Quem foi o relator do acórdão 01685/17.4BESNT?

O relator foi Anabela Ferreira Alves e Russo, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 01685/17.4BESNT?

O acórdão foi proferido em 08 de novembro de 2023.

Acórdão STA — Mais valias, Usufruto, Nua-propriedade

Sumário

I - Os valores a relevar para efeitos de liquidação do imposto em sede de IRS relativamente às mais-valias obtidas pela venda de um imóvel nas situações em que o sujeito passivo adquire em momentos distintos a nua- propriedade do imóvel e a propriedade plena, são os que emergem da conjugação das regras constantes dos artigos 45.º, n.º 1 al. b) do CIRS, 13.º, n.º 1, 4 e 6 do CIS e 13.º, al. a) e b) do CIMT. II – Tendo a Recorrente adquirido em 2002, por via testamentária, apenas a nua propriedade, e em 2014, com a extinção do usufruto por morte da usufrutuária com 79 anos de idade, a propriedade plena, os valores a relevar, para efeito de cálculo de mais-valias, são, respectivamente, o valor da propriedade deduzido de 20% (atento o preceituado no artigo 13.º, al. a) do CIMT) e o valor correspondente à diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação (artigos 13.º, al. b) do CIMT e 13.º n.º 6 do CIS).

Texto

ACÓRDÃO 1. RELATÓRIO 1.1. AA, inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, datada de 31 de Outubro de 2022, que julgou improcedente a Impugnação Judicial que deduziu na sequência da formação de indeferimento tácito do pedido formulado no recurso hierárquico interposto do indeferimento da Reclamação Graciosa n.º ...85, relativa à liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) do ano de 2015, no valor de 41.661,31EUR, interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo. 1.2. Nas alegações de recurso mostram-se formuladas as seguintes conclusões: «a) O Tribunal a quo andou mal ao ter declarado improcedente a impugnação judicial. b) Para a situação em apreço, existem dois momentos a ter em consideração para efeitos de liquidação do imposto em sede de IRS relativamente às mais-valias obtidas pela venda de um imóvel. c) O primeiro momento, ocorrido em 2002, no qual a Recorrente adquiriu a nua-propriedade do imóvel supra referido, com um valor patrimonial tributário de € 2.812,82 (dois mil, oitocentos e doze euros e oitenta e dois cêntimos). d) O segundo momento, ocorrido em 2014, com a extinção do usufruto, no qual o imóvel tinha o valor patrimonial tributário de € 64.850,00 (sessenta e quatro mil euros e oitocentos e cinquenta euros). e) Por conseguinte, os valores que deverão ser tidos em consideração para efeito de contabilização das mais-valias em sede de IRS deverão respeitar de forma integral as regras constantes dos artigos 13.º, n.º 4 e n.º 6 do CIS, no artigo 13.º, al a) do CIMT e o artigo 45.º, n.º 1, al. b) do CIRS. f) No caso em concreto, uma eventual liquidação de imposto de selo relativamente a qualquer dos momentos (receção do legado e extinção do usufruto) seria encontrada através da dedução da percentagem correspondente ao valor da patrimonial tributário, ou seja: No primeiro momento, em 2002, o valor seria de € 2.250,25 – ou seja, € 2.812,82 - (€ 2.812,82 X 20%); No segundo momento, em 2014, o valor seria de € 58.365,00 – ou seja, 64.850,00 – (10% x 64.850,00) g) Devendo ter sido estes os montantes a considerar para efeitos de determinação de mais-valias sujeitas a IRS relativo ao exercício de 2015, e não os atendidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira e, por inerência os valores confirmados pelo Tribunal a quo. h) Pelo que deverá ser anulada a liquidação de IRS da Reclamante relativa ao exercício de 2015. 1.3. A Fazenda Pública não contra-alegou. 1.4. A Exma. Procuradora-Geral-Adjunta neste Supremo Tribunal Administrativo, a quem os autos foram presentes para emissão de parecer, pronunciou-se sentido da improcedência do recurso jurisdicional, destacando-se deste o seguinte: «Concordando-se integralmente com o decidido, entendemos que no caso concreto se verificam dois momentos distintos de aquisição de direito sobre o imóvel (momento da transmissão da nua propriedade e momento da extinção do usufruto). Num primeiro momento, a ora Recorrente adquiriu a nua propriedade do imóvel, inexistindo dissidência quanto a esta parte - cujo valor tributável seria de € 2.250,25 – ou seja, € 2.812,82 - (€ 2.812,82 X 20%), por força do disposto no art. 13º, al. a) do CIMT, que equivale à antiga regra 4ª do art. 31º do Código do Imposto Municipal de SISA e do Imposto sobre as Sucessões e Doações. Num segundo momento, com a extinção do usufruto, a ora Recorrente passou a ter a propriedade plena do imóvel, momento em que se verifica a discordância da Recorrente quanto à forma do cálculo das mais-valias, para efeitos de liquidação do IRS. A AT fez apenas o cálculo do valor do usufruto, não deduzindo este montante ao VPT, por conjugação do art. 13º, al. b) do CIMT e do art. 13.º, n.º 6, do CIS – ou seja, € 64.850,00 X 10% = € 6.485,00. Deste modo, como o realça a douta sentença, “Ao indicar que o imposto deve incidir sobre a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação, tal consubstancia, no caso concreto, à diferença entre o VPT fixado em 64.850,00EUR, e o valor da propriedade da impugnante à data da liquidação, que corresponde ao VPT deduzido do usufruto (64.850,00EUR-6.285,00EUR), ou seja, 6.285,00EUR.” Aliás, o Ministério Público emitiu parecer em 1ª instância, no sentido da improcedência da impugnação, cujo teor acompanhamos e damos por integralmente reproduzido, que conclui “Assim, a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz (€64.850,00) e o valor da nua propriedade (€ 58.365,00) é de € 6.485,00, sendo este o valor que se considera como valor de aquisição, para efeitos do disposto no art.º 45.º n.º 1 do CIRS.” Pelo exposto, entendemos que a quantificação dos montantes relativos às mais-valias resultantes da venda do imóvel foram devidamente calculados e que, por isso, a douta sentença não padece do vício de erro de julgamento na aplicação do direito que lhe é imputado». 1.5. Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, submetem-se agora os autos à Conferência para julgamento. 2. OBJECTO DO RECURSO 2.1 Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações [artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)]. Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte da decisão de mérito proferida quanto a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC). Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). 2.2. No caso concreto, face ao que ficou dito, a questão a decidir é a seguinte: devia o Tribunal a quo, face ao regime consagrado, conjugadamente, nos artigos 45.º, n.º 1 do Código de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS), 13.º do Código de Imposto de Selo (CIS) e 13.º do Código de Imposto sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (CIMT), ter julgado ilegal a liquidação impugnada? 3. FUNDAMENTAÇÃO 3.1. Fundamentação de facto O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra declarou como provados e com relevo para a discussão da causa os seguintes factos: A. Por testamento outorgado em 20-11-2001, no 1.º Cartório Notarial de Lisboa, BB instituiu suas herdeiras, a sua irmã, CC, a quem legou o usufruto da fracção autónoma designada pela ..., correspondente ao ... andar do prédio urbano em regime de propriedade horizontal, sito na Avenida ..., correspondente ao artigo matricial ...18 (actualizado para o artigo ...), da freguesia ..., da freguesia ..., concelho e distrito de Lisboa, e no mesmo acto legou a nua propriedade da mencionada fracção à sua sobrinha, a ora Impugnante [cf. cópia do testamento de BB junto à petição inicial como doc. 5 – fls. 25 a 28 do documento n.º 005831248 SITAF]. B. Na sequência do óbito de BB, a 3-1-2002, foi instaurado o respectivo processo de liquidação de imposto sucessório, no 8.º Bairro de Fiscal de Lisboa [cf. processo de liquidação do imposto sobre as sucessões e doações, e correspondente termo de declaração, junto ao processo de reclamação graciosa – fls. 48 e 49 do documento n.º 005929088 13.07.2018 SITAF]. C. Em 03.01.2002 a fracção identificada em A) tinha o valor patrimonial tributário de 2.812,82EUR [cf. cópia da certidão emitida pelo Serviço de Finanças de Lisboa 8 junto à petição inicial como doc.7. – fls. 33 do documento n.º 005831248 SITAF]. D. A .../.../2014, faleceu CC com 91 anos [cf. detalhe de histórico de prédio urbano – fls. 32 do documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF, a idade decorrente da data de nascimento a .../.../1923, constante do print da visão integrada do contribuinte a fls. 29 do processo de reclamação graciosa – documento n.º 005929089 de 13.07.2018 SITAF]. E. Em 2014 a fracção identificada em A) tinha o valor patrimonial tributário de 64.850,00EUR [cf. cópia da caderneta predial correspondente à fracção em causa, junto à petição inicial como doc. 4 - fls. 23 e 24 do documento n.º 005831248 SITAF]. F. A 13-5-2015 a impugnante vendeu um imóvel identificado em A) supra pelo valor de 210.000,00EUR, e que tinha, à data, o valor patrimonial tributário de 64.850,00EUR [cf. cópia da escritura de compra e venda outorgada no Cartório Notarial junto à petição inicial como doc. 1 - fls. 18 a 20 do documento n.º 005831248 SITAF]. G. A 2-5-2016 a impugnante apresentou a declaração de IRS, relativa ao ano de 2015, com a identificação n.º ...5 [cf. print da consulta às declarações de IRS a fls. 51 do PAT - documento n.º 005929062 de 13.07.2018 SITAF]. H. A 22-7-2016 foi emitida a liquidação de IRS n.º ...94, com base na declaração identificada no ponto anterior, no valor a pagar de 41.661,31EUR, com data limite de pagamento de 31-8-2016 [cf. cópia da liquidação junto à petição inicial como doc. 2 - fls. 21 do documento n.º 005831248 SITAF]. I. Na declaração identificada no ponto anterior, a Impugnante no quadro 4 do anexo G da declaração de rendimentos declarou que o artigo ..., fracção ..., da freguesia ..., concelho e distrito de Lisboa (...54) foi adquirido em Janeiro de 2002, pelo valor de 2.812,82EUR e realizado em Maio de 2015 pelo valor de 210.000,00EUR [cf. cópia do anexo G da declaração modelo 3 de IRS, a fls. 9 do processo de reclamação – documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF]. J. A 1-8-2016 a Impugnante apresentou declaração de substituição, com a identificação n.º ..., a qual foi convolada em reclamação graciosa, com o n.º ...85 [cf. print da consulta às declarações de IRS a fls. 51 do PAT - documento n.º 005929062 de 13.07.2018 SITAF, e despacho de 04.01.2017 da Chefe do Serviço de Finanças a fls. 2 do processo de reclamação graciosa – documento 005929088 de 13.07.2018 SITAF, e ofício n.º ...44, de 16.01.2017, do Serviço de Finanças de Oeiras 2 junto à petição inicial como doc. ... - fls. 22 do documento n.º 005831248 SITAF]. K. Na declaração de substituição identificada no ponto J, a impugnante corrigiu, no quadro do anexo G, a data e o valor de aquisição do prédio urbano inscrito sob o artigo ...32, passando a constar Abril de 2014 como data de aquisição e 64.850,00EUR como valor de aquisição [cf. cópia do anexo G da declaração modelo 3 de IRS, a fls. 12 do processo de reclamação – documento n.º 005929088 13.07.2018 SITAF, e print da consulta às declarações de IRS a fls. 51 do PAT - documento n.º 005929062 de 13.07.2018 SITAF]. L. Na sequência do procedimento de análise de divergências identificado com o n.º ...13, referente à declaração de IRS, relativa a 2015, com a identificação n.º ...5, foi emitida, por ofício n.º ...91, de 22-11-2016, notificação para exercício do direito de audição no projecto de alteração do valor de aquisição do imóvel acima identificado, com o seguinte teor: “A fração ... art.º ... fregª ... foi adquirida em 2 momentos: nua-propriedade (2.250,25) em 2002-01-03 por disposição testamentária de BB e usufruto (6.485,00) em 2014-04-15 por óbito da usufrutuária CC. Valores de acordo com regra 4ª artº 31º CSISSD e 13º CIMT Deste modo, fica V.Ex.ª notificado da intenção de se efetuarem a(s) seguinte(s) correção(ões) aos valores inscritos na referida declaração Modelo 3: Anexo Quadro Campo Valor Declarado Valor a Corrigir Valor Final G 4 4002A €2.812,82 €562,57 €2.250,25 G 4 4003ª €0,00 €6.485,00 €6.485,00 (…)” [cf. cópia do ofício, a fls. 17 e 18 do processo de reclamação - documento n.º 005929088 13.07.2018 SITAF]. M. A 22-12-2016 a Impugnante exerceu o direito de audição solicitando que fosse analisada a declaração de substituição com a identificação n.º ..., apresentada em 1-8-2016 e efectuadas as correcções indicadas e justificadas na audição prévia [cf. cópia do requerimento, a fls. 20 a 26 do processo de reclamação - documento n.º 005929088 13.07.2018 SITAF]. N. Por despacho de 24-4-2017, da Chefe de Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, foi proferido projecto de decisão de indeferimento, notificado, por carta registada, à ora impugnante, para efeitos de audição prévia [cf. ofício n.º ...69, de 26.04.2017, da Direcção de Finanças de Lisboa junto à petição inicial como doc. 8 - fls. 35 a 41 do documento n.º 005831248 SITAF, e oficio, despacho e informação conexa a fls. 43 a 52 do processo de reclamação graciosa - documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF]. O. A Impugnante exerceu o direito de audição prévia a 15-5-2017 [cf. requerimento a fls. 53 a 59 do processo de reclamação graciosa e fls. 60 com a vilheta do registo dos CTT - documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF]. P. Por despacho de 25-5-2017 da Chefe de Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa a reclamação graciosa n.º ...85 foi indeferida [cf. despacho e informação conexa a fls. 62 a 68 do processo de reclamação graciosa e fls. 60 com a vinheta do registo dos CTT - documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF]. Q. O despacho de indeferimento da referida reclamação graciosa foi notificado à ora Impugnante a 8-6-2017, por carta registada (registo postal n.º ...), através do ofício n.º ...63, de 2-6-2017, da Direcção de Finanças de Lisboa [cf. ofício a fls. 71 do processo de reclamação graciosa e registo dos CTT com a data de recepção da carta a fls. 73 do processo de reclamação graciosa - documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF]. R. A 6-7-2017, A Impugnante apresento recurso hierárquico contra a decisão identificada no ponto anterior [cf. requerimento inicial a fls. 1 a 11 do recurso hierárquico junto à contestação e vinheta dos CTT com a data de envio do requerimento a fls. 12 do recurso hierárquico junto à contestação - documento n.º 005929058 de 13.07.2018 SITAF]. S. A Impugnante requereu o pagamento em prestações do montante correspondente à liquidação identificada na al. H) supra, tendo o mesmo sido deferido e cumprido [cf. informação a fls. 57 do PAT - documento n.º 005929062 de 13.07.2018 SITAF]. 3.2. Fundamentação de direito 3.2.1. Vem o presente recurso interposto da sentença que julgou improcedente a Impugnação Judicial deduzida na sequência da formação do indeferimento tácito do recurso hierárquico que a ora Recorrente interpôs do despacho de indeferimento da reclamação graciosa relativa à liquidação de IRS do exercício de 2015. 3.2.2. Como resulta das alegações e, muito especialmente, das conclusões formuladas, a Recorrente está inconformada com a sentença, a que imputa erro de julgamento de direito, por entender que os valores que deverão ser tidos em consideração para efeito de contabilização das mais-valias em sede de IRS deverão respeitar de forma integral as regras constantes dos artigos 13.º, n.º 4 e n.º 6 do CIS, no artigo 13.º, al a) do CIMT e o artigo 45.º, n.º 1, al. b) do CIRS, o que, defende, não foi observado por, em síntese nossa, não terem sido respeitados os dois momentos e valores que legalmente estão impostos e por referência aos quais devem ser apuradas as mais-valias tributárias. 3.2.3. Adiantamos, desde já, que não lhe assiste razão, como bem apreciaram quer os Magistrados do Ministério Público no Tribunal a quo e neste Supremo Tribunal quer a Excelentíssima Juíza de 1 instância. 3.2.4. Começamos por realizar um breve enquadramento legal e doutrina da questão. Dispõe o artigo 45.º, n.º 1, alínea b) do CIRS, que «Para a determinação dos ganhos sujeitos a IRS considera-se o valor de aquisição, no caso de bens ou direitos adquiridos a título gratuito (…), sendo este, «O valor que serviria de base à liquidação de imposto do selo, caso este fosse devido» Por sua vez, nos termos do artigo 13.º, n.º 1 do CIS (normativo aplicável atenta a remissão operada pelo artigo 45.º, n.º 1 alínea b) do CIRS), o valor dos imóveis é o valor patrimonial tributário constante da matriz nos termos do CIMI à data da transmissão, ou o determinado por avaliação nos casos de prédios omissos ou inscritos sem valor patrimonial, especificando o legislador no n.º 4 deste mesmo preceito que na determinação dos valores patrimoniais tributários de bens imóveis ou de figuras parcelares do direito de propriedade, observam-se as regras previstas no CIMT para as transmissões onerosas. Ou seja, estando no n.º 1 consagrada a regra geral de determinação do valor tributável dos imóveis, há que concluir que a regulamentação jurídica fixada no seu n.º 4 se encontra directamente «direcionada para a determinação do valor tributável das figuras parcelares do direito de propriedade sobre imóveis - usufruto, nua propriedade, direito de uso e habitação, direito de propriedade do solo ou superfície – quando se transmitam autonomamente de forma gratuita» (António Santos Rocha, Eduardo José Martins Brás, TRIBUTAÇÃO DO PATRIMÓNIO, IMI – IMT E IMPOSTO DE SELO (ANOTADOS E COMENTADOS), pág. 700, anotação ao artigo 13.º do CIS.). Resulta, assim, em suma, que o legislador nas situações de transmissão de figuras parcelares do direito, como é o caso por a transmissão se ter operado por disposição testamentária e sucessão, optou por fixar a determinação do valor patrimonial tributário no momento da sua transmissão gratuita. Consta ainda do n.º 6 do artigo 13.º do CIS, com relevo para o dissidio entre as partes, como infra melhor compreenderemos, que «Quando a propriedade for transmitida separadamente do usufruto, o imposto devido pelo adquirente, em consequência da consolidação, incide sobre a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação». Consagra, por fim, o artigo 13.º, al. a) do CIMT, sob a epígrafe de «Regras especiais» que o valor da propriedade, separada do usufruto, uso ou habitação vitalícios, obtém-se deduzindo ao valor da propriedade plena as seguintes percentagens, de harmonia com a idade da pessoa de cuja vida dependa a duração daqueles direitos ou, havendo várias, da mais velha ou da mais nova, consoante eles devam terminar pela morte de qualquer ou da última que sobreviver: [Imagem] Por sua vez, dispõe o mesmo artigo, na sua al. b), com particular relevo, que «O valor actual do usufruto obtém-se descontando ao valor da propriedade plena o valor da propriedade calculado nos termos da regra antecedente, sendo o valor actual do uso e habitação igual a esse valor do usufruto, quando os direitos sejam renunciados, e a esse valor menos 30%, nos demais casos;». 3.2.5. As partes não dissentem quanto a ser nos preceitos legais que cuidamos de transcrever que o julgamento do recurso se deve louvar. Nem que na situação em apreço existem dois momentos a ter em consideração para efeitos de liquidação do imposto em sede de IRS relativas às mais- valias obtidas pela venda do imóvel. No que as partes se afastam é, se bem vemos, quanto ao valor a atender para efeitos de aplicação ao caso concreto do regime plasmado no já citado n.º 6 do artigo 13.º do CIS, mais concretamente quanto ao valor de aquisição a atender no segundo desses dois momentos a relevar. Isto é, uma análise crítica da motivação do recurso permite-nos concluir que a questão que verdadeiramente separa a Recorrente da Recorrida prende-se com o valor de aquisição do imóvel e os seus reflexos na determinação das mais-valias sob escrutínio. 3.2.6. Identifiquemos, então, os factos que registam esses dois momentos em ordem a aferir se à Recorrente assiste razão: por testamento outorgado em 20-11-2001, BB instituiu a sua irmã, CC e a filha desta, AA, Recorrente, suas herdeiras, a quem legou, respectivamente, o usufruto e a nua-propriedade do imóvel cuja tributação se mostra questionada nos autos; na sequência do seu óbito, a 3-1-2002, a Recorrente herdou a nua propriedade do imóvel acima identificado, que, nesta data de transmissão tinha o valor patrimonial tributável de 2.812,82EUR; a 15-5-2014, na sequência do óbito de CC à data com 91 anos, extinguiu-se o usufruto, consolidando-se a propriedade plena do imóvel em apreço na esfera jurídica da Recorrente, tendo o imóvel, nessa data, o valor patrimonial tributável de 64.850,00EUR; a 13-5-2015, a Recorrente vendeu o imóvel por 210.000,00EUR, o qual tinha, à data, o valor patrimonial tributário de 64.850,00EUR. 3.2.7. Dissemos já, e repetimos: a Recorrente não tem razão. Efectivamente, num primeiro momento, que temporalmente se situa no ano de 2002, a Recorrente apenas adquiriu a nua propriedade, por via testamentária, pelo que o valor a relevar, atento o preceituado no artigo 13.º, al. a) do CIMT, deve ser o valor da propriedade deduzido de 20% (considerando que a usufrutuária tinha, à data, 79 anos), isto é, € 2.250,25 (€ 2.812,82x80%). Num segundo momento, que temporalmente se situa no ano de 2014, adquiriu a propriedade plena, o que significa que há que ter em consideração o preceituado, conjugadamente, nos artigos 13.º, al. b) do CIMT e 13.º n.º 6 do CIS, de que resulta que, nas situações em que a propriedade é transmitida separadamente do usufruto, o imposto devido pelo adquirente em consolidação da propriedade com o usufruto incide sobre a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação. Foi, salvo o devido respeito, exactamente o que fez a Autoridade Tributária ao relevar, nos termos da disciplina jurídica ora convocada, apenas o cálculo do valor do usufruto, não deduzindo este montante ao VPT (ou seja, € 64.850,00 X 10% = € 6.485,00). 3.8. Assim, com excepção do erro de cálculo que se detecta relativamente ao valor correspondente aos 10% do usufruto extinto - que não é de € 6.285,00 mas, antes, de € 6.485,00, valor que no julgamento infra se corrigirá - esteve bem a sentença recorrida ao afirmar que este segundo momento corresponde à consolidação da propriedade, sendo que a impugnante já era detentora da nua-propriedade que na data de aquisição correspondeu a 80% do valor do imóvel e que no momento da sua consolidação, atenta a idade da usufrutuária, de 91 anos, correspondia a 10% do valor do imóvel», que «considerando que o valor patrimonial tributável do imóvel à data da consolidação da propriedade era da 64.850,00EUR, os 10% correspondentes ao usufruto extinto correspondem a € 6.485,00 e que «o imposto deve incidir sobre a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação» «tal consubstancia, no caso concreto, à diferença entre o VPT fixado em 64.850,00EUR, e o valor da propriedade da impugnante à data da liquidação, que corresponde ao VPT deduzido do usufruto (64.850,00EUR- €58.365,00), ou seja, 6.485,00EUR. É, pois, pelo que deixámos exposto, de confirmar, com a rectificação de cálculo registada, a sentença recorrida. 3.3. As custas serão suportadas pela Recorrente, integralmente vencida em recurso (cfr. artigo 527.º, n.º 1 e 2 do CPC). 4. DECISÃO Termos que que, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, confirmando a sentença recorrida, negar provimento ao recurso jurisdicional. Custas pela Recorrente. Registe e notifique. Lisboa, 8 de Novembro de 2023. – Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – José Gomes Correia – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes.

Sumário

II- Tendo a Recorrente adquirido em 2002, por via testamentária, apenas a nua propriedade, e em 2014, com a extinção do usufruto por morte da usufrutuária com 79 anos de idade, a propriedade plena, os valores a relevar, para efeito de cálculo de mais-valias, são, respectivamente, o valor da propriedade deduzido de 20% (atento o preceituado no artigo 13.º, al. a) do CIMT) e o valor correspondente à diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação (artigos 13.º, al. b) do CIMT e 13.º n.º 6 do CIS).

Texto Integral

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO

1.1. AA, inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, datada de 31 de Outubro de 2022, que julgou improcedente a Impugnação Judicial que deduziu na sequência da formação de indeferimento tácito do pedido formulado no recurso hierárquico interposto do indeferimento da Reclamação Graciosa n.º ...85, relativa à liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) do ano de 2015, no valor de 41.661,31EUR, interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo.

1.2. Nas alegações de recurso mostram-se formuladas as seguintes conclusões:

«a) O Tribunal a quo andou mal ao ter declarado improcedente a impugnação judicial.

b) Para a situação em apreço, existem dois momentos a ter em consideração para efeitos de liquidação do imposto em sede de IRS relativamente às mais-valias obtidas pela venda de um imóvel.

c) O primeiro momento, ocorrido em 2002, no qual a Recorrente adquiriu a nua-propriedade do imóvel supra referido, com um valor patrimonial tributário de € 2.812,82 (dois mil, oitocentos e doze euros e oitenta e dois cêntimos).

d) O segundo momento, ocorrido em 2014, com a extinção do usufruto, no qual o imóvel tinha o valor patrimonial tributário de € 64.850,00 (sessenta e quatro mil euros e oitocentos e cinquenta euros).

e) Por conseguinte, os valores que deverão ser tidos em consideração para efeito de contabilização das mais-valias em sede de IRS deverão respeitar de forma integral as regras constantes dos artigos 13.º, n.º 4 e n.º 6 do CIS, no artigo 13.º, al a) do CIMT e o artigo 45.º, n.º 1, al. b) do CIRS.

f) No caso em concreto, uma eventual liquidação de imposto de selo relativamente a qualquer dos momentos (receção do legado e extinção do usufruto) seria encontrada através da dedução da percentagem correspondente ao valor da patrimonial tributário, ou seja:

No primeiro momento, em 2002, o valor seria de € 2.250,25 – ou seja, € 2.812,82 - (€ 2.812,82 X 20%);

No segundo momento, em 2014, o valor seria de € 58.365,00 – ou seja, 64.850,00 – (10% x 64.850,00)

g) Devendo ter sido estes os montantes a considerar para efeitos de determinação de mais-valias sujeitas a IRS relativo ao exercício de 2015, e não os atendidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira e, por inerência os valores confirmados pelo Tribunal a quo.

h) Pelo que deverá ser anulada a liquidação de IRS da Reclamante relativa ao exercício de 2015.

1.3. A Fazenda Pública não contra-alegou.

1.4. A Exma. Procuradora-Geral-Adjunta neste Supremo Tribunal Administrativo, a quem os autos foram presentes para emissão de parecer, pronunciou-se sentido da improcedência do recurso jurisdicional, destacando-se deste o seguinte:

«Concordando-se integralmente com o decidido, entendemos que no caso concreto se verificam dois momentos distintos de aquisição de direito sobre o imóvel (momento da transmissão da nua propriedade e momento da extinção do usufruto).

Num primeiro momento, a ora Recorrente adquiriu a nua propriedade do imóvel, inexistindo dissidência quanto a esta parte - cujo valor tributável seria de € 2.250,25 – ou seja, € 2.812,82 - (€ 2.812,82 X 20%), por força do disposto no art. 13º, al. a) do CIMT, que equivale à antiga regra 4ª do art. 31º do Código do Imposto Municipal de SISA e do Imposto sobre as Sucessões e Doações.

Num segundo momento, com a extinção do usufruto, a ora Recorrente passou a ter a propriedade plena do imóvel, momento em que se verifica a discordância da Recorrente quanto à forma do cálculo das mais-valias, para efeitos de liquidação do IRS.

A AT fez apenas o cálculo do valor do usufruto, não deduzindo este montante ao VPT, por conjugação do art. 13º, al. b) do CIMT e do art. 13.º, n.º 6, do CIS – ou seja, € 64.850,00 X 10% = € 6.485,00.

Deste modo, como o realça a douta sentença, “Ao indicar que o imposto deve incidir sobre a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação, tal consubstancia, no caso concreto, à diferença entre o VPT fixado em 64.850,00EUR, e o valor da propriedade da impugnante à data da liquidação, que corresponde ao VPT deduzido do usufruto (64.850,00EUR-6.285,00EUR), ou seja, 6.285,00EUR.”

Aliás, o Ministério Público emitiu parecer em 1ª instância, no sentido da improcedência da impugnação, cujo teor acompanhamos e damos por integralmente reproduzido, que conclui “Assim, a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz (€64.850,00) e o valor da nua propriedade (€ 58.365,00) é de € 6.485,00, sendo este o valor que se considera como valor de aquisição, para efeitos do disposto no art.º 45.º n.º 1 do CIRS.”

Pelo exposto, entendemos que a quantificação dos montantes relativos às mais-valias resultantes da venda do imóvel foram devidamente calculados e que, por isso, a douta sentença não padece do vício de erro de julgamento na aplicação do direito que lhe é imputado».

1.5. Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, submetem-se agora os autos à Conferência para julgamento.

2. OBJECTO DO RECURSO

2. 1 Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações [artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)].

Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte da decisão de mérito proferida quanto a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC). Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

2.2. No caso concreto, face ao que ficou dito, a questão a decidir é a seguinte: devia o Tribunal a quo, face ao regime consagrado, conjugadamente, nos artigos 45.º, n.º 1 do Código de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS), 13.º do Código de Imposto de Selo (CIS) e 13.º do Código de Imposto sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (CIMT), ter julgado ilegal a liquidação impugnada?

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. Fundamentação de facto

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra declarou como provados e com relevo para a discussão da causa os seguintes factos:

A. Por testamento outorgado em 20-11-2001, no 1.º Cartório Notarial de Lisboa, BB instituiu suas herdeiras, a sua irmã, CC, a quem legou o usufruto da fracção autónoma designada pela ..., correspondente ao ... andar do prédio urbano em regime de propriedade horizontal, sito na Avenida ..., correspondente ao artigo matricial ...18 (actualizado para o artigo ...), da freguesia ..., da freguesia ..., concelho e distrito de Lisboa, e no mesmo acto legou a nua propriedade da mencionada fracção à sua sobrinha, a ora Impugnante [cf. cópia do testamento de BB junto à petição inicial como doc. 5 – fls. 25 a 28 do documento n.º 005831248 SITAF].

B. Na sequência do óbito de BB, a 3-1-2002, foi instaurado o respectivo processo de liquidação de imposto sucessório, no 8.º Bairro de Fiscal de Lisboa [cf. processo de liquidação do imposto sobre as sucessões e doações, e correspondente termo de declaração, junto ao processo de reclamação graciosa – fls. 48 e 49 do documento n.º 005929088 13.07.2018 SITAF].

C. Em 03.01.2002 a fracção identificada em A) tinha o valor patrimonial tributário de 2.812,82EUR [cf. cópia da certidão emitida pelo Serviço de Finanças de Lisboa 8 junto à petição inicial como doc.7. – fls. 33 do documento n.º 005831248 SITAF].

D. A .../.../2014, faleceu CC com 91 anos [cf. detalhe de histórico de prédio urbano – fls. 32 do documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF, a idade decorrente da data de nascimento a .../.../1923, constante do print da visão integrada do contribuinte a fls. 29 do processo de reclamação graciosa – documento n.º 005929089 de 13.07.2018 SITAF].

E. Em 2014 a fracção identificada em A) tinha o valor patrimonial tributário de 64.850,00EUR [cf. cópia da caderneta predial correspondente à fracção em causa, junto à petição inicial como doc. 4 - fls. 23 e 24 do documento n.º 005831248 SITAF].

F. A 13-5-2015 a impugnante vendeu um imóvel identificado em A) supra pelo valor de 210.000,00EUR, e que tinha, à data, o valor patrimonial tributário de 64.850,00EUR [cf. cópia da escritura de compra e venda outorgada no Cartório Notarial junto à petição inicial como doc. 1 - fls. 18 a 20 do documento n.º 005831248 SITAF].

G. A 2-5-2016 a impugnante apresentou a declaração de IRS, relativa ao ano de 2015, com a identificação n.º ...5 [cf. print da consulta às declarações de IRS a fls. 51 do PAT - documento n.º 005929062 de 13.07.2018 SITAF].

H. A 22-7-2016 foi emitida a liquidação de IRS n.º ...94, com base na declaração identificada no ponto anterior, no valor a pagar de 41.661,31EUR, com data limite de pagamento de 31-8-2016 [cf. cópia da liquidação junto à petição inicial como doc. 2 - fls. 21 do documento n.º 005831248 SITAF].

I. Na declaração identificada no ponto anterior, a Impugnante no quadro 4 do anexo G da declaração de rendimentos declarou que o artigo ..., fracção ..., da freguesia ..., concelho e distrito de Lisboa (...54) foi adquirido em Janeiro de 2002, pelo valor de 2.812,82EUR e realizado em Maio de 2015 pelo valor de 210.000,00EUR [cf. cópia do anexo G da declaração modelo 3 de IRS, a fls. 9 do processo de reclamação – documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF].

J. A 1-8-2016 a Impugnante apresentou declaração de substituição, com a identificação n.º ..., a qual foi convolada em reclamação graciosa, com o n.º ...85 [cf. print da consulta às declarações de IRS a fls. 51 do PAT - documento n.º 005929062 de 13.07.2018 SITAF, e despacho de 04.01.2017 da Chefe do Serviço de Finanças a fls. 2 do processo de reclamação graciosa – documento 005929088 de 13.07.2018 SITAF, e ofício n.º ...44, de 16.01.2017, do Serviço de Finanças de Oeiras 2 junto à petição inicial como doc. ... - fls. 22 do documento n.º 005831248 SITAF].

K. Na declaração de substituição identificada no ponto J, a impugnante corrigiu, no quadro do anexo G, a data e o valor de aquisição do prédio urbano inscrito sob o artigo ...32, passando a constar Abril de 2014 como data de aquisição e 64.850,00EUR como valor de aquisição [cf. cópia do anexo G da declaração modelo 3 de IRS, a fls. 12 do processo de reclamação – documento n.º 005929088 13.07.2018 SITAF, e print da consulta às declarações de IRS a fls. 51 do PAT - documento n.º 005929062 de 13.07.2018 SITAF].

L. Na sequência do procedimento de análise de divergências identificado com o n.º ...13, referente à declaração de IRS, relativa a 2015, com a identificação n.º ...5, foi emitida, por ofício n.º ...91, de 22-11-2016, notificação para exercício do direito de audição no projecto de alteração do valor de aquisição do imóvel acima identificado, com o seguinte teor:

“A fração ... art.º ... fregª ... foi adquirida em 2 momentos: nua-propriedade (2.250,25) em 2002-01-03 por disposição testamentária de BB e usufruto (6.485,00) em 2014-04-15 por óbito da usufrutuária CC. Valores de acordo com regra 4ª artº 31º CSISSD e 13º CIMT

Deste modo, fica V.Ex.ª notificado da intenção de se efetuarem a(s) seguinte(s) correção(ões) aos valores inscritos na referida declaração Modelo 3:

Anexo

Quadro

Campo

Valor Declarado

Valor a Corrigir

Valor Final

4002A

€2.812,82

€562,57

€2.250,25

4003ª

€0,00

€6.485,00

(…)”

[cf. cópia do ofício, a fls. 17 e 18 do processo de reclamação - documento n.º 005929088 13.07.2018 SITAF].

M. A 22-12-2016 a Impugnante exerceu o direito de audição solicitando que fosse analisada a declaração de substituição com a identificação n.º ..., apresentada em 1-8-2016 e efectuadas as correcções indicadas e justificadas na audição prévia [cf. cópia do requerimento, a fls. 20 a 26 do processo de reclamação - documento n.º 005929088 13.07.2018 SITAF].

N. Por despacho de 24-4-2017, da Chefe de Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, foi proferido projecto de decisão de indeferimento, notificado, por carta registada, à ora impugnante, para efeitos de audição prévia [cf. ofício n.º ...69, de 26.04.2017, da Direcção de Finanças de Lisboa junto à petição inicial como doc. 8 - fls. 35 a 41 do documento n.º 005831248 SITAF, e oficio, despacho e informação conexa a fls. 43 a 52 do processo de reclamação graciosa - documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF].

O. A Impugnante exerceu o direito de audição prévia a 15-5-2017 [cf. requerimento a fls. 53 a 59 do processo de reclamação graciosa e fls. 60 com a vilheta do registo dos CTT - documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF].

P. Por despacho de 25-5-2017 da Chefe de Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa a reclamação graciosa n.º ...85 foi indeferida [cf. despacho e informação conexa a fls. 62 a 68 do processo de reclamação graciosa e fls. 60 com a vinheta do registo dos CTT - documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF].

Q. O despacho de indeferimento da referida reclamação graciosa foi notificado à ora Impugnante a 8-6-2017, por carta registada (registo postal n.º ...), através do ofício n.º ...63, de 2-6-2017, da Direcção de Finanças de Lisboa [cf. ofício a fls. 71 do processo de reclamação graciosa e registo dos CTT com a data de recepção da carta a fls. 73 do processo de reclamação graciosa - documento n.º 005929089 13.07.2018 SITAF].

R. A 6-7-2017, A Impugnante apresento recurso hierárquico contra a decisão identificada no ponto anterior [cf. requerimento inicial a fls. 1 a 11 do recurso hierárquico junto à contestação e vinheta dos CTT com a data de envio do requerimento a fls. 12 do recurso hierárquico junto à contestação - documento n.º 005929058 de 13.07.2018 SITAF].

S. A Impugnante requereu o pagamento em prestações do montante correspondente à liquidação identificada na al. H) supra, tendo o mesmo sido deferido e cumprido [cf. informação a fls. 57 do PAT - documento n.º 005929062 de 13.07.2018 SITAF].

3.2. Fundamentação de direito

3.2.1. Vem o presente recurso interposto da sentença que julgou improcedente a Impugnação Judicial deduzida na sequência da formação do indeferimento tácito do recurso hierárquico que a ora Recorrente interpôs do despacho de indeferimento da reclamação graciosa relativa à liquidação de IRS do exercício de 2015.

3.2.2. Como resulta das alegações e, muito especialmente, das conclusões formuladas, a Recorrente está inconformada com a sentença, a que imputa erro de julgamento de direito, por entender que os valores que deverão ser tidos em consideração para efeito de contabilização das mais-valias em sede de IRS deverão respeitar de forma integral as regras constantes dos artigos 13.º, n.º 4 e n.º 6 do CIS, no artigo 13.º, al a) do CIMT e o artigo 45.º, n.º 1, al. b) do CIRS, o que, defende, não foi observado por, em síntese nossa, não terem sido respeitados os dois momentos e valores que legalmente estão impostos e por referência aos quais devem ser apuradas as mais-valias tributárias.

3.2.3. Adiantamos, desde já, que não lhe assiste razão, como bem apreciaram quer os Magistrados do Ministério Público no Tribunal a quo e neste Supremo Tribunal quer a Excelentíssima Juíza de 1 instância.

3.2.4. Começamos por realizar um breve enquadramento legal e doutrina da questão.

Dispõe o artigo 45.º, n.º 1, alínea b) do CIRS, que «Para a determinação dos ganhos sujeitos a IRS considera-se o valor de aquisição, no caso de bens ou direitos adquiridos a título gratuito (…), sendo este, «O valor que serviria de base à liquidação de imposto do selo, caso este fosse devido»

Por sua vez, nos termos do artigo 13.º, n.º 1 do CIS (normativo aplicável atenta a remissão operada pelo artigo 45.º, n.º 1 alínea b) do CIRS), o valor dos imóveis é o valor patrimonial tributário constante da matriz nos termos do CIMI à data da transmissão, ou o determinado por avaliação nos casos de prédios omissos ou inscritos sem valor patrimonial, especificando o legislador no n.º 4 deste mesmo preceito que na determinação dos valores patrimoniais tributários de bens imóveis ou de figuras parcelares do direito de propriedade, observam-se as regras previstas no CIMT para as transmissões onerosas. Ou seja, estando no n.º 1 consagrada a regra geral de determinação do valor tributável dos imóveis, há que concluir que a regulamentação jurídica fixada no seu n.º 4 se encontra directamente «direcionada para a determinação do valor tributável das figuras parcelares do direito de propriedade sobre imóveis - usufruto, nua propriedade, direito de uso e habitação, direito de propriedade do solo ou superfície – quando se transmitam autonomamente de forma gratuita» (António Santos Rocha, Eduardo José Martins Brás, TRIBUTAÇÃO DO PATRIMÓNIO, IMI – IMT E IMPOSTO DE SELO (ANOTADOS E COMENTADOS), pág. 700, anotação ao artigo 13.º do CIS.). Resulta, assim, em suma, que o legislador nas situações de transmissão de figuras parcelares do direito, como é o caso por a transmissão se ter operado por disposição testamentária e sucessão, optou por fixar a determinação do valor patrimonial tributário no momento da sua transmissão gratuita.

Consta ainda do n.º 6 do artigo 13.º do CIS, com relevo para o dissidio entre as partes, como infra melhor compreenderemos, que «Quando a propriedade for transmitida separadamente do usufruto, o imposto devido pelo adquirente, em consequência da consolidação, incide sobre a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação».

Consagra, por fim, o artigo 13.º, al. a) do CIMT, sob a epígrafe de «Regras especiais» que o valor da propriedade, separada do usufruto, uso ou habitação vitalícios, obtém-se deduzindo ao valor da propriedade plena as seguintes percentagens, de harmonia com a idade da pessoa de cuja vida dependa a duração daqueles direitos ou, havendo várias, da mais velha ou da mais nova, consoante eles devam terminar pela morte de qualquer ou da última que sobreviver:

[Imagem]

Por sua vez, dispõe o mesmo artigo, na sua al. b), com particular relevo, que «O valor actual do usufruto obtém-se descontando ao valor da propriedade plena o valor da propriedade calculado nos termos da regra antecedente, sendo o valor actual do uso e habitação igual a esse valor do usufruto, quando os direitos sejam renunciados, e a esse valor menos 30%, nos demais casos;».

3.2.5. As partes não dissentem quanto a ser nos preceitos legais que cuidamos de transcrever que o julgamento do recurso se deve louvar. Nem que na situação em apreço existem dois momentos a ter em consideração para efeitos de liquidação do imposto em sede de IRS relativas às mais- valias obtidas pela venda do imóvel. No que as partes se afastam é, se bem vemos, quanto ao valor a atender para efeitos de aplicação ao caso concreto do regime plasmado no já citado n.º 6 do artigo 13.º do CIS, mais concretamente quanto ao valor de aquisição a atender no segundo desses dois momentos a relevar. Isto é, uma análise crítica da motivação do recurso permite-nos concluir que a questão que verdadeiramente separa a Recorrente da Recorrida prende-se com o valor de aquisição do imóvel e os seus reflexos na determinação das mais-valias sob escrutínio.

3.2.6. Identifiquemos, então, os factos que registam esses dois momentos em ordem a aferir se à Recorrente assiste razão: por testamento outorgado em 20-11-2001, BB instituiu a sua irmã, CC e a filha desta, AA, Recorrente, suas herdeiras, a quem legou, respectivamente, o usufruto e a nua-propriedade do imóvel cuja tributação se mostra questionada nos autos; na sequência do seu óbito, a 3-1-2002, a Recorrente herdou a nua propriedade do imóvel acima identificado, que, nesta data de transmissão tinha o valor patrimonial tributável de 2.812,82EUR; a 15-5-2014, na sequência do óbito de CC à data com 91 anos, extinguiu-se o usufruto, consolidando-se a propriedade plena do imóvel em apreço na esfera jurídica da Recorrente, tendo o imóvel, nessa data, o valor patrimonial tributável de 64.850,00EUR; a 13-5-2015, a Recorrente vendeu o imóvel por 210.000,00EUR, o qual tinha, à data, o valor patrimonial tributário de 64.850,00EUR.

3.2.7. Dissemos já, e repetimos: a Recorrente não tem razão. Efectivamente, num primeiro momento, que temporalmente se situa no ano de 2002, a Recorrente apenas adquiriu a nua propriedade, por via testamentária, pelo que o valor a relevar, atento o preceituado no artigo 13.º, al. a) do CIMT, deve ser o valor da propriedade deduzido de 20% (considerando que a usufrutuária tinha, à data, 79 anos), isto é, € 2.250,25 (€ 2.812,82x80%). Num segundo momento, que temporalmente se situa no ano de 2014, adquiriu a propriedade plena, o que significa que há que ter em consideração o preceituado, conjugadamente, nos artigos 13.º, al. b) do CIMT e 13.º n.º 6 do CIS, de que resulta que, nas situações em que a propriedade é transmitida separadamente do usufruto, o imposto devido pelo adquirente em consolidação da propriedade com o usufruto incide sobre a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação. Foi, salvo o devido respeito, exactamente o que fez a Autoridade Tributária ao relevar, nos termos da disciplina jurídica ora convocada, apenas o cálculo do valor do usufruto, não deduzindo este montante ao VPT (ou seja, € 64.850,00 X 10% = € 6.485,00).

3.8. Assim, com excepção do erro de cálculo que se detecta relativamente ao valor correspondente aos 10% do usufruto extinto - que não é de € 6.285,00 mas, antes, de € 6.485,00, valor que no julgamento infra se corrigirá - esteve bem a sentença recorrida ao afirmar que este segundo momento corresponde à consolidação da propriedade, sendo que a impugnante já era detentora da nua-propriedade que na data de aquisição correspondeu a 80% do valor do imóvel e que no momento da sua consolidação, atenta a idade da usufrutuária, de 91 anos, correspondia a 10% do valor do imóvel», que «considerando que o valor patrimonial tributável do imóvel à data da consolidação da propriedade era da 64.850,00EUR, os 10% correspondentes ao usufruto extinto correspondem a € 6.485,00 e que «o imposto deve incidir sobre a diferença entre o valor patrimonial tributário do prédio constante da matriz e o valor da sua propriedade considerado na respectiva liquidação» «tal consubstancia, no caso concreto, à diferença entre o VPT fixado em 64.850,00EUR, e o valor da propriedade da impugnante à data da liquidação, que corresponde ao VPT deduzido do usufruto (64.850,00EUR- €58.365,00), ou seja, 6.485,00EUR.

É, pois, pelo que deixámos exposto, de confirmar, com a rectificação de cálculo registada, a sentença recorrida.

3.3. As custas serão suportadas pela Recorrente, integralmente vencida em recurso (cfr. artigo 527.º, n.º 1 e 2 do CPC).

4. DECISÃO

Termos que que, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, confirmando a sentença recorrida, negar provimento ao recurso jurisdicional.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 8 de Novembro de 2023. – Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – José Gomes Correia – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes.

Sumário

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Texto Integral

1. RELATÓRIO

2. OBJECTO DO RECURSO

3. FUNDAMENTAÇÃO

4. DECISÃO

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