0891/09 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Nos termos dos artigos 11.º, n.º 3, e 16.º, n.º 1, do Código da Sisa (CIMSISSD), verifica-se a caducidade do direito a isenção de sisa da aquisição de prédio para revenda, se esta não se realizar no prazo de três anos.

II- Assim, sob condição legal resolutiva, a isenção deixa de verificar-se, se não ocorrer o evento que a condiciona (revenda no prazo legal), produzindo-se todos os efeitos fiscais concretizados pela transmissão do prédio, mormente a tributação em imposto de sisa.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

I. A…, NIF 500 111706, com sede na ..., nº ... em ..., veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do TAF de Sintra, que julgou improcedente a impugnação por si deduzida contra a liquidação do Imposto Municipal de Sisa, no montante de 2.144.320$00, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:

A) Ao longo de vários anos, a ora recorrente adquiriu diversos prédios rústicos, que se destinavam a fazer parte de um projecto de urbanização previsto para o …, em …, através do qual os prédios por si adquiridos seriam inseridos num loteamento, e posteriormente revendidos como terrenos para construção;

B) No âmbito da mencionada operação de loteamento, a ora recorrente foi obrigada, em aplicação de uma lei imperativa de natureza administrativa, a ceder gratuitamente, à Câmara Municipal de Oeiras, parte das parcelas de terreno, integrados em tal operação de loteamento, e que havia anteriormente adquirido para posterior revenda;

C) Entre os prédios adquiridos pela ora recorrente, referidos na alínea anterior, e que foram posteriormente integrados no domínio público, por via dos actos de cedência à Câmara Municipal de Oeiras, supra mencionados, contam-se o prédio rústico inscrito na matriz cadastral da freguesia de … sob o artigo 628 e os prédios inscritos na matriz cadastral da mesma freguesia sob os artigos 466 e 468 relativamente a uma área de 5960 m2 e 8 660 m2, respectivamente;

D) Nos tomos do número 1° do artigo 16°. do CIMSISD, a isenção, prevista no n.° 3 do artigo 11.° do mesmo código, apenas caduca se aos prédios adquiridos para revenda for dado um destino diferente, se tais prédios não forem revendidos dentro do prazo de três anos ou se tais prédios, apesar de vendidos no referido período de tempo, o forem novamente para revenda;

E) Na vigência do CIMSISD, sempre se entendeu que determinadas operações, subsequentes a uma aquisição de imóveis para revenda, mesmo traduzindo uma alteração na situação jurídica e material de tais imóveis, não se deveriam considerar como susceptíveis de colocar "em crise" o direito à isenção, prevista no n.° 3 do artigo 11.° do CIMSISD, e, consequentemente, despoletar a sua caducidade;

F) Com efeito, quer a doutrina da Administração Fiscal, quer a jurisprudência dos Tribunais Fiscais, desde cedo, começaram a admitir que um imóvel, adquirido para revenda, poderia ser objecto de variados tipos de intervenção, sem perda da isenção, nos casos, nomeadamente, em que este fosse objecto de loteamento;

G) Ao se admitir que a realização de uma operação de loteamento não acarreta, de per si, a perda da isenção, prevista no n.° 3 do artigo 11.° do CIMSISD, ter-se-á também igualmente de admitir que as cedências gratuitas, impostas à entidade que procede a tal loteamento, não acarretarão a perda de tal isenção;

H) No âmbito da vigência do CIMSISD, considerava-se ainda que também não deveria implicar a caducidade da isenção de Sisa, prevista no n.° 3 do artigo 11.° do CIMSISD, a expropriação de imóvel, anteriormente adquirido para revenda;

I) Tendo, assim, em conta que a cedência gratuita do prédio rústico inscrito na matriz cadastral da freguesia de … sob o artigo 628 e dos prédios inscritos na matriz cadastral da mesma freguesia sob os artigos 466 e 468 relativamente a uma área de 5960 m2 e 8 660 m2, respectivamente, por parte da ora recorrente, à Câmara Municipal de Oeiras,

- se enquadram numa operação de loteamento, cujo objectivo foi, sem dúvida, a criação de lotes de terreno para revenda;

- que estas cedências apenas ocorreram por via da aplicação/imposição de legislação imperativa de direito público;

- que, não fora tal imposição legal, os prédios, assim cedidos pela ora recorrente à Câmara Municipal de Oeiras, teriam sido, certamente, destinados a revenda;

- que, apesar de integrados no domínio público, os prédios ou parcelas de terreno cedidas foram, na prática, destinados a "servir" os demais prédios adquiridos para revenda, tendo, como tal, contribuído para o aumento do seu valor e possibilitado a efectiva revenda destes últimos, ter-se-á de concluir que a ora recorrente, não só não alterou o seu estado, como os afectou a um destino, que terá, para efeitos do disposto no artigo 16.° do CIMSISD. de ser considerado como equivalente à revenda;

J) As liquidações de sisa, referidas na alínea 7 do ponto 2 supra, relativas à aquisição do prédio rústico inscrito na matriz cadastral da freguesia de … sob o artigo 628 e dos prédios inscritos na matriz cadastral da mesma freguesia sob os artigos 466 e 468, relativamente a uma área de 5960 m2 e 8 660 m2, respectivamente, cedidos pela ora recorrente, à Câmara Municipal de Oeiras, violam, assim, o disposto nos artigos 11 .°, n.° 3, 13.°-A e 16.°, n.° l do CIMSISD;

L) A sentença recorrida, ao concluir pela legalidade de tais liquidações, com base no entendimento de que a cedência a um município, no âmbito de um processo de loteamento, de parcelas de terreno anteriormente adquiridas para revenda e que houvessem, por isso, beneficiado da isenção de sisa prevista no n.° 3 do artigo 11.° do CIMSISD, consubstanciava "destino diverso daquele que a lei elegeu para conferir a dita isenção, não equivalendo a revenda", assenta numa errada interpretação do instituto da isenção de Sisa, aplicável nas operações de aquisição de imóveis para revenda, e que, à data dos factos dos autos, constava dos artigos 11.°, n.° 3, 13.°-A e 16.°, n.° l do CIMSISD.

Termos em que o presente recurso deverá ser julgado procedente por provado e, em consequência, declarada nula e anulada a decisão recorrida e declarada totalmente procedente a impugnação judicial apresentada, conforme É de inteira justiça!

II. O MºPº emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso, aliás, de acordo com jurisprudência abundante deste Tribunal e Secção (v. fls. 221)

III. Colhidos os vistos legais, cabe agora decidir.

IV. Com interesse para a decisão foram dados como provados em 1ª instância os seguintes factos:

A) A Impugnante é uma sociedade comercial colectada pela actividade - "comércio de armazenista de materiais de construção, empreiteiro de obras públicas, importação e exportação, construção de casas para venda, compra e venda de prédios e revenda dos adquiridos para o mesmo fim"- conforme descrição na Conservatória do Registo Comercial de Cascais, sob o n.° 00242/601221, Cota 6, AP: 21, Data: 901026, a fls. 129 e fls. 127 a 136;

B) A Impugnante adquiriu a C... e outros, os prédios rústicos inscritos na matriz cadastral da freguesia de …, sob os artigos 466, 628, 643 e 653, pelo preço de 14 900 000$00, 17 600 000$00, 11 000 000$00 e 13 450 000$00, respectivamente, conforme escritura pública lavrada no Décimo Sexto Cartório Notarial de Lisboa, em 09/09/1987, onde consta: "Esta transmissão beneficia da isenção de sisa estabelecida no numero três do artigo décimo primeiro e artigo décimo terceiro-A, ambos do Código da Sisa, por a compradora destinar os imóveis adquiridos a revenda, estar colectada pela actividade de «Prédios -Revenda dos adquiridos para esse fim» e ter exercido normal e habitualmente a referida actividade no ano transacto, como consta da certidão datada de 24 de Agosto de 1987 emanada da Repartição de Finanças de Algés" - cfr. fls. 44 a 49;

C) A Impugnante adquiriu o prédio rústico inscrito na matriz cadastral da freguesia de …, sob o art. 468, adquirido a B…, pelo preço de 4 500 000$00, conforme escritura pública lavrada no Segundo Cartório Notarial de Cascais, em 07/03/1984, onde consta: "A sociedade compradora encontra-se tributada em contribuição industrial pela rubrica «Prédios -Revenda dos Adquiridos para esse fim. Construção de Casas para venda», tendo exercido normal e habitualmente no ano transacto essa actividade, pelo que nos termos do número três, do artigo onze, do Código da Sisa e do Imposto Sobre as Sucessões e Doações, não há lugar ao pagamento prévio de sisa, tendo verificado aquela circunstância pela certidão passada pela Repartição de Finanças de Algés" - cfr. fls. 52 a 55;

D) A Impugnante adquiriu os prédios rústicos, referidos em B e C para os revender - cfr. artigo 43.° da petição inicial, a fls. 11;

E) Aqueles prédios se destinavam a fazer parte de um projecto de urbanização previsto para o …, em …, através do qual os referidos prédios rústicos sendo inseridos num loteamento passariam a constituir terrenos para construção e objecto de revenda - cfr. artigo 44.° da petição inicial, a fls. 12;

F) Para dar execução ao projecto de urbanização, a Impugnante solicitou a emissão de alvarás de loteamento à Câmara Municipal de Oeiras - cfr. artigo 45.° da petição inicial, a fls. 12;

G) Foram emitidos os seguintes alvarás de loteamento:

Gl) Alvará de loteamento n.° 13/92, de 31 de Dezembro de 1992 - cfr. fls. 63 a 73;

G2) Alvará de loteamento n.° 12/95, de 12 de Outubro de 1995 - cfr. fls. 74 a 83;

G3) Alvará de loteamento n.° 8/97, de 22 de Agosto de 1997 - cfr. fls. 84 a 91;

H) Os Serviços de Inspecção Tributária - Ocidental elaboraram informação onde consta: "Na análise efectuada no âmbito do IRC verificou-se que para a urbanização e loteamento do … foram adquiridos diversos terrenos rústicos em diferentes exercícios, alguns com escrituras celebradas em 1974 e 1975, como se pode verificar no Mapa que elaboramos para a Obra «…». Estas transacções foram isentas de sisa nos termos do n.° 3 do art. 11.° e art. 13°-A do CS/S D, pelo facto da empresa ter adquirido estes terrenos para revenda e estar colectada pela actividade «Prédios, Revenda dos adquiridos para esse fim».

Mas, embora o loteamento dos prédios rústicos adquiridos com isenção de sisa, com a sua posterior venda por lotes urbanizados, não conduza à perda da referida isenção, pois não configura o destino diferente do da revenda, conforme prescrito no art. 16°, n.° 1 do CSISD, como foram cedidas parcelas de terreno à Câmara instalação de equipamentos gerais do domínio público e privado, é quanto a estas devido sisa, de acordo com os art°s. 91° e 115.°, n.° 5 do CSISD, uma vez que tal cedência, ainda que decorrente de disposição legal, constitui desvio ao requisito essencial da isenção: revenda dos prédios.

Assim sendo, consideramos que essa perda de isenção se verificou no momento em que foram assinados os Alvarás de Loteamento n.° 13/92 datado de 31/12/92, n.° 12/95 datado de 12/10/95 e n.° 8/97 datado de 22/8/97.

Vamos pois proceder ao apuramento da sisa nos termos do art. 33.°, n.° 1 do CSISD, aplicando a taxa de 8% " - cfr. artigo 6.° da petição inicial a fls. 4 e 5;

I) Por ofício de 02/12/99, a Impugnante foi notificada pela 3ª Repartição de Finanças do Concelho de Oeiras, para pagar a quantia de 4 556 000$00 de Imposto Municipal de Sisa, e de 7.973.873$00 de juros compensatórios, relativamente aos prédios inscritos na matriz cadastral da freguesia de …, sob os artigos 466, 628, 643 e 653, "...com isenção de sisa nos termos do n.° 3 do art do Código por se destinar a revenda.

A isenção ficou sem efeito em virtude dos prédios não terem sido revendidos no prazo de 3 anos que terminou em 09-09-90"- cfr. fls. 38 e 156;

J) Por ofício de 02/12/99, a Impugnante foi notificada pela 3.ª Repartição de Finanças do Concelho de Oeiras, para pagar a quantia de 360 000$00 de Imposto Municipal de Sisa, e de 990 222$00 de juros compensatórios, relativamente ao prédio inscrito na matriz cadastral da freguesia de …, sob os artigos 468, "...com isenção de sisa nos termos do n.° 3 do art. do Código por se destinar a revenda.

A isenção ficou sem efeito em virtude do prédio não ter sido revendido no prazo de 3 anos que terminou em 07-03-86"- cfr. fls. 40 e 156;

K) A Impugnante apresentou em 24/02/2000, os presentes autos de impugnação -cfr. fls. 2 a 105;

L) A Impugnante impugna o imposto de sisa de l 408 000$00 relativo ao prédio inscrito na matriz cadastral da freguesia de …, sob o art. 628, por o mesmo ter sido destinado a equipamento escolar - cfr. artigos 15.° e 37.° da petição inicial, a fls. 7 e 10,102 a 105;

M) A Impugnante impugna também o imposto de sisa relativo aos prédios inscritos na matriz cadastral da freguesia de …, sob os artigos 466 e 468 só relativamente à parte que foi integrada no domínio público, da seguinte forma:

Ml) o artigo 466, com a área de 5960 m2 " faz parte dos bens do domínio público uma parcela de terreno com 3 120 m2"- conforme descrição na Conservatória do Registo Predial de Oeiras, sob o n.° 01978/101186, Freguesia …, Cotas: G-l e G-2, n.° AP. 13, data AP. 180190, N.° Av. 01, a fls. 59 e artigo 16.° da petição inicial a fls. 7.

M2) o artigo 468, com a área de 8660 m2 " faz parte dos bens do domínio público uma parcela de terreno com 2700m2"- conforme descrição na Conservatória do Registo Predial de Oeiras, sob o n.° 00799/080585, Freguesia …, Cotas: G-l e G-2, n.° AP. 13, data AP. 180190, N.° Av. 01, a fls. 61 e artigo 16.° da petição inicial a fls. 7;

N) O valor da sisa impugnada é de 2144 320$00, obtido da seguinte forma:

"Artigo Matricial - 466

Preço de compra - 14 900 000$00

Área total do lote - 5960 m.2

Área destinada a cedência - 3120 m2

Artigo Matricial - 468

Preço de compra - 4 500 000#00

Área total do lote - 8660 m2

Área destinada a cedência - 2700 m2

Se dividirmos o valor da aquisição do prédio rústico, pela área total encontraremos o valor por m.2.

Multiplicando o valor do m2 pelo total de área cedida, temos o valor do prédio,

relativamente ao qual é devida sisa.

Para os dois prédios em que esta situação se verifica os dados são os seguintes:

Artigo Matricial - 466

Preço por m.2 - 2500$00

Área cedida - 3120 m2

Preço área cedida - 7 800 000$00

Taxa Sisa -8%

Sisa liquidada -1192 000500

Sisa impugnada - 624 000$00

Sisa a pagar - 568 000$00

Artigo Matricial - 468

Preço por m2 - 520$00

Área cedida - 2700 m2

Preço área cedida - l 404 000$00

Taxa Sisa -8%

Sisa liquidada - 360 000$00

Sisa impugnada -112 320$00

Sisa a pagar - 247 936$00”

l.408. 00$00+624.00$00+112 320$00=2 144 320$00 (valor da sisa impugnada) cfr. artigos 31.°, 32.°, 33.° e 34.° da petição inicial, a fls. 9 e 10;

O) As liquidações de sisa, referidas em I e J foram pagas - cfr. fls. 142 a 162.

V. Atento o teor das 11 conclusões das alegações, a única questão a decidir no presente recurso é a de saber se, no caso, ocorre, ou não, a caducidade do direito de isenção de sisa (que sustenta a liquidação impugnada).

Resulta das conclusões das alíneas B) C) I) e J) que estão em causa prédios adquiridos para revenda e que não foram revendidos no prazo de três anos previsto no nº 1 do artº 16º do CIMSISD.

A tese da recorrente é a de que, tendo havido cedência gratuita do prédio rústico inscrito na matriz cadastral da freguesia de … sob o artigo 628 e dos prédios inscritos na matriz cadastral da mesma freguesia sob os artigos 466 e 468 relativamente a uma área de 5960 m2 e 8 660 m2, respectivamente, por parte da ora recorrente, à Câmara Municipal de Oeiras,

- que se enquadram numa operação de loteamento, cujo objectivo foi, sem dúvida, a criação de lotes de terreno para revenda;

- que estas cedências apenas ocorreram por via da aplicação/im-posição de legislação imperativa de direito público;

- que, não fora tal imposição legal, os prédios, assim cedidos pela ora recorrente à Câmara Municipal de Oeiras, teriam sido, certamente, destinados a revenda;

- que, apesar de integrados no domínio público, os prédios ou parcelas de terreno cedidas foram, na prática, destinados a "servir" os demais prédios adquiridos para revenda, tendo, como tal, contribuído para o aumento do seu valor e possibilitado a efectiva revenda destes últimos, ter-se-á de concluir que a ora recorrente, não só não alterou o seu estado, como os afectou a um destino, que terá, para efeitos do disposto no artigo 16.° do CIMSISSD de ser considerado como equivalente à revenda (alínea I) das conclusões).

Mas será assim?

Na alínea H) do probatório ficou transcrito parcialmente o Relatório dos Serviços de Inspecção Tributária, nele tendo ficado mencionado que. “...embora o loteamento dos prédios rústicos adquiridos com isenção de sisa, com a sua posterior venda por lotes urbanizados, não conduza à perda da referida isenção, pois não configura o destino diferente do da revenda, conforme prescrito no art. 16°, n.° 1 do CSISD, como foram cedidas parcelas de terreno à Câmara instalação de equipamentos gerais do domínio público e privado, é quanto a estas devido sisa, de acordo com os art°s. 91° e 115.°, n.° 5 do CSISD, uma vez que tal cedência, ainda que decorrente de disposição legal, constitui desvio ao requisito essencial da isenção: revenda dos prédios.

Assim sendo, consideramos que essa perda de isenção se verificou no momento em que foram assinados os Alvarás de Loteamento n.° 13/92 datado de 31/12/92, n.° 12/95 datado de 12/10/95 e n.° 8/97 datado de 22/8/97”.

Acontece, porém, que das alíneas I) e J) do mesmo probatório resulta, respectivamente, que “a isenção de sisa ficou sem efeito em virtude dos prédios não terem sido revendidos no prazo de 3 anos que terminou em 09.09.90” – artigos 466 e 628 e “a isenção de sisa ficou sem efeito em virtude do prédio não ter sido revendido no prazo de 3 anos que terminou em 07.03.86”- artº 468.

Portanto, e examinando os documentos de fls. 38 e 40 destes autos, dos quais foram retirados os factos que constituem as alíneas I) e J), respectivamente, acima referidas, temos que o verdadeiro fundamento invocado pela administração tributária para a caducidade da isenção foi o da ausência de revenda no prazo de três anos previstos no artº 16º acima indicado.

E bem se compreende que assim seja, já que a tese da recorrente não colhe pois que, de qualquer forma, ainda que a cedência dos prédios à Câmara Municipal de Oeiras pudesse ser equiparada a revenda, sempre a isenção estaria já caducada à data da cedência.

Com efeito, como acima se referiu, os prazos para revenda terminaram em 09.09.90 e 07.03.86, quando, de acordo com a alínea G) do probatório, os alvarás de loteamento apenas foram concedidos em 31 de Dezembro de 1992, 12 de Outubro de 1995 e 22 de Agosto de 1997. Sendo assim, à data da emissão dos alvarás estava há muito caducada a isenção.

Neste mesmo sentido se decidiu no recente Acórdão de 12 de Novembro passado – Recurso nº 889/09, que se transcreve na parte que interessa e em que estava em causa um recurso da mesma recorrente e com alegações quase idênticas às dos presentes autos.

“No caso sub judicio, a sentença recorrida, para julgar improcedente a impugnação judicial, considera, de modo essencial, que «a cedência à Câmara configura um destino diverso daquele que a lei elege para conferir a isenção de sisa. Pelo que, com a assinatura dos alvarás de loteamento parte dos prédios foi cedida à Câmara, caducando quanto a esses a isenção».

Tem razão a sentença recorrida.

Da nossa perspectiva, acresce ainda que, no caso – cf. mormente a alínea I) do probatório –, a liquidação impugnada foi operada pela Administração Fiscal com o fundamento de que a impugnante, ora recorrente, tinha deixado ficar «por revender no prazo de 3 anos a área de 39810 m2» de um prédio adquirido para revenda, por escritura pública de 17-7-1992, e «de que só foram revendidos dentro do prazo legal vários lotes que totalizam a área de 5870 m2». Como se vê, a impugnante, ora recorrente, antes de ter dado “destino diferente” a parte do prédio que havia comprado com isenção de sisa, seguramente que essa parte a não revendeu no prazo de três anos.

Este último facto (a não revenda no prazo de três anos) é, como se vê, o fundamento apontado pela Administração Fiscal para a liquidação impugnada. E, por tal sinal, a liquidação em causa não pode deixar de ser mantida, por inteiramente válida, já que goza de toda a legalidade.

Na verdade, a Administração Fiscal, pelo facto de parte do prédio adquirido com isenção de sisa não ter sido revendido no prazo de três anos, assenta a liquidação na verificação da caducidade do benefício de isenção de sisa da porção do prédio adquirido com isenção não vendida nesse prazo – o que apresenta inteira cobertura legal nos termos dos artigos 11.º, n.º 3, e 16.º, n.º 1, do CIMSISSD.

Estamos deste modo a dizer, e em resposta à questão decidenda, que, no caso, ocorre a caducidade do direito de isenção de sisa, que sustenta a liquidação impugnada – pelo que deve ser mantida a sentença recorrida que laborou nesta conformidade”.

Perante tudo o que ficou dito, improcedem as conclusões das alegações e, em consequência, o recurso.

VI. Nestes termos acorda-se em negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida.

Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 50%.

Lisboa, 18 de Novembro de 2009. – Valente Torrão (relator) – Isabel Marques da Silva – Brandão de Pinho.