Quem foi o relator do acórdão 0907/14?

O relator foi Aragão Seia, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0907/14?

O acórdão foi proferido em 24 de setembro de 2014.

0907/14 - STA

Sumário

No que diz respeito a imóveis, não existe qualquer incompatibilidade entre o disposto nas alíneas d) e f), ambas do artº 87º da LGT. Com efeito, sendo o valor de aquisição superior a 250.000,00 euros a Administração Tributária fica legitimada a realizar avaliação indireta ao abrigo da citada alínea d) e do artº 89º-A da LGT; sendo o valor de aquisição inferior aquele montante e verificando-se a situação prevista na alínea f) citada, a Administração Tributária pode realizar a avaliação indireta com fundamento nesta norma.

Texto

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A Fazenda Pública, inconformada, recorreu da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu (TAF de Viseu) datada de 30 de Maio de 2014, que julgou o recurso contra ela interposto por A.……. e B……, procedente, anulando a decisão do Director de Finanças de Viseu, de avaliação da matéria tributável do ano de 2008, em sede de IRS, por métodos indirectos. Alegou, tendo concluído como se segue: a) Incide o presente recurso sobre a douta sentença que julgou procedente, por provado, o Recurso Judicial apresentado, declarando a ilegalidade do acto de avaliação indirecta do ano de 2008 efectuado ao abrigo dos art.º 87º, nº. 1, f) e 89º-A, nº. 5, ambos da LGT, com a consequente anulação do mesmo; b) A decisão judicial define que a questão suscitada nestes autos reside em saber se a situação é subsumível à previsão da alínea d) do art.º 87º e do nº. 1 e 4 do art.º 89-A, ambos da LGT, como defendem os recorrentes, ou, se ao invés, se subsume na previsão da alínea f) do art.º 87º e do nº. 5 do art.º 89º-A do mesmo diploma legal, como invoca a Fazenda Pública; c) Isto é, o Meritíssimo Juiz do processo entendeu que há que aferir se a aquisição de um imóvel por um valor inferior a 250.000,00€ e, como tal excluído de aplicação da alínea d) do art.º 87º da LGT, legitima a tributação por métodos indiretos a coberto da alínea f) do mesmo preceito legal; d) Seguidamente, elenca para sustentar a sua posição o Acórdão do TCA Norte de 14.03.2012, proferido no âmbito do processo nº 02347/11BEPRT, a cuja fundamentação adere e com base no qual conclui “Assim ... e considerando que o acréscimo patrimonial evidenciado deriva da aquisição de um imóvel pelo valor de 200.000,00€ e, como tal, excluído do regime previsto na alínea d) do artigo 87º e do nº. 4 do artigo 89º-A, ambos da LGT, a Administração Tributária não estava legitimada a proceder à tributação por métodos indiretos a coberto da alínea f) do artigo 87º da LGT”; e) Está em causa a apreciação de uma questão de direito, precisamente a de saber se ao caso dos autos (aquisição de imóvel no valor de €200.000,00), tem aplicação o disposto no art.º 87º f) da LGT, posição defendida pela Fazenda Pública mas que não teve acolhimento na sentença recorrida; f) A previsão normativa da alínea f) do artº. 87º da LGT consistiu em abarcar situações de fraude a evasão fiscal relevantes e relativamente às quais a Autoridade Tributária nada poderia fazer porque traduzíveis em valores inferiores ao que está pressuposto na aplicação da alínea d) do artº. 87º, que tem por referência os valores padrão estabelecidos no nº4 do artº 89º-A da LGT; g) Salvo melhor entendimento, não fazendo a norma qualquer distinção entre bens móveis, imóveis, direitos ou outros, a alínea tem de aplicar-se a todas as situações nela enquadráveis, nomeadamente a situações de aquisição de imóveis por valor inferior a € 250.000,00 e como tal, não suscetível de lhe ser aplicada a alínea d) do artº. 87ºda LGT; h) Foi intenção do legislador com a norma da alínea f) do artº. 87º da LGT abranger um conjunto de situações, nomeadamente aquisições de imóveis, que não estão incluídas nas manifestações de fortuna tipificadas nos nºs 1 e 4 do artº. 89-A da LGT mas que, objetivamente, se apresentam como sinais de riqueza ou de capacidade patrimonial em discrepância com os rendimentos declarados; i) A questão a conhecer no presente recurso é a de saber se a Autoridade Tributária pode aplicar o regime do artº. 87º al. f) da LGT quando o valor dos imóveis não atingem € 250.000,00, sendo que, do nosso ponto de vista, é manifesto que sim; A sentença sob apreciação entendeu que não, uma vez que para os imóveis existe um regime especifico, sendo a alínea f) do citado artº 87º aplicável a situações diversas da aquisição de imóveis; j) A Fazenda Pública não desconhece o conteúdo do Acórdão que baseou o sentido decisório (nº. 02347/11.1BEPRT de 14.03.2012, proferido pelo TCA Norte), contudo não se pode descurar a restante jurisprudência produzida sobre o tema em análise, mormente, a posição assumida nesta matéria pelo Supremo Tribunal Administrativo (STA) - Acórdãos emanados do STA e datados de 15.09.2010 e de 13.07.2011, proferidos nos processos nº 0660/2010 e 0614/11, respetivamente, com os quais concordamos inteiramente; k) Mais, diga-se mesmo que a questão suscitada nos autos se encontra dirimida de forma cabal pelo Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo datado de 16.10.2013 e proferido no processo nº. 0882/12 a cuja fundamentação aderimos; l) O Acórdão aludido subscreve posição contrária à que determinou a procedência destes autos, sumariamente nos seguintes termos “No que diz respeito a imóveis, não existe qualquer incompatibilidade entre o disposto nas alíneas d) e f), ambas do artº 87º da LGT. Com efeito, sendo o valor de aquisição superior a 250.000,00 euros a Administração Tributária fica legitimada a realizar avaliação indireta ao abrigo da citada alínea d) e do artº 89º-A da LGT; sendo o valor de aquisição inferior aquele montante e verificando-se a situação prevista na alínea f) citada, a Administração Tributária pode realizar a avaliação indireta com fundamento nesta norma’; m) Aliás, note-se que o Acórdão no qual assentou a decisão sindicada e que deu origem ao recurso por Oposição de Julgados nº. 0882/12 de 16.10.2013 anteriormente referenciado (emanado do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA) determinou a revogação do teor do Acórdão do TCA Norte nº. 02347/11.1 BEPRT invocado na sentença; n) Em suma, ao contrário do raciocínio vertido na sentença recorrida, a Autoridade Tributária demonstrou que o sentido jurisprudencial vigente è de sentido contrário à decisão indicada, pois, no que concerne a imóveis, não existe qualquer incompatibilidade entre o disposto nas alíneas d) e f), ambas do artº 87º da LGT; o) Porquanto, sendo o valor de aquisição superior a 250.000,00 euros a Autoridade Tributária fica legitimada a realizar avaliação indireta ao abrigo da citada alínea d) e do artº 89-A da LGT e caso o valor de aquisição seja inferior aquele montante e verificando-se a situação prevista na alínea f) citada, a Autoridade Tributária pode realizar a avaliação indireta com fundamento nesta norma; p) O que redunda na conclusão de que a sentença sob apreciação fez uma errada interpretação e aplicação do disposto nos art.º 87º, f) e 89º-A nº. 5 e 87º, d) e nº. 1 e 4 do art.º 89º-A, ambos os preceitos da LGT e, ainda, do disposto nos art.º 8º da LGT e 103º nº2 e 104º da CRP. Termos em que, concedendo-se provimento ao presente recurso, deve a decisão recorrida ser revogada, com as devidas consequências legais. Não houve contra-alegações. O Ministério Público, notificado pronunciou-se pelo provimento do recurso aderindo à fundamentação invocada nas alegações da recorrente. Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta: A) Os recorrentes foram objeto de uma ação de inspeção, levada a cabo pela Divisão de Inspeção Tributária II, iniciada em 02/09/2009 e finalizada em 27/11/2009, com incidência em IRS do ano de 2008. B) No relatório contendo as conclusões da ação inspetiva a que alude a alínea A), cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido consta, designadamente o seguinte: [...] IV 2- MOTIVO E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS De acordo com o disposto na al. f) do art. 87º da LGT, a avaliação indireta pode efetuar-se no caso da existência de uma divergência não justificada de, pelo menos, um terço entre os rendimentos declarados (Rendimento global - Deduções especificas) e o acréscimo de património do sujeito passivo no mesmo período de tributação. No ano de 2008, o sujeito passivo A – A……… e o sujeito passivo B – B…….. adquiriram por escritura pública de compra e venda celebrada no dia 30-05-2008 no Cartório Notarial na Urbanização Mártir S. Sebastião, Bloco 2 em Lamego, um prédio urbano destinado a habitação, comércio ou indústria de cave, rés-do-chão, primeiro andar e sótão, sito no lugar de …….., freguesia de ….., concelho de São Pedro do Sul, sob o número trezentos e quarenta e três, da mesma freguesia, aí registado a favor da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Lamego e Castro Daire, C.R.L. pela inscrição G-Dois inscrito na matriz sob o artigo 573, com o valor patrimonial de 72.306,38 euros, anexo 1. No ano de 2008 o sujeito passivo A e o sujeito passivo B declararam conjuntamente um rendimento coletável de 37.851,64 euros que é inferior a 1/3 do acréscimo do património nesse ano de 200.000,00/3 = > 66.666,67 > 37.851,64 = > 200.000,00-37.851,64 = 162.148,36. Pelo que encontram-se, assim, reunidas, as condições legais de acordo com o nº 5 do artigo 89.º-A da LGT, para se proceder à fixação do rendimento tributável no montante de 162. 148,36 euros, o qual, de acordo com o n.º 3 do art. 9.º do CIRS, será considerado como rendimento da categoria G - incrementos patrimoniais. O sujeito passivo A – A……….. foi notificado em 24/09/2009 na pessoa do seu representante fiscal C………., anexo 2, e o sujeito passivo B – B……… foi notificada em 24-09-2009, anexo 3; de um projeto de decisão de aplicação de métodos indiretos para determinação do rendimento sujeito a IRS na categoria G - Incrementos patrimoniais. Na sequência dessa notificação, o sujeito passivo A – A……. e o sujeito passivo B – B…….. apresentaram em 06-10-2009 nesta Direção de Finanças através da advogada D…….. da sociedade de advogados E……. e associados, um documento através do qual exerceram o direito de audição, anexo 4, do projeto de decisão de avaliação indireta da matéria coletável e ao qual juntaram cópias dos seguintes documentos: 1 Procuração passada em 01 09 2009 pelo sujeito passivo A A……..à Drª D…….da E……. e Associados - Sociedade de Advogados RL, vide anexo 4; 2— Procuração passada em 08-09-2009 pelo sujeito B – B……… que constitui sua mandatária judicial a Drª F………, vide anexo 4; 3— Cópia da notificação do projeto de decisão da aplicação de métodos indiretos, vide anexo 4; 4— Declaração escrita para efeitos de manifestação expressa de autorização ou não autorização à administração tributária de acesso a informações e documentos bancárias, vide anexo 4; 5— Contrato promessa de compra e venda de 12-01-2004 celebrado entre o promitente vendedor a Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire CRL e o promitente — comprador Dr. A………, vide anexo 4; 6— Aviso de lançamento de uma nota de débito com o n. º 12000460341 de 25.000,00 euros datada de 12-01-2004 na conta de depósito à ordem n.º ………. titulada por A…….. da caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, vide anexo 4; 7—Aviso de lançamento de uma nota de débito com o nº 259000737350 de 175.000,00 euros datada de 15-09-2004 lançada na conta de depósitos à ordem n.º …….. titulada por A…… da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, vide anexo 4. V - CRITÉRIOS DE CÁLCULO DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A MÉTODOS INDIRETOS VI. - DEFINIÇÃO DE CONCEITOS A - Sujeitos passivos A avaliação indireta nos termos da al. f) do art. 87.ºda LGT só deverá ocorrer quando se trate de sujeitos passivos residentes nos termos do art. 16.º do CIRS, não sendo aplicável a não residentes ainda que com estabelecimento estável em território português. E o sujeito passivo A – A……… é considerado residente para efeitos fiscais em território português, conforme se demonstra de seguida em termos de factuais e legais: Nos termos do n.º 2 do art. 13.º do CIRS, existindo agregado familiar, o imposto é devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem, considerando-se como sujeitos passivos aqueles a quem incumbe a sua direção. O sujeito passivo A………. embora tenha nomeado em 15-05-2006 o seu cônjuge B……… como seu representante fiscal em Portugal e depois tenha nomeado em 28-08-2009 a sua irmã C……… como seu representante fiscal em Portugal, sempre declarou em IRS como residente em território português nos termos do n.º 2 do art. 16.º do CIRS, ou seja, são sempre havidos como residentes em território português as pessoas que constituem o agregado familiar, desde que naquele resida qualquer das pessoas a quem incumbe e direção do mesmo. E a condição de residente resultante da aplicação do disposto no n.º 2 do art. 16.º do CIRS, nunca foi afastada pelo sujeito passivo A, que parece não preencher o critério previsto na alínea a) do nº 1 do art. 16.º do CIRS, através da prova da inexistência de uma ligação entre a maior parte das suas atividades económicas e o território português, caso em que seria sujeito a tributação como não residente, relativamente aos rendimentos de que seja titular e que se considerem obtidos em território português nos termos do art. 18.ºdo CIRS. Como não foram esses os factos, o sujeito passivo A é sempre havido como residente em termos fiscais no território português, pelo que o IRS incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território. O n.º 2 do artº 16.º do CIRS consagra o princípio da atração da unidade familiar segundo o qual basta a residência em Portugal de um dos cônjuges para se presumirem residentes no nosso país todos os membros do agregado familiar. Este tipo de situações (a poder implicar que a condição de residente de um dos cônjuges se verifique quer relativamente a Portugal quer ao país onde um dos cônjuges esteve presente durante a maior parte do ano) é frequente: bastará pensar nos casos em que o marido emigra, permanecendo a mulher e os filhos no nosso país, tal como é o caso em questão. […] D - Avaliação dá matéria Coletável O montante a fixar, como rendimento tributável em sede de IRS, é qualificado como rendimento da categoria G - Incrementos Patrimoniais nos termos do n.º 5 do artº 89.º- A da LGT e é constituído pela diferença entre o acréscimo de património de 200.000,00 euros e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação de 37.851,64 euros (200.000,00-37.851,64 euros = 162.148,36 euros). […] IX— DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÃO […] Os sujeitos passivos exerceram o direito de audição prévia através de um documento com data de entrada nesta Direção de Finanças de Viseu em 06-10-2009, portanto, dentro do prazo dos 10 dias que lhes foi concedido, e que se resume de seguida, vide anexo 4: A escritura pública de compra e venda do imóvel foi celebrada em 30-05-2008 na sequência de um contrato promessa celebrado em 12-01-2004 onde foi pago o sinal de 25.000,00 euros conforme lançamento de nota de débito na conta bancária de que é titular o sujeito passivo A……. na Caixa Geral de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire e os restantes 175.000,00 eros foram pagos em 15-09-2004 conforme lançamento de nota de débito na mesma conta bancária, tudo conforme melhor poderá ser confirmado pela Administração Tributária na escrita comercial e fiscal da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire. Depois de uma síntese do direito de audição exercido pelos sujeitos passivos passa-se de seguida à respetiva análise: 1 — Cópia do contrato promessa de compra a venda do prédio celebrado em 12-01-2004 tal como é referido no mesmo está associado a uma escritura pública de compra e venda do prédio a celebrar até 31-08-2004, vide anexo 4; 2 — O sujeito passivo não prova o pagamento de nenhuma das quantias referidas no contrato promessa através da apresentação dos respetivos extratos bancários; 4 — Não há registo da hipoteca do prédio na Conservatória do Registo Predial de São Pedro do Sul que é referida na cláusula oitava do contrato promessa, vide anexo 4. 5 — A escritura de compra e venda do prédio que foi celebrada em 30-05-2008 não tem portanto qualquer relação com esse contrato promessa conforme se poderá verificar pelo conteúdo do mesmo e pela fotocópia não certificada de todas as inscrições em vigor e não em vigor (histórico) do registo predial, anexo 5; 6 — É sobre o sujeito passivo que recai o ónus da prova quanto à veracidade dos rendimentos declarados e da origem dos recursos utilizados para a aquisição do prédio, onde se privilegia na apreciação da prova, a demonstração da origem e mobilização dos recursos financeiros através da apresentação dos extratos bancários que reflitam tais movimentos. 7— Os sujeitos passivos não fizeram prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados em 2008; 8— Os sujeitos passivos não provaram a origem dos recursos financeiros mobilizados para a aquisição do prédio em 2008; 9— Os sujeitos passivos não fizeram a demonstração da origem e mobilização dos recursos financeiros através da apresentação dos extratos bancários que reflitam tais movimentos. 9— Os sujeitos passivos também não provaram a existência de rendimentos não sujeitos a declaração do IRS que tornassem compreensível a aquisição do prédio. 10 — Assim, mantêm-se a decisão de aplicação de métodos indiretos à matéria coletável de IRS do ano de 2008 no montante de 162.148,36 euros na categoria G — Incrementos patrimoniais. […] C) Sobre o relatório contendo as conclusões da ação inspetiva referida em A) e B) supra recaiu despacho de concordância do Sr. Diretor de Finanças de Viseu, datado de 1 0/12/2009 — idem. D) Através dos ofícios n.ºs 14051 e 14057, de 14/12/2009, endereçados às respetivas mandatárias judiciais, por correio registado com avisos de receção, assinados em 15/12/2009, os recorrentes foram notificados das correções efetuadas ao rendimento tributável, referente ao exercício de 2008 — idem. E) O direito de audição prévia exercido pelos ora recorrentes, no decurso do procedimento inspetivo mencionado em A) e B) supra, consta do requerimento de fls. não numeradas do processo administrativo apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, destacando-se o seguinte: […] 1. - A escritura pública de compra e venda foi efetuada em 30.05.2008. 2. - Todavia, a mesma foi sequência do contrato promessa de compra e venda efetuado em 12.01.2004. (Doc. 2 Anexo). 3. - Tendo sido pago de sinal, a importância de 25.000,00 €, naquela data, de 12.01.2004. (Doc. 3 Anexo). 4. - Os restantes 175.000,00 € foram pagos em 15.09.2004. (Doc. 4 Anexo). 5. - Tudo conforme melhor poderá a Administração Tributária confirmar na escrita comercial e fiscal da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire. 6. - Pelo que, prestado este esclarecimento devido, entendemos que inexiste lugar a qualquer tributação indireta. […] F) Do escrito particular intitulado “contrato promessa de compra e venda”, datado de 12/01/2004, consta, para além do mais, o seguinte: […] PRIMEIROS OUTORGANTES: Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, CRL […] representada pelos seus Diretores ……… e ………. . SEGUNDO OUTORGANTE: Dr. A……., casado [...] Entre ambos os outorgantes é celebrado o presente Contrato Promessa de Compra e Venda que se regerá pelas Cláusulas seguintes: CLÁUSULA PRIMEIRA: Os Primeiros Outorgantes são donos e legítimos proprietários do Prédio Urbano sito no Bairro de ………, freguesia de ………, concelho de São Pedro do Sul, inscrito na Matriz sob o art.º Nº 573 e descrito na Conservatória do Registo Predial de São Pedro do Sul sob o nº 00343/041090. CLÁUSULA SEGUNDA: Pelo presente Contrato Promessa os Primeiros Outorgantes prometem vender, livre de qualquer ónus ou encargos, à Segunda Outorgante, que aceita comprar o Prédio Urbano descrito na Cláusula anterior. CLÁUSULA TERCEIRA: O preço total do imóvel que ora se promete vender é de € 200.000,00 (duzentos mil escudos). CLÁUSULA QUARTA: Nesta data, o Segundo Outorgante entrega a título de sinal e princípio de pagamento, a quantia de € 25.000,00 (vinte cinco mil euros). CLÁUSULA QUINTA: O restante do preço, será pago em 6 (seis) prestações, sendo a primeira no montante no montante de € 25.000,00 (vinte e cinco mil euros), a entregar aos Primeiros Outorgantes até 31 de Agosto de 2004. CLÁUSULA SEXTA: Até ao referido dia 31 de Agosto de 2004, será celebrada a competente escritura de compra e venda a favor do Segundo Outorgante ou de quem este indicar. CLÁUSULA SÉTIMA: O preço em falta será pago por contração de um empréstimo feito pelos Primeiros Outorgantes ao Segundo Outorgante, no valor de € 150.000,00 (cento e cinquenta mil euros), que será pago em 5 (cinco) prestações semestrais de € 30.000,00 (trinta mil euros) cada uma, acrescida dos juros e demais despesas em vigor na data da concessão do mesmo para operações desta natureza. CLÁUSULA OITAVA: Para garantia do referido empréstimo, o Segundo Outorgante constitui Hipoteca do prédio prometido vender aos Primeiros Outorgantes, que vigorará até integral pagamento da última prestação. [...] - cfr. fls. não numeradas do processo administrativo apenso aos autos. G) Em 31/08/2004, os recorrentes celebraram com a Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, C.R.L., um acordo escrito intitulado “contrato de empréstimo”, do qual consta, designadamente, o seguinte: [...] PRIMEIRA 1. A CAIXA concede aos MUTUÁRIOS, por empréstimo, a quantia de € 150.000,00 (cento e cinquenta mil euros). 2. O empréstimo destina-se a aquisição do prédio urbano art Nº 573 da freguesia de …….. SEGUNDA 1. A quantia emprestada é utilizada, pelos MUTUÁRIOS, nos termos, para os fins e conforme as condições gerais e particulares constantes da proposta de crédito número, apresentada pelos MUTUÁRIOS à CAIXA em 25/08/2004, que fica anexa a este contrato, aqui se dando por integralmente reproduzida e dele fazendo parte integrante. [...] TERCEIRA OS MUTUÁRIOS confessam ser solidariamente devedores à CAIXA da quantia mutuada, bem como dos juros que nos termos da proposta referida na cláusula anterior foram acordados, obrigando-se a pagar os montantes devidos nas datas e condições aí previstas. QUARTA Para reembolso da quantia mutuada e dos juros respetivos, os MUTUÁRIOS autorizam desde já a CAIXA debitar a sua conta de depósito à ordem número ………. de que aí são titulares, a qual se obrigam a ter, para tanto, devidamente provisionada. […] NONA 1. Para garantia do cumprimento das obrigações e/ou responsabilidades assumidas no presente contrato, a CAIXA poderá em qualquer momento exigir aos MUTUÁRIOS, por uma ou mais vezes, a titulação por livrança em branco, avalizada ou não, da totalidade ou parte do saldo credor do empréstimo. 2. OS MUTUÁRIOS autorizam a CAIXA a preencher a referida livrança, quando e como entender, fixando-lhe a data, o vencimento, que poderá ser mesmo à vista, o montante do capital mutuado em dívida, respetivos juros e quaisquer outras despesas, sempre que deixem de cumprir as obrigações emergentes deste contrato de empréstimo.” [...] - cfr. fls. 337/340 dos autos. H) Em 30/05/2008, por escritura pública intitulada “compra e venda”, lavrada no Cartório Notarial de Lamego do Notário ……….., a fls. 14/15 do livro de notas para escrituras diversas n.º 100 - E, em que intervieram, como primeiros outorgantes, ………. e ………., em representação da “Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Lamego e Castro Daire, C.R.L.” e, como segundo outorgante, A…….., aqui recorrente, da qual se extrai o seguinte: […] E PELOS PRIMEIROS na referida qualidade FOI DITO: Que pela presente escritura e pelo preço de DUZENTOS MIL EUROS, que a sua representada já recebeu, vendem ao segundo outorgante, o prédio urbano destinado a habitação, comércio ou indústria de cave, rés-do-chão, primeiro andar e sótão, sito no lugar de …….., freguesia de …….., concelho de São Pedro do Sul, descrito na Conservatória do Registo Predial de São Pedro do Sul, sob o número trezentos e quarenta e três, da mesma freguesia, aí registado a favor da vendedora pela inscrição G-Dois, inscrito na matriz sob o artigo 573, com o valor patrimonial de € 72.306,38 (IMT). […]. - cfr. processo administrativo não numerado apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido. 1) Consta, entre o mais, da certidão emitida pela Conservatória do Registo Predial de Castro Daire, referente ao prédio urbano descrito sob o n.º 00343/041090, da freguesia de Castro Daire: “[…] C-2 Ap. 10/04/06/96 — HIPOTECA VOLUNTÁRIA – a favor da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire [...] para garantia do integral e pontual pagamento de: Todas e quaisquer responsabilidades ou obrigações, assumidas ou a assumir, seja qual for a sua natureza ou origem, quer derivem, designadamente, de letras, saques para aceite bancário, livranças, extratos de faturas, saldos devedores ou descobertos de contas de depósito à ordem ou de contas de qualquer natureza, prestações de fiança ou avales, empréstimos concedidos ou a conceder por qualquer forma, quer derivem de quaisquer outras operações ou títulos pela hipotecante ou por seus filhos G…….. e H…….. — para garantia de empréstimo em abertura de crédito — Valor: - limite do crédito: - 30.000.000$00 — Juro à taxa de 17,5 %, acrescida em caso de mora da sobretaxa de 4% ao ano, a título de cláusula penal — Despesas: 5.000.000$00— Montante Máximo: 54.350.000$00. […] F-1 Ap. 15/06/11/97 — PENHORA — efetuada em 23 de Setembro de 1997-para garantia da quantia exequenda de 34.034.660$00 — Exequente: Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, C.R.L, com sede na Rua da Misericórdia, em Castro Daire. [...] F-2 Ap. 01/170498 PENHORA — efetuada em 24 de Março de 1998 — para garantia da quantia exequenda de 4.765.054$00 — Exequente: CAIXA DE CRÉDITO AGRÍCOLA MÚTUO DE SÃO PEDRO DO SUL, C.R.L., com sede no Edifício Jardim, Rua Serpa Pinto, em São Pedro do Sul. Abrange 3 prédios. […] G -2 AP. 02/2601/99 --AQUISIÇÃO - a favor da CAIXA DE CRÉDITO AGRÍCOLA MÚTUO DE CASTRO DAIRE, C.R.L -por venda judicial. […] G-2 AV. 1 — AP. 01/2008/08/11 — TRANSMISSÃO — a favor de CAIXA DE CRÉDITO AGRÍCOLA MÚTUO DE LAMEGO E CASTRO DAIRE, CRL, NIPC 500955859, com sede na Av. 5 de Outubro nº 73, em Lamego – por transferência de património resultante de fusão. [...] - cfr. fls. 341/342 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido. J) Da nota de débito n.º 012000460341, referente à conta D.O. n.º ………., titulada pelo recorrente A…….., na Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, CRL, consta o seguinte: [[IMG:0]] - cfr. processo administrativo não numerado apenso aos autos. K) Da nota de débito n.º 259000737350, referente à conta DO. n.º ………, titulada pelo recorrente A……., na Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, extrai-se o seguinte: […] [[IMG:1]] L) Do extrato da conta bancária n.º …….., titulada pelo recorrente A………, na Caixa de Crédito Agrícola Mútuo Beira Douro, CRL, do qual constam, entre outros, os seguintes movimentos: Data Mov.Data valorDescritivoDébitoCrédito 12/01/200413/01/2004LIVRE 01200046034125.000,00 31/08/200430/08/2008UtilizaçãoEmpr. 56029681538150.000,00 15/09/200401/09/2004DIVERSOS 2590007373350175.000,00 - cfr. fls. 287 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido. M) Do documento intitulado “débitos/créditos contabilísticos”, contendo os lançamentos efetuados em conta titulada pela Caixa de Crédito Agrícola Mútuo, constante de fls. 315 dos autos, consta o seguinte: [[IMG:2]] N) Por escritura pública lavrada no dia 17/06/2005, a fls. 27, do livro de notas para escrituras diversas n.º 3 — E do Cartório Notarial de Lamego, a Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Lamego, CRL e a Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, CRL, procederam à fusão por incorporação desta Caixa naquela Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Lamego, CRL — cfr. fls. 263/268 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido. Factos não provados Não se provaram os factos vertidos nos artigos 31º, 32.º e 35.º da petição de recurso. Nada Mais se levou ao probatório. Há agora que apreciar o recurso que vem dirigido a este Supremo Tribunal. A questão colocada pela Fazenda Pública, e que foi apreciada na sentença recorrida, consiste em saber se o regime fiscal previsto no artigo 87º, al. f) da LGT -que define o modo pelo qual se realiza a avaliação indirecta no âmbito das manifestações de fortuna, cfr. arts. 87º, al. d) e 89º-A- pode ser aplicado pela AT quando esteja perante a aquisição de um imóvel de valor inferir a 250.000,00€, ou se, pelo contrário, este regime excepcional da avaliação indirecta, considerado na sua globalidade e com as especificidades legalmente previstas no tocante à aquisição de imóveis, só pode ser aplicado exclusivamente quando se esteja perante a aquisição de um imóvel de valor superior àquele expressamente indicado no ponto 1, do quadro constante do artigo 89º-A, n.º 4, ou seja, os referidos 250.000,00€. Esta questão não é nova e já mereceu por parte deste Supremo Tribunal uma resposta contrária àquela que foi propugnada na sentença recorrida, tal como é devidamente alegado pela Fazenda Pública nas suas alegações de recurso. Efectivamente no acórdão datado de 16/10/2013, recurso n.º 0882/12, deixou-se expressamente referido que, no que diz respeito a imóveis, não existe qualquer incompatibilidade entre o disposto nas alíneas d) e f), ambas do artº 87º da LGT. Com efeito, sendo o valor de aquisição superior a 250.000,00 euros a Administração Tributária fica legitimada a realizar avaliação indireta ao abrigo da citada alínea d) e do artº 89º-A da LGT; sendo o valor de aquisição inferior àquele montante e verificando-se a situação prevista na alínea f) citada, a Administração Tributária pode realizar a avaliação indireta com fundamento nesta norma. O Supremo Tribunal para chegar a esta conclusão, expendeu a seguinte argumentação: “…A fundamentação do acórdão recorrido assenta, como acima se referiu, e em resumo, na seguinte argumentação: “Em suma, para a Administração Tributária, a al. f) do artigo 87º é uma espécie de «caldeirão» capaz de cobrir com o manto de legitimidade a atividade tributária por recurso a métodos indiretos sempre que esteja em causa uma «manifestação de fortuna» consubstanciada na aquisição de bens imóveis e o valor de aquisição destes seja inferior a € 250.000,00. Naturalmente, não podemos perfilhar essa tese. Não podemos, porque a mesma afronta ostensivamente a opção legislativa expressa no artº. 89º da LGT de cuja redação resulta claramente que o legislador só erigiu em facto tributário relevante em matéria de bens imóveis, os adquiridos por valor igual ou superior a € 250.000,00, e não qualquer aquisição de bens imóveis. E dizemos ostensivamente porquanto, como é obvio, se essa tivesse sido a intenção do legislador a mesma teria recebido um mínimo de acolhimento na letra da lei, o que não aconteceu, sendo certo que, não terá sido, seguramente, por a realidade posta ao legislador lhe colocar dificuldades acrescidas em termos de técnica legislativa já que até teria sido mais fácil estabelecer apenas o tipo de bem do que ainda sujeitar tal aquisição para efeitos de relevância fiscal a um determinado valor cuja fixação e acerto se revelam sempre de complexidade acrescida. Não podemos porque a configuração ou admissibilidade dessa tese exigiria que presumíssemos que o legislador regulou na mesma lei duas vezes a mesma realidade, com critérios distintos de cálculo do rendimento coletável, sem qualquer justificação, o que contrariaria os princípios fundamentadores da atividade interpretativa, que impõem que se presuma que na elaboração da lei o legislador teve em consideração não só a unidade do sistema jurídico, como que soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (art. 9º do Código Civil). Não podemos, por último, porque a aceitação dessa tese, para além de implicar a desconsideração dos princípios interpretativos citados, determinaria, face aos resultados incongruentes e injustos a que se chegaria, que tivesse que se entender que a al. f) do art. 87º da LGT é inconstitucional por o recurso a avaliação de métodos indiretos nos termos dessa disposição implicar tributar-se de forma mais gravosa um sujeito passivo que adquire um imóvel de valor inferior a € 250.000,00 do que um contribuinte que adquire um imóvel de valor superior a € 250.000,00”. Ora, relativamente ao primeiro argumento, nada permite concluir o afastamento da avaliação indireta no caso de imóveis, verificando-se a situação prevista na alínea f) do artº 87º citado. Pelo contrário, representando a aquisição de um imóvel um acréscimo patrimonial e tendo sido o objetivo da alteração da lei evitar a fuga à evasão fiscal, a interpretação lógica a fazer da norma é exatamente no sentido de a mesma abranger qualquer situação, quer relativa a móveis, quer a imóveis (no caso, os de valor inferior a 250.000,00). Relativamente ao segundo argumento, também não vemos por que motivo o legislador não poderia estabelecer determinado regime em função do valor. Assim, e concretamente quanto à aquisição de imóveis de valor superior a 250.000,00 o legislador entendeu ser de aplicar um regime específico. Quanto às aquisições de valor inferior o legislador entendeu aplicável o regime próprio de outras situações que a lei indica. Relativamente ao terceiro argumento, é certo que, conforme reconhecido no próprio acórdão fundamento, a solução propugnada pelo recorrente pode gerar alguma incoerência. Mas esta é, contudo, uma incoerência do sistema a que apenas por via legislativa, se assim o entender, o legislador poderá pôr termo. E, conforme referem Leite de Campos e outros – LGT Anotada e Comentada, 4ª edição, 2012, pág. 761, tal incoerência “explica-se pelo facto de nas situações referidas de utilização de métodos indirectos a determinação da matéria tributável através de presunções ser feita com uma margem de segurança considerável, particularmente nos casos indicados no nº 4 do artº 89º-A: os valores aí indicados para os vários índices de rendimento não o são porque se presuma que esses sejam os valores reais dos rendimentos obtidos, mas sim porque são valores de rendimentos que se entende serem suficientemente reduzidos, em face dos índices, para não poder haver dúvidas de que pelos menos esses foram obtidos. Por outro lado, se uma situação se enquadrar no nº 4 do artº 89º-A, mas também preencher a hipótese da alínea f) do nº 1 do artº. 87º, não há qualquer obstáculo a que a administração tributária opte por aplicar este último regime”. X.2. Pelo que ficou dito e acompanhando as alegações do recorrente podemos então concluir o seguinte: O que está essencialmente em causa nas sucessivas alterações do artº. 87º da LGT, é uma constante preocupação de reforço da luta contra a fraude e evasão fiscal, com a identificação e perseguição, através do método de tributação indireta, de situações indiciadoras de capacidade contributiva em desconformidade com a declarada, independentemente do facto típico gerador dessa capacidade e da qualificação dos rendimentos quanto à fonte. Deste modo, o aditamento da alínea f) ao artº. 87º da LGT, teve em vista legitimar a Administração Tributária a realizar fixações por métodos indiretos do rendimento tributável, tendo em conta que a alínea d) do artº. 87º da LGT só é aplicável desde que, para além dos restantes requisitos, o valor de aquisição seja superior a determinado montante, pelo que o normativo da alínea f) do artº. 87º da LGT visou abarcar situações de fraude e evasão fiscal relevantes e relativamente às quais a Administração Tributária nada poderia fazer porque traduzíveis em valores inferiores ao que está pressuposto na aplicação da alínea d) do artº. 87º. Não fazendo a norma qualquer distinção entre bens móveis e imóveis ou direitos, a alínea tem de aplicar-se a todas as situações nela enquadráveis, nomeadamente a situações de aquisição de imóveis por valor inferior a € 250.000,00 e como tal, não suscetível de lhe ser aplicada a alínea d) do artº. 87º da LGT. Os indícios de capacidade contributiva em discrepância com o rendimento declarado, abrangidos pela previsão da alínea f) do artº. 87º da LGT, são considerados independentemente do facto típico gerador dessa capacidade. No caso da capacidade patrimonial exibida pelo ato de aquisição de um imóvel, o que é relevante para se aferir da mesma, não é o valor de aquisição do imóvel em si, mas a diferença não justificada de pelo menos um terço entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património evidenciado com a referida aquisição. X.3. Foi este também o entendimento a que se chegou no acórdão deste STA de 15.09.2010 – Processo nº 0660/10. Não existem, razões de facto ou de direito para se adotar entendimento diverso, sendo certo que hoje esta questão não reveste já interesse jurídico, dada a alteração da citada alínea f) operada pela Lei nº 94/2009, de 1 de Setembro e o aditamento do nº 2 deste artigo pela Lei nº 64-A/2008, de 31 de Dezembro. XI. Dado que a recorrida, nas conclusões das suas contra-alegações e em defesa do acórdão recorrido vem invocar que entendimento contrário viola princípios constitucionais, cabe apreciar esta matéria. XI.1. Refere a recorrida que a citada alínea f) do artº 87º da LGT viola o Principio da Legalidade, pois a abertura da norma, assente em conceitos indeterminados – “acréscimo patrimonial ou consumo evidenciado” - viola o princípio da tipicidade das normas fiscais. Ora, com o devido respeito, o conceito de créscimo patrimonial é facilmente apreensível nele cabendo a aquisição de um bem imóvel, pelo que não vemos em que a nossa interpretação viole o princípio da legalidade, já que a mesma se baseia precisamente na lei, sua letra e seu espírito. Portanto, a interpretação exposta e seguida, tem, em nosso entendimento, pleno cabimento na norma em causa, pelo que não consideramos violado o princípio invocado. XI.2. A recorrida invoca também violação do Principio da Capacidade Contributiva, dado que no caso em apreço à Alegante é imputada a totalidade do valor do imóvel [€ 90.000,00], ao passo que se o bem em causa tivesse o valor de € 250.000,00 o rendimento [padrão] a imputar seria de € 50.000,00. Ora, como refere o recorrido, no caso da capacidade patrimonial exibida pelo ato de aquisição de um imóvel, o que é relevante para se aferir da mesma, não é o valor de aquisição do imóvel em si, mas a diferença não justificada de pelo menos um terço entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património evidenciado com a referida aquisição. Por isso, a eventual incongruência apontada e já também acima referida, nada tem a ver com a capacidade contributiva. XI.3. Relativamente à apontada violação do princípio da igualdade, refere a recorrida que ele resultaria de se dar tratamento diferente a situações juridicamente idênticas e para o qual não existe nenhum fundamento jurídico válido. Pensamos que o que a recorrida quer dizer se refere a aquisições superiores e inferiores a 250.000,00 euros. No entanto, parece-nos que só se poderia falar em violação do princípio da igualdade se houvesse tratamento distinto em situações incluídas na mesma alínea. Enquadrando-se as situações em alíneas diferentes – alínea d) ou alínea f) – já não poderemos falar em situações juridicamente idênticas com distinto tratamento, pois este depende de pressupostos diversos. XI.4. Finalmente a recorrida invoca a violação do Princípio da Progressividade Tributária pois tendo em conta que o rendimento padrão à luz do artº. 89º-A é de 20% sobre o valor do imóvel e o acréscimo a imputar ao abrigo da alínea f) do artº. 87º é de 100%, a aplicação desta regra determina uma solução regressiva de tributação. Ora, a progressividade tributária resulta da existência de diferentes taxas de tributação, aumentando estas à medida que aumenta o rendimento. No caso concreto, estamos perante avaliação indireta e não perante tributação progressiva, sendo irrelevante para este efeito, que os valores resultantes da avaliação sejam diversos consoante feita pela alínea d) ou pela alínea f) do citado artº 87º da LGT. Quer dizer, a matéria tributável pode divergir, mas a taxa não resulta daquela norma, pelo que não se pode afirmar existir progressividade tributária. Aliás, a ser assim, segundo o acórdão recorrido, até a taxa seria degressiva já que se afirma que a avaliação será maior nos casos de aquisição de imóveis inferiores a 250.000,00 euros. Entendemos, por isso, que também este princípio não se mostra violado…”. Podemos, assim, concluir que na sentença recorrida se adoptou uma interpretação dos preceitos legais, aplicáveis à concreta situação dos autos, diametralmente oposta àquela que havia sido adoptada por este Supremo Tribunal. Se bem atentarmos na sentença recorrida, os argumentos aí expendidos, para concluir pela procedência dos presentes autos, não são seus, isto é, fundou-se numa decisão do TCA Norte proferida no recurso n.º 02347/11.1BEPRT, datada de 14/03/2012, tendo-se reproduzido os argumentos constantes desse acórdão. Acontece, porém, que este acórdão do TCA Norte havia sido expressamente revogado, precisamente, pelo acórdão do Pleno da secção Tributária deste Supremo Tribunal, a que anteriormente se fez referência, pelo que, quando foi proferida a sentença recorrida (em 30/05/2014) já o mesmo havia desaparecido da ordem jurídica. Impõe-nos o artigo 8º, n.º 3 do Código Civil que, nas decisões que proferir, o julgador terá em consideração todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito. No caso concreto, sendo o mesmo análogo àquele que estava em discussão no acórdão deste Supremo Tribunal (proferido em recurso por oposição de acórdãos) que veio a revogar o acórdão do TCA Norte citado na sentença recorrida, não se vê, agora, razões substanciais que nos possam conduzir a diferente interpretação das concretas normas jurídicas em apreciação. Na verdade, aos tribunais, e em particular ao Supremo Tribunal, impõe-se uma função uniformizadora da jurisprudência – ainda que sem o carácter vinculativo próprio de tais decisões – de modo a que se assegure a igualdade de tratamento dos interessados que recorrem ao Tribunal. E assim sendo, como já anteriormente se disse, não se vislumbrando agora razões de relevo que exijam que ao caso concreto se dê uma solução diferente, manter-se-á a jurisprudência anteriormente firmada sobre esta mesma questão, impondo-se, consequentemente, a revogação da decisão recorrida e a improcedência da questão de direito apreciada na sentença. Uma vez que nos presentes autos ainda haviam sido suscitadas mais duas questões pelos recorridos, (i) a do vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto e (ii) da errónea quantificação do rendimento tributável, sendo certo que as mesmas se prendem com a apreciação da factualidade concreta apurada e que não chegaram a ser conhecidas por se ter entendido que o seu conhecimento havia ficado prejudicado pela solução dada à questão apreciada, impõe-se, agora, que os presentes autos desçam ao Tribunal a quo para que as mesmas aí sejam apreciadas. Nestes termos, e pelo exposto, concede-se provimento ao recurso e, em consequência: -revoga-se a sentença recorrida; -julga-se improcedente a questão apreciada neste acórdão; -ordena-se a baixa dos autos ao tribunal a quo, para que aí sejam apreciadas as questões cujo conhecimento se julgou prejudicado. Sem custas. D.N. Lisboa, 24 de Setembro de 2014. – Aragão Seia (relator) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes.

Sumário

Texto Integral

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A Fazenda Pública, inconformada, recorreu da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu (TAF de Viseu) datada de 30 de Maio de 2014, que julgou o recurso contra ela interposto por A.……. e B……, procedente, anulando a decisão do Director de Finanças de Viseu, de avaliação da matéria tributável do ano de 2008, em sede de IRS, por métodos indirectos.

Alegou, tendo concluído como se segue:

a) Incide o presente recurso sobre a douta sentença que julgou procedente, por provado, o Recurso Judicial apresentado, declarando a ilegalidade do acto de avaliação indirecta do ano de 2008 efectuado ao abrigo dos art.º 87º, nº. 1, f) e 89º-A, nº. 5, ambos da LGT, com a consequente anulação do mesmo;

b) A decisão judicial define que a questão suscitada nestes autos reside em saber se a situação é subsumível à previsão da alínea d) do art.º 87º e do nº. 1 e 4 do art.º 89-A, ambos da LGT, como defendem os recorrentes, ou, se ao invés, se subsume na previsão da alínea f) do art.º 87º e do nº. 5 do art.º 89º-A do mesmo diploma legal, como invoca a Fazenda Pública;

c) Isto é, o Meritíssimo Juiz do processo entendeu que há que aferir se a aquisição de um imóvel por um valor inferior a 250.000,00€ e, como tal excluído de aplicação da alínea d) do art.º 87º da LGT, legitima a tributação por métodos indiretos a coberto da alínea f) do mesmo preceito legal;

d) Seguidamente, elenca para sustentar a sua posição o Acórdão do TCA Norte de 14.03.2012, proferido no âmbito do processo nº 02347/11BEPRT, a cuja fundamentação adere e com base no qual conclui “Assim ... e considerando que o acréscimo patrimonial evidenciado deriva da aquisição de um imóvel pelo valor de 200.000,00€ e, como tal, excluído do regime previsto na alínea d) do artigo 87º e do nº. 4 do artigo 89º-A, ambos da LGT, a Administração Tributária não estava legitimada a proceder à tributação por métodos indiretos a coberto da alínea f) do artigo 87º da LGT”;

e) Está em causa a apreciação de uma questão de direito, precisamente a de saber se ao caso dos autos (aquisição de imóvel no valor de €200.000,00), tem aplicação o disposto no art.º 87º f) da LGT, posição defendida pela Fazenda Pública mas que não teve acolhimento na sentença recorrida;

f) A previsão normativa da alínea f) do artº. 87º da LGT consistiu em abarcar situações de fraude a evasão fiscal relevantes e relativamente às quais a Autoridade Tributária nada poderia fazer porque traduzíveis em valores inferiores ao que está pressuposto na aplicação da alínea d) do artº. 87º, que tem por referência os valores padrão estabelecidos no nº4 do artº 89º-A da LGT;

g) Salvo melhor entendimento, não fazendo a norma qualquer distinção entre bens móveis, imóveis, direitos ou outros, a alínea tem de aplicar-se a todas as situações nela enquadráveis, nomeadamente a situações de aquisição de imóveis por valor inferior a € 250.000,00 e como tal, não suscetível de lhe ser aplicada a alínea d) do artº. 87ºda LGT;

h) Foi intenção do legislador com a norma da alínea f) do artº. 87º da LGT abranger um conjunto de situações, nomeadamente aquisições de imóveis, que não estão incluídas nas manifestações de fortuna tipificadas nos nºs 1 e 4 do artº. 89-A da LGT mas que, objetivamente, se apresentam como sinais de riqueza ou de capacidade patrimonial em discrepância com os rendimentos declarados;

i) A questão a conhecer no presente recurso é a de saber se a Autoridade Tributária pode aplicar o regime do artº. 87º al. f) da LGT quando o valor dos imóveis não atingem € 250.000,00, sendo que, do nosso ponto de vista, é manifesto que sim; A sentença sob apreciação entendeu que não, uma vez que para os imóveis existe um regime especifico, sendo a alínea f) do citado artº 87º aplicável a situações diversas da aquisição de imóveis;

j) A Fazenda Pública não desconhece o conteúdo do Acórdão que baseou o sentido decisório (nº. 02347/11.1BEPRT de 14.03.2012, proferido pelo TCA Norte), contudo não se pode descurar a restante jurisprudência produzida sobre o tema em análise, mormente, a posição assumida nesta matéria pelo Supremo Tribunal Administrativo (STA) - Acórdãos emanados do STA e datados de 15.09.2010 e de 13.07.2011, proferidos nos processos nº 0660/2010 e 0614/11, respetivamente, com os quais concordamos inteiramente;

k) Mais, diga-se mesmo que a questão suscitada nos autos se encontra dirimida de forma cabal pelo Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo datado de 16.10.2013 e proferido no processo nº. 0882/12 a cuja fundamentação aderimos;

l) O Acórdão aludido subscreve posição contrária à que determinou a procedência destes autos, sumariamente nos seguintes termos “No que diz respeito a imóveis, não existe qualquer incompatibilidade entre o disposto nas alíneas d) e f), ambas do artº 87º da LGT.

Com efeito, sendo o valor de aquisição superior a 250.000,00 euros a Administração Tributária fica legitimada a realizar avaliação indireta ao abrigo da citada alínea d) e do artº 89º-A da LGT; sendo o valor de aquisição inferior aquele montante e verificando-se a situação prevista na alínea f) citada, a Administração Tributária pode realizar a avaliação indireta com fundamento nesta norma’;

m) Aliás, note-se que o Acórdão no qual assentou a decisão sindicada e que deu origem ao recurso por Oposição de Julgados nº. 0882/12 de 16.10.2013 anteriormente referenciado (emanado do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA) determinou a revogação do teor do Acórdão do TCA Norte nº. 02347/11.1 BEPRT invocado na sentença;

n) Em suma, ao contrário do raciocínio vertido na sentença recorrida, a Autoridade Tributária demonstrou que o sentido jurisprudencial vigente è de sentido contrário à decisão indicada, pois, no que concerne a imóveis, não existe qualquer incompatibilidade entre o disposto nas alíneas d) e f), ambas do artº 87º da LGT;

o) Porquanto, sendo o valor de aquisição superior a 250.000,00 euros a Autoridade Tributária fica legitimada a realizar avaliação indireta ao abrigo da citada alínea d) e do artº 89-A da LGT e caso o valor de aquisição seja inferior aquele montante e verificando-se a situação prevista na alínea f) citada, a Autoridade Tributária pode realizar a avaliação indireta com fundamento nesta norma;

p) O que redunda na conclusão de que a sentença sob apreciação fez uma errada interpretação e aplicação do disposto nos art.º 87º, f) e 89º-A nº. 5 e 87º, d) e nº. 1 e 4 do art.º 89º-A, ambos os preceitos da LGT e, ainda, do disposto nos art.º 8º da LGT e 103º nº2 e 104º da CRP.

Termos em que, concedendo-se provimento ao presente recurso, deve a decisão recorrida ser revogada, com as devidas consequências legais.

Não houve contra-alegações.

O Ministério Público, notificado pronunciou-se pelo provimento do recurso aderindo à fundamentação invocada nas alegações da recorrente.

Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

A) Os recorrentes foram objeto de uma ação de inspeção, levada a cabo pela Divisão de Inspeção Tributária II, iniciada em 02/09/2009 e finalizada em 27/11/2009, com incidência em IRS do ano de 2008.

B) No relatório contendo as conclusões da ação inspetiva a que alude a alínea A), cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido consta, designadamente o seguinte:

[...]

IV 2- MOTIVO E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS

De acordo com o disposto na al. f) do art. 87º da LGT, a avaliação indireta pode efetuar-se no caso da existência de uma divergência não justificada de, pelo menos, um terço entre os rendimentos declarados (Rendimento global - Deduções especificas) e o acréscimo de património do sujeito passivo no mesmo período de tributação.

No ano de 2008, o sujeito passivo A – A……… e o sujeito passivo B – B…….. adquiriram por escritura pública de compra e venda celebrada no dia 30-05-2008 no Cartório Notarial na Urbanização Mártir S. Sebastião, Bloco 2 em Lamego, um prédio urbano destinado a habitação, comércio ou indústria de cave, rés-do-chão, primeiro andar e sótão, sito no lugar de …….., freguesia de ….., concelho de São Pedro do Sul, sob o número trezentos e quarenta e três, da mesma freguesia, aí registado a favor da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Lamego e Castro Daire, C.R.L. pela inscrição G-Dois inscrito na matriz sob o artigo 573, com o valor patrimonial de 72.306,38 euros, anexo 1.

No ano de 2008 o sujeito passivo A e o sujeito passivo B declararam conjuntamente um rendimento coletável de 37.851,64 euros que é inferior a 1/3 do acréscimo do património nesse ano de 200.000,00/3 = > 66.666,67 > 37.851,64 = > 200.000,00-37.851,64 = 162.148,36.

Pelo que encontram-se, assim, reunidas, as condições legais de acordo com o nº 5 do artigo 89.º-A da LGT, para se proceder à fixação do rendimento tributável no montante de 162. 148,36 euros, o qual, de acordo com o n.º 3 do art. 9.º do CIRS, será considerado como rendimento da categoria G - incrementos patrimoniais.

O sujeito passivo A – A……….. foi notificado em 24/09/2009 na pessoa do seu representante fiscal C………., anexo 2, e o sujeito passivo B – B……… foi notificada em 24-09-2009, anexo 3; de um projeto de decisão de aplicação de métodos indiretos para determinação do rendimento sujeito a IRS na categoria G - Incrementos patrimoniais.

Na sequência dessa notificação, o sujeito passivo A – A……. e o sujeito passivo B – B…….. apresentaram em 06-10-2009 nesta Direção de Finanças através da advogada D…….. da sociedade de advogados E……. e associados, um documento através do qual exerceram o direito de audição, anexo 4, do projeto de decisão de avaliação indireta da matéria coletável e ao qual juntaram cópias dos seguintes documentos:

1 Procuração passada em 01 09 2009 pelo sujeito passivo A A……..à Drª D…….da E……. e Associados - Sociedade de Advogados RL, vide anexo 4;

2- Procuração passada em 08-09-2009 pelo sujeito B – B……… que constitui sua mandatária judicial a Drª F………, vide anexo 4;

3- Cópia da notificação do projeto de decisão da aplicação de métodos indiretos, vide anexo 4;

4- Declaração escrita para efeitos de manifestação expressa de autorização ou não autorização à administração tributária de acesso a informações e documentos bancárias, vide anexo 4;

5- Contrato promessa de compra e venda de 12-01-2004 celebrado entre o promitente vendedor a Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire CRL e o promitente — comprador Dr. A………, vide anexo 4;

6- Aviso de lançamento de uma nota de débito com o n. º 12000460341 de 25.000,00 euros datada de 12-01-2004 na conta de depósito à ordem n.º ………. titulada por A…….. da caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, vide anexo 4;

7- Aviso de lançamento de uma nota de débito com o nº 259000737350 de 175.000,00 euros datada de 15-09-2004 lançada na conta de depósitos à ordem n.º …….. titulada por A…… da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, vide anexo 4.

V- CRITÉRIOS DE CÁLCULO DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A MÉTODOS INDIRETOS

VI. - DEFINIÇÃO DE CONCEITOS

A- Sujeitos passivos

A avaliação indireta nos termos da al. f) do art. 87.ºda LGT só deverá ocorrer quando se trate de sujeitos passivos residentes nos termos do art. 16.º do CIRS, não sendo aplicável a não residentes ainda que com estabelecimento estável em território português.

E o sujeito passivo A – A……… é considerado residente para efeitos fiscais em território português, conforme se demonstra de seguida em termos de factuais e legais:

Nos termos do n.º 2 do art. 13.º do CIRS, existindo agregado familiar, o imposto é devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem, considerando-se como sujeitos passivos aqueles a quem incumbe a sua direção.

O sujeito passivo A………. embora tenha nomeado em 15-05-2006 o seu cônjuge B……… como seu representante fiscal em Portugal e depois tenha nomeado em 28-08-2009 a sua irmã C……… como seu representante fiscal em Portugal, sempre declarou em IRS como residente em território português nos termos do n.º 2 do art. 16.º do CIRS, ou seja, são sempre havidos como residentes em território português as pessoas que constituem o agregado familiar, desde que naquele resida qualquer das pessoas a quem incumbe e direção do mesmo.

E a condição de residente resultante da aplicação do disposto no n.º 2 do art. 16.º do CIRS, nunca foi afastada pelo sujeito passivo A, que parece não preencher o critério previsto na alínea a) do nº 1 do art. 16.º do CIRS, através da prova da inexistência de uma ligação entre a maior parte das suas atividades económicas e o território português, caso em que seria sujeito a tributação como não residente, relativamente aos rendimentos de que seja titular e que se considerem obtidos em território português nos termos do art. 18.ºdo CIRS.

Como não foram esses os factos, o sujeito passivo A é sempre havido como residente em termos fiscais no território português, pelo que o IRS incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território.

O n.º 2 do artº 16.º do CIRS consagra o princípio da atração da unidade familiar segundo o qual basta a residência em Portugal de um dos cônjuges para se presumirem residentes no nosso país todos os membros do agregado familiar. Este tipo de situações (a poder implicar que a condição de residente de um dos cônjuges se verifique quer relativamente a Portugal quer ao país onde um dos cônjuges esteve presente durante a maior parte do ano) é frequente: bastará pensar nos casos em que o marido emigra, permanecendo a mulher e os filhos no nosso país, tal como é o caso em questão.

[…]

D- Avaliação dá matéria Coletável

O montante a fixar, como rendimento tributável em sede de IRS, é qualificado como rendimento da categoria G - Incrementos Patrimoniais nos termos do n.º 5 do artº 89.º- A da LGT e é constituído pela diferença entre o acréscimo de património de 200.000,00 euros e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação de 37.851,64 euros (200.000,00-37.851,64 euros = 162.148,36 euros).

[…]

IX- DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÃO

[…]

Os sujeitos passivos exerceram o direito de audição prévia através de um documento com data de entrada nesta Direção de Finanças de Viseu em 06-10-2009, portanto, dentro do prazo dos 10 dias que lhes foi concedido, e que se resume de seguida, vide anexo 4:

A escritura pública de compra e venda do imóvel foi celebrada em 30-05-2008 na sequência de um contrato promessa celebrado em 12-01-2004 onde foi pago o sinal de 25.000,00 euros conforme lançamento de nota de débito na conta bancária de que é titular o sujeito passivo A……. na Caixa Geral de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire e os restantes 175.000,00 eros foram pagos em 15-09-2004 conforme lançamento de nota de débito na mesma conta bancária, tudo conforme melhor poderá ser confirmado pela Administração Tributária na escrita comercial e fiscal da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire.

Depois de uma síntese do direito de audição exercido pelos sujeitos passivos passa-se de seguida à respetiva análise:

1- Cópia do contrato promessa de compra a venda do prédio celebrado em 12-01-2004 tal como é referido no mesmo está associado a uma escritura pública de compra e venda do prédio a celebrar até 31-08-2004, vide anexo 4;

2- O sujeito passivo não prova o pagamento de nenhuma das quantias referidas no contrato promessa através da apresentação dos respetivos extratos bancários;

4- Não há registo da hipoteca do prédio na Conservatória do Registo Predial de São Pedro do Sul que é referida na cláusula oitava do contrato promessa, vide anexo 4.

5- A escritura de compra e venda do prédio que foi celebrada em 30-05-2008 não tem portanto qualquer relação com esse contrato promessa conforme se poderá verificar pelo conteúdo do mesmo e pela fotocópia não certificada de todas as inscrições em vigor e não em vigor (histórico) do registo predial, anexo 5;

6- É sobre o sujeito passivo que recai o ónus da prova quanto à veracidade dos rendimentos declarados e da origem dos recursos utilizados para a aquisição do prédio, onde se privilegia na apreciação da prova, a demonstração da origem e mobilização dos recursos financeiros através da apresentação dos extratos bancários que reflitam tais movimentos.

7- Os sujeitos passivos não fizeram prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados em 2008;

8- Os sujeitos passivos não provaram a origem dos recursos financeiros mobilizados para a aquisição do prédio em 2008;

9- Os sujeitos passivos não fizeram a demonstração da origem e mobilização dos recursos financeiros através da apresentação dos extratos bancários que reflitam tais movimentos.

9- Os sujeitos passivos também não provaram a existência de rendimentos não sujeitos a declaração do IRS que tornassem compreensível a aquisição do prédio.

10- Assim, mantêm-se a decisão de aplicação de métodos indiretos à matéria coletável de IRS do ano de 2008 no montante de 162.148,36 euros na categoria G — Incrementos patrimoniais.

[…]

C) Sobre o relatório contendo as conclusões da ação inspetiva referida em A) e B) supra recaiu despacho de concordância do Sr. Diretor de Finanças de Viseu, datado de 1 0/12/2009 — idem.

D) Através dos ofícios n.ºs 14051 e 14057, de 14/12/2009, endereçados às respetivas mandatárias judiciais, por correio registado com avisos de receção, assinados em 15/12/2009, os recorrentes foram notificados das correções efetuadas ao rendimento tributável, referente ao exercício de 2008 — idem.

E) O direito de audição prévia exercido pelos ora recorrentes, no decurso do procedimento inspetivo mencionado em A) e B) supra, consta do requerimento de fls. não numeradas do processo administrativo apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, destacando-se o seguinte:

[…]

1. - A escritura pública de compra e venda foi efetuada em 30.05.2008.

2. - Todavia, a mesma foi sequência do contrato promessa de compra e venda efetuado em 12.01.2004. (Doc. 2 Anexo).

3. - Tendo sido pago de sinal, a importância de 25.000,00 €, naquela data, de 12.01.2004. (Doc. 3 Anexo).

4. - Os restantes 175.000,00 € foram pagos em 15.09.2004. (Doc. 4 Anexo).

5. - Tudo conforme melhor poderá a Administração Tributária confirmar na escrita comercial e fiscal da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire.

6. - Pelo que, prestado este esclarecimento devido, entendemos que inexiste lugar a qualquer tributação indireta.

[…]

F) Do escrito particular intitulado “contrato promessa de compra e venda”, datado de 12/01/2004, consta, para além do mais, o seguinte:

[…]

PRIMEIROS OUTORGANTES: Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, CRL […] representada pelos seus Diretores ……… e ………. .

SEGUNDO OUTORGANTE: Dr. A……., casado [...]

Entre ambos os outorgantes é celebrado o presente Contrato Promessa de Compra e Venda que se regerá pelas Cláusulas seguintes:

CLÁUSULA PRIMEIRA: Os Primeiros Outorgantes são donos e legítimos proprietários do Prédio Urbano sito no Bairro de ………, freguesia de ………, concelho de São Pedro do Sul, inscrito na Matriz sob o art.º Nº 573 e descrito na Conservatória do Registo Predial de São Pedro do Sul sob o nº 00343/041090.

CLÁUSULA SEGUNDA: Pelo presente Contrato Promessa os Primeiros Outorgantes prometem vender, livre de qualquer ónus ou encargos, à Segunda Outorgante, que aceita comprar o Prédio Urbano descrito na Cláusula anterior.

CLÁUSULA TERCEIRA: O preço total do imóvel que ora se promete vender é de € 200.000,00 (duzentos mil escudos).

CLÁUSULA QUARTA: Nesta data, o Segundo Outorgante entrega a título de sinal e princípio de pagamento, a quantia de € 25.000,00 (vinte cinco mil euros).

CLÁUSULA QUINTA: O restante do preço, será pago em 6 (seis) prestações, sendo a primeira no montante no montante de € 25.000,00 (vinte e cinco mil euros), a entregar aos Primeiros Outorgantes até 31 de Agosto de 2004.

CLÁUSULA SEXTA: Até ao referido dia 31 de Agosto de 2004, será celebrada a competente escritura de compra e venda a favor do Segundo Outorgante ou de quem este indicar.

CLÁUSULA SÉTIMA: O preço em falta será pago por contração de um empréstimo feito pelos Primeiros Outorgantes ao Segundo Outorgante, no valor de € 150.000,00 (cento e cinquenta mil euros), que será pago em 5 (cinco) prestações semestrais de € 30.000,00 (trinta mil euros) cada uma, acrescida dos juros e demais despesas em vigor na data da concessão do mesmo para operações desta natureza.

CLÁUSULA OITAVA: Para garantia do referido empréstimo, o Segundo Outorgante constitui Hipoteca do prédio prometido vender aos Primeiros Outorgantes, que vigorará até integral pagamento da última prestação.

[...]

- cfr. fls. não numeradas do processo administrativo apenso aos autos.

G) Em 31/08/2004, os recorrentes celebraram com a Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, C.R.L., um acordo escrito intitulado “contrato de empréstimo”, do qual consta, designadamente, o seguinte:

[...]

PRIMEIRA

1. A CAIXA concede aos MUTUÁRIOS, por empréstimo, a quantia de € 150.000,00 (cento e cinquenta mil euros).

2. O empréstimo destina-se a aquisição do prédio urbano art Nº 573 da freguesia de ……

SEGUNDA

1. A quantia emprestada é utilizada, pelos MUTUÁRIOS, nos termos, para os fins e conforme as condições gerais e particulares constantes da proposta de crédito número, apresentada pelos MUTUÁRIOS à CAIXA em 25/08/2004, que fica anexa a este contrato, aqui se dando por integralmente reproduzida e dele fazendo parte integrante.

[...]

TERCEIRA

OS MUTUÁRIOS confessam ser solidariamente devedores à CAIXA da quantia mutuada, bem como dos juros que nos termos da proposta referida na cláusula anterior foram acordados, obrigando-se a pagar os montantes devidos nas datas e condições aí previstas.

QUARTA

Para reembolso da quantia mutuada e dos juros respetivos, os MUTUÁRIOS autorizam desde já a CAIXA debitar a sua conta de depósito à ordem número ………. de que aí são titulares, a qual se obrigam a ter, para tanto, devidamente provisionada.

[…]

NONA

1. Para garantia do cumprimento das obrigações e/ou responsabilidades assumidas no presente contrato, a CAIXA poderá em qualquer momento exigir aos MUTUÁRIOS, por uma ou mais vezes, a titulação por livrança em branco, avalizada ou não, da totalidade ou parte do saldo credor do empréstimo.

2. OS MUTUÁRIOS autorizam a CAIXA a preencher a referida livrança, quando e como entender, fixando-lhe a data, o vencimento, que poderá ser mesmo à vista, o montante do capital mutuado em dívida, respetivos juros e quaisquer outras despesas, sempre que deixem de cumprir as obrigações emergentes deste contrato de empréstimo.”

[...]

- cfr. fls. 337/340 dos autos.

H) Em 30/05/2008, por escritura pública intitulada “compra e venda”, lavrada no Cartório Notarial de Lamego do Notário ……….., a fls. 14/15 do livro de notas para escrituras diversas n.º 100 - E, em que intervieram, como primeiros outorgantes, ………. e ………., em representação da “Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Lamego e Castro Daire, C.R.L.” e, como segundo outorgante, A…….., aqui recorrente, da qual se extrai o seguinte:

[…]

E PELOS PRIMEIROS na referida qualidade FOI DITO:

Que pela presente escritura e pelo preço de DUZENTOS MIL EUROS, que a sua representada já recebeu, vendem ao segundo outorgante, o prédio urbano destinado a habitação, comércio ou indústria de cave, rés-do-chão, primeiro andar e sótão, sito no lugar de …….., freguesia de …….., concelho de São Pedro do Sul, descrito na Conservatória do Registo Predial de São Pedro do Sul, sob o número trezentos e quarenta e três, da mesma freguesia, aí registado a favor da vendedora pela inscrição G-Dois, inscrito na matriz sob o artigo 573, com o valor patrimonial de € 72.306,38 (IMT).

[…].

- cfr. processo administrativo não numerado apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.

1) Consta, entre o mais, da certidão emitida pela Conservatória do Registo Predial de Castro Daire, referente ao prédio urbano descrito sob o n.º 00343/041090, da freguesia de Castro Daire:

“[…] C-2 Ap. 10/04/06/96 — HIPOTECA VOLUNTÁRIA – a favor da Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire [...] para garantia do integral e pontual pagamento de: Todas e quaisquer responsabilidades ou obrigações, assumidas ou a assumir, seja qual for a sua natureza ou origem, quer derivem, designadamente, de letras, saques para aceite bancário, livranças, extratos de faturas, saldos devedores ou descobertos de contas de depósito à ordem ou de contas de qualquer natureza, prestações de fiança ou avales, empréstimos concedidos ou a conceder por qualquer forma, quer derivem de quaisquer outras operações ou títulos pela hipotecante ou por seus filhos G…….. e H…….. — para garantia de empréstimo em abertura de crédito — Valor: - limite do crédito: - 30.000.000$00 — Juro à taxa de 17,5 %, acrescida em caso de mora da sobretaxa de 4% ao ano, a título de cláusula penal — Despesas: 5.000.000$00— Montante Máximo: 54.350.000$00.

[…]

F- 1 Ap. 15/06/11/97 — PENHORA — efetuada em 23 de Setembro de 1997-para garantia da quantia exequenda de 34.034.660$00 — Exequente: Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, C.R.L, com sede na Rua da Misericórdia, em Castro Daire.

[...]

F- 2 Ap. 01/170498 PENHORA — efetuada em 24 de Março de 1998 — para garantia da quantia exequenda de 4.765.054$00 — Exequente: CAIXA DE CRÉDITO AGRÍCOLA MÚTUO DE SÃO PEDRO DO SUL, C.R.L., com sede no Edifício Jardim, Rua Serpa Pinto, em São Pedro do Sul. Abrange 3 prédios.

[…]

G- 2 AP. 02/2601/99 --AQUISIÇÃO - a favor da CAIXA DE CRÉDITO AGRÍCOLA MÚTUO DE CASTRO DAIRE, C.R.L -por venda judicial.

[…]

G- 2 AV. 1 — AP. 01/2008/08/11 — TRANSMISSÃO — a favor de CAIXA DE CRÉDITO AGRÍCOLA MÚTUO DE LAMEGO E CASTRO DAIRE, CRL, NIPC 500955859, com sede na Av. 5 de Outubro nº 73, em Lamego – por transferência de património resultante de fusão.

[...] - cfr. fls. 341/342 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.

J) Da nota de débito n.º 012000460341, referente à conta D.O. n.º ………., titulada pelo recorrente A…….., na Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, CRL, consta o seguinte:

- cfr. processo administrativo não numerado apenso aos autos.

K) Da nota de débito n.º 259000737350, referente à conta DO. n.º ………, titulada pelo recorrente A……., na Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, extrai-se o seguinte:

[…]

L) Do extrato da conta bancária n.º …….., titulada pelo recorrente A………, na Caixa de Crédito Agrícola Mútuo Beira Douro, CRL, do qual constam, entre outros, os seguintes movimentos:

Data Mov.Data valorDescritivoDébitoCrédito

12/01/200413/01/2004LIVRE 01200046034125.000,00

31/08/200430/08/2008UtilizaçãoEmpr. 56029681538150.000,00

15/09/200401/09/2004DIVERSOS 2590007373350175.000,00

- cfr. fls. 287 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.

M) Do documento intitulado “débitos/créditos contabilísticos”, contendo os lançamentos efetuados em conta titulada pela Caixa de Crédito Agrícola Mútuo, constante de fls. 315 dos autos, consta o seguinte:

N) Por escritura pública lavrada no dia 17/06/2005, a fls. 27, do livro de notas para escrituras diversas n.º 3 — E do Cartório Notarial de Lamego, a Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Lamego, CRL e a Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Castro Daire, CRL, procederam à fusão por incorporação desta Caixa naquela Caixa de Crédito Agrícola Mútuo de Lamego, CRL — cfr. fls. 263/268 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.

Factos não provados

Não se provaram os factos vertidos nos artigos 31º, 32.º e 35.º da petição de recurso.

Nada Mais se levou ao probatório.

Há agora que apreciar o recurso que vem dirigido a este Supremo Tribunal.

A questão colocada pela Fazenda Pública, e que foi apreciada na sentença recorrida, consiste em saber se o regime fiscal previsto no artigo 87º, al. f) da LGT -que define o modo pelo qual se realiza a avaliação indirecta no âmbito das manifestações de fortuna, cfr. arts. 87º, al. d) e 89º-A- pode ser aplicado pela AT quando esteja perante a aquisição de um imóvel de valor inferir a 250.000,00€, ou se, pelo contrário, este regime excepcional da avaliação indirecta, considerado na sua globalidade e com as especificidades legalmente previstas no tocante à aquisição de imóveis, só pode ser aplicado exclusivamente quando se esteja perante a aquisição de um imóvel de valor superior àquele expressamente indicado no ponto 1, do quadro constante do artigo 89º-A, n.º 4, ou seja, os referidos 250.000,00€.

Esta questão não é nova e já mereceu por parte deste Supremo Tribunal uma resposta contrária àquela que foi propugnada na sentença recorrida, tal como é devidamente alegado pela Fazenda Pública nas suas alegações de recurso.

Efectivamente no acórdão datado de 16/10/2013, recurso n.º 0882/12, deixou-se expressamente referido que, no que diz respeito a imóveis, não existe qualquer incompatibilidade entre o disposto nas alíneas d) e f), ambas do artº 87º da LGT. Com efeito, sendo o valor de aquisição superior a 250.000,00 euros a Administração Tributária fica legitimada a realizar avaliação indireta ao abrigo da citada alínea d) e do artº 89º-A da LGT; sendo o valor de aquisição inferior àquele montante e verificando-se a situação prevista na alínea f) citada, a Administração Tributária pode realizar a avaliação indireta com fundamento nesta norma.

O Supremo Tribunal para chegar a esta conclusão, expendeu a seguinte argumentação:

“…A fundamentação do acórdão recorrido assenta, como acima se referiu, e em resumo, na seguinte argumentação:

“Em suma, para a Administração Tributária, a al. f) do artigo 87º é uma espécie de «caldeirão» capaz de cobrir com o manto de legitimidade a atividade tributária por recurso a métodos indiretos sempre que esteja em causa uma «manifestação de fortuna» consubstanciada na aquisição de bens imóveis e o valor de aquisição destes seja inferior a € 250.000,00.

Naturalmente, não podemos perfilhar essa tese.

Não podemos, porque a mesma afronta ostensivamente a opção legislativa expressa no artº. 89º da LGT de cuja redação resulta claramente que o legislador só erigiu em facto tributário relevante em matéria de bens imóveis, os adquiridos por valor igual ou superior a € 250.000,00, e não qualquer aquisição de bens imóveis. E dizemos ostensivamente porquanto, como é obvio, se essa tivesse sido a intenção do legislador a mesma teria recebido um mínimo de acolhimento na letra da lei, o que não aconteceu, sendo certo que, não terá sido, seguramente, por a realidade posta ao legislador lhe colocar dificuldades acrescidas em termos de técnica legislativa já que até teria sido mais fácil estabelecer apenas o tipo de bem do que ainda sujeitar tal aquisição para efeitos de relevância fiscal a um determinado valor cuja fixação e acerto se revelam sempre de complexidade acrescida.

Não podemos porque a configuração ou admissibilidade dessa tese exigiria que presumíssemos que o legislador regulou na mesma lei duas vezes a mesma realidade, com critérios distintos de cálculo do rendimento coletável, sem qualquer justificação, o que contrariaria os princípios fundamentadores da atividade interpretativa, que impõem que se presuma que na elaboração da lei o legislador teve em consideração não só a unidade do sistema jurídico, como que soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (art. 9º do Código Civil).

Não podemos, por último, porque a aceitação dessa tese, para além de implicar a desconsideração dos princípios interpretativos citados, determinaria, face aos resultados incongruentes e injustos a que se chegaria, que tivesse que se entender que a al. f) do art. 87º da LGT é inconstitucional por o recurso a avaliação de métodos indiretos nos termos dessa disposição implicar tributar-se de forma mais gravosa um sujeito passivo que adquire um imóvel de valor inferior a € 250.000,00 do que um contribuinte que adquire um imóvel de valor superior a € 250.000,00”.

Ora, relativamente ao primeiro argumento, nada permite concluir o afastamento da avaliação indireta no caso de imóveis, verificando-se a situação prevista na alínea f) do artº 87º citado. Pelo contrário, representando a aquisição de um imóvel um acréscimo patrimonial e tendo sido o objetivo da alteração da lei evitar a fuga à evasão fiscal, a interpretação lógica a fazer da norma é exatamente no sentido de a mesma abranger qualquer situação, quer relativa a móveis, quer a imóveis (no caso, os de valor inferior a 250.000,00).

Relativamente ao segundo argumento, também não vemos por que motivo o legislador não poderia estabelecer determinado regime em função do valor. Assim, e concretamente quanto à aquisição de imóveis de valor superior a 250.000,00 o legislador entendeu ser de aplicar um regime específico. Quanto às aquisições de valor inferior o legislador entendeu aplicável o regime próprio de outras situações que a lei indica.

Relativamente ao terceiro argumento, é certo que, conforme reconhecido no próprio acórdão fundamento, a solução propugnada pelo recorrente pode gerar alguma incoerência.

Mas esta é, contudo, uma incoerência do sistema a que apenas por via legislativa, se assim o entender, o legislador poderá pôr termo.

E, conforme referem Leite de Campos e outros – LGT Anotada e Comentada, 4ª edição, 2012, pág. 761, tal incoerência “explica-se pelo facto de nas situações referidas de utilização de métodos indirectos a determinação da matéria tributável através de presunções ser feita com uma margem de segurança considerável, particularmente nos casos indicados no nº 4 do artº 89º-A: os valores aí indicados para os vários índices de rendimento não o são porque se presuma que esses sejam os valores reais dos rendimentos obtidos, mas sim porque são valores de rendimentos que se entende serem suficientemente reduzidos, em face dos índices, para não poder haver dúvidas de que pelos menos esses foram obtidos.

Por outro lado, se uma situação se enquadrar no nº 4 do artº 89º-A, mas também preencher a hipótese da alínea f) do nº 1 do artº. 87º, não há qualquer obstáculo a que a administração tributária opte por aplicar este último regime”.

X.2. Pelo que ficou dito e acompanhando as alegações do recorrente podemos então concluir o seguinte:

O que está essencialmente em causa nas sucessivas alterações do artº. 87º da LGT, é uma constante preocupação de reforço da luta contra a fraude e evasão fiscal, com a identificação e perseguição, através do método de tributação indireta, de situações indiciadoras de capacidade contributiva em desconformidade com a declarada, independentemente do facto típico gerador dessa capacidade e da qualificação dos rendimentos quanto à fonte.

Deste modo, o aditamento da alínea f) ao artº. 87º da LGT, teve em vista legitimar a Administração Tributária a realizar fixações por métodos indiretos do rendimento tributável, tendo em conta que a alínea d) do artº. 87º da LGT só é aplicável desde que, para além dos restantes requisitos, o valor de aquisição seja superior a determinado montante, pelo que o normativo da alínea f) do artº. 87º da LGT visou abarcar situações de fraude e evasão fiscal relevantes e relativamente às quais a Administração Tributária nada poderia fazer porque traduzíveis em valores inferiores ao que está pressuposto na aplicação da alínea d) do artº. 87º.

Não fazendo a norma qualquer distinção entre bens móveis e imóveis ou direitos, a alínea tem de aplicar-se a todas as situações nela enquadráveis, nomeadamente a situações de aquisição de imóveis por valor inferior a € 250.000,00 e como tal, não suscetível de lhe ser aplicada a alínea d) do artº. 87º da LGT.

Os indícios de capacidade contributiva em discrepância com o rendimento declarado, abrangidos pela previsão da alínea f) do artº. 87º da LGT, são considerados independentemente do facto típico gerador dessa capacidade.

No caso da capacidade patrimonial exibida pelo ato de aquisição de um imóvel, o que é relevante para se aferir da mesma, não é o valor de aquisição do imóvel em si, mas a diferença não justificada de pelo menos um terço entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património evidenciado com a referida aquisição.

X.3. Foi este também o entendimento a que se chegou no acórdão deste STA de 15.09.2010 – Processo nº 0660/10.

Não existem, razões de facto ou de direito para se adotar entendimento diverso, sendo certo que hoje esta questão não reveste já interesse jurídico, dada a alteração da citada alínea f) operada pela Lei nº 94/2009, de 1 de Setembro e o aditamento do nº 2 deste artigo pela Lei nº 64-A/2008, de 31 de Dezembro.

XI. Dado que a recorrida, nas conclusões das suas contra-alegações e em defesa do acórdão recorrido vem invocar que entendimento contrário viola princípios constitucionais, cabe apreciar esta matéria.

XI.1. Refere a recorrida que a citada alínea f) do artº 87º da LGT viola o Principio da Legalidade, pois a abertura da norma, assente em conceitos indeterminados – “acréscimo patrimonial ou consumo evidenciado” - viola o princípio da tipicidade das normas fiscais.

Ora, com o devido respeito, o conceito de créscimo patrimonial é facilmente apreensível nele cabendo a aquisição de um bem imóvel, pelo que não vemos em que a nossa interpretação viole o princípio da legalidade, já que a mesma se baseia precisamente na lei, sua letra e seu espírito.

Portanto, a interpretação exposta e seguida, tem, em nosso entendimento, pleno cabimento na norma em causa, pelo que não consideramos violado o princípio invocado.

XI.2. A recorrida invoca também violação do Principio da Capacidade Contributiva, dado que no caso em apreço à Alegante é imputada a totalidade do valor do imóvel [€ 90.000,00], ao passo que se o bem em causa tivesse o valor de € 250.000,00 o rendimento [padrão] a imputar seria de € 50.000,00.

Ora, como refere o recorrido, no caso da capacidade patrimonial exibida pelo ato de aquisição de um imóvel, o que é relevante para se aferir da mesma, não é o valor de aquisição do imóvel em si, mas a diferença não justificada de pelo menos um terço entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património evidenciado com a referida aquisição.

Por isso, a eventual incongruência apontada e já também acima referida, nada tem a ver com a capacidade contributiva.

XI.3. Relativamente à apontada violação do princípio da igualdade, refere a recorrida que ele resultaria de se dar tratamento diferente a situações juridicamente idênticas e para o qual não existe nenhum fundamento jurídico válido.

Pensamos que o que a recorrida quer dizer se refere a aquisições superiores e inferiores a 250.000,00 euros. No entanto, parece-nos que só se poderia falar em violação do princípio da igualdade se houvesse tratamento distinto em situações incluídas na mesma alínea. Enquadrando-se as situações em alíneas diferentes – alínea d) ou alínea f) – já não poderemos falar em situações juridicamente idênticas com distinto tratamento, pois este depende de pressupostos diversos.

XI.4. Finalmente a recorrida invoca a violação do Princípio da Progressividade Tributária pois tendo em conta que o rendimento padrão à luz do artº. 89º-A é de 20% sobre o valor do imóvel e o acréscimo a imputar ao abrigo da alínea f) do artº. 87º é de 100%, a aplicação desta regra determina uma solução regressiva de tributação.

Ora, a progressividade tributária resulta da existência de diferentes taxas de tributação, aumentando estas à medida que aumenta o rendimento. No caso concreto, estamos perante avaliação indireta e não perante tributação progressiva, sendo irrelevante para este efeito, que os valores resultantes da avaliação sejam diversos consoante feita pela alínea d) ou pela alínea f) do citado artº 87º da LGT.

Quer dizer, a matéria tributável pode divergir, mas a taxa não resulta daquela norma, pelo que não se pode afirmar existir progressividade tributária. Aliás, a ser assim, segundo o acórdão recorrido, até a taxa seria degressiva já que se afirma que a avaliação será maior nos casos de aquisição de imóveis inferiores a 250.000,00 euros.

Entendemos, por isso, que também este princípio não se mostra violado…”.

Podemos, assim, concluir que na sentença recorrida se adoptou uma interpretação dos preceitos legais, aplicáveis à concreta situação dos autos, diametralmente oposta àquela que havia sido adoptada por este Supremo Tribunal.

Se bem atentarmos na sentença recorrida, os argumentos aí expendidos, para concluir pela procedência dos presentes autos, não são seus, isto é, fundou-se numa decisão do TCA Norte proferida no recurso n.º 02347/11.1BEPRT, datada de 14/03/2012, tendo-se reproduzido os argumentos constantes desse acórdão.

Acontece, porém, que este acórdão do TCA Norte havia sido expressamente revogado, precisamente, pelo acórdão do Pleno da secção Tributária deste Supremo Tribunal, a que anteriormente se fez referência, pelo que, quando foi proferida a sentença recorrida (em 30/05/2014) já o mesmo havia desaparecido da ordem jurídica.

Impõe-nos o artigo 8º, n.º 3 do Código Civil que, nas decisões que proferir, o julgador terá em consideração todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito.

No caso concreto, sendo o mesmo análogo àquele que estava em discussão no acórdão deste Supremo Tribunal (proferido em recurso por oposição de acórdãos) que veio a revogar o acórdão do TCA Norte citado na sentença recorrida, não se vê, agora, razões substanciais que nos possam conduzir a diferente interpretação das concretas normas jurídicas em apreciação.

Na verdade, aos tribunais, e em particular ao Supremo Tribunal, impõe-se uma função uniformizadora da jurisprudência – ainda que sem o carácter vinculativo próprio de tais decisões – de modo a que se assegure a igualdade de tratamento dos interessados que recorrem ao Tribunal. E assim sendo, como já anteriormente se disse, não se vislumbrando agora razões de relevo que exijam que ao caso concreto se dê uma solução diferente, manter-se-á a jurisprudência anteriormente firmada sobre esta mesma questão, impondo-se, consequentemente, a revogação da decisão recorrida e a improcedência da questão de direito apreciada na sentença.

Uma vez que nos presentes autos ainda haviam sido suscitadas mais duas questões pelos recorridos, (i) a do vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de facto e (ii) da errónea quantificação do rendimento tributável, sendo certo que as mesmas se prendem com a apreciação da factualidade concreta apurada e que não chegaram a ser conhecidas por se ter entendido que o seu conhecimento havia ficado prejudicado pela solução dada à questão apreciada, impõe-se, agora, que os presentes autos desçam ao Tribunal a quo para que as mesmas aí sejam apreciadas.

Nestes termos, e pelo exposto, concede-se provimento ao recurso e, em consequência:

-revoga-se a sentença recorrida;

-julga-se improcedente a questão apreciada neste acórdão;

-ordena-se a baixa dos autos ao tribunal a quo, para que aí sejam apreciadas as questões cujo conhecimento se julgou prejudicado.

Sem custas.

D. N.

Lisboa, 24 de Setembro de 2014. – Aragão Seia (relator) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes.