0705/18.0BELRA - Supremo Tribunal Administrativo

I- A decisão do órgão da execução fiscal de constituir de garantia mediante hipoteca legal [prevista na alínea b) do n.º 2 do art. 50.º da LGT e no n.º 1 do art. 207.º do Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial da Segurança Social] deve qualificar-se como um verdadeiro acto administrativo em matéria tributária, inserido no âmbito de um procedimento tributário autónomo e funcionalmente diferente do procedimento processual dirigido à cobrança coerciva de determinadas quantias.

II- Essa decisão fica, por isso, sujeita aos princípios e normas que disciplinam a actividade administrativa tributária, designadamente aos que se referem ao princípio da participação, a assegurar mediante a notificação para o exercício do direito de audiência prévia (cfr. art. 60.º da LGT, art. 45.º do CPPT e art. 121.º do CPA).

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1- Vem o Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, IP, recorrer para este Supremo Tribunal da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou procedente a reclamação interposta por A……….., melhor identificado nos autos, contra o indeferimento do pedido de anulação do acto de constituição de uma hipoteca legal sobre ½ do imóvel descrito na Conservatória do Registo Predial de Ourém sob o n.º 759-A da freguesia de Fátima, para garantia da dívida em cobrança no processo de execução fiscal n.º 1001200800082120.

Apresenta as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

«1. Vem o presente recurso interposto da douta sentença proferida a fls…. dos presentes, nos termos do qual o Tribunal a quo decidiu julgar procedente por provada a reclamação deduzida e em consequência ordenou a anulação do acto reclamado.

2. Decidiu-se na douta sentença que, previamente à decisão de constituição da hipoteca legal pelo órgão de execução fiscal, tinha o reclamante que ser notificado para exercício do direito de audição prévia, nos termos dos artigos 60.º da Lei Geral Tributária, e art. 45.º do Código de Procedimento e Processo Tributário.

3. O ora recorrido na sequência da sua citação nos autos n.º 1001201000410683 relativo ao processo principal n.º 1001200800082120, apresentou Oposição Judicial, porém não procedeu à constituição de garantia.

4. O órgão de execução fiscal através da inscrição hipotecária AP. 3446 de 2018/01/31 procedeu ao registo de hipoteca legal de ½ do prédio descrito na Conservatória do Registo Predial de Ourém, sob a descrição n.º 759 – A, propriedade do recorrido.

5. O recorrido invoca nunca ter sido notificado para o exercício do direito de audiência prévia relativamente à decisão de constituição de hipoteca legal.

6. A hipoteca legal que a legislação específica da segurança social consagra para garantia do pagamento dos seus próprios créditos, não se trata da hipoteca legal que no art. 50.º da LGT genericamente se concede à administração tributária para garantia dos créditos tributários tendo antes previsão legal nos termos do art. 195.º do CPPT e art. 207.º do C. Regimes Contributivos SPSS.

7. A constituição de hipoteca legal reveste uma natureza ato preventivo, sendo que, a sua comunicação prévia poderia originar a subtracção à esfera garantística da administração dos créditos objecto de hipoteca.

8. O processo de execução fiscal é, por sua natureza, um processo célere destinado à cobrança dos créditos de Estado e de outras entidades públicas, pelo que, em execução fiscal, o único caso em que é admissível o exercício do direito de audição prévia é o da reversão da execução, mas, neste caso, por disposição expressa da lei (art. 23.º, n.º 4 do CPPT) (vide Ac. STA de 12-09-2012, Proc. 0864/12 – 2.ª Secção)

Nestes termos, e nos que mais V. Exc.ªs doutamente suprirão, deve ser concedido provimento ao presente recurso, e consequentemente revogada a sentença recorrida, e substituída por outra no sentido de manter o ato reclamado, com o que se fará a necessária e costumada JUSTIÇA.»

2- O recorrido, A…………… não apresentou contra alegações.

3- A Exmª Procuradora-Geral Adjunta emitiu fundamentado parecer no sentido do não provimento do recurso.

Em síntese, sustenta a ilustre Magistrada que, contrariamente à posição doutrinal assumida pelo Recorrente, a interpretação defendida pelo tribunal a quo, para além de perfeitamente adequada à letra e à ratio legis das disposições legais convocadas para a decisão, perfilha o entendimento jurisprudencial firmado pelo Supremo Tribunal Administrativo no Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário, tirado em 26/09/2018, no Processo n.º 01419/17.3BESNT ou 0312/18, sendo que o Recorrente não logrou desautorizar a recente jurisprudência uniformizadora deste Supremo Tribunal ad quem, quanto à interpretação da disposição legal pretensamente violada que, assim, permanece inteiramente válida e intocada.

Mais argumenta que a tanto não obsta o facto de a entidade exequenda ser o IGFSS, I.P., porquanto o disposto no n.º 1 do artigo 207.º Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social, alegadamente violado pelo tribunal a quo, não constitui um entorse ao regime legal decorrente da Lei Geral Tributária.

Isto porque nos termos do referido n.º 1, “O pagamento dos créditos da segurança social por contribuições, quotizações e respetivos juros de mora poderá ser garantido por hipoteca legal sobre os bens imóveis ou móveis sujeitos a registo, existentes no património do contribuinte”. Assim a lei faculta ao Recorrente a constituição de uma hipoteca legal para garantia dos seus créditos, mas não regula o procedimento a adotar, razão por não está vedada no caso em presença, antes se impõe, por força do que dispõe o n.º 3 do artigo 8.º do Código Civil, a aplicação dos princípios que regem os procedimentos tributários, mormente o princípio da participação, proclamado no artigo 267.º, n.º 5, da Constituição da República Portuguesa e positivado no artigo 60.º da Lei Geral Tributária.

E conclui que, por isso, vale aqui inteiramente a fundamentação jurídica aduzida no aludido aresto do Pleno do CT deste Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser confirmada integralmente sentença sob recurso.

4- Com dispensa de vistos, dada a natureza urgente do processo, cumpre apreciar e decidir.

5- O Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria considerou como provado os seguintes factos:

1. Contra a sociedade «B………… Lda.», foi instaurado, em 23-02-2008, na secção de processo executivo de Leiria do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P. (IGFSS, I.P.), o processo de execução fiscal n.º 1001200800082120, para cobrança de dívidas relativas a cotizações e contribuições para a Segurança Social, no valor no valor de € 5.656,54 (cfr. fls. 17 e 18 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

2. Em 15-01-2015 foi proferido contra o Reclamante projecto de despacho de reversão do processo de execução fiscal n.º 1001200800082120 e apensos (cfr. fls. 10/frente e verso, 180 e 181 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

3. Em 15-01-2015 foi remetida ao Reclamante notificação para se pronunciar sobre o projecto de reversão identificado no número antecedente (cfr. fls. 9/verso e 179 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

4. Em 23-03-2012 foi contra o Reclamante proferido despacho de reversão do processo de execução fiscal n.º 1001200800082120 e apensos (cfr. fls. 11, 185 e 186 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

5. Em 14-04-2015 foi remetida ao Reclamante por carta registada com aviso de recepção citação para o processo de execução fiscal n.º 1001200800082120 e apensos, a qual foi entregue em 21-04-2014 (cfr. fls. 12 e 13 e 183, 184 e 187 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

6. Em 29-01-2018 foi proferido despacho pelo Coordenador da Secção de Processo Executivo de Leiria do IGFSS I.P. a determinar a constituição de hipoteca legal sobre ½ do imóvel descrito na Conservatória do Registo Predial de Ourém sob o n.º 759-A da freguesia de Fátima, com o seguinte teor:

7. Em 31-01-2018, através da Ap. n.º 3446, foi averbada na Conservatória do Registo Predial de Figueiró dos Vinhos a constituição de hipoteca legal sobre ½ do imóvel descrito na Conservatória do Registo Predial de Ourém sob o n.º 759-A da freguesia de Fátima, a favor do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P. (cfr. fls. 223 e 224 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

8. Em 12-04-2018 foi remetido ao Reclamante ofício a comunicar o registo da hipoteca legal identificado no número antecedente (cfr. fls. 14 e 221 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

9. Em 26-04-2018 o Reclamante apresentou, via fax, junto da Secção de Processo Executivo de Leiria do IGFSS I.P. requerimento a solicitar a anulação do acto de constituição de hipoteca identificado em 7) (cfr. fls. 231 a 240 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

10. Em resposta ao requerimento identificado no número antecedente, foi remetido ao Reclamante, em 01-06-2018, o ofício n.º 009101, a indeferir o requerimento apresentado pelo Reclamante, com o seguinte teor:

«Em resposta ao requerimento que deu entrada nesta Secção de Processo, em nome do executado identificado em epígrafe, revertido nos processos instaurados originariamente contra B…………. LDA, com o NIPC…………..cumpre-nos esclarecer:

1. A…………., foi notificado para audição prévia, no âmbito do PEF 1001200800082120 e ap. por ofício expedido em 22 de Janeiro de 2015 (Documento n.º 1);

2. Terminado o prazo concedido para audição prévia, procedeu-se à citação em reversão, tendo sido o requerente citado a 21 de Abril de 2015 (conforme documento n.º 2);

3. A 21 de maio de 2015, foi deduzida oposição, correndo termos o processo 1604/16.5BELRA no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria;

4. Não tendo sido constituída garantia, procedeu o instituto de Gestão Financeira da Segurança Social I.P. nos termos do artigo 195.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário conjugado com o artigo 704.º do Código Civil - à constituição de hipoteca legal sobre imóvel registado em nome do requerente.

Pelo exposto, considera este instituto não ter existido qualquer irregularidade processual, mantendo-se a decisão de constituição de hipoteca legal, já registada sobre o imóvel descrito na CRP de Ourém sob ½ do n.º 759 “A” da freguesia de Fátima.»

(cfr. fls. 241 a 249 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

Pelo exposto, considera este instituto não ter existido qualquer irregularidade processual, mantendo-se a decisão de constituição de hipoteca legal, já registada sobre o imóvel descrito na CRP de Ourém sob ½ do n.º 759 “A” da freguesia de Fátima.»

(cfr. fls. 241 a 249 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

11. A presente Reclamação foi apresentada na Secção de Processo Executivo de Leiria do IGFSS I.P. em 12-06-2018, tendo dado entrada neste Tribunal em 20-06-2018 (cfr. fls. 1 e 4 dos autos).

6. Do objecto do recurso

6. 1 A questão objecto do recurso reconduz-se a saber se padece de erro de julgamento a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou procedente a presente Reclamação e, em consequência, anulou o acto reclamado, que indeferiu o pedido de anulação do ato de constituição de uma hipoteca legal sobre ½ do imóvel descrito na Conservatória do Registo Predial de Ourém sob o n.º 759-A da freguesia de Fátima, para garantia da dívida em cobrança no processo de execução fiscal n.º 1001200800082120 e apensos, no entendimento de que previamente à decisão de constituição da hipoteca legal, tinha o Reclamante de ser notificado para exercício do direito de audição prévia pelo que, não o tendo sido, encontra-se o acto que indeferiu a sua anulação, bem como o próprio acto, ferido de vício de violação de lei, nomeadamente dos artigos 60.º da LGT e 45.º do CPPT,

Inconformada com o assim decidido, alega a entidade recorrente que a hipoteca legal que a legislação específica da segurança social consagra para garantia do pagamento dos seus próprios créditos, não se identifica com a hipoteca legal que no art. 50.º da LGT genericamente se concede à administração tributária para garantia dos créditos tributários, tendo antes previsão legal nos termos do art. 195.º do CPPT e art. 207.º do C. Regimes Contributivos SPSS.

Mais argumenta que a constituição de hipoteca legal reveste uma natureza acto preventivo, sendo que, a sua comunicação prévia poderia originar a subtracção à esfera garantística da administração dos créditos objecto de hipoteca.

E que o processo de execução fiscal é, por sua natureza, um processo célere destinado à cobrança dos créditos de Estado e de outras entidades públicas, pelo que, em execução fiscal, o único caso em que é admissível o exercício do direito de audição prévia é o da reversão da execução, mas, neste caso, por disposição expressa da lei (art. 23.º, n.º 4 do CPPT)

6. 2 Apreciando e decidindo.

Essencialmente a questão a decidir consiste em saber se se verifica a preterição de uma formalidade essencial decorrente do facto da decisão de constituição de hipoteca legal por parte do IGFSS I.P. não ter sido precedida de notificação ao Reclamante para exercício do direito de audição prévia.

A recorrente sustenta que não tem aplicação o artigo 50.º da LGT, pelo que não tinha o órgão de execução fiscal o dever de notificar o Reclamante do despacho que ordenou a constituição da hipoteca. E argumenta também que a constituição de hipoteca legal para garantia de pagamento dos créditos da Segurança Social reveste uma natureza preventiva, visando acautelar o pagamento da dívida.

Mas carece de razão legal.

Como assertivamente se deixou explicitado na sentença recorrida, sendo certo que o direito de constituição de hipoteca legal, quando estão em causa dívidas à Segurança Social, emerge do artigo 207.º n.º 1 do Código dos Regimes Contributivos do Sistema previdencial da Segurança Social (Código Contributivo), essa previsão genérica do direito de constituição de hipoteca legal não afasta a aplicação, quer do Código de Procedimento e Processo Tributário, quer da Lei Geral Tributária.

Com efeito, o n.º 1 do artigo 207.º do Código Contributivo prevê apenas que o pagamento dos créditos da segurança social por contribuições, quotizações e respectivos juros de mora pode ser garantido por hipoteca legal sobre os bens imóveis ou móveis sujeitos a registo, existentes no património do contribuinte, nada referindo, porém, quanto aos requisitos a que deve obedecer a constituição de hipoteca.

E esses requisitos constam no artigo 50.º n.º 2 da LGT o qual determina que, para garantia dos créditos tributários, a Administração Tributária – neste caso a Segurança Social – dispõe do direito de constituição, nos termos da lei, de penhor ou hipoteca legal, quando essas garantias se revelem necessárias à cobrança efectiva da dívida ou quando o imposto incida sobre a propriedade dos bens.

Sendo que é indubitável que a LGT se aplica subsidiariamente ao Código do Contributivo, como expressamente prevê este último diploma, no seu artigo 3.º alínea a) quando determina a aplicação subsidiária da LGT à relação jurídica contributiva.

Não merece pois qualquer censura o que, quanto a esta matéria, foi decidido pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria.

Por outro lado constitui já jurisprudência consolidada do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo o entendimento de que no processo de execução fiscal – que tem natureza judicial (cfr. art. 103.º da LGT) – a AT intervém quer como órgão de execução fiscal, praticando actos processuais sem natureza jurisdicional, quer como sujeito activo da relação tributária que deu origem à dívida exequenda, praticando actos administrativos tributários.

Assim a decisão do órgão da execução fiscal de constituir de garantia mediante hipoteca legal [prevista na alínea b) do n.º 2 do art. 50.º da LGT e no n.º 1 do art. 195.º do CPPT] deve qualificar-se como um verdadeiro acto administrativo em matéria tributária, inserido no âmbito de um procedimento tributário autónomo e funcionalmente diferente do procedimento processual dirigido à cobrança coerciva de determinadas quantias.

Essa decisão fica, por isso, sujeita aos princípios e normas que disciplinam a actividade administrativa tributária, designadamente aos que se referem ao princípio da participação, a assegurar mediante a notificação para o exercício do direito de audiência prévia (cfr. art. 60.º da LGT, art. 45.º do CPPT e art. 121.º do CPA) – cf. neste sentido, Acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 29.06.2018, recurso 312/18 e da Secção de Contencioso Tributário de 11.07.2012, recurso 730/12.

Não vemos razão para alterar tal entendimento, que merece a nossa concordância e cuja fundamentação jurídica tem plena aplicação também no caso vertente.

Por isso, considerando também o disposto no artº 8º, nº 3 do CC, tendo em vista promover uma interpretação e aplicação uniformes do direito, não tendo a Recorrente aportado novas razões que infirmem a fundamentação em que assentou essa decisão ou que nos levem a inflectir ou a divergir do entendimento aí afirmado, remetemos para o que sobre tal matéria se disse no supra citado Acórdão 312/18.

Como se escreveu naquele aresto «contrariamente ao entendimento da Recorrente, o acto de constituição da hipoteca legal deve qualificar-se como verdadeiro acto administrativo em matéria tributária e não como mero acto de trâmite, uma vez que não se confina nos estreitos limites da ordenação intraprocessual, antes projecta externamente efeitos jurídicos numa situação individual e concreta e, por isso, a decisão da AT de proceder à constituição de tal hipoteca implica e determina manifestos reflexos na esfera jurídica dos ora recorridos. A AT surge, ali, nas suas vestes de sujeito activo da relação tributária, agindo com base na verificação de requisitos que só a ela cabe apreciar, quais sejam os da garantia se revelar necessária à cobrança efectiva da dívida ou o imposto incidir sobre a propriedade dos bens [cfr. alínea b) do n.º 2 do art. 50.º da LGT] ou «quando o interesse da eficácia da cobrança o torne recomendável» (n.º 1 do art. 195.º do CPPT).

Como lapidarmente se deixou dito no citado acórdão de 23 de Fevereiro de 2012, proferido no processo n.º 59/12, quando o órgão da execução fiscal «instaura, conduz e tramita a execução fiscal constitui um sujeito processual que age como interlocutor no diálogo processual, “substituindo” o juiz e praticando nele todos os actos que, não contendendo com qualquer composição de interesses, sejam legalmente necessários para a obtenção do fim a que o processo se destina. E a competência que detém o processo não brota, em princípio, da função tributária exercida pela Administração Fiscal nem emana de um poder de autotutela executiva da Administração, resultando, antes, de uma competência que a lei lhe confere para intervir no processo judicial como órgão auxiliar ou colaborador operacional do Juiz. Razão por que, todos os actos inscritos no procedimento processual pelos sujeitos processuais (partes, mandatários, órgão da execução, funcionários, juiz) estão submetidos a estritas regras processuais, que encontram previsão nas normas que regulam o processo tributário e, subsidiariamente, nas normas inscritas no CPC por força do disposto no artigo 2.º, alínea e), do CPPT.

Todavia, já assim não será nos casos em que no procedimento processual surge “enxertado” um procedimento administrativo/tributário, em que a Administração Tributária actua como tal, no exercício da sua função tributária, agindo sobre a relação jurídica tributária estabelecida entre si (como sujeito activo) e o contribuinte (como sujeito passivo) ou sobre a obrigação que dela emana, produzindo actos materialmente administrativos em matéria tributária, pois a estes procedimentos tributários há que aplicar os princípios gerais que regulam a actividade administrativa e as normas que a LGT prevê para os procedimentos tributários […]».

É o que sucede com a constituição da hipoteca legal no âmbito da execução fiscal. Como ficou dito no acórdão que vimos citando, nas situações em que a AT age no âmbito da execução fiscal na sua veste de «na qualidade de credora/exequente […] abre-se no processo de execução fiscal um verdadeiro procedimento administrativo/tributário, que é apreciado e decidido pela administração tributária nessa própria qualidade, enquanto credora/exequente […] produzindo actos materialmente administrativos em matéria tributária […].

Ou seja, nesses casos a Administração Tributária actua como tal, no exercício da sua função tributária, agindo sobre a relação jurídica tributária estabelecida entre si (como sujeito activo) e o contribuinte (como sujeito passivo), produzindo actos materialmente administrativos em matéria tributária, inseridos, assim, no âmbito de um procedimento tributário autónomo e funcionalmente diferente do procedimento processual dirigido à cobrança coerciva de determinadas quantias, embora “enxertado” neste ou a correr paralelamente a ele.

E a esses procedimentos tributários há que aplicar, naturalmente, os princípios gerais que regulam a actividade administrativa e as normas que a Lei Geral Tributária prevê para os procedimentos tributários, designadamente a norma contida no seu artigo 60.º).

Ora, parafraseando o citado acórdão de 23 de Fevereiro de 2012, a constituição de hipoteca legal depende de uma decisão da AT, da prolação de um acto materialmente administrativo em matéria tributária, não podendo qualificar-se como um mero acto administrativo de carácter disciplinador dos termos do processo executivo, nele praticado pelo colaborador operacional do juiz face ao quadro normativo que regula o legal andamento do processo, sujeito a estritas regras e princípios processuais.

A decisão de constituir hipoteca surge como o culminar de um verdadeiro procedimento administrativo/tributário, apreciado e decidido pela AT, por vontade própria, na qualidade de credora e no exercício de uma competência exclusiva.

Por outro lado, a decisão de constituir hipoteca deve também qualificar-se como um verdadeiro acto administrativo em matéria tributária, uma vez que o órgão da execução está ainda a exercer uma actividade materialmente tributária que passa pela expressão de uma vontade própria, enquanto sujeito activo da obrigação tributária, de constituir garantia especial em ordem ao pagamento da dívida exequenda e do acrescido, cabendo-lhe uma avaliação se o “interesse da eficácia da cobrança” recomenda ou não a constituição da hipoteca.

Aliás, a utilização da expressão “o órgão da execução fiscal pode constituir hipoteca legal”, contida no n.º 1 do art. 195.º do CPPT, tal como a redacção do n.º 2 do art. 50.º da LGT, apontam no sentido de se estar perante um poder discricionário que é atribuído à AT na qualidade de titular do crédito cujo pagamento o executado deve assegurar. Tratar-se-á, pois, de um poder que o sujeito activo da relação tributária obrigacional ou titular do crédito exercerá em conformidade com o juízo que formule, no âmbito de competências próprias, sobre a pertinência da constituição da hipoteca em ordem a assegurar a cobrança, salvaguardando o crédito tributário. Esse juízo deve ser formulado no âmbito de um procedimento específico, “enxertado” no processo executivo, estando a respectiva decisão sujeita aos princípios que regem os procedimentos tributários previstos nos artºs. 55.º e segs. da LGT e, entre eles, ao princípio da participação consagrado no art. 60.º.» (fim de citação).

Acresce referir que, como bem nota a Exmª Procuradora-Geral Adjunta, que nos termos do no n.º 1 do artigo 207.º Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social, a lei faculta à entidade Recorrente a constituição de uma hipoteca legal para garantia dos seus créditos, mas não regula o procedimento a adoptar, razão por não está vedada no caso em apreço, antes se impõe, por força do que dispõe o n.º 3 do artigo 8.º do Código Civil, a aplicação dos princípios que regem os procedimentos tributários, mormente o princípio da participação, proclamado no artigo 267.º, n.º 5, da Constituição da República Portuguesa e positivado no artigo 60.º da Lei Geral Tributária.

Daí que se entenda que vale aqui inteiramente, mutatis mutandis, a fundamentação jurídica aduzida no aludido aresto do Pleno deste Supremo Tribunal Administrativo,

Por isso, sendo de manter tal jurisprudência e remetendo-se para os respectivos fundamentos, resta negar provimento ao recurso.

A sentença recorrida, que se moveu nestes parâmetros, não merece censura.

7. Decisão

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 5 de Dezembro de 2018. – Pedro Delgado (relator) – Isabel Marques da Silva – Francisco Rothes.