0574/18.0BESNT - Supremo Tribunal Administrativo

I- A “contrapartida anual” prevista no Decreto-Lei n.º 275/2001, de 17/10, reconduz-se a uma prestação de natureza patrimonial.

II- O Decreto-Lei n.º 422/89, de 2 de Dezembro (“Lei do Jogo”), bem como o Decreto-Lei n.º 275/2001, de 17/10, não enfermam de inconstitucionalidade orgânica e/ou material, e por violação de vários princípios constitucionais.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I. Relatório

I.1. A…………….., S.A, com os demais sinais dos autos, vem interpor recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, exarada em 31 de Março de 2020, que julgou improcedente a impugnação que intentara das liquidações de Imposto Especial sobre o Jogo (IEJ), referentes aos Casinos …….. e de ………. e ao mês de janeiro de 2018, no valor global de € 4.785.552,97, tendo ainda dispensado o valor remanescente da taxa de justiça, referente à parte do valor da causa que excede € 275.000.

I.2. Apresentou alegações que terminou com as seguintes conclusões:

1ª A presente impugnação tem por objecto uma liquidação do Imposto de Jogo;

2ª A circunstância de a actividade de jogo exercida pela ora recorrente ser feita ao abrigo de um contrato de concessão celebrado com o Estado, não retira a natureza de imposto ao... Imposto de Jogo;

3ª O imposto de jogo não possui base contratual – como assinala a doutrina, o regime tributário da actividade do jogo é um regime exclusivamente legal;

4ª Aliás, a recorrente, na petição inicial da impugnação, não contesta a validade do contrato de concessão, nem a validade de qualquer cláusula de tal contrato;

5ª A recorrente contesta a legalidade de uma liquidação do imposto de jogo por este, tal como definido e estruturado no Decreto-Lei nº 422/89, de 2/12 (Lei do Jogo), violar os princípios constitucionais da legalidade, capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real e da igualdade;

6ª A recorrente contesta, também, a legalidade de uma liquidação do Imposto de Jogo por não estar devidamente fundamentada e por violar o disposto na Lei do Jogo;

7ª Tendo em conta a clássica definição de tributo –“prestação patrimonial estabelecida por lei a favor de uma entidade que tem a seu cargo o exercício de funções públicas, com o fim imediato de obter meios destinados ao seu financiamento”, é indiscutível que o imposto de jogo, cuja liquidação se impugnou, é um tributo e, além disso, dentro da classificação dos tributos, é um imposto;

8ª A existência de um contrato de concessão não altera a natureza do tributo em questão, não havendo aqui, como é assinalado na doutrina, qualquer “lei contrato”, ou qualquer “tributo contratual”;

9ª A impugnada liquidação de Imposto de Jogo é ilegal por ter como fundamento legal o Decreto-Lei nº 422/89, de 2/12, sendo que tal diploma, na parte fiscal, é organicamente inconstitucional, por dizer respeito a matéria da competência da Assembleia da República e a lei de autorização legislativa não indicar os critérios mínimos orientadores de tal autorização;

10ª A liquidação impugnada é, também, ilegal, porque o referido Decreto-Lei nº 422/89, é inconstitucional quanto a uma outra vertente do princípio da legalidade;

11ª Na verdade, o referido diploma atribuiu à autoridade administrativa a competência para fixar, para a tributação sobre as máquinas de jogo, um capital em giro, que constitui a incidência real do imposto;

12ª Ora, o princípio da legalidade, na sua vertente de reserva de lei, é violado através dessa deslegalização, ao atribuir-se à autoridade administrativa a competência para fixar um elemento essencial do imposto;

13ª A impugnada liquidação é também ilegal por violação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva e do rendimento real;

14ª É que o imposto do jogo incide sobre o chamado “capital em giro” dos jogos, sem qualquer relação, nem com a receita bruta obtida pela recorrente nem, muito menos, com o lucro;

15ª O imposto de jogo incide sobre verdadeiras e autênticas presunções inilidíveis de matéria colectável, violando o artº 104º, nº 2 da Constituição;

16ª As características próprias do Imposto de Jogo, não permite afastar a sua sujeição aos princípios constitucionais da capacidade contributiva e do rendimento real;

17ª A circunstância de o Imposto de Jogo incidir sobre o “capital em giro”, não justifica que a fixação dessa matéria tributável seja feita com ignorância ou desprezo total por um mínimo de correspondência com a capacidade contributiva e o rendimento real da recorrente;

18ª A Lei do Jogo é, também, inconstitucional, por violação do princípio constitucional da igualdade, ao fixar taxas de imposto diferentes para as diversas concessões da actividade de jogo e, portanto, para os diversos contribuintes que se dedicam a essa actividade;

19ª A liquidação impugnada é ilegal por insuficiente fundamentação quanto à fixação, pelo Turismo de Portugal, do “capital em giro inicial”, já que as deliberações das Comissões de Jogos não indicam os concretos critérios que estiveram na base da concreta fixação, para cada concreta máquina, do capital em giro inicial;

20ª A liquidação impugnada é também ilegal por esse capital em giro inicial ter sido fixado mensalmente, quando a Lei do Jogo estabelece uma fixação anual;

21ª A liquidação impugnada é, ainda, ilegal, porque o Turismo de Portugal, em violação frontal da subalínea b) da alínea c) do artº 87º da Lei do Jogo, fixou o “capital em giro inicial” sem tomar em consideração as características das diversas máquinas de jogo e as circunstâncias concretas verificadas na sua utilização;

22ª Assim, a douta sentença recorrida fez, salvo o devido respeito, uma errada interpretação das normas e princípios aplicáveis.

Termos em que o presente recurso deve ser julgado procedente, revogando-se a sentença recorrida e anulando-se a liquidação impugnada, como é de Justiça

Mais requer, por estarem presentes os requisitos contidos no artº 6º, nº 7 do Regulamento das Custas Processuais, a dispensa de pagamento da taxa de justiça que venha a ser considerada devida.

I.3. O recorrido Instituto do Turismo de Portugal, I.P., também sinalizado nos autos, veio produzir contra-alegações, que concluiu nos seguintes termos:

1. O imposto especial de jogo não é um imposto geral sobre o rendimento, é um imposto especial com características de extrafiscalidade, que tem uma história, que só pode ser verdadeiramente compreendido quando analisado de forma integral e sistematicamente, continuando a ser válidas as razões que estiveram na sua criação e que é aplicável a um leque restrito de contribuintes, 7 concessionárias de zonas de jogo.

2. O contrato de concessão em causa nestes autos foi celebrado em 17 de junho de 1985, quando estava em vigor o Decreto-Lei n.º 48 912, de 18 de março de 1969, que continha o regime legal de exploração de jogos de fortuna ou azar, incluindo o regime tributário que enformava o contrato. O Governo em 1989, ao aprovar o novo regime que disciplina a exploração de jogos de fortuna ou azar em casinos (Decreto-Lei 422/89) fê-lo acautelando a defesa dos direitos constituídos e das legítimas expetativas das atuais concessionárias da exploração de jogos de fortuna ou azar. Por esta razão a recorrente e demais concessionárias não se opuseram ao referido diploma nem o contestaram e inclusivamente declararam 11 anos mais tarde, em 2001, aquando da revisão dos contratos, aceitar expressamente todas as obrigações que do mesmo constam.

3. A recorrente ignora as especificidades na regulação pelo Estado da exploração dos jogos de fortuna ou azar, que estão bem patentes na legislação que trouxe esses jogos para o campo da legalidade e, em especial, no regime fiscal introduzido e que se mantém fiel à sua estrutura desde o primeiro momento (1927) em que o Estado decidiu regular uma atividade contra a qual nada podiam já as disposições repressivas.

4. A especialidade do imposto e as suas características de extrafiscalidade, implicam uma cautela por parte do intérprete e aplicador da lei, uma vez que não lhe são aplicáveis, integralmente, os princípios da “Constituição fiscal”, como são os da igualdade tributária e da capacidade contributiva.

5. O imposto especial de jogo é um imposto substitutivo de qualquer outra tributação, geral ou local, relativo à atividade específica de exploração dos jogos de fortuna ou azar, ao qual não podem ser aplicadas, sem mais, as regras de um imposto geral sobre o rendimento.

6. Esta técnica de tributação excecional ao contrário da tributação instituída para generalidade das empresas, não assenta sobre o lucro apurado, o rendimento real ou líquido da exploração, o que se justifica pela especialidade da atividade de jogo. Ao contrário da atividade da generalidade das empresas que é incentivada pelo Estado, sobre a atividade do jogo incide um forte juízo de censura moral não pretendendo o Estado incentivar a mesma. A regulação do jogo impôs-se como uma inevitabilidade para o Estado que não quis ser parte interessada nos lucros da atividade, recusando lucrar com o infortúnio e a desgraça alheia.

7. Inexiste qualquer violação do princípio da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real, uma vez que o n.º 2 do art.º 104.º da CRP, prevê que a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real, encontrando-se perfeitamente explicadas as razões pelas quais o Estado optou por tributar as concessionárias pelo valor do capital em giro inicial e pelas receitas brutas, sendo que a recorrente não alega factos que coloquem em causa a sua capacidade contributiva.

8. Não há qualquer violação do princípio da igualdade quando o legislador aplica taxas mais baixas nas áreas menos desenvolvidas turisticamente e mais altas nas que apresentem um maior desenvolvimento, desde logo porque cada concessionária se situa, em exclusivo, numa dessas áreas, tendo, por isso, o Estado de criar e desenvolver de forma diferente as diferentes áreas turísticas, o que faz todo o sentido também face à consignação de receita constante do n.º 3 do artigo 84.º da lei do jogo.

9. Não existe qualquer ilegalidade na fixação do capital em giro inicial para as máquinas, sendo que a recorrente nunca colocou em causa o seu método de fixação e valor.

10. O capital em giro inicial mensal, que corresponde a uma decomposição do capital em giro inicial anual, é fixado com base nos registos contabilísticos das máquinas que a recorrente tem à exploração e que, por isso, refletem as características e as circunstâncias da sua exploração.

11. A especialidade e especificidade do imposto de jogo e o facto de o mesmo ser aplicável apenas a sete concessionárias levou a que o legislador previsse a sua liquidação nos termos especiais previstos na lei do jogo, tendo a recorrente (i) prévio conhecimento da base de incidência do imposto (ii) conhecimento das respetivas taxas de imposto, (iii) conhecimento das bancas e das máquinas que colocou à exploração naquele mês, e (iv) acesso ao sistema informático onde inseriu os valores da sua receita e de onde também resulta o cálculo aritmético para encontrar o imposto que é devido.

12. A circunstância de a aqui recorrente sempre ter concorrido para a formação das notas de liquidação do imposto e ter prévio acesso a toda a informação, permite-lhe conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo prosseguido pela administração para a determinação da liquidação. Conhecendo a recorrente as razões factuais e jurídicas, a sua garantia de defesa não foi colocada em causa, pelo que inexiste falta de fundamentação.

13. Inexiste qualquer inconstitucionalidade orgânica ou material do Decreto-Lei n.º 422/89. A recorrente omite na sua alegação de recurso que o Governo, quando reviu a legislação relativa à atividade do jogo, honrou os compromissos contratuais assumidos pelo Estado Português aquando da celebração dos contratos, não inovando, isto é, limitando-se a retomar e a reproduzir o que já constava de textos legais anteriores.

14. Por último, também não existe qualquer violação do princípio da legalidade tributária por o capital em giro inicial das máquinas automáticas ser fixado por ato administrativo, pois tal não implica qualquer ofensa dos princípios constitucionais ou violação dos artigos 103.º n.º 2 e 165.º n.º 1 da Constituição da República Portuguesa.

15. Não compete ao Serviço de Regulação e Inspeção de Jogos fixar ou definir as grandezas brutas, mas apenas determiná-las, uma vez que se encontra vinculado na fixação do capital em giro inicial das máquinas em termos em tudo idênticos aos que se verificam relativamente aos jogos bancados, ou seja, no respeito pelos valores contabilísticos de receita apurada indicados pela concessionária, que mantém, nos termos da lei e à semelhança dos jogos bancados, o controlo sobre as máquinas que coloca ou não à exploração, assim dominando e controlando a receita e o imposto a pagar.

Termos em que, com o douto suprimento de V. Excelências Colendos Juízes Conselheiros a quanto alegado, deve o presente recurso ser julgado improcedente e, em consequência, mantida a sentença recorrida, assim se fazendo a costumada Justiça.

I.4. O exm.º magistrado do Ministério Público pronunciou-se no sentido de ser negado provimento ao recurso, por a Lei do Jogo, DL 422/89, não sofrer de inconstitucionalidade orgânica, não se mostrarem violados os princípios constitucionais da legalidade, da capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real e da igualdade e se a fixação do capital em giro mensalmente ter apoio legal e estar suficientemente fundamentada, conforme doutrine e jurisprudência do STA que cita.

Sustenta tal posição no seguinte:

I.5. Cumpre apreciar e decidir o decidido na sentença recorrida relativamente ao imposto especial de jogo liquidado à impugnante relativamente a Janeiro de 2018, no que respeita à inconstitucionalidade orgânica, e violação dos princípios da legalidade, da capacidade contributiva, tributação do rendimento real e da igualdade, bem como se a fixação do capital em giro inicial tem apoio legal e está suficientemente fundamentada.

II. Fundamentação.

Factos

A sentença recorrida fixou como provada a seguinte matéria factual:

A) A Impugnante, A…………., S.A, com o NIF n.º …………., é concessionária da exploração de jogos de fortuna ou azar, na zona de jogo permanente ………., desde 1 de Janeiro de 1987 por força do contrato de concessão celebrado em 17 de Junho de 1985. – por acordo – artigo 1º da PI e 35º da contestação

B) O contrato referido em A) foi objecto de revisão integral e prorrogação em 14 de Dezembro de 2001. – por acordo – artigo 2º da PI e 40º da contestação e Aviso publicado no Diário da República, em 1 de Fevereiro de 2002, a. fls. 121 e verso

C) Da cláusula 3.ª do contrato referido em A), com a revisão a que se reporta a alínea precedente, resulta que:

“A concessionária aceita todas as obrigações impostas pela legislação em vigor, designadamente, as estabelecidas nos Decretos-Leis n.ºs 422/89, de 2 de Dezembro e 184/88 de 25 de Maio, e legislação complementar, bem como pelos Decretos-Leis n.ºs 274/84, de 9 de Agosto, e 275/2001, de 17 de Outubro, e pelo Decreto Regulamentar n º 56/84, de 9 de Agosto” – cf. Aviso publicado no Diário da República, em 1 de Fevereiro de 2002

D) Da cláusula 4.ª do contrato referido em A), com a revisão a que se reporta a alínea B), resulta que a ora Impugnante se obriga a:

“1) Prestar uma contrapartida inicial (…);

2) Para além da contrapartida referida no número anterior, prestar, em cada ano, contrapartida no valor de 50% das receitas brutas declaradas dos jogos explorados no casino, todavia, em caso algum a contrapartida prestada nos termos deste número poderá ser inferior aos valores indicados no anexo ao Decreto-Lei n.º 275/2001, de 17 de Outubro (…).

A contrapartida referida neste número realiza-se pelas seguintes formas:

a) através do pagamento do imposto especial sobre o jogo, nos termos da

legislação em vigor; (…)”. – cf. Aviso publicado no Diário da República, em 1 de Fevereiro de 2002

E) O contrato de concessão a que se reporta a alínea A) supra, foi ainda objecto de um aditamento em 17 de Outubro de 2003, que autorizou a Impugnante a explorar jogos de fortuna e azar e, dois casinos, um situado …….………. e outro em …………. – cf. Cláusula 1ª, do Anúncio da Inspecção-Geral de Jogos – Ministério da Economia, publicado no Diário da República III série - 2. Despachos, Éditos, Avisos e Declarações, n.º 257, em 6 de Novembro de 2003, pág. 23810 e 23811 , a fls. 122 e verso

F) Em 11 de Março de 2011, a Comissão de Jogos do Turismo de Portugal I.P. aprovou a Deliberação n.º 23/2011/CJ, de 11 de Março, de cujo teor se extrai:

“1- A Comissão delibera que se proceda a uma avaliação do capital em giro inicial, com uma periodicidade mensal (nos primeiros três dias de cada mês) e ao longo do ano, para feitos tributários das máquinas de jogo, promovendo-se sempre que necessário, ao seu ajustamento, notificando os respectivos concessionários previamente à sua aplicação.” – cf. Deliberação do TP - a fls. 123

G) Em 17 de Março de 2011, a Comissão de Jogos do Turismo de Portugal I.P. aprovou a Deliberação n.º 30/2011/CJ, de cujo teor se extrai:

“No seguimento da Deliberação n.º 23/2011/CJ, de 11 de Março corrente, e considerando que, para cumprimento rigoroso do que ali vem previsto, há necessidade de garantir a fixação do capital em giro inicial para feitos tributários a todas as máquinas de jogo logo após a sua entrada em funcionamento e início de exploração comercial, delibera a Comissão que, para todos as máquinas ou grupos de máquinas até aqui sujeitos a um período de exploração em regime experimental, o capital passe a ser fixado logo após a sua instalação, sendo aferido e ajustado ao longo do tempo nos termos determinados para os restantes equipamentos em parque”. – Deliberação do TP - a fls. 124

H) A Impugnante teve conhecimento das deliberações referidas nas duas alíneas precedentes, e não as impugnou – facto não controvertido que se extrai do artigo 234º a 236º a contestação

I) O IT fixa mensalmente o valor do capital em giro inicial. – acordo das partes – cf. artigo 77º da petição inicial e da 231º contestação, e Doc. 2 junto pela Impugnante – Mapas Mensais VI, a fls. 36 e 37

J) Em 5 de Fevereiro de 2018, o Serviço de Regulação e Inspeção de Jogos, remeteu à Impugnante uma carta dirigida ao Diretor do Serviço de Jogos do Casino ……….., com o "Assunto: Liquidação e cobrança do Imposto Especial do Jogo referente ao mês de Janeiro de 2018", pedindo, até 15 de Fevereiro seguinte, o pagamento de € 2.046.851,47, assim apurado:

- cf. Doc. 1 junto pela impugnante - Ofício com ref. SAI/2018/1633/SRU/RF, a fls. 32 e 33

K) Em 5 de Fevereiro de 2018, o Serviço de Regulação e Inspeção de Jogos, remeteu à Impugnante uma carta dirigida ao Diretor do Serviço de Jogos do Casino ………., com o "Assunto: Liquidação e cobrança do Imposto Especial do Jogo referente ao mês de Janeiro de 2018”, pedindo, até Fevereiro seguinte, o pagamento de € 2.738.701,50, assim apurado:

- cf. Doc. 1 junto pela impugnante - Ofício com ref. SAI/2018/1634/SRU/RF, a fls. 34 e 35

L) Em 15 de Fevereiro de 2018, a Impugnante transferiu, entre outras, as seguintes quantias:

- € 2.122.493,65, para o IT, com a referência TNE180215115107O3A66/0001;

- € 68.467,54, para o Fundo de Fomento Cultural, com a referência TNE180215120324O30DS/0001;

- € 27.387,02, para o IT, com a referência TNE180215120518O30DS/0001. - Cf. Faturas- Recibo, emitidas em 16 de Fevereiro de 2018, pelo ……… , de fls. 40 a 42

II.2. De direito.

Vai reafirmar-se, quanto às referidas questões, o decidido no acórdão indicado na sentença recorrida, de 5-12-2018, no processo n.º 2224/13.1BEPRT (1457/15), proferido em julgamento ampliado, realizado ao abrigo do disposto no art. 148.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (C.P.T.A.), o qual se encontra publicado na base de dados informatizada do IGFEJ,I.P., e acessíveis em www.dgsi.pt.

No dito acórdão conheceu-se das seguintes questões:

«1- Ilegalidade do acto de liquidação impugnado por violação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, do rendimento real e da proporcionalidade;

2- Ilegalidade do acto de liquidação por o Decreto-Lei n.º 422/89 violar o princípio constitucional da legalidade, na sua vertente de reserva de lei material;

3- Ilegalidade do acto de liquidação porque a Lei do Jogo é inconstitucional, por violação do princípio constitucional da igualdade;

4- Ilegalidade do acto de liquidação por falta de fundamentação;

5- Ilegalidade do acto de liquidação por o capital em giro inicial ter sido fixado mensalmente, quando a Lei do Jogo estabelece uma fixação anual;

6- Ilegalidade do acto de liquidação por o “capital em giro inicial” ter sido fixado sem serem tidas em consideração as características das diversas máquinas de jogo e as circunstâncias concretas verificadas na sua utilização».

O decidido nesse acórdão projecta-se na questão da inconstitucionalidade orgânica por falta de autorização legislativa dos diplomas indicados, desrespeitando o artigo 165.º n.º 2, i), da C.R.P

Aliás, o decidido no dito acórdão tem sido reafirmado pela jurisprudência posterior do S.T.A., de que se indica o recente acórdão do S.T.A. de 28-10-2020, no processo n.º 0972/14.8BEPRT, também publicado no mesmo sítio, em que ficou também expresso não se verificar essa inconstitucionalidade, a que correspondia a primeira parte do acórdão acima indicado.

E, porque concordamos com o que ficou decidido nesses acórdãos, para além de, em face do disposto no art. 8.º, n.º 3, do Código Civil, se nos impor respeitar a orientação jurisprudencial estabelecida, cumpre julgar não provido o recurso e confirmar a sentença recorrida, com a fundamentação nos mesmos indicada, para a qual também remetemos, ao abrigo da faculdade que nos é concedida pelo n.º 5 do art. 663.º do Código de Processo Civil, aplicável por força do art. 2.º, e), do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Dispensamos a junção de cópia desses acórdãos, em face da indicação efetuada quanto ao local da sua publicação.

II.2. 3. DISPENSA DO PAGAMENTO DO REMANESCENTE DA TAXA DE JUSTIÇA:

Uma vez que a presente decisão foi proferida em grande parte por remissão para o referido acórdão proferido em formação ampliada, o que preenche o requisito de “menor complexidade” para os efeitos do n.º 7 do art. 6.º do Regulamento das Custas Processuais, decidimos ainda dispensar oficiosamente o pagamento do remanescente da taxa de justiça.

Com efeito, face ao valor da impugnação ser de € 4 785 552, 97, o montante da taxa de justiça devida, afigura-se manifestamente desproporcionado, face ao concreto serviço prestado nos presentes autos, pondo ainda em causa a relação sinalagmática que a taxa pressupõe.

III. DECISÃO:

Nos termos expostos, os juízes Conselheiros da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam em negar provimento ao recurso.

Custas pela recorrente, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

Lisboa, 18 de novembro de 2020. - Paulo José Rodrigues Antunes (relator) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia.