01197/19.1BEBRG - Supremo Tribunal Administrativo

Nem o artigo 57.º, n.º 2, do Código do IRC nem o artigo 88.º, alínea a) da Lei Geral Tributária obrigam a que seja fixado um prazo para regularização das deficiências da contabilidade depois de ter sido fixado um prazo para as suprir com a apresentação de elementos ou justificações consideradas em falta e de o sujeito passivo ter sido para tal notificado com a advertência de que a falta de apresentação dos elementos e esclarecimentos solicitados poderia dar lugar à aplicação de métodos indiretos.

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. AA e BB, com os números de identificação fiscal ...28 e ...99, respetivamente, ambos com domicilio fiscal em ..., ..., Melgaço, recorreram para o Supremo Tribunal Administrativo da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a impugnação judicial das liquidações adicionais em sede de IVA com os números ...19, no montante de € 13 720,18; ...25, no montante de € 13 722,36; ...33, no montante de € 13 679,98; ...40, no montante de € 13 720,22 e da liquidação adicional de IRS com o número ...33, no montante de € 2 045,52, todas referentes ao ano de 2014.

Com a interposição do recurso, foram apresentadas alegações e formuladas as seguintes conclusões:

«(…)

I. A AT, pretendendo aplicar métodos indiretos ao abrigo do disposto na al. b) do n.º 1 do artigo 87.º e al. a) do artigo 88.º, ambos da LGT, por erros na contabilidade, estava obrigada a notificar os impugnantes para procederem à sua organização num prazo não superior a 30 dias, nos termos do disposto nos nºs 2 e 3 do artigo 57.º do Código do IRC.

II. Ao não tê-lo feito, os atos de liquidação adicionais de IVA e IRS estão feridos de ilegalidade, por preterição de formalidades legais essenciais.».

Rematou as conclusões pedindo fosse dado provimento ao recurso, fosse revogada a sentença recorrida e fosse julgada a impugnação judicial procedente.

A Recorrida não apresentou contra-alegações.

A Mm.ª Juiz lavrou douto despacho de admissão do recurso, atribuindo-lhe subida imediata nos próprios autos e fixando-lhe efeito meramente devolutivo.

Recebido o processo neste tribunal e cumpridas as formalidades subsequentes, cumpre decidir.

2. Ao abrigo do disposto no artigo 663.º, n.º 6 do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 679.º do mesmo Código, dão-se aqui por reproduzidos os factos dados como provados em primeira instância.

3. A questão a decidir é a de saber se o Tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento na apreciação do vício, alegado nos artigos 90.º a 100.º da douta petição inicial, de falta de «notificação para regularizar as deficiências da contabilidade, nos termos e para efeitos do disposto nos nºs. 2 e 3 do artigo 57.º do CIRC».

A título preliminar, devemos referir que não está em causa, propriamente, o cumprimento de uma formalidade legal do procedimento, mas a verificação de um pressuposto da avaliação indireta.

Dizendo de outro modo: o que aqui está em causa não é saber se a Inspeção Tributária omitiu a prática de atos que a lei prescreva, mas (ainda) saber se a Administração Tributária errou, por aqui, ao concluir que estavam reunidos os pressupostos da avaliação indireta.

O que sucede porque a fixação de um prazo legal para suprir a falta de regularização ou apresentação dos livros e registos contabilísticos serve para confirmar, no decurso do procedimento, o incumprimento do dever de colaboração do sujeito passivo na remoção dos obstáculos ao acesso à sua verdadeira situação tributária.

Ou seja: entende-se que a natureza subsidiária da avaliação indireta obriga a que a inspeção tributária realize diligências no sentido de provocar a colaboração do sujeito passivo na remoção desses obstáculos ou confirmar, por essa via, a inviabilização do apuramento direto e exato da sua situação tributária.

Esta ressalva é importante para enquadrar o que a seguir vamos dizer.

A Mm.ª Juiz entendeu que não houve falta de notificação nos termos do artigo 57.º, n.º 2, do Código do IRC porque a situação dos autos não cabe no âmbito da sua previsão.

Porque a situação dos autos não é de «atraso na execução dos livros e registos contabilísticos» ou da sua «não exibição imediata».

Ora, se considerarmos que a função da norma é a de provocar a colaboração do sujeito passivo no próprio procedimento ou confirmar, por essa via, a impossibilidade de comprovar, de forma direta e exata, a sua situação tributária, logo vemos que esta exigência se impõe também nas situações em que se verifiquem «irregularidades na sua organização ou execução».

Na verdade, as situações de «atraso na execução dos livros e registos contabilísticos» ou da sua «não exibição imediata» têm em comum com as situações em que se verifiquem «irregularidades na sua organização ou execução» o facto de as anomalias e incorreções poderem ser justificadas com razões que infirmam a intenção de não colaborar.

Contrapõem-se a situações de «recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos, bem como a sua ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação» [alínea b) do artigo 88.º] ou ainda de «existência de diversas contabilidades ou grupos de livros com o propósito de simulação da realidade» [primeira parte da sua alínea c)]. Porque estas descrevem comportamentos que revelam, ostensivamente (por si só), a intenção de não colaborar com a Administração.

O n.º 1 do referido 57.º confirma, de alguma forma, este entendimento. Ao dispor que a aplicação de métodos indiretos se efetua nas condições previstas nos artigos 87.º a 89.º da Lei Geral Tributária, o legislador também remete para a alínea a) do seu artigo 88.º. Que também exige seja atribuído prazo para suprimento dessas irregularidades.

Pelo que a decisão do Tribunal de primeira instância, na parte recorrida, não pode manter-se com a fundamentação que dela consta.

O que não significa que deva ser revogada.

Na verdade, o recurso assenta no pressuposto de que não foi fixado prazo para os Recorrentes procederem à organização da contabilidade de forma que fossem supridos os erros ou inexatidões detetadas ao longo do procedimento.

No entanto, os Recorrentes não infirmam o facto - dado como provado no ponto 4 do julgamento da matéria de facto - de, no decurso da inspeção e após a análise dos elementos da sua contabilidade disponibilizados, o Recorrente ter sido notificado para, no prazo de 10 dias, apresentar os elementos ali indicados e considerados em falta e prestar os esclarecimentos ali solicitados, com a advertência de que a falta de apresentação dos elementos e esclarecimentos solicitados, no termo do período ali indicado, poderia justificar o recurso a métodos indiretos.

E o que deste facto decorre é que, afinal, lhes foi fixado um prazo para que fossem supridos os erros ou as inexatidões que ali iam identificados.

Pelo que a sua alegação só pode ser interpretada no sentido de que lhes deveria ter sido enviada uma segunda notificação.

O Supremo Tribunal Administrativo já se pronunciou no sentido de dever ser envida a segunda notificação na situação analisada no acórdão desta Secção de 3 de dezembro de 2014, tirado no recurso n.º 1262/13).

Fê-lo, porém, por considerar que o impunham as circunstâncias específicas do caso. Isto é, por estar em causa uma situação em que a localização da contabilidade era desconhecida num determinado momento e em virtude de o gabinete de contabilidade onde esteve se encontrar encerrado.

Foi, assim, entendido que, naquele caso específico, não estava (ainda) demonstrada a impossibilidade de aceder à verdadeira situação tributária do sujeito passivo e, por essa via, justificado o recurso a métodos indiretos. A qual só poderia ser confirmada depois de o sujeito passivo ser confrontado com o facto de ser de considerar inexistente a escrita e de lhe ser dada a possibilidade de «proceder à sua organização», atento o disposto no n.º 2 do artigo 120.º do Regime Geral das Infrações Tributárias.

A situação dos autos não é equivalente à que ali foi tratada e o artigo 120.º ali citado não vem ao caso. Pelo que o entendimento firmado nesse acórdão não tem aqui aplicação.

Por outro lado, nas situações em que são detetadas irregularidades ou inexatidões e estas não são removidas ou justificadas depois de o sujeito passivo ter sido notificado para o fazer, o envio de outra notificação para o mesmo efeito não representaria a fixação de um prazo para suprimento, mas a renovação de um prazo já anteriormente fixado e decorrido para o mesmo efeito. E não só a lei não o exige como também não se vislumbraria nenhuma razão para o exigir.

Para sustentar a sua posição, os Recorrentes convocam o entendimento firmado no acórdão desta Secção de 18 de novembro de 2020, tirado no processo n.º 2024/06.5BEPRT.

Mas a situação dos autos também não é equivalente à analisada nesse acórdão. Na essência, porque esse acórdão analisou uma situação em que fixação de um prazo para a regularização tinha sido, de todo, omitida.

Pelas razões sobreditas, não podemos acompanhar a alegação dos Recorrentes, aqui interpretada no sentido de que, depois de o sujeito passivo ter sido notificado nos termos do ponto 4 dos factos dados como provados, lhe deveria ser fixado um (novo) prazo para suprimento das irregularidades detetadas.

Pelo que o recurso não merece provimento, devendo a sentença recorrida ser confirmada com a sobredita fundamentação.

4. Conclusão

Nem o artigo 57.º, n.º 2, do Código do IRC nem o artigo 88.º, alínea a) da Lei Geral Tributária obrigam a que seja fixado um prazo para regularização das deficiências da contabilidade depois de ter sido fixado um prazo para as suprir com a apresentação de elementos ou justificações consideradas em falta e de o sujeito passivo ter sido para tal notificado com a advertência de que a falta de apresentação dos elementos e esclarecimentos solicitados poderia dar lugar à aplicação de métodos indiretos.

5. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso.

Custas pelos Recorrentes.

Lisboa, 13 de maio de 2026. - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (relator) - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Joaquim Manuel Charneca Condesso.