02984/09 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. A não entrega ao Estado do imposto cobrado aos seus clientes, quando a mesma não constitua crime, constitui a contra-ordenação p.p. no art.º 114.º do RGIT, que não no art.º 119.º do mesmo diploma, prevista para as meras inexactidões ou omissões nas declarações;

2. A possibilidade da não aplicação de qualquer coima ao abrigo do disposto no art.º 32.º do RGIT, tal como anteriormente do art.º 116.º da LGT, dependia do preenchimento cumulativo dos respectivos pressupostos, onde desde logo se exigia que da prática da infracção não tenha ocasionado prejuízo efectivo à receita fiscal;

3. Consistindo a infracção na falta da entrega nos cofres do Estado do IVA cobrado aos seus clientes, tal infracção causa prejuízo efectivo, encontrando-se tal infracção fora do campo de aplicação de tal norma;

3. Tendo a arguida reconhecido a sua responsabilidade pelo cometimento da infracção, tendo regularizado a situação em falta e pago o imposto devido antes da prolação da decisão no processo de contra-ordenação, pode beneficiar da atenuação especial da coima prevista no art.º 32.º n.º2 do RGIT.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:

A. O Relatório.

1. Universidade ……………………, identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa - 4.ª Unidade Orgânica - que negou provimento ao recurso interposto da decisão que lhe aplicou a coima de € 11.837,00, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

I) Padece a sentença sob recurso de erro na decisão sobre a matéria de facto, desde logo, porque na fundamentação factual da sentença, não foram considerados quaisquer dos factos alegados pela RECORRENTE ou quaisquer dos documentos juntos aos autos, impondo tanto a sua análise, como as regras de experiência comum e o princípio "in dubio pro reo”, decisão diversa da que foi proferida pelo Tribunal a quo;

II) Em primeiro lugar, decorre dos autos, nomeadamente do processo administrativo e do documento n.º 4 junto à impugnação judicial, que a RECORRENTE apresentou a declaração periódica mensal, referente ao mês de Dezembro de 2001, em 11 de Fevereiro de 2002, ou seja, dentro prazo legal, tendo procedido ao pagamento do imposto liquidado;

III) Acresce que não foi sequer considerado o lapso na liquidação do imposto aquando da emissão da declaração periódica nem, tão pouco, os motivos alegados pela RECORRENTE para justificar tal erro, constantes da defesa escrita e da impugnação judicial apresentadas;

IV) A RECORRENTE, por lapso involuntário dos seus serviços contabilísticos motivado pela introdução da moeda Euro, ao preencher o Quadro 22 da declaração periódica, referente ao imposto a deduzir, inscreveu um valor superior ao do imposto realmente suportado;

V) Nesta época, este tipo de lapsos foram muito comuns, na medida em que os operadores económicos se encontravam em fase de habituação à nova moeda, depois de largas dezenas de anos a utilizar o escudo. Tal constatação decorre das próprias regras de experiência comum;

­ VI) Assim que o lapso foi detectado pela contabilidade foi imediatamente apresentada a declaração de substituição e pago espontaneamente o imposto posteriormente liquidado;

VII) Por outro lado, não corresponde à verdade que tenha existido um prejuízo efectivo para a Fazenda Pública, no montante referido (ponto 7 dos "factos provados”), já que o mesmo foi depositado nos cofres do Estado, servindo os respectivos juros como compensação da dilação no pagamento.

VIII) Entende-se que a decisão sobre a matéria de facto deve ser alterada em conformidade, eliminando-se os pontos 6. e 7., passando a constar da mesma os seguintes factos:

- A RECORRENTE apresentou a declaração periódica mensal, referente ao mês de Dezembro de 2001, em 11 de Fevereiro de 2002, tendo procedido ao pagamento do imposto aí liquidado;

- A inexactidão constante da declaração de fls..., e que originou a necessidade de emissão de declaração de substituição, deveu-se a um lapso involuntário dos serviços da contabilidade da RECORRENTE, que não procederam à conversão para Euros do valor de algumas facturas que ainda se encontravam em Escudos;

- Foi inscrito o montante de € 58.600,77, quando devia ter sido o de € 6.378,87, ou seja, foi deduzido no imposto a pagar o valor de € 52.221,90 a mais;

- Tal lapso verificou-se no segundo mês de circulação da moeda Euro.

IX) Por outro lado, a verificar-se a prática de qualquer contra-ordenação, sempre seria aquela que se encontra prevista no artigo 119.º do RGIT, já que se está perante uma inexactidão praticada numa declaração tributária, e não a do artigo 114.º, n.º 2, do RGIT, como entendeu o Tribunal a quo;

X) Por fim, entende a RECORRENTE que se encontram preenchidos os três pressupostos cumulativos de aplicação do artigo 32.º do RGIT, a saber, i) a prática da infracção não ocasionar prejuízo efectivo à receita tributária, ii) estar regularizada a falta cometida, e iii) a falta revelar um diminuto grau de culpa.

XII) Não sendo requisito de aplicação do instituto da dispensa da coima, a existência de antecedentes contra ordenacionais, como defende o Tribunal a quo.

XIII) De qualquer forma, e atenta a regularização da falta levada a cabo espontaneamente pela RECORRENTE assim que detectou o lapso, sempre seria de aplicar a atenuação especial da coima prevista no artigo 32.º, n.º 2, do RGIT.

Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, revogando-se, em conformidade, a decisão recorrida, assim se fazendo

JUSTIÇA!

Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

Também o Exmo Procurador da República junto do Tribunal “a quo” veio apresentar as suas alegações e nestas as respectivas conclusões, as quais igualmente na íntegr se reproduzem:

A) A matéria de facto constante da douta sentença recorrida encontra-se correctamente fixada, inexistindo factos a eliminar ou a aditar;

B) Mostra-se comprovado que o tributo devido não foi integralmente pago, por negligência, no prazo legal;

C) O não pagamento, a título negligente, de modo integral do tributo devido, no prazo legal, constitui a contra-ordenação p. e p. pelo n° 2, do art. 114°, do RGIT;

D) De acordo com a doutrina e conforme jurisprudência maioritária, constitui entendimento firme aquele que defende que o não pagamento integral da prestação tributária, no momento legalmente previsto, apesar do seu posterior pagamento acrescido de juros compensatórios, causa efectivo prejuízo à receita tributária;

E) Assim, por, na situação dos autos, não estarem reunidos todos os pressupostos de verificação cumulativa, a que se refere o art. 32°, do RGIT , não pode ocorrer dispensa de coima;

F) A douta sentença recorrida fez uma correcta interpretação e aplicação da lei, não tendo violado qualquer normativo.

Nestes termos e nos mais de direito que Vexas., doutamente, suprirão, deve o recurso ser ju1gado improcedente, por falta de apoio legal, mantendo-se a sentença recorrida, como é de

LEI

A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, por a sentença recorrida ter feito uma correcta apreciação da prova existente nos autos e uma correcta apreciação dos preceitos legais que fundamentam a decisão.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Juízes Adjuntos.

B. A fundamentação.

2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se deve ser alterada a matéria constante no probatório da decisão recorrida no sentido proposto pela ora recorrente; Se a infracção não deve ser subsumível à norma do art.º 114.º mas sim do art.º 119.º, ambas do RGIT; Se se verificam os pressupostos para a dispensa da coima; E se se verificam os pressupostos para a atenuação especial da mesma coima.

3. A matéria de facto.

Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:

1- No dia 25/4/2003, quando se encontrava no exercício das suas funções, um funcionário da Administração Fiscal, verificou pessoal e directamente que a Universidade Católica Portuguesa, com sede em Lisboa, e área de competência deste Tribunal, enquadrada em I.V.A. no regime normal com periodicidade mensal, não entregou a declaração, não efectuou o pagamento do imposto sobre o valor acrescentado, previamente liquidado nos termos da lei, relativo ao mês de Dezembro de 2001 e no montante de € 50.158,57 (cinquenta mil cento e cinquenta e oito euros e cinquenta e sete cêntimos), cujo termo final de cumprimento da obrigação ocorreu no pretérito dia 11/2/2002, tudo conforme auto de notícia de fls.4 e 5 do processo, o qual se dá aqui por integralmente reproduzido;

2- O auto de notícia mencionado no nº.1 deu origem ao presente processo de contra-ordenação fiscal, cuja parte administrativa correu seus termos no 12°. Serviço de Finanças de Lisboa (cfr. capa do processo administrativo);

3- No âmbito da qual, em 9/12/2003, o arguido foi notificado nos termos e para os efeitos do artº.70, do R.G.I.T., tendo apresentado a defesa constante do requerimento junto a fls.7 dos presentes autos o qual se dá aqui por integralmente reproduzido, no mesmo pedindo o pagamento voluntário da coima (cfr. fls. 6 e verso dos autos);

4- Em 17/5/2005, através de despacho do Director de Finanças, exarado a fls. 38 a 45 dos autos e que se dá aqui por integralmente reproduzido, foi aplicada coima ao arguido no montante de € 11.837,00 (onze mil oitocentos e trinta e sete euros), devido à prática da contra-ordenação negligente identificada no nº.1 supra, é p.p. nos art.ºs 26, nº.1, e 40, nº.1, al. a), do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (C.I.V.A.), e 26, nº.4, e 114, nº.2, do R.G.I.T., decisão que lhe foi comunicada em 1/6/2005 (cfr. fls. 46 e verso dos presentes autos);

5- Em 20/6/2005, deu entrada no 12°. Serviço de Finanças de Lisboa o recurso da decisão de aplicação de coimas interposto pelo arguido e que deu origem ao presente processo (cfr. data de entrada aposta a fls. 47 dos autos);

6- Os representantes da arguida agiram de forma negligente e sem o cuidado devido, não levando em consideração o regime legal, para efeitos de I.V.A., relativo às operações efectuadas no exercício da sua actividade;

7- Da conduta do arguido resultou efectivo prejuízo para a Fazenda Nacional (expresso no montante de imposto liquidado e não entregue nos cofres do Estado no tempo e lugar devidos - € 50.158,57);

8- Consta dos autos que o arguido se encontra indiciado da prática de outras infracções ao disposto no regime declarativo e de pagamento do I.V.A. (cfr. quadro 2 constante da informação anexa ao auto de notícia e junta a fls.5 do processo);

9- Em 10/9/2002, o arguido apresentou uma declaração de substituição na qual apurou e procedeu ao pagamento das quantias ainda devidas ao Estado e relativamente ao mesmo ciclo de Dezembro de 2001, no montante de € 50.158,57 (cfr. documento junto a fls. 24 dos autos; quadro 4 constante da informação anexa ao auto de notícia e junta a fls.5 do processo).

X

Factos não Provados

Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da acusação do Digno Magistrado do M. P. e dos alegados pelo recorrente, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita, nomeadamente que o arguido tenha efectuado o pagamento do montante de I.V.A. identificado no nº.1 da matéria de facto provada no tempo e lugar devidos.

X

Motivação da Decisão de Facto

A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.

O Tribunal levou, igualmente, em consideração o princípio "in dubio pro reo" relativo à análise da prova produzida e decisão da mesma (cfr. art.º 32, nº.2, da Constituição; ac. S.T.J. 17/12/80, B.M.J. 302, pág.229; Eduardo Correia, Direito Criminal, I, Almedina, 1971, pág.150 e seg.).

4. Para negar provimento ao recurso judicial interposto contra a decisão que aplicou à arguida a coima em causa, considerou o M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que esta praticou uma contra-ordenação negligente p. p. nos art.ºs 26.º, n.º1 e 40.º, n.º1 a) do CIVA, 114.º, n.º2 e 26.º, n.º4 do RGIT, que a decisão que aplicou a coima contém todos os elementos legais, que não é caso para a dispensa de coima e nem para a atenuação especial da sua medida.

Para a recorrente de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso contra parte desta fundamentação se vem insurgir, para além de vir invocar ter entregue a declaração periódica dentro do respectivo prazo (11.2.2002), que se deveu a mero lapso a inscrição de valor de IVA a deduzir de montante superior ao legal, face à então alteração da moeda de escudos para euros, lapso que imediatamente foi corrigido logo que detectado, não existir prejuízo efectivo para a Fazenda Pública do pagamento atrasado do IVA face aos juros pagos, que a existir infracção ela seria a do art.º 119.º que não a do art.º 114.º, n.º2, ambos do RGIT, que reúne os requisitos para a isenção de coima ou, quando assim se não entender, para sua atenuação especial, para além da pretendida alteração da matéria fixada no probatório da sentença recorrida.

Vejamos então.

Quanto à pretendida alteração à matéria de facto fixada no probatório da decisão recorrida, quanto aos dois pontos que a mesma pretende que dele sejam retirados – pontos 6. e 7. – entendemos assistir-lhe razão, porque se trata de matéria conclusiva e até de direito, não sendo por isso de figurar no mesmo, já que a imputação subjectiva da mesma infracção a título de negligência à arguida, há-de resultar das concretas circunstâncias materiais em que a mesma ocorreu, designadamente se a mesma podia ter agido de acordo com as normas legais que nessa matéria se lhe impõe, se agiu em estado de exclusão da ilicitude ou de desculpação, bem assim como quanto ao prejuízo efectivo para a realização dos projectos previstos no Orçamento do Estado com a não entrega, atempada, das receitas previstas e a que legalmente o Estado tinha direito, matéria a ser diriminada em função do direito aplicável, não sendo a mesma, também de figurar no probatório da decisão, assim se retirando do probatório os dois pontos em causa – 6. e 7.

Quanto ao facto de a ora arguida ter apresentado em tempo a sua declaração periódica relativa ao IVA do período de 12/2001, é matéria que desinteressa para a solução do presente recurso, sabido que não lhe foi imputada tal falta de entrega, mas sim a falta de entrega de tal declaração com o montante do imposto correctamente apurado, o que não aconteceu com a que então entregou, em que efectuou uma dedução superior à devida em € 50.158,57, como não se encontra em causa nos autos, e que só em 10.9.2002 veio a entregar a declaração substitutiva com esse imposto correctamente apurado – cfr. declaração de substituição de fls 21 dos autos, de novo a fls 78, inf. de fls 32 dos autos e matéria do ponto 9. do probatório.

Quanto à matéria relativa ao lapso involuntário no preenchimento da dita declaração periódica relativa ao mesmo período de imposto, foi matéria sobre que nenhuma prova foi produzida, quer constituída quer constituenda, já que nenhuma testemunha foi arrolada para o efeito, pelo que inexiste prova directa das razões ou motivos por que tal divergência ocorreu no preenchimento dessa declaração, não podendo a mesma ser levada ao probatório fixado, como também não o deve ser a restante matéria invocada por ser meramente conclusiva e sempre poder ser, se necessário, trazida à colação na decisão a proferir a extrair da matéria de facto já fixada.

É assim, de atender em parte, a pretendida alteração da matéria de facto fixada no probatório, dele se eliminando a dos seus pontos 6. e 7.

No despacho que aplicou a coima foi entendido que tal infracção era prevista e punida nos art.ºs 40.º, n.º1 a) e 26.º, n.º1 do CIVA e 114.º, n.º2 e 26.º n.º4 do RGIT, subsunção jurídica que a decisão recorrida manteve.

No presente recurso pretende a ora recorrente que tal infracção antes deve ser subsumível à norma do art.º 119.º do mesmo RGIT, por nos encontrarmos perante uma inexactidão praticada numa declaração tributária.

Dispõe a norma do art.º 119.º do RGIT:

1- As omissões ou inexactidões relativas à situação tributária que não constituam fraude fiscal nem contra-ordenação prevista no artigo anterior, praticadas nas declarações, bem como nos documentos comprovativos dos factos, valores ou situações delas constantes, incluindo as praticadas nos livros de contabilidade e escrituração, nos documentos de transporte ou outros que legalmente os possam substituir ou noutros documentos fiscalmente relevantes que devam ser mantidos, apresentados ou exibidos, são puníveis como coima de € 250 a € 15000.

E a do art.º 114.º do mesmo RGIT:

1- A não entrega, total ou parcial, pelo período até 90 dias, ou por período superior, desde que os factos não constituam crime, ao credor tributário, da prestação tributária deduzida nos termos da lei é punível com coima variável entre o valor da prestação em falta e o seu dobro, sem que possa ultrapassar o limite máximo abstractamente estabelecido.

Por uma leitura minimamente atenta da redacção destas duas normas, facilmente se constata que na norma do art.º 114.º do RGIT não se está perante uma mera inexactidão ou incorrecção das declarações, com ou sem entrega de imposto, mas antes numa não entrega ao Estado de prestação tributária que o sujeito passivo do imposto deduziu mas não entregou nos cofres do Estado, como se lhe impunha, sendo esta não entrega o seu elemento principal, bem se podendo falar que tal norma se encontra especialmente talhada para os casos de indevida dedução do IVA pelo contribuinte, ou de retenção do imposto semelhante, constituindo uma norma especial face à do art.º 119.º, pelo menos para aqueles casos em que existe imposto em falta, sendo por isso no caso, aquela a aplicar que não esta, como bem se decidiu na decisão recorrida.

A situação fáctica subsumível à norma do art.º 116.º da LGT (1)e hoje do art.º 32.º do RGIT, que previa a possibilidade de não aplicação de qualquer coima, desde que se verifiquem os requisitos aí previstos, e os quais são de verificação cumulativa, desde logo, pressupõe, que a prática da infracção não cause, prejuízo efectivo para a receita fiscal, o que não acontece no caso.

Na verdade, como bem se salienta na decisão recorrida, a falta de entrega ao Estado em tempo, do IVA cobrado aos seus clientes, que assim lhe não pertencia, mas ao Estado, causa necessariamente, prejuízo efectivo para a arrecadação da receita fiscal, só podendo tal mecanismo ser aplicado à violação dos deveres de cooperação que não ponham em causa a receita fiscal, como expende António Lima Guerreiro, in LGT anotada, Rei dos Livros, pág. 446, em anotação ao art.º 116.º e constitui jurisprudência deste Tribunal(2).

Esta norma é aliás, de semelhante conteúdo à do art.º 21.º do RJIFNA aprovado pelo Dec-Lei n.º 20.º-A/90, de 15 de Janeiro, quer na sua redacção inicial, quer na introduzida pelo Dec-Lei 394/93, de 24 de Novembro, em que igualmente permitia o afastamento excepcional da aplicação das coimas, desde que se verificassem os requisitos ali previstos, e semelhantes aos acima descritos referidos, depois, no art.º 116.º da LGT, como bem se expende no acórdão deste Tribunal n.º 6 857/02, de 26.11.2002, para cuja decisão com mais ampla fundamentação se remete.

Tal falta oportuna da entrega do imposto cobrado, causa, necessariamente, prejuízo na execução da despesa orçamentada por parte do Estado, não podendo este dispôr pontualmente dos meios financeiros necessários à execução do seu orçamento, desta forma podendo comprometer a respectiva execução das políticas definidas no mesmo, pelo que não pode beneficiar do regime previsto no art.º 116.º da LGT, ora constante no art.º 32.º n.º1 do RGIT, desta forma improcedendo a matéria das conclusões atinentes a tal questão.

Quanto à pretendida aplicação do n.º2 do mesmo art.º 32.º do RGIT, e atenuar-se especialmente a coima, na realidade, pela matéria constante do ponto 9. do probatório, que aliás não se encontra controvertida nos autos, desde logo como se vê do despacho que lhe aplicou a coima de fls 40 e segs dos autos, dela se vê que a ora recorrente veio a pagar cerca de sete meses mais tarde a parte do IVA que deixara oportunamente de remeter para os cofres do Estado com a respectiva declaração periódica, em tempo remetida, onde o mesmo foi auto-liquidado, nada se provando o porquê desse errado apuramento do imposto, não se tendo provado que não poderia ter actuado de acordo com as normas legais que lhe impõem o envio do pagamento do imposto devidamente apurado com a respectiva declaração periódica de IVA, tal infracção tem de lhe ser imputada a título negligente como foi, por também não se ter provado nenhuma causa de exclusão da ilicitude ou de desculpação para assim ter agido.

Perante aquele circunstancialismo provado, de a arguida ter reconhecido a sua responsabilidade e ter vindo regularizar a situação tributária atinente antes da decisão do processo de contra-ordenação, autoriza sim, que a coima seja especialmente atenuada nos termos do n.º2 do citado art.º 32.º do RGIT, com os seus limites máximo e mínimo reduzidos a metade, que assim ficam reduzidos a € 15.000,00 e 5.015,85, respectivamente – art.ºs 24.º, 26.º n.ºs 1 b) e 4, 114.º n.º2 do RGIT e 18.º n.º3 do RGCO.

Tendo em conta tal pagamento do imposto, cujo atraso de cerca de sete meses se desconhece por que foi motivado, que a culpa da arguida não se pode considerar leve, dando-se notícia que já praticara por onze vezes o mesmo tipo de ilícito, que neste âmbito é premente a necessidade de prevenção geral como meio de contrariar idênticas faltas por parte outros obrigados fiscais, a medida da coima deve ser fixada acima do seu limite mínimo, perto do ponto médio da diferença entre o mínimo e o máximo, pelo que se fixa a mesma em € 8.500,00, nesta medida se concedendo parcial provimento ao recurso judicial.

Procede assim o recurso judicial, em parte, sendo de revogar a decisão recorrida que lhe manteve a coima de € 11.837,00 para a ora cominada.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se, em conceder parcial provimento ao recurso jurisdicional e, em consequência, em fixar a coima em € 8.500,00.

Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça em duas UCs.

Lisboa, 7 de Julho de 2009

EUGÉNIO SEQUEIRA

MAGDA GERALDES

JOSÉ CORREIA

(1) Esta norma bem como todo o Título V, capítulo I, Das infracções fiscais, art.ºs 106.º a 120.º, foi expressamente revogado pela Lei n.º 15/2001, de 5 de Junho, pelo se art.º 2.º, alínea g), com entrada em vigor em 6.7.2001.

(2) Como se pode ver do acórdão de 26.11.2002, recurso n.º 6857/02 e de 18.11.2003, recurso n.º 562/03, este tendo como relator o do presente.