensão do processo de execução fiscal em caso de pagamento em prestações das quantias devidas, saliento que, como indica a Comissão na Comunicação sobre recuperação, essa modalidade de pagamento, quando é autorizada além do prazo de recuperação, é inconciliável com a exigência de que esta seja efetuada em tempo útil, independentemente do facto de ser prestada uma garantia».

Ainda que fosse desconsiderado o enquadramento constitucional do regime de execução português e se impusesse a depuração do regime de execução de garantias essenciais, à revelia do seu carácter uno e dos difíceis equilíbrios internos do regime, esse desfecho, sem prejuízo de ser altamente questionável, pela violação de princípios constitucionais – partilhados pela União Europeia – afrontaria o princípio da proporcionalidade. Pois uma interpretação correta das disposições fiscais internas, permitiria conservá-las – mesmo num contexto de recuperação de auxílios de Estado em que o aplicador não se limitasse à dimensão objetiva do que é uma recuperação imediata e eficaz daqueles e entrasse na especificidade das disposições de direito nacional em concreto. Não foi isso que aconteceu no contexto da Opinião do Advogado-Geral.

Uma das linhas de argumentação mais fortes assentou na equiparação entre o regime francês e o português naquilo que seria uma suspensão automática da execução, para efeitos de convocação da jurisprudência firmada pelo Acórdão de 5 de outubro de 2006, Comissão/França, C-232/05, EU:C:2006:651. Para além do Acórdão referido ter como objeto uma recuperação de auxílios que não estaria a ser devidamente executada, por oposição ao do caso sob escrutínio onde é o próprio Estado-Membro, através da Administração Tributária, que se recusa a aplicar a legislação que ele próprio criou por supostamente violar o Direito da União Europeia, sem que nada tenha feito para a mudar nos termos do que lhe impõe a lei e a constituição, ainda se verifica uma outra diversidade que afasta a equiparação pretendida: parte-se de uma interpretação errónea das referidas disposições legais, tal como sustentada no ponto 24 da Opinião do Advogado-Geral, onde se afirma:

«Todavia, como se verificou na audiência, a Autoridade Tributária não dispõe de nenhuma margem de apreciação quanto à suspensão do processo de execução quando a condição relativa à prestação de uma garantia idónea está preenchida, nem quanto à isenção dessa garantia quando o executado demonstre que a sua prestação lhe pode causar um prejuízo irreparável ou na falta manifesta de meios económicos. A suspensão decorre, portanto, diretamente das disposições do direito português que regem o processo de execução fiscal e é uma garantia processual à qual cada contribuinte tem acesso se apresentar o pedido e preencher as condições exigidas. O regime português, tal como o francês no processo acima referido, caracteriza-se, portanto, por elementos de natureza sistemática e automática».

Não é correto afirmar que a Autoridade Tributária não dispõe de margem de apreciação quanto à suspensão do processo de execução, pois a determinação de se a garantia é ou não idónea é uma competência que lhe assiste. Isto é, a prestação de garantia idónea implica, de facto, a suspensão da execução, mas há um juízo prévio por parte do agente de execução (Nos termos do n.º 9 do artigo 199.º do Código do Procedimento e Processo Tributário, por remissão para o artigo 197.º, n.º 1, do mesmo Código é competente para apreciar as garantias a prestar o órgão de execução fiscal.) no sentido de determinar se a garantia é ou não idónea, podendo até ser exigido ao executado um reforço da mesma (Nos termos do 52.º da Lei Geral Tributária:

2- A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias.

3- A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.). Não havendo, portanto, qualquer automatismo, uma vez que o preenchimento das condições, designadamente da idoneidade, depende, repita-se, de um juízo prévio da Autoridade Tributária.

O mesmo se diga relativamente às situações em que o executado demonstre que a prestação de garantia lhe pode causar um prejuízo irreparável ou que exista falta manifesta de meios económicos, pois também aí, tal como resulta da letra da lei que usa o vocábulo pode (Artigo 52.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária: A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a atuação dolosa do interessado.) , a Administração Tributária tem a faculdade, não a obrigação, de dispensar a garantia.

De notar ainda que, tal como resulta do artigo 199.º, n.º 1 («Caso não se encontre já constituída garantia, com o pedido deverá o executado oferecer garantia idónea, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente». ) e n.º 2 («A garantia idónea referida no número anterior poderá consistir, ainda, a requerimento do executado e mediante concordância da administração tributária, em penhor ou hipoteca voluntária, aplicando-se o disposto no artigo 195.º, com as necessárias adaptações».), do Código de Procedimento, são vastas as garantias possíveis, englobando a garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio suscetível de assegurar os créditos do exequente, podendo a Autoridade Tributária, no juízo que fará acerca da idoneidade privilegiar as considere mais eficazes no que respeita ao objetivo de privar o beneficiário do auxílio ilegal da vantagem obtida. Podendo contar ainda, a requerimento do executado, e com a sua concordância, com o penhor ou hipoteca voluntária.

Não se alcança, por conseguinte, de que forma é que uma caução no valor do benefício e respetivos juros, um penhor ou hipoteca de um bem do mesmo valor ou mesmo uma garantia bancária, não sejam equiparáveis à privação do auxílio obtido. Também não nos parece de relevar o argumento constante do ponto 26 da Opinião que coloca a hipótese de a caução ser paga por terceiro. Ora, essa dúvida também é suscetível de surgir a propósito de reembolso do auxílio que também pode ser suportado por um terceiro, pois o dinheiro é por natureza fungível e não tem memória.

Uma leitura correta das disposições nacionais permitiria, portanto, desde logo, evitar o choque com a Constituição da República Portuguesa, pois não seria necessário, em manifesta violação do princípio da proporcionalidade, desaplicar as normas relativas às garantias no processo de execução, dado que o juízo valorativo produzido no domínio da consideração da garantia como sendo ou não idónea, ou possibilidade ou impossibilidade da sua suspensão, permitiria à AT harmonizar o regime da execução, sem prescindir das garantias que a compõem, com a visada supressão dos auxílios de Estado.

Caso assim não se entenda, isto é, na hipótese de não prevalecer esta leitura, promover-se-á, não só uma violação da Constituição, mas, sobretudo, uma arbitrariedade gritante, manifesta através do facto de Autoridade Tributária, estando obrigada por lei a apreciar os pedidos de suspensão da execução, quanto mais não seja até para os negar argumentando eventualmente com a especificidades da recuperação de auxílios, se poder arrogar o direito de nem sequer admitir esse pedido (obliterando parte do regime de execução), instrumentalizando o Direito da União Europeia para violar de forma ostensiva as garantias dos contribuintes e a própria coesão do Direito português. O contribuinte tem o direito a requerer a suspensão da execução; pedir pagamento em prestações, opor-se à execução ou exercer qualquer outra garantia que decorra do processo de execução. A Autoridade Tributária pode e deve, saliente-se, na resposta ao exercício desses direitos processuais ter em consideração o Direito da União Europeia e dentro da margem que a lei lhe confere (sempre sujeita à sindicação do poder jurisdicional) fazer as opções que melhor sirvam esse propósito. O que não pode, jamais, é, de forma arbitrária e violando ostensivamente os princípios fundamentais do Estado de Direito (Decorre, aliás, do artigo 8.º, n.º 4 da Constituição da República Portuguesa que: As disposições dos tratados que regem a União Europeia e as normas emanadas das suas instituições, no exercício das respetivas competências, são aplicáveis na ordem interna, nos termos definidos pelo direito da União, com respeito pelos princípios fundamentais do Estado de direito democrático.), partilhados na União Europeia, invocar uma pretensa violação do Direito da União Europeia, para, pura e simplesmente, eliminar segmentos do processo de execução, pondo em causa a sua subsistência (uma vez que não se trata, em rigor, de desaplicar uma norma, mas de todo um regime que é uno e o único, por não existir outro, que permite a recuperação). Validar este tipo de atuação teria como consequência permitir, sob o desígnio da recuperação imediata e efetiva – que não ocorreu em grande parte devido à inércia da própria Autoridade Tributária que deixou passar os prazos fixados pela Comissão – que se desmembrasse a execução, eliminando fases essenciais da tramitação da mesma, podendo culminar, dentro da lógica pretendida, com o encurtamento de prazos processuais, limitação do direito à fundamentação e informação, eliminação da audiência prévia ou, até, o comprometimento do direito a deduzir oposição à execução, para dar alguns exemplos.

Perante as questões suscitadas e no sentido de dar a devida contextualização à dúvida colocada ao TJUE no processo pendente C-545/24, consideramos que se justifica plenamente a colocação da seguinte questão:

4. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo em:

• Submeter à apreciação do Tribunal de Justiça da União Europeia a questão prejudicial acima enunciada, sob a forma de tramitação acelerada prevista no artigo 105.º do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça.

• Suspender esta instância de recurso, nos termos do artigo 267.º do Tratado de Funcionamento da União Europeia (TFUE).

Proceda-se à transmissão do pedido à Secretaria do Tribunal de Justiça, por via eletrónica, dirigido ao Presidente do TJUE, evidenciando que a forma de tramitação é a acelerada (nos termos do artigo 105.º do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça), acompanhado de cópia digital da petição inicial, da sentença, das alegações e contra-alegações de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, bem como de todas as peças processuais posteriores, fotocópia dos diplomas legais mencionados no presente acórdão e da indicação dos dados concretos das partes no litígio no processo principal e dos eventuais representantes destas, dando ainda cumprimento às demais recomendações do TJUE.

Sem custas.

Lisboa, 14 de janeiro de 2026. - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro (relator) – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro.