Quem foi o relator do acórdão 00567/09.8BEVIS?

O relator foi Paulo Moura, no Tribunal Central Administrativo Norte.

Quando foi proferido o acórdão 00567/09.8BEVIS?

O acórdão foi proferido em 27 de fevereiro de 2025.

Acórdão TCAN (2025) — Declaração de irs

Sumário

I - A declaração de IRS apresentada pelo sujeito passivo presume-se verdadeira e de boa fé, tal como estabelece o artigo 75.º da LGT, pelo que se considera declarado o facto tributário tal como apresentado pelo sujeito passivo. II – Se posteriormente o sujeito passivo, em sede de reclamação Graciosa, pretender declarar outra realidade, impende sobre si o ónus probatório dessa situação, nos termos do n.º 1 do artigo 74.º da LGT, uma vez que está a pretender declarar o contrário do que inicialmente afirmou, aquando da submissão da declaração de IRS.

Texto

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: A FAZENDA PÚBLICA interpõe recurso da sentença que julgou procedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de IRS do ano de 1999 e respetivos jutos compensatórios, por entender que a sentença incorreu em erro de julgamento da matéria de facto, assim como em erro de direito. Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem: 1. Ressalvado o devido respeito, é nosso entendimento que a douta sentença sob recurso incorreu em erro de julgamento da matéria de facto consubstanciado na incorreta valoração e apreciação da prova produzida e da matéria factual, afigurando-nos, com o devido respeito, que em face dos documentos e informações constantes do suporte físico dos autos e do processo administrativo apenso, e atendendo em concreto ao constante de fls. 37 verso, 38, 41/42/43 verso, 51/52 verso, todas do processo administrativo, salvo melhor entendimento, resulta que o Tribunal a quo não poderia dar como provado que o impugnante adquiriu um terreno para construção urbana, sito na freguesia ..., do concelho ..., no qual procedeu à construção de um prédio urbano, em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, como consta da alínea B) da fundamentação de facto da sentença. 2. Salvo melhor opinião, nada consta no processo administrativo nem no suporte físico dos autos quanto à edificação pelo impugnante dos imóveis alienados, nem tão-pouco que correspondesse ao desenvolvimento de uma atividade comercial com o fim de lucro futuro. 3. Em rigor, o que se extrai do processo administrativo, veja-se designadamente o projeto de indeferimento da reclamação graciosa de fls. 42/43 verso e a informação que integra a decisão do recurso hierárquico de fls. 51/52 verso, é tão-só que em 1999 o impugnante alienou vários imóveis pelo valor total de 572.121,20 €, não se vislumbrando, com o devido respeito, seja no processo administrativo seja no suporte físico dos autos qualquer elemento que prove que o impugnante vendeu frações autónomas de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, que edificou sobre um terreno que adquirira, sito na freguesia ..., do concelho .... 4. Em nosso entender, a factualidade provada está em desconformidade com a prova produzida e com o ónus da prova que onerava o impugnante. 5. Para além disso, importa dizer neste plano que, ao contrário do que se considerou na sentença recorrida, não se pode considerar que tais pontos da factualidade não são controvertidos, uma vez que percorrido tanto o processo administrativo, especificamente, o projeto de decisão da reclamação graciosa e a decisão do recurso hierárquico, como de igual modo, já em sede de impugnação judicial, na contestação, resulta claro que é controvertido que o impugnante tenha procedido à edificação dos imóveis alienados, ou seja, que o impugnante «AA» vendeu frações autónomas de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, que edificou sobre um terreno que adquirira, sito na freguesia ..., do concelho .... 6. Tenha-se, desde logo, aqui presente o que foi vertido no projeto de decisão da reclamação graciosa, onde se lê o seguinte: «O sujeito passivo refere na petição que tinha adquirido um terreno e lá construído um imóvel com treze frações. Sendo um sujeito passivo coletado desde 1991, e não tendo declarado quaisquer valores nos respetivos anexos B1 entregues na maioria dos anos anteriores a 1999 e neste ano inclusive, conclui-se que com esses factos declarativos, o sujeito passivo informou a Administração Fiscal não ter exercido qualquer atividade de construção, pelo que será de questionar onde estão refletidas as operações inerentes à suposta construção do edifício. Da análise aos procedimentos declarativos do sujeito passivo ao longo dos anos descritos, concluímos que umas vezes obteve rendimentos pelo exercício da atividade de construção e outras pela alienação fortuita (mais-valias) de imóveis. Resultando esta conclusão dos atos declarativos do sujeito passivo e não tendo sido pela Administração Fiscal questionado tais procedimentos, cabe ao sujeito passivo comprovar, inequivocamente, que o que declarou não corresponde à sua realidade tributária como se infere do preceituado no n.º 1 do artigo 74.º e n.º 1 do artigo 75.º da LGT. Não tendo apresentado factos e elementos concretos que contrariem os atos declarativos realizados, somos de parecer que será de manter o enquadramento tributário declarado e que deu origem à liquidação contestada.», a fls. 43 frente e verso do PA, (negrito nosso). 7. Nunca os indicados factos constantes da alínea B) da fundamentação de facto foram aceites quer em sede de procedimento gracioso quer em sede de contestação no processo de impugnação judicial (cf., veja-se, fls. 43 frente e verso, e fls. 51/52 verso, todas do PA, bem como, artigos 8.º a 13.º da contestação). 8. De resto, não obstante, sempre há que dizer que no processo judicial tributário resulta do artigo 110.º, n.º 6 do CPPT a inexistência do ónus de impugnação especificada, contrariamente ao que sucede no processo civil (artigo 574.º do CPC). 9. Por tudo o que vai dito, cremos convictamente que os concretos meios probatórios, constantes do processo, impunham decisão diversa sobre a matéria de facto, o que significa que devia ser eliminado do elenco dos factos provados, no que concerne à alínea B), o seguinte: de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, que edificou sobre um terreno que adquirira, sito na freguesia ..., do concelho ... – facto não controvertido, o que quer dizer que o ponto B) da fundamentação de facto dos factos provados devia passar a ter a seguinte redação: B) No ano de 1999 o impugnante «AA» vendeu, pelo valor global de 572.121,20 €, 9 frações autónomas de um prédio sito em .... 10. Por seu lado, devia ser inserido no elenco dos factos não provados o seguinte: Que o impugnante adquiriu um terreno para construção urbana, sito na freguesia ..., do concelho ..., no qual procedeu à construção de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal composto por 11 frações autónomas e à posterior venda de 9 dessas frações. 11. Ainda relativamente à matéria de facto, é nosso entendimento que, face ao Processo Administrativo junto aos autos, salvo o devido respeito, a Meritíssima Juiz a quo não verteu para o rol da matéria de facto dada como provada factos notoriamente essenciais para a apreciação da causa, que se encontram provados por documentos e que não foram impugnados, não se vislumbrando qualquer motivo para serem desconsiderados. 12. Com o devido respeito, no nosso entender incorreu-se na douta sentença em erro de julgamento na seleção da matéria de facto relevante para a decisão da causa, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito controvertida. 13. Por conseguinte, relativamente à matéria de facto, tendo o juiz o dever de consignar na sentença a matéria provada e não provada (cf. artigo 123.º, n.º 2 do CPPT), assim como, de realizar um exame crítico das provas (cf. artigo 607.º, n.º 4 do CPC), face ao exposto estamos em crer ter ocorrido no caso presente erro de julgamento na seleção da matéria de facto. 14. Afigura-se-nos que, atendendo em concreto ao constante de fls. 10 a 19; 21 a 24; 19 verso a 20 verso, 24 verso a 36 verso; 34 a 35 verso, todas do processo administrativo, importa dar como provados os seguintes factos, os quais deverão ser aditados à matéria de facto dada como provada: • Entre 1991 e 1995 o impugnante declarou valores resultantes do exercício da atividade de “construção de edifícios” CAE 045211 (anexo B1), tendo, no entanto, resultado dessa atividade prejuízos sucessivos que originaram liquidações na sua grande maioria nulas – cf. fls. 10 a 19 do Processo Administrativo; • No ano de 1997 apresenta uma 1.ª declaração (1998-04-23) com um anexo B1 sem qualquer movimento de que resultou uma liquidação nula. Em 2000-03-30 apresenta uma declaração de substituição entregando, conjuntamente com o anexo B1 sem movimento, um anexo G onde declara a alienação de um imóvel originando uma liquidação com um imposto a pagar no valor de €3.783,13 – cf. fls. 21 a 24 do Processo Administrativo; • Em 1996 e 1998 assim como a partir de 2000 até à declaração de cessação de atividade, o impugnante não apresentou quaisquer valores que indiciassem o exercício da referida atividade mantendo-se o apuramento de liquidações nulas – cf. fls. 19 verso a 20 verso, 24 verso a 36 verso do Processo Administrativo; • Em 2004 e 2005 entregou conjuntamente com as declarações de rendimentos para além dos anexos B1 sem atividade, anexos G com alienação de imóveis – cf. fls. 34 a 35 verso do Processo Administrativo. 15. Ademais, cometeu a douta sentença sob recurso erro de julgamento quanto à matéria de direito, por violação do disposto no n.º 1 do artigo 75.º da LGT, bem como, no artigo 74.º, n.º 1, ambos da LGT, do mesmo modo que violou o artigo 1.º, n.º 1 do Código do CIRS, bem como, os artigos 9.º, n.º 1, alínea a) e 10.º, n.º 1, alínea a), ambos do CIRS, todos na redação aplicável. 16. É nossa convicção que, na situação em apreço e atento o elenco dos factos provados e não provados (considerando a factualidade que foi enunciada pelo Tribunal a quo, bem como, aquela que se pretende seja adicionada à fundamentação de facto em resultado do presente recurso), a conclusão a retirar pelo Tribunal a quo deveria ter sido outra. 17. No caso dos autos, foi o próprio impugnante que efetuou o enquadramento dos rendimentos na categoria G do IRS quando apresentou a 2.ª declaração de substituição, que deu origem à liquidação impugnada, conforme alíneas H) e I) da fundamentação de facto da sentença. 18. Acresce que, apesar de o impugnante ter declarado em 1991/01/02 o início da atividade de “construção de edifícios”, tendo cessado em 2004/04/16, conforme alínea A) da fundamentação de facto da sentença, a realidade é que: • Entre 1991 e 1995 o impugnante declarou valores resultantes do exercício da atividade de “construção de edifícios” CAE 045211 (anexo B1), tendo, no entanto, resultado dessa atividade prejuízos sucessivos que originaram liquidações na sua grande maioria nulas – cf. fls. 10 a 19 do Processo Administrativo; • No ano de 1997 apresenta uma 1.ª declaração (1998-04-23) com um anexo B1 sem qualquer movimento de que resultou uma liquidação nula. Em 2000-03-30 apresenta uma declaração de substituição entregando, conjuntamente com o anexo B1 sem movimento, um anexo G onde declara a alienação de um imóvel originando uma liquidação com um imposto a pagar no valor de €3.783,13 – cf. fls. 21 a 24 do Processo Administrativo; • Em 1996 e 1998 assim como a partir de 2000 até à declaração de cessação de atividade, o impugnante não apresentou quaisquer valores que indiciassem o exercício da referida atividade mantendo-se o apuramento de liquidações nulas – cf. fls. 19 verso a 20 verso, 24 verso a 36 verso do Processo Administrativo; • Em 2004 e 2005 entregou conjuntamente com as declarações de rendimentos para além dos anexos B1 sem atividade, anexos G com alienação de imóveis – cf. fls. 34 a 35 verso do Processo Administrativo. 19 Sendo que, conforme alíneas C), G), H) e I) da fundamentação de facto da sentença, o comportamento fiscal do impugnante quanto à sua situação tributária em sede de IRS do ano de 1999 se traduziu no seguinte: 1.º - Omite na declaração apresentada em 2000/04/12 as alienações realizadas; 2.º - Apresenta, em 2003/07/08, a 1.ª declaração de substituição apenas com a alienação de um imóvel no valor de €17.457,93; 3.º - Apresenta, em 2003/09/09, a 2.ª declaração de substituição com a alienação de vários imóveis no valor total de €572.121,20, tendo esta declaração dado origem à liquidação em questão. 20. O que vai dito atrás é, pois, bem demonstrativo que umas vezes o impugnante obteve rendimentos pelo exercício da atividade de construção e outras pela alienação fortuita (mais-valias) de imóveis, pelo que, resultando esta conclusão dos atos declarativos do sujeito passivo e não tendo sido pela Administração Tributária questionados tais procedimentos, cabia ao sujeito passivo comprovar, inequivocamente, que o que declarou não corresponde à sua realidade tributária, nos termos conjugados dos artigos 75.º, n.º 1 e 74.º, n.º 1, ambos da LGT, o que todavia não sucedeu. 21. Não se olvide que o enquadramento dos rendimentos na categoria C (e não na G) como pretendia o impugnante exigia saber se o impugnante desenvolveu materialmente a atividade de construção e, nessa medida, se o impugnante comprou um terreno para construção, construiu um prédio, constituiu a propriedade horizontal e vendeu frações a terceiros, incorporando novas utilidades e obtendo, por esta via, lucros. 22. Em concreto, não se pode afirmar que o impugnante procedeu à construção de um prédio em propriedade horizontal e que essa construção visou a venda das respetivas frações autónomas, pois que, absolutamente nenhuma prova foi realizada pelo impugnante no que respeita à construção de um prédio, e isto quando as declarações de rendimentos do impugnante evidenciam precisamente o contrário. 23. Nessa medida, andou mal o Tribunal a quo assim se violando o disposto no n.º 1 do artigo 75.º, bem como, no artigo 74.º, n.º 1, ambos da LGT. 24. Do mesmo modo, decidindo como decidiu, cremos que o douto Tribunal recorrido violou o artigo 1.º, n.º 1 do Código do CIRS, bem como, os artigos 9.º, n.º 1, alínea a) e 10.º, n.º 1, alínea a), ambos do CIRS, todos na versão aplicável. 25. Toda a factualidade atrás descrita evidencia que a alienação dos imóveis em causa não está integrada numa atividade comercial por parte do impugnante, não podendo por isso os rendimentos em questão serem integrados no conceito de rendimentos comerciais ou industriais, mas sim têm os mesmos de integrar-se no conceito de mais-valias (categoria G). 26. Efetivamente, todo o assinalado circunstancialismo fáctico não conduz a um cariz comercial dos rendimentos em causa, antes evidencia o seu caráter ocasional, o que determina a existência de erro de julgamento de direito da sentença. TERMOS EM QUE, deve ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequência, deve ser revogada a sentença recorrida, como é de inteira JUSTIÇA. Não foram apresentadas contra-alegações. O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado procedente, revogada a sentença e declarada improcedente a impugnação. Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância da Exma. Desembargadora Adjunta e do Exmo. Desembargador Adjunto, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais). ** Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir. As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se a sentença incorre em erro sobre a matéria de facto, assim como em saber se existe erro de direito, mais concretamente se foi violado o n.º 1 do artigo 74.º da LGT e o n.º 1 do artigo 75.º da LGT, assim como o disposto no artigo 1.º, n.º 1 do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, bem como, os artigos 9.º, n.º 1, alínea a) e 10.º, n.º 1, alínea a), do mesmo Código. ** Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte: IV. Fundamentação de facto Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados os seguintes factos: A) «AA», pai dos agora impugnantes, «BB» e «CC», esteve coletado pelo exercício da atividade de “construção de edifícios” – CAE 045211 entre 02/01/1991 e 16/04/2004 – cfr. fls. 9 verso do processo administrativo apenso aos autos. B) No ano de 1999 o impugnante «AA» vendeu, pelo valor global de 572.121,20 €, 9 frações autónomas de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, que edificou sobre um terreno que adquirira, sito na freguesia ..., do concelho ... - facto não controvertido. C) Em 12/04/2000, o impugnante «AA» apresentou a declaração modelo 3 de IRS, acompanhada do anexo B1, na qual não indicou quaisquer rendimentos – cfr. fls. 4 do processo administrativo apenso aos autos. D) Em 19/09/2000, na sequência da declaração referida na alínea anterior, foi emitida a liquidação n.º ...84, referente a IRS do ano de 1999 – cfr. fls. 5 do processo administrativo apenso aos autos. E) Pelo ofício n.º 05734, de 17/06/2003, sob o assunto “IRS – DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS – ANO (S) DE 1999, RENDIMENTOS DA CATEGORIA G – MAIS VALIAS” o impugnante «AA» foi notificado pelo Serviço de Finanças ... - 2, para “no prazo de DEZ (10) DIAS a contar da recepção da presente e em conformidade com o disposto nos artigos 128.º, 133.º e 134.º do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, comparecer neste Serviço a fim de exibir o Anexo G à Declaração acima referida […] com “REFERÊNCIA AO(S) PRÉDIO(S) Fracção “C” de um prédio omisso sito em ...” - cfr. fls. 37 verso do processo administrativo apenso aos autos. F) Pelo ofício n.º 07267, de 30/07/2003, sob o assunto “IRS – DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS – ANO (S) DE 1999, RENDIMENTOS DA CATEGORIA G – MAIS VALIAS” o impugnante «DD» foi notificado pelo Serviço de Finanças ... - 2, para “no prazo de DEZ (10) DIAS a contar da recepção da presente e em conformidade com o disposto nos artigos 128.º, 133.º e 134.º do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, comparecer neste Serviço a fim de exibir o Anexo G à Declaração acima referida […] com “REFERÊNCIA AO(S) PRÉDIO(S) Artigo U-OMISSO, fracção “N” de um imóvel sito em ...” - cfr. fls. 38 do processo administrativo apenso aos autos. G) Em 08/07/2003 o impugnante «AA» apresentou a declaração de substituição, acompanhada do anexo B1, no qual não indicou quaisquer rendimentos, e do anexo G, no qual fez menção à alienação de um imóvel, em 13/07/1999, pelo valor de 17.457,93 € - cfr. 5, verso e 6 do processo administrativo apenso aos autos. H) Em 09/09/2003 o impugnante «AA» apresentou uma segunda declaração de substituição, acompanhada do anexo B1, sem indicação de quaisquer rendimentos, e do anexo G), no qual fez constar a alienação das 9 frações autónomas, pelo valor total de 572.121,20 €, a que se alude na alínea B) supra - cfr. fls. 7, verso e 8 do processo administrativo apenso aos autos. I) Em 09/10/2003 foi emitida a liquidação n.º ...46, referente a IRS do ano de 1999 e respetivos juros compensatórios, no montante global de 39.254,74 € - cfr. fls. 3 verso e 8 verso do processo administrativo apenso aos autos. J) Em 19/07/2004 o impugnante «AA» apresentou reclamação graciosa contra o ato de liquidação mencionado na alínea anterior – cfr. fls. 1/2 do processo administrativo apenso aos autos. K) Em 16/07/2007 a Divisão de Justiça Tributária – Contencioso da Direção de Finanças ..., emitiu informação no sentido do indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 42/43 verso do processo administrativo apenso aos autos. L) Sobre a informação referida na alínea anterior recaiu despacho de concordância do Diretor de Finanças, por delegação, datado de 10/09/2007 – cfr. fls. 41 verso do processo administrativo apenso aos autos. M) Em 26/09/2007 o impugnante «AA» exerceu o direito de audição sobre o projeto de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 45 do processo administrativo apenso aos autos. N) Em 16/10/2007 o Diretor de Finanças ..., por delegação, emitiu despacho de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 46 do processo administrativo apenso aos autos. O) Em 02/11/2007 o impugnante «AA» interpôs recurso hierárquico da decisão de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 48/49 do processo administrativo apenso aos autos. P) Em 17/11/2008 a Divisão de Administração II da Direção de Serviços do IRS emitiu a informação n.º 1980/08, no sentido de ser negado provimento ao recurso – cfr. fls. 51/52 verso do processo administrativo apenso aos autos. Q) Em 21/11/2008, com base na informação referida na alínea anterior, a Diretora de Serviços do IRS, por subdelegação negou provimento ao recurso hierárquico – cfr. fls. 51 verso do processo administrativo apenso aos autos. R) Pelo ofício n.º 202 743, de 05/12/2008, o impugnante «EE» foi notificado da decisão de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 54 do processo administrativo apenso aos autos. S) Em 26/02/2009 foi remetida a este Tribunal, por via postal registada, a petição inicial que deu origem aos presentes autos de impugnação – cfr. fls. 2 do suporte físico dos autos. Factos não provados Para além dos acima elencados, não se provaram quaisquer outros factos com relevo para a decisão da causa. Motivação da matéria de facto A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto provada resultou da análise crítica dos documentos e informações constantes do suporte físico dos autos e do processo administrativo apenso, os quais não foram impugnados, tudo conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório. ** Alteração e Aditamento à matéria de facto Em face do recurso apresentado e por se considerar pertinente, ao abrigo do artigo 662.º do Código de Processo Civil, altera-se e adita-se a seguinte matéria de facto: A alínea B) do probatório passa a ter a seguinte redação: B) No ano de 1999 o Impugnante, «AA», vendeu, pelo valor global de € 572.121,20, nove frações autónomas de um prédio sito na freguesia ....». A alínea K) do probatório passa a ter a seguinte redação: K) Em 16/07/2007 a Divisão de Justiça Tributária – Contencioso da Direção de Finanças ..., emitiu informação no sentido do indeferimento da reclamação graciosa, da qual se destaca a seguinte passagem: «O sujeito passivo refere na petição que tinha adquirido um terreno e lá construído um imóvel com treze fracções. Sendo um sujeito passivo colectado desde 1991, e não tendo declarado quaisquer valores nos respectivos anexos B1 entregues na maioria dos anos anteriores a 1999 e neste ano inclusive, conclui-se que com esses actos declarativos, o sujeito passivo informou a Administração Fiscal não ter exercido qualquer actividade de construção, pelo que será de questionar onde estão reflectidas as operações inerentes à suporta construção do edifício. Da análise aos procedimentos declarativos do sujeito passivo ao longo dos anos descritos, concluímos que umas vezes obteve rendimentos pelo exercício da actividade de construção e outras pela alienação fortuita (mais-valias) de imóveis. Resultando esta conclusão dos actos declarativos do sujeito passivo e não tendo sido pela Administração Fiscal questionado tais procedimentos, cabe ao sujeito passivo comprovar, inequivocamente, que o que declarou não corresponde à sua realidade tributária como se infere do preceituado no nº 1 do art. 74º e nº 1 do 75º da LGT. Não tendo apresentado factos e elementos concretos que contrariem os actos declarativos realizados, somos de parecer que será de manter o enquadramento tributário declarado e que deu origem à liquidação contestada.». (cfr. fls. 42/43 verso do processo administrativo apenso aos autos) ** Apreciação jurídica do recurso. Alega a Recorrente, Fazenda Pública, que a sentença errou ao dar como provado, na alínea B) da fundamentação de facto, que o Impugnante adquiriu um terreno para construção urbana, no qual procedeu à construção de um prédio urbano, em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, estando apenas demonstrado que o Impugnante vendeu imóveis pelo valor total de € 572.121,20, nada constando dos autos ou do processo administrativo quanto à edificação dos imóveis alienados, nem tão-pouco que correspondesse ao desenvolvimento de uma atividade comercial com o fim de lucro futuro. Mais refere a Recorrente que, ao contrário do que considerou a sentença, não se pode considerar tal factualidade não seja controvertida, uma vez que, quer no projeto de decisão da reclamação graciosa, quer na decisão do recurso hierárquico, assim como na contestação, resulta claro que é controvertido que o Impugnante tenha procedido à edificação dos imóveis alienados, sobre um terreno que adquirira. Diz, ainda, a Recorrente que não foi apresentado pelo Impugnante, seja em sede de procedimento gracioso, seja em sede de impugnação judicial nenhum elemento probatório que demonstre a construção do edifício, sendo que o enquadramento na categoria C, exige saber se foi desenvolvida a atividade de construção, nessa medida, se comprou um terreno para construção, aí construiu um prédio em propriedade horizontal e vendeu frações a terceiros, incorporando novas utilidades e obtendo, lucros. Diz, a Recorrente que a alínea B) do probatório deve passar a ter apenas a seguinte redação: «B) No ano de 1999 o impugnante «AA» vendeu, pelo valor global de € 572.121,20, 9 frações autónomas de um prédio sito em ....». Refere a Recorrente que deve ser dado como não provado que o Impugnante adquiriu um terreno para construção urbana, no qual procedeu à construção de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal composto por 11 frações autónomas e à posterior venda de 9 dessas frações. Apreciando A sentença recorrida deu por assente na alínea B) do probatório, uma matéria que entendeu não ser controvertida, que foi a de considerar que o Impugnante havia comprado um terreno, no qual edificou onze frações autónomas, das quais vendeu nove. Ora, conforme invocado pela Fazenda Pública neste recurso, tal matéria é controvertida, na medida em que, desde a apreciação da Reclamação Graciosa, que a Administração Tributária questiona tal situação. Para além disso, não está indicada a data da compra do terreno, a sua concreta identificação (não se sabe o artigo matricial, nem número de inscrição no registo predial, nem localização concreta do terreno), limitando-se a estar mencionada a freguesia. Ora, uma freguesia corresponde a uma área territorial considerável, pelo que é necessário verificar se o terreno que o Impugnante alega ter comprado, é exatamente o mesmo onde foi edificada a propriedade horizontal, de onde resultaram as frações vendidas pelo Recorrido. A propriedade de um bem imóvel demonstra-se pelo registo predial do mesmo, assim como compra de um bem imóvel, por quem diz ter sido o seu comprador, prova-se pela apresentação da respetiva escritura de compra e venda. Por sua vez, a edificação demonstra-se através da apresentação do respetivo projeto apresentado ao Município, por quem alega ter sido o promotor dessa construção, assim como apresentação da aprovação desse projeto ou através da licença de construção, faturas das obras, etc. Ora, nada disto consta dos autos. Aliás, com a Petição Inicial, o Impugnante não junta um único documento, pelo que não faz nenhum esforço probatório da matéria que alega. Desta forma, sendo controvertida esta factualidade, a mesma não pode ser dada por provada, apenas com a menção de não ser controvertida. Nesta sequência, decide-se alterar no probatório o facto B, que fica com a redação que acima já ficou exarada. No que concerne à matéria pretendida como não provada, apenas pode ser atendida se se mostrar pertinente para a decisão da causa em função da matéria já provada ou da matéria aditada. Análise esta que será efetuada de seguida. * Em segundo lugar, alega a Recorrente que devia ter sido dada como assente factos notoriamente essenciais para a apreciação da causa, que se encontram provados por documentos e que não foram impugnados, não se vislumbrando qualquer motivo para serem desconsiderados. Assim, entende que se devem considerar provados, os seguintes factos: · Entre 1991 e 1995 o impugnante declarou valores resultantes do exercício da atividade de “construção de edifícios” CAE 045211 (anexo B1), tendo, no entanto, resultado dessa atividade prejuízos sucessivos que originaram liquidações na sua grande maioria nulas – cf. fls. 10 a 19 do Processo Administrativo; · No ano de 1997 apresenta uma 1.ª declaração (1998-04-23) com um anexo B1 sem qualquer movimento de que resultou uma liquidação nula. Em 2000-03-30 apresenta uma declaração de substituição entregando, conjuntamente com o anexo B1 sem movimento, um anexo G onde declara a alienação de um imóvel originando uma liquidação com um imposto a pagar no valor de €3.783,13 – cf. fls. 21 a 24 do Processo Administrativo; · Em 1996 e 1998 assim como a partir de 2000 até à declaração de cessação de atividade, o impugnante não apresentou quaisquer valores que indiciassem o exercício da referida atividade mantendo-se o apuramento de liquidações nulas – cf. fls. 19 verso a 20 verso, 24 verso a 36 verso do Processo Administrativo; · Em 2004 e 2005 entregou conjuntamente com as declarações de rendimentos para além dos anexos B1 sem atividade, anexos G com alienação de imóveis – cf. fls. 34 a 35 verso do Processo Administrativo. Apreciando. Em função da nova redação dada à alínea K) do probatório, considera-se desnecessária a pretendida ampliação da matéria de facto assente, na medida em que a ampliação realizada já explicita de forma suficiente a situação contributiva do Impugnante, de modo a perceber-se o que demais está em apreço nos autos. Para além disso, o pretendido aditamento não corresponde à descrição de factos simples, uma vez que é necessária a interpretação de documentos que constam do processo administrativo, como seja, interpretar as liquidações de IRS e as declarações também de IRS. Ou seja, a redação proposta não corresponde propriamente à transcrição de tais documentos, carecendo antes de um esforço interpretativo dos mesmos; o qual não deve ser realizado na parte referente à descrição dos factos, mas posteriormente, com a respetiva integração fáctico-jurídica. Assim, não é de acolher a pretensão de aditar factos ao probatório. Por sua vez, em face da matéria aditada, também não se considera pertinente dar como não provada a matéria pretendida pela Recorrente. * De seguida alega a recorrente que a sentença errou na apreciação jurídica, mostrando-se violado o n.º 1 do artigo 74.º da LGT e o n.º 1 do artigo 75.º da LGT, assim como o disposto no artigo 1.º, n.º 1 do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, bem como, os artigos 9.º, n.º 1, alínea a) e 10.º, n.º 1, alínea a), do mesmo Código. Apreciando. Tendo em consideração que, foi o Impugnante quem submeteu a declaração de IRS, que deu origem à liquidação impugnada, significa que é o sujeito passivo quem declara o facto tributário. Assim, a Administração Fiscal aceitou como verdadeira o que o sujeito passivo declarou. Ainda que o sujeito passivo tivesse apresentado declaração de substituição, após ter sido convidado pelo Serviço de Finanças, nada o obrigava a declarar algo que ele entendia não corresponder à realidade dos factos tributários, pelo que é juridicamente irrelevante o convite à alteração da declaração de IRS. Desta forma, verifica-se que foi o sujeito passivo quem declarou a venda de imóveis, sujeitando o respetivo produto da venda à categoria G do IRS. Considerando que foi o sujeito passivo quem efetuou essa declaração, a mesma foi tida como verdadeira pela Administração Tributária, ou seja, presumiu-a verdadeira e de boa fé, tal como estabelece o artigo 75.º da Lei Geral Tributária (LGT). A partir do momento em que o sujeito passivo fez aquela declaração, tinha de ser considerada aquela realidade para efeitos tributários, na medida em que as declarações dos contribuintes possuem efeito constitutivo da situação tributária de quem efetua a declaração fiscal. Posteriormente o sujeito passivo pretendeu dar o dito por não dito, ou seja, através da Reclamação Graciosa, veio referir que afinal os rendimentos diziam respeito à sua atividade empresarial e não a proventos puros e simples da venda de imóveis. Ora, esta alteração de posição implica que o sujeito passivo esteja a invocar novos factos constitutivos da sua situação tributária, pelo que é sobre si que impende o ónus de demonstrar a realidade dos factos que alega, conforme estabelece o n.º 1 do artigo 74.º da LGT. Ora, no seguimento do que acima ficou dado por assente na matéria de facto, em especial, a reformulada alínea K) do probatório, verifica-se que o sujeito passivo não havia declarado na sua atividade profissional a aquisição do terreno, pelo que não é possível presumir que construiu num terreno que não declarou ter adquirido para a sua atividade profissional. E não altera esta conclusão, o facto de o Impugnante estar inscrito no CAE da construção, uma vez que o IRS tanto abrange a atividade profissional, como outros ganhos não profissionais, como é o caso das mais-valias com a venda de imóveis. Desta forma, fica a valer a declaração realizada pelo sujeito passivo aquando da submissão do IRS, ou seja, que a alienação dos imóveis respeitava a ganhos obtidos com incrementos patrimoniais decorrentes da alienação de direitos reais sobre imóveis, que é como quem diz, ganhos obtidos com a venda de bens imóveis. Ora, segundo o disposto n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS: 1 - Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos comerciais, industriais, agrícolas ou de capitais, resultem de: a) Alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, afectação de bens imóveis do património particular a actividade comercial ou industrial ou agrícola, silvícola ou pecuária exercida em nome individual pelo seu proprietário, bem como de afectação a actividade comercial ou industrial exercida pelo mesmo de prédios rústicos afectos ao exercício de actividade agrícola, silvícola ou pecuária; (Redação do Decreto-Lei n.º 141/92, de 17 de julho) Portanto, estes ganhos devem ser considerados mais-valias, tal como dispõe a alínea a) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRS. Nesta sequência, a sentença errou ao enquadrar os rendimentos declarados pelo sujeito passivo como comerciais ou industriais, da categoria C do IRS, conforme então assim previam os artigos 1.º e 4.º do Código do IRS, pelo que não se pode manter na ordem jurídica. * Face ao exposto, o recurso merece provimento. * No concerne às custas deste recurso, atenta a procedência do recurso, a revogação da sentença e ao facto do Recorrido não ter contra-alegado, ficam as custas a cargo deste, sem prejuízo de não ser devida taxa de justiça nesta instância de recurso, por não ter contra-alegado – vide artigos 527.º, nos. 1 e 2 e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil e Acórdão deste TCA Norte de 30/09/2021, processo n.º 00378/06.2BECBR, disponível em www.dgsi.pt. ** Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário: I - A declaração de IRS apresentada pelo sujeito passivo presume-se verdadeira e de boa fé, tal como estabelece o artigo 75.º da LGT, pelo que se considera declarado o facto tributário tal como apresentado pelo sujeito passivo. II – Se posteriormente o sujeito passivo, em sede de reclamação Graciosa, pretender declarar outra realidade, impende sobre si o ónus probatório dessa situação, nos termos do n.º 1 do artigo 74.º da LGT, uma vez que está a pretender declarar o contrário do que inicialmente afirmou, aquando da submissão da declaração de IRS. * * Decisão Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a impugnação totalmente improcedente. * * Custas a cargo do Recorrido, não sendo devida taxa de justiça nesta instância de recurso, por não ter contra-alegado. * * Porto, 27 de fevereiro de 2025. Paulo Moura Rui Esteves Graça Martins

Sumário

II- Se posteriormente o sujeito passivo, em sede de reclamação Graciosa, pretender declarar outra realidade, impende sobre si o ónus probatório dessa situação, nos termos do n.º 1 do artigo 74.º da LGT, uma vez que está a pretender declarar o contrário do que inicialmente afirmou, aquando da submissão da declaração de IRS.

Texto Integral

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

A FAZENDA PÚBLICA interpõe recurso da sentença que julgou procedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de IRS do ano de 1999 e respetivos jutos compensatórios, por entender que a sentença incorreu em erro de julgamento da matéria de facto, assim como em erro de direito.

Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:

1. Ressalvado o devido respeito, é nosso entendimento que a douta sentença sob recurso incorreu em erro de julgamento da matéria de facto consubstanciado na incorreta valoração e apreciação da prova produzida e da matéria factual, afigurando-nos, com o devido respeito, que em face dos documentos e informações constantes do suporte físico dos autos e do processo administrativo apenso, e atendendo em concreto ao constante de fls. 37 verso, 38, 41/42/43 verso, 51/52 verso, todas do processo administrativo, salvo melhor entendimento, resulta que o Tribunal a quo não poderia dar como provado que o impugnante adquiriu um terreno para construção urbana, sito na freguesia ..., do concelho ..., no qual procedeu à construção de um prédio urbano, em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, como consta da alínea B) da fundamentação de facto da sentença.

2. Salvo melhor opinião, nada consta no processo administrativo nem no suporte físico dos autos quanto à edificação pelo impugnante dos imóveis alienados, nem tão-pouco que correspondesse ao desenvolvimento de uma atividade comercial com o fim de lucro futuro.

3. Em rigor, o que se extrai do processo administrativo, veja-se designadamente o projeto de indeferimento da reclamação graciosa de fls. 42/43 verso e a informação que integra a decisão do recurso hierárquico de fls. 51/52 verso, é tão-só que em 1999 o impugnante alienou vários imóveis pelo valor total de 572.121,20 €, não se vislumbrando, com o devido respeito, seja no processo administrativo seja no suporte físico dos autos qualquer elemento que prove que o impugnante vendeu frações autónomas de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, que edificou sobre um terreno que adquirira, sito na freguesia ..., do concelho

4. Em nosso entender, a factualidade provada está em desconformidade com a prova produzida e com o ónus da prova que onerava o impugnante.

5. Para além disso, importa dizer neste plano que, ao contrário do que se considerou na sentença recorrida, não se pode considerar que tais pontos da factualidade não são controvertidos, uma vez que percorrido tanto o processo administrativo, especificamente, o projeto de decisão da reclamação graciosa e a decisão do recurso hierárquico, como de igual modo, já em sede de impugnação judicial, na contestação, resulta claro que é controvertido que o impugnante tenha procedido à edificação dos imóveis alienados, ou seja, que o impugnante «AA» vendeu frações autónomas de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, que edificou sobre um terreno que adquirira, sito na freguesia ..., do concelho

6. Tenha-se, desde logo, aqui presente o que foi vertido no projeto de decisão da reclamação graciosa, onde se lê o seguinte: «O sujeito passivo refere na petição que tinha adquirido um terreno e lá construído um imóvel com treze frações. Sendo um sujeito passivo coletado desde 1991, e não tendo declarado quaisquer valores nos respetivos anexos B1 entregues na maioria dos anos anteriores a 1999 e neste ano inclusive, conclui-se que com esses factos declarativos, o sujeito passivo informou a Administração Fiscal não ter exercido qualquer atividade de construção, pelo que será de questionar onde estão refletidas as operações inerentes à suposta construção do edifício.

Da análise aos procedimentos declarativos do sujeito passivo ao longo dos anos descritos, concluímos que umas vezes obteve rendimentos pelo exercício da atividade de construção e outras pela alienação fortuita (mais-valias) de imóveis. Resultando esta conclusão dos atos declarativos do sujeito passivo e não tendo sido pela Administração Fiscal questionado tais procedimentos, cabe ao sujeito passivo comprovar, inequivocamente, que o que declarou não corresponde à sua realidade tributária como se infere do preceituado no n.º 1 do artigo 74.º e n.º 1 do artigo 75.º da LGT.

Não tendo apresentado factos e elementos concretos que contrariem os atos declarativos realizados, somos de parecer que será de manter o enquadramento tributário declarado e que deu origem à liquidação contestada.», a fls. 43 frente e verso do PA, (negrito nosso).

7. Nunca os indicados factos constantes da alínea B) da fundamentação de facto foram aceites quer em sede de procedimento gracioso quer em sede de contestação no processo de impugnação judicial (cf., veja-se, fls. 43 frente e verso, e fls. 51/52 verso, todas do PA, bem como, artigos 8.º a 13.º da contestação).

8. De resto, não obstante, sempre há que dizer que no processo judicial tributário resulta do artigo 110.º, n.º 6 do CPPT a inexistência do ónus de impugnação especificada, contrariamente ao que sucede no processo civil (artigo 574.º do CPC).

9. Por tudo o que vai dito, cremos convictamente que os concretos meios probatórios, constantes do processo, impunham decisão diversa sobre a matéria de facto, o que significa que devia ser eliminado do elenco dos factos provados, no que concerne à alínea B), o seguinte: de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, que edificou sobre um terreno que adquirira, sito na freguesia ..., do concelho ... – facto não controvertido, o que quer dizer que o ponto B) da fundamentação de facto dos factos provados devia passar a ter a seguinte redação:

B) No ano de 1999 o impugnante «AA» vendeu, pelo valor global de 572.121,20 €, 9 frações autónomas de um prédio sito em

10. Por seu lado, devia ser inserido no elenco dos factos não provados o seguinte: Que o impugnante adquiriu um terreno para construção urbana, sito na freguesia ..., do concelho ..., no qual procedeu à construção de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal composto por 11 frações autónomas e à posterior venda de 9 dessas frações.

11. Ainda relativamente à matéria de facto, é nosso entendimento que, face ao Processo Administrativo junto aos autos, salvo o devido respeito, a Meritíssima Juiz a quo não verteu para o rol da matéria de facto dada como provada factos notoriamente essenciais para a apreciação da causa, que se encontram provados por documentos e que não foram impugnados, não se vislumbrando qualquer motivo para serem desconsiderados.

12. Com o devido respeito, no nosso entender incorreu-se na douta sentença em erro de julgamento na seleção da matéria de facto relevante para a decisão da causa, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito controvertida.

13. Por conseguinte, relativamente à matéria de facto, tendo o juiz o dever de consignar na sentença a matéria provada e não provada (cf. artigo 123.º, n.º 2 do CPPT), assim como, de realizar um exame crítico das provas (cf. artigo 607.º, n.º 4 do CPC), face ao exposto estamos em crer ter ocorrido no caso presente erro de julgamento na seleção da matéria de facto.

14. Afigura-se-nos que, atendendo em concreto ao constante de fls. 10 a 19; 21 a 24; 19 verso a 20 verso, 24 verso a 36 verso; 34 a 35 verso, todas do processo administrativo, importa dar como provados os seguintes factos, os quais deverão ser aditados à matéria de facto dada como provada:

• Entre 1991 e 1995 o impugnante declarou valores resultantes do exercício da atividade de “construção de edifícios” CAE 045211 (anexo B1), tendo, no entanto, resultado dessa atividade prejuízos sucessivos que originaram liquidações na sua grande maioria nulas – cf. fls. 10 a 19 do Processo Administrativo;

• No ano de 1997 apresenta uma 1.ª declaração (1998-04-23) com um anexo B1 sem qualquer movimento de que resultou uma liquidação nula. Em 2000-03-30 apresenta uma declaração de substituição entregando, conjuntamente com o anexo B1 sem movimento, um anexo G onde declara a alienação de um imóvel originando uma liquidação com um imposto a pagar no valor de €3.783,13 – cf. fls. 21 a 24 do Processo Administrativo;

• Em 1996 e 1998 assim como a partir de 2000 até à declaração de cessação de atividade, o impugnante não apresentou quaisquer valores que indiciassem o exercício da referida atividade mantendo-se o apuramento de liquidações nulas – cf. fls. 19 verso a 20 verso, 24 verso a 36 verso do Processo Administrativo;

• Em 2004 e 2005 entregou conjuntamente com as declarações de rendimentos para além dos anexos B1 sem atividade, anexos G com alienação de imóveis – cf. fls. 34 a 35 verso do Processo Administrativo.

15. Ademais, cometeu a douta sentença sob recurso erro de julgamento quanto à matéria de direito, por violação do disposto no n.º 1 do artigo 75.º da LGT, bem como, no artigo 74.º, n.º 1, ambos da LGT, do mesmo modo que violou o artigo 1.º, n.º 1 do Código do CIRS, bem como, os artigos 9.º, n.º 1, alínea a) e 10.º, n.º 1, alínea a), ambos do CIRS, todos na redação aplicável.

16. É nossa convicção que, na situação em apreço e atento o elenco dos factos provados e não provados (considerando a factualidade que foi enunciada pelo Tribunal a quo, bem como, aquela que se pretende seja adicionada à fundamentação de facto em resultado do presente recurso), a conclusão a retirar pelo Tribunal a quo deveria ter sido outra.

17. No caso dos autos, foi o próprio impugnante que efetuou o enquadramento dos rendimentos na categoria G do IRS quando apresentou a 2.ª declaração de substituição, que deu origem à liquidação impugnada, conforme alíneas H) e I) da fundamentação de facto da sentença.

18. Acresce que, apesar de o impugnante ter declarado em 1991/01/02 o início da atividade de “construção de edifícios”, tendo cessado em 2004/04/16, conforme alínea A) da fundamentação de facto da sentença, a realidade é que:

19 Sendo que, conforme alíneas C), G), H) e I) da fundamentação de facto da sentença, o comportamento fiscal do impugnante quanto à sua situação tributária em sede de IRS do ano de 1999 se traduziu no seguinte:

1.º Omite na declaração apresentada em 2000/04/12 as alienações realizadas;

2.º Apresenta, em 2003/07/08, a 1.ª declaração de substituição apenas com a alienação de um imóvel no valor de €17.457,93;

3.º Apresenta, em 2003/09/09, a 2.ª declaração de substituição com a alienação de vários imóveis no valor total de €572.121,20, tendo esta declaração dado origem à liquidação em questão.

20. O que vai dito atrás é, pois, bem demonstrativo que umas vezes o impugnante obteve rendimentos pelo exercício da atividade de construção e outras pela alienação fortuita (mais-valias) de imóveis, pelo que, resultando esta conclusão dos atos declarativos do sujeito passivo e não tendo sido pela Administração Tributária questionados tais procedimentos, cabia ao sujeito passivo comprovar, inequivocamente, que o que declarou não corresponde à sua realidade tributária, nos termos conjugados dos artigos 75.º, n.º 1 e 74.º, n.º 1, ambos da LGT, o que todavia não sucedeu.

21. Não se olvide que o enquadramento dos rendimentos na categoria C (e não na G) como pretendia o impugnante exigia saber se o impugnante desenvolveu materialmente a atividade de construção e, nessa medida, se o impugnante comprou um terreno para construção, construiu um prédio, constituiu a propriedade horizontal e vendeu frações a terceiros, incorporando novas utilidades e obtendo, por esta via, lucros.

22. Em concreto, não se pode afirmar que o impugnante procedeu à construção de um prédio em propriedade horizontal e que essa construção visou a venda das respetivas frações autónomas, pois que, absolutamente nenhuma prova foi realizada pelo impugnante no que respeita à construção de um prédio, e isto quando as declarações de rendimentos do impugnante evidenciam precisamente o contrário.

23. Nessa medida, andou mal o Tribunal a quo assim se violando o disposto no n.º 1 do artigo 75.º, bem como, no artigo 74.º, n.º 1, ambos da LGT.

24. Do mesmo modo, decidindo como decidiu, cremos que o douto Tribunal recorrido violou o artigo 1.º, n.º 1 do Código do CIRS, bem como, os artigos 9.º, n.º 1, alínea a) e 10.º, n.º 1, alínea a), ambos do CIRS, todos na versão aplicável.

25. Toda a factualidade atrás descrita evidencia que a alienação dos imóveis em causa não está integrada numa atividade comercial por parte do impugnante, não podendo por isso os rendimentos em questão serem integrados no conceito de rendimentos comerciais ou industriais, mas sim têm os mesmos de integrar-se no conceito de mais-valias (categoria G).

26. Efetivamente, todo o assinalado circunstancialismo fáctico não conduz a um cariz comercial dos rendimentos em causa, antes evidencia o seu caráter ocasional, o que determina a existência de erro de julgamento de direito da sentença.

TERMOS EM QUE, deve ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequência, deve ser revogada a sentença recorrida, como é de inteira

JUSTIÇA.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado procedente, revogada a sentença e declarada improcedente a impugnação.

Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância da Exma. Desembargadora Adjunta e do Exmo. Desembargador Adjunto, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais).

Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir.

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se a sentença incorre em erro sobre a matéria de facto, assim como em saber se existe erro de direito, mais concretamente se foi violado o n.º 1 do artigo 74.º da LGT e o n.º 1 do artigo 75.º da LGT, assim como o disposto no artigo 1.º, n.º 1 do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, bem como, os artigos 9.º, n.º 1, alínea a) e 10.º, n.º 1, alínea a), do mesmo Código.

Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:

IV. Fundamentação de facto

Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados os seguintes factos:

A) «AA», pai dos agora impugnantes, «BB» e «CC», esteve coletado pelo exercício da atividade de “construção de edifícios” – CAE 045211 entre 02/01/1991 e 16/04/2004 – cfr. fls. 9 verso do processo administrativo apenso aos autos.

B) No ano de 1999 o impugnante «AA» vendeu, pelo valor global de 572.121,20 €, 9 frações autónomas de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, que edificou sobre um terreno que adquirira, sito na freguesia ..., do concelho ... - facto não controvertido.

C) Em 12/04/2000, o impugnante «AA» apresentou a declaração modelo 3 de IRS, acompanhada do anexo B1, na qual não indicou quaisquer rendimentos – cfr. fls. 4 do processo administrativo apenso aos autos.

D) Em 19/09/2000, na sequência da declaração referida na alínea anterior, foi emitida a liquidação n.º ...84, referente a IRS do ano de 1999 – cfr. fls. 5 do processo administrativo apenso aos autos.

E) Pelo ofício n.º 05734, de 17/06/2003, sob o assunto “IRS – DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS – ANO (S) DE 1999, RENDIMENTOS DA CATEGORIA G – MAIS VALIAS” o impugnante «AA» foi notificado pelo Serviço de Finanças ... - 2, para “no prazo de DEZ (10) DIAS a contar da recepção da presente e em conformidade com o disposto nos artigos 128.º, 133.º e 134.º do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, comparecer neste Serviço a fim de exibir o Anexo G à Declaração acima referida […] com “REFERÊNCIA AO(S) PRÉDIO(S) Fracção “C” de um prédio omisso sito em ...” - cfr. fls. 37 verso do processo administrativo apenso aos autos.

F) Pelo ofício n.º 07267, de 30/07/2003, sob o assunto “IRS – DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS – ANO (S) DE 1999, RENDIMENTOS DA CATEGORIA G – MAIS VALIAS” o impugnante «DD» foi notificado pelo Serviço de Finanças ... - 2, para “no prazo de DEZ (10) DIAS a contar da recepção da presente e em conformidade com o disposto nos artigos 128.º, 133.º e 134.º do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, comparecer neste Serviço a fim de exibir o Anexo G à Declaração acima referida […] com “REFERÊNCIA AO(S) PRÉDIO(S) Artigo U-OMISSO, fracção “N” de um imóvel sito em ...” - cfr. fls. 38 do processo administrativo apenso aos autos.

G) Em 08/07/2003 o impugnante «AA» apresentou a declaração de substituição, acompanhada do anexo B1, no qual não indicou quaisquer rendimentos, e do anexo G, no qual fez menção à alienação de um imóvel, em 13/07/1999, pelo valor de 17.457,93 € - cfr. 5, verso e 6 do processo administrativo apenso aos autos.

H) Em 09/09/2003 o impugnante «AA» apresentou uma segunda declaração de substituição, acompanhada do anexo B1, sem indicação de quaisquer rendimentos, e do anexo G), no qual fez constar a alienação das 9 frações autónomas, pelo valor total de 572.121,20 €, a que se alude na alínea B) supra - cfr. fls. 7, verso e 8 do processo administrativo apenso aos autos.

I) Em 09/10/2003 foi emitida a liquidação n.º ...46, referente a IRS do ano de 1999 e respetivos juros compensatórios, no montante global de 39.254,74 € - cfr. fls. 3 verso e 8 verso do processo administrativo apenso aos autos.

J) Em 19/07/2004 o impugnante «AA» apresentou reclamação graciosa contra o ato de liquidação mencionado na alínea anterior – cfr. fls. 1/2 do processo administrativo apenso aos autos.

K) Em 16/07/2007 a Divisão de Justiça Tributária – Contencioso da Direção de Finanças ..., emitiu informação no sentido do indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 42/43 verso do processo administrativo apenso aos autos.

L) Sobre a informação referida na alínea anterior recaiu despacho de concordância do Diretor de Finanças, por delegação, datado de 10/09/2007 – cfr. fls. 41 verso do processo administrativo apenso aos autos.

M) Em 26/09/2007 o impugnante «AA» exerceu o direito de audição sobre o projeto de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 45 do processo administrativo apenso aos autos.

N) Em 16/10/2007 o Diretor de Finanças ..., por delegação, emitiu despacho de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 46 do processo administrativo apenso aos autos.

O) Em 02/11/2007 o impugnante «AA» interpôs recurso hierárquico da decisão de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 48/49 do processo administrativo apenso aos autos.

P) Em 17/11/2008 a Divisão de Administração II da Direção de Serviços do IRS emitiu a informação n.º 1980/08, no sentido de ser negado provimento ao recurso – cfr. fls. 51/52 verso do processo administrativo apenso aos autos.

Q) Em 21/11/2008, com base na informação referida na alínea anterior, a Diretora de Serviços do IRS, por subdelegação negou provimento ao recurso hierárquico – cfr. fls. 51 verso do processo administrativo apenso aos autos.

R) Pelo ofício n.º 202 743, de 05/12/2008, o impugnante «EE» foi notificado da decisão de indeferimento da reclamação graciosa – cfr. fls. 54 do processo administrativo apenso aos autos.

S) Em 26/02/2009 foi remetida a este Tribunal, por via postal registada, a petição inicial que deu origem aos presentes autos de impugnação – cfr. fls. 2 do suporte físico dos autos.

Factos não provados

Para além dos acima elencados, não se provaram quaisquer outros factos com relevo para a decisão da causa.

Motivação da matéria de facto

A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto provada resultou da análise crítica dos documentos e informações constantes do suporte físico dos autos e do processo administrativo apenso, os quais não foram impugnados, tudo conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório.

Alteração e Aditamento à matéria de facto

Em face do recurso apresentado e por se considerar pertinente, ao abrigo do artigo 662.º do Código de Processo Civil, altera-se e adita-se a seguinte matéria de facto:

A alínea B) do probatório passa a ter a seguinte redação:

B) No ano de 1999 o Impugnante, «AA», vendeu, pelo valor global de € 572.121,20, nove frações autónomas de um prédio sito na freguesia ....».

A alínea K) do probatório passa a ter a seguinte redação:

K) Em 16/07/2007 a Divisão de Justiça Tributária – Contencioso da Direção de Finanças ..., emitiu informação no sentido do indeferimento da reclamação graciosa, da qual se destaca a seguinte passagem: «O sujeito passivo refere na petição que tinha adquirido um terreno e lá construído um imóvel com treze fracções. Sendo um sujeito passivo colectado desde 1991, e não tendo declarado quaisquer valores nos respectivos anexos B1 entregues na maioria dos anos anteriores a 1999 e neste ano inclusive, conclui-se que com esses actos declarativos, o sujeito passivo informou a Administração Fiscal não ter exercido qualquer actividade de construção, pelo que será de questionar onde estão reflectidas as operações inerentes à suporta construção do edifício.

Da análise aos procedimentos declarativos do sujeito passivo ao longo dos anos descritos, concluímos que umas vezes obteve rendimentos pelo exercício da actividade de construção e outras pela alienação fortuita (mais-valias) de imóveis.

Resultando esta conclusão dos actos declarativos do sujeito passivo e não tendo sido pela Administração Fiscal questionado tais procedimentos, cabe ao sujeito passivo comprovar, inequivocamente, que o que declarou não corresponde à sua realidade tributária como se infere do preceituado no nº 1 do art. 74º e nº 1 do 75º da LGT.

Não tendo apresentado factos e elementos concretos que contrariem os actos declarativos realizados, somos de parecer que será de manter o enquadramento tributário declarado e que deu origem à liquidação contestada.».

(cfr. fls. 42/43 verso do processo administrativo apenso aos autos)

Apreciação jurídica do recurso.

Alega a Recorrente, Fazenda Pública, que a sentença errou ao dar como provado, na alínea B) da fundamentação de facto, que o Impugnante adquiriu um terreno para construção urbana, no qual procedeu à construção de um prédio urbano, em regime de propriedade horizontal, composto por 11 frações autónomas, estando apenas demonstrado que o Impugnante vendeu imóveis pelo valor total de € 572.121,20, nada constando dos autos ou do processo administrativo quanto à edificação dos imóveis alienados, nem tão-pouco que correspondesse ao desenvolvimento de uma atividade comercial com o fim de lucro futuro.

Mais refere a Recorrente que, ao contrário do que considerou a sentença, não se pode considerar tal factualidade não seja controvertida, uma vez que, quer no projeto de decisão da reclamação graciosa, quer na decisão do recurso hierárquico, assim como na contestação, resulta claro que é controvertido que o Impugnante tenha procedido à edificação dos imóveis alienados, sobre um terreno que adquirira.

Diz, ainda, a Recorrente que não foi apresentado pelo Impugnante, seja em sede de procedimento gracioso, seja em sede de impugnação judicial nenhum elemento probatório que demonstre a construção do edifício, sendo que o enquadramento na categoria C, exige saber se foi desenvolvida a atividade de construção, nessa medida, se comprou um terreno para construção, aí construiu um prédio em propriedade horizontal e vendeu frações a terceiros, incorporando novas utilidades e obtendo, lucros.

Diz, a Recorrente que a alínea B) do probatório deve passar a ter apenas a seguinte redação: «B) No ano de 1999 o impugnante «AA» vendeu, pelo valor global de € 572.121,20, 9 frações autónomas de um prédio sito em ....».

Refere a Recorrente que deve ser dado como não provado que o Impugnante adquiriu um terreno para construção urbana, no qual procedeu à construção de um prédio urbano em regime de propriedade horizontal composto por 11 frações autónomas e à posterior venda de 9 dessas frações.

Apreciando

A sentença recorrida deu por assente na alínea B) do probatório, uma matéria que entendeu não ser controvertida, que foi a de considerar que o Impugnante havia comprado um terreno, no qual edificou onze frações autónomas, das quais vendeu nove.

Ora, conforme invocado pela Fazenda Pública neste recurso, tal matéria é controvertida, na medida em que, desde a apreciação da Reclamação Graciosa, que a Administração Tributária questiona tal situação.

Para além disso, não está indicada a data da compra do terreno, a sua concreta identificação (não se sabe o artigo matricial, nem número de inscrição no registo predial, nem localização concreta do terreno), limitando-se a estar mencionada a freguesia. Ora, uma freguesia corresponde a uma área territorial considerável, pelo que é necessário verificar se o terreno que o Impugnante alega ter comprado, é exatamente o mesmo onde foi edificada a propriedade horizontal, de onde resultaram as frações vendidas pelo Recorrido.

A propriedade de um bem imóvel demonstra-se pelo registo predial do mesmo, assim como compra de um bem imóvel, por quem diz ter sido o seu comprador, prova-se pela apresentação da respetiva escritura de compra e venda.

Por sua vez, a edificação demonstra-se através da apresentação do respetivo projeto apresentado ao Município, por quem alega ter sido o promotor dessa construção, assim como apresentação da aprovação desse projeto ou através da licença de construção, faturas das obras, etc.

Ora, nada disto consta dos autos. Aliás, com a Petição Inicial, o Impugnante não junta um único documento, pelo que não faz nenhum esforço probatório da matéria que alega.

Desta forma, sendo controvertida esta factualidade, a mesma não pode ser dada por provada, apenas com a menção de não ser controvertida.

Nesta sequência, decide-se alterar no probatório o facto B, que fica com a redação que acima já ficou exarada.

No que concerne à matéria pretendida como não provada, apenas pode ser atendida se se mostrar pertinente para a decisão da causa em função da matéria já provada ou da matéria aditada. Análise esta que será efetuada de seguida.

Em segundo lugar, alega a Recorrente que devia ter sido dada como assente factos notoriamente essenciais para a apreciação da causa, que se encontram provados por documentos e que não foram impugnados, não se vislumbrando qualquer motivo para serem desconsiderados.

Assim, entende que se devem considerar provados, os seguintes factos:

· Entre 1991 e 1995 o impugnante declarou valores resultantes do exercício da atividade de “construção de edifícios” CAE 045211 (anexo B1), tendo, no entanto, resultado dessa atividade prejuízos sucessivos que originaram liquidações na sua grande maioria nulas – cf. fls. 10 a 19 do Processo Administrativo;

· No ano de 1997 apresenta uma 1.ª declaração (1998-04-23) com um anexo B1 sem qualquer movimento de que resultou uma liquidação nula. Em 2000-03-30 apresenta uma declaração de substituição entregando, conjuntamente com o anexo B1 sem movimento, um anexo G onde declara a alienação de um imóvel originando uma liquidação com um imposto a pagar no valor de €3.783,13 – cf. fls. 21 a 24 do Processo Administrativo;

· Em 1996 e 1998 assim como a partir de 2000 até à declaração de cessação de atividade, o impugnante não apresentou quaisquer valores que indiciassem o exercício da referida atividade mantendo-se o apuramento de liquidações nulas – cf. fls. 19 verso a 20 verso, 24 verso a 36 verso do Processo Administrativo;

· Em 2004 e 2005 entregou conjuntamente com as declarações de rendimentos para além dos anexos B1 sem atividade, anexos G com alienação de imóveis – cf. fls. 34 a 35 verso do Processo Administrativo.

Apreciando.

Em função da nova redação dada à alínea K) do probatório, considera-se desnecessária a pretendida ampliação da matéria de facto assente, na medida em que a ampliação realizada já explicita de forma suficiente a situação contributiva do Impugnante, de modo a perceber-se o que demais está em apreço nos autos.

Para além disso, o pretendido aditamento não corresponde à descrição de factos simples, uma vez que é necessária a interpretação de documentos que constam do processo administrativo, como seja, interpretar as liquidações de IRS e as declarações também de IRS. Ou seja, a redação proposta não corresponde propriamente à transcrição de tais documentos, carecendo antes de um esforço interpretativo dos mesmos; o qual não deve ser realizado na parte referente à descrição dos factos, mas posteriormente, com a respetiva integração fáctico-jurídica.

Assim, não é de acolher a pretensão de aditar factos ao probatório.

Por sua vez, em face da matéria aditada, também não se considera pertinente dar como não provada a matéria pretendida pela Recorrente.

De seguida alega a recorrente que a sentença errou na apreciação jurídica, mostrando-se violado o n.º 1 do artigo 74.º da LGT e o n.º 1 do artigo 75.º da LGT, assim como o disposto no artigo 1.º, n.º 1 do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, bem como, os artigos 9.º, n.º 1, alínea a) e 10.º, n.º 1, alínea a), do mesmo Código.

Apreciando.

Tendo em consideração que, foi o Impugnante quem submeteu a declaração de IRS, que deu origem à liquidação impugnada, significa que é o sujeito passivo quem declara o facto tributário. Assim, a Administração Fiscal aceitou como verdadeira o que o sujeito passivo declarou.

Ainda que o sujeito passivo tivesse apresentado declaração de substituição, após ter sido convidado pelo Serviço de Finanças, nada o obrigava a declarar algo que ele entendia não corresponder à realidade dos factos tributários, pelo que é juridicamente irrelevante o convite à alteração da declaração de IRS.

Desta forma, verifica-se que foi o sujeito passivo quem declarou a venda de imóveis, sujeitando o respetivo produto da venda à categoria G do IRS.

Considerando que foi o sujeito passivo quem efetuou essa declaração, a mesma foi tida como verdadeira pela Administração Tributária, ou seja, presumiu-a verdadeira e de boa fé, tal como estabelece o artigo 75.º da Lei Geral Tributária (LGT).

A partir do momento em que o sujeito passivo fez aquela declaração, tinha de ser considerada aquela realidade para efeitos tributários, na medida em que as declarações dos contribuintes possuem efeito constitutivo da situação tributária de quem efetua a declaração fiscal.

Posteriormente o sujeito passivo pretendeu dar o dito por não dito, ou seja, através da Reclamação Graciosa, veio referir que afinal os rendimentos diziam respeito à sua atividade empresarial e não a proventos puros e simples da venda de imóveis. Ora, esta alteração de posição implica que o sujeito passivo esteja a invocar novos factos constitutivos da sua situação tributária, pelo que é sobre si que impende o ónus de demonstrar a realidade dos factos que alega, conforme estabelece o n.º 1 do artigo 74.º da LGT.

Ora, no seguimento do que acima ficou dado por assente na matéria de facto, em especial, a reformulada alínea K) do probatório, verifica-se que o sujeito passivo não havia declarado na sua atividade profissional a aquisição do terreno, pelo que não é possível presumir que construiu num terreno que não declarou ter adquirido para a sua atividade profissional.

E não altera esta conclusão, o facto de o Impugnante estar inscrito no CAE da construção, uma vez que o IRS tanto abrange a atividade profissional, como outros ganhos não profissionais, como é o caso das mais-valias com a venda de imóveis.

Desta forma, fica a valer a declaração realizada pelo sujeito passivo aquando da submissão do IRS, ou seja, que a alienação dos imóveis respeitava a ganhos obtidos com incrementos patrimoniais decorrentes da alienação de direitos reais sobre imóveis, que é como quem diz, ganhos obtidos com a venda de bens imóveis. Ora, segundo o disposto n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS:

1- Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos comerciais, industriais, agrícolas ou de capitais, resultem de:

a) Alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, afectação de bens imóveis do património particular a actividade comercial ou industrial ou agrícola, silvícola ou pecuária exercida em nome individual pelo seu proprietário, bem como de afectação a actividade comercial ou industrial exercida pelo mesmo de prédios rústicos afectos ao exercício de actividade agrícola, silvícola ou pecuária;

(Redação do Decreto-Lei n.º 141/92, de 17 de julho)

Portanto, estes ganhos devem ser considerados mais-valias, tal como dispõe a alínea a) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRS.

Nesta sequência, a sentença errou ao enquadrar os rendimentos declarados pelo sujeito passivo como comerciais ou industriais, da categoria C do IRS, conforme então assim previam os artigos 1.º e 4.º do Código do IRS, pelo que não se pode manter na ordem jurídica.

Face ao exposto, o recurso merece provimento.

No concerne às custas deste recurso, atenta a procedência do recurso, a revogação da sentença e ao facto do Recorrido não ter contra-alegado, ficam as custas a cargo deste, sem prejuízo de não ser devida taxa de justiça nesta instância de recurso, por não ter contra-alegado – vide artigos 527.º, nos. 1 e 2 e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil e Acórdão deste TCA Norte de 30/09/2021, processo n.º 00378/06.2BECBR, disponível em www.dgsi.pt.

Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

Decisão

Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a impugnação totalmente improcedente.

Custas a cargo do Recorrido, não sendo devida taxa de justiça nesta instância de recurso, por não ter contra-alegado.

Porto, 27 de fevereiro de 2025.

Paulo Moura

Rui Esteves

Graça Martins

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IV. Fundamentação de facto

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