0656/25.1BEVIS.SA1 - Supremo Tribunal Administrativo

I- O ónus da prova de que os meios financeiros mobilizados ou de que as entradas financeiras obtidas não carecem de ser declarados, dado que não são tributáveis, pertence ao sujeito passivo (cfr.artº.89-A, nº.3, da L.G.T.), obrigação esta que implica a análise dos concretos movimentos financeiros e a demonstração da origem dos fundos em presença, caso a caso, movimento a movimento, de forma a tornar perceptível o rastro do dinheiro.

II- Se ambos os procedimentos (inquérito crime e procedimento fiscal) incidem sobre os mesmos factos tal é suficiente para a aplicação do disposto no artigo 45.º/5, da LGT, no sentido do alargamento do prazo de caducidade do direito à liquidação no período correspondente à pendência do processo de inquérito.

Acórdão

1. Relatório

1. 1 BB e mulher AA interpõem recurso da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que julgou improcedente o presente recurso por eles interposto da decisão de fixação por métodos indiretos do rendimento tributável em sede de IRS, com referência ao ano de 2012, no montante total de € 436.740,09.

1. 2 Tendo o recurso sido admitido, os ora recorrentes apresentaram alegações, onde concluíram nos seguintes termos:

1. Com base numa ordem de serviço emitida em 21 de março de 2025 (e notificada aos Recorrentes nesse dia), a ação de inspeção que deu origem ao procedimento em que foi liquidado o imposto sub judice teve o seu início no dia 7 de abril de 2025,

2. quando se encontrava ultrapassado o prazo de quatro anos previsto no artº 45°, 1, LGT.

3. A liquidação do tributo aqui em causa (IRS do ano de 2012) não dependia da resolução do litígio judicial consubstanciado no processo de inquérito n° ...4/15...., cuja instauração e pendência não suspendeu nem podia suspender o prazo de caducidade estabelecido no mencionado preceito.

4. Pelo contrário, era o litígio judicial que dependia da liquidação do tributo, conforme, aliás, reconhece o despacho de arquivamento daquele processo criminal.

5. Nesse contexto, não se aplicam o n° 5 do art° 45°, nem a al. a) do n° 2 do art° 46°, LGT.

6. A instauração e pendência do processo de inquérito criminal, não suspendeu o prazo de caducidade do direito à liquidação do imposto.

7. A pendência do processo crime invocado no Relatório de Inspeção Tributária em que se funda a decisão recorrida, que veio a ser sancionada pela douta sentença objeto do presente recurso, não podia determinar nem determinou a suspensão do prazo de caducidade do direito à liquidação, por isso que esta não estava dependente do litígio judicial em curso e, portanto, o caso vertente não está abrangido pelo disposto no n° 5 do art° 45° nem pelo nº 1 do art 46º da LGT;

8. Logo, caducou o direito à liquidação subjacente ao presente procedimento, que se iniciou (no dia 7 de abril de 2025) muito depois de esgotado o prazo previsto no n° 1 do art 45° da LGT.

9. O despacho impugnado que sancionou o recurso a métodos indiretos num quadro que não permitia proceder à liquidação do imposto por esse (ou por outro) método é nulo, por ofensa do disposto nos citados preceitos legais, daí decorrendo a nulidade do apuramento do rendimento de IRS e a tributação nele fixados.

10. Ao decidir o contrário, a douta sentença impugnada violou o disposto nos artºs 45°, nos 1 e 5, e 46°, nas 1 e 2, a), LGT.

11. A norma extraída do n° 5 do art° 45° da LGT, quando interpretado no sentido de que o prazo de liquidação dos tributos é alargado nas situações em que o desfecho do inquérito criminal instaurado contra o contribuinte não é necessário para a liquidação, é inconstitucional por violação do princípio da segurança jurídica contida no art° 2º da CRP, e da caducidade do direito à liquidação enquanto ,garantia dos contribuintes, sujeita a reserva de lei formal nos termos do disposto no n° 3 do artigo 103, CRP (cfr acórdão TC n° 168/2002)

Sem prescindir:

12. A douta sentença impugnada acolheu e validou o despacho recorrido, que se alicerça, ratifica e faz seu um Relatório de Inspeção Tributária lavrado num procedimento inspetivo que se estrutura com base em prova proibida (uso ilegal de documentos sujeitos a sigilo bancário) — desde logo, para justificar o recurso a métodos de avaliação indireta.

13. A autorização para levantamento do sigilo bancário proferida nestes autos na sequência do pedido comunicado aos Recorrentes (e por eles recusado) apenas permitia que os funcionários da Inspeção Tributária acedessem diretamente às contas bancárias dos Recorrentes junto das instituições bancárias.

14. Não permitia — nem tal foi requerido nem notificado aos Requerentes — a utilização de documentos bancários recolhidos no âmbito dum processo criminal, sem autorização dos Arguidos e sem que eles, devido ao arquivamento do inquérito, tivessem tido a possibilidade de controverter e impugnar esse meio de prova.

15. O uso desses documentos implica nulidade insanável, por violação do disposto nos artºs 63º-B, e 72°, LGT, que vicia a douta sentença impugnada.

16. Ainda que assim não fosse, não existe fundamento nem justificação que permita o recurso à avaliação indireta, porque não foi produzida qualquer prova — nem a Administração Tributária cumpriu o respetivo ónus que sobre si impendia — de que os invocados depósitos e transferências bancárias constituam "acréscimos patrimoniais", não podendo como tal ser, como foram, automaticamente qualificados e incluídos na previsão da al. f) do n° 1 do art° 87° da LGT por presunção assente na mera circunstância de terem sido levados a crédito das respetivas contas.

17. Não pode retirar-se qualquer consequência (que legitime a decisão em mérito e contrarie a presunção de veracidade consagrada no art° 75°, 1, LGT) da circunstância de os Recorrentes não terem junto ao procedimento inspetivo documentos, dado que a Administração Tributária apenas iniciou o procedimento sub judice muito depois de ter decorrido o prazo de dez anos que o art.º 118º do CIRS prescreve para a respetiva conservação e não os solicitou aos Recorrentes no processo tributário antes de esgotado esse prazo.

18. E quando, no dia 12 de junho de 2025, os Recorrentes foram notificados no processo inspetivo para "comprovarem que correspondem à realidade os rendimentos declarados na declaração de IRS de 2012" e facultarem a "identificação da respetiva fonte e justificação [...] dos movimentos constantes das [suas] contas bancárias", tal prazo de dez anos estava há muito tempo ultrapassado.

19. Por isso, os Recorrentes não dispunham dos documentos solicitados e, sem eles, estavam (e estão) impedidos de organizar e facultar outros elementos de prova relativos a tais movimentos (que foram automaticamente considerados acréscimos patrimoniais).

20. A argumentação que alicerça a legitimação do recurso aos métodos indiretos de determinação da matéria tributável que está na base do presente processo, de que lançou mão a Administração Tributária e foi acolhida e sancionada pela douta sentença impugnada, assenta numa premissa estruturante segundo a qual os Recorrentes não teriam cumprido o dever de colaboração que sobre eles impenderia de facultarem os elementos necessários à quantificação do imposto e, por isso e para usar a fórmula legal, não teriam satisfeito "o ónus da prova do excesso na respetiva quantificação" (are 74º, 3, LGT).

20. Tal premissa louva-se na constatação de dois supostos factos.

21. Por um lado, no decurso do processo inspetivo os Recorrentes não facultaram elementos documentais (e, se, porventura fossem aceites, de outra natureza - i.a., testemunhal) que contrariassem a quantificação do imposto deduzida a partir dos elementos congregados .no sobredito processo criminal.

22. Por outro lado, os elementos documentais, as explicações e os esclarecimentos prestados pelos Recorrentes no processo criminal são insuficientes, inconsistentes e não credíveis.

23. Esta linha de raciocínio e fundamentação está errada porque ignora que, no processo crime, os Recorrentes - aí Arguidos - tinham direito ao silêncio e não estavam obrigados a prestar qualquer tipo de declarações ou a produzir qualquer espécie de prova, conforme se alcança do are 61°, 1, d), CPP, e promana do princípio constitucional nexo tenetur se ipsum accusare.

24. Se as declarações que prestaram não são confessórias e são insuficientes ou não credíveis, a Administração Tributária não pode servir-se desse suposto facto para dar por respeitado e cumprido o ónus da prova que sobre si impende e por insatisfeito o dever de colaboração a que os Recorrentes estavam adstritos.

25. Demais a mais porque, tendo iniciado a ação inspetiva apenas em 7 de abril de 2025, deixou decorrer o prazo de dez anos consagrado no are 118°, CIRS, sem que no âmbito do procedimento inspetivo, retirasse da falta ou insuficiência de colaboração por parte dos Recorrentes as conclusões que, em sede de ónus da prova, pretende retirar.

26. Os Recorrentes só foram notificados pela ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA, por carta datada de 12 de junho de 2025 para,

"no prazo de 10 dias apresentar(em), por escrito, [...] os seguintes elementos e/ou esclarecimentos:

- comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados na declaração de IRS de 2012;

- identificação e respetiva fonte e justificação para a não consideração como rendimento do acréscimo de património evidenciada nos movimentos a crédito constantes das contas bancárias identificadas na listagem em anexo à presente notificação".

27. A Administração Tributária nunca notificou os Recorrentes (em especial antes desse dia 12 de junho de 2025), no âmbito de qualquer procedimento tributário, para apresentar ou sequer para preservar quaisquer documentos ou elementos de prova.

28. Se, no decurso daquele prazo de dez anos, a Autoridade Tributária impusesse aos Recorrentes o dever de justificarem os movimentos bancários — dever que, no processo criminal, não podia, em circunstância alguma impor-lhes —, poderia fundar no incumprimento desse dever o recurso aos métodos indiretos.

29. Não tendo optado por essa via, não pode agora justificar o uso desses métodos na suposta falta de colaboração dos Recorrentes nem, muito menos, na alegada insuficiência dos elementos coligidos no processo criminal.

30. Até porque sempre terá de ponderar-se a circunstância crucial de a falta de documentos justificativos das verbas creditadas nas contas bancárias dos Recorrentes os impedir, só por si, de disponibilizarem outros meios de prova (sc, testemunhal) necessários para explicar a proveniência dessas verbas.

31. Ao decidir o contrário, a douta sentença violou o disposto nos artºs 59º, 1, 74°, 3, 87°, 1, f), e 89°- A, 1 e 3, LGT, 118°, CIRS, e 61°, 1, d), CPP.

32. Não existe fundamento nem justificação para considerar que os Recorrentes estivessem obrigados a declarar e tenham omitido da declaração de IRS os valores descritos no Projeto e no Relatório que sustentam e foram incorporados no despacho recorrido e validados pela sentença impugnada.

33. Não existe fundamento nem justificação para integrar esses rendimentos (se o fossem, mas não são) na categoria G do IRS.

34. O recurso a métodos indiretos viola o disposto nos artºs 45º, 1 e 5, 46°, 1, 74°, 3, e 4, 87% 1, f), 88°, STA, 3 e 5, da LGT, sendo por isso ilegal, ofende o are 118° do. CIRS e viola a presunção de veracidade e boa fé consagrada no ar' 75º, 1, LGT.

35. A douta sentença ofendeu esses preceitos legais, pelo que deve ser revogada.

TERMOS EM QUE, julgando procedente o recurso e revogando a douta sentença impugnada, far-se-á a habitual, JUSTIÇA!

X

1. 3 A entidade recorrida, foi notificada da interposição do recurso e da sua admissão e veio apresentar contra-alegações com o seguinte quadro conclusivo:

a) A Recorrida entende que os erros de julgamento que fundamentam o presente recurso carecem de sustentação legal, pugnando pela improcedência do mesmo na sua totalidade, com a consequente manutenção na ordem jurídica da sentença sob recurso.

Efeito do presente recurso – efeito devolutivo nos termos do nº 2 do art. 286º do CPPT

b) Desde logo, e no que respeita ao efeito do presente recurso, pretendem os Recorrentes que o mesmo tenha efeito suspensivo sobre a sentença recorrida, impedindo, deste modo, a AT de proceder à liquidação do imposto controvertido, mais concretamente à liquidação adicional de IRS, referente a 2012, no montante de € 262.044,05, correspondente à tributação autónoma à taxa de 60%, nos termos do (então) nº 10 do art. 72º do CIRS, sobre o montante de € 436.740,09 (matéria colectável fixada com recurso a método indirecto).

c) Sucede, todavia, que a pretensão dos Recorrentes carece de sustentação legal, devendo o recurso prosseguir com efeito meramente devolutivo, atento o disposto no nº 2 do art. 286º do CPPT, o qual determina o efeito meramente devolutivo dos recursos,

d) Resultando inequívoco que o efeito suspensivo consignado no nº 7 do art. 89º-A da LGT não se aplica aos recursos que venham a ser deduzidos posteriormente à decisão em 1ª instância, os quais têm efeito meramente devolutivo.

Caducidade do direito à liquidação

e) O apontado vício de caducidade do direito à liquidação carece de sustentação legal, resultando inequívoco da interpretação do direito que o prazo do n.º 1 do artigo 45º da LGT (que terminaria a 31/12/2015) foi alargado até ao arquivamento do aludido processo de inquérito acrescido de um ano, ou seja, até 29/01/2026, por estarem reunidos os respectivos pressupostos legais consignados no nº 5 daquele normativo legal, mais concretamente em virtude de os factos a que respeita o inquérito criminal serem os mesmos a que respeita o direito à liquidação.

f) A propósito da interpretação do nº 5 do art. 45º da LGT, importa convocar as conclusões alcançadas pelo STA no acórdão de 29/09/2022, prolatado no processo nº 111/21.9BALSB, bem como no acórdão de 23/10/2024, no processo nº 01782/21.1BELR.

g) Mais, note-se que o legislador se refere expressamente à suspensão do prazo de caducidade do direito à liquidação e não à suspensão de procedimento de inspeção tributária, ou seja, o que se encontra suspenso é o prazo de caducidade do direito à liquidação,

h) Estando a Autoridade Tributária legitimada a proceder à inspeção tributária e, bem assim, à liquidação dentro do prazo de caducidade do direito à liquidação, conforme decorre, aliás, expressamente do artigo 36.º, n.º 1, do RCPITA quando se prevê que o procedimento de inspecção tributária pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos ou do procedimento sancionatório, sem prejuízo do direito de exame de documentos relativos a situações tributárias já abrangidas por aquele prazo, que os sujeitos passivos e demais obrigados tributários tenham a obrigação de conservar.

i) Ao alargamento do prazo do direito à liquidação acresce, ainda, a suspensão do mesmo, por força do presente litígio judicial, até ao seu trânsito em julgado, conforme disposto na al. a) do n.º 2 do artigo 46º da LGT.

Prova proibida – recolha de informação bancária junto do processo de inquérito

j) Também o entendimento dos Recorrentes de que a recolha de informação bancária junto do processo de inquérito constitui prova proibida carece de sustentação legal.

k) Em suma, estando a informação bancária disponível no processo de inquérito criminal, o qual se encontrava arquivado no Tribunal Judicial de Aveiro e susceptível de consulta, com autorização da Diretora-Geral da Autoridade Tributária foi lícita a recolha dos documentos bancários no processo judicial, pelo que as provas anexas ao RIT, e que suportam as correções controvertidas, foram obtidas por meios legais, sobretudo garantindo os direitos dos sujeitos passivos,

l) Inexistindo, por conseguinte, a prova proibida invocada pela Recorrentes, pois toda a prova recolhida, atinente à informação sob sigilo bancário, foi obtida ao abrigo da autorização de derrogação de sigilo bancário cuja legalidade os RR não colocam minimamente em causa.

Ónus da prova que impende sobre a AT

m) Também o entendimento do RR segundo o qual a AT não cumpriu com o seu ónus probatório carece de sustentação legal, pois muito embora a prova que fundamenta a decisão sob recurso tenha sido recolhida junto do processo de inquérito, importa assinalar que no âmbito da acção inspectiva os RR foram notificados para prestar esclarecimentos, tendo os mesmos remetido para os esclarecimentos por si prestados e para os elementos recolhidos no inquérito criminal.

n) Mais, os elementos recolhidos pela AT foram objecto da devida análise, conforme devidamente justificado no Relatório Final.

o) De acordo com a distribuição do ónus da prova consignada no nº 3 do art. 74º da LGT, conjugado com o disposto no nº 3 do art. 89º-A da LGT, uma vez demonstrada pela AT a existência de acréscimo de património de valor superior a € 100.000,00 em divergência com os rendimentos declarados, passa a impender sobre os RR o ónus de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que o acréscimo de património não corresponde a rendimentos sujeitos a tributação.

p) A entrada de importâncias em contas tituladas pelos RR, devidamente demonstrada nos autos, consubstancia um acréscimo do seu património pois trata-se de um acréscimo dos meios financeiros sob a sua titularidade, realidade que não foi minimamente colocada em causa pelos RR, e não existindo nada que leve a concluir que afinal aqueles meios financeiros pertencem a terceiros, está cumprido o ónus probatório da AT quanto ao disposto na alínea f) do nº 1 do art. 87º da LGT.

q) Quanto ao ónus probatório dos RR, destinado a provar a origem desses acréscimos patrimoniais, os esclarecimentos prestados não foram de molde a afastar a presunção contida no nº 3 do art. 89º-A da LGT, conforme análise efectuada pela IT aos depoimentos e esclarecimentos prestados em sede de processo de inquérito, para os quais os RR remeteram.

r) Cabendo aos Recorrentes afastar a presunção contida no nº 3 do art. 89º-A da LGT, é sobre eles, e não sobre a AT, que recai o ónus de demonstrar que aquela quantificação é excessiva, por não corresponder a rendimentos que tenham escapado indevidamente à tributação, competindo-lhes prestar os devidos esclarecimentos, ainda que adicionais aos anteriormente prestados, ou mesmo indicar testemunhas a ouvir pela AT, o que também não fizeram.

s) Sobre a dualidade de critérios adoptados no parecer do NIC e no RIT, importa ter presente que a Inspecção Tributária não está vinculada àquele parecer, mesmo que sancionado pelo MP. Não obstante a IT realçou no RIT que não acolhera todas as conclusões daquele parecer, o que se entende em face dos diferentes critérios que orientam a acção penal e a acção inspectiva, conforme supra se aludiu.

t) Na verdade, tão pouco se pode falar de uma divergência de soluções pois os critérios que presidem aos processos em causa são distintos.

Presunção contida no nº 1 do art. 75º da LGT

u) Por fim, quanto ao disposto no nº 1 do art. 75º da LGT e quanto ao disposto no art. 118º do CIRS, também o presente recurso carece de sustentação legal.

v) Na verdade, a declaração de IRS de 2012 não beneficia da presunção de veracidade o boa-fé consignada no art. 75º, nº 1, da LGT pois os próprios RR afastaram esta presunção quando admitem no processo de inquérito não terem declarado rendimentos da categoria F, sem que tivessem realizado a respectiva regularização (o que veio a suceder bem mais tarde, no final da acção inspectiva em apreço).

w) Esta presunção de veracidade do declarado também é afastada pelos RR quando não conseguem, já no âmbito do processo de inquérito, justificar a divergência entre o rendimento declarado e as entradas registadas nas suas contas bancárias.

x) Assim, também o ónus da prova consignado no nº 3 do art. 89º-A da LGT afasta a presunção de verdade e boa-fé da declaração entregue pelos Recorrentes, justamente porque opera a inversão do ónus de prova quanto ao declarado, o qual passa a impender sobre os Recorrentes, logo que a AT comprove que estão reunidos os pressupostos para o recurso à avaliação indirecta, no caso o previsto na alínea f) do nº 1 do art. 87º da LGT.

y) E quanto ao disposto no art. 118º do CIRS, muito embora o mesmo apenas obrigue a manter os registos e documentos contabilísticos que suportam o declarado durante 10 anos, tal não desonera os Requerentes de em data posterior ao termo daquele período, no caso em resposta ao ofício da AT a solicitar esclarecimentos, de prestar a devida colaboração, ainda que através de depoimento de parte ou prova testemunhal.

z) Mais, os Recorrentes não invocam a inexistência de registos ou de documentos contabilísticos como causa justificativa para uma eventual impossibilidade de prestar esclarecimentos à AT em sede de acção inspectiva aberta para o efeito, donde resulta forçoso concluir que o art. 118º do CIRS não os desonera, por si só, de prestarem os devidos esclarecimentos e, no caso dos presentes autos, exercerem o seu ónus impugnatório quanto à matéria de facto, o que, como supra se disse, não fizeram.

X

1. 4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público, tendo a Senhor Procurador-Geral Adjunto emitido parecer no sentido da improcedência do presente recurso “…por não se verificarem os erros de julgamento imputados à sentença recorrida.”

Cumpre decidir.

X

2. Fundamentação

2.1. Fundamentação de facto

A) No dia 08 de outubro de 2025, no âmbito do procedimento de inspeção tributária, foi emitido documento denominado relatório de inspeção tributária, do qual consta, entre o mais, o seguinte:

"1.4.1- Ação de Inspeção / Correções

1.4.1. 2 -Avaliação indireta - Imposto em falta (Rendimentos categoria G justificados)

Verificou-se no procedimento inspetivo, após acesso à sua informação bancária, a existência de incrementos patrimoniais não justificados e não declarados pelos sujeitos passivos, enquadráveis na categoria G de IRS. nos termos da alínea d) do n.° 1 do artigo 9º do CIRS, no valor de € 436.740,09, apurados com recurso à avaliação indireta, nos termos da alínea f) do n.º 1 do artigo 87° da LGT.

Desta forma, por força do n.º 10 do artigo 72° do CIRS (legislação à data dos factos, atual n.º 17), tendo em consideração que o valor dos acréscimos patrimoniais não justificados a corrigir é superior a 100 mil euros, os mesmos estão sujeitos a uma taxa de tributação autónoma de 60%, resultando assim numa correção ao imposto em falta no valor de € 262.044,05.

1.4.1. 1 - Correções técnicas- correção rendimento coletável (Rendimentos categoria F de IRS - Rendas de imóveis).

No decurso do procedimento inspetivo, ao ano de 2012, foi detetada a falta de declaração de rendimentos Categoria F (sujeito a englobamento) proveniente de rendas de imóveis, no valor de € 17.377,50, os quais, nos termos do nº1 do artigo 22º do CIRS (legislação à data dos factos), devem ser englobados aos restantes rendimentos do agregado familiar.

1.4.2- Fixação do rendimento (IRS) Nos termos do n.° 2 do artigo 65 do CIRS, tendo em consideração as correções propostas à matéria coletável de IRS (categorias F e G), resumidas nos pontos anteriores, propõe-se a fixação dos rendimentos líquidos no montante de € 726.640,54, conforme se apura no mapa seguinte.

[IMAGEM]

II. Objetivos, âmbito, extensão e duração da ação de inspeção

II.2. 11.1. Credencial, motivo, âmbito e incidência temporal

Esta ação de inspeção teve como credencial a ordem de serviço com o número ...40, aberta em nome de “BB” com o NIF ...92, e “ AA“ com o NIF ...92, e com NIF ...69 (casados), com data de 21 de março de 2025, para o ano de 2012. A presente ordem de serviço externa foi aberta com âmbito parcial (IRS), na sequência do despacho de arquivamento proferido pelo Ministério Público, no âmbito do processo de inquérito …4/2015…, instaurado em 27 de janeiro de 2015, que abrangeu os exercícios de 2011 a 2015 e teve origem uma comunicação da UIF (Unidade de Investigação Financeiras) da Polícia Judiciária.

Data do início e do fim dos atos de inspeção, interrupções, suspensões e prorrogações verificadas

O início da ação de inspeção verificou-se no dia 7 de abril de 2025, após assinatura da ordem de serviço pelo sujeito passivo.

Nessa data os sujeitos passivos entregaram procuração em que nomeiam seus legais representantes o Dr. CC, com a cédula profissional n.º ...06-P, e a Dr. a DD, com a cédula profissional n.º ...41 7- P. (Anexo 1).

O encerramento do procedimento inspetivo verificou-se no dia 2 de outubro de 2025, com o envio da Nota de Diligencia com o n.° ...79 pelo correio (ofício ...25 7562 R ...71)

III. Informações complementares

III.1. Enquadramento legal e descrição da atividade desenvolvida pelo sujeito passivo Os sujeitos passivos são residentes em território nacional, não se encontrando registados para o exercício de qualquer atividade económica no ano em análise (2012), tendo entregue a sua declaração de rendimentos (modelo 3 de IRS - anexo 2) como casados, com um dependente, declarando rendimentos das categorias “ A ” - rendimentos de trabalho dependente, r F ” - rendimentos prediais e " G ” - mais-valias, conforme imagens seguintes.

(...)

III.2. Responsabilidade solidária ou subsidiária pelos tributos em falta Os sujeitos passivos, casados, no ano em análise (2012) pertencem ao mesmo agregado familiar, pelo que nos termos do n.º 2 do artigo 13° do CIRS (legislação à data dos factos), o imposto é devido pela soma dos rendimentos de cada um dos membros do casal, sendo por esse facto a responsabilidade pelo pagamento do imposto em falta solidária entre ambos.

III.3. Outras Situações

III.3. 1 - Acréscimo de património não justificado No decurso do processo de inquérito com o número ..4/2015…, cujo despacho de arquivamento esteve na base da abertura do presente procedimento inspetivo, foi efetuada a derrogação o sigilo bancário, na qual foram analisados os movimentos bancários existentes nas contas dos dois sujeitos passivos entre 2011 e 2015.

No âmbito do referido inquérito judicial, os contribuintes tiveram a oportunidade de se pronunciarem relativamente aos depósitos bancários nas suas contas, não justificados pelos rendimentos declarados por ambos, nas declarações de rendimentos (modelo 3 de IRS).

Contudo, para além de não terem sido apresentadas justificações para a não declaração/sujeição fiscal da totalidade dos valores depositados nas suas contas bancárias, parte das justificações apresentadas não se mostraram credíveis.

Conclui-se assim, no âmbito do referido processo de inquérito, pela existência de rendimentos obtidos pelos dois sujeitos passivos não mencionados por estes nas suas declarações fiscais.

Pelo que, e apesar do despacho de arquivamento do processo de inquérito (anexo 3) por falta de prova da existência de crime fiscal, conforme se refere no mesmo (ver imagem seguinte), a Autoridade Tributária deve recorrer da aplicação de métodos indiretos no apuramento do rendimento tributável dos sujeitos passivos. (...)

Assim, na sequência do despacho de arquivamento do Ministério Público, foi iniciado um procedimento inspetivo em sede de IRS ao ano de 2012, tendo sido analisados todos os elementos constantes desse processo de inquérito (…4/2015…) relevantes para esse procedimento inspetivo - constando do presente relatório as conclusões obtidas.

IV. Descrição da análise efetuada

IV.1- Acesso à informação bancária Iniciado o procedimento inspetivo, tendo em consideração a informação recolhida no despacho de arquivamento e restante processo de inquérito …4/2015…, verificamos a existência de depósitos bancários nas contas dos sujeitos passivos para os quais estes não apresentaram justificação ou a justificação apresentada não se mostrou credível, para a sua não sujeição a tributação em sede de IRS.

Assim, no âmbito deste procedimento inspetivo, de modo a analisar esses movimentos bancários verifícou-se a necessidade de aceder à informação bancária dos sujeitos passivos, tendo por esse facto, sido solicitado a ambos o acesso voluntário a essa informação, contudo os dois membros do agregado recusaram esse acesso. Deste modo, foi, nos termos da alínea b) do n° 1 do artigo 63-B da LGT. solicitada à Diretora-Geral da Autoridade Tributária, autorização para aceder a todas as informações ou documentos bancários, sem dependência do consentimento dos titulares das contas bancárias. Esse acesso foi autorizado em 5 de junho de 2025, tendo os sujeitos passivo sido notificados desta decisão no dia 9 desse mês. pelo ofício n.º ...25 7562 A ...10. (anexo 4)

Dado que a informação bancária dos sujeitos passivos, extratos bancários e documentação suporte, foi recolhida e encontra-se arquivada no processo de inquérito ...4/2015.... foi a mesma consultada nesse processo. Após consulta do processo, foi solicitada certidão das folhas do referido processo correspondentes à informação bancária relevante no âmbito do procedimento inspetivo, a qual se anexa a este relatório, (anexo 7).

IV.2- Análise à documentação bancária arquivada no processo de inquérito

Perante a autorização da Diretora-Geral da Autoridade Tributária para acesso à informação bancária dos contribuintes foi a mesma, nomeadamente extratos bancários e documentos de suporte dos valores depositados/transferidos para as contas bancárias, consultada nos documentos constantes do processo de inquérito.

Nessa consulta foram identificados os movimentos a crédito nas contas bancárias que não respeitam a rendimentos mencionados nas declarações de rendimentos modelo 3 de IRS.

Foi também consultada a restante informação constante do processo de inquérito, nomeadamente as declarações/justificações apresentadas pelos sujeitos passivos bem como as conclusões retiradas no âmbito desse processo.

Verificamos que no âmbito do processo de inquérito, foram consideradas como justificações aceites (ver pontos 9.2 a 9.11 do parecer final NIC - Núcleo de Investigação Criminal, anexo 6, página 25):

- Depósitos bancários com origem em contas dos sujeitos passivos, evitando assim duplicações de valores;

- Entradas nas contas dos sujeitos passivos com origem em contas das sociedades relacionadas com os mesmos, nomeadamente, B..., C..., D... e E..., considerando que esses valores resultam do reembolso de despesas, salários, rendas e devolução de suprimentos;

- Rendas de imóveis, sempre que correspondem com os valores/imóveis identificados nas suas declarações de rendimentos;

- Depósitos provenientes de EE, Sócia-Gerente da sociedade F..., tendo por base os comprovativos apresentados pelos sujeitos passivos (devolução de quantia emprestada);

- Todos os depósitos na conta ...00 da Banco 1... dado ter sido provado que aos valores depositados na mesma tinham como objetivo a amortização do empréstimo contraído por AA e suas irmãs para a compra de um imóvel na cidade do Porto;

- Outros depósitos, nomeadamente valores já incluídos nas suas declarações modelo 3 de IRS, devoluções de valores pagos pela visita a um cofre no banco, cheques da DG Tesouro, indemnização de seguros, transferências de familiares, venda de automóvel e móveis.

No âmbito do procedimento inspetivo em curso procedemos à análise das justificações apresentadas pelos sujeitos passivos e das conclusões da análise dessas justificações expressas pelo NIC no seu parecer, com indicação de aceitação.

Após análise das justificações apresentadas verificamos que algumas se apresentam devidamente fundamentadas pelo que aderimos às conclusões expressas pelo NIC, aceitando justificados os valores depositados e, por economia processual, não apresentamos a análise das mesmas no presente relatório.

Contudo, não aderimos às conclusões do NIC, e concluímos que não foram justificados os seguintes valores registados a crédito das contas bancárias:

• 12 depósitos no valor total de € 3.600,00.

Estes valores respeitam à renda do imóvel localizado em Viseu (freguesia ... - ...21). matriz ...57, fração .... que o próprio sujeito passivo identificou em sede de interrogatório no âmbito do processo de inquérito, conforme imagem seguinte, que corresponde ao interrogatório de BB, transcrito (pag. 18) no parecer final do NIC (anexo 6).

"Conta ...00 da Banco 1... em 08-10-2011 renda do apartamento da Av. ... - ... em Viseu, o valor de €300,00, já juntou documentos; 08-11-2011 o valor de €300,00, 07- 12-2011 o valor de €300,00, 09-01-2012 o valor de €300,00,08-02-2012 o valor de €300,00, 08-03-2012 o valor de €300.00, 07-04-2012 o valor de €300,00, 08-05-2012 o valor de €300,00, 08-06-2012 o valor de €300.00. 07-07-12 o valor de €300,00, 08-08-2012 o valor de €300.00, 07-09-2012 o valor de €300.00. 08-10-2012 o valor de €300,00, 08-11-2012 o valor de €300,00, 10-12-2012 o valor de €300,00, em 18-12-"

Estes valores foram considerados justificados no processo de inquérito, como rendas de imóveis, mas na análise realizada verificamos que estas não foram incluídas pelos sujeitos passivo no anexo F da sua declaração de rendimentos.

Verificamos ainda alguns pequenos lapsos cometidos na análise efetuada no processo de inquérito …4/2015…, que agora corrigimos:

• No processo de inquérito foi considerado o valor de € 2.820.34, relativo ao crédito em conta (Banco 2... ...32) com data de 21-05-2012, no entanto, desse depósito apenas €2.492,36 teve origem numa sociedade cliente da B..., a G..., ou seja, no processo de inquérito foi considerado em excesso o valor de € 326,98, lapso agora corrigido.

• Relativamente ao depósito de 14-06-2012, na conta Banco 2... ...32, no valor total de €12.415,73, verificamos que o mesmo tem origem em dois cheques, no valor de €827,99 (cheque de FF) e de €11.587,74 (cheque de GG). Verificamos ainda que, por lapso no processo de inquérito o cheque emitido por FF foi considerado em duplicado. Foi incluído no grupo de "Sócios de sociedades clientes da B... ” e também no grupo " FF e HH ”, desta forma foi agora desconsiderado o valor de € 827,99, na classificação “ sócios de sociedade clientes da B...” , sendo dessa forma corrigido o lapso detetado.

• Quanto ao depósito, na conta Banco 2... ...32, com data de 19-07-2012, apesar de ter sido no processo de inquérito classificada como tendo origem em “Sócios de sociedades clientes da B... ”, verificamos tratar-se de um cheque emitido por " FF ”, e como tal passamos a considerar esse valor no grupo “ FF e HH ”

• Relativamente aos depósitos em numerário, apuramos um valor inferior ao apurado no processo de inquérito …4/2015…, isto porque foi detetado um depósito na conta Banco 2... ...32, com data de 20-03-2012, no valor de € 438,75, considerado em duplicado nesse processo de inquérito, lapso agora corrigido, pelo que, o valor deste tipo de depósitos no ano de 2012 é de € 22.477,75, e não de € 22.916,50, conforme referido no parecer final do NIC (anexo 6).

Deste modo,

Após a consulta e análise dos extratos bancários e documentos de suporte das justificações apresentadas pelos sujeitos passivos no âmbito do processo de inquérito, identificamos movimentos a crédito das contas bancárias para os quais os sujeitos passivos não justificaram a não sujeição a IRS ou a justificação apresentada não se mostrou suficiente para demonstrar a sua não sujeição a esse imposto (IRS).

Resultou assim, da análise efetuada, um conjunto de valores depositados nas contas bancárias que correspondem a rendimentos não declarados pelos sujeitos passivos.

Apresenta-se em anexo os documentos bancários de suporte a estes valores, nomeadamente extratos, cheques e talões de depósito, que foram recolhidos por certidão, no respetivo processo de inquérito (anexo 7).

Os valores em causa foram resumidos num mapa onde consta a listagem, com identificação precisa dos depósitos bancários a que correspondem rendimentos não declarados pelos sujeitos passivos, mapa esse que foi apresentado aos sujeitos passivos em anexo à notificação realizada, e que corresponde às primeiras três páginas do anexo 7.

IV.3- Notificação aos sujeitos passivos

Foram então os sujeitos passivos notificados (anexo 5), nos termos do n.° 2 do artigo 31, n.° 4 do artigo 59 da LGT e do artigo 37 do RCPITA, para apresentarem por escrito a:

- Comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados na declaração de IRS de 2012;

- Identificação da respetiva fonte e justificação para a não consideração como rendimento do acréscimo de património evidenciado nos movimentos a crédito constantes das vossas contas bancárias, identificados na listagem em anexo à presente notificação, no total de 4 páginas.”

A listagem dos movimentos bancários anexa à notificação corresponde ao mapa resumo acima referido, relativo aos movimentos a crédito nas respetivas contas bancárias, não relacionados com os rendimentos declarados pelos sujeitos passivos e também não justificados, no que diz respeito à sua não sujeição a IRS, no âmbito do processo de inquérito.

Foi inicialmente concedido aos sujeitos passivos um prazo de 10 dias para responder à notificação, contudo, após requerimento (anexo 8) apresentado pelo representante legal de ambos (Mandatário) este foi alargado para 30 dias, em conformidade com o n.º 3 do artigo 42° do RCPITA.

IV.4- Resposta à notificação

Na data limite para a resposta à notificação referida no ponto anterior (16-07-2025), deu entrada na Direção de Finanças de Viseu, uma comunicação remetida pelo mandatário dos sujeitos passivos, com o objetivo de responder à mesma (anexo 5), a que se representa nas imagens seguintes.

[IMAGEM]

Ou seja, não apresentou na sua resposta qualquer justificação, limitando-se a fazer referência à obrigatoriedade de manutenção de arquivos pelo prazo de 10 anos, nos termos do artigo 118.° do CIRS. prazo esse que já se encontra ultrapassado e por esse facto considera que não poderá ser obrigado a apresentar esses elementos, nem lhe poder ser imputada qualquer responsabilidade pelo facto. Contudo, é de referir que a notificação em causa não respeita a uma mera apresentação de elementos, mas sim à comprovação que compete ao sujeito passivo nos termos do n.º 3 do artigo 89°-A da LGT.

Reforça ainda a presunção de veracidade e boa fé das declarações apresentadas pelos sujeitos passivos, nos termos do n.º 1 do artigo 75 da LGT, rematando com a indicação de que sobre o assunto, os sujeitos passivos prestaram declarações no âmbito do processo de inquérito n.º …4/15…

Assim, os sujeitos passivos, na resposta à notificação, não apresentaram qualquer justificação para a não inclusão na sua declaração de rendimentos dos valores recebidos nas suas contas bancárias elencados em mapa anexo à notificação, remetendo as suas justificações para as apresentadas no âmbito do processo de inquérito ...4/2015

Desta forma, todas as declarações dos sujeitos passivos e documentos juntos nesse processo foram analisados e considerados no apuramento dos rendimentos não declarados cuja correção se propõe neste relatório.

V. Descrição dos factos e fundamentos das correções/irregularidades

V. I - Rendimentos da categoria F - rendas não declaradas

V. I.I. - Factos apurados

De acordo com a decisão de arquivamento do Ministério Público (anexo 3), no processo de inquérito (...4/2015...), foram identificados créditos na conta bancária referentes ao recebimento de rendas que não foram declaradas em sede de IRS. tendo apurado uma omissão de rendimentos de €13.777.50:

C- Dos créditos recebidos referentes ao pagamento de rendas

Os arguidos aquando do seu interrogatório assumiram que parte dos créditos da sua conta bancária tinham um quarto, cujo contrato e renda não declararam fiscalmente.

Após diligências, apurou-se a omissão em sede de IRS a este titulo dos seguintes valores:

2011: 10 370.00 EUR

2012: 13 777.50 EUR

Esta conclusão resultou dos documentos bancários analisados e das declarações dos sujeitos passivos que, na qualidade de arguidos, se pronunciaram sobre parte dos depósitos bancários evidenciados nos respetivos extratos, cujo valor não foi refletido nas suas declarações de rendimentos, nomeadamente na declaração relativa ao exercício de 2012.

Ora, os sujeitos passivos identificaram parte desses depósitos como tendo origem em rendas, de um imóvel localizado em Coimbra que terá sido arrendado a vários estudantes, a um apartamento localizado na Av. ... - ... em Viseu, o qual após consulta ao património dos sujeitos passivos se verificou tratar-se do imóvel registado com o n.° de matriz ...57, fração ..., da freguesia ... (...21) e também de apartamento localizado no Algarve, disponibilizado para férias.

Contudo, pela consulta do anexo F da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS confirmou-se, pelos dados matriciais identificativos dos imóveis, que no mesmo não foram declarados rendimentos de rendas relativos aos imóveis localizados em Coimbra e Algarve nem ao registado na matriz predial da freguesia ... como n.º ...57, fração

No âmbito do presente procedimento inspetivo, foi autorizado pela Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, nos termos da alínea b) do n° 1 do art.° 63-B da LGT, o acesso à informação bancária dos sujeitos passivos, para o exercício em análise.

Na sequência desse acesso procedeu-se à consulta de todos os documentos bancários e foram identificados os créditos relativos às rendas não declaradas identificadas pelos sujeitos passivos no processo de inquérito e que constam do parecer de arquivamento.

Foram ainda identificados 12 depósitos (um por cada mês do ano) no valor total de € 3.600,00, relativos à rendado imóvel localizado em Viseu (freguesia ... - ...21), matriz ...57. fração ..., que os próprios sujeitos passivos identificaram em sede de interrogatório no âmbito do referido processo de inquérito.

Procedeu-se à consulta dos valores declarados no anexo F e verificamos que no mesmo não foram declarados os valores em causa relativos a rendimentos resultantes de rendas omitidos na declaração de IRS. Verificamos ainda que os sujeitos passivos, apesar de terem assumido essa falta de declaração destes rendimentos, não procederam até hoje à correção dos valores declarados pois não enviaram declaração modelo 3 de substituição.

Desta forma, na notificação efetuada aos sujeitos passivos em 12-06-2025, a solicitar a Identificação da respetiva fonte e justificação para a não consideração como rendimento do acréscimo de património evidenciado nos movimentos a crédito constantes das vossas contas bancárias, identificados na listagem em anexo à presente notificação", foram incluídos os seguintes depósitos bancários, no valor total de € 17.377,50, (€13.777,50+€3.600,00) reconhecidos no processo de inquérito como tendo origem em rendas de imóveis, não declaradas pelos sujeitos passivos.

[IMAGEM]

V.1. 2 - Resposta à notificação

Em resposta à notificação referida no ponto anterior, conforme já relatado no ponto IV.3, os sujeitos passivos não apresentaram qualquer justificação relativamente a estes depósitos bancários / rendimentos.

Contudo, referem no último parágrafo da resposta a essa notificação, que no âmbito do processo de inquérito nº ...4/15...., prestaram declarações e juntaram os documentos relativos ao exercício de 2012.

Ora, nesse processo de inquérito os sujeitos passivos confirmaram nas suas declarações que estes valores respeitavam a rendas de imóveis (pontos 9.87 a 9.94 do parecer do NIC, anexo 6). Na presente ação inspetiva, apesar de notificado, na sua resposta não acrescentou mais elementos relevantes.

Assim, tal como solicitaram os sujeitos passivos na resposta, as declarações e os documentos juntos no processo de inquérito foram analisados e considerados no apuramento dos rendimentos não declarados cuja correção se propõe neste relatório.

V.1. 3 - Fundamentação legal

Nos termos do n.° 1 e alínea a) do n.º 2 do artigo 8º do ClRS, consideram-se rendimentos prediais (Categoria F) as rendas dos prédios rústicos, urbanos e mistos pagas ou colocadas à disposição dos respetivos titulares, quando estes não optarem pela sua tributação no âmbito da categoria B, nomeadamente, as importâncias relativas à cedência do uso do prédio ou de parte dele.

Pelo que, os valores recebidos pelos sujeitos passivos pela cedência dos imóveis dos quais são proprietários, são rendimentos enquadráveis na categoria F de IRS, e como tal sujeitos a esse imposto nos termos do n.º 1 do artigo 1 o do Cl RS.

Nos termos do n.° 1 do artigo 22° do Cl RS (legislação à data dos factos), o rendimento coletável em IRS é o que resulta do englobamento dos rendimentos das várias categorias, auferidos em cada ano, pelo que, os rendimentos das rendas devem ser englobados ao rendimento do agregado familiar.

V.1. 4 - Correções propostas aos rendimentos da categoria F

Perante os factos relatados nos pontos anteriores, propõe-se a correção aos rendimentos declarados pelos sujeitos passivos, da categoria F, conforme se resume no mapa seguinte:

[IMAGEM]

VI. Motivo e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indiretos

VI.1- Acréscimo de património - Enquadramento dos factos.

Conforme já referido no capítulo III e IV deste relatório, o procedimento inspetivo teve origem no processo de inquérito (…4/2015…) no âmbito do qual, após derrogação do sigilo bancário, foi detetada a existência de depósitos bancários nas contas dos sujeitos passivo de valores substancialmente superiores aos evidenciados nas declarações de rendimentos (modelo 3 de IRS).

No âmbito do referido processo de inquérito, depois de justificadas as entradas nas contas bancárias que deram origem aos rendimentos declarados pelos sujeitos passivos (rendimentos das categorias A e F) foi dada a possibilidade dos sujeitos passivo (arguidos nesse processo de inquérito) justificarem a origem dos restantes depósitos e a sua não sujeição a IRS, ou seja, a justificação para os mesmos não terem sido declarados para efeitos de IRS.

Foram então feitos interrogatórios aos sujeitos passivos e estes apresentaram justificações para parte dos depósitos bancários.

No âmbito do procedimento inspetivo em curso procedemos à analise das justificações apresentadas pelos sujeitos passivos.

Analisámos também as conclusões da análise dessas justificações expressas pelo NIC no seu parecer (anexo 6), com indicação de aceitação.

Assim, após análise das justificações apresentadas verificamos que algumas se apresentam devidamente fundamentadas pelo que aderimos às conclusões expressas pelo NIC, aceitando justificados os valores depositados e, por economia processual, não foi apresentada a análise das mesmas no presente relatório.

Notificação dos sujeitos passivos

Deste modo, conforme detalhadamente descrito no ponto IV. 2, após a consulta e análise dos extratos bancários e documentos de suporte e das justificações apresentadas pelos sujeitos passivos no âmbito do processo de inquérito, identificamos movimentos a crédito da conta bancária para os quais os sujeitos passivos não justificaram a não sujeição a IRS ou a justificação apresentada não se mostrou suficiente para demonstrar a sua não sujeição a esse imposto (IRS).

Resultou assim, da análise efetuada, um conjunto de valores depositados na conta bancária e que correspondem a rendimentos não declarados pelos sujeitos passivos pelo que foram então os sujeitos passivos notificados para apresentarem por escrito, a:

Comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados na declaração de IRS de 2012;

- Identificação da respetiva fonte e justificação para a não consideração como rendimento do acréscimo de património evidenciado nos movimentos a crédito constantes das vossas contas bancárias, identificados na listagem em anexo à presente notificação, no total de 4 páginas."

Na resposta não foi apresentada qualquer justificação, escusando-se na obrigatoriedade de manutenção de arquivos apenas pelo prazo de 10 anos, nos termos do artigo 118° do CIRS, prazo esse que já se encontra ultrapassado.

Na resposta reforça ainda a presunção de veracidade e boa fé das declarações apresentadas pelos sujeitos passivos, nos termos do n.º 1 do artigo 75 da LGT, e indica que sobre o assunto, os sujeitos passivos prestaram declarações no âmbito do processo de inquérito n.º …4/15…

Ou seja, os sujeitos passivos, na resposta à notificação, não apresentaram qualquer justificação para a não inclusão na sua declaração de rendimentos dos valores recebidos nas suas contas bancárias elencados em mapa anexo à notificação, remetendo as suas justificações para as apresentadas no âmbito do processo de inquérito ...4/2015

Ora, a comprovação solicitada, nos termos n.º 3 do artigo 89°-A da LGT, é um ónus do sujeito passivo - tendo estes optado por não apresentar resposta. Escudou-se no artigo 118.° do CIRS, invocando que se encontrava esgotado o prazo para arquivo dos registos.

Contudo, procedemos em detalhe à consulta do referido processo de inquérito, nomeadamente às declarações prestadas pelos sujeitos passivos, à análise das mesmas feita pelo NIC e as conclusões constantes do processo - conforme seguidamente se apresenta.

Conclusões do processo de inquérito

No âmbito do processo de inquérito, os depósitos bancários, que não deram origem a rendimentos declarados pelos sujeitos passivo, e para os quais não foi apresentada uma justificação válida para a sua não sujeição a IRS, conforme imagens seguintes retiradas do despacho de arquivamento (anexo 3), foram classificados da seguinte forma:

A- Dos créditos recebidos nas contas bancárias relativamente aos quais os arguidos apresentaram justificação, à exceção das rendas

Neste ponto estão incluídos os créditos bancários para os quais os sujeitos passivos apresentaram justificação, mas não comprovaram a justificação apresentada.

B- Dos créditos recebidos nas contas bancárias relativamente aos quais os arguidos não apresentaram justificação

C- Dos créditos recebidos referentes ao pagamento de rendas

Assim, para efeitos de análise vamos seguir esta separação apresentada pelo Ministério Público. Ora, quanto ao ponto “ C - Dos créditos recebidos referentes ao pagamento de rendas” , a análise do mesmo consta do capítulo V deste relatório.

Relativamente aos restantes créditos da conta bancária, podemos identificar em concreto a origem do valor depositado nas contas dos sujeitos passivos. Assim:

“A- Dos créditos recebidos nas contas bancárias relativamente aos quais os arguidos apresentaram justificação, à exceção das rendas"

Após a análise dos documentos de suporte destes créditos verificamos que tiveram origem em cheques ou contas bancárias de:

- II (JJ, casada com II e KK, mãe de JJ);

- LL;

- FF e HH (venda de kart);

- MM (sociedade de euro milhões).

De referir que destes créditos, apesar dos sujeitos passivos terem apresentado justificação a mesma, depois de analisada, não foi aceite, conforme a análise constante do parecer do NIC, remetido ao Ministério Público (anexo 6).

No mesmo sentido vão as conclusões do Ministério Público, conforme imagem seguinte retirada do despacho final de arquivamento (anexo 3).

A- Dos créditos recebidos nas contas bancárias relativamente aos quais os arguidos apresentaram justificação, à exceção das rendas

Importa considerar neste particular as entradas nas contas:

Provenientes de II, H... e JJ;

Provenientes de LL;

Provenientes de FF e HH;

Provenientes de MM

(…)

“B- Dos créditos recebidos nas contas bancarias relativamente aos quais os arguidos não apresentaram justificação”

Após a análise dos documentos de suporte destes créditos verificamos que tiveram origem em cheques ou contas bancárias de:

- Sociedade clientes da B...;

- Gerentes / Administradores de sociedades clientes da B

Ou depósitos em numerário.

Para estes créditos, os sujeitos passivos não apresentaram justificação no âmbito do processo de inquérito.

VI.1. 1 - Análise das justificações dos sujeitos passivos

Conforme anteriormente referido, os sujeitos passivos na resposta à notificação realizada no presente procedimento inspetivo, não apresentaram qualquer justificação, remetendo para as declarações feitas processo de inquérito - pelo que se procedeu à sua consulta.

Consultamos também a análise destas declarações feita pelo NIC e que constam do parecer remetido ao Ministério Público (anexo 6)

Após análise das justificações apresentadas pelos sujeitos passivos verificamos que efetivamente não se apresentam devidamente fundamentadas pelo que aderimos à análise e às conclusões expressas pelo NIC.

No presente procedimento inspetivo os sujeitos passivos não prestaram declarações nem juntaram mais elementos/documentos pelo que toda a análise efetuada pelo NIC se mantém válida, razão pela qual, na presente ação remetemos para toda a factualidade e fundamentação expressa no seu parecer final e que servem de base às conclusões deste relatório.

Seguidamente apresentamos um resumo dos créditos recebidos nas contas bancária e das justificações apresentadas pelos sujeitos passivos (sendo que, para efeitos de apresentação e de análise, vamos seguir a separação seguida pelo Ministério Público).

“A- Dos créditos recebidos nas contas bancárias relativamente aos quais os arguidos apresentaram justificação'’ As justificações apresentadas pelos sujeitos passivos para estes créditos não foram comprovadas e podemos, conforme consta do parecer do NIC recolhido após consulta ao processo de inquérito (anexo 6), agregar os créditos nos seguintes grupos:

AI- Depósitos justificados como empréstimo de II

Este assunto é tratado no Parecer do NIC em anexo a este relatório, nos pontos 9.12 a 9.45, para o qual remetemos e de que apresentamos seguidamente um resumo. No decurso da análise às contas bancárias dos sujeitos passivos efetuada no âmbito do processo de inquérito, foram verificadas as entradas nas contas bancárias provenientes de contas de JJ, NIF...00, colaboradora da empresa H..., Lda., NI PC ..., e casada com II NIF ...10, gerente da mesma sociedade, assim como da sociedade I... Lda, NIPC ...70.

As entradas verificaram-se desde 2011 até 2013 e foram efetuadas através de cheques emitidos sobre uma conta do Banco 3... pertencente a JJ e justificadas pelos sujeitos passivos como sendo um empréstimo de II.

Segundo os sujeitos passivos, esse empréstimo, teve por objetivo “fidelizar” a sociedade I... , como cliente da B..., para a compra do produto …. - esta justificação mostra-se pouco credível na medida em que é o administrador do cliente que está a emprestar ao administrador do fornecedor, ou seja, os negócios respeitariam à atividade comercial de duas sociedades, mas são feitos por movimentos financeiros realizados na esfera individual dos administradores/gerentes.

Ou seja, não se pode, como pretendem os sujeitos passivos, confundir ou unificar a personalidade jurídica das sociedades com a dos seus administradores.

Por outro lado, é ainda de referir que, para fidelizar clientes, os empréstimos operam-se normalmente da sociedade fornecedora à cliente, efetuando depois encontro de contas com os montantes faturados, e não o contrário, como se verifica no caso em concreto, onde o alegado cliente (I... ) é que está a pagar ao fornecedor (no caso a B...).

Além disso, é de referir que, apesar de os sujeitos passivos indicarem um empréstimo de II, os valores terem origem em contas bancárias onde o mesmo não é titular.

O montante global do alegado empréstimo, referido pelo sujeito passivo BB em interrogatório, foi de € 610.334,83. no entanto, depois de analisados os documentos de suporte às entradas nas contas bancárias dos sujeitos passivos, conclui-se que o valor total das entradas nas suas contas foi de €659.410,21, onde se inclui uma entrada, no ano de 2011, de € 49.075,68, através de um cheque sobre uma conta titulada por KK mãe de JJ.

O valor total de € 659.410,21, entrou nas contas dos sujeitos passivos, nos anos de 2011 a 2013, correspondendo as entradas no ano em análise (2012) a€ 268.082,28, sendo efetuadas através de várias parcelas, conforme quadro seguinte. Recolhido no mapa em anexo (7) a este relatório:

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Como fica demonstrado, os valores depositados nas contas dos sujeitos passivos, têm origem em cheques emitidos por JJ (esposa de II), o que não corresponde com a justificação apresentada por BB, como se tratando de um empréstimo de II.

Os documentos apresentados pelos sujeitos passivos para justificar o alegado empréstimo, são singelas declarações assinadas por BB e por II, conforme referido no parecer do NIC e documentos arquivados no processo de inquérito, referentes à constituição do alegado empréstimo, que foi efetuado em várias datas.

Tendo em consideração o elevado valor do suposto empréstimo, a existência de juros, a experiência profissional dos envolvidos (gerentes de várias sociedades com elevados volumes de negócios), jamais se esperaria que o acordo entre ambos, relativo a este empréstimo fosse firmado numa simples folha de papel manuscrita, sem registo, reconhecimento de assinaturas, fixação de taxas e forma de cálculo de juros e de garantias.

Desta forma, tal como também o entendeu o Ministério Público, consideramos que este contrato não se mostra credível, até porque poderia ter sido redigido a qualquer momento, para além de que, nos termos do artigo 1143.° do Código Civil, com a redação do DL n.° 116/2008, de 4 de julho o contrato de mútuo de valor superior a 25 mil euros só passa a ser válido se for celebrado por escritura pública, salvo disposição legal em contrário, e o de valor superior a 2 500 euros se o for por documento assinado pelo mutuário.

Segundo as declarações de BB, no âmbito do processo de inquérito, a devolução do alegado empréstimo seria efetuada no prazo de um ano, através de cheques sem data, emitidos por si a II, pelo mesmo valor do capital emprestado, contudo, nenhum desses cheques foi levantado pelo seu destinatário, isto apesar, de não ter sido devolvido qualquer valor.

Ou seja, apesar de BB não ter necessidades financeiras que justificasse o pedido do empréstimo, daí a justificação apresentada, e de não ter feito a devolução dos valores supostamente emprestados por II, este, estando na posse de cheques emitidos por BB não os depositou.

Por outro lado, relativamente aos juros cobrados pelo alegado empréstimo, apesar de nunca ter sido indicada qual a taxa de juros aplicável ao mesmo, no âmbito do processo de inquérito, tendo em consideração as justificações apresentadas, na sua maioria, para além de referirem a quantia alegadamente emprestada, referem igualmente o valor bruto desse empréstimo, foi possível fazer uma demonstração da eventual taxa de juro, que teria sido aplicada a cada tranche do empréstimo, conforme imagem seguinte retirada do parecer a que nos temos vindo a referir

[IMAGEM]

Ora. conforme ficou demonstrado não existe uma taxa de juros fixa para o empréstimo, esta a existir é bastante variável, chegando a atingir valores superiores a 14%, e apresenta, sempre, um elevado número de casas decimais, o que não se mostra condizente com qualquer acordo de empréstimo.

Podemos assim concluir, que a justificação apresentada pelos sujeitos passivos no âmbito do processo de inquérito, para os valores provenientes de contas de JJ, casada com II, não encontra sustentação nos factos apurados nesse mesmo processo de inquérito, o que nos leva a concluir não ser esse o motivo para tais transações financeiras. Aliás, conforme consta do parecer do Ministério Público, face aos contornos das operações, tudo indicia que os valores depositados respeitam à atividade comercial da B...:

Assim, confirmamos em 2012, o depósito nas contas bancárias dos sujeitos passivos, no valor global de €268.082.28 que comprovam um acréscimo de património que não foi declarado em sede de IRS.

Na presente ação inspetiva. foram notificados para justificar estes créditos na conta bancária, mas na resposta apenas fazem referência às declarações proferidas no processo de inquérito. Ora, da análise das mesmas, conforme análise anteriormente apresentada verificamos que os sujeitos passivos não comprovaram a origem dos valores depositados nem comprovaram a sua não sujeição a IRS e consequentemente não justificaram o acréscimo de património evidenciado.

A2 - Depósitos com origem em contas de LL

Na análise às contas dos sujeitos passivos e dos respetivos documentos suporte, detetou-se a entrada de valores provenientes de LL, NIF ...29, tendo BB, no âmbito do Processo de Inquérito justificado como estando relacionados com o pagamento de uma dívida pessoal de NN no valor de € 350.000,00, assunto tratado no Parecer do NIC em anexo a este relatório (6). nos pontos 9.46 a 9.54 - para o qual remetemos para efeitos da presente análise. Como prova do alegado, apresentou, no âmbito do processo de inquérito, um acordo entre a B... e as sociedades “ J..., Lda. ” , NIPC ... e “ K... Lda.”, NIPC ...54. na qual é reconhecida uma dívida da sociedade "Produtos …” à “ B... ” no valor de €262.993.86 2 .

Para garantir o cumprimento desse acordo há uma cessão de propriedade de várias marcas pertencentes à "J…” e “K… Lda. ” à “ B... ”, em caso de não cumprimento do mesmo. Como o acordo não foi cumprido e a dívida no final de 2006 era já de € 618.882,03, no total das várias empresas de NN as marcas … passaram para a B

Posteriormente. foi criada a sociedade L..., Unipessoal Lda., NIPC ...23, com a qual foi celebrado um contrato de promessa de compra e venda das marcas .... no qual a B... vendia as referidas marcas à ... por € 500.000,00, mediante o cumprimento das condições acordadas.

Apesar dos sujeitos passivos referirem, que tinham que pagar a dívida de NN o certo é que no contrato celebrado, não consta qualquer valor acordado para esse pagamento.

Como também não existe qualquer documento de confissão de dívida de NN a BB, mas sim apenas em relação às dívidas entre as sociedades.

Desta forma, está demonstrado que a dívida existente era entre as sociedades e não entre dois particulares, pelo que não se consideram justificados os valores depositados nas contas dos sujeitos passivos com origem em contas de LL, conforme se resume no mapa seguinte.

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2 vide fls. 3708 a 3712, volume 9 do processo de inquérito …4/15

3 vide fls. 3722 a 3730, volume 10 do processo de inquérito …4/15…

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Assim, confirmamos em 2012, o depósito nas contas bancárias dos sujeitos passivos, no valor global de €59.611,62 que comprovam um acréscimo de património que não foi declarado em sede de IRS.

Na presente ação inspetiva, foram notificados para justificar estes créditos na conta bancária, mas na resposta apenas fazem referência às declarações proferidas no processo de inquérito. Ora, da análise das mesmas, conforme análise anteriormente apresentada verificamos que os sujeitos passivos não comprovaram a origem dos valores depositados nem comprovaram a sua não sujeição a IRS e consequentemente não justificaram o acréscimo de património evidenciado.

A3 - Depósitos com origem nas contas de FF e HH (venda de kart cross)

Conforme pontos 9.55 a 9.61 do parecer do NIC (anexo 6), nos anos de 2011 a 2015, detetaram-se entradas nas contas dos sujeitos passivos provenientes de pagamentos em cheque e transferências bancárias efetuadas por FF, NIF ...63, e HH NIF ...82, no valor total de €31.433,83, no ano em análise 2012, verificaram-se cinco depósitos com origem na conta de FF, no valor total de €4.264,77, conforme mapa seguinte.

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Os dois eram sócios gerentes da sociedade " M..., Lda. ” , NIPC ...28, nos referidos anos, sendo esta sociedade cliente da B

Os sujeitos passivos, no âmbito do processo de inquérito, justificam parte destas entradas, nomeadamente no valor de € 16.394,31. como sendo referentes à venda de um kart cross, a FF, venda essa que terá alegadamente ocorrido no início de 2012, pelo valor de €25.000,00.

A primeira divergência entre o alegado e o verificado nas contas dos sujeitos passivos é que as entradas começaram em 2011 e prolongaram-se até 2015, sendo que para além das entradas em nome de FF existem, como já referido, entradas de HH.

Ou seja, alegadamente o kart cross, é vendido em 2012, no entanto existem pagamentos no ano anterior, prolongam-se até 2015 e não se vislumbra nenhuma regularidade nos pagamentos, nem em termos de data nem de valor.

Para além de que. existem pagamentos efetuados por cheques sobre contas tituladas por HH quando o kart cross foi alegadamente vendido a FF.

Por outro lado, os sujeitos passivos, não apresentam qualquer documento de venda do kart cross, apresentando apenas documentação relacionada com a sua aquisição, pelo que, em função do apurado, não se consideram justificadas as entradas nas contas dos sujeitos passivos provenientes das contas de FF e HH, nomeadamente os indicados no mapa anterior, relativos ao ano de 2012.

A4 - Depósitos com origem nas contas de MM (sociedade de euromilhões).

Os sujeitos passivos, no âmbito do processo de inquérito, justificam as entradas de dinheiro nas suas contas, originadas por transferências bancárias, cheques ou depósitos de numerário, efetuadas por MM, NIF ...49, como sendo relativas a pagamentos efetuados no âmbito de uma sociedade de Euromilhões, conforme pontos 9.62 a 9.70 do parecer do NIC (anexo 6).

A alegada "sociedade’’, segundo o BB era administrada por ele e por MM, sendo que jogavam semanalmente, tendo gerado um valor de € 22.780,32, referente a prémios e contribuições de cada um dos participantes para o jogo.

Os boletins apresentados por BB no âmbito do processo de inquérito perfazem um valor de €40,00 semanais, o dá um total anual de € 2.080,00 de investimento, o que perfaz o total de € 10.400,00 nos 5 anos, ou seja, entre 2011 e 2015 - valor que não mostra coerência com o valor dos créditos efetuados na conta bancária do sujeito passivo, no valor de €22.780,32.

Sendo BB um dos administradores da alegada sociedade de Euromilhões, e existindo prémios, não são apresentados comprovativos do pagamento desses alegados prémios, que poderiam ser recebidos pelo sujeito passivo, uma vez que é um dos administradores da alegada sociedade.

Pelos valores transferidos, a alegada sociedade de Euromilhões é lucrativa numa base mensal, pois os valores transferidos são sempre superiores aos valores que terão sido investidos, a julgar pelos boletins apresentados.

Nesse caso, seria fácil provar os valores depositados, pois quase todos teriam origem num prémio e como tal. existiria o comprovativo do pagamento do prémio, ainda para mais quando se trata de uma sociedade, onde será preciso justificar os valores distribuídos aos sócios.

Acresce que, MM é administrador da sociedade “ N.... Lda. ” , NIPC ...91. sociedade que é cliente da B

Verifica-se mais uma vez, entradas nas contas bancárias dos sujeitos passivos, sem uma justificação aceitável, dado não ter sido comprovada. Mais uma vez não se consideram justificados os seguintes depósitos nas contas dos sujeitos passivos, no valor total de €2.519,12, no ano de 2012.

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"B- Dos créditos recebidos nas contas bancárias relativamente aos quais os arguidos não apresentaram justificação”

B1 - depósitos com origem em clientes da B

Neste ponto constam os depósitos nas contas bancárias dos sujeitos passivos, para os quais, estes, não apresentaram qualquer justificação no âmbito do processo de inquérito nem na presente ação inspetiva, apesar de notificados (anexo 5) para esse efeito.

Após a análise dos documentos de suporte destes créditos verificamos que tiveram origem em contas (cheques e transferências bancárias) pertencentes a sociedade, ou a administradores /gerentes de sociedades, clientes da B..., os quais atingem no ano de 2012 o valor de €79.784,55, conforme mapa seguinte.

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Estes movimentos bancários foram detalhadamente apreciados nos pontos 9.71 a 9.81 do parecer do NIC (anexo 6).

Tendo-se confirmado que os valores depositados respeitam a sociedades clientes da B... (sociedade onde os sujeitos passivos são acionistas e administradores) ou a gerentes/administradores dessas sociedades, pelo que se concluiu que estas entradas nas contas dos sujeitos passivos estão relacionadas com a atividades comercial desenvolvida por essa sociedade - conclusão à qual, pelos factos conhecidos, aderimos.

Assim, confirmamos em 2012, o depósito nas contas bancárias dos sujeitos passivos, no valor global de €79.784,55, que comprovam um acréscimo de património que não foi declarado em sede de IRS.

Na presente ação inspetiva, foram os sujeitos passivos notificados para justificar estes créditos nas contas bancárias, mas na resposta apenas fizeram referência às declarações proferidas no processo de inquérito.

Ora, da análise dessas declarações, verificamos que os sujeitos passivos não comprovaram a origem dos valores depositados nem apresentaram comprovativo da sua não sujeição a IRS e consequentemente não justificaram o acréscimo de património evidenciado.

B2 - Depósitos bancários em numerário (pontos 9.82 a 9.86 do parecer do NIC - anexo 6)

Os extratos das contas bancárias dos sujeitos passivos evidenciam um valor elevado de depósitos em numerário, ou seja, depósitos realizados com dinheiro em espécie, mais concretamente, com notas e moedas.

Deste modo, dada a natureza dos valores depositados, verifica-se a impossibilidade de demonstrar a sua origem pelos documentos de suporte.

Esses depósitos no ano de 2012, atingem o valor de € 22.477,75, conforme mapa seguinte.

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Na presente ação inspetiva, foram notificados para justificar estes créditos na conta bancária bancários, mas na resposta apenas fazem referência às declarações proferidas no processo de inquérito. Ora, da análise das mesmas, conforme análise anteriormente apresentada verificamos que os sujeitos passivos não comprovaram justificaram o acréscimo de património evidenciado.

VI.1. 2 - Valores depositados nas contas bancárias dos Sujeitos passivos correspondentes a acréscimo de património

Face à análise anterior, apuramos os valores depositados em 2012, nas contas bancárias dos sujeitos passivos, não declarados para efeitos de tributação de IRS e para os quais os sujeitos passivos não comprovaram a origem nem apresentaram justificação para a sua não sujeição a esse imposto ou a justificação apresentada não foi comprovada:

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VI.2- Conclusão e fundamentação de facto e de direito

Tendo em consideração os factos relatados nos pontos anteriores, nomeadamente:

A existência de depósitos nas contas bancárias dos sujeitos passivos, que não deram origem à declaração de rendimentos para efeitos de IRS (modelo 3 de IRS) no ano em causa (2012);

São várias as origens desses depósitos, contudo, maioritariamente, têm proveniência em contas de pessoas, individuais (gerentes de sociedade) ou coletivas, com relações comerciais com as sociedades geridas pelos sujeitos passivos, principalmente a B...;

Existem ainda depósitos em numerário de valor significativo;

Foi dada aos sujeitos passivos, tanto no âmbito do processo de inquérito, como no decurso deste procedimento inspetivo, a possibilidade de justificarem a não declaração para efeitos fiscais, dos valores resultantes destes depósitos bancários, o que não se verificou, quer por falta de justificação quer porque as justificações apresentadas não se mostrarem comprovadas.

Não foi possível, no decurso do procedimento inspetivo apurar os motivos que deram origem aos referidos movimentos a créditos nas contas bancárias dos sujeitos passivos, no valor total de €436.740,09, no ano de 2012, não estando a sua declaração de rendimentos modelo 3 de IRS em conformidade com os mesmos.

O desconhecimento dos motivos para a existência destes depósitos bancários, inviabiliza a aplicação dos métodos de avaliação direta, conforme define o n.º 1 do artigo 81.° da LGT, no apuramento da matéria tributável, porquanto se mostra inviabilizada a qualificação como rendimento de outra natureza que não acréscimo patrimonial não justificado, nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 9° do código do IRS.

Dispõe o artigo 87° da LGT, nomeadamente a alínea f) do n.° 1 (Realização da avaliação indireta).

"1- A avaliação indireta só pode efetuar-se em caso de:

(...)

f) Acréscimo de património ou despesa efetuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados. (Red. do art.° 2º da Lei n.° 94/2009-01/09)

Assim, tendo em consideração o valor em causa (€ 436.740,09), verifica-se a existência de motivo para aplicação de métodos indiretos, nos termos da alínea f) do n.° 1 do artigo 87° da LGT, ou seja, estamos perante "acréscimo de património..., de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente ... com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados."

Desta forma, tendo em consideração o n.° 3 do artigo 89° A da LGT, no decurso do procedimento inspetivo, foram os sujeitos passivos notificados para demonstrarem que os rendimentos declarados correspondem à realidade bem como para identificarem a respetiva fonte dos rendimentos não declarados e a justificação para que os mesmos não tenham sido, por estes, considerados como sujeitos a IRS.

Contudo, conforme já acima referido, os sujeitos passivos, apesar de responderem à referida notificação, não apresentaram qualquer documento justificativo da não sujeição desses rendimentos a IRS, ou seja, não comprovaram, como lhe competia nos termos do n.º 3 do artigo 89° A da LGT, “ que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das ...do acréscimo de património"

Desta forma, tendo em consideração o artigo 89° A da LGT, que dispõe no n° 3 que: " 3 - Verificadas as situações previstas no n.° 1 deste artigo, bem como na alínea f) do n.º 1 do artigo 87°, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada. ” (Red. do art.° 2 ° da Lei n.º 94/2009-01/09)

No decurso do procedimento inspetivo, foram os sujeitos passivos notificados para demonstrarem que os rendimentos declarados correspondem à realidade bem como para identificarem a respetiva fonte dos rendimentos não declarados e a justificação para que os mesmos não tenham sido, por estes, considerados como sujeitos a IRS.

Contudo, conforme já acima referido, os sujeitos passivos, apesar de responderem à referida notificação, não apresentaram qualquer justificação tendo remetido para as declarações e justificações que tinham apresentado no processo de inquérito.

Assim, na presente ação foram analisados esses elementos constantes do processo e todas as justificações apresentadas.

Após a análise de toda a informação existente nesse processo verificamos que existem créditos na conta bancária para os quais os sujeitos passivos não identificaram a fonte nem apresentaram comprovativo para a não sujeição desses rendimentos a IRS, ou seja, não comprovaram, como lhe competia e lhes era exigido por Lei (n.° 3 do artigo 89°-A da LGT), “ que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das ...do acréscimo de património”.

A análise efetuada neste procedimento inspetivo, teve por base a informação bancária, para a qual se obteve autorização da Diretora-Geral da Autoridade Tributária, nos termos da alínea b) do n° 1 do art° 63-B da LGT, em 5 de junho de 2025 (anexo 4), sendo desta forma dado cumprimento ao n.° 11 do artigo 89° A da LGT.

Ora, no âmbito da presente ação inspetiva os sujeitos passivos não indicaram nem justificaram a natureza dos rendimentos omitidos nem corrigiram a declaração de IRS do ano em causa.

De referir que nem relativamente aos valores recebidos a título de rendas (descritos no capítulo V nos quais e pelas afirmações prestadas pelos sujeitos passivos se comprova omissão de rendimentos) se verificou a correção através de envio de declaração de IRS de substituição.

Neste sentido, em face do anteriormente descrito neste relatório, e em especial, no relevado neste capítulo, apuram-se factos que elidem a presunção de verdade dos valores declarados constante do n.º 1, do artigo 75 da LGT, por se verificar o indicado nas alíneas a) e b). do n.º 2, da mesma norma.

Os acréscimos patrimoniais relativos aos créditos da conta bancária não justificados constituem rendimentos enquadrados na categoria G de IRS, nos termos da alínea d) do n.° 1 do artigo 9° do CIRS. estando, pelo facto de terem um valor superior a€100.000,00, sujeitos a uma taxa especial de IRS (60%), nos termos do n.° 10 do artigo 72 do CIRS (legislação à data dos factos, atual n.° 17 do mesmo artigo).

Conclui-se assim, que a declaração de rendimentos dos sujeitos passivos, não reflete exatamente a sua situação patrimonial e fiscal, pelo que, face à impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria tributável, e ao facto de as irregularidades e os fundamentos referidos no presente relatório serem insupríveis, se recorre, nos termos da alínea f), do n.° 1, do artigo 87 da LGT, para os efeitos previstos nos artigos 87° a 89°, do citado diploma legal, por remissão do artigo 39° do Cl RS, à sua determinação por aplicação de métodos indiretos, no ano de 2012.

VII. Critérios de cálculo dos valores corrigidos com recurso a métodos indiretos

VII.1- Apuramento da matéria coletável com recurso à avaliação indireta

Nos termos do n.º 5 do artigo 89 A da LGT :

“5- para efeitos da alínea f) do nº1 do artigo 87º

a) Considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.°, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, a diferença entre o acréscimo de património ou a despesa efetuada, e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação.

Assim, tendo em conta os factos e os valores apurados no decurso da presente ação, considera-se que rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, é o acréscimo de património dos sujeitos passivos, no ano em análise, que corresponde ao valor dos depósitos bancários, com data de 2012, que não têm origem nos rendimentos declarados por estes (categorias A, F e G ), e para os quais não foi apurada, nem apresentada pelos sujeitos passivos, prova da sua origem e da não sujeição a este imposto. atingindo assim o valor de €436.740,09, conforme mapa seguinte.

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(...)

VIII. Infrações verificadas

Nos termos do n.° 10 do Artigo 89° A da LGT. a decisão de avaliação da matéria coletável com recurso àquele método indireto, caso venha a tomar-se definitiva, será comunicada ao Ministério Público.

IX. Outros elementos relevantes

Anexos:

8- Prorrogação do prazo para resposta à notificação / pedido de elementos.

1- Procuração emitida aos advogados:

2- Declaração de rendimentos modelo 3 de I RS do ano de 2012;

3- Despacho de Arquivamento do Processo de Inquérito …4/2015…:

4- Notificação aos sujeitos passivos da decisão de derrogação do sigilo bancário: 5 - Notificação / pedido de esclarecimentos aos sujeitos passivos e respetiva resposta:

6- Parecer final do NIC do Processo de Inquérito …4/2015…:

7- Mapa com movimentos bancários não justificados e respetivos documentos suporte:

Nota:

Análise ao Direito de Audição

A- Caducidade do direito à liquidação

Começam por referir os sujeitos passivos que o imposto a liquidar se reporta ao ano fiscal de 2012 e tendo o procedimento inspetivo se iniciado em abril de 2025, ou seja, muito para além dos quatro anos, foi fora do prazo para a liquidação de imposto fixado pelo n.° 1 do artigo 45° da LGT. pelo que concluem O anexo 7 é composto por um mapa com a identificação dos movimentos bancários não justificados, pelas capas das duas certidões emitidas pelo DIAP de Viseu (...) e pelos respetivos documentos suporte dos movimentos bancários.

No anexo apenas foram incluídos os documentos suporte dos movimentos bancários não justificados, nomeadamente extrato bancários, documento suporte (cheques) e talões de depósitos.

No mapa inicial do anexo 7. elaborado a partir do mapa anexo à notificação aos sujeitos passivos (anexo 5). foram incluídas colunas no final, com a indicação da página do anexo, da numeração do processo de inquérito e das certidões emitidas pelo DIAP (neste dois últimos casos, número de folhas e não de páginas), o que permitirá, não apenas chegar mais facilmente ao documento que se pretende consultar, mas também fazer a validação dos mesmos no processo de inquérito ou na certidão respetiva, se assim se pretender.

X. Direito de Audição

Os sujeitos passivos foram notificados pessoalmente, na pessoa do seu mandatário, no dia 4 de setembro de 2025, para, querendo, exercer o direito de audição nos termos do artigo 60.° da LGT e Artigo 60.° do RCPITA. No dia 10 de setembro de 2025, foi solicitado pelo mandatário dos sujeitos passivos a prorrogação do prazo para o exercício do direito de audição, nos termos do n.º 6 do artigo 60° da LGT e n.º 2 do artigo 60° do RCPITA. passando este a poder ser exercido no prazo de 25 dias (anexo 9).

Dentro do prazo, deu entrada nesta Direção de Finanças um documento assinado pelo mandatário dos sujeitos passivos (anexo 10), com o objetivo de exercer o referido direito de audição, o qual é repartido por quatro pontos identificados pelas letras ... a ..., e uma conclusão de não aceitação do projeto de relatório repartida em 9 pontos.

São assim quatro, os fundamentos invocados pelos sujeitos passivos, que os levam a concluir pela não aceitação do projeto de relatório, nomeadamente:

A- Caducidade do direito à liquidação;

B- Prova proibida;

C- Violação do ónus da prova;

D- Violação da presunção consagrada no art.° 75.°, 1, LGT.

Os quais, de seguida, serão analisados pela mesma sequência.

Análise ao Direito de Audição

A- Caducidade do direito à liquidação

Começam por referir os sujeitos passivos que o imposto a liquidar se reporta ao ano fiscal de 2012 e tendo o procedimento inspetivo se iniciado em abril de 2025, ou seja, muito para além dos quatro anos, foi fora do prazo para a liquidação de imposto fixado pelo n.° 1 do artigo 45° da LGT, pelo que concluem que:

Iniciou-se, portanto, muito mais de quatro anos depois de esgotado o prazo legal fixado no n° 1 do art° 45° da LGT, o que, por si só, determina caducidade do direito à liquidação.

Transcrevendo de seguida, o respetivo quadro normativo: não apenas o n.° 1 mas também o seu n.° 5 do artigo 45° da LGT. (...)

Prosseguem transcrevendo o n.° 1 e a alínea a) do n.° 2 do artigo 46° da LGT: (...)

E, com base neste quadro legal, os sujeitos passivos afirmam que a suspensão do prazo de caducidade exige que o procedimento inspetivo se tenha iniciado, "atempadamente” . Referindo também que o procedimento se inicia com a notificação da ordem de serviço e que é essa notificação que determina a suspensão da caducidade - concluindo que, no caso concreto, o procedimento se iniciou muito depois de se extinguir o prazo de caducidade de quatro anos.

Concluindo a exposição afirmando que " E, porque não se suspende um procedimento que não se iniciou, é imperioso reconhecer que caducou o direito à liquidação'’.

Face ao invocado pelos sujeitos passivos, importa clarificar a situação concreta, tendo em conta os factos, que foram devidamente descritos no projeto de relatório e que comprovam que não está em causa qualquer suspensão do prazo do direito à liquidação mas sim, um alargamento do mesmo, que se encontra legalmente previsto no n°5 do art°45° da LGT, acima transcrito.

Atentemos aos factos:

• Com base numa comunicação da UIF (Unidade de Investigação Financeira) da Polícia Judiciária relativa a movimentos bancários nas contas dos sujeitos passivos foi instaurado em 27/1/2015, o processo de inquérito ..4/2015....;

• No âmbito desse processo foi efetuada a derrogação o sigilo bancário, na qual foram analisados os movimentos bancários existentes nas contas dos dois sujeitos passivos entre 2011 e 2015;

• Em 28/01/2025 foi proferido pelo Ministério Público despacho de arquivamento, no âmbito do desse processo de inquérito;

• O procedimento inspetivo foi aberto na sequência do despacho de arquivamento proferido pelo Ministério Público, no âmbito do processo de inquérito ...4/2015..., que abrangeu os exercícios de 2011 a 2015;

• Assim, a ordem de serviço que deu origem ao presente procedimento inspetivo ao exercício de 2012, foi aberta em 21 de março de 2025 (ao contrário da data indicada pelo mandatário do SP, 04 de setembro de 2025, certamente por lapso) e iniciada, por notificação pessoal aos sujeitos passivos, no dia 7 de abril de 2025.

A investigação, efetuada no processo de inquérito, teve por base as entradas nas contas bancárias dos sujeitos passivos, relativas aos anos de 2011 a 2015, uma vez que as mesmas indiciavam a ocultação de rendimentos e como tal a prática do crime de fraude fiscal, entendendo o Ministério a final que o processo crime merecia despacho de arquivamento. Face atai despacho, foi aberta a presente ordem de serviço, entre outras, que visou o ano de 2012 e cuja análise incidiu precisamente nas referidas entradas em conta bancária- sendo, portanto, nesses mesmos factos em que assentará a liquidação de IRS, que resultará das correções propostas no presente relatório.

Ou seja, verifica-se, assim, uma coincidência factual objetiva entre os factos objeto do inquérito e os que suportam a correção proposta no procedimento inspetivo.

Prevê o n° 1 do art.° 45° da LGT que: “O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.” Porém, a Lei n°60-A/2005 de 30 de dezembro, introduziu no art° 45° da LGT o seu n°5 nos termos do qual, o prazo de caducidade previsto no n.º 1 do mesmo artigo “é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano” . nos casos em que “a liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal”.

Citam também o entendimento de Rui Marques que defende que :

Assim, tendo sobre os movimentos registados a crédito das contas bancárias sido instaurado inquérito criminal, face ao arquivamento do mesmo, ocorrido a 28/01/2025, o prazo para liquidar tributos foi alargado até à data desse arquivamento acrescido de um ano.

Importa, ainda, referir que, à data da instauração do processo de inquérito criminal, 27-01-2015, não havia ainda decorrido o prazo de caducidade do direito à liquidação do IRS de 2012 (4 anos), definido no n°l do art°45° da LGT.

Relativamente a esta matéria veja-se o Acórdão do TCA Sul de 2021-02-25. Processo n° 566/13. 5BELLE, que preconiza que: " I. A aplicação do disposto no n.° 5 do art° 45° da LGT pressupõe que a instauração do inquérito criminal ocorra quando o prazo de caducidade do direito à liquidação ainda não se esgotou.

II. A interpretação em sentido distinto atenta contra o princípio da proteção da confiança.

Por fim, deve atentar-se ao estipulado no art.° 36°, n° 1 do RCPITA: " O procedimento de inspecção tributária pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos ou do procedimento sancionatório, sem prejuízo do direito de exame de documentos relativos a situações tributárias já abrangidas por aquele prazo, que os sujeitos passivos e demais obrigados tributários tenham a obrigação de conservar. ” Ora, tendo em vista o alargamento do prazo de caducidade, previsto no art.° 45°, n°5 da LGT, sem sombra de dúvida, o procedimento inspetivo em causa iniciou-se até ao termo do prazo de caducidade, que apenas terminaria em 28/01/2026.

Em segundo lugar, vêm os sujeitos passivos alegar que a instauração e pendência do processo crime não podia suspender nem suspendeu o prazo de caducidade porque não se enquadra na citada alínea a) do °2 do art° 46° da LGT, que apenas ocorre se a liquidação do imposto depender da resolução do litígio.

Entendem assim que. no caso da hipótese inversa, ou seja, se a resolução do litígio depender da liquidação do imposto, não se aplica esta previsão legal, pelo que não há suspensão do prazo de caducidade.

A respeito deste entendimento, referem o Estudo de Rui Sampaio “A caducidade do Direito a liquidação e o processo criminal- uma relação atribulada” citado no Acórdão n°426/2025 do Tribunal Constitucional

Citam também o entendimento de Rui Marques que defende que :

O alargamento do prazo ao abrigo do art° 5 do art° 45° da LGT, apenas pode ter lugar quanto às situações em que a qualificação criminal dos factos não esteja dependente de uma liquidação (administrativa)".

Apresentam ainda outro entendimento (de Patrícia Helena Leal Cordeiro Costa) mais restritivo da norma do n°5 do art° 45° da LGT que defende que a extensão do prazo de caducidade se reporta apenas a infrações não tributárias.

Face a estes entendimentos afirmam os sujeitos passivos que. no caso do processo judicial em causa, a resolução do litígio judicial (apurar se os sujeitos passivos cometerem ou não crimes de fraude fiscal) dependia da liquidação do imposto. Assim, concluem que não se aplica a previsão legal da alínea a) do n°2 do art°46° da LGT, pelo que não há suspensão do prazo de caducidade.

E concluem que o despacho de arquivamento do Ministério Público (que transcrevem) reconhece a impossibilidade de resolver o processo criminal sem que fosse liquidado o imposto, ou seja, não era esta liquidação que dependia da resolução daquele litígio.

Contudo, não poderemos aderir à posição dos sujeitos passivos, dado que: Estabelece o art° 46°, n°2 da LGT que: “O prazo de caducidade suspende-se ainda: a) Em caso de litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo, desde o seu início até ao trânsito em julgado da decisão; ” .

Sendo pertinente tomar em atenção o vertido na Colectânea Códigos Anotados & Comentados, Justiça Tributária. Anotado e comentado por Abílio Rodrigos entre outros, páginas 128, 130 e 131: “ Este normativo encontra a sua razão de ser na circunstância de a Autoridade Tributária (AT) estar impedida de proceder à liquidação de imposto durante a pendência de determinados processos ou procedimentos. De forma a conciliar tal impossibilidade de liquidação com a garantia do direito à caducidade fixado em benefício do contribuinte, o legislador veio fixar causas suspensivas da contagem do prazo de caducidade do direito à liquidação.

(…)

Na formulação da alínea a) do n°2, o prazo de caducidade do direito à liquidação suspende-se [em] caso de litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo, desde o seu início até ao trânsito em julgado da decisão. E requisito essencial desta causa de suspensão que a liquidação dependa da decisão que vier a ser proferida nestes processos (...). O mesmo será dizer que a liquidação do imposto há-de estar dependente da decisão que viera ser proferida . A suspensão inicia-se com a instauração da ação e termina com o trânsito em julgado da decisão permanecendo incólume o prazo de caducidade que decorrer entre a verificação do facto tributário e a instauração da ação”.

Assim, parece-nos que o entendimento dos sujeitos passivos de que, no caso do processo judicial em causa, a resolução do litígio judicial (apurar se os sujeitos passivos cometerem ou não crimes de fraude fiscal) dependia da liquidação do imposto - não se mostra correto dado que não foi necessária a emissão de qualquer liquidação para que o Ministério Público tomasse uma posição naqueles autos. Porém, entendemos que o caso concreto é subsumível ao alargamento do prazo de caducidade, constante do n° 5 do art.°45° da LGT e não já à suspensão contida no art° 46°, n°2 alínea a) da LGT, uma vez que o processo judicial em causa é um inquérito criminal. A consagração no art. 45.° n.° 5 da LGT do alargamento do prazo de caducidade da liquidação do imposto respeitante a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal relaciona-se com o facto de a obrigação de imposto se manter, independentemente da prática do crime tributário, para garantir a liquidação dos impostos evadidos, tendo em conta a complexidade geralmente associada à investigação da criminalidade tributária.

Tal como se decidiu no Ac. do STA proferido Processo n.°1313/16, de 30 de Abril de 2019: " O legislador estabeleceu que quando haja identidade entre os factos tributários e aqueles que estão a ser investigados em inquérito criminal, o prazo de caducidade da liquidação dos tributos suportados nesses factos tributários se estende até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano, sem desvendar a razão de tal opção ou lhe estabelecer restrições, o que impede o intérprete de o fazer. Assim, mesmo que a Autoridade Tributária disponha de todos os elementos necessários à liquidação, pode aguardar o desenrolar do processo criminal para proceder à liquidação. ”

No mesmo sentido, decidiu o mesmo Supremo Tribunal Administrativo, no processo 01782/21.1BELRS, conforme imagem seguinte:

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Sendo este um acórdão uniformizados consubstanciando a decisão proferida uma orientação para a decisão uniforme em casos futuros.

Aderindo à posição do mesmo, o autor invocado pelos sujeitos passivos, Rui Marques in A caducidade do direito de liquidação do imposto, Vida Económica, 2. a edição, 2018, p. 162: “ não sendo sempre conhecida a situação tributária, nos seus exatos contornos, antes da investigação ou mesmo da própria decisão no processo penal, o legislador pretendeu salvaguardar a possibilidade de a liquidação administrativa ser realizada em momento posterior, atendendo ao princípio da verdade material que rege o sistema fiscal”.

Aliás, os sujeitos passivos lançam mão de transcrição existente no Acórdão do Tribunal Constitucional n°426/2025, de 15-05-2025, Processo n.° 1051/2024, deveras importante nesta matéria e que consolida a posição tomada pela AT neste processo.

Transcrevemos desse acórdão, excertos do que consideramos mais relevante: “ Em primeiro lugar, observa-se que «quando estejamos perante infrações tributárias cuja qualificação criminal esteja dependente da situação tributária, o processo criminal deve aguardar pelo apuramento da situação tributária, que só poderá suceder com a decisão transitada em julgado, e, por conseguinte, não tem lugar a aplicação do n.° 5 do artigo 45° da LGT» (cf. Rui Sampaio, " A caducidade do direito à liquidação e o processo criminal - uma relação atribulada ”, in Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, Ano 13, n° 2, 2021, pp. 247-249 e 251), aplicando-se as normas especiais do Regime Geral das Infrações Tributárias que não foram revogadas com o teor do n.º 5 do artigo 45° da Lei Geral Tributária, nomeadamente os artigos 42°, n.ºs 2 e 4, e 47° (cf. José Lobo Moutinho, “ A coordenação... ” , ob. cit., p. 42). Estes artigos, e ainda o artigo 48° do mesmo diploma, dispõem acerca da suspensão do processo penal tributário quando esteja a correr processo de impugnação judicial ou houver lugar a oposição à execução, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o que se justifica, pois «[a] razão de ser de tal regime radica na necessidade de, para efeitos de apuramento da responsabilidade criminal, ser necessário conhecer os termos da relação substantiva», a qual «só se toma definitivamente conhecida com o trânsito em julgado da sentença em processo de impugnação judicial ou da decisão em oposição à execução fiscal» (João Ricardo Catarino e Nuno Victorino, Regime Geral das Infracções Tributárias, Anotado, Vislis, 2 a edição, Anotada e Comentada, 2003, p. 305, apud Nuno Victorino e João Ricardo Catarino. in “ A evolução do RGIT - Regime Geral das Infrações Tributárias - nas leis de Orçamento de Estado para 2005 e 2006 ”, p. 18).

Já não assim nos casos a que se aplicam as normas sob recurso, em que é o processo tributário que aguarda o apuramento de factos em processo penal. A doutrina entende que «[d]a sua redação podemos inferir que se trata de uma situação em que o processo de inquérito criminal foi instaurado em primeiro lugar e que, em resultado da investigação criminal, resultaram factos fiscalmente relevantes e que podem originar a instauração do procedimento de inspeção tributária», pelo que «de forma a conciliar o n° 5 do artigo 45° da LGT com a primazia da jurisdição fiscal para a apreciação das questões tributárias, o prazo de caducidade apenas deverá ser alargado se a investigação criminal disser respeito a (i) crime tributário cuja qualificação criminal não dependa do processo fiscal ou a (ii) um crime não tributário» (cf. Rui Sampaio, “ A caducidade do direito à liquidação... ” , ob. e loc. cit ). Ou seja, o alargamento do prazo de caducidade previsto no n.° 5 do artigo 45° da LGT apenas pode ter lugar em situações em que a qualificação criminal dos factos não se encontra dependente de uma liquidação administrativa e, «por maioria de razão, quando não seja a própria infração dependente dessa liquidação» (cf. Germano Marques da Silva, Direito Penal Tributário, Universidade Católica Editora, 2 a edição, Revista e ampliada, 2018, p. 146; no mesmo sentido, cf. Rui Marques, A caducidade do direito de liquidação do imposto, Vida Económica, 2 a edição, 2018, p. 161).

Assim, importa referir que face à jurisprudência anteriormente indicada não pode ser aceite a posição restritiva da autora Patrícia Helena Leal Cordeiro Costa, indicada no direito de audição. Antes sai reforçada a posição da AT quanto à aplicação, no caso concreto, do alargamento do prazo de caducidade da liquidação do IRS de 2012, nos termos do n.°5 do art. 45.°da LGT.

Por outro lado, relativamente ao despacho de arquivamento do Ministério Público, os sujeitos passivos indicam ainda “um erro manifesto” quando este refere "processo ali iniciado e que se encontra suspenso’’.

Ora, face a esse “manifesto lapso ” invocado pelos sujeitos passivos importa esclarecer que o processo iniciado e suspenso a que o Ministério Público se refere é o procedimento inspetivo ao ano de 2011, processo este que, ao contrário do presente procedimento, tinha sido iniciado em 2015 e foi agora, após a decisão de arquivamento, retomado.

Ou seja, não se verifica erro ou lapso pois efetivamente existia um procedimento inspetivo ao ano de 2011, que se encontrava suspenso.

Quanto ao recurso a métodos indiretos de tributação referido nesse Despacho de arquivamento, consta do direito de audição a seguinte apreciação:

E, quando proclama que a Autoridade Tributária deve recorrer a métodos indiretos, terá de ser entendido cum grano salis.

O MINISTÉRIO PÚBLICO titular do inquérito criminal não tinha, nem tem, competência para decidir se a AUTORIDADE TRIBUTÁRIA pode (nem. muito menos, se deve) recorrer a métodos indiretos para a liquidação dos impostos que formavam o substrato do objeto do processo criminal.

Ora. o recurso a métodos indiretos é da exclusiva competência da AT e obedece ao normativo vigente definido nos art° 87° a 89°-A da LGT - normativo este que foi seguido, constando do presente relatório os fundamentos, critérios e cálculos que resultam da sua aplicação.

Ou seja, o recurso a métodos indiretos não foi efetuado pelo Ministério Público, mas sim pela AT, entidade que legalmente a eles pode recorrer para apurar o rendimento tributável em sede de IRS. Assim, Face à apreciação do direito de audição, conforme resulta da análise anteriormente exposta, concluímos assim que:

• A instauração do processo crime determinou o alargamento do prazo de caducidade nos termos do n°5 do art°45° da LGT

• A abertura do procedimento inspetivo apresenta suporte legal e. ao contrário do invocado no direito de audição, na presente data não caducou o prazo para o direito à liquidação subjacente ao presente procedimento inspetivo.

B. Prova Proibida

Ora, o recurso a métodos indiretos é da exclusiva competência da AT e obedece ao normativo vigente definido nos art° 87° a 89°-A da LGT - normativo este que foi seguido, constando do presente relatório os fundamentos, critérios e cálculos que resultam da sua aplicação.

Ou seja, o recurso a métodos indiretos não foi efetuado pelo Ministério Publico mas sim pela AT, entidade que legalmente a eles pode recorrer para apurar o rendimento tributável em sede de IRS.

Assim,

Face à apreciação do direito de audição, conforme resulta da análise anteriormente exposta, concluímos assim que:

• A instauração do processo crime determinou o alargamento do prazo de caducidade nos termos do n°5 do art°45° da LGT.

• A abertura do procedimento inspetivo apresenta suporte legal e. ao contrário do invocado no direito de audição, na presente data não caducou o prazo para o direito à liquidação subjacente ao presente procedimento inspetivo.

E, quando proclama que a Autoridade Tributária deve recorrer a métodos indiretos, terá de ser entendido cum grano salis

O MINISTÉRIO PÚBLICO titular do inquérito criminal não tinha, nem tem. competência para decidir se a AUTORIDADE TRIBUTÁRIA pode (nem, muito menos, se deve) recorrer a métodos indiretos para a liquidação dos impostos que formavam o substrato do objeto do processo criminal.

Neste ponto do direito de audição, os sujeitos passivos referem que as correções propostas assentam em prova proibida, por conseguinte. “ geradora da nulidade irreparável de todo o procedimento inspetivo e, antes de mais, da decisão de recurso a métodos indiretos de avaliação.”.

Concretizando de seguida, que o procedimento " alicerçou-se em indícios” que a Administração Tributária recolheu em “documentos bancários cuja utilização não respeita as condições e requisitos exigidos pelo art° 63° B. LGT ”

Os sujeitos passivos apresentam o texto da autorização da Diretora-Geral da Autoridade Tributária, e destacam a seguinte parte:

“(...) autorizo que funcionários da Inspeção Tributária (...) possam aceder diretamente a todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias (...)

E, segundo a sua interpretação, afirmam que a autorização indicou expressamente que os documentos deviam ser diretamente recolhidos em instituições bancárias. Ou seja, segundo os sujeitos passivos, a Diretora-Geral da Autoridade Tributária, autorizou os funcionários da Inspeção Tributária a recolher diretamente nas instituições bancárias os documentos que suportam o valor das correções - o que não se verificou, dado que estes foram recolhidos no processo de inquérito (…4/2015…) no Tribunal Judicial de Viseu.

Por isso, entendem que “os documentos bancários utilizados neste procedimento não foram recolhidos com respeito pela decisão proferida ao abrigo do art° 63° B da LGT, que derrogou o sigilo bancário. ”. Deste modo, afirmam que os documentos recolhidos “constituem, por isso, e por força destes preceitos e do art° 72°, LGT, a contrário, prova proibida, cuja nulidade contamina em termos irreparáveis todo o procedimento (...)

Face ao invocado é de referir o seguinte:

Em parte alguma da autorização da Diretora-Geral da Autoridade Tributária, ou do artigo 63° B da LGT. se pode inferir que a informação bancária deve ser recolhida diretamente nas instituições bancárias, o que aliás, não seria compreensível, dado o aumento da burocracia associada e essa exigência, sem que daí resultasse qualquer vantagem para o procedimento inspetivo ou, mais importante ainda, para a garantia dos direitos dos sujeitos passivos.

A Diretora-Geral da Autoridade Tributária, em conformidade com o artigo 63° B da LGT, autorizou os funcionários da Inspeção Tributária a " acederem diretamente'’, ou seja, sem necessidade de outro consentimento, nomeadamente o dos sujeitos passivos, " a todas as contas bancárias e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas’’ tituladas pelos sujeitos passivos em análise.

Assim, no âmbito da ação inspetiva foi requerida a derrogação de sigilo bancário que mereceu despacho concordante da Diretora Geral da AT, dando aos sujeitos passivos a possibilidade de contra ele reagirem judicialmente, sendo que estes não exerceram tal direito.

A Inspeção Tributária, só após a prolação do despacho da Diretora Geral da AT, acedeu à informação bancária dos sujeitos passivos, existente nas instituições bancárias, relativa ao exercício em análise, no processo de inquérito ...4/2015... no âmbito do qual, foi recolhida essa informação junto das instituições bancárias (Por despacho do Ministério Público de 2016-04-27).

Por uma questão de economia processual, não se entenderia, que após recolha de toda a informação/prova bancária no âmbito do referido processo de inquérito, a Autoridade Tributária, fosse novamente " incomodar” as instituições bancárias com novos pedidos de elementos (que estas já haviam disponibilizado), dado que a mesma se encontra arquivada e validada, no Tribunal Judicial de Viseu, estando em causa um processo que pode ser livremente consultado.

Assim, após requerimento remetido ao DIAP de Viseu foi autorizada a consulta ao referido processo, nos termos do artigo 89° e 90° do CPP, e posteriormente, após a consulta deste, solicitada a certidão dos elementos de prova necessários no âmbito do procedimento inspetivo em causa, ou seja, a prova das correções propostas neste relatório de inspeção.

Sobre este assunto podemos consultar o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 16 de setembro de 2015, processo n° 099/15, onde se pode ler:

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Em resumo:

No decurso da ação inspetiva os sujeitos passivos recusaram o acesso às contas bancárias, pelo que foi solicitada, nos termos legalmente definidos, autorização à Diretora-Geral da Autoridade Tributária para esse acesso.

Os sujeitos passivos não recorreram judicialmente dessa decisão da administração tributária que determinou o acesso direto à informação bancária.

A informação bancária encontrava-se disponível no processo de inquérito criminal e foi obtida legitimamente e com autorização da Diretora-Geral da Autoridade Tributária.

Ou seja, foi lícita a recolha dos documentos bancários no processo judicial, pelo que as provas anexas ao presente relatório e que suportam as correções foram obtidas por meios legais, ou seja, de acordo com a lei e garantindo os direitos dos sujeitos passivos.

Assim, o motivo (“ prova proibida ” ) invocado pelos sujeitos passivos neste ponto do seu direito de audição (B) para desconsiderarem as correções propostas neste relatório com recurso à aplicação de métodos indiretos, não se mostra válido.

C. Violação do ónus da prova

Neste ponto do direito de audição os sujeitos passivos começam por se referirem ao início do procedimento inspetivo, mencionando o ponto III. 3.1 do projeto de relatório o qual corresponde com este relatório, enfatizando o facto de este ter sido iniciado “na sequência do despacho de arquivamento do Ministério Público” proferido no processo de inquérito n.º …4/2015….

Seguem transcrevendo um excerto do projeto de relatório, onde se refere que neste procedimento inspetivo foram analisados os elementos desse processo de inquérito com relevância para o mesmo. Face a este enquadramento da ação inspetiva, fazem referência ao Parecer do NIC - Núcleo de Investigação Criminal da Direção de Finanças de Viseu (anexo 6) elaborado no âmbito desse processo de inquérito criminal e concluem que “ (...) a entidade que desencadeou e prossegue este procedimento - a DIREÇÃO DE FINANÇAS DE VISEU- é a mesma entidade que emitiu esse Parecer.”.

Face ao invocado, é de referir que apesar de formalmente quer a Inspeção Tributária quer o NIC integrarem a estrutura orgânica da Direção de Finanças de Viseu, constituem dois serviços distintos e autónomos, que executam funções diferenciadas atribuídas a esta unidade orgânica regional da Autoridade, na sua área de jurisdição.

Ou seja, no âmbito do processo de inquérito o NIC participou nas diligências efetuadas, enquanto órgão de polícia criminal, por delegação nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 41° e alínea a) do n.º 3 do artigo 40° ambos do RGIT (Regime Geral das Infrações Tributárias), e sempre sob a direção do Ministério Público, conforme imposto pelo artigo 263, n.º 1 do Código de Processo Penal.

Por outro lado, a Inspeção tributária realizou o procedimento inspetivo ao abrigo das suas funções e de acordo com o legalmente definido no RCPITA.

Assim, não apresenta qualquer fundamento o alegado pelos sujeitos passivos, dado que ambos os serviços atuaram dentro das suas atribuições e competências sem ter sido identificada pelos sujeitos passivos qualquer ilegalidade.

Afirmam também os sujeitos passivos que, tendo em consideração este relatório e os seus anexos 3 e 6, ou seja, o despacho de arquivamento e o parecer do NIC, "no âmbito deste procedimento, a Autoridade Tributária não produziu um único meio de prova que não tivesse sido praticado no redito processo criminal. ” Referem que a inspeção tributária "

Não recolheu nem juntou um único documento que não tivesse sido junto ao inquérito. ”

Indica ainda que a Autoridade Tributária não recolheu depoimentos, não ouviu testemunhas, nomeadamente aquelas que eram identificáveis como sujeitos passivos de transferências e depósitos bancários recebidos nas contas bancárias e que foram qualificadas como “acréscimo de património”.

Considera esta omissão particularmente injustificada no que diz respeitos aos depósitos de II, LL, FF, HH, MM e clientes da B

Referem que isso "representa uma violação frontal do ónus da prova que impende sobre a Administração Tributária de demonstrar a existência de “ acréscimos de património” como condição legitimadora do recurso à avaliação indireta - cfr. Art° 74°, 3 LGT.

Face ao invocado é de referir o seguinte:

Efetivamente a prova recolhida no procedimento inspetivo resulta exclusivamente da consulta ao processo de inquérito …4/2015…, a qual, depois de analisada, se mostrou prova suficiente para demonstrar a existência dos acréscimos de património que fundamentam a correção proposta.

Essa prova resulta não apenas da informação bancária arquivada nesse processo, mas também de todos os restantes documentos e elementos do processo que incluem todos os esclarecimentos e afirmações prestadas pelos sujeitos passivos no âmbito desse processo de inquérito.

Refira-se ainda que no âmbito do procedimento inspetivo, conforme anexo 5 deste relatório, foram os sujeitos passivos notificados para:

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Escusando-se estes (conforme resposta apresentada que consta do mesmo anexo 5) de juntar quaisquer outros elementos alegando terem já passado mais do que 10 anos, e por esse facto, não estarem obrigados a manter em arquivo os registos e documentos contabilísticos, conforme artigo 118° do CIRS.

Além de que os sujeitos passivos não apresentaram prova documental para comprovar a fonte dos rendimentos em análise, pelo que a prova testemunhal tão-pouco se destinava a completar ou reforçar documentos.

Refira-se ainda que não foram considerados como incrementos patrimoniais a totalidade dos depósitos nas contas dos sujeitos passivos, conforme ponto IV.2 deste relatório, sendo validados como não sujeitos a tributação de IRS. entre outros, os depósitos com origens em contas dos sujeitos passivos ou das sociedades detidas e administradas por estes, bem como outros cuja justificação apresentada foi considerada como válida. De referir que a resposta à notificação não se encontrava limitada à prova documental, assim poderíamos sujeitos passivos ter apresentado qualquer outra prova, nomeadamente a testemunhal, mas optaram por não o fazer - tentando transformar a sua obrigação num ónus da AT, indicando nomeadamente que seria sua obrigação a inquirição de testemunhas.

Contudo, na resposta à notificação, referem que no âmbito do processo de inquérito, prestaram declarações e juntaram documentos relativos a este exercício:

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Ou seja, os sujeitos passivos, vêm agora protestar pelo facto de a prova ter sido recolhida exclusivamente no processo de inquérito, mas quando notificados para demonstrarem a veracidade do declarado e se pronunciarem relativamente aos depósitos bancários que deram origem às correções propostas, não apresentaram qualquer elemento, remetendo, eles próprios, para as declarações e documentos entregues no âmbito desse mesmo processo de inquérito.

Se no âmbito do procedimento inspetivo não foi recolhida mais prova, para além da constante no processo de inquérito, foi, porque tal não se mostrou necessário, dado que no mesmo existe prova dos valores depositados nas contas bancárias dos sujeitos passivos, da sua origem (contas de clientes das sociedades detidas e administradas pelos sujeitos passivos e depósitos em numerário) e a sua não inclusão nos rendimentos por estes declarados para efeitos de IRS (modelo 3).

No decurso do procedimento inspetivo a prova recolhida foi analisada - resultando daí o enquadramento dado no projeto de relatório.

Ou seja, ao contrário do alegado pelos sujeitos passivos, a Inspeção Tributária analisou a documentação bancária e em algumas situações alterou os valores e o enquadramento em sede de IRS.

Refira-se ainda que não foram considerados como incrementos patrimoniais a totalidade dos depósitos nas contas dos sujeitos passivos, conforme ponto IV.2 deste relatório, sendo validados como não sujeitos a tributação de IRS, entre outros, os depósitos com origens em contas dos sujeitos passivos ou das sociedades detidas e administradas por estes, bem como outros cuja justificação apresentada foi considerada como válida. Além de que os sujeitos passivos não apresentaram prova documental para comprovar a fonte dos rendimentos em análise, pelo que a prova testemunhal tão-pouco se destinava a completar ou reforçar documentos.

Por outro lado, atente-se ao reconhecido e especial interesse público da liquidação do imposto e arrecadar receita, a que a Autoridade Tributária se encontra obrigada a prosseguir, e a limitação temporal para esse efeito existente no presente procedimento inspetivo, decorrente do n.° 5 do artigo 45° da LGT.

Assim, e dada a suficiência da prova já recolhida, levou a que a prova carreada para o Relatório de Inspeção se cingisse à recolhida no âmbito do processo de inquérito.

Referem ainda os sujeitos passivos que o projeto de relatório assume uma premissa estrutural de raciocínio que repudiam por infundada e errada dado “ segundo tal premissa, os depósitos efetuados nas contas dos requerentes representam, por definição, acréscimos patrimoniais e foram automaticamente considerados e classificados como tendo essa natureza”

Entendem que a mera existência de depósitos bancários não representa, ipso facto, acréscimo patrimonial. Assim, indicam que a Autoridade Tributária não cumpriu com o ónus que sobre si impende de provar a efetiva existência de acréscimos patrimoniais. Consideram que essa obrigação é de provar e não apenas de presumir, como o projeto de relatório presume.

Por tudo isto, consideram que se verifica “ uma violação frontal do ónus da prova que impende sobre a Administração Tributária de demonstrar a existência de acréscimos de património como condição legitimadora do recurso à avaliação indireta - cf. art° 74°. 3, LGT.”

Face ao afirmado pelos sujeitos passivos, é de referir o seguinte:

A qualificação e equivalência dos depósitos bancários como acréscimo patrimonial é a conclusão que se retirou da análise dos documentos que suportam os movimentos registados nas contas bancarias em nome dos sujeitos passivos.

Conforme consta deste relatório, foi demonstrada a existência de depósitos bancários nas contas dos sujeitos passivos, provenientes de contas de terceiros e em numerário, para os quais não foram apresentadas, nem no processo de inquérito nem no âmbito deste procedimento inspetivo, justificações válidas para a sua não sujeição a tributação de IRS.

Refira-se ainda que não foram considerados como incrementos patrimoniais a totalidade dos depósitos nas contas dos sujeitos passivos, conforme ponto IV.2 deste relatório, sendo validados como não sujeitos a tributação de IRS, entre outros, os depósitos com origens em contas dos sujeitos passivos ou das sociedades detidas e administradas por estes, bem como outros cuja justificação apresentada foi considerada como válida.

Assim, e dada a suficiência da prova já recolhida, levou a que a prova carreada para o Relatório de Inspeção se cingisse à recolhida no âmbito do processo de inquérito.

Referem ainda os sujeitos passivos que o projeto de relatório assume uma premissa estrutural de raciocínio que repudiam por infundada e errada dado "segundo tal premissa, os depósitos efetuados nas contas dos requerentes representam, por definição, acréscimos patrimoniais e foram automaticamente considerados e classificados como tendo essa natureza.’’

Assim, duvidas não existem, de que o património financeiro dos sujeitos passivos foi claramente incrementado por estes depósitos bancários, não tendo sido, contudo, possível apurar a origem destes valores nem as operações conexas com esses depósitos bancários, o que legitima o recurso à avaliação indireta, neste caso, nos termos da alínea f) do n.° 1 do artigo 87° da LGT do artigo 87° da LGT, pelo que, nos termos do n.° 3 do artigo 89-A da LGT, o ónus da prova passa a ser dos sujeitos passivos e não da Autoridade Tributária.

No relatório de inspeção foi carreada prova, não apenas da existência dos depósitos bancários em causa, mas também de que estes não se encontram declarados como rendimentos pelos sujeitos passivos.

Assim, não se verifica a inexistência de prova, como referem os sujeitos passivos, para o recurso à avaliação indireta.

Todavia, neste caso em concreto, tendo em consideração o valor dos acréscimos de património em causa (superiores a 100 mil euros) a realização de avaliação indireta sustenta-se na alínea f) do n.° 1 do artigo 87° da LGT, pelo que, nos termos do n.° 3 do artigo 89-A da LGT, o ónus da prova passa a ser dos sujeitos passivos e não da Autoridade Tributária.

Assim, compete aos sujeitos passivos indicar e provar a fonte concreta, o nexo entre a fonte da disponibilidade financeira e a manifestação de fortuna/acréscimo patrimonial e, ainda, provar que tal disponibilidade financeira não estava sujeita a tributação.

Ou seja, deviam os sujeitos passivos comprovar concretamente a origem dos meios financeiros e efetuar prova objetiva de cada entrada nas suas contas bancárias, por forma a demonstrar, em concreto, o percurso de todos os valores monetários em apreço, individualizando a origem e a forma como os mesmos entraram no seu património.

Ora, essa demonstração não foi feita, tendo-se escusado na resposta à notificação no prazo já decorrido - contudo, é relevante relembrar que essa prova também já não tinha sido anteriormente apresentada pelos sujeitos passivos no processo de inquérito, para o qual eles remeteram na sua resposta.

Mas sobre este assunto, vejamos o que foi escrito no acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, processo 00015/21.5BEPRT 5 , em 16-09-2021, conforme imagens seguintes:

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Mas também no acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, processo 1941/19. 7BELRS 6 , em 9 de julho de 2020:

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Ou ainda, no processo 245/19.0BELLE 7, também do Tribunal Central Administrativo Sul.

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Consta do relatório toda a prova recolhida devidamente detalhada, sendo identificada individualmente (por data/valor/descritivo), cada uma das entradas nas contas bancárias, ou seja, foram identificados todos os fluxos financeiros que não se mostram justificados.

Não restam assim dúvidas de que a Autoridade Tributária, no procedimento em análise recolheu a prova que lhe competia, ou seja, a existência de acréscimos patrimoniais, superiores a 100.000 euros. Por outro lado, os sujeitos passivos não demonstraram o que lhes competia, ou seja, a fonte desses acréscimos patrimoniais e a justificação que os mesmos não são passiveis de tributação em sede de IRS.

Prosseguem os sujeitos passivos no seu direito de audição

Pondo em causa os valores apurados neste procedimento inspetivo e a sua divergência com os apurados no processo de inquérito, dando como exemplo, uma diferença verificada no ano de 2011 (que não se encontra em análise neste procedimento inspetivo) relativa ao valor considerado do acréscimo de património classificado como “ Depósitos justificados como empréstimos de II ” (depósitos de €208.096,68 na conta dos sujeitos passivos) que foram considerados no Parecer do NIC como devolução de empréstimos e agora no projeto de relatório não foram considerados no apuramento do acréscimo patrimonial.

Afirmam que "no projeto elaborado no Âmbito do procedimento inspetivo relativo ao ano de 2011, considera exatamente o contrário e qualifica aquele valor como acréscimo patrimonial.'’.

Ora. trata-se de factos relativos ao procedimento inspetivo do ano de 2011 e não do ano de 2012- a que o presente relatório respeita. Assim, a análise dos mesmos consta do relatório da ação inspetiva ao ano a que respeitam os factos indicados.

Ainda neste ponto C do direito de audição, os sujeitos passivos, vêm indicar o facto de no âmbito do processo de inquérito, o parecer do NIC (e não da Inspeção Tributária), considerar no ano de 2012, rendimento omitidos no valor de €438.333.81 e enquadrar os mesmos na categoria E do IRS e agora, no procedimento inspetivo, as omissões apuradas passam a ser no valor de €436.740,09 enquadráveis na categoria G do mesmo imposto. Referem assim que a Autoridade Tributária apresenta uma “dualidade de critérios, inexplicável e não explicada nem justificada, refletiu-se e está na origem duma outra divergência clamorosa entre o projeto e o Parecer emitidos pela mesma entidade.” - divergência esta verificada com base nos mesmos factos e meios de prova.

E sublinham que não foi explicitada nenhuma razão justificativa dessa divergência de valores.

Face ao invocado é de referir o seguinte:

O enquadramento em sede de IRS seguido no procedimento inspetivo tem por base a prova recolhida (após consulta ao processo de inquérito), a análise à documentação bancária e o enquadramento nos normativos invocados neste relatório, como acréscimos patrimoniais não justificados (n.° 3 do artigo 9o do CIRS e o n.° 5 do artigo 89-A da LGT).

Aliás, o Ministério Público no processo de inquérito, considerou que. apesar do despacho de arquivamento do processo de inquérito (anexo 3) por falta de prova da existência de crime fiscal, a Autoridade Tributária deve recorrer da aplicação de métodos indiretos no apuramento do rendimento tributável dos sujeitos passivos - tendo a Inspeção Tributária, após a análise da prova recolhida, aderido a esse enquadramento.

Quanto à diferença de valor (favorável aos sujeitos passivos) referida pelos sujeitos passivos, a mesma resulta da análise efetuada aos movimentos bancários e restante prova recolhida no processo de inquérito pela inspeção tributária no âmbito deste procedimento inspetivo, tendo sido detetados alguns lapso cometidos no processo de inquérito, os quais, ao contrário do afirmado no direito de audição, se encontram devidamente explicados e quantificados no ponto IV.2 do projeto, e consequentemente, deste relatório.

Atente-se a tudo o descrito no ponto “IV. 2 - Análise à documentação bancária arquivada no processo de inquérito ” que justifica os valores considerados nos cálculos apresentados no presente relatório e a divergência com os valores considerados no Parecer do NIC.

Assim, neste relatório é devidamente explicitada a forma como foi apurado o valor da omissão de rendimentos bem como o seu enquadramento na respetiva categoria do IRS.

Aliás, é de referir que também existe divergência entre os valores do Parecer do NIC e da Inspeção relativamente às correções propostas aos rendimentos da categoria F do IRS (rendas), sem recurso à aplicação de métodos indiretos, relativamente às quais os sujeitos passivos não fazem qualquer referência neste direito de audição. Estas divergências comprovam que, contrariamente ao alegado pelos sujeitos passivo, a Inspeção Tributária não se limitou ao parecer do NIC, tendo procedido à análise de toda a prova e ao enquadramento fiscal da mesma.

Em conclusão, neste procedimento inspetivo, ficou provada a existência de acréscimos patrimoniais no valor de €436.740.09 (categoria G) e rendas não declaradas no valor de €17.377,50 (categoria F), bem como a necessidade de recurso à avaliação indireta no apuramento do rendimento tributável dos sujeitos passivos, enquadráveis na categoria G do IRS.

D. Violação da presunção consagrada no art.° 75°, 1, LGT

Neste ponto do direito de audição e tal como indicaram na resposta à notificação, os sujeitos passivos afirmam que o projeto de relatório tem de ser rejeitado porque “o recurso a métodos indiretos é ilegal porque ofende a presunção consagrada no art° 75°, 1, da LGT."

Ora. neste ponto, tal como em toda a exposição, os sujeitos passivos referem-se apenas ao n.° 1 do artigo 75° e à presunção legal de veracidade das declarações, ignorando o n° 2 do referido artigo que refere que:

“2- A presunção referida no número anterior não se verifica quando:

a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo;

b) O contribuinte não cumprir os deveres que lhe couberem de esclarecimento da sua situação tributária, salvo quando, nos termos da presente lei, for legítima a recusa da prestação de informações;

c) A matéria tributável do sujeito passivo se afastar significativamente para menos, sem razão justificada, dos indicadores objetivos da atividade de base técnico-científica previstos na presente lei.

d) Os rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem significativamente para menos, sem razão justificativa, dos padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestações de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo nos termos do artigo 89.°- A.”.

Ora, face a esta norma e tendo em conta os factos verificados e o comportamento do sujeito passivo, a presunção de veracidade das declarações dos sujeitos passivos, não se verifica. Ou seja, as declarações de rendimentos revelaram omissões, os sujeitos passivos não esclareceram a sua situação tributária e foram verificados acréscimos patrimoniais de valor superior a €100 000,00, verificados simultaneamente com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados

- factos estes que abalaram a presunção de boa fé da modelo 3 apresentada. Aliás, quanto à presunção de boa fé das declarações fiscais apresentadas pelos sujeitos passivos, são os próprios, ao assumirem quando inquiridos no âmbito do processo de inquérito a falta de declaração de rendimentos da categoria F (rendas), que confirmam que a declaração entregue apresenta omissões pois não evidencia a totalidade dos rendimentos obtidos, e como tal, não é merecedora da presunção de boa fé a que se refere o n.° 1 do artigo 75° da LGT.

Contudo, apesar do reconhecimento da omissão de rendimentos, nunca procederam voluntariamente à correção da mesma, ou seja, à substituição da declaração de rendimentos modelo 3 de IRS. Entendem também os sujeitos passivos que sobre a Autoridade Tributária impende o ónus de demonstrar e provar os fundamentos que permitem o recurso a métodos de avaliação indireta (n.° 4 do artigo 74° e alínea f) do n.° 1 do artigo 87° da LGT) e a existência, natureza e montante dos rendimentos considerados omitidos na declaração de rendimentos de 2012.

Contudo, novamente os sujeitos passivos atentam apenas a parte da norma, pois dispõe o artigo 74° da LGT que:

"3- Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indiretos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respetiva quantificação.'’.

Ou seja, ignoram os sujeitos passivos o ónus que sobre eles recai de prova do excesso na respetiva quantificação - ónus estes que não foi cumprido.

Por outro lado, a inspeção tributária cumpriu o seu o ónus, pois provou a verificação dos pressupostos para determinação da matéria tributável por métodos indiretos - pressupostos estes que não foram eliminados no direito de audição.

E, mais uma vez, os sujeitos passivos invocam a não obrigação de possuir, e consequentemente apresentar, elementos de suporte contabilístico pelo facto de terem decorrido mais de 10 anos, nos termos do artigo 118° do CIRS, referindo que não podem ser prejudicados pela falta de disponibilização dos mesmos. Entendem assim que não impende sobre eles a obrigação legal de apresentar qualquer documento de suporte contabilístico relativo ao exercício de 2012 nem lhes é imputável a respetiva falta.

Referem ainda, e remetem para, as declarações prestadas e documentos disponibilizados no âmbito do processo de inquérito ...4/2015... e afirmam que “ Se. porventura, tal prova fosse considerada insuficiente, a AUTORIDADE TRIBUTÁRIA podia e devia ter solicitado atempadamente os elementos probatórios complementares, de que, agora, decorrido aquele prazo legal, os requerentes não dispõem e cuja falta, por isso, não pode justificar o recurso a métodos de avaliação indireta, sob pena de violação da presunção de veracidade e boa fé. consagrada, repete-se, no art° 75°, 1, LGT.”.

Assim, os sujeitos passivos consideram que " a Administração Tributária não pode, com base na inexistência de suporte contabilístico/ou documental relativo a períodos superiores a dez anos, desconsiderar a presunção legal de veracidade e correção das declarações de IRS (...)

Ou seja, os sujeitos passivos, vêm novamente invocar os mesmos argumentos apresentados na resposta (anexo 5) à notificação efetuada no âmbito do procedimento inspetivo, para comprovarem que os rendimentos declarados no ano de 2012 correspondem aos efetivamente obtidos.

Ora, a posição dos sujeitos passivos assenta em premissas incorretas desde logo porque, ao contrário do que alegam, a prova constante do processo de inquérito é suficiente para a aplicação de métodos indiretos, nos termos da alínea f) do n°l do artigo 87° da LGT, conforme foi devidamente demonstrado neste relatório.

Toda a prova recolhida, ou seja, os documentos bancários que sustentam as correções propostas com recurso a métodos indiretos, são suficientes para derrogar a presunção de boa fé das declarações fiscais dos sujeitos passivos (modelo 3 de IRS).

Ou seja, essa derrogação não resulta, como indevidamente consideram os sujeitos passivos, da falta de apresentação dos documentos de suporte, mas sim dos documentos bancários recolhidos que comprovam um acréscimo de património, de valor superior a €100.000.00 verificados simultaneamente com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados e que legitimam o recurso a métodos indiretos nos termos da alínea f) do n°l do artigo 87° da LGT.

Além disso, em toda a exposição, os sujeitos passivos ignoram a obrigação que sobre eles impende, nos termos do n.° 3 do artigo 89° A que dispõe que:

"3- Verificadas as situações previstas no n° 1 deste artigo, bem como na alínea f) do n° 1 do artigo 87.°, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada.”.

Assim, a referida notificação aos sujeitos passivos teve como objetivo, dar-lhe, mais uma vez, agora no âmbito deste procedimento inspetivo, a possibilidade de se pronunciarem sobre o acréscimo de património, comprovado pelos depósitos bancários, que estão na base das correções propostas neste relatório, neste caso, dando cumprimento ao n.° 3 do artigo 89-A da LGT.

Os sujeitos passivos deviam indicar e provar a fonte concreta, o nexo entre a fonte da disponibilidade financeira e a manifestação de fortuna/acréscimo patrimonial e, ainda, provar que, tal disponibilidade financeira, não estava sujeita a tributação - provas que não apresentaram.

Por tudo o exposto e tendo em conta as conclusões expressas nos pontos 1 a 9, apresentadas pelos sujeitos passivos, importa concluir o seguinte:

1- A ordem de serviço que deu início em 7/4/2025 ao presente procedimento inspetivo foi aberta na sequência do despacho de arquivamento proferido em 28/1/2025, pelo Ministério Público, no âmbito do processo de inquérito …4/2015. …, que abrangeu os exercícios de 2011 a 2015.

2- Verifica-se uma coincidência factual objetiva entre os factos objeto do inquérito e os que suportam a correção proposta no procedimento inspetivo sendo que a instauração do processo crime determinou o alargamento do prazo de caducidade nos termos do n°5 do art°45° da LGT.

3- Não ocorreu nenhuma suspensão do prazo de caducidade, mas sim alargamento do mesmo nos termos do n°5 do art°45° da LGT sendo o mesmo “ alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano", nos casos em que “ a liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal".

4- O procedimento inspetivo em causa iniciou-se até ao termo do prazo de caducidade, que apenas terminaria em 28/01/2026. Assim, a abertura do procedimento inspetivo apresenta suporte legal e, ao contrário do invocado no direito de audição, na presente data não caducou o prazo para o direito à liquidação subjacente ao presente procedimento inspetivo.

5- Consideram os sujeitos passivos que a prova recolhida e que serviu de base às correções propostas, nomeadamente os dados bancários, é considerada prova proibida, pelo facto de não ter sido recolhida diretamente nas instituições bancárias, e que por esse facto não poderá servir de base ao recurso aos métodos indiretos.

Conforme se demonstrou foi lícita a recolha dos documentos bancários no processo judicial, pelo que as provas anexas ao presente relatório e que suportam as correções foram obtidas por meios legais, ou seja, de acordo com a lei e garantindo os direitos dos sujeitos passivos.

6- Pela prova recolhida e os factos explanados neste relatório de inspeção tributária foi comprovada a existência de depósitos bancários que correspondem a acréscimos patrimoniais, existindo por isso fundamento legal para o recurso a métodos indiretos.

Verificou-se foi a falha de produção de prova por parte de quem tinha esse ónus, os sujeitos passivos - cf. mencionado artigo 89.° A, n.° 3 da LGT.

7- Foram demonstrados os fundamentos e a justificação para a obrigação dos sujeitos passivos declararem todos os rendimentos apurados neste relatório, o que não se verificou.

8- Existe fundamento e resulta da própria Lei (n.° 3 do artigo 9 o do CIRS), o enquadramento dos rendimentos apurados com recurso à avaliação indireta na categoria G do IRS. Provou-se o acréscimo patrimonial, enquadrando-se, por tudo o exposto no relatório, na previsão da alínea f) do n.° 1 do artigo 87.° da LGT.

9- Não se verifica a ilegalidade do recurso a métodos indiretos, nem a ofensa ao artigo 118° do CIRS a que os sujeitos passivos se referem, dado que foi demonstrada a falta de veracidade dos valores por estes declarados, e consequentemente derrogada a presunção de boa fé prevista no n.° 1 do artigo 75° da LGT.

Desta forma, devem manter-se as correções propostas no projeto de relatório, nomeadamente as correspondentes a rendimentos da categoria F (rendas), no valor de € 17.377.50 e categoria G incrementos patrimoniais) apuradas com recurso à aplicação de métodos indiretos, no valor de € 436.740,09.

XI. Regularização da situação tributária

XI.2. Regularizações efetuadas pelo sujeito passivo

Não aplicável

XI.1. Pedido de regularização tributária

Apesar de notificados do projeto de correções, nos termos do artigo 60° da LGT e artigo 60° do RCPITA, que se verificou no dia 4 de setembro de 2025. os sujeitos passivos não manifestaram a intenção de regularizar voluntariamente as correções propostas nomeadamente as omissões de rendimentos da categoria F que assumiram no processo de inquérito.

XI.2. Regularizações efetuadas pelo sujeito passivo Não aplicável.

ASSINATURA(S) DO(S) TÉCNICO(S) (...)

INSPETOR TRIBUTÁRIO E ADUANEIRO

Data de composição: 2025-10-07

(Processo Administrativo "Instrutor" (...54) Processo Administrativo "Instrutor" (...96) Pág. 3 de 12/11/2025 00:00:00 a 62);

B) No dia 08 de outubro de 2025, no âmbito do procedimento de inspeção tributária, foi aposto despacho ao referido relatório de inspeção tributária, do qual consta, entre o mais. o seguinte:

"Concordo com os pareceres da chefe de equipa e do chefe de divisão, bem como com o relatório da ação inspetiva que sanciono, onde são evidenciadas as propostas de correções, os fundamentos e os critérios de correção, que foram objeto de notificação para audição nos termos do art.° 60 da L.G.T. e art.° 60° do R.C.P.I.T.A.

Dos fundamentos invocados, resulta que se encontram verificados os pressupostos de direito e de facto estabelecidos no art.° 39° e art.° 9.°, n°l, alínea d) do Código do CIRS e nos art.° 87°, n° 1, alínea f), e art.° Da determinação do IRS em falta por aplicação de métodos indiretos, nos termos dos artigos 87.° n. al. f) e 89.°-A da Lei Geral Tributária (LGT), por remissão do artigo 39.° do Código do IRS: ANO IMPOSTO EM FALTA (*) 262.144,05 89-A da LGT. com recurso a métodos indiretos, não sendo possível a sua quantificação e comprovação direta e exata.

Assim, determino, nos termos do n° 2 do art.° 65° do CIRS, o rendimento líquido total de IRS, com recurso à aplicação de métodos indiretos para o seu apuramento, no montante de 726.640,54€. Deste valor, 454.117,59€. foram corrigidos no decurso do presente procedimento inspetivo, sendo que:

- 17.377,50€ resultam de omissões de rendimentos prediais, tributados autonomamente à taxa de 28%, nos termos do n.° 7 do art.° 72° do CIRS (legislação à data dos factos). - 436.740,09€ resultam de acréscimos patrimoniais não justificados a que se refere a alínea d) do n.° 1 do art. 9° do CIRS. determinados nos termos dos art.0 87°. n° 1, alínea f) e art° 89°-A da LGT, tributados autonomamente à taxa de 60%. nos termos do n.° 10 do art.° 72° do CIRS (atual n.°17).

Notificar o sujeito passivo da decisão e do relatório final, nos termos do art.° 77° da L.G.T. e art.º 62° do ... P I T A

(Processo Administrativo "Instrutor" (...54) Processo Administrativo "Instrutor" (...96) Pág. 3 de 12/11/2025 00:00:00):

C) No dia 09 de outubro de 2025, no âmbito do procedimento de inspeção tributária, foi emitido ofício destinado a levar ao conhecimento dos Recorrentes, representados pelo respetivo mandatário, do relatório de inspeção e da decisão de fixação do rendimento por métodos indirectos, referente ao ano de 2012, do qual consta, entre o mais, o seguinte:

"Do Relatório de Inspeção, nos termos do artigo 62.° do RCPITA, que se anexa e está disponível na

respetiva área reservada da Inspeção Tributária e Aduaneira no Portal das Finanças, respeitante à

Ordem de Serviço acima referida:

Da fixação do rendimento coletável de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) por métodos indiretos, nos termos dos artigos 87.° a 90 ° da Lei Geral Tributária (LGT). por remissão do artigo 39.° do Código do IRS:

ANO/EXERCÍCIORENDIMENTO FIXADO

2012

€ (726.640,54

(*) Os prejuízos fiscais não são dedutíveis. nos termos do artigo 52.° do Código do IRC, por remissão do artigo 55.° do CIRS.

Da determinação do IRS em falta por aplicação de métodos indiretos, nos termos dos artigos 87.° n. al. f) e 89.°-A da Lei Geral Tributária (LGT), por remissão do artigo 39.° do Código do IRS:

ANO

IMPOSTO EM FALTA (*)

2012

262. 144,05

(*) Por aplicação da taxa prevista no n.° 16 do artigo 72.° do Código do IRS

A decisão de avaliação indireta tem por base os factos, motivos e fundamentos constantes do Relatório de Inspeção, tendo os valores sido fixados de acordo com os critérios e cálculos mencionados no referido

Relatório.

Nos termos do artigo 91.° da LGT poderá solicitar a revisão da matéria tributável fixada devidamente fundamentada, dirigida ao Diretor de Finanças da área do seu domicílio fiscal, a apresentar no prazo de 30 (trinta) dias contados a partir da data da presente notificação, com a indicação do perito que o representa e eventualmente, o pedido de nomeação de perito independente. Com os melhores cumprimentos (...)

(Processo Administrativo "Instrutor" (...54) Processo Administrativo "Instrutor" (...96) Pág. 2 de 12/11/2025 00:00:00)

D) No dia 10 de outubro de 2025, os Reclamantes apresentaram, por via eletrónica, a petição inicial de recurso constante dos autos junto do presente tribunal (Petição Inicial (...72) Petição Inicial (...55) de 10/10/2025 00:00:00).

X

Factos não provados // Compulsados os autos e analisada a prova que dos mesmos consta não existem quaisquer outros factos, com relevância para a decisão da causa. // Motivação // O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa, com base na análise crítica e conjugada dos meios de prova indicados em cada facto julgado provado, designadamente dos documentos juntos aos autos, não impugnados, de cujo teor se extraem os factos provados, não sendo, em consequência, admissível qualquer outro meio de prova, e, bem assim, na parte dos factos alegados pelas partes que, não tendo sido impugnados, se encontram corroborados pelos documentos identificados em cada um dos factos. // A restante matéria de facto alegada não foi julgada provada ou não provada, por constituir alegação de factos conclusivos, matéria de direito ou por se revelar inútil ou irrelevante para a decisão da causa.

X

2.2. Fundamentação de direito

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:

i) Erro de julgamento quanto à questão da preterição do prazo de caducidade do direito à liquidação, porquanto o inquérito crime invocado no relatório inspetivo não constitui motivo idóneo à suspensão do prazo de caducidade do direito à liquidação (conclusões 1) a 10).

ii) Erro de julgamento, porquanto devia ter sido acolhida a asserção de que «a norma extraída do n° 5 do art° 45° da LGT, quando interpretado no sentido de que o prazo de liquidação dos tributos é alargado nas situações em que o desfecho do inquérito criminal instaurado contra o contribuinte não é necessário para a liquidação, é inconstitucional por violação do princípio da segurança jurídica contida no art° 2º da CRP, e da caducidade do direito à liquidação enquanto ,garantia dos contribuintes, sujeita a reserva de lei formal nos termos do disposto no n° 3 do artigo 103, CRP (cfr acórdão TC n° 168/2002)» (conclusão11)

iii) Erro de julgamento quanto à questão da utilização de prova proibida, porquanto a autorização de acesso aos dados bancários, não permitia — nem tal foi requerido nem notificado aos Requerentes — a utilização de documentos bancários recolhidos no âmbito dum processo criminal, sem autorização dos Arguidos e sem que eles, devido ao arquivamento do inquérito, tivessem tido a possibilidade de controverter e impugnar esse meio de prova (conclusões 12) a 15).

iv) Erro de julgamento quanto à questão da violação do ónus da prova, porquanto os recorrentes não violaram o dever de colaboração para com a AT, dado que esta nunca notificou os recorrentes, antes de 12/06/2025, para, no âmbito de qualquer procedimento tributário, apresentar ou preservar quaisquer elementos de prova (conclusões 16) a 29),

v) Erro de julgamento quanto à questão da violação da presunção consagrada no artigo 75.º/1, da LGT, porquanto não foram recolhidos elementos suficientes que logrem pôr em crise a credibilidade da contabilidade (conclusões 30) a 35).

2.2.2. Os recorrentes pedem a atribuição de efeito suspensivo ao presente recurso. Todavia, impõe-se reiterar o despacho, de 19/01/2026, do tribunal recorrido, que considerou que o efeito do recurso deve ser meramente devolutivo, porquanto não foi prestada garantia pelo recorrente, nem o efeito devolutivo afectar o efeito útil do recurso (artigo 286.º/2, do CPPT). Motivo por que se rejeita o presente requerimento.

2.2.3. No que respeita ao fundamento do recurso referido em i), os recorrentes invocam que: «[a] instauração e pendência do processo de inquérito criminal, não suspendeu o prazo de caducidade do direito à liquidação do imposto»; que «[a] pendência do processo crime invocado no Relatório de Inspeção Tributária em que se funda a decisão recorrida, que veio a ser sancionada pela douta sentença objeto do presente recurso, não podia determinar nem determinou a suspensão do prazo de caducidade do direito à liquidação, por isso que esta não estava dependente do litígio judicial em curso e, portanto, o caso vertente não está abrangido pelo disposto no n° 5 do art° 45° nem pelo a' 1 do are 46º da LGT».

A este propósito, escreveu-se na sentença recorrida o seguinte:

«[D] ecorre do referido relatório de inspeção, no ponto "III. 3.1 - Acréscimo de património não justificado”, que “No decurso do processo de inquérito com o número …4/2015…, cujo despacho de arquivamento esteve na base da abertura do presente procedimento inspetivo, foi efetuada a derrogação o sigilo bancário, na qual foram analisados os movimentos bancários existentes nas contas dos dois sujeitos passivos entre 2011 e 2015.”, que “No âmbito do referido inquérito judicial, os contribuintes tiveram a oportunidade de se pronunciarem relativamente aos depósitos bancários nas suas contas, não justificados pelos rendimentos declarados por ambos, nas declarações de rendimentos (modelo 3 de IRS).”, que “Contudo, para além de não terem sido apresentadas justificações para a não declaração/sujeição fiscal da totalidade dos valores depositados nas suas contas bancárias, parte das justificações apresentadas não se mostraram credíveis.” e que “Conclui-se assim, no âmbito do referido processo de inquérito, pela existência de rendimentos obtidos pelos dois sujeitos passivos não mencionados por estes nas suas declarações fiscais.” (cf. alínea A) da matéria de facto provada). // Note-se, ainda, que consta do referido relatório de inspeção tributária que “apesar do despacho de arquivamento do processo de inquérito (anexo 3) por falta de prova da existência de crime fiscal, conforme se refere no mesmo (ver imagem seguinte), a Autoridade Tributária deve recorrer da aplicação de métodos indiretos no apuramento do rendimento tributável dos sujeitos passivos. (...)” e que “Assim, na sequência do despacho de arquivamento do Ministério Público, foi iniciado um procedimento inspetivo em sede de IRS ao ano de 2012, tendo sido analisados todos os elementos constantes desse processo de inquérito (…4/2015…) relevantes para esse procedimento inspetivo - constando do presente relatório as conclusões obtidas." (cf. alínea A) da matéria de facto provada). // (…)» // Aqui chegados e no que concerne ao prazo de caducidade propriamente dito, temos que o prazo de caducidade relativo a IRS de 2012, se suspendeu no dia 27/01/2015, com o despacho de instauração de inquérito, e que a cessação da referida suspensão ocorreu no dia 28/01/2025, com o despacho de arquivamento. // Por outro lado, o procedimento de inspeção foi iniciado no dia 21 de março de 2025, tendo sido notificado aos Recorrentes em 7 de abril de 2025. // Tal factualidade, extraída do relatório de inspeção, não se encontra controvertida no presente recurso. // Do supra exposto resulta que, sem prejuízo de outras causas de suspensão, o prazo de caducidade do direito à liquidação se encontrou suspenso e deve ser considerado, na terminologia legal supra, “alargado” até ao arquivamento, acrescido de um ano, isto é, até 29/01/2026. // Donde decorre que não se verifica a alegada caducidade do direito à liquidação».

Apreciação. Tendo em vista a resolução da questão suscitada, os normativos relevantes são os seguintes:

«O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro» (artigo 45.º/1, da LGT). «O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário …» (artigo 45.º/4, da LGT). «Sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal, o prazo a que se refere o n.º 1 é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano». (artigo 45.º/5, da LGT). «Se o conhecimento do objeto da ação depender da decisão de uma questão que seja da competência do tribunal criminal ou do tribunal administrativo, pode o juiz sobrestar na decisão até que o tribunal competente se pronuncie» (artigo 92.º/1, do CPC).

A este propósito, constitui jurisprudência assente a de que «[a] aplicação do n.º 5 do artigo 45.º da LGT não exige que se deva verificar uma relação de prejudicialidade entre os factos que justifiquem a liquidação e aqueles que tenham determinado a abertura do inquérito criminal, mas apenas uma mera coincidência factual objectiva. // Não constitui requisito para operar o alargamento do prazo de caducidade previsto no artigo no n.º 5 do artigo 45.º da LGT que o direito à liquidação do tributo esteja condicionado pelo desfecho do processo de inquérito». (Acórdão do Pleno da Secção do CT, do STA, de 29/09/2022, P. n.º 0111/21.9BALSB)

No caso em exame, do probatório resulta que os elementos relativos às contas e depósitos bancários dos recorrentes em apreço foram obtidos no âmbito do processo de inquérito criminal (V. ponto IV do relatório inspectivo.). O facto de o mesmo ter sido arquivado não releva para a existência de sobreposição dos objectos em apreciação, bem como para a aplicação da norma do artigo 45.º/5, da LGT, porquanto os elementos de prova recolhidos no processo de inquérito relevam para o enquadramento dos factos no âmbito do procedimento fiscal, à luz do disposto no artigo 87.º/1/f), da LGT, norma que justifica o recurso à avaliação indirecta no caso em apreço. A razão de ser da norma do artigo 45.º/5, da LGT, filia-se na necessidade de conciliar os elementos de prova recolhidos em ambos os procedimentos, dado que relativos ao mesmo episódio da vida, ainda que sujeitos a regras processuais e probatórias distintas. Ou seja, ambos os procedimentos incidiram sobre os mesmos factos, o que tanto basta para a aplicação do disposto no artigo 45.º/5, da LGT. Pelo que, seja qual for o entendimento da relação de prejudicialidade que se adopte, a mesma encontra-se verificada no caso em exame.

Ao decidir no sentido apontado, a sentença recorrida não merece a censura que lhe foi dirigida.

Motivo por que se rejeita a presente alegação de recurso.

2.2.4. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), os recorrentes suscitam a questão da inconstitucionalidade da norma do artigo 45.º/5, da LGT, tal como aplicada no caso. Estaria em causa a segurança jurídica e reserva de lei formal, em matéria de garantias do contribuinte.

Apreciação. Os indicados vícios não se apuram nos autos, porquanto estando em causa a recolha de elementos probatórios que põem em crise a credibilidade da declaração fiscal dos recorrentes e tendo tal recolha ocorrido nos termos dos procedimentos legalmente previstos para o efeito, em termos que se garantiu a atendibilidade da prova recolhida no processo de inquérito no âmbito do processo fiscal, sem que se vislumbre a preterição das garantias de defesa dos recorrentes, em cada um dos procedimentos, não se vê como acompanhar a alegação de inconstitucionalidades material e formal invocadas. A estabilidade da relação jurídica associada ao instituto da caducidade do direito à liquidação não implica o afastamento do princípio da verdade material e da necessária suficiência probatória que enformam o procedimento fiscal (artigo 58.º da LGT). Princípios que justificam a solução normativa encontrada.

Ao julgar no sentido referido, a sentença sob recurso não merece censura, devendo ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

2.2.5. No que respeita ao fundamento do recurso referido em iii), os recorrentes invocam que foram empregues no procedimento inspectivo elementos bancários recolhidos no processo de inquérito, sem que exista autorização ou procedimento legal que o permita.

A este propósito, escreveu-se na sentença recorrida, em síntese, o seguinte:

«Concluindo o relatório de inspeção tributária que "Após a consulta e análise dos extratos bancários e documentos de suporte das justificações apresentadas pelos sujeitos passivos no âmbito do processo de inquérito, identificamos movimentos a crédito das contas bancárias para os quais os sujeitos passivos não justificaram a não sujeição a IRS ou a justificação apresentada não se mostrou suficiente para demonstrar a sua não sujeição a esse imposto (IRS).” e que “Resultou assim, da análise efetuada, um conjunto de valores depositados nas contas bancárias que correspondem a rendimentos não declarados pelos sujeitos passivos.”, (cf. alínea A) da matéria de facto provada). // Ora, face ao despacho de acesso proferido e na ausência de qualquer reação contra o mesmo pela Entidade Recorrida, a Entidade Recorrida reuniu os pressupostos de acesso à informação bancária em causa. // Nesta matéria, tal como defende a Entidade Recorrida, tendo tal documentação sido recolhida em sede processo de inquérito criminal, não vemos que a mesma não possa aceder às mesmas através de extração de certidão do referido processo de inquérito ou que tenha de notificar as entidades bancárias a fim de obter a informação previamente recolhida em sede de inquérito criminal».

Apreciação. Os normativos relevantes para a resolução da questão suscitada são os seguintes:

«A administração tributária tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras previstas como tal no artigo 3.º da Lei n.º 25/2008, de 5 de junho, alterado pelos Decretos-Leis n.os 317/2009, de 30 de outubro, e 242/2012, de 7 de novembro, sem dependência do consentimento do titular dos elementos protegidos: // [q]uando se verifiquem indícios da existência de acréscimos de património não justificados, nos termos da alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º» (artigo 63º.-B/1/f), da LGT). «As decisões da administração tributária referidas nos números anteriores devem ser fundamentadas com expressa menção dos motivos concretos que as justificam e… notificadas aos interessados no prazo de 30 dias após a sua emissão, sendo da competência do diretor-geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, ou dos seus substitutos legais, sem possibilidade de delegação» (artigo 63.º-B/4), da LGT). «Os atos praticados ao abrigo da competência definida no n.º 1 são suscetíveis de recurso judicial com efeito meramente devolutivo» (artigo 63.º-B/5), da LGT). «Para os efeitos desta lei, considera-se documento bancário qualquer documento ou registo, independentemente do respectivo suporte, em que se titulem, comprovem ou registem operações praticadas por instituições de crédito ou sociedades financeiras no âmbito da respectiva actividade, incluindo os referentes a operações realizadas mediante utilização de cartões de crédito» (artigo 63.º-B/10), da LGT).

A este propósito, constitui jurisprudência assente a seguinte:

«A diversidade dos bens jurídicos que autorizam o afastamento da regra da reserva da informação em sede de processo criminal e em sede tributária – que determina a diversidade dos procedimentos e da competência para a derrogação do sigilo – não permite que a AT, sem mais, utilize a informação bancária obtida legitimamente no âmbito do inquérito criminal, quer lhe seja comunicada pela autoridade judiciária, quer dela tenha tido conhecimento pelo exercício de funções no âmbito das competências que lhe são delegadas no âmbito do inquérito. // A AT pode utilizar essa informação bancária, mas não poderá fazê-lo em prejuízo dos direitos do interessado, o que significa, para além do mais, que não fica dispensada de respeitar o procedimento previsto no art. 63.º-B da LGT, maxime dando início a um procedimento inspectivo, comunicando ao interessado a decisão fundamentada de quebra do sigilo e permitindo-lhe assim sindicar judicialmente essa decisão administrativa». (Acórdão Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 16-09-2015, P. 099/15)

No caso em exame, o procedimento previsto no artigo 63.º-B, da LGT, foi observado, porquanto os recorrentes foram notificados da decisão de autorização do acesso às contas bancárias, sem que tenham impugnado tal decisão. Tal notificação ocorreu no quadro de procedimento inspectivo tendo por objecto acréscimos patrimoniais não justificados do exercício de 2012 (v. ponto IV.1. do Relatório Inspectivo.). O facto de tal acesso ter ocorrido através dos registos que constam do processo de inquérito criminal não altera a observância do procedimento em causa, dado que o suporte em que ocorre o acesso não colide com o cumprimento das regras aplicáveis. O acesso à informação bancária foi realizada com a garantia prévia de que os recorrentes se pudessem opor ao mesmo (v. ponto IV, do Relatório Inspectivo.) (artigo 63.º-B/4 e 5, da LGT), e com a garantia de que os mesmos foram notificados para rebater o valor probatório dos elementos recolhidos (v. pontos IV.3. e IV.4., do Relatório Inspetivo.). Pelo que o procedimento legalmente devido de acesso aos elementos em causa foi observado.

Ao decidir no sentido apontado, a sentença recorrida não merece a censura que foi dirigida.

Motivo por que se rejeita a presente alegação de recurso.

2.2.6. Os fundamentos do recurso referidos em iv) e em v), contendem com a dimensão substantiva da avaliação indirecta da matéria colectável aplicada, pelo que importa proceder ao enquadramento seguinte.

Estatui o artigo 87.º/1/f), da LGT, que há lugar à avaliação indirecta quando ocorra «[a]créscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados». «Verificadas as situações previstas no n.º 1 deste artigo, bem como na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada» (artigo 89.º-A/3, da LGT). «Quando o sujeito passivo não faça a prova referida no número anterior relativamente às situações previstas no n.º 1 deste artigo, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, no ano em causa (…) o rendimento padrão apurado nos termos da tabela seguinte (…)» (artigo 89.º-A/4, da LGT). A propósito da norma do artigo 87.º/1/f), da LGT, dir-se-á que se trata de «uma norma dirigida à descoberta de rendimentos inominados, sujeitos a IRS (…). Parte-se do consumo ou de aumentos do património evidenciados pelo sujeito passivo, e de que a administração fiscal tem conhecimento, para a presunção de rendimentos que os sustentem. A divergência de, pelo menos um terço, entre o valor do consumo ou do incremento do património e o rendimento declarado constitui fundamento legal para pôr em causa a presunção de verdade da declaração do contribuinte (artigo 75.º, n.º 1, da LGT) e praticar a avaliação indirecta da matéria tributável. Neste caso, a avaliação indirecta irá conduzir, nos termos do [n.º 4] do artigo 89.º-A, à fixação de um rendimento que, em princípio, e salvo se houver elementos que permitam fixar rendimento superior, será a diferença entre o acréscimo de património ou o consumo evidenciados e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação» (José Guilherme Xavier de Basto, IRS, Incidência real e determinação dos rendimentos líquidos, Coimbra Editora, 2007, pp. 370/371.). Está em causa uma tributação presuntiva, assente na existência de acréscimos patrimoniais não declarados e cuja fonte não é esclarecida pelo contribuinte. No que respeita ao ónus da prova da ilegalidade do acto que fixa a matéria colectável em apreço «não basta ao contribuinte demonstrar que no ano em causa (e, muito menos, se essa demonstração se refere a ano anterior) detinha meios financeiros que lhe permitissem, total ou parcialmente os suprimentos realizados, sendo também necessário demonstrar quais os concretos meios financeiros que afectou à realização desses suprimentos, sob pena de não se poder ter como justificada a manifestação de fortuna evidenciada (cf. n.º 3 do art. 89.º-A da LGT, que exige ao contribuinte a «comprovação […] de que é outra a fonte das manifestações de fortuna» evidenciadas)» (Acórdão do STA, 06-03-2014, P. 0189/14.). Ou seja, o ónus da prova de que os meios financeiros mobilizados ou de que as entradas financeiras obtidas não carecem de ser declarados, dado que não são tributáveis, postula a análise dos concretos movimentos financeiros e a demonstração da origem dos fundos em presença, caso a caso, movimento a movimento, de forma a tornar perceptível o rastro do dinheiro. Não basta ao cumprimento do ónus da prova em apreço o suscitar da dúvida (fundada ou não) sobre o acerto da fixação da matéria colectável. É necessária uma alegação e demonstração concretas, facto a facto, fluxo a fluxo, do circuito económico-financeiro dos recursos em causa, de forma a que resulte comprovada a fonte do rendimento, a qual, por não ser passível de declaração, justifica a exclusão da tributação. No caso em exame, perante a comprovação do desvio, previsto no preceito do artigo 87.º/1/f), da LGT, entre o rendimento declarado do agregado familiar e o património evidenciado, impõe-se aos contribuintes/recorrentes a demonstração da origem concreta dos depósitos bancários em apreço.

Vejamos, então, os fundamentos do presente apelo jurisdicional.

2.2.7. No que respeita ao fundamento do recurso referido em iv), os recorrentes invocam que a AT não observou o ónus de demonstração dos pressupostos da sua actuação, porquanto observaram os deveres de esclarecimento da sua contabilidade, que lhes eram exigíveis, nas circunstâncias do caso em exame. E que apenas a sobreposição (indevida) entre processo de inquérito e procedimento fiscal determinou o recurso à avaliação indirecta.

A este propósito, escreveu-se na sentença recorrida o seguinte:

«Tendo sido analisadas as justificações apresentadas pelos Recorrentes no processo de inquérito criminal, concluiu-se, por um lado, que "Após análise das justificações apresentadas verificamos que algumas se apresentam devidamente fundamentadas pelo que aderimos às conclusões expressas pelo NIC, aceitando justificados os valores depositados e, por economia processual, não apresentamos a análise das mesmas no presente relatório.” e, por outro lado que "Após a consulta e análise dos extratos bancários e documentos de suporte das justificações apresentadas pelos sujeitos passivos no âmbito do processo de inquérito, identificamos movimentos a crédito das contas bancárias para os quais os sujeitos passivos não justificaram a não sujeição a IRS ou a justificação apresentada não se mostrou suficiente para demonstrar a sua não sujeição a esse imposto (IRS).” e que "Resultou assim, da análise efetuada, um conjunto de valores depositados nas contas bancárias que correspondem a rendimentos não declarados pelos sujeitos passivos.”, (cf. alínea A) da matéria de facto provada). // Da referida análise consta remissão para os documentos bancários de suporte, nomeadamente extratos, cheques e talões de depósito, que foram recolhidos por certidão, no respetivo processo de inquérito (anexo 7). (cf. alínea A) da matéria de facto provada). // Donde resulta que a Entidade Recorrida recolheu prova documental, nomeadamente extratos bancários, cheques e talões de depósito e analisou as justificações apresentadas pelos Recorrentes em sede de processo de inquérito criminal. // Mais consta do procedimento de inspeção tributária que "Foi dada aos sujeitos passivos, tanto no âmbito do processo de inquérito, como no decurso deste procedimento inspetivo, a possibilidade de justificarem a não declaração para efeitos fiscais, dos valores resultantes destes depósitos bancários, o que não se verificou, quer por falta de justificação quer porque as justificações apresentadas não se mostrarem comprovadas.” (cf. alínea A) da matéria de facto provada). (( Por fim, veja-se que no capítulo "IV.4 - Resposta à notificação” do relatório de inspeção tributária se explicita que "Na data limite para a resposta à notificação referida no ponto anterior (16-07-2025), deu entrada na Direção de Finanças de Viseu, uma comunicação remetida pelo mandatário dos sujeitos passivos, com o objetivo de responder à mesma (anexo 5), a que se representa nas imagens seguintes.” (cf. alínea A) da matéria de facto provada). // Das referidas transcrições por imagem resulta que os Recorrentes alegaram que "Nos termos do disposto no art.° 118.° do CIRS, o sujeito passivo é obrigado a conservar em arquivo os registos e documentos contabilísticos de suporte durante dez anos.” e que “o exercício em causa nesta inspeção diz respeito ao ano de 2012, pelo que já decorreu e se esgotou o referido prazo de dez anos”, concluindo que “sobre os requerentes não impende, portanto, a obrigação legal de apresentar qualquer documento de suporte contabilístico relativo ao exercício de 2012, nem lhe é imputável a respetiva falta.” (cf. alínea A) da matéria de facto provada). // Donde resulta que a Entidade Recorrida analisou as justificações apresentadas e concluiu que "algumas se apresentam devidamente fundamentadas” pelo que aderiu às conclusões expressas pelo NIC, aceitando justificados os valores depositados e, por economia processual, não apresentou a análise das mesmas no relatório, (cf. alínea A) da matéria de facto provada). // E, bem assim, que “Após a consulta e análise dos extratos bancários e documentos de suporte das justificações apresentadas pelos sujeitos passivos no âmbito do processo de inquérito”, identificou "movimentos a crédito das contas bancárias para os quais os sujeitos passivos não justificaram a não sujeição a IRS ou a justificação apresentada não se mostrou suficiente para demonstrar a sua não sujeição a esse imposto (IRS).” donde "Resultou assim, da análise efetuada, um conjunto de valores depositados nas contas bancárias que correspondem a rendimentos não declarados pelos sujeitos passivos”, (cf. alínea A) da matéria de facto provada). // Cremos que inexistem dúvidas de que o património financeiro dos Recorrentes foi incrementado pelos depósitos bancários, não tendo sido possível, em sede de procedimento de inspeção tributária, apurar a origem destes valores nem as operações conexas com esses depósitos bancários, o que legitimou o recurso à avaliação indireta, nos termos da alínea f) do n.° 1 do artigo 87° da LGT. // E que decorre do artigo 89 °-A, da LGT que "3 - Verificadas as situações previstas no n.° 1 deste artigo, bem como na alínea f) do n.° 1 do artigo 87 °, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada. // Assim, tendo o valor dos acréscimos sido superior a 100.000,00€, nos termos do n.° 3 do artigo 89-A da LGT, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada».

Apreciação. A argumentação dos recorrentes não procede, porquanto tendo sido posta em crise a credibilidade da declaração fiscal no que respeita aos depósitos bancários em referência(v. ponto VI, do relatório inspectivo.), o ónus da prova da fiabilidade da mesma recai sobre o contribuinte (artigo 89.º-A/3, da LGT). A invocação do direito ao silêncio dos contribuintes ou de que não teriam, à data, do dever de conservação dos elementos que justificam os movimentos financeiros em causa não procede, porquanto perante os indícios recolhidos da falta de conciliação bancária dos movimentos em presença, ocorre a devolução do ónus da prova aos contribuintes, nos termos do disposto no preceito do artigo 89.º-A/3, da LGT. Note-se que não existe qualquer conciliação dos depósitos bancários que consubstanciam acréscimos patrimoniais não justificados com os movimentos financeiros que estariam na sua base e que justificariam a desnecessidade da sua inscrição na declaração de rendimentos dos recorrentes nos exercícios em causa. Não se sabe que tipo de rendimentos estão em causa, qual a sua fonte, causa ou justificação (v. ponto VI, do relatório inspectivo.). Não existe razão para a sua não sujeição a declaração fiscal. Recai sobre os recorrentes o ónus da prova de que os acréscimos patrimoniais em referência tinham fonte insusceptível de tributação. Para isso impunha-se a análise dos concretos movimentos financeiros e a demonstração da origem dos fundos em presença, caso a caso, movimento a movimento, de forma a tornar perceptível o rastro do dinheiro. O que não sucede no caso em exame. Não basta ao cumprimento do ónus da prova em apreço o suscitar da dúvida (fundada ou não) sobre o acerto da fixação da matéria colectável. É necessária a alegação e demonstração concretas, facto a facto, fluxo a fluxo, do circuito económico-financeiro dos recursos em causa, de forma a que resulte demonstrada a fonte do rendimento, a qual, por não ser passível de declaração, justificaria a exclusão da tributação. Ónus que os recorrentes não cumpriram.

Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não merece censura, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica.

2.2.8. No que respeita ao fundamento do recurso referido em v), os recorrentes invocam que não existem razões que justifiquem a desconsideração da veracidade da declaração fiscal.

A este propósito, a sentença sob escrutínio afastou a presente alegação, afirmando que a declaração fiscal dos recorrentes enferma de erros e omissões justificativos da emissão da liquidação impugnada (IRS de 2012). Mais refere que «as declarações de rendimentos revelaram omissões, mais concretamente que foram apurados acréscimos patrimoniais de valor superior a €100 000,00 e, por outro lado, foram detetados valores atinentes a rendas de imóvel localizado em Viseu (freguesia ... - ...21), matriz ...57, fração ..., que o próprio sujeito passivo identificou em sede de interrogatório no âmbito do processo de inquérito, conforme imagem seguinte, que corresponde ao interrogatório de BB, transcrito (pag.18) no parecer final do NIC (anexo 6)”, sendo que "Estes valores foram considerados justificados no processo de inquérito, como rendas de imóveis, mas na análise realizada verificamos que estas não foram incluídas pelos sujeitos passivo no anexo F da sua declaração de rendimentos.'’ (cf. alínea A) da matéria de facto provada)».

Apreciação. O assim decidido não merece reparo. Os recorrentes não lograram desincumbir-se do ónus que sobre si recai de que a sua declaração fiscal corresponde ao rendimento tributável no exercício em causa, pese embora os indícios recolhidos pela AT em sentido contrário (v. ponto VI, do relatório inspectivo.).

Motivo por que se impõe rejeitar a presente alegação.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pelos recorrentes (cfr.artº.527, do C.P.Civil).

Registe e Notifique.

Lisboa, 04 de março de 2026. - Jorge Cortês (relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo (vota a decisão) – Joaquim Manuel Charneca Condesso.