00174/12.8BEVIS - Tribunal Central Administrativo Norte

I- Pese embora o artigo 15º da Lei das Finanças Locais, anteriormente vigente, conferisse aos municípios o poder de criar taxas, nos termos do regime geral das taxas das autarquias locais, o princípio da legalidade apenas lhes permitia liquidar e cobrar taxas criadas nos termos da lei.

II- As leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr. artigos 9º do Código Civil e 11º da LGT).

III- Porém, as normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia, tornando prevalente a certeza e a segurança na sua aplicação.

IV- A taxa prevista nos artigos X, nº 1.3, XI, nos 1.4 e 2.4 do Regulamento e Tabela de Taxas Municipais da Câmara Municipal de Nelas, quando aplicável a equipamentos de abastecimento de combustíveis líquidos inteiramente localizados em propriedade privada, não assenta em qualquer atribuição ou competência para licenciar o posto de abastecimento de combustíveis, mas antes no poder de tributar os particulares beneficiários de utilidades prestadas ou geradas pela atividade do município, designadamente pela prestação de serviços no domínio da prevenção de riscos e da proteção civil ou sobre a realização de atividades dos particulares que oneram permanentemente o ambiente do município, aspetos estes não valorados no quadro do licenciamento.

V- Essa taxa não padece de inconstitucionalidade por violação do princípio da legalidade tributária no sentido de reserva de lei formal, ínsito nos artigos 165.º, n.º 1, alínea i) e 103.º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa.

VI- Segundo dispõe o nº 7, do artigo 112º da nossa Lei fundamental, «Os regulamentos devem indicar expressamente as leis que visam regulamentar ou que definem a competência subjetiva e objetiva para a sua emissão.», daí que é formalmente inconstitucional o Regulamento aqui em causa, por omitir expressa referência ao Decreto-Lei nº 267/2002.*

* Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam em conferência os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

1.1. A..., Lda., devidamente identificada nos autos, vem recorrer da sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu em 25.09.2018, pela qual foi julgada improcedente a impugnação das taxas de vistoria de bombas carburantes, ar e água, aplicadas pela Presidente da Câmara de ..., nos termos dos artigos X, n.º 1.3, XI, n.º 1.4 e XI, n.º 2.4 do Regulamento e Tabela de Taxas Municipais da Câmara Municipal de ..., no montante global de 22 035,24€.

1.2. A Recorrente terminou as respetivas alegações formulando as seguintes conclusões:

«A) O presente recurso vem interposto da sentença que pôs termo, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, à impugnação judicial, que correu termos sob o n.º 174/12.8BEVIS, contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada relativamente à liquidação de taxas pelo Município de ... no valor de € 22.035,24.

B) Porque inequivocamente demonstrado ao longo do presente processo, tendo sido admitido pelo Município e porque relevante para a boa decisão da causa, deve ser aditado à factualidade provada o seguinte facto: «K) O abastecimento das viaturas não é efectuado na via pública, mas integralmente na propriedade privada na qual o posto de abastecimento se encontra instalado – cfr. doc. n.º 10 em anexo à pi. de impugnação, factualidade não questionada pela Entidade Impugnada».

C) A questão submetida ao Tribunal recorrido e que, novamente, se submete a V. Exas. prende-se, fundamentalmente, com o facto de a Recorrente ter constatado que o Município de ... procedeu à liquidação de tributos quando não se verificavam – in totum – os pressupostos de facto e de direito para o efeito.

D) Embora não concordando com as liquidações efectuadas, a Recorrente efectuou um pagamento superior ao (supostamente) devido, posto que já posteriormente às liquidações em apreço, o Município resolveu efectuar uma actualização do valor das mesmas, ou seja, o Município alterou o valor cobrado depois de este ter sido já notificado à Recorrente.

E) O argumento utilizado na sentença recorrida para justificar a actualização praticada não colhe, pois que a norma de actualização aí citada apenas pode ser aplicada às taxas liquidadas ex novo e não também a taxas já liquidadas antes da actualização e que se apresentem, assim, já a pagamento no momento da referida actualização.

F) Por este motivo a diferença entre os montantes liquidados e os efectivamente pagos pela Recorrente deve, sem mais, ser-lhe restituída, sendo revogada a sentença recorrida na parte em que o não admite.

G) A Recorrente requereu à Câmara Municipal de ... a licença de exploração para o Posto de Abastecimento em causa – a qual foi emitida – nos termos do Decreto-Lei n.º 267/2002, de 26 de Novembro, no seguimento do processo de obras de alteração promovidas no mesmo, a que correspondeu o processo de obras n.º ...10.

H) As liquidações em crise confirmadas pelo acto de indeferimento impugnado e, agora, também pelo Tribunal a quo, não reflectem a aplicação das taxas previstas no artigo 22.º do Decreto-Lei n.º 267/2002, de 26 de Novembro, sendo que se deve entender que para a obtenção do necessário licenciamento do posto de abastecimento apenas é devido o pagamento das taxas pelos actos taxativamente previstos nas alíneas a) a g) daquela norma.

I) Quanto à taxa paga a título de vistoria – aplicada por analogia do artigo X, n.º 1.3 do Regulamento, como indicado na liquidação impugnada – o parecer homologado afirma que se deve a lapso o facto do artigo XI não discriminar a taxa devida pela vistoria a postos de abastecimento, apenas estando prevista naqueloutra norma.

J) Mais é afirmado que a sua aplicação analógica se justifica – e cita-se – «uma vez que o objectivo final da vistoria é, em ambos os casos, a verificação do cumprimento dos regulamentos aplicáveis e a garantia de pessoas e bens».

K) Ora, a instalação e o tipo de licenciamento da exploração requerido pela Impugnante é para um posto de abastecimento de combustíveis – como foi considerado pelos serviços da Câmara Municipal ..., na licença junta como doc. n.º 7 em anexo à p.i. – e não para uma área de serviço, cujos termos de licenciamento se encontram regulados no Decreto-Lei n.º 260/2002, de 23 de Novembro.

L) No entanto, a taxa aplicada para a vistoria foi a que se encontra prevista para o licenciamento de áreas de serviço prevista do Regulamento, o que consubstancia uma errada aplicação desta taxa ao acto praticado pelo Município, em clara violação ao Princípio da Legalidade, previsto no artigo 8.º da Lei Geral de Tributária, aplicável por força do artigo 2.º, alínea b) da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de Dezembro, pelo que é ilegal a taxa aplicada pela vistoria prevista no artigo X, n.º 1.3. porquanto assenta num manifesto erro sobre a qualificação do facto tributário.

M) Ademais, constitui jurisprudência pacífica a de que «as normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia» – cfr. Acórdão deste Venerando Tribunal, proferido em 29 de Junho de 2016, no âmbito do processo n.º 09640/16 (sublinhado nosso, cit.) e demais jurisprudência aí citada, no mesmo sentido – razão pela qual deve também a sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que dê provimento à impugnação apresentada

N) As taxas aplicadas nos termos do artigo XI, n.º 1.4 e 2.4 do Regulamento e que ora se contestam, apresentam como pressuposto de aplicação que as bombas estejam «instaladas inteiramente em propriedade particular mas abastecendo na via pública».

O) Todavia, e ainda que o Município reconheça que tanto o posto de abastecimento está totalmente implantado e o abastecimento das viaturas é efectuado inteiramente em propriedade privada – cfr. doc. n.º 1, doc. n.º 9 e doc. n.º 10 em anexo à p.i. –, sustenta o mesmo Município que «é a prática e o costume no concelho o abastecimento na via pública, no entanto, os serviços fizeram uma interpretação extensiva do normativo previsto, nos termos do artigo 11.º do Código Civil, porque não poderia deixar de aplicar uma taxa que está legalmente prevista» (cit.).

P) Face ao exposto, não pode a Recorrente aceitar a presente liquidação e cobrança destes tributos, por clara e manifesta violação dos princípios da equivalência jurídica e da publicidade, tal como descritos no referido parecer.

Q) Deste passo cumpre notar que, de acordo com o disposto no artigo 8.º da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de Dezembro, «As taxas das autarquias locais são aprovadas por regulamento», o qual deve incluir, nomeadamente, «a indicação da base de incidência objectiva e subjectiva» (cit.); ora, a base de incidência objectiva das taxas em apreço, previstas no Regulamento, restringe-se aos postos de abastecimento que abasteçam na via pública e não outros, como o caso do posto de abastecimento explorado pela Impugnante em ..., o qual não abastece na via pública.

R) É um absurdo defender que uma norma de incidência de tributos possa determinado facto e, por interpretação extensiva, o seu exacto oposto! Foi, assim, de interpretação correctiva aquela de que o Município de socorreu para liquidar a taxa em crise à Recorrente e não de interpretação extensiva.

S) Nos termos das regras aplicáveis à interpretação das normas jurídicas, não só deve o intérprete presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados como se proíbe a interpretação corretiva da Lei, i.e., interpretação do pensamento legislativo que não tenha um mínimo de correspondência verbal na letra da Lei.

T) Para admitir a inclusão de postos de abastecimento que abastecem exclusivamente em propriedade privada no âmbito de uma norma de incidência que pretende tributar bombas estejam «instaladas inteiramente em propriedade particular mas abastecendo na via pública» seria necessário recorrer, justamente, a interpretação corretiva sem um mínimo de correspondência verbal na letra da Lei.

U) Desta sorte, onde não há norma, onde não há disposição regulamentar, não poderá haver a incidência de um tributo, sendo inadmissível qualquer interpretação analógica ou mesmo extensiva.

V) Em concreto, o pressuposto de facto não se verifica no presente posto de abastecimento, pelo que, o facto tributário não existe e como tal não pode corresponder às taxas aplicadas, consubstanciando a liquidação destas taxas numa errada qualificação do facto tributário, razão pela qual deve a sentença recorrida ser revogada e substituída por decisão que considere procedente a impugnação apresentada.

W) Adicionalmente, o modo como estes tributos estão previstos no Regulamento e a forma como foram objecto da liquidação impugnada, reflectem que os mesmos incidem sobre a utilização e aproveitamento de bens do domínio público e privado municipal e não a contrapartida pela concessão da licença de exploração do Posto de Abastecimento, nos termos que constam no artigo 22.º, alínea a) a g) do Decreto-Lei n.º 267/2002, de 26 de Novembro, pelo que se mostra violado o artigo 8.º da Lei Geral Tributária, gerando, consequentemente, a anulabilidade do acto de liquidação em causa, nos termos do artigo 135.º do CPA, aplicáveis por força do artigo 2.º, alínea b) e e) da Lei n.º 53-E/2006 de 29 de Dezembro.

X) Não obstante, mesmo que assim não se entenda – o que se admite por mero dever de patrocínio, sem conceder – sempre a sentença recorrida deve ser revogada e, assim, os tributos liquidados e pagos pela Recorrente ao abrigo dos Artigos XI, n.º 1.4 e 2.4 do Regulamento anulados, considerando que as «taxas» incidentes sobre a instalação de bombas abastecedoras de carburantes líquidos inteiramente em propriedade privada e cujo abastecimento se efectua na mesma têm sido considerados pelo Tribunal Constitucional como impostos.

Y) A esta luz, as normas contidas no Artigo 3.º, n.º 1, alínea n) do Regulamento acima referido, bem como os artigos XI, n.º 1.4 e 2.4 da Tabela de Taxas anexa, interpretadas no sentido de serem aplicáveis a situações de equipamentos instalados em postos de abastecimento de combustíveis cuja implantação e funcionamento ocorre totalmente em propriedade privada, são orgânica e materialmente inconstitucionais, por violação dos artigos 103.º, n.º 2 e 165.º, n.º 1, alínea i) ambos da CRP, inconstitucionalidade que imediatamente se argui.

Z) Finalmente, o referido Regulamento, embora faça menção a diversas leis habilitantes – como fez questão de citar o Tribunal a quo – não indica expressamente a lei habilitante que visa executar em matéria de licenciamento de postos de abastecimento de combustíveis, nos termos do artigo 112.º, n.º 7, da Constituição – efectivamente, no referido Regulamento não existe qualquer menção ao Decreto-Lei n.º 267/2002, de 26 de Novembro, facto que nem a citação do Regulamento contida na sentença recorrida pode contrariar, pelo que, o mesmo padece de inconstitucionalidade formal.

AA) Tendo em conta que os tributos liquidados – e já pagos – decorrem da aplicação do referido Regulamento, nos termos dos artigos 99.º do CPPT e 135.º, alínea h) do CPA, os mesmos enfermam de erro sobre os pressupostos de direito, o que constitui vício de violação de lei, pelo que deve a sentença recorrida ser revogada e, bem assim, as liquidações impugnadas anuladas em conformidade.

Termos em que deve a sentença recorrida ser revogada, com as demais consequências legais, designadamente, a sua substituição por decisão que dê como provado o Facto elencado no capítulo III das presentes alegações nos termos requeridos e que dê por verificados os vícios de violação de Lei ordinária e/ou constitucional alegados.

Só nestes termos será respeitado o DIREITO e feita JUSTIÇA!».

1.3. O Recorrido Município de ... não apresentou contra-alegações.

1.4. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer, com o seguinte teor:

«INTRODUCÃO

A. .., Lda. vem interpor o presente recurso jurisdicional da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, datada de 25 de Setembro de 2018 que julgou improcedente a impugnação por ela deduzida contra o indeferimento da reclamação apresentada perante o Presidente da Câmara Municipal ... do acto de liquidação de taxas de vistoria de bombas abastecedoras de carburantes referentes ao posto de abastecimento de combustível, de ar e de água sito na Rua ..., ..., no valor de €22.035,24 cf. fls. 129 a 132 do processo, em suporte físico, doravante designado por processo fiscal).

Ora é unânime na doutrina e na jurisprudência que o âmbito do recurso se encontra delimitado pelas conclusões extraídas da motivação do recorrente, não podendo o tribunal ad quem conhecer da matéria ... não inserida, ressalvados os casos em que se impõe o seu conhecimento oficioso.

A ora Recorrente veio imputar à decisão recorrida erro de julgamento de facto e de direito, consubstanciado na violação do artigo 8º, da LGT, conjugado com o artigo 22º.alíneas a) a g), do Decreto-Lei nº 267/2002, de 28 de Novembro.

Caso assim não se entenda, os artigos X, nº 1.3, XI, nos 1.4 e 2.4 do Regulamento e Tabela de Taxas Municipais da Câmara Municipal de ... são organicamente inconstitucionais por violação do disposto nos artigos 165, nº 1, al. i) e 103.º nº 2 da CRP.

Cumpre-nos, pois, emitir parecer, o que faremos de imediato.

DO MÉRITO DO RECURSO

Alega a Impugnante, ora Recorrente que, situando-se o posto de abastecimento de carburantes em propriedade privada, as taxas aplicadas padecem de ilegalidade uma vez que incidem sobre a utilização e aproveitamento de bens do domínio público e privado municipal.

Vejamos:

Ora é indubitável que a exploração de um posto de abastecimento de combustível, como o que está em causa nos autos, configura por si só, e independentemente da natureza pública ou privada do local onde se encontre, uma situação de risco e geradora de impactos ambientais negativos.

Implicando, necessariamente, a utilização de recursos naturais (ar, solo e água), ocasionando forte desgaste ambiental, determinando condicionantes urbanísticas e de aproveitamento dos solos, causando riscos ambientais, que incumbe à autarquia inspeccionar, fiscalizar e prevenir,

Para além de colocar delicados problemas de planeamento e prevenção em termos de segurança civil.

Isto tudo, para além de implicar o armazenamento e manipulação de materiais altamente inflamáveis (Cf. Acórdão 581/12 do Tribunal Constitucional, de 05.12.2012.).

E, como se disse no Acórdão do Tribunal Constitucional nº 329/03, mesmo no que concerne a bombas de ar ou água, não deixam de existir factores incidentes sobre o meio ambiente, como os derivados do ruído de compressores e infiltrações ou gasto inútil de um líquido essencial à vida e que deve ser preservado e racionalmente gerido.

Riscos que o município é obrigado a prever e a avaliar estando igualmente obrigado a um planeamento e soluções de emergência no âmbito da protecção civil e do ambiente.

Ora é precisamente considerando estes domínios de actuação, atribuídos por lei aos municípios, que o Tribunal Constitucional sublinha, no já citado aresto, que “(....) o dever legal de fiscalização dos postos de abastecimento de combustíveis por parte das câmaras municipais cria uma presunção suficientemente forte no sentido de que a simples localização daqueles postos em determinada circunscrição concelhia

É causa de uma actividade de vigilância e de acções de prevenção por parte do município correspondente, não só para dar cumprimento à lei, como principalmente para evitar que os riscos quanto à segurança de pessoas e bens, os riscos para a saúde pública e os riscos ambientais associados à existência e funcionamento daquelas instalações se materializem .

É, pelo menos «normal», e é seguramente expectável da parte de autoridades públicas jurídica, social e ambientalmente responsáveis, que o significado e importância dos bens postos em perigo pela existência e funcionamento de postos de abastecimento de combustíveis,

Em articulação com as obrigações legais dos municípios, que estes desenvolvam em relação aos postos de abastecimento localizados nas respectivas circunscrições todas as acções a que legalmente estão obrigados, entre as quais se inclui a mencionada vigilância permanente com intuitos de prevenção.

Assim sendo, não parece que lhes deva ser exigido que, para justificar a fixação de uma taxa como contrapartida de tais acções realizadas em cumprimento da lei, façam prova de cada uma dessas acções junto dos destinatários das mesmas.

Neste contexto poderemos concluir que os tributos impugnados resultam do dever legal, que recai sobre o Município, de actuação e prevenção no que toca à protecção civil e ao ambiente, e que derivam das suas competências e atribuições naquelas áreas de actuação, os quais lhe exigem investimentos para prevenção dos riscos colectivos no território municipal.

O que confere legitimidade à cobrança das taxas em questão e conduz à improcedência dos argumentos invocados pela Impugnante, ora Recorrente no sentido de que se verifica a carência de sinalagma.

Dai que, com base em tal fundamentação se conclua, que as taxas previstas nas disposições acima citadas, constantes do Regulamento e Tabela de Taxas Municipais do Município de ... são legítimas à luz do artº 3º do RGTAL,

E não padecem de inconstitucionalidade por violação do princípio da legalidade tributária no sentido de reserva de lei formal, ínsito nos artigos 165.º, n.º 1, alínea i) e 103.º, n.º 2 da CRP e também no artigo 8.º da LGT.

Consequentemente, afigura-se-nos que o recurso não merece provimento

CONCLUSÃO

Nos termos e com os fundamentos acima expostos, somos do parecer de que deverá ser negado provimento ao recurso jurisdicional, e, consequentemente, manter-se integralmente a douta sentença recorrida.».

Dispensados os vistos prévios, nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma dos erros de julgamento de facto e de direito que lhe vêm apontados, por não ter incluindo no probatório o facto que a Recorrente pretende ver aditado e por não considerar ilegais as liquidações impugnadas, seja por inconstitucionalidade do Regulamento que prevê a respetiva liquidação, seja por errada interpretação e aplicação do mesmo.

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. DE FACTO

A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:

«III I Fatos provados

A) A impugnante A..., Lda., em 28-10-2010 apresentou projeto de licenciamento requerendo a concessão de “licença para a alteração e renovação de licença Exploração da instalação do Posto de Abastecimento de Combustíveis líquidos para venda ao público

Num total de capacidade armazenada de 96 000 litros e respetivos equipamentos abastecedores, a instalar sito à face da Rua..., Freguesia e Concelho ......”, cfr. fls. 2 e segs. do primeiro volume do processo administrativo (PA);

B) Por deliberação da C. M. de ... de 14-12-2010 foi aprovado o projeto de Alteração do posto de Abastecimento devendo a Requerente ora Impugnante, “no prazo de um ano, requerer a emissão do respetivo alvará...”, vide fls. 52 e segs. do já aludido PA;

C) A Impugnante, dando cumprimento ao vindo de referir, em 31-10-2011 deu entrada na C. M. de ... do pedido de emissão de alvará de obras relativa à já mencionada alteração do posto de abastecimento, o qual foi emitido no dia 03-11-2011, cfr. fls. 54 e segs. e 225 do PA;

D) No dia 14-12-2011 apresentou na mesma Entidade petição no sentido de: “... se declarar quais as taxas a cobrar pelo Município relativas ao processo... até à emissão da licença de exploração relativa ao posto de abastecimento de combustíveis...”, a qual foi deferida sendo comunicada a informação, via postal, enviado a 16-12-2011, vide fls. 226 a 228 do PA e doc. n.º 3 que instruiu a petição inicial (PI);

E) E, no dia 10-01-2012 procedeu ao pagamento das taxas indicadas, cfr. docs. 4, 5 e 6 da PI;

F) Tendo na mesma data, aludindo ao mencionado pagamento, solicitado a “realização da vistoria e se proceda desde já à respetiva emissão da licença de exploração...”, vide fls. 1 e 2, 28 e segs. do 2º volume do PA;

G) Dois dias depois, em 12 de janeiro de 2012, deduziu reclamação contra a liquidação das taxas mencionadas nas três alíneas antecedentes, cfr. doc. n.º 2 da PI;

H) Reclamação que veio a ser objeto de decisão em 25-01-2012 onde se concluiu que as “... taxas foram corretamente aplicadas...”, vide doc. n.º 1 da PI;

I) Inconformada com a decisão da reclamação apresentou em 26-03-2012, a PI que deu origem aos presentes autos, cfr. documento comprovativo de entrega da PI e respetivos documentos;

J) O Posto de abastecimento da Impugnante situa-se, integralmente em propriedade privada adjacente à Rua..., ..., vide docs. 9 e 10 que instruíram a PI, factualidade não questionada pela Entidade Impugnada.

III II Fatos não provados

Inexistem.

A fatualidade assente resultou dos [el]ementos referidos em cada uma das alíneas, mormente os documentos constantes do processo administrativo e os juntos pela impugnante.».

3.1.2. Do aditamento à matéria de facto

Na conclusão B) das suas alegações a Recorrente sustenta que deve ser aditado à factualidade provada que «K) O abastecimento das viaturas não é efectuado na via pública, mas integralmente na propriedade privada na qual o posto de abastecimento se encontra instalado», com base no doc. n.º 10 em anexo à p.i. de impugnação, pois tal factualidade não foi questionada pela Entidade Impugnada.

Como se sabe, devem ser levados ao probatório todos os factos relevantes para a decisão a proferir, e este, cujo aditamento ao elenco dos factos provados é almejado pela Recorrente, é efetivamente relevante para a decisão da causa, tendo em conta as questões suscitadas na p.i. e independentemente da decisão que sobre elas haja de recair.

O recurso da decisão em matéria de facto faz impender sobre a Recorrente a observância de formalidades que não podem ser dispensadas.

Assim, de acordo com o disposto no artigo 640º, nº 1 do CPC, “Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas”.

Como refere Abrantes Geraldes a propósito desta norma (in “Recursos no Novo Código de Processo Civil”, Almedina, 2018, 5ª edição, a págs.165) sempre que o recurso envolva a impugnação da decisão sobre a matéria de facto, «a) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, com enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões; b) Deve ainda especificar, na motivação os meios de prova constantes do processo ou que nele tenham sido registados que, no seu entender, determinam uma decisão quanto a cada um dos factos; c) Relativamente a pontos da decisão da matéria de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além da especificação obrigatória dos meios de prova em que o recorrente se baseia, cumpre-lhe indicar com exatidão as passagens da gravação relevantes e proceder, se assim o entender, à transcrição dos excertos que considere oportunos (…); e) O recorrente deixará expressa a decisão que, em seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência nova que vem na linha do reforço do ónus de alegação por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente (…)».

Esclarece ainda o mesmo autor (cfr. obra citada, pág. 168 e 169) que a rejeição total ou parcial do recurso respeitante à impugnação da decisão da matéria de facto deve verificar-se em alguma das seguintes situações:

«a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto (arts. 635º, nº 4, e 641º nº 2, a. b);

b) Falta de especificação, nas conclusões, dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorretamente julgados (art. 640º, nº 1, al. a));

c) Falta de especificação, na motivação, dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registados (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escritos, etc);

d) Falta de indicação exata, na motivação, das passagens da gravação em que o recorrente se funda;

e) Falta de posição expressa, na motivação, sobre o resultado pretendido relativamente a cada segmento da impugnação.».

Uma vez que a Recorrente deu cumprimento aos referidos formalismos, nada obsta à apreciação do recurso nesta parte.

Constatando-se que, na fotografia de integra o documento 10 junto à p.i., o posto de abastecimento evidencia ter espaço suficiente para a paragem de uma viatura durante o período de abastecimento, sem necessidade de invadir a estrada pública, e não havendo notícia nos autos de o facto em questão ser controvertido, deve o mesmo ser aditado aos factos provados.

Assim, procede-se ao aditamento da alínea K), com a seguinte redação:

K) O abastecimento das viaturas é integralmente efetuado na propriedade privada em que se encontra instalado posto de abastecimento em causa nestes autos, sem necessidade de ocupação da via pública – cfr. doc. n.º 10 em anexo à p.i. de impugnação, factualidade não questionada pela Entidade Impugnada.

Estabilizada nestes termos a factualidade relevante, avancemos para a apreciação deste recurso.

3.2. DE DIREITO

3.2.1. Da taxa de vistoria

Na ótica da Recorrente, a taxa paga a título de vistoria foi aplicada analogicamente pois, segundo a Recorrida, «(…) o objectivo final da vistoria é, em ambos os casos, a verificação do cumprimento dos regulamentos aplicáveis e a garantia de pessoas e bens».

Porém, a instalação e o tipo de licenciamento da exploração requerido pela Impugnante é para um posto de abastecimento de combustíveis – como foi considerado pelos serviços da Câmara Municipal ..., na licença junta como doc. n.º 7 em anexo à p.i. – e não para uma área de serviço, cujos termos de licenciamento se encontram regulados no Decreto-Lei n.º 260/2002, de 23 de Novembro. No entanto, a taxa aplicada para a vistoria foi a que se encontra prevista para o licenciamento de áreas de serviço prevista do Regulamento, o que consubstancia uma errada aplicação desta taxa ao acto praticado pelo Município, em clara violação ao Princípio da Legalidade, previsto no artigo 8.º da Lei Geral de Tributária, aplicável por força do artigo 2.º, alínea b) da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de Dezembro, pelo que é ilegal a taxa aplicada pela vistoria prevista no artigo X, n.º 1.3. porquanto assenta num manifesto erro sobre a qualificação do facto tributário.

Acrescenta que constitui jurisprudência pacífica a de que «as normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia» – cfr. Acórdão TCAS, proferido em 29 de Junho de 2016, no âmbito do processo n.º 09640/16 e demais jurisprudência aí citada, no mesmo sentido.

E tem razão a Recorrente neste ponto.

Pese embora o artigo 15º da Lei das Finanças Locais, então vigente, conferisse aos municípios o poder de criar taxas, nos termos do regime geral das taxas das autarquias locais, o princípio da legalidade apenas lhes permitia liquidar e cobrar taxas criadas nos termos da lei.

Nesta medida, por muito razoável que se afigurasse ao município a cobrança das taxas pelas vistorias em causa, o certo é que ainda não tinha procedido à criação da taxa que lhe permitisse a correspondente cobrança.

Ora, acompanhando, sem qualquer reserva, a jurisprudência a que, com toda a pertinência, a Recorrente faz apelo, diremos ser hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr. artigos 9º do Código Civil e 11º da LGT).

Porém, as normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia, tornando prevalente a certeza e a segurança na sua aplicação (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, de 2/10/2012, proc.5320/12; de 12/12/2013, proc.7073/13; de 27/3/2014, proc.2912/09 e de 29/06/2016, proc. 09640/16).

Assim, a liquidação das taxas impugnadas relativas às vistorias padecem do vício que lhe está apontado de violação de lei por afronta ao princípio da legalidade tributária, consagrado no artigo 8º da LGT, devendo ser anulada.

3.2.2. Das taxas de instalação de bombas de caburantes líquidos e de bombas de ar e água

No que a estas taxas respeita, alega a Recorrente que apresentam como pressuposto de aplicação que as bombas estejam «instaladas inteiramente em propriedade particular mas abastecendo na via pública». Todavia, e ainda que o Município reconheça que tanto o posto de abastecimento está totalmente implantado e o abastecimento das viaturas é efectuado inteiramente em propriedade privada, sustenta o mesmo Município que «é a prática e o costume no concelho o abastecimento na via pública, no entanto, os serviços fizeram uma interpretação extensiva do normativo previsto, nos termos do artigo 11.º do Código Civil, porque não poderia deixar de aplicar uma taxa que está legalmente prevista».

A Recorrente entende que a liquidação e cobrança destes tributos viola os princípios da equivalência jurídica e da publicidade. Mais sustenta que a interpretação efetuada pela Recorrida é corretiva e não extensiva.

Refere que o modo como estes tributos estão previstos no Regulamento e a forma como foram objecto da liquidação impugnada, reflectem que os mesmos incidem sobre a utilização e aproveitamento de bens do domínio público e privado municipal e não a contrapartida pela concessão da licença de exploração do Posto de Abastecimento, nos termos que constam no artigo 22.º, alínea a) a g) do Decreto-Lei n.º 267/2002, de 26 de novembro, pelo que se mostra violado o artigo 8º da Lei Geral Tributária, gerando, consequentemente, a anulabilidade do acto de liquidação em causa, nos termos do artigo 135.º do CPA, aplicáveis por força do artigo 2.º, alínea b) e e) da Lei n.º 53-E/2006 de 29 de Dezembro.

Não obstante, mesmo que assim não se entenda – o que se admite por mero dever de patrocínio, sem conceder – sempre a sentença recorrida deve ser revogada e, assim, os tributos liquidados e pagos pela Recorrente ao abrigo dos Artigos XI, n.º 1.4 e 2.4 do Regulamento anulados, considerando que as «taxas» incidentes sobre a instalação de bombas abastecedoras de carburantes líquidos inteiramente em propriedade privada e cujo abastecimento se efectua na mesma têm sido considerados pelo Tribunal Constitucional como impostos.

A esta luz, as normas contidas no Artigo 3.º, n.º 1, alínea n) do Regulamento acima referido, bem como os artigos XI, n.º 1.4 e 2.4 da Tabela de Taxas anexa, interpretadas no sentido de serem aplicáveis a situações de equipamentos instalados em postos de abastecimento de combustíveis cuja implantação e funcionamento ocorre totalmente em propriedade privada, são orgânica e materialmente inconstitucionais, por violação dos artigos 103.º, n.º 2 e 165.º, n.º 1, alínea i) ambos da CRP.

Por último, invoca a inconstitucionalidade formal do Regulamento em causa nestes autos pois, embora faça menção a diversas leis habilitantes não indica expressamente a lei habilitante eªe visa executar em matéria de licenciamento de postos de abastecimento de combustíveis, nos termos do artigo 112.º, n.º 7, da Constituição — efectivamente, no referido Regulamento não existe qualquer menção ao Decreto—Lei n.º 267/2002, de 26 de novembro.

No que respeita à questão atinente à inconstitucionalidade orgânica (pois não vislumbramos em que medida a alegação da Recorrente poderá configurar uma inconstituicionalidade material) do Regulamento em causa nestes autos, acompanhamos a jurisprudência consolidada do Tribunal Constitucional e do Supremo Tribunal Administrativo sobre matéria idêntica.

Assim, por comodidade de exposição, passamos a transcrever o acórdão do STA de 14.10.2020, proc. 0751/16.8BESNT 0445/18, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/fa32108dfd99b20480258607005695c8?OpenDocument&ExpandSection=1:

«A questão que se suscita no presente recurso – saber se os atos impugnados padecem de vício de violação de lei, por inconstitucionalidade orgânica da norma do n.º 4 do artigo 21.º do Regulamento de Permissões Administrativas, Taxas e Outras Receitas do Município de Oeiras, em violação do disposto nos artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n,º 1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa, tem sido objeto de julgamento uniforme e reiterado por esta Secção de Contencioso Tributário, relativamente a outros municípios e a taxas substancialmente semelhantes à ora em causa, de que são exemplos os acórdãos de 15/11/2017, processo n.º 0173/15, de 12/02/2020, processo n.º 359/14.2BEAVR, de 03/06/ 2020, processo n.º 388/13.3BEAVR e de 17/06/2020, processo n.º 01693/14.7BESNT.

Por outro lado, essa jurisprudência, no que se refere ao juízo de conformidade constitucional de taxas municipais substancialmente idênticas às que estão em discussão neste recurso, devidas por equipamentos de abastecimento de carburantes líquidos, ar e água, inteiramente localizados em propriedade privada, tem vindo a ser confirmada pelo Tribunal Constitucional (cf. acórdãos do Tribunal Constitucional n.º 623/2019, de 23/10/2019, no processo com o n.º 107/2019; n.º 204/2019, proferido em 27/03/2019, no processo n.º 78/18; n.º 316/2014, proferido em 01/02/2014, no processo n.º 204/12; - n.º 581/2012, proferido em 05/12/2012, no processo n.º 204/12).

Assim sendo, e tendo em conta o disposto no artigo 8.º, n.º 3, do Código Civil, que dispõe que o julgador terá em consideração todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito, cumpre julgar improcedente o recurso remetendo, no essencial, para a fundamentação expendida no referido acórdão de 15/11/2017, proferido no processo com o n.º 0173/15 (952/12.8BEAVR), que deverá ser lido com as necessárias adaptações ao presente caso, ao abrigo da faculdade que nos é concedida pelo n.º 5 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Em conclusão:

I- A taxa prevista no n.º 4 do artigo 21.º do Regulamento de Permissões Administrativas, Taxas e Outras Receitas do Município de Oeiras, quando aplicável a equipamentos de abastecimento de combustíveis líquidos inteiramente localizados em propriedade privada, não assenta em qualquer atribuição ou competência para licenciar o posto de abastecimento de combustíveis, mas antes no poder de tributar os particulares beneficiários de utilidades prestadas ou geradas pela actividade do município, designadamente pela prestação de serviços no domínio da prevenção de riscos e da proteção civil ou sobre a realização de atividades dos particulares que oneram permanentemente o ambiente do município, aspetos estes não valorados no quadro do licenciamento.

II- Essa taxa não padece de inconstitucionalidade por violação do princípio da legalidade tributária no sentido de reserva de lei formal, ínsito nos artigos 165.º, n.º 1, alínea i) e 103.º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa.».

Já no quanto à invocada inconstitucionalidade formal do Regulamento, por omitir a referência expressa, como lei habilitante, ao Decreto-Lei nº 267/2002, cumpre trazer à colação o nº 7, do artigo 112º da nossa Lei fundamental segundo a qual «Os regulamentos devem indicar expressamente as leis que visam regulamentar ou que definem a competência subjetiva e objetiva para a sua emissão.».

Assim, contrariamente ao que defende a Recorrida, não basta que conste do Regulamento aqui em causa qual a matéria que visa regulamentar, necessário é que indique “expressamente” as leis a que pretendeu dar regulamentação.

No caso, é incontroverso que o Regulamento em causa nestes autos não indica o Decreto-lei n.º 267/2002, pelo que enferma da inconstitucionalidade formal que lhe vem apontada.

Consequentemente, o ato impugnado, ao fundar a liquidação da taxa ora em apreciação no Regulamento em causa, enferma de erro sobre os pressupostos de direito, que constitui vício de violação de lei e justifica a sua anulação (artigos 99º do CPPT e 135º do CPA).

Concluindo-se pela ilegalidade do ato de liquidação impugnado, por motivo que obsta à sua renovação, está garantida a tutela estável e eficaz dos interesses da Recorrente, pelo que é de considerar inútil o conhecimento do outro fundamento deste recurso jurisdicional.

4. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao presente recurso, julgar a impugnação procedente, anular a liquidação de taxas impugnada e revogar a decisão administrativa que assim não decidiu.

Custas a cargo da Recorrida, que sai vencida neste recurso, nos termos do artigo 527º do Código de Processo Civil.

Porto, 15 de setembro de 2022

Maria do Rosário Pais

José Coelho

Irene Isabel Neves