Quem foi o relator do acórdão 01092/20.1BELRA?

O relator foi Joaquim Manuel Charneca Condesso, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 01092/20.1BELRA?

O acórdão foi proferido em 04 de junho de 2025.

01092/20.1BELRA

Sumário

I - Na construção do conceito de rendimento tributário o C.I.R.S. adopta a concepção de "rendimento-acréscimo", segundo a qual a base de incidência deste tributo abrange todo o aumento do poder aquisitivo do contribuinte, incluindo nela as mais-valias e, de um modo geral, as receitas irregulares e ganhos fortuitos, os quais também devem ser considerados manifestações de capacidade contributiva (cfr.nº.5 do preâmbulo do dec.lei 442-A/88, de 30/11, o qual aprovou o C.I.R.S.). II - A acção, enquanto modalidade de título de crédito, pode definir-se como um título entregue ao subscritor de uma fracção do capital de uma sociedade para comprovar os seus direitos de associado/subscritor do capital social. III - As mais-valias correspondem a ganhos ou rendimentos de carácter ocasional ou fortuito (acréscimo patrimonial na esfera do sujeito alienante), os quais não decorrem de uma actividade do sujeito passivo especificamente destinada à sua obtenção, mas relativamente aos quais o princípio da capacidade contributiva determina a sujeição a imposto e a consequente estruturação de normas de incidência objectiva. IV - O artº.52.º, nº.2, al.b), do Código do IRS, na redacção introduzida pelo artº.2, da Lei 82-E/2014, de 31/12, deve ser interpretado no sentido de que a lei presume que o valor real da transmissão de acções ou outros valores mobiliários não cotados em bolsa é o que lhe corresponder, apurado com base no último balanço, ficando ressalvada, tanto a possibilidade de a Administração Tributária considerar valor superior, quando considere, fundadamente, que é o valor real, como a possibilidade de o sujeito passivo demonstrar que o valor real é inferior ao ali previsto. (sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mº. Juiz do T.A.F. de Leiria, exarada a fls.77 a 90 do processo, a qual julgou procedente a presente impugnação pelos recorridos, AA e BB, intentada e tendo por objecto acto de liquidação adicional de I.R.S. /demonstração de acerto de contas, referente ao ano de 2017 e no montante total de € 59.588,97. X O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.94 a 98-verso do processo físico) formulando as seguintes Conclusões: A-A ação de impugnação diz respeito a correções efetuadas pelos SIT ao anexo G da declaração Mod. 3 de IRS (mais-valias) referente ao ano de 2017, por aplicação do disposto nos n.ºs 1 e 2 al. b) do art. 52º do CIRS - divergência entre os valores declarados da alienação de participações sociais e os valores reais de venda. B-O MM. Juiz do Tribunal “a quo” julgou a impugnação judicial totalmente procedente, pois entendeu que se verificava «(…) erro sobre os pressupostos de direito na medida em que os “indícios” invocados pela Administração Tributária não se subsumem na previsão do n.º 1 do citado artigo 52.º do CIRS.» C-Alicerçou a fundamentação de direito com base no acórdão do STA de 22-06-2022, proferido no âmbito do processo n.º 121/14.2BELRA. D-A Fazenda Pública dissente da sentença, entende que os SIT fundamentaram de facto e de direito as correções fiscais em casa, cumprindo o disposto no n.º 1 do art.º 52.º do CIRS. E-Tanto mais, que a lei fiscal não elenca os factos com base nas quais a AT pode fundar a sua convicção quanto à existência duma divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, apresentando até uma formulação aberta neste particular aspeto. F-A ATA pode fundar a prova da divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, tal como vem previsto no n.º 1 do art.º 52.º do CIRS, utilizando os valores apurados no último balanço, ou seja, utilizando o método da avaliação pela ótica patrimonial das empresas em causa. G-Dito de outro modo, os critérios objetivos e técnicos a que a ATA recorreu para fundar os indícios sérios de divergência entre os valores declarados e os valores reais de alienação das participações sociais, são legítimos e não ofendem qualquer norma legal. H-A lei não individualiza os factos com base nos quais a ATA deve fundar a sua convicção de que pode existir uma divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão. I-Demonstrada a fundada divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, a AT tem a faculdade de presumir o valor de alienação das ações com base na al. b) do n.º 2 do art.º 52.º do CIRS., invertendo-se o ónus da prova. J-A sentença sob recurso não pode assim ser mantida, por desacertada interpretação e aplicação do art.º 52, nºs 1 e 2 al. b) do CIRS devendo ser substituída por outra que julgue improcedente a Impugnação Judicial interposta, mantendo a liquidação de IRS do ano de 2017 na esfera jurídica dos Impugnantes. X Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo provimento do recurso (cfr.fls.103 a 105 do processo físico). X Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X Da sentença recorrida consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.80 a 86-verso do processo físico): 1-A coberto da ordem de serviço n.º ...80, de 18-04-2019, os Impugnantes foram objeto de uma ação de inspeção de âmbito parcial ao IRS – cfr. documento a fls. 136 dos autos; 2-Através do datado de 13-08-2019, os Impugnantes foram notificados do projeto de relatório de inspeção elaborado no âmbito da ação de inspeção mencionada no ponto antecedente, bem como para exercer, querendo, o seu direito de audição prévia – cfr. documentos a fls. 144 a 162 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzidos; 3-Na sequência da notificação aludida no ponto antecedente, os Impugnantes pronunciaram-se em sede de audição prévia, alegando e requerendo, designadamente, o seguinte: [IMAGEM] 4-Em 24-09-2019, foi elaborado o RIT relativo à ação de inspeção mencionada no ponto 3) supra, constando do mesmo, designadamente, o seguinte: “(…) [IMAGEM] 5-Em 11-10-2019, com base na fundamentação constante no RIT a que respeita o ponto antecedente, foi emitida a liquidação de IRS e Juros compensatórios n.º ...52, relativa ao ano de 2017, com o valor a pagar de 111.134,69 EUR – cfr. documento a fls. 31 dos autos; 6-Em 12-12-2019, os Impugnantes procederam ao pagamento do valor apurado na liquidação mencionada no ponto antecedente acrescido de 3.394,30 EUR resultante do estorno da anterior liquidação respeitante ao ano de 2017 – cfr. documentos a fls. 32 e 103 junto com a p.i.; 7-Em 13-04-2020, os Impugnantes apresentaram reclamação graciosa contra a liquidação mencionada no ponto antecedente, peticionando a sua anulação – cfr. documentos a fls. 499 a 515 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzidos; 8-Em 15-09-2020, a reclamação mencionada no ponto antecedente foi deferida relativamente ao pedido de não englobamento dos rendimentos de categoria G constantes no quadro 9 do anexo G e indeferida quanto ao restante – cfr. documentos a fls. 599 a 602 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzidos; 9-Na sequência da decisão mencionada no ponto antecedente, foi emitida a liquidação de IRS e Juros compensatórios n.º ...03, relativa ao ano de 2017, com o valor a pagar de 59.588,97 EUR – cfr. documento a fls. 33 dos autos; 10-Em 10-11-2020, foi efetuada a transferência de 51.545,72 EUR para a Impugnante, resultante do estorno da liquidação identificada no ponto 5) supra, por força da emissão da liquidação mencionada no ponto antecedente – cfr. documento a fls. 34 dos autos. X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "…Não existem factos a dar como não provados com interesse para a decisão a proferir…". X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos e dos PAT e PRG apensos, conforme discriminado em cada um dos pontos do probatório…". X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a decisão recorrida julgou procedente a presente impugnação, concluindo que se verifica um erro sobre os pressupostos de direito em sede de aplicação do artº.52, do C.I.R.S. ao caso concreto, em consequência do que anulou o acto de liquidação de I.R.S. e juros compensatórios objecto do processo (cfr.nº.9 do probatório supra), igualmente determinando o reembolso do valor indevidamente pago e que ascende a € 62.983,27, acrescido de juros indemnizatórios, contados desde ../../2019 e até à data do processamento da respectiva nota de crédito. Por último, a sentença recorrida julgou prejudicado o conhecimento das demais questões de legalidade suscitadas pelas partes. X Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário). O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que a lei fiscal não elenca os factos com base nas quais a A. Fiscal pode fundar a sua convicção quanto à existência duma divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão das acções em causa nos presentes autos. Que a Fazenda Pública pode fundar a prova da divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, tal como vem previsto no artº.52, nº.1, do C.I.R.S., utilizando os valores apurados no último balanço. Que sendo demonstrada a fundada divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, a A. Fiscal tem a faculdade de presumir o valor de alienação das acções com base no artº.52, nº.2, al.b), do C.I.R.S., invertendo-se o ónus da prova. Que a sentença sob recurso não pode assim ser mantida, por desacertada interpretação e aplicação do artº.52, nºs.1 e 2, al.b), do C.I.R.S. (cfr.conclusões A) a J) do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício. Deve fazer-se, em primeiro lugar, uma breve menção ao conceito de acção, enquanto modalidade de título de crédito cuja alienação está em causa nos presentes autos (cfr. nºs.3 e 4 do probatório supra). A acção, enquanto modalidade de título de crédito, pode definir-se como um título entregue ao subscritor de uma fracção do capital de uma sociedade para comprovar os seus direitos de associado/subscritor do capital social (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 9/03/2022, rec.2493/15.2BESNT; ac.S.T.A-2ª.Secção, 28/02/2024, rec.1255/19.2BELRA; António Menezes Cordeiro e Outros, Código das Sociedades Comerciais Anotado, 3ª. Edição revista e atualizada, Almedina, 2020, pág.1051, em anotação ao artº.298). Na construção do conceito de rendimento tributário o C.I.R.S. adopta a concepção de "rendimento-acréscimo", segundo a qual a base de incidência deste tributo abrange todo o aumento do poder aquisitivo do contribuinte, incluindo nela as mais-valias e, de um modo geral, as receitas irregulares e ganhos fortuitos, os quais também devem ser considerados manifestações de capacidade contributiva (cfr.nº.5 do preâmbulo do dec.lei 442-A/88, de 30/11, o qual aprovou o C.I.R.S.; Paulo de Pitta e Cunha, A Fiscalidade dos Anos 90, O Novo Sistema de Tributação do Rendimento, Almedina, 1996, pág.20; José Guilherme Xavier de Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.379; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª. Edição, Coimbra Editora, 2007, pág.221 e seg.). Avancemos. "In casu", a questão posta à apreciação deste Tribunal é a de saber se a sentença recorrida padece de erro de julgamento, na parte em que procedeu à interpretação e aplicação do artº.52, nºs.1 e 2, al.b), do C.I.R.S., ao caso dos autos. E, deve vincar-se, em sede de direito transitório, que a redacção da citada norma aplicável ao caso "sub iudice" é a resultante da Lei 82-E/2014, de 31/12 (a qual entrou em vigor em 2015), que não a versão anterior, derivada do dec.lei 198/2001, de 3/07. As mais-valias correspondem a ganhos ou rendimentos de carácter ocasional ou fortuito (acréscimo patrimonial na esfera do sujeito alienante), os quais não decorrem de uma actividade do sujeito passivo especificamente destinada à sua obtenção, mas relativamente aos quais o princípio da capacidade contributiva determina a sujeição a imposto e a consequente estruturação de normas de incidência objectiva (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 9/03/2022, rec.2493/15.2BESNT; ac.S.T.A-2ª.Secção, 28/02/2024, rec. 1255/19.2BELRA; Paula Rosado Pereira, Estudos Sobre IRS: Rendimentos de Capitais e Mais-Valias, Cadernos IDEFF, nº.2, Almedina, 2018, pág.88 e seg.). A mais-valia deve definir-se, em princípio, pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição, especialmente quando o facto gerador do imposto se descreve como uma alienação onerosa, como sejam os valores mobiliários, assim estando sujeita ao princípio da realização (cfr.artºs.10, nº.1, al.b), e 44, do C.I.R.S.; José Guilherme Xavier Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.443 e seg.). Concretamente, está em causa no presente processo, sendo objecto do recurso deduzido para este Tribunal, a dissensão entre o valor declarado e o valor real da transmissão de quotas sociais não cotadas em bolsa de valores, para efeitos de cálculo de mais-valias (rendimentos de categoria G), da qual resultou a estruturação de liquidação adicional de I.R.S., relativa ao ano de 2017 (cfr.nº.9 da matéria de facto supra exarada). De acordo com a lei, havendo divergência de valores, a determinação do valor da alienação da quota social, no caso concreto, devia levar em consideração o regime consagrado no artº.52, do C.I.R.S., na versão em vigor em 2017, resultante da citada Lei 82-E/2014, de 31/12, norma que ostenta a seguinte previsão e estatuição: Artigo 52.º Divergência de valores 1 - Quando a Autoridade Tributária e Aduaneira considere fundadamente que possa existir divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, tem a faculdade de proceder à respetiva determinação. 2 - Se a divergência referida no número anterior recair sobre o valor de alienação de ações ou outros valores mobiliários, presume-se que: a) Estando cotados em bolsa de valores, o valor de alienação é o da respetiva cotação à data da transmissão ou, em caso de desconhecimento desta, o da maior cotação no ano a que a mesma se reporta; b) Não estando cotados em bolsa de valores, o valor de alienação é o que lhe corresponder, apurado com base no último balanço. 3 - Quando se trate de quotas, presume-se que o valor de alienação é o que àquelas corresponda, apurado com base no último balanço. É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. Edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.). As questões que são suscitadas no âmbito do presente recurso foram já objecto de análise e deliberação no Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste S.T.A., no acórdão lavrado no âmbito do processo 01255/19.2BELRA, datado do pretérito dia 29/04/2025 e com função uniformizadora da jurisprudência. Contemplando o teor do identificado acórdão de 29/04/2025 (proc.01255/19.2BELRA) deve aplicar-se o disposto no artº.663, nº.5, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário (cfr.artº.8, nº.3, do C.Civil), assim se estruturando a restante fundamentação do presente aresto através de remissão para o dito acórdão do Pleno, deste Tribunal e Secção, e os alicerces aí expendidos. Por outro lado, considerando que o texto do acórdão de 29 de Abril de 2025 se encontra disponível, na íntegra, "on-line", na base de dados da D.G.S.I., dispensa-se a junção da respectiva cópia. Conforme se encontra sumariado no identificado acórdão do Pleno desta Secção, "o artº.52.º, nº.2, al.b), do Código do IRS, na redacção introduzida pelo artº.2, da Lei 82-E/2014, de 31/12, deve ser interpretado no sentido de que a lei presume que o valor real da transmissão de acções ou outros valores mobiliários não cotados em bolsa é o que lhe corresponder, apurado com base no último balanço, ficando ressalvada, tanto a possibilidade de a Administração Tributária considerar valor superior, quando considere, fundadamente, que é o valor real, como a possibilidade de o sujeito passivo demonstrar que o valor real é inferior ao ali previsto." Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, concede-se provimento ao presente recurso e, em consequência, revoga-se a decisão recorrida, mais devendo o processo baixar ao T.A.F. de Leiria com vista ao exame dos restantes esteios da impugnação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO, REVOGAR A DECISÃO RECORRIDA e ordenar o regresso dos autos ao T.A.F. de Leiria, a fim de aí prosseguirem com o conhecimento dos restantes fundamentos da impugnação, se a tal nada mais obstar. X Condenam-se os recorridos em custas, porque vencidos (cfr.artº.527, do C.P.Civil), nesta instância de recurso, mais os dispensando do pagamento da taxa de justiça, dado não terem produzido contra-alegações. X Registe. Notifique. X Lisboa, 4 de Junho de 2025. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes.

Sumário

II- A acção, enquanto modalidade de título de crédito, pode definir-se como um título entregue ao subscritor de uma fracção do capital de uma sociedade para comprovar os seus direitos de associado/subscritor do capital social.

III- As mais-valias correspondem a ganhos ou rendimentos de carácter ocasional ou fortuito (acréscimo patrimonial na esfera do sujeito alienante), os quais não decorrem de uma actividade do sujeito passivo especificamente destinada à sua obtenção, mas relativamente aos quais o princípio da capacidade contributiva determina a sujeição a imposto e a consequente estruturação de normas de incidência objectiva.

IV- O artº.52.º, nº.2, al.b), do Código do IRS, na redacção introduzida pelo artº.2, da Lei 82-E/2014, de 31/12, deve ser interpretado no sentido de que a lei presume que o valor real da transmissão de acções ou outros valores mobiliários não cotados em bolsa é o que lhe corresponder, apurado com base no último balanço, ficando ressalvada, tanto a possibilidade de a Administração Tributária considerar valor superior, quando considere, fundadamente, que é o valor real, como a possibilidade de o sujeito passivo demonstrar que o valor real é inferior ao ali previsto.

(sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mº. Juiz do T.A.F. de Leiria, exarada a fls.77 a 90 do processo, a qual julgou procedente a presente impugnação pelos recorridos, AA e BB, intentada e tendo por objecto acto de liquidação adicional de I.R.S. /demonstração de acerto de contas, referente ao ano de 2017 e no montante total de € 59.588,97.

O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.94 a 98-verso do processo físico) formulando as seguintes Conclusões:

A- A ação de impugnação diz respeito a correções efetuadas pelos SIT ao anexo G da declaração Mod. 3 de IRS (mais-valias) referente ao ano de 2017, por aplicação do disposto nos n.ºs 1 e 2 al. b) do art. 52º do CIRS - divergência entre os valores declarados da alienação de participações sociais e os valores reais de venda.

B- O MM. Juiz do Tribunal “a quo” julgou a impugnação judicial totalmente procedente, pois entendeu que se verificava «(…) erro sobre os pressupostos de direito na medida em que os “indícios” invocados pela Administração Tributária não se subsumem na previsão do n.º 1 do citado artigo 52.º do CIRS.»

C- Alicerçou a fundamentação de direito com base no acórdão do STA de 22-06-2022, proferido no âmbito do processo n.º 121/14.2BELRA.

D- A Fazenda Pública dissente da sentença, entende que os SIT fundamentaram de facto e de direito as correções fiscais em casa, cumprindo o disposto no n.º 1 do art.º 52.º do CIRS.

E- Tanto mais, que a lei fiscal não elenca os factos com base nas quais a AT pode fundar a sua convicção quanto à existência duma divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, apresentando até uma formulação aberta neste particular aspeto.

F- A ATA pode fundar a prova da divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, tal como vem previsto no n.º 1 do art.º 52.º do CIRS, utilizando os valores apurados no último balanço, ou seja, utilizando o método da avaliação pela ótica patrimonial das empresas em causa.

G- Dito de outro modo, os critérios objetivos e técnicos a que a ATA recorreu para fundar os indícios sérios de divergência entre os valores declarados e os valores reais de alienação das participações sociais, são legítimos e não ofendem qualquer norma legal.

H- A lei não individualiza os factos com base nos quais a ATA deve fundar a sua convicção de que pode existir uma divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão.

I- Demonstrada a fundada divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, a AT tem a faculdade de presumir o valor de alienação das ações com base na al. b) do n.º 2 do art.º 52.º do CIRS., invertendo-se o ónus da prova.

J- A sentença sob recurso não pode assim ser mantida, por desacertada interpretação e aplicação do art.º 52, nºs 1 e 2 al. b) do CIRS devendo ser substituída por outra que julgue improcedente a Impugnação Judicial interposta, mantendo a liquidação de IRS do ano de 2017 na esfera jurídica dos Impugnantes.

Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo provimento do recurso (cfr.fls.103 a 105 do processo físico).

Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

Da sentença recorrida consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.80 a 86-verso do processo físico):

1- A coberto da ordem de serviço n.º ...80, de 18-04-2019, os Impugnantes foram objeto de uma ação de inspeção de âmbito parcial ao IRS – cfr. documento a fls. 136 dos autos;

2- Através do datado de 13-08-2019, os Impugnantes foram notificados do projeto de relatório de inspeção elaborado no âmbito da ação de inspeção mencionada no ponto antecedente, bem como para exercer, querendo, o seu direito de audição prévia – cfr. documentos a fls. 144 a 162 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzidos;

3- Na sequência da notificação aludida no ponto antecedente, os Impugnantes pronunciaram-se em sede de audição prévia, alegando e requerendo, designadamente, o seguinte:

[IMAGEM]

4- Em 24-09-2019, foi elaborado o RIT relativo à ação de inspeção mencionada no ponto 3) supra, constando do mesmo, designadamente, o seguinte:

“(…)

[IMAGEM]

5- Em 11-10-2019, com base na fundamentação constante no RIT a que respeita o ponto antecedente, foi emitida a liquidação de IRS e Juros compensatórios n.º ...52, relativa ao ano de 2017, com o valor a pagar de 111.134,69 EUR – cfr. documento a fls. 31 dos autos;

6- Em 12-12-2019, os Impugnantes procederam ao pagamento do valor apurado na liquidação mencionada no ponto antecedente acrescido de 3.394,30 EUR resultante do estorno da anterior liquidação respeitante ao ano de 2017 – cfr. documentos a fls. 32 e 103 junto com a p.i.;

7- Em 13-04-2020, os Impugnantes apresentaram reclamação graciosa contra a liquidação mencionada no ponto antecedente, peticionando a sua anulação – cfr. documentos a fls. 499 a 515 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzidos;

8- Em 15-09-2020, a reclamação mencionada no ponto antecedente foi deferida relativamente ao pedido de não englobamento dos rendimentos de categoria G constantes no quadro 9 do anexo G e indeferida quanto ao restante – cfr. documentos a fls. 599 a 602 dos autos, que se dão aqui por integralmente reproduzidos;

9- Na sequência da decisão mencionada no ponto antecedente, foi emitida a liquidação de IRS e Juros compensatórios n.º ...03, relativa ao ano de 2017, com o valor a pagar de 59.588,97 EUR – cfr. documento a fls. 33 dos autos;

10- Em 10-11-2020, foi efetuada a transferência de 51.545,72 EUR para a Impugnante, resultante do estorno da liquidação identificada no ponto 5) supra, por força da emissão da liquidação mencionada no ponto antecedente – cfr. documento a fls. 34 dos autos.

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "…Não existem factos a dar como não provados com interesse para a decisão a proferir…".

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos e dos PAT e PRG apensos, conforme discriminado em cada um dos pontos do probatório…".

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a decisão recorrida julgou procedente a presente impugnação, concluindo que se verifica um erro sobre os pressupostos de direito em sede de aplicação do artº.52, do C.I.R.S. ao caso concreto, em consequência do que anulou o acto de liquidação de I.R.S. e juros compensatórios objecto do processo (cfr.nº.9 do probatório supra), igualmente determinando o reembolso do valor indevidamente pago e que ascende a € 62.983,27, acrescido de juros indemnizatórios, contados desde ../../2019 e até à data do processamento da respectiva nota de crédito. Por último, a sentença recorrida julgou prejudicado o conhecimento das demais questões de legalidade suscitadas pelas partes.

Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário).

O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que a lei fiscal não elenca os factos com base nas quais a A. Fiscal pode fundar a sua convicção quanto à existência duma divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão das acções em causa nos presentes autos. Que a Fazenda Pública pode fundar a prova da divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, tal como vem previsto no artº.52, nº.1, do C.I.R.S., utilizando os valores apurados no último balanço. Que sendo demonstrada a fundada divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, a A. Fiscal tem a faculdade de presumir o valor de alienação das acções com base no artº.52, nº.2, al.b), do C.I.R.S., invertendo-se o ónus da prova. Que a sentença sob recurso não pode assim ser mantida, por desacertada interpretação e aplicação do artº.52, nºs.1 e 2, al.b), do C.I.R.S. (cfr.conclusões A) a J) do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.

Deve fazer-se, em primeiro lugar, uma breve menção ao conceito de acção, enquanto modalidade de título de crédito cuja alienação está em causa nos presentes autos (cfr. nºs.3 e 4 do probatório supra).

A acção, enquanto modalidade de título de crédito, pode definir-se como um título entregue ao subscritor de uma fracção do capital de uma sociedade para comprovar os seus direitos de associado/subscritor do capital social (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 9/03/2022, rec.2493/15.2BESNT; ac.S.T.A-2ª.Secção, 28/02/2024, rec.1255/19.2BELRA; António Menezes Cordeiro e Outros, Código das Sociedades Comerciais Anotado, 3ª. Edição revista e atualizada, Almedina, 2020, pág.1051, em anotação ao artº.298).

Na construção do conceito de rendimento tributário o C.I.R.S. adopta a concepção de "rendimento-acréscimo", segundo a qual a base de incidência deste tributo abrange todo o aumento do poder aquisitivo do contribuinte, incluindo nela as mais-valias e, de um modo geral, as receitas irregulares e ganhos fortuitos, os quais também devem ser considerados manifestações de capacidade contributiva (cfr.nº.5 do preâmbulo do dec.lei 442-A/88, de 30/11, o qual aprovou o C.I.R.S.; Paulo de Pitta e Cunha, A Fiscalidade dos Anos 90, O Novo Sistema de Tributação do Rendimento, Almedina, 1996, pág.20; José Guilherme Xavier de Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.379; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª. Edição, Coimbra Editora, 2007, pág.221 e seg.).

Avancemos.

"In casu", a questão posta à apreciação deste Tribunal é a de saber se a sentença recorrida padece de erro de julgamento, na parte em que procedeu à interpretação e aplicação do artº.52, nºs.1 e 2, al.b), do C.I.R.S., ao caso dos autos.

E, deve vincar-se, em sede de direito transitório, que a redacção da citada norma aplicável ao caso "sub iudice" é a resultante da Lei 82-E/2014, de 31/12 (a qual entrou em vigor em 2015), que não a versão anterior, derivada do dec.lei 198/2001, de 3/07.

As mais-valias correspondem a ganhos ou rendimentos de carácter ocasional ou fortuito (acréscimo patrimonial na esfera do sujeito alienante), os quais não decorrem de uma actividade do sujeito passivo especificamente destinada à sua obtenção, mas relativamente aos quais o princípio da capacidade contributiva determina a sujeição a imposto e a consequente estruturação de normas de incidência objectiva (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 9/03/2022, rec.2493/15.2BESNT; ac.S.T.A-2ª.Secção, 28/02/2024, rec. 1255/19.2BELRA; Paula Rosado Pereira, Estudos Sobre IRS: Rendimentos de Capitais e Mais-Valias, Cadernos IDEFF, nº.2, Almedina, 2018, pág.88 e seg.).

A mais-valia deve definir-se, em princípio, pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição, especialmente quando o facto gerador do imposto se descreve como uma alienação onerosa, como sejam os valores mobiliários, assim estando sujeita ao princípio da realização (cfr.artºs.10, nº.1, al.b), e 44, do C.I.R.S.; José Guilherme Xavier Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.443 e seg.).

Concretamente, está em causa no presente processo, sendo objecto do recurso deduzido para este Tribunal, a dissensão entre o valor declarado e o valor real da transmissão de quotas sociais não cotadas em bolsa de valores, para efeitos de cálculo de mais-valias (rendimentos de categoria G), da qual resultou a estruturação de liquidação adicional de I.R.S., relativa ao ano de 2017 (cfr.nº.9 da matéria de facto supra exarada).

De acordo com a lei, havendo divergência de valores, a determinação do valor da alienação da quota social, no caso concreto, devia levar em consideração o regime consagrado no artº.52, do C.I.R.S., na versão em vigor em 2017, resultante da citada Lei 82-E/2014, de 31/12, norma que ostenta a seguinte previsão e estatuição:

Artigo 52.º

Divergência de valores

1- Quando a Autoridade Tributária e Aduaneira considere fundadamente que possa existir divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, tem a faculdade de proceder à respetiva determinação.

2- Se a divergência referida no número anterior recair sobre o valor de alienação de ações ou outros valores mobiliários, presume-se que:

a) Estando cotados em bolsa de valores, o valor de alienação é o da respetiva cotação à data da transmissão ou, em caso de desconhecimento desta, o da maior cotação no ano a que a mesma se reporta;

b) Não estando cotados em bolsa de valores, o valor de alienação é o que lhe corresponder, apurado com base no último balanço.

3- Quando se trate de quotas, presume-se que o valor de alienação é o que àquelas corresponda, apurado com base no último balanço.

É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. Edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.).

As questões que são suscitadas no âmbito do presente recurso foram já objecto de análise e deliberação no Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste S.T.A., no acórdão lavrado no âmbito do processo 01255/19.2BELRA, datado do pretérito dia 29/04/2025 e com função uniformizadora da jurisprudência.

Contemplando o teor do identificado acórdão de 29/04/2025 (proc.01255/19.2BELRA) deve aplicar-se o disposto no artº.663, nº.5, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário (cfr.artº.8, nº.3, do C.Civil), assim se estruturando a restante fundamentação do presente aresto através de remissão para o dito acórdão do Pleno, deste Tribunal e Secção, e os alicerces aí expendidos.

Por outro lado, considerando que o texto do acórdão de 29 de Abril de 2025 se encontra disponível, na íntegra, "on-line", na base de dados da D.G.S.I., dispensa-se a junção da respectiva cópia.

Conforme se encontra sumariado no identificado acórdão do Pleno desta Secção, "o artº.52.º, nº.2, al.b), do Código do IRS, na redacção introduzida pelo artº.2, da Lei 82-E/2014, de 31/12, deve ser interpretado no sentido de que a lei presume que o valor real da transmissão de acções ou outros valores mobiliários não cotados em bolsa é o que lhe corresponder, apurado com base no último balanço, ficando ressalvada, tanto a possibilidade de a Administração Tributária considerar valor superior, quando considere, fundadamente, que é o valor real, como a possibilidade de o sujeito passivo demonstrar que o valor real é inferior ao ali previsto."

Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, concede-se provimento ao presente recurso e, em consequência, revoga-se a decisão recorrida, mais devendo o processo baixar ao T.A.F. de Leiria com vista ao exame dos restantes esteios da impugnação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO, REVOGAR A DECISÃO RECORRIDA e ordenar o regresso dos autos ao T.A.F. de Leiria, a fim de aí prosseguirem com o conhecimento dos restantes fundamentos da impugnação, se a tal nada mais obstar.

Condenam-se os recorridos em custas, porque vencidos (cfr.artº.527, do C.P.Civil), nesta instância de recurso, mais os dispensando do pagamento da taxa de justiça, dado não terem produzido contra-alegações.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 4 de Junho de 2025. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes.

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