1593/20.1 BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I- A Contribuição sobre o Sector Bancário (CSB) tem natureza de contribuição financeira e é devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-Membro da União Europeia, não colidindo o seu regime legal com os princípios constitucionais da equivalência e igualdade.

II- A CSB, devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-membro da União Europeia é devida em razão dos custos derivados da função de prevenção do risco sistémico, associado ao exercício da atividade bancária por parte da sucursal, função que é exercida pelas autoridades nacionais de supervisão e resolução bancárias, às quais se encontra afeta a sua receita.

III- Enquanto a CSB tem subjacente uma contrapartida relacionada com a prevenção de riscos sistémicos nos quais as instituições de crédito podem estar envolvidas, o ASSB (criado pela Lei 27-A/2020 de 24.07), embora incida sobre o setor bancário, não tem como contrapartida a prevenção de riscos sistémicos, sendo, antes, uma forma de compensar a isenção de IVA de que beneficia o setor financeiro, estando consignada ao Fundo de Estabilização Financeira da Segurança Social com vista a satisfazer necessidades financeiras da segurança social.

IV- O regime legal da CSB não afronta o Direito derivado da União, nomeadamente a Diretiva n.º 2014/59/EU, assim como não atenta contra a liberdade de estabelecimento a que alude o artigo 49º do TFUE, livre concorrência e dupla tributação económica.

Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Subseção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul:

I- RELATÓRIO

BANK ……………. (LUXEMBOURG), S. A., LISBON B…….. – SUCURSAL EM PORTUGAL, (ora recorrente) veio recorrer da sentença proferida em pelo Tribunal Tributário de Lisboa, na qual foi julgada improcedente a impugnação judicial por si apresentada, na sequência do indeferimento da reclamação graciosa, visando o ato de autoliquidação da CSB referente ao ano 2019.

A Recorrente apresentou as suas alegações de recurso, com as seguintes conclusões:

A. A sentença sob censura nos presentes Autos pôs fim à impugnação judicial que correu termos sob o n.º 1593/20.1BELRS, no Tribunal Tributário de Lisboa, e foi submetida contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada pela Recorrente por não concordar com a legalidade da autoliquidação da Contribuição sobre o Setor Bancário («CSB») relativa ao ano de 2019, onde a Recorrente se viu obrigada a autoliquidar o montante de € 840.273,07 em sede de Contribuição sobre o Setor Bancário.

B. Conforme a Recorrente deixou inequivocamente demonstrado ao longo do processo de impugnação, a liquidação contestada, assim como o indeferimento que a manteve inalterada, padecem de diversos vícios de Lei ordinária e constitucional que cabia ao Tribunal a quo reconhecer, anulando o ato impugnado.

C. Todavia, a sentença recorrida não logrou analisar o real objeto da impugnação, falhando igualmente em analisar o caso concreto e escudando-se, em grande medida, de forma simplista e genérica, em doutrina e jurisprudência sobre a aplicação da CSB a Bancos residentes ou sobre temas adjacentes, o que não são sequer aplicáveis aos presentes Autos.

D. Contudo, antes de entrar na materialidade das questões discutidas na sentença recorrida importa determo-nos em três pontos prévios: (i) Da impugnação dos factos dados como provados, (ii) Do Erro de julgamento motivado pela dispensa da produção de prova testemunhal; e (iii) Da nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

E. Em primeiro lugar, a Recorrente entende que a Sentença recorrida possui erros no julgamento da matéria de facto provada e não provada, tendo o Tribunal a quo considerado como provados apenas factos relacionados com a natureza da Recorrente e com o procedimento tributário, não tendo decidido quanto aos demais factos, esses sim carentes de prova suscetíveis de influir na boa decisão da causa.

F. Em concreto, a Recorrente considera que o Tribunal errou ao não incluir na matéria de facto provada os seguintes factos, por a sua veracidade estar inteiramente na disponibilidade do Tribunal, resultando de disposições legais de diferentes ordens, pelo que requer o seu aditamento aos factos:

a) “O BANK OF ............... (LUXEMBOURG) S.A., “casa-mãe” da ora IMPUGNANTE, é sujeito passivo no Luxemburgo das contribuições previstas na Diretiva 2014/59/UE, sendo que a base de incidência daquelas contribuições, em particular das previstas no artigo 103.º da Diretiva, é formada pelo respetivo passivo”;

b) “No passivo do BANK OF ............... inclui-se o passivo respeitante à IMPUGNANTE, assim como o passivo das suas restantes sucursais localizadas noutros Estados-Membros da União Europeia”;

c) “O BANK OF ............... pagou no Luxemburgo uma contribuição periódica referente ao ano de 2019, sendo que parte dessa contribuição se reporta ao passivo da ora IMPUGNANTE em Portugal” e

d) “A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, por se tratar de uma sucursal, entidade sem personalidade jurídica”.

G. Em segundo lugar, o Tribunal a quo proferiu despacho dispensando a audiência das testemunhas arroladas pela ora Recorrente – sem qualquer justificação –, o que é referido simplisticamente na Sentença (cfr. p. 3), em que pode ler-se que, “foi proferido despacho que dispensou a produção de prova testemunhal”.

H. Sucede que parte da argumentação da ora Recorrente é suscetível de ser demonstrado através de testemunhal, a saber, que i) o passivo da Recorrente é incluído no passivo da casa-mãe / Bank of ............... no Luxemburgo; e, que, ii) a autoliquidação da CSB em causa foi feita tendo por base o passivo bruto da sucursal, sem nenhuma dedução de qualquer valor a título de fundos ou capitais próprios.

I. A prova testemunhal destes factos é fundamental para esclarecer o Tribunal – pese embora a Recorrente julgue deverem estes factos ter sido considerados provados, mas não tendo o Tribunal assim entendido – quanto à situação de dupla tributação ilegal e de violação da Diretiva Europeia 2014/59/UE, por um lado, e, simultaneamente, quanto ao tratamento discriminatório sofrido pelas sucursais no âmbito do regime da CSB, que constitui uma flagrante violação do princípio da Liberdade de Estabelecimento a nível do direito da União Europeia.

J. Efetivamente, tivesse o Tribunal a quo ouvido as testemunhas arroladas, o que lhe era imposto, caso tivesse dúvidas fundamentadas sobre os factos em causa – e tanto as tinha, que os deu como não provados –, certamente chegaria à conclusão de que estamos perante uma violação grosseira da referida Diretiva europeia, que resulta numa inaceitável situação de dupla tributação ilegal, em que a mesma base tributável é sujeita a tributação em duplicado, porque efetivamente a mesma base tributável, da mesma entidade, referente ao mesmo exercício fiscal, é sujeita a dois tributos em tudo idênticos.

K. Como também teria facilmente chegado à conclusão que, no âmbito do regime da CSB, as instituições de crédito não residentes a operar em Portugal através de sucursais estão claramente numa situação de discriminação face aos Bancos residentes, o que é proibido pelo Direito Europeu e tem sido recorrentemente secundado por jurisprudência do TJUE.

L. Neste âmbito, segundo a alínea c) do n.º 1 do artigo 662.º do CPC, deve a decisão de facto ser anulada e determinado a sua ampliação, devendo os Autos baixar à primeira instância para que sejam ouvidas as testemunhas arroladas e fixados todos os factos relevantes, o que imediatamente se requer

M. Em terceiro lugar, na sentença recorrida o vício de violação do princípio da concorrência livre, igual e não falseada que enforma o direito da União Europeia (cfr. os artigos 212.º a 218.º. da Impugnação Judicial) nem foi identificado como questão a decidir, ignorando-se pura e simplesmente este vício que, sendo assim, nunca chegou a ser analisado pelo Tribunal a quo

N. Ora, como resulta do disposto no artigo 615.º, n.º 1, alínea d), do CPC (aplicável ao processo tributário ex vi do artigo 2.º, alínea e) do CPPT), uma sentença é nula quando «[o] juiz deixe de pronunciar-se sobre questões de devesse apreciar […]» (cit.). Nestes termos, deve considerar-se verificado o vício de omissão de pronúncia que determina a nulidade da Sentença.

O. Sem prejuízo do que acima se expôs, a sentença recorrida padece de erros de julgamento e de aplicação do Direito bastantes e suficientemente graves para determinar a sua revogação, tal como se expõe de seguida.

P. Em relação ao vício de violação constitucional e de violação do princípio da equivalência importa começar por referir que a Sentença invoca alguns acórdãos, dos quais se destaca o Acórdão n.º 02340/13.0BELRS 0683/17 do STA, de 19 de junho de 2019, numa tentativa de fundamentar a posição a quo. Contudo, andou mal o Tribunal ao procurar fundamentar a sua decisão neste e noutros acórdãos, que se aplicam a uma situação factual diferente, diferente daquela que se verifica no caso sub judice.

Q. Com efeito, aqueles acórdãos foram proferidos em relação a situações que envolveram a aplicação da CSB apenas e exclusivamente a instituições financeiras residentes em Portugal. Nestes termos, nenhuma daquelas decisões adotadas pelo STA envolve a aplicação da CSB a sucursais de instituições de crédito não residentes a operar em Portugal, como é o caso da Recorrente.

R. Assim, as conclusões desses acórdãos relativamente à violação do princípio da equivalência podem ter relevância para situações que envolvam instituições de crédito residentes em Portugal, mas já não quando estejam em causa instituições de crédito não residentes a operar em Portugal através de sucursais, como é o caso da Recorrente.

S. Isto por duas razões essenciais. Por um lado, porque embora as referidas sucursais estejam legalmente obrigadas a pagar a CSB para o Fundo de Resolução Português, não podem, em qualquer circunstância, beneficiar das medidas de resolução a aplicar pelo Fundo de Resolução Português, ao contrário do que é erradamente referido na decisão agora recorrida. Por outro lado, porque a única entidade que pode, de facto e de direito, aplicar uma medida de resolução à Recorrente é a entidade de resolução da República francesa (i.e., a Autoridade de Controle e Resolução Prudencial francesa). T. Dito isto, a Recorrente não ignora que, a final, o Tribunal a quo referiu (apenas) uma decisão em que estava em causa uma sucursal de uma instituição de crédito não residente, a saber, a decisão do CAAD de 18 de agosto de 2021, proferida no processo n.º 879/2019-T. No entanto, a argumentação que dela consta, salvo o devido respeito, não pode proceder.

U. De facto, resulta amplamente demonstrado na jurisprudência citada que o pressuposto de legitimação do princípio da igualdade na vertente da equivalência no contexto da CSB que vem sendo enunciado é a presunção de um «benefício» para os sujeitos passivos, que se traduz no acesso às medidas de resolução do Banco de Portugal (às quais a receita da CSB está totalmente consignada). Ora, não há dúvidas de que esse benefício – presumido ou efetivo – evapora por completo quando a análise é feita sob o prisma das sucursais.

V. O Tribunal a quo considera ainda que não possa beneficiar das medidas de resolução, a Recorrente beneficia, em geral, da estabilidade do sistema financeiro. Não se duvida que, numa lógica muitíssimo ampla, a Recorrente possa beneficiar da estabilidade do sistema financeiro. Aliás, estamos certos de que qualquer sucursal, empresa, pessoa singular ou outra entidade a operar na economia portuguesa beneficiará das variadas e importantes medidas do Banco de Portugal ou de qualquer outra autoridade pública portuguesa.

W. Mas esse pressuposto não é suficiente para que todas estas entidades ou pessoas pagarem a CSB (!) Tanto assim é que essas entidades não foram chamadas a suportar a CSB. Para isso se pagam os impostos, e não contribuições financeiras como a que alegadamente estará aqui em causa.

X. E quanto a ser a Recorrente uma presumível causadora de risco sistémico, sendo chamada a suportar a sua contribuição para o mesmo, esse encargo já é suportado ao nível da casa-mãe. De facto, a já referenciada contribuição paga pela casa-mãe, onde é consolidado o passivo da Recorrente, ao Banco central do Luxemburgo, serve precisamente para financiar qualquer medida de resolução ou apoio ao sistema bancário que, neste caso em particular, seria tomada pelo Banco central luxemburguês, resgatando ou apoiando indiretamente a Recorrente, como sucursal a operar em Portugal. Não pode, assim, a Recorrente ser chamada a suportar um encargo pela sua contribuição para o risco sistémico quando este se encontra perfeitamente acautelado.

Y. Neste ensejo, fica claro que a sujeição da Recorrente à CSB não preenche o fundamento comutativo das contribuições, uma vez que viola o princípio da equivalência, enquanto manifestação do princípio mais amplo da igualdade tributária consagrado no artigo 13.º da Constituição da República Portuguesa.

Z. Por outro lado, como ficou bem reiterado nos Autos, a sujeição das sucursais de instituições de crédito da União Europeia à incidência de CSB constitui também uma clara e evidente violação do Direito Europeu a vários níveis.

AA. Assim sendo, afigura-se-nos que o Tribunal a quo não ponderou, como o deveria ter feito, os elementos concretos invocados a respeito do incumprimento do Direito da União Europeia, nomeadamente, da Diretiva 2014/59/EU («Diretiva») e da Liberdade de Estabelecimento plasmada no artigo 49.º e seguintes do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia («TFEU»).

BB. Assim, em primeiro lugar, tal como aconteceu relativamente ao vício de violação do princípio da equivalência, o Tribunal a quo incorreu em erro grave de aplicação do Direito, confusão de conceitos e falta de fundamentação – tudo quanto pode concorrer para a errada aplicação do Direito aos presentes autos, como de seguida se resume. CC. A sentença recorrida, no que diz respeito à violação da Diretiva 2014/59/EU, torna a invocar jurisprudência no sentido de fundamentar a inexistência dessa violação que não é aplicável ao caso sub judice. Com efeito, torna a alicerçar-se em acórdãos proferidos em relação a factos que envolveram a aplicação da CSB apenas e exclusivamente a uma instituição financeira residente em Portugal, que somos obrigados a desconsiderar, posto que não são extensíveis ao caso em análise.

DD. Por um lado, porque em 2015 as sucursais de instituições de crédito estabelecidas noutros Estados Membros da União Europeia não estavam sujeitas à CSB, uma vez que este tributo apenas incidia sobre instituições de crédito residentes em Portugal. Por outro lado, porque a letra e o espírito da referida Diretiva (que cria um regime harmonizado para a resolução de instituições de crédito na União Europeia) impedem que as sucursais de instituições de crédito estabelecidas noutros Estados Membros da União Europeia suportem qualquer tipo de contribuição que financie os regimes de resolução bancária.

EE. Por este motivo, não pode proceder a tese defendida na Sentença no sentido de que a Diretiva em causa, em conjunto com os Regulamentos em causa (Regulamento (UE) n.º 806/2014 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15 de julho de 2014 e Regulamento Delegado (UE) 2015/63 da Comissão de 21 de Outubro de 2014) não se opõe à regulamentação nacional atinente à CSB.

FF. Simplesmente, a CSB consubstancia uma contribuição sui generis, não prevista na Diretiva, que, digamo-lo desde já, viola o regime de contribuições criado pela referida Diretiva, bem como a regulação do RGICSF, designadamente no seu artigo 153.º H, por contrariar este regime harmonizado a nível europeu. Pelo que a CSB não só não é enquadrável nas contribuições previstas na Diretiva, como viola grosseiramente o espírito e a letra da referida Diretiva.

GG. Mas mesmo que assim não se entendesse, ou seja, ainda que se concluísse que a CSB é enquadrável e compatível com a Diretiva 2014/59/UE, sempre se teria de referir que a Recorrente está expressamente excluída da sujeição daquelas contribuições, por imperativo de interpretação da lei doméstica em conformidade com o Direito europeu. É que a partir do momento em que a Diretiva, que harmoniza o regime de contribuições e resolução de instituições de crédito no âmbito da UE, exclui expressamente as referidas Sucursais de quaisquer contribuições, é claro e evidente, que o regime jurídico da CSB aplicável à ora Recorrente colide com a referida Diretiva.

HH. Nestes termos, fica claro que as sucursais de instituições de crédito residentes em Estados Membros da UE não podem ser sujeitas a quaisquer contribuições destinadas ao financiamento dos procedimentos relativos à recuperação e resolução – o que é, aliás, a forma como o legislador europeu conformou o exercício das liberdades fundamentais e a harmonização destes tributos ao nível europeu. Ou seja, a extensão da CSB em 2016 para as sucursais de instituições de crédito residentes noutros Estados Membros afrontou claramente a letra e o espírito da referida Diretiva, que estipulam, que a nível da União Europeia, as sucursais não devem ser chamadas a quaisquer contribuições para regimes de resolução bancária.

II. Com efeito, se ao nível da UE, os Estados Membros acordaram na criação de um regime europeu, único e harmonizado, que regula simultaneamente as contribuições a pagar pelas instituições de crédito e as correspondentes medidas de resolução bancária a adotar, a existência de um regime nacional paralelo, com regras que contrariam aquele regime harmonizado, viola frontalmente o direito europeu.

JJ. Neste sentido, nos termos da jurisprudência do TJUE, os artigos 52.º e 65.º do TFUE produzem efeito direto, pelo que o juiz nacional, enquanto juiz comum do direito da União, tem o dever de desaplicar no caso concreto a norma nacional incompatível com aquelas liberdades fundamentais e/ou interpretar o direito nacional de modo a harmonizá-lo com o direito da União, à luz dos princípios do primado e da interpretação conforme do direito da União e do artigo 8.º, n.º 4, da Constituição da República Portuguesa.

KK. Em segundo lugar, o Tribunal a quo decidiu (erradamente) que não existe vício de violação de lei com base na dupla tributação no caso sub judice, embora não seja possível descortinar o fundamento que permite essa conclusão. Não sabe a Recorrente, sequer, se o Tribunal a quo considera não existir dupla tributação, ou antes, existindo, que esta não implica um vício de violação da lei…

LL. O Tribunal a quo não deu como provado o facto de que o Passivo da Recorrente é incluído no passivo da casa-mãe / Bank of ............... no Luxemburgo, não tendo, por outro lado, permitido a produção de prova testemunhal suscetível de esclarecer este facto. Com efeito, se este facto fosse dado como provado seria claro para o Tribunal que a mesma base tributável – o passivo da Recorrente – está a ser objeto de tributação por força de duas contribuições diferentes. De facto, é inegável que o passivo da Recorrente é duplamente tributado, uma vez que a sociedade-mãe é sujeito passivo no Luxemburgo das contribuições previstas na Diretiva 2014/59/UE, sendo que a base de incidência daquelas contribuições, em particular das previstas no artigo 103.º da Diretiva, é formada pelo respetivo passivo.

MM. Ora, no passivo da casa inclui-se o passivo respeitante à Recorrente, assim como o passivo de quaisquer outras sucursais localizadas noutros Estados-Membros da União Europeia – é precisamente por conta deste efeito da consolidação de passivos ao nível das casas-mãe e da unicidade na tributação, imposta pela Diretiva, que existe o regime harmonizado e unificado da resolução bancária e das respetivas contribuições necessárias para o seu financiamento ao nível da União Europeia, de forma a evitar a tributação em cascata sobre todas as sucursais espalhadas pelos vários Estados Membros da União Europeia.

NN. Nestes termos, é possível concluir que o passivo da Recorrente foi duplamente tributado: a primeira vez em Portugal através da CSB e, novamente, no Luxemburgo, através das contribuições previstas na Diretiva, o que naturalmente não é admitido pela mesma, e viola o enquadramento europeu harmonizado sobre esta matéria que hoje vigora.

OO. Em terceiro lugar, muito mal andou na sentença recorrida o Tribunal a quo ao decidir que não se verificava qualquer violação da Liberdade de Estabelecimento no caso sub judice.

PP. Com efeito, Tribunal a quo não seguiu a jurisprudência já firmada em decisões anteriores e que decidiram que o regime da CSB aplicável às sucursais implica, na prática, uma restrição à liberdade de estabelecimento, prevista nos Tratados Europeus e, consequentemente, uma violação ao direito europeu primário. É, porém, difícil compreender em que se baseia o Tribunal a sua convicção para julgar inexistente a violação da Liberdade de Estabelecimento, já que, ao longo da Sentença recorrida, parece o mesmo limitar-se a copiar decisões também elas pouco claras quanto ao que procuram exprimir neste âmbito, algumas das quais referentes a entidades residentes, e que, portanto, não têm aplicação no caso concreto.

QQ. Se a Recorrente bem compreende, o Tribunal a quo aderiu à tese de que não existe tratamento discriminatório das sucursais pelo facto de a incidência objetiva ser a mesma para ambos os tipos de sujeitos passivos, defendendo que se a sucursal tivesse os elementos do passivo que o legislador permitiu desconsiderar da base de incidência, poderia desconsiderá-los (cfr. p. 43 da Sentença).

RR. Não poderia a Recorrente, no entanto, estar em maior desacordo com essa interpretação. É que é precisamente esse o ponto fulcral e de onde resulta a discriminação: as sucursais, pela sua própria natureza, não podem ter esses elementos. SS. De facto, é evidente que existe uma diferença de tratamento fiscal a nível da CSB entre as Sucursais de instituições de crédito com sede noutro Estado Membro da União Europeia e as instituições de crédito com sede em Portugal.

TT. Com efeito, das regras de determinação da base de incidência da CSB decorre uma situação de manifesta e inadmissível discriminação fundada na residência das entidades sujeitas àquela contribuição. Nos termos da lei e para efeitos de incidência objetiva, a CSB incide sobre o passivo deduzido dos elementos que integram os fundos próprios dos sujeitos passivos — cfr. art.º 3.º, alínea a), do regime da CSB.

UU. Isto significa que, no caso das instituições de crédito residentes a CSB incide sobre o seu passivo «líquido», depois de deduzidos os capitais e fundos próprios, ao passo que no que às sucursais UE diz respeito a CSB incide sobre o seu passivo «bruto», sem qualquer dedução relacionada com capitais próprios, colocando as últimas em situação desfavorável face às primeiras em termos de base tributável.

VV. Ante o que se veio de plasmar, não restam dúvidas de que as regras especialmente aplicáveis às sucursais UE, na definição da sua base de incidência da CSB, implicam uma clara discriminação da Recorrente, face às instituições de crédito residentes em território português, ao determinar a aplicação de uma carga fiscal agravada e uma taxa efetiva de tributação mais alta, o que não é permitido pelo Direito da União Europeia.

WW. Em quarto e último lugar, como se não bastassem todos os vícios já elencados, o regime da CSB aplicável à recorrente também se traduz na violação do princípio da concorrência livre, igual e não falseada que enforma o direito da União Europeia.

XX. Efetivamente é preciso não olvidar que o mercado financeiro é um mercado europeu, em que as várias instituições dos vários Estados-Membros concorrem numa situação de igualdade. Pois bem: a CSB introduz para as instituições de crédito residentes em outros Estados-Membros que aqui disponham de sucursal uma oneração acrescida que prejudica a sua atuação no mercado europeu e nacional e põe mesmo em causa os objetivos da harmonização concretizada pela Diretiva 2014/59/EU.

YY. Subsidiariamente, e apesar de se afigurar que esta matéria é pacífica, não permitindo a nosso ver, qualquer outra visão acerca da boa interpretação e aplicação do direito europeu, caso subsistam dúvidas sobre a legalidade da autoliquidação da contribuição em crise no caso sub judice, em que a Recorrente demonstrou que tal contribuição viola o direito europeu, na sua vertente primária e secundária, desde já se requer que V. Exa, ao abrigo do mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, solicite ao Tribunal de Justiça da União Europeia que se pronuncie sobre as questões elencadas no ponto (g) do VI capítulo das presentes Alegações.

ZZ. Caso o Tribunal decida não proceder ao reenvio prejudicial, o que apenas se entenderia à luz do facto de estar pendente no TJUE a mesma questão jurídica de interpretação do direito europeu que se suscitou e discutiu nos presentes autos, requer-se que seja suspensa a instância recursiva até à prolação da decisão por parte do TJUE.

AAA. De facto, no processo n.º 502/2021-T («Processo Arbitral»), foi proferida uma decisão de reenvio prejudicial para o TJUE, tendo o processo sido recebido por parte deste último (C-340/222), estando em causa a mesmíssima questão de interpretação do direito europeu que se discute nos presentes autos, e que será decidida pelo TJUE

BBB. Ora, o artigo 272.º do CPC estatui que «[o] tribunal pode ordenar a suspensão quando a decisão da causa estiver dependente do julgamento de outra já proposta (…)». Por outro lado, e em relação de complementaridade, do artigo 276.º, n.º 2 resulta que uma causa é prejudicial de outra quando a decisão daquela pode fazer desaparecer o fundamento ou razão de ser desta.

CCC. Estando a ser discutida uma questão num órgão jurisdicional nacional, e prendendo-se essa questão com a interpretação ou possível violação do Direito Europeu, cabe ao julgador nacional aguardar que o TJUE profira a respetiva decisão, tendo sido chamado a dirimir a questão por efeito de um reenvio prejudicial, de forma a poder conformar o seu entendimento face à mesma.

DDD. Impõe-se assim que seja a instância suspensa até à prolação dessa decisão, sob pena de se poder vir a produzir jurisprudência desprovida de utilidade, por ser desconforme com o Direito da União, e de onerar a Recorrente a avançar com mais uma instância jurisdicional de forma a assegurar os seus direitos.

EEE. Requer-se, adicionalmente, que se dispense a Recorrente do pagamento do remanescente nos termos do número 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, com as demais consequências legais.

VIII. O PEDIDO

Neste sentido e com o douto suprimento de V. Exas, ao presente recurso deve ser concedido provimento, com todas as consequências legais, designadamente:

(i) Aditando-se aos factos dados como provados os factos elencados na secção III das presentes alegações;

(ii) Revogando-se a decisão de facto da sentença recorrida e ser determinada a sua ampliação, devendo os Autos baixar à primeira instância para que sejam ouvidas as testemunhas arroladas e fixados todos os factos relevantes para a correta decisão do caso em apreço;

(iii) Declarando-se nula a sentença recorrida por vício de omissão de pronúncia;

(iv) Revogando-se a decisão emitida pelo Tribunal a quo, a qual deve ser substituída por outra que anule os atos em crise, que passam pelo reconhecimento dos vícios enumeradas na sentença recorrida determinando, em consequência, a anulação integral do ato de autoliquidação de CSB, aqui em causa por violação do princípio da equivalência, por violação do direito europeu no que diz respeito à violação da Diretiva 2014/59/EU e/ou por vício de dupla tributação internacional no âmbito da referida Diretiva, por violação da liberdade de estabelecimento, bem como, por violação do princípio da livre concorrência, ordenando-se o reembolso da CSB paga pela ora Recorrente e a condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º da LGT, tudo com as demais consequências legais;

(v) Requer-se, adicionalmente, que se dispense a Recorrente do pagamento do remanescente nos termos do número 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, com as demais consequências legais.

Tudo com as devidas consequências legais e por ser da mais elementar Justiça”.

A Recorrida não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo Sul, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso, louvando-se em pertinente jurisprudência do STA acerca das questões aqui trazidas.

Colhidos os vistos legais, nos termos do art. 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, vem o processo à Conferência para julgamento.

Questão Prévia:

Antes de entrar na apreciação do mérito do recurso, e porque vai pedida a suspensão dos autos até ser emitida pronúncia pelo TJUE no processo C-340/22 (Cf. conclusões de recuso III) a LLL)), importa desde já salientar que, apesar de não haver necessidade nessa suspensão, na medida em que as questões colocadas ao TJUE naquele processo em nada se relacionam com as questões aqui em causa (não se tratando sequer da CSB), como mais adiante se verá, a verdade é que aquele Tribunal já proferiu acórdão no citado processo – acórdão Cofidis – o qual abordaremos infra.

II- QUESTÕES A DECIDIR:

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas as questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer [cf. artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.ºs 4 e 5 do CPC, ex vi artigo 2.º, alínea e) e artigo 281.º do CPPT].

Nesta conformidade, cabe a este Tribunal analisar e decidir se a decisão recorrida:

- é nula por omissão de pronúncia;

- padece de erro de julgamento de facto por insuficiência de factos provados e ao indeferir a prova testemunhal;

- errou ao concluir que não foi afrontado o Direito da União Europeia, nomeadamente a Diretiva 2014/59, que no seu entender exclui as sucursais da CSB, e a liberdade de estabelecimento (artigo 49º do TFUE);

- errou ao concluir que não foi violado o princípio da equivalência (vertente ampla do princípio da igualdade), dupla tributação económica e livre concorrência;

- Importa ainda aferir, em caso de improcederem os vícios assacados à decisão recorrida, acerca da necessidade de suspender os presentes autos e proceder ao reenvio prejudicial (art. 267º TFUE) junto do TJUE acerca da interpretação e conformidade (ou não) do direito interno aqui aplicável à luz do Direito da União (mais precisamente da (in)compatibilidade do direito interno com a Diretiva 2014/59/EU).

III- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO:

A sentença recorrida deu por assente a seguinte factualidade:

A. A Impugnante é a sucursal em Portugal do BANK OF ............... (LUXEMBOURG) S. A., instituição de crédito de direito luxemburguês, que tem sede e efectiva administração no Luxemburgo (acordo das partes – cf. artigo 20.º da p. i., não impugnado pela RFP na sua contestação);

B. Em 25 de Junho de 2020, a Impugnante procedeu à auto-liquidação da contribuição sobre o sector bancário do ano de 2020, com referência ao passivo apurado em 2019, mediante a submissão da declaração Modelo 26, com o seguinte teor essencial (cf. doc. n.º 3, junto com a p. i., cujo teor se dá por integralmente reproduzido):

«Imagem no original»

C. A Impugnante pagou o valor assim apurado em 26 de Junho de 2020 (acordo das partes – cf. artigo 39.º da p. i. e artigo 2.º da contestação - e doc. n.º 4, junto com a p. i., cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

D. Ao BANK OF ............... (Luxemburg), S. A., foi enviada factura de 25 de Abril de 2019, com o seguinte teor essencial (cf. doc. junto a fl. 364 do SITAF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido):

«Texto e quadro no original»

E. Em 4 de Agosto de de 20120, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra o supra identificado acto de auto-liquidação da CSB, requerendo a “anulação da autoliquidação da CSB efetuada pela Reclamante, por vícios de violação de Lei, incluindo constitucional e por violação do Direito da União Europeia, com todas as consequências legais, nomeadamente reembolsando-se a Reclamante do valor da CSB já pago, valor ao qual deverão acrescer juros indemnizatórios nos termos do artigo 43.° da LGT. Tudo com as demais consequências legais” (cf. doc. 2, junto com a p. i., cujo teor se dá por integralmente reproduzido, igualmente disponível no PAT);

F. Por ofício n.º 2996, de 22 de Setembro de 2020, enviado via correio registado em 23 de Setembro de 2020, foi a Impugnante notificada do projecto de decisão e para o exercício do direito de audição prévia (cf. fls. s. n. do PAT);

G. A Impugnante exerceu o seu direito de audição em 4 de Agosto de 2020 (cf. fls. s.

n. do PAT);

H. Por despacho de 13 de Outubro de 2020, proferido pelo Chefe de Divisão de Serviço Central, ao abrigo de sub-delegação de competências, foi a reclamação graciosa indeferida, com base em informação com o seguinte teor essencial (cf. doc. 1, junto com a p. i., cujo teor se dá por integralmente reproduzido, igualmente disponível no PAT):

(…)

«Texto e quadro no original»

I. Esta decisão foi notificada à Impugnante por ofício n.º 3115, de 14 de Outubro de 2020, enviado via correio registado na mesma data (cf. fls. s. n. do PAT);

J. A Impugnante deduziu a presente impugnação judicial em 6 de Novembro de 2020 (cf. fl. 1 do SITAF);

K. Dá-se por integralmente reproduzido o teor do doc. junto com a contestação a fl. 225 do SITAF, que se consubstancia na declaração IES (Informação Empresarial Simplificada) da Impugnante, referente ao ano de 2019, na qual se pode ler, entre o mais, o seguinte:

(…)

«Quadro no original»

A decisão recorrida consignou ainda que:

“Assenta a convicção do tribunal na posição processual assumida pelas partes nos respectivos articulados, no exame dos documentos constantes dos autos e do PAT, atenta a fé que merecem e o facto de não terem sido impugnados e em consulta do SITAF, tal como referido em cada letra do probatório”.

IV- FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO:

Em causa está uma impugnação judicial deduzida contra a autoliquidação da CSB de 2019 (objeto mediato), na sequência do indeferimento de uma reclamação graciosa (objeto imediato), que o Tribunal Tributário de lisboa julgou improcedente, mantendo os atos impugnados.

- Começa por alegar que a decisão recorrida é nula por omissão de pronúncia na medida em que nada refere acerca da violação da livre concorrência que alegou nos pontos 212 e 218 da sua PI.

Lendo a PI, designadamente os pontos onde defende que alegou a violação da livre concorrência, a verdade é que nada ali é referido acerca da livre concorrência mas da violação do Direito da União Europeia, Primado, interpretação conforme e às liberdades de estabelecimento e de capitais consagradas nos tratados.

Não se vê, por isso, que a decisão seja nula por omissão de pronúncia.

Não obstante, se bem interpretamos, para a recorrente a interpretação feita pelo Tribunal a quo afronta a livre concorrência, questão que abordaremos mais adiante.

De resto, a nulidade da sentença ou acórdão por omissão de pronúncia, prevista no artigo 125º nº 1 do CPPT, só acontece quando a sentença ou acórdão deixam de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão dessa questão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra.

Prende-se esta nulidade com o disposto no n.º 2 do art.º 608.º do CPC, que determina que: “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; não pode ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras”.

A omissão de pronúncia traduz-se numa denegação de justiça.

Para aferir desta nulidade há que atender às questões de fundo, àquelas que integram matéria decisória, tendo em conta a pretensão que se visa obter, não abarcando os argumentos, as motivações produzidas pelas partes, mas sim os pontos de facto ou de direito relevantes no quadro do litígio, ou seja, os concernentes ao pedido, à causa de pedir e às exceções.

Uma coisa é a causa de pedir, outra, são os motivos, as razões de que a parte se serve para sustentar a mesma (causa de pedir). Quer a doutrina, quer a jurisprudência distinguem, por uma lado, “questões” e, por outro, “razões” ou “argumentos” para concluir que só a falta de apreciação das primeiras (“questões”) integram a nulidade por omissão de pronúncia, mas não já a mera falta de discussão das "razões” ou “argumentos” invocados para concluir sobre as questões/causas de pedir (cf. Prof. Alberto dos Reis, C.P.C anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.53 a 56 e 142 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2a. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.690)

A verdade é, como se referiu, que nos pontos da PI citados nada é referido acerca da livre concorrência, que, a ser alegado, como se verá mais adiante (a respeito de outras liberdades do TFUE), não mereceria acolhimento.

- A recorrente afronta ainda a decisão recorrida por entender que na mesma não consta determinada factualidade que elenca nas suas alegações recursivas, entendendo que deve à mesma acrescer os factos que enumera na conclusão F) do recurso.

Ou seja, relativamente aos factos constantes do probatório a recorrente nenhum ataque lhes desfere, apesar de entender que foram mal valorados juridicamente, entendendo que deverá constar do probatório a seguinte factualidade, na medida em que refere que o Tribunal a quo considerou como provados apenas factos relacionados com a natureza da Recorrente e com o procedimento tributário, e que deveria acrescer ao probatório o seguinte: (Cf. conclusão F) das conclusões recursivas).

a) “O BANK OF ............... (LUXEMBOURG) S.A., “casa-mãe” da ora IMPUGNANTE, é sujeito passivo no Luxemburgo das contribuições previstas na Diretiva 2014/59/UE, sendo que a base de incidência daquelas contribuições, em particular das previstas no artigo 103.º da Diretiva, é formada pelo respetivo passivo”;

b) “No passivo do BANK OF ............... inclui-se o passivo respeitante à IMPUGNANTE, assim como o passivo das suas restantes sucursais localizadas noutros Estados-Membros da União Europeia”;

c) “O BANK OF ............... pagou no Luxemburgo uma contribuição periódica referente ao ano de 2019, sendo que parte dessa contribuição se reporta ao passivo da ora IMPUGNANTE em Portugal” e

d) “A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, por se tratar de uma sucursal, entidade sem personalidade jurídica”.

Vejamos.

Decorre do artigo 607º do CPC, ex vi artigo 2º al. e) do CPPT que o juiz aprecia livremente as provas segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, sem prejuízo dos factos cuja prova seja vinculativa, exigindo formalidade especial (por exemplo, os documentos autênticos, acordo das partes e confissão).

A outro passo, estabelece o artigo 662º nº 1 do CPC, ex vi artigo 2º al. e) do CPPT que o Tribunal de recurso deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos assentes, a prova produzida ou um documento superveniente imponham decisão diversa. Deste modo, quando os elementos do processo impuserem uma decisão diversa quanto aos factos, insuscetível de ser posta em causa por outras provas, a modificação da decisão de facto constitui um dever do Tribunal ad quem, assim se reforçando a possibilidade de serem corrigidos erros de julgamento.

Com a redação do artigo 662º, recorda António Santos Abrantes Geraldes, pretendeu-se que ficasse claro que, sem embargo da correção, mesmo a título oficioso, de determinadas patologias que afetam a decisão da matéria de facto (v.g. contradição) e também sem prejuízo do ónus de impugnação que recai sobre oi recorrente e que está concretizado nos termos do artigo 640º, quando esteja em causa a impugnação de determinados factos cuja prova tenha sido sustentada em meios de prova submetidos a livre apreciação, o Tribunal de 2ª instância deve alterar a decisão da matéria de facto sempre que, no seu juízo autónomo, os elementos de prova que se mostrem acessíveis determinarem uma solução diversa, designadamente em resultado da reponderação dos documentos, depoimentos e relatórios periciais (complementados ou não pelas regras da experiência), formulando assim a sua própria convicção, com observância do princípio do dispositivo, no que respeita à identificação dos pontos de discórdia – Vd. António Santos Abrantes Geraldes, in Recursos em Processo Civil, 7ª ed. Atualizada, Almedina, pág. 333 e 334.

Porém, a apreciação da decisão da matéria de facto apenas se justifica nos casos em que, da eventual modificação da decisão possa resultar algum efeito útil relativamente à resolução do litígio no sentido propugnado pelo recorrente, sendo dispensável nos demais casos em que não interfira de modo algum no resultado declarado pela 1ª instância – Vd. acórdãos do STJ de 28.01.2020 (p. 287/11), de 23.01.2020 (p. 4172/16) e de 24.09.2013 (1965/04).

Acresce referir que, os factos são acontecimentos da vida real que podem ser provados por vários tipos de meios de prova (documental, testemunhal, pericial, etc), aos quais é, depois, aplicado o Direito.

Por ser assim é que na decisão de facto não podem ser alocados senão factos, e não já conceitos de direito, juízos de valor, etc.

Posto isto, debrucemo-nos sobre a situação que nos é trazida.

Revisitando os factos que a recorrente quer aportar para a matéria de facto, além de não estar alegada a sua necessidade nem os elementos documentais que os confirmem, a verdade é que os mesmos encerram em si mesmos juízos de direito e são conclusivos.

A verdade é que a decisão de facto não pode conter juízos conclusivos e de direito, o que deve ser banido da decisão de facto, não podendo, por essa razão e desde logo atender-se ao pretendido aditamento.

E, tanto assim é que em apoio daqueles “factos” não está sequer junto qualquer tipo de prova que os atestem (até porque, reafirma-se, são juízos conclusivos e/ou de direito, contendo, inclusive normas legais).

Por outro lado, a própria recorrente aduz que para incluir esta factualidade o Tribunal dispunha dos elementos (que se entende, como se impõe, de prova) sem os ter enunciado.

Porém, como se sabe e o dissemos já, o probatório apenas pode conter, repete-se, factos, os quais serão motivados (quanto ao juízo positivo ou negativo que mereçam – se ficou provado ou não) com base em documentos ou outros elementos de prova que os atestem/comprovem, ou não.

Ademais, diante da factualidade colhida pelo Tribunal não se vê que elementos faltem, de modo a que se decidisse como decidiu, nem essa critica é feita diretamente e em concreto ao probatório, desde logo quanto à necessidade de alocar mais factualidade que se subsumisse ou pudesse ser subsumida a que normativo (s).

É certo que, desfere a recorrente, ao mesmo passo à decisão posta em crise o facto de não ter ouvido as testemunhas, por via das quais, entende, conseguiria fazer prova dos elementos que pretende aditar.

Todavia, perante o que se disse, assim não é, na medida em que os factos que quer aditar são juízos conclusivos e de direito, que ao Tribunal cabe aplicar e concluir (extraindo dos factos), sendo inócua a produção da prova testemunhal a esse respeito.

E porque assim é, na análise feita pelo Tribunal a quo, ao ter dispensado a prova testemunhal, bem andou ao não proceder a essa audiência na medida em que as questões a decidir e a que se reporta a recorrente nas suas conclusões de recurso (Conclusões H), I), J) e K) do recurso), são essencialmente questões de direito e os factos a apurar decorria, como decorreu, da prova documental, pelo que, a inquirição de testemunhas in casu era infrutífera e inútil (sendo proibidos os atos inúteis – cf. artigos 130º e 131º do CPC).

Porque assim é, diante do alegado à luz do artigo 640º e 662º do CPC, não pode ser acudida a pretensão da recorrente quanto ao aditamento de factos ao probatório, inexistindo, também erro de julgamento ou deficit instrutório ao não ter sido ouvida a prova testemunhal, improcedendo, por conseguinte, o recurso nesta parte.

- Relativamente aos erros de julgamento de direito, no que tange à violação do Direito da União Europeia, nomeadamente a Diretiva 2014/59/UE, que no seu entender exclui as sucursais da CSB, e à violação da liberdade de estabelecimento conferida pelos tratados (artigo 18º e 49º do TFUE), não carece igualmente de razão a recorrente.

Vejamos.

Esta questão foi por diversas vezes colocada ao STA (vd., entre outros os acórdãos do STA datados de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS; de 25.01.2023, processo 0336/18.4BELRS, e de 12.10.2022, processo nº 850/17.9BELRS) e ao TC, contrariando aquela que é a interpretação da recorrente, assim como foi já decidida por este TCAS (vd. acórdãos prolatados nos processos nºs 1576/20.1BELRS, de 12.09.2024 e 2916/19.1BELRS, de 20.01.2025, sendo, neste último a mesma relatora), tendo sido emanada jurisprudência na qual nos revemos.

Está em causa uma CSB relativamente ao ano de 2019 que tem como sujeito passivo uma entidade bancária, mais precisamente uma sucursal de uma entidade bancária, sediada em Portugal, cuja “casa mãe” se situa noutro Estado Membro.

A jurisprudência do STA, há muito, se mantém constante e unânime, nas afirmações de que a CSB tem natureza de contribuição financeira, não ocorrendo inconstitucionalidade orgânica e (ou) material das normas do seu regime jurídico, por violação dos princípios constitucionais da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, capacidade contributiva e equivalência (vd. a este respeito o acórdão do STA de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS).

Relativamente ao tratamento das sucursais em Portugal, sujeitas à incidência de CSB, as questões de saber se o passivo das mesmas inclui (ou não) as dívidas para com a sede e da compatibilidade do regime nacional com o regime constante da Diretiva n.º 2014/59/UE e do Regulamento Delegado, foram, também elas profundamente analisadas nos acórdãos do STA datados de 25.01.2023, processo 0336/18.4BELRS, de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS, de 21.09.2022, processo n.º 938/17.6BELRS, de 18.05.2022, processo n.º 783/20.1BEPRT e de 13.07.2022, processo n.º 2936/16.8BELRS.

Também neste TCAS a questão não é nova, tendo sido versada, nomeadamente no acórdão prolatado em 20.02.2025 no processo nº 2916/19.1BELRS (em que a relatora é a mesma).

Na situação na nossa mira, assim como nos arestos acima enunciados, a recorrente defende que a liberdade de estabelecimento conferida pelo artigo 49º do TFUE, bem como a liberdade de circulação de capitais, é afrontada com a aplicação a si da CSB, por ser uma sucursal, pois, por definição não pode ter capitais próprios, nem fundos, não podendo deduzir do passivo elegível, para a base da CSB, aquilo que, diferentemente, as instituições de crédito com sede em Portugal podem.

Conforme tem sido entendimento comum, o princípio da proibição de discriminação em razão da nacionalidade apenas deve ser objeto de aplicação autónoma quando esse mesmo princípio se não encontre concretizado em disposições específicas do Tratado relativas às liberdades de circulação, e, nesse sentido, pode dizer-se que o princípio da não discriminação se realiza, designadamente, por via do direito ao estabelecimento previsto no artigo 49.º ou da livre circulação de movimentos de capitais a que se refere o artigo 63.º do Tratado (cf. Paula Rosado Pereira, in “Princípios do Direito Fiscal Internacional – Do Paradigma Clássico ao Direito Fiscal Europeu”, Coimbra, 2011, p. 254).

De acordo com o artigo 49.º do TFUE “(...) são proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro no território de outro Estado-Membro. Esta proibição abrangerá igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro.”.

No acórdão proferido pelo TJUE, de 31.05.2018, no processo C-382/16, decidiu o Tribunal que só pode aceitar-se uma medida fiscal que afete a liberdade de estabelecimento, consagrada no artigo 49.º do TFUE, quando respeite a situações que não são objetivamente comparáveis se essa medida se justificar por razões imperiosas de interesse geral, devendo ainda revelar-se adequada à realização do objetivo a que se propõe, dentro do alcance necessário à prossecução desse objetivo.

No caso em apreço, a recorrente é uma sucursal Portuguesa de uma instituição de crédito sediada noutro Estado Membro.

Assim, à luz da alínea a) do artigo 3.º do RCSB, a CSB incide sobre o passivo deduzido dos fundos próprios de base e complementares, e ainda, dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos.

Tal como se disse no acórdão do STA datado de 11.01.2023, processo nº 1919/17.5BELRS, que vem norteando a nossa apreciação, acerca da violação do direito derivado da União e das liberdades de estabelecimento aqui em causa, ao qual se adere sem reservas, que:

“No que concerne ao tratamento das sucursais, em Portugal, sujeitas à incidência de CsSB, as questões de saber se o passivo das mesmas inclui (ou não) as dívidas para com a sede e da “compatibilidade do regime nacional com o regime constante da Diretiva n.º 2014/59/UE e do Regulamento Delegado”, foram versadas, entre outros, respetivamente, nos acórdãos, do STA, de 21 de setembro de 2022, processo n.º 938/17.6BELRS, de 18 de maio de 2022, processo n.º 783/20.1BEPRT e de 13 de julho de 2022, processo n.º 2936/16.8BELRS.

Em função destes antecedentes, do disposto no artigo (art.) 8.º n.º 3 do Código Civil (CC) e usando da faculdade concedida pela 2.ª parte do n.º 5 do art. 663.º do Código de Processo Civil (CPC), ex vi do art. 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), porque concordamos, na íntegra, com o que, ali, ficou decidido e respetiva motivação, remetemos para a fundamentação jurídica, adotada nos arestos identificados, em apoio da decisão que se seguirá.

Importa, somente, aditar um quadrante destinado a, versando o conteúdo das conclusões CC. a AAA., dizer que, sobre a questão em apreço («saber “se o RCSB é contrário ao Direito da UE por violação da liberdade de estabelecimento consagrada, no artigo 49.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia (“TFUE”), e da liberdade de circulação de capitais, consagrada no artigo 63.º do TFUE.”»), acolhemos, sem reservas, o julgado e decidido na sentença recorrida, cujos termos, aqui, deixamos transcritos.(…)”

Por último, analisamos a questão da alegada violação da liberdade de estabelecimento e da liberdade da circulação de capitais, consagradas nos artigos 49.º e 63.º do TFUE.

Sustenta a Impugnante que aquela liberdade de estabelecimento resulta, no seu caso, violada, pela aplicação a si da CSB, por ser uma sucursal, pois, por definição não pode ter capitais próprios, nem fundos, não podendo deduzir do passivo elegível, para a base da CSB, aquilo que, diferentemente, as instituições de crédito com sede em Portugal podem.

Conforme tem sido entendimento comum, o princípio da proibição de discriminação em razão da nacionalidade apenas deve ser objeto de aplicação autónoma quando esse mesmo princípio se não encontre concretizado em disposições específicas do Tratado relativas às liberdades de circulação, e, nesse sentido, pode dizer-se que o princípio da não discriminação se realiza, designadamente, por via do direito ao estabelecimento previsto no artigo 49.º ou da livre circulação de movimentos de capitais a que se refere o artigo 63.º do Tratado (cf. Paula Rosado Pereira, in “Princípios do Direito Fiscal Internacional – Do Paradigma Clássico ao Direito Fiscal Europeu”, Coimbra, 2011, p. 254).

Nos termos do artigo 49.º do TFUE “(...) são proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro no território de outro Estado-Membro. Esta proibição abrangerá igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro.”.

Já nos termos do artigo 63.º do TFUE, são proibidas todas as restrições aos movimentos de capitais, bem como todas as restrições aos pagamentos entre Estados-Membros e entre Estados-Membros e países terceiros.

No acórdão proferido pelo TJUE, de 31/05/2018, no processo C-382/16, decidiu o Tribunal que só pode aceitar-se uma medida fiscal que afete a liberdade de estabelecimento, consagrada no artigo 49.º do TFUE, quando respeite a situações que não são objetivamente comparáveis se essa medida se justificar por razões imperiosas de interesse geral, devendo ainda revelar-se adequada à realização do objetivo a que se propõe, dentro do alcance necessário à prossecução desse objetivo.

No que respeita à liberdade de circulação de capitais, já, igualmente, se pronunciou o TJUE, desde logo, no acórdão de 10/04/2014, processo C-190/12, disponível em www.curia.europa.eu, pode ler-se o seguinte: “(par. 39) A este respeito, resulta de jurisprudência constante do Tribunal de Justiça que as medidas proibidas pelo artigo 63.º, n.º 1, TFUE, enquanto restrições aos movimentos de capitais, incluem as que são de molde a dissuadir os não residentes de investirem num Estado-Membro ou a dissuadir os residentes desse Estado-Membro de investirem noutros Estados”; e ainda, no acórdão de 10/02/2011, nos processos C-436/08 e C-437/08, o TJUE advertiu que haveria de entender-se que a diferença de tratamento na legislação fiscal nacional, em relação à livre circulação de capitais, apenas é compatível com as disposições do Tratado se respeitarem a situações objetivamente não comparáveis ou se se justificar por razões imperiosas de interesse geral.

No caso em apreço, a Impugnante é uma sucursal portuguesa de uma instituição de crédito sediada em Espanha.

Nos termos da alínea a) do artigo 3.º do RCSB, a CSB incide sobre o passivo deduzido dos fundos próprios de base e complementares, e ainda, dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos.

Se as sucursais tivessem os elementos do passivo que podem ser deduzidos, nos termos do Regime, a Impugnante poderia desconsiderá-los, pelo que o critério diferenciador não é a nacionalidade da entidade, mas antes a sua natureza jurídica, pois, se não fosse uma sucursal poderia deduzir tal como uma outra entidade, abrangida pelo regime, que tivesse capital ou fundos próprios.

Com efeito, ao introduzir-se, através da Lei do Orçamento do Estado de 2016 (Lei n.º 7º-A/2016, de 30 de março), as sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora do território português como sujeitos passivos da CSB [alínea c) do artigo 2.º da Portaria n.º 121/2011], igualmente se estatuiu que a CSB incide sobre “o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios” [alínea a) do artigo 3.º da Portaria n.º 121/2011], de onde decorre, desde logo, que o legislador reconheceu a abrangência da incidência da contribuição a entidades que não tivessem nada a deduzir ao passivo, como é o caso da Impugnante.

Assim, não colhe o argumento de que a Impugnante é tributada, através da CSB, sobre um passivo “ficcionado”, pois o legislador expressamente acolheu o caso do passivo sem que deduções lhe sejam feitas; e, sobretudo, não se vislumbra, assim, sequer uma situação que se possa apreciar à luz da violação daquelas liberdades, pois, não há uma discriminação, sendo a incidência objetiva idêntica para todos os sujeitos passivos abrangidos pela CSB.

Pelo que, não há violação do Direito da União Europeia, soçobrando este argumento aduzido pela Impugnante.»

Também no acórdão do STA de 12.10.2022, prolatado no processo nº 0850/17.9BELRS, se sumariou, a este respeito que:

I- As normas que aprovaram o regime jurídico da Contribuição sobre o Sector Bancário em vigor no ano de 2016 não enfermam de inconstitucionalidade material, não violam os princípios constitucionais da legalidade, da não retroactividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, da capacidade contributiva e da equivalência nem o direito da União Europeia.

II- Perante o enquadramento da figura da CSB nos termos supra descritos e tendo em atenção que o cálculo da base de incidência da contribuição sobre o sector bancário não inclui todo o valor do passivo constante do balanço pois contempla várias excepções que, embora fazendo parte integrante do passivo que figura no balanço, não inclui naquele valor, sendo que esta exclusão da base de incidência da CSB também se aplica aos bancos residentes, do mesmo modo que, tal como o capital próprio dos bancos residentes é excluído da base de incidência da CSB, o mesmo sucede ao “capital afecto” às sucursais, quando contabilizado como tal, tem de entender-se que, ao contrário do decidido, inexiste qualquer tratamento discriminatório para efeitos do artigo 18º do TFUE ou violação da liberdade de estabelecimento consagrada no Artigo 49.º do TFUE.”

Nesta conformidade, improcede o apontado erro de julgamento quanto à violação da liberdade de estabelecimento conferida pelo artigo 49º do TFUE, assim como quanto à violação do Direito derivado da União (que mais adiante retomaremos), nada havendo a apontar à decisão recorrida que assim ajuizou.

E assim é, pese embora a discórdia da recorrente quanto à jurisprudência sedimentada a este respeito, a qual não é contraditada pelo acórdão Cofidis do TJUE – Processo C- 340/22 de 21.12.2023, que refere no recurso, em que as questões não eram as mesmas que as que aqui nos são trazidas.

Na verdade, no citado aresto do TJUE, pese embora aquele alto Tribunal tenha concluído que a liberdade de estabelecimento garantida nos artigos 49º e 54º do TFUE deve ser interpretada no sentido de que se opõe a uma regulamentação de um Estado Membro que cria um imposto cuja base de incidência é constituída pelo passivo das instituições de crédito com sede situada no território de outro Estado Membro, das filiais e das sucursais das instituições de credito cuja sede se situa no território do outro Estado Membro, uma vez que a referida regulamentação permite deduzir capitais próprios e instrumentos de divida equiparáveis a capitais próprios, que não podem ser emitidas por entidades sem personalidade jurídica como essas sucursais, a verdade é que não estava em causa uma contribuição financeira como é o caso da CSB, mas um “imposto setorial” como a ASSB, criada que foi pela Lei 27-A/2020 de 24.07 (tendo sido julgada inconstitucional a norma contida nos artigos 18.º e 21.º, n.º 1, alíneas a), b) e c), da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, no segmento em que se estabelecem as regras de liquidação e pagamento do adicional de solidariedade sobre o setor bancário, previsto no regime que consta do Anexo VI à referida lei, relativo ao ano 2020 – cf. acórdão do TC nº 149/24, processo nº 638/22 de 27.02.2024).

Ademais, enquanto a CSB devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-membro da União Europeia, tem subjacente uma contrapartida relacionada com a prevenção de riscos sistémicos nos quais as instituições de crédito podem estar envolvidas, a ASSB, embora incida sobre o setor bancário, não tem como finalidade ou contrapartida de prevenir riscos sistémicos, sendo uma forma de compensar a isenção de IVA que beneficia o setor financeiro, estando consignada ao Fundo de Estabilização Financeira da Segurança Social como “imposto setorial” (com vista a satisfazer necessidades financeiras da segurança social), enquanto que a receita da CSB, está afeta ao Fundo de Resolução bancária.

Por isso, não pode ser alocada para a situação trazida o decidido quanto à ASSB no acórdão “Cofidis” quando em causa estão realidades absolutamente diferentes.

Prosseguindo.

Diz ainda a recorrente que foi afrontado o direito derivado da União, nomeadamente a Diretiva 2014/59/EU.

Também não lhe assiste razão, consoante vem, igualmente, sido afirmado repetidas vezes pelos Tribunais Superiores em jurisprudência na qual nos revemos, de que são exemplos os acórdãos do STA, proferidos nos processos 0510/20, de 05.07.2023, 02360/18, de 07.12.2022, 0850/17, de 12.10.2022, 0782/20, de 06.10.2021, 02921/17, de 06.05.2020 e 02631/16, de 05.02.2020.

Ora, está em causa a alegada preterição do regime inscrito na Diretiva n.º 2014/59/EU, de 15 de maio de 2014, que estabelece o regime de enquadramento para a recuperação e a resolução de instituições de crédito e de empresas de investimento.

Analisado o teor do ato normativo em causa, não se apura norma atinente à CSB dirimida nos presentes autos ou que com a mesma colida.

Com efeito, são realidades distintas, o mecanismo de Direito da UE de saneamento financeiro das instituições bancárias que operam no espaço da União Europeia, por um lado, e a contribuição devida pelas instituições bancárias em virtude do risco sistémico, de solvabilidade financeira, associado ao exercício da sua atividade no território nacional de recolha de depósitos bancários e concessão de crédito, por outro lado.

O mecanismo europeu de resolução bancária, previsto na citada Diretiva n.º 2014/59/EU, dispõe das suas próprias contribuições e instituições de resolução bancária, outro tanto sucede com os regimes nacionais dos Estados-membros de resolução bancária (entre os quais se inclui o português) cuja existência e financiamento não é por aquele prejudicada.

Tanto assim que, basta atentar aos fins, as condições e as entidades responsáveis pelo procedimento de resolução, no plano europeu (cf., respetivamente, artigos 31.º, 32.º e 3.º da citada Diretiva n.º 2014/59/EU) com os fins e as entidades responsáveis por semelhante procedimento a nível nacional (v., respetivamente, artigos 145.º-C e 139.º do RGICSF).

A este propósito, o acórdão do STA, de 18.05.2022, tirado do processo nº 0783/20.1BEPRT, esclarece que: “ não se vê como a Diretiva n.º 2014/59/EU possa fazer inflectir o sentido dessa compatibilidade. // (…) // [D]a legislação europeia transcrita não resulta, como pretende o Impugnante, que a CSB definida pelo Regime aprovado pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro, corresponda à contribuição ex ante instituída pela Diretiva 2014/59/UE, e nessa medida se deva conformar com a legislação europeia aplicável. // Mais, o próprio Impugnante constrói a alegação de desconformidade da CSB com a legislação europeia, sem indicar, de forma direta, qual a norma concretamente violada pela atuação do Estado Português, ou qual a norma que levaria à adequação ou revogação da CSB, por força da criação da designada contribuição ex ante.(…)”

Assim, o entendimento de que o Regime da CBS (e da própria Portaria da CBS) é desconforme com o direito da União Europeia, nomeadamente por não assegurarem a fixação de critérios de ajustamento em função do risco, em conformidade com a Diretiva 2014/59/UE, e logo violarem o princípio da igualdade tributária, não pode ser acolhido, na medida em que o regime instituído ao nível interno não se confunde com o regime criado ao nível europeu, coabitando os dois no ordenamento jurídico, sem que com isso ofenda ou viole o direito da União Europeia.

Dito de outro modo, o mecanismo europeu de resolução bancária não se confunde com o mecanismo nacional de resolução bancária, ao qual está afeta a receita derivada da contribuição financeira em apreço, pelo que a alegada contradição de regimes não se comprova. Ambos os regimes de resolução bancária (europeu e nacional) são ordenados à garantia do exercício da livre concorrência no sector bancário, em condições de solvabilidade, mas atuam em escalas de intervenção distintas, pelo que não se sobrepõem, nem contradizem.

A este respeito, sublinhou-se no acórdão deste TCAS no acórdão prolatado em 12.09.2024 no processo nº 1576/20.1BELRS, a respeito dos riscos de uma sucursal de uma instituição de crédito que exerce atividade em Portugal (tendo a sociedade mãe domicílio noutro país da União), com interesse para a situação sob nossa mira que: “ A mesma exerce actividade bancária em Portugal, a qual, por natureza, é geradora de riscos próprios e sistémicos, de falta de liquidez e de solvabilidade, o que pressupõe a existência de mecanismos de resolução bancária nacionais, cujo financiamento é a razão primacial da instituição do tributo em exame nos presentes autos. De notar também que o regime da CSB e da resolução bancária europeia, vertido na Diretiva 2014/59/EU, são compatíveis, entre si, e coexistentes, dado que ordenados a finalidades de alcance distinto, ainda que complementares, realizadas por entidades que não se sobrepõem, como se escreveu no ponto anterior. Ou seja, não existe dupla tributação, porquanto são realidades distintas, a supervisão e o risco sistémico, associados à actividade da empresa sede da recorrente, em França e a referida supervisão e risco sistémico, associados à actividade da recorrente, em Portugal, sendo a CSB devida em razão apenas desta última e do passivo gerado pela mesma.

(…) Por relação com o fundamento do recurso referido em viii), a recorrente alega que «o mercado financeiro é um mercado europeu, em que as várias instituições dos vários Estados-Membros concorrem numa situação de igualdade»; que «a CSB introduz para as instituições de crédito residentes em outros Estados-Membros que aqui disponham de sucursal uma oneração acrescida que prejudica a sua atuação no mercado europeu e nacional e põe mesmo em causa os objetivos da harmonização concretizada pela Diretiva 2014/59/EU».

Apreciação. A argumentação da recorrente pressupõe a incompatibilidade entre o regime nacional e o regime europeu de resolução bancária, asserção que, como vimos nos pontos anteriores, não se comprova.

A este propósito, o STA teve ocasião de referir o seguinte:«(…) a CSB reconduz-se a uma receita criada pelo Estado Português anteriormente à aprovação da Directiva 2014/59/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15/05/2014, bem como do Regulamento Delegado (EU) 2015/63 da Comissão, de 21/10/2014, sendo que a aplicação dos critérios enunciados nesta legislação da EU poderá eventualmente relevar, a partir de 01/01/2015, mas no âmbito das contribuições (iniciais, periódicas e especiais) para o Fundo de Resolução (FdR) e das contribuições comunitárias destinadas ao Fundo Único de Resolução (FUR). Porém, a CSB, cujo regime jurídico se esgota na legislação nacional (sendo o Estado Português que a regula, cobra e aloca ao FdR) não se confunde com aquelas outras contribuições [iniciais e periódicas, ex ante ou ex post] com que as próprias instituições obrigatoriamente participantes financiam o FdR ou o FUR, de acordo com a Directiva // (…) // a CSB e o respectivo regime jurídico autonomizam-se, assim, destas apontadas contribuições, sendo de concluir, portanto, que, no contexto e termos da alegação do recorrente, o regime das Contribuições a que se referem os invocados art. 100.º da Directiva n.º 2014/59/EU e Regulamento Delegado n.º 2015/63, não parecem opor-se à regulamentação nacional atinente à CSB, pois, além de esta não se confundir com as outras diversas contribuições [iniciais e periódicas, ex ante ou ex post] com que as próprias instituições obrigatoriamente participantes financiam o FdR e o FUR, por outro lado, também não se vê que, atendendo ao respectivo regime jurídico, a mesma CSB colida com o princípio da não discriminação (ou da livre concorrência, segundo o entendimento do recorrente) ou determine distorção ou falseamento do funcionamento do mercado relevante a nível europeu»

Sendo assim, não se vê que tenha cometido, também nesta parte a decisão recorrida qualquer erro de julgamento na interpretação que fez da CSB à luz do direito derivado da União, sendo de salientar que as próprias regras de concorrência no mercado interno europeu não são também elas prejudicadas pelo regime nacional de resolução bancária, e pelo regime da CSB, dado que tais regimes são compatíveis com o sistema europeu de resolução bancária (como se sublinhou supra), sendo ambos, em última instância, ordenados à garantia da concorrência dos operadores bancários, em condições de solvabilidade, sendo de sublinhar que a CSB é aplicada de forma uniforme a todos os operadores bancários a operar no território nacional, sejam os mesmos sucursais de entidades não residentes ou “casas mães” aqui sedeadas, o que evidencia, também, que inexiste qualquer restrição ao exercício da atividade bancária em Portugal, como igualmente se sublinhou supra (vd. também neste sentido o acórdão deste TCAS de 20.02.2025, processo 2916/19.1BELRS).

E, além de não beliscar este regime a livre concorrência, e o direito da União, também não consubstancia, designadamente in casu, a contribuição questionada, uma dupla tributação económica ou afronta ao princípio da equivalência.

- Relativamente à dupla tributação económica (nomeadamente do passivo que a recorrente alega ser tributado duas vezes), também não podemos concordar com a recorrente na medida em que em causa está uma contribuição e não já um imposto.

A dupla tributação jurídica internacional consiste na incidência, em mais do que um Estado de: (i) de impostos equiparáveis; relativamente (ii) ao mesmo sujeito passivo; (iii) ao mesmo facto gerador de imposto, e (iv) ao mesmo período de tributação.

São impostos equiparáveis os impostos vigentes em vários Estados que, embora podendo ter denominações distintas, tenham uma natureza semelhante (por exemplo, o imposto sobre o rendimento).

Assim, na dupla tributação jurídica internacional, existe uma quádrupla identidade de fatores (os acima elencados).

Já na dupla tributação económica internacional existe identidade apenas em relação a três dos daqueles fatores, sendo o elemento diferenciador entre a dupla tributação jurídica internacional e a dupla tributação económica internacional, o facto de a primeira dizer respeito ao mesmo sujeito passivo, enquanto a segunda se refere a sujeitos passivos distintos.

Ora, a dupla tributação, como se vê do exposto, é um fenómeno que tendem a ocorrer na tributação internacional, louvando-se os Estados membros da celebração de Convenções para evitar, ou atenuar, a dupla Tributação e evitar a evasão fiscal (CDT´s), sem que tenham na mira (quer a dupla tributação quer as CDT´s) a tributação dupla de passivos, na medida em que abrangem impostos, desde logo, e a título de exemplo, impostos sobre o rendimento, não tendo por objeto tributos comutativos e/ou paracomutativos.

Assim sendo, não faz sentido, em situações como a trazida em que está em causa uma contribuição, falar-se em dupla tributação económica.

Nesta conformidade, improcede também aqui o recurso.

Relativamente ao princípio da equivalência e sua violação, nos moldes aduzidos pela recorrente, também terá de naufragar o alegado.

A receita da CSB constitui um recurso do Fundo de Resolução (FdR), pessoa coletiva de direito público dotada de autonomia administrativa e financeira e de património próprio, e cujas finalidades se prendem com o apoio financeiro à aplicação de medidas de resolução adotadas pelo Banco de Portugal (BdP). Ora, as medidas de resolução por parte do BdP pretendem levar à prática uma série de princípios e visam objetivos relacionados com a manutenção da estabilidade do sistema financeiro, prevenindo o alastrar do risco sistémico, evitando situações de contágio entre entidades, incluindo às infraestruturas de mercado, pretendendo manter a disciplina no mercado. E tudo assim é com vista a salvaguardar os interesses dos contribuintes em geral, evitando que sobre estes recaia o peso da manutenção da estabilidade em situações de crise sistémica, fazendo com que sejam os bancos/“atores” os respetivos “pagadores”, proteger os fundos e os ativos detidos pelas instituições de crédito em nome e por conta dos clientes (cf. artigo 145º-C do RGICSF).

A todas estas medidas e preocupações, recomendadas a nível europeu, obedece a CSB, nomeadamente quando imputada a uma sucursal de uma Instituição de crédito que atua em Portugal como é o caso da recorrente. Efetivamente, ao atuar no mercado nacional a sucursal capta depósitos no nosso país, e aqui presta aconselhamento financeiro aos seus clientes recebendo instruções de investimento, sendo que, mesmo que os depósitos fiquem registados como pertencendo ao país da casa-mãe, não deixam de ser captados em Portugal, não deixando o crédito (ou outras aplicações financeiras) de permanecer, aqui, na titularidade do cliente.

Estando a recorrente inserida no setor financeiro, sendo a sua atividade própria do grupo que o legislador tributário selecionou para sujeito ser sujeito passivo do tributo (desde 2016 como se viu) e, enquanto tal, beneficia das possíveis intervenções por parte do BdP na preservação da estabilidade do sistema financeiro, assim como pode participar ativamente na criação de maiores riscos no sistema e contribuir para as crises financeiras que se pretende prevenir e para enfrentar as quais – caso ocorram - se procura assim reunir recursos financeiros especificamente destinados a esse fim (apartados dos demais recursos do Estado).

Na verdade, sendo sucursal ou não, a ocorrer crise sistémica do mercado financeiro, além de contaminar outras instituições, será beneficiará de medidas de resolução adotadas pelo BdP, não deixando de ser um dos agentes potencialmente causadores de riscos sistémicos que por via da atuação do BdP se visa combater. Quer seja beneficiária das prestações, quer seja causadora das mesmas, o legislador basta-se com o facto de o ser presumivelmente. Basta-se o legislador, em matéria de Contribuições, com a pertença do sujeito passivo ao grupo sobre o qual pende uma especial responsabilidade.

Uma instituição de crédito, mesmo desenvolvendo a sua atividade enquanto Sucursal, no país em que o faça, sendo Sucursal na UE e, à partida, abrangida por medidas de resolução no país da sede, não deixa de se posicionar numa situação do grupo - sector financeiro-, estando sujeita a que outras Instituições a atuar no mercado a contagiem, quer a si quer ao sistema, estando em posição de criar riscos sistémicos no desenrolar da sua atividade, o que não é obstado por se tratar de uma sucursal (vd. artigos 53.º e 54.º, art.º 122.º, n.ºs 2 e 3 do RGICSF).

Valerá isto para dizer que o princípio da equivalência na CSB às sucursais não é beliscado. Além de que, como vem ensinando a jurisprudência, o que se exige na materialização do princípio da equivalência, em sede de contribuições, é não uma equivalência económica – no que à medida em que o sujeito passivo suporta o tributo diz respeito – mas a equivalência jurídica.

A base de incidência do tributo é calculada tendo em vista apurar aquilo que na contabilidade dos sujeitos passivos represente potencial risco de cumprimento, sendo os passivos que se tem em vista apurar, para depois se lhe aplicar, sobre o montante em causa, a taxa respetiva, desconsiderando-se no passivo um conjunto de situações que se traduzem em menor risco, pretendendo captar uma proporcionalidade, com objetivo de modulação de comportamentos e práticas, caraterístico da parafiscalidade (paga mais quem eleger um passivo maior).

Portanto, ao contrário da recorrente, para quem o regime da CSB, aplicado às Sucursais, viola o princípio da equivalência, cremos que o princípio da equivalência não foi também afrontado, in casu.

Relativamente à violação dos princípios da equivalência e igualdade, estas questões têm sido pacificamente tratadas pela jurisprudência, com a qual se concorda e que aponta em sentido inverso ao propugnado pela recorrente.

A este propósito veja-se, entre muitos, o sumariado no acórdão STA de 05.07.2023, tirado do processo nº s 0510/20.3BELRS, relativo à CSB de 2019, onde se sumariou que:

I- A Contribuição sobre o Sector Bancário (C.S.B.) tem a natureza jurídica de uma contribuição financeira.

II- Não ocorre inconstitucionalidade material das normas do seu regime jurídico (cfr.artº.141, da Lei 55-A/2010, de 31/12/OE 2011; portaria 121/2011, de 30/03; normas que renovam, anualmente, tal regime), por violação do princípio constitucional da legalidade, pelo que, também a respectiva autoliquidação referente ao exercício de 2019, não enferma de ilegalidade por alegada violação desse mesmo princípio.

III- Não ocorre inconstitucionalidade material das normas do seu regime jurídico (cfr.artº.141, da Lei 55-A/2010, de 31/12/OE 2011; portaria 121/2011, de 30/03; normas que renovam, anualmente, tal regime), por violação dos princípios constitucionais da não retroactividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, capacidade contributiva e equivalência, pelo que também a respectiva autoliquidação referente ao exercício de 2019, não enferma de ilegalidade por alegada violação desses mesmos princípios, nem do Direito da União Europeia.”

Também recentemente este TCAS, no âmbito dos processos nºs 2916/19.1BELRS de 20.02.2025 (relatora é a mesma); 1057/17.3BELRS, de 06.02.2025 (em que a ora relatora foi adjunta); processo nº 759/17.6BELRS de 09.01.2025; Processo nº 811/18.0BELRS, de 05.12.2024, Processo 1576/20.1BELRS, de 12.09.2014, etc pronunciou-se no sentido da CSB, assume natureza jurídica de Contribuição Financeira, não padecendo de inconstitucionalidade por violação dos princípios constitucionais da igualdade e equivalência (entre outros).

A este respeito, sumariou-se recentemente no acórdão deste TCAS de 09.01.2025, tirado do processo nº 281/19.6 BELRS, que:

“I- A Contribuição sobre o Sector Bancário (CSB) tem natureza de contribuição financeira e é devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-Membro da União Europeia.

II- As normas que modelam o regime jurídico da Contribuição sobre o Sector Bancário não violam os princípios da legalidade, igualdade na sua vertente da Equivalência”.

Ora, tendo presente que, como vimos, tem sido julgado de forma uniforme e unânime que a CSB tem a natureza de contribuição financeira, eximimo-nos de expender quaisquer considerandos adicionais, limitando-nos a convocar a fundamentação jurídica constante no acórdão deste TCAS prolatado no processo 1057/17.3BELRS em 06.02.2025, e toda a jurisprudência ali recolhida, tendo a ora relatora sido ali primeira adjunta (embora aquele aresto respeite à CSB de 2017, estando em causa nos presentes autos a contribuição de 2019 a uma sucursal), e que por isso passamos a transcrever, com as devidas adaptações:

“(…) a Recorrente não tem razão, vindo a jurisprudência dos nossos tribunais superiores a decidir unanimemente pela legalidade e conformidade da CSB com a Constituição da República Portuguesa, tendo-se pronunciado inequivocamente neste sentido o Tribunal Constitucional nos Acórdãos n.ºs 268/2021, proc. 1010/19, proferido em 29 de abril de 2021; 332/2021, proc. 1197/19, proferido em 26 de maio de 2021; 505/2021, proc. 985/2019, proferido em 9 de julho de 2021; 533/2021, proc. 458/2021, proferido em 13 de julho de 2021, e especificamente quanto à CSB de 2017, no Acórdão n.º 765/2022, proc. 128/2022, proferido em 15 de novembro de 2022 (todos disponíveis para consulta em www.tribunalconstitucional.pt).

No mesmo sentido se tem igualmente pronunciado o Supremo Tribunal Administrativo em jurisprudência constante e uniforme, designadamente, e em concreto no que diz respeito à Contribuição referente ao ano de 2017, nos Acórdãos proferidos em 2019-06-19, no proc. 02340/13.0BELRS 0683/17, em 2020-05-06, no proc. 02921/17.2BEPRT, em 2022-10-12, no proc. 0592/19.0BEPRT, em 2023-01-25, no proc. 0336/18.4BELRS, e em 2024-09-11, no proc. 0231/18.7BELRS (todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt), arestos nos quais conclui pela natureza jurídica de contribuição financeira deste tributo, e pela respetiva constitucionalidade, orgânica e material, considerando que o respetivo regime não viola os princípios constitucionais da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, da capacidade contributiva e equivalência.

Também sobre esta matéria, e concluindo pela natureza jurídica de contribuição financeira da CSB, e pela não violação dos princípios constitucionais da legalidade, da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, e da equivalência se pronunciou já este Tribunal Central Administrativo Sul, nos Acórdãos proferidos em 2023-01-11, no proc. 1721/18.7 BELRS, e em 2024-12-05, no proc. 811/18.0BELRS (disponíveis para consulta em www.dgsi.pt).

Vejamos então.

Quanto à natureza jurídica da CSB, e ao contrário do pretendido pela Recorrente, a mesma configura uma contribuição financeira, e não um imposto, pelo que não padece de qualquer inconstitucionalidade orgânica, não sendo também afrontados pelo seu regime os princípios da legalidade, ou da equivalência, aqui se acolhendo integralmente, e sem qualquer reserva, os fundamentos gizados no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 268/2021, proc. 1010/19, proferido em 29 de abril de 2021, para se chegar a tal conclusão, fundamentos esses que se passam a citar (destacado nosso):

(…)

D. 1 A questão da natureza jurídica da CSB

13. Subjaz às questões de constitucionalidade referentes à CSB suscitadas pela recorrente uma controvérsia quanto à natureza jurídica da CSB: saber se se trata de um imposto, como esta defende, ou antes de uma contribuição financeira, como foi considerado pelas instâncias que proferiram decisões nos presentes autos (cfr. supra o n.º 5).

Com efeito, a autonomização das três categorias de tributos – imposto, taxa e contribuição financeira – assume um relevo fundamental, seja quanto aos princípios da legalidade, da tipicidade e da reserva de lei parlamentar, pelas diferentes exigências que decorrem do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição – na medida em que aí se preveem dois tipos de reserva parlamentar: uma relativa aos impostos (abrangendo todos os seus elementos essenciais, incluindo a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes – artigo 103.º, n.º 2), outra restrita ao regime geral, que é aplicável às taxas e às contribuições financeiras –, seja porque o princípio da igualdade tributária não reveste o mesmo significado em todas as categorias de tributos, exigindo critérios de repartição que se adequem à respetiva estrutura e finalidade – o da capacidade contributiva para os impostos e o da equivalência para as taxas e contribuições.

A qualificação jurídica da CSB é, assim, o primeiro problema a dilucidar, porquanto a resposta às questões colocadas pela recorrente depende da correspondência entre o tributo em causa e o regime constitucional de uma daquelas categorias.

A este propósito, importa recordar que tal qualificação resulta da análise do regime jurídico concreto que se encontre legalmente definido, sendo irrelevante o nomen iuris atribuído pelo legislador ou a qualificação expressa do tributo como constituindo a contrapartida de uma prestação utilizada pelo sujeito passivo (cfr., por exemplo, os Acórdãos n.ºs 365/2008, 539/2015, 848/2017 e 344/2019).

14. A distinção entre as três categorias tributárias parte da consideração simultânea de um critério finalístico a par de um critério estrutural ou do pressuposto e da finalidade do tributo (cfr., Cardoso da Costa, “Ainda a distinção entre «taxa» e «imposto» na jurisprudência constitucional”, in Homenagem a José Guilherme Xavier de Basto, Coimbra Editora, Coimbra, 2006, p. 549; e Sérgio Vasques, “A Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético”, in Fiscalidade da Energia, 2017, Coimbra, Almedina, pp. 230 e 231, respetivamente).

No mesmo sentido, escreveu-se no Acórdão n.º 344/2019 (referente à “taxa SIRCA”), fazendo apelo a jurisprudência anterior e acolhendo os traços essenciais da doutrina defendida na matéria por Sérgio Vasques (em O Princípio da Equivalência como Critério de Igualdade Tributária, Almedina, Coimbra, 2008), o seguinte:

«[7…A] qualificação de um tributo como imposto, por contraposição ao conceito constitucional de taxa, reside na análise do seu pressuposto e da respetiva finalidade: “o imposto constitui uma prestação pecuniária, coativa e unilateral, exigida com o propósito de angariação de receitas que se destinam à satisfação das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades públicas, e que, por isso, tem apenas a contrapartida genérica do funcionamento dos serviços estaduais”; diversamente, “a taxa constitui uma prestação pecuniária e coativa, exigida por uma entidade pública, em contrapartida de prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo, assumindo uma natureza sinalagmática” (Acórdãos n.ºs 365/2008, 177/2010, 152/2013, 539/2015, 320/2016, 848/2017, 418/2017, 367/2018, 379/18 e 7/2019).

O critério distintivo dos tributos reside assim na natureza unilateral ou bilateral do pressuposto do qual depende a formação da obrigação tributária e na finalidade indeterminada ou determinada das prestações a que se destina a receita com ela angariada: enquanto o pressuposto do imposto – o facto tributário – respeita exclusivamente ao sujeito passivo, não lhe correspondendo qualquer contrapartida específica da administração pública, o pressuposto da taxa ou da contribuição integra uma relação do sujeito passivo com a administração pública, correspondendo sempre à contraprestação de uma certa atividade pública que especialmente lhe é dirigida; enquanto o propósito do imposto é angariar receita destinada ao financiamento de prestações públicas indeterminadas, provendo indistintamente às necessidades financeiras da comunidade, em cumprimento de um dever geral de solidariedade, a taxa destina-se a angariar receita para compensar o custo ou valor das prestações públicas determinadas, provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo.

[…]

Uma terceira categoria de tributos públicos que foi reconhecida e autonomizada pela revisão constitucional de 1997, dando cobertura a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto, é formada pelas contribuições financeiras a favor das entidades públicas (artigo 165.º, n.º 1, alínea i). A autonomização dessa espécie tributária levou o Tribunal Constitucional a reconhecer, pela primeira vez, a existência de uma tripartição nas categorias jurídico-fiscais, ao reconduzir a taxa de regulação e supervisão da Entidade Reguladora para a Comunicação Social (ESC) a uma contribuição financeira a favor dessa entidade (Acórdãos nºs 365/08, 613/08 e 261/09).

Em rigor, esta categoria de tributos, não obstante pretender concretizar uma troca entre o Estado e o contribuinte, sem envolver uma prestação efetiva, não tem estrutura unilateral como o imposto nem estrutura bilateral como a taxa.»

O Tribunal Constitucional reconhece, portanto, a existência de contribuições financeiras, enquanto categoria tributária autónoma, dotada de relevo no sistema fiscal português. As contribuições financeiras são, neste plano, globalmente entendidas como prestações pecuniárias coativas, bilaterais, exigidas por uma entidade pública, em contrapartida de uma prestação administrativa dirigida a um grupo, e apenas presumivelmente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo singular.

Refira-se que, sem prejuízo da aparente simplicidade do conceito, esta é uma categoria de contornos muito heterogéneos, em especial na ausência da aprovação pela Assembleia da República do regime geral para as demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas, previsto no artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição. Na verdade, uma visão abrangente do sistema fiscal português revela que esta categoria integra um conjunto extenso e variado de tributos paracomutativos, com características nem sempre inteiramente coincidentes, sendo evidentes as especiais dificuldades experimentadas pela doutrina na sua delimitação precisa – v., a título de exemplo, entre outros, Ana Paula Dourado, que imputa à categoria das contribuições financeiras um caráter residual, enquadrando neste conceito todos os tributos que não apresentem as características dos impostos e das taxas e os tributos a favor de entidades públicas de base não territorial com características de sinalagma difuso (em Direito Fiscal – Lições, Almedina, Coimbra, 2015, p. 67); Sérgio Vasques, que reconhece às contribuições uma natureza fugidia, sediada num lugar intermédio entre as taxas e os impostos, integrando nesta figuras tributárias tão díspares como as contribuições para a segurança social, as taxas de regulação económica, os tributos associativos devidos às ordens profissionais e ainda os modernos tributos ambientais e impostos especiais pelo consumo (em Manual de Direito Fiscal, Almedina, Coimbra, 2018, pp. 257 e 274); ou F. Vasconcelos Fernandes, para quem a categoria das contribuições financeiras integra uma ampla e diferenciada panóplia de tributos de base bilateral e grupal (em As Contribuições Financeiras no Sistema Fiscal Português, Uma Introdução, Gestlegal, Coimbra, 2020, p. 43). A razão de ser desta heterogeneidade prende-se, em parte, com a circunstância de não se tratar aqui de um conceito classificatório, mas antes de um quadro tipológico caracterizador, podendo variar o grau e modo da correspondência entre a realidade concreta e o tipo.

Concorrendo para a tipificação do tributo em apreço, afirmou-se no Acórdão n.º 539/2015 (que analisou a conformidade constitucional da “Taxa de Segurança Alimentar Mais”, aí considerada como contribuição financeira) o seguinte (n.º 2 da fundamentação):

«As contribuições financeiras constituem um tertium genus de receitas fiscais, que poderão ser qualificadas como taxas coletivas, na medida em que compartilham em parte da natureza dos impostos (porque não têm necessariamente uma contrapartida individualizada para cada contribuinte) e em parte da natureza das taxas (porque visam retribuir o serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiam coletivamente de um atividade administrativa) (Gomes Canotilho/Vital Moreira, em “Constituição da República Portuguesa Anotada,” I vol., pág. 1095, 4.ª ed., Coimbra Editora).

As contribuições distinguem-se especialmente das taxas porque não se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, mas à compensação de prestações que apenas presumivelmente são provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, correspondendo a uma relação de bilateralidade genérica. Preenchem esse requisito as situações em que a prestação poderá beneficiar potencialmente um grupo homogéneo ou um conjunto diferenciável de destinatários e aquelas em que a responsabilidade pelo financiamento de uma tarefa administrativa é imputável a um determinado grupo que mantém alguma proximidade com as finalidades que através dessa atividade se pretendem atingir (sobre estes aspetos, Sérgio Vasques, ob. cit., pág. 221, e Suzana Tavares da Silva, em “As taxas e a coerência do sistema tributário”, pág. 89-91, 2ª edição, Coimbra Editora).»

Assim, na síntese do Acórdão n.º 255/2020 (n.º 9):

«[O] Tribunal reconhece que a criação de tributos dirigidos à compensação de prestações presumidas e a admissibilidade de um quadro amplo de incidência das taxas torna mais diluída a fronteira entre as diferentes categorias de tributos e muito mais delicada a respetiva qualificação. Daí a determinação de um critério estrutural para demarcar a “linha de fronteira” entre as diferentes categorias de tributos públicos (a natureza da prestação do ente público): “se o pressuposto de facto gerador do tributo é alheio a qualquer prestação administrativa ou se traduz numa prestação meramente eventual, estamos perante um imposto; se o facto gerador do tributo consubstancia uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada por um grupo em que o sujeito passivo se integra, estamos perante uma contribuição; se o facto gerador do tributo é constituído por uma prestação administrativa de que o sujeito passivo seja efetivo causador ou beneficiário, ou por um facto que, de acordo com as regras da experiência, constitui um indicador seguro da existência daquela prestação, estamos perante uma taxa.” (ibidem) [Acórdão n.º 344/2019].»

O critério de distinção das contribuições financeiras em relação às demais categorias tributárias assenta, portanto, no tipo de relação jurídica que se estabelece entre o sujeito passivo e os benefícios ou utilidades que para este decorrem do tributo (critério estrutural, pressuposto), com especial destaque para a incidência e a natureza do aproveitamento esperado (geral, difuso, concreto, efetivo ou presumido). A contribuição financeira emerge, deste modo, como um tributo coletivo, fixado em função do grupo, pela utilização ou utilidade singular meramente presumida, numa relação de bilateralidade genérica. O mesmo é dizer que a qualidade de sujeito passivo de uma contribuição financeira não pressupõe a compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito, sendo a pertença ao grupo identificado pelo legislador condição necessária e suficiente para tal. Concretizando esta ideia, F. Vasconcelos Fernandes refere, a propósito da autonomização das contribuições financeiras, face aos demais tributos, no sistema fiscal português:

«[A mesma prende-se] com o facto de corresponderem a tributos que servem de financiamento a entidades públicas cuja atividade beneficia grupos tendencialmente homogéneos de destinatários, estabelecendo-se assim uma estrutura de incidência ancorada numa prestação de acordo com a qual da atividade daquela mesma entidade decorre um benefício igualmente imputável aos indivíduos ou empresas inseridos nesse mesmo grupo. Como tal, pode mesmo dizer-se que o tipo particular de aproveitamento de que os membros dos referidos grupos usufruem é, nestes casos, determinantemente condicionado pela sua condição grupal, sendo totalmente distinto caso estivessem numa relação direta ou imediata com o ente público que lhes oferece a prestação, como sucede nas taxas, ou se não houvesse qualquer tipo de relação de benefício identificável, como sucede nos impostos.» (em “As «demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas» no sistema fiscal português – conceito, pressupostos e regime jurídico-constitucional (incluindo a analogia com as Sonderabgaben alemãs)”, in Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, ano XII, 1/4, 2019, p. 82)

«(…) a condição de sujeito passivo de uma dada contribuição financeira, quer esta respeite ao perímetro regulatório, associativo ou qualquer outro, apenas poderá despoletar-se na medida em que estejam reunidas as condições de pertença a um dado grupo homogéneo de interesses, entendendo-se por este último um conjunto institucionalmente ordenado para a expressão de objetivos de índole material e que se concretizam em benefícios concretos ao nível do referido grupo e, como tal, em benefícios presumidos para os seus membros.» (ob. cit., p. 84)

Sublinha-se, ainda quanto a este ponto, no Acórdão n.º 344/2019, que:

«Nos tributos comutativos, o ponto de referência para a fixação do custo provocado e do benefício aproveitado não é o mesmo em todos eles: nas taxas, porque se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, o custo e o benefício são reportados ao contribuinte individual (equivalência individual); nas contribuições, porque voltadas à compensação de prestações de que o sujeito passivo apenas é presumido causador ou beneficiário, o custo ou benefício é reportado ao grupo em que o sujeito passivo se integra (equivalência de grupo). (...) Nesta última espécie de tributos – contribuições – o princípio da equivalência vincula o legislador a definir o universo de sujeitos passivos que se presume provocar ou aproveitar a prestação administrativa. Não podendo dar-se por seguro que cada um dos concretos sujeitos passivos provoca ou aproveita a prestação pública – como ocorre nas taxas – exige-se que o legislador isole os grupos de pessoas às quais estejam presumivelmente associados custos e benefícios comuns. Assim, o princípio da equivalência projeta-se na estruturação subjetiva do tributo através do recorte de um grupo de pessoas que tem interesses e qualidades em comum, que tem responsabilidades na concretização dos objetivos a que o tributo se dirige, e que a prestação tributária seja empregue no interesse dos membros grupo.»

O Tribunal Constitucional deixou, assim, claro que a delimitação da base de incidência das contribuições financeiras não decorre apenas da homogeneidade de interesses, mas, bem assim, de uma autêntica responsabilidade de grupo, «que se deve ao facto de os sujeitos passivos deste tipo de tributo partilharem um ónus ou responsabilidade de custeamento ou suporte da atividade pública que não pode atribuir-se isoladamente mas apenas em face daquela que é a respetiva inserção no grupo a que efetivamente pertencem» (F. Vasconcelos Fernandes, ob. cit., p. 85).

Em linha com a conclusão que antecede, tem sido sublinhada pela jurisprudência do Tribunal a importância de atender, ainda, ao elemento teleológico do tributo (critério finalístico), na medida em que este pode constituir um indicador determinante no esclarecimento da sua natureza. Conforme esclarece Sérgio Vasques, ao contrário dos impostos, «a finalidade típica das contribuições não está na mera angariação de receitas mas em angariá-la para compensar as prestações presumivelmente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo» (em “A Contribuição Extraordinária ... cit., p. 226). Importa, por este motivo, conhecer o destino da receita obtida com o tributo em análise, designadamente, se está em causa o financiamento de prestações públicas indeterminadas ou de despesas gerais da comunidade, ou antes a compensação de custos incorridos por uma atividade pública determinada.

Nesta perspetiva, a consignação de receitas à entidade pública competente para financiar as prestações subjacentes aos tributos que as geram constitui, por regra, «uma qualidade reveladora da natureza comutativa destes tributos, por tal consignação significar que a receita não pode ser desviada para o financiamento de despesas públicas gerais» (Acórdãos nºs 539/2015, 320/2016, 7/2019, 255/2020). Todavia, o Tribunal Constitucional reconhece que a consignação da receita do tributo não constitui, por si só, um elemento determinante na qualificação de um tributo – não é uma condição nem necessária nem suficiente (v. Acórdãos n.ºs 344/2019 e 255/2020). Na verdade, «dependendo do modo como seja feita, a consignação da receita tanto pode atestar a natureza comutativa de um tributo público quanto desmenti-la categoricamente. Se, por hipótese, o legislador consignar a receita do imposto sobre o tabaco ao investimento no parque escolar, a afetação da receita nega uma qualquer relação de troca entre o estado e aquele grupo, que não se pode dizer presumível causador e beneficiário das prestações administrativas a financiar, estando-se perante verdadeiro imposto. A qualificação de um tributo público como contribuição exige correspondência entre pressuposto e finalidade – nalguns casos a consignação comprova-a, noutros casos desmente-a.» (cfr. Sérgio Vasques, “A Contribuição Extraordinária ...”, cit., p. 231.)

15. Tendo presente o enquadramento já realizado (cfr. supra os n.ºs 6 a 9), verifica-se que a CSB tem como sujeitos passivos as instituições de crédito com sede principal e efetiva da administração em território português, as filiais em Portugal de instituições de crédito que não tenham cá a sua sede principal e efetiva da administração e as sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora da União Europeia (cfr. artigo 2.º do RJCB). O mesmo é dizer, apelando às noções do RGICSF (vide supra), que através desta contribuição o legislador visa atingir os sujeitos cuja atividade consiste em receber do público depósitos ou outros fundos reembolsáveis e em conceder crédito por conta própria (i.e., o setor bancário). Visa, bem assim, abarcar todos aqueles que, prosseguindo a atividade enunciada, operam no sistema bancário nacional, independentemente de terem no território português a sua sede principal e efetiva ou uma filial ou sucursal (universalidade subjetiva).

Em termos objetivos, aquela Contribuição incide sobre os passivos dos bancos, concretamente sobre o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido dos fundos próprios de base (tier 1) e complementares (tier 2) e dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos e pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo, e os depósitos na Caixa Central constituídos por Caixas de Crédito Agrícola Mútuo pertences ao Sistema Integrado do Crédito Agrícola Mútuo e, bem assim, sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço apurado pelos sujeitos passivos (cfr. artigo 3.º RJCSB), ambos calculados nos termos do artigo 4.º da Portaria CSB.

Ora, conforme resulta do contexto histórico em que é criada a CSB e da leitura das justificações político-legislativas que forem sendo apresentadas pelo legislador ao longo do tempo, as opções vertidas na delimitação das bases de incidência subjetiva e objetiva da CSB estão estreitamente relacionadas com as finalidades visadas com a criação deste tributo.

Neste quadro, começa-se por afirmar, no Relatório do Orçamento de Estado para 2011, que se «procede […] à criação de uma contribuição sobre o sector bancário na linha daquelas que foram já introduzidas noutros Estados Membros, com o propósito de aproximar a carga fiscal suportada pelo sector financeiro da que onera o resto da economia e de o fazer contribuir de forma mais intensa para o esforço de consolidação das contas públicas e de prevenção de riscos sistémicos, protegendo também, assim, os trabalhadores do sector e os mecanismos de segurança social.». Esclarece-se ainda no mesmo Relatório que «[o] impacto da recente crise económica e financeira internacional sobre a estabilidade financeira e o papel que o sector financeiro teve na criação do risco sistémico justificaram a introdução desta contribuição, cujo objetivo geral é o de garantir um contributo deste sector que reflita os riscos que o próprio sector gera, à semelhança do que tem vindo a acontecer em outros Estados-membros da União Europeia.».

Ressalta, deste modo, um duplo propósito originário na criação do novo tributo: reforçar o esforço fiscal feito pelo sector financeiro e mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos, em linha com aqueles que haviam sido os objetivos traçados ao nível europeu, pela Comissão, na sequência da Cimeira de Pittsburgh – garantir que é o setor bancário que suporta os encargos que ele próprio gera («limitar os encargos para os contribuintes e minimizar – ou melhor ainda, eliminar – a futura dependência de fundos provenientes das contribuintes para salvar um determinado banco»); mobilizar os montantes necessários para cobrir os custos expectáveis dos fundos de resolução («que facilitem a resolução de crises nos bancos em dificuldades de formas que evitem o contágio e que permitam a liquidação de um banco de forma ordeira e num prazo que evite a venda urgente dos ativos (“princípio da previdência”)», «contribuir para o financiamento da resolução ordeira das dificuldades em que se encontra uma entidade financeira»); e criar incentivos à adoção de comportamentos adequados pelo setor da banca, reduzindo o risco de recurso aos mecanismos de resolução de crises («aplicação, também no sector financeiro, do chamado «princípio do poluidor-pagador”»).

Salientando a conexão existente entre a incidência objetiva da CSB e o segundo propósito traçado pelo legislador nacional, relativo à mitigação dos riscos sistémicos gerados pela atividade do setor bancário, os quais se tornaram evidentes com a crise económica e financeira, explicita-se no preâmbulo da Portaria CSB, o seguinte:

«[…P]ara efeitos da aplicação da contribuição sobre o sector bancário qualificam[-se] por regra como passivo todos os elementos reconhecidos em balanço que representem dívida para com terceiros, independentemente da sua forma ou modalidade. Excluído para este efeito do passivo fica um conjunto de realidades muito circunscrito, tal como os capitais próprios ou os passivos associados ao reconhecimento de responsabilidades por planos de benefício definido, os passivos resultantes da reavaliação de instrumentos financeiros derivados e os passivos por ativos não desreconhecidos em operações de titularização, ou os passivos por provisões, atento o objetivo da mitigação de riscos sistémicos que subjaz largamente à criação desta contribuição. É também o objetivo da mitigação de riscos sistémicos que dita a desconsideração, para efeitos da base tributável, dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos na parcela do respetivo valor que seja objeto de cobertura por esse mesmo fundo. Idêntica razão explica que não se integrem na base tributável os instrumentos financeiros derivados de cobertura de risco, bem como aqueles cujas posições em risco se compensem mutuamente (back to back derivatives).»

O risco sistémico em apreço está, numa larga medida, associado à avaliação das dificuldades para superar uma crise de confiança do público quanto à solvabilidade da instituição, ou seja, quanto à sua capacidade para enfrentar uma eventual “corrida aos depósitos” recebido de terceiros, e às consequências daí advenientes para outras instituições financeiras, nomeadamente o “contágio”. O ponto de partida da análise é, por isso, a estrutura financeira da própria instituição e, muito em especial, as interdependências das várias instituições de crédito ao nível de tal estrutura.

Deste modo, e pondo igualmente a tónica no objetivo de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos, o qual está na base do regime de resolução, no seu todo, e bem assim na origem da CSB, enquanto mecanismo de financiamento do mesmo (ainda que não o único), refere-se no preâmbulo do Decreto-Lei n.º 24/2013, de 19 de fevereiro, que estabeleceu o método de determinação das contribuições iniciais, periódicas e especiais para o Fundo de Resolução (tal diploma foi, entretanto, revogado pelo artigo 13.º, alínea d) da Lei n.º 23-A/2015, de 26 de março), que:

«O regime jurídico da resolução tem por finalidade a prevenção, a mitigação e a contenção do risco sistémico que, no limite, pode decorrer do colapso de uma instituição de crédito, ainda que provocado por choques externos, poder produzir um efeito de contágio sobre as restantes instituições do sistema. Tal risco agrava-se em função da dimensão, complexidade e interconexão - com outras entidades - que a instituição que entrou em grave desequilíbrio financeiro apresente. Perante este tipo de risco e as inerentes consequências, considerou-se necessário criar novos tipos de instrumentos de intervenção que assegurem a estabilidade financeira, bem como mecanismos de financiamento sem cuja existência aqueles instrumentos perderiam grande parte da sua eficácia.

O regime instituído no RGICSF pelo Decreto-Lei n.º 31-A/2012, de 10 de fevereiro, estabelece que as necessidades de financiamento das medidas de resolução são asseguradas pelo Fundo de Resolução, o qual, por sua vez, é financiado essencialmente, nos termos do artigo 153.º-F do RGICSF, por via de contribuições das instituições nele participantes, a par da afetação das receitas da contribuição sobre o sector bancário.

[…]

No plano jurídico, as contribuições, embora obrigatórias, assumem natureza análoga à de um prémio de seguro destinado a cobrir o risco de uma instituição participante deixar de cumprir, ou ficar em risco sério de deixar de cumprir, os requisitos para a manutenção da autorização para o exercício da atividade, por força da ocorrência de uma ou de várias das situações referidas no n.º 3 do artigo 145.º-C do RGICSF e, por via desse facto, contagiar outras instituições. As contribuições para o Fundo de Resolução constituem, neste contexto, a expressão de uma mutualização daquele risco.

Em caso de ocorrência do evento contra o qual as instituições participantes se querem premunir, a intervenção do Fundo de Resolução protege o conjunto das entidades nele participantes, evitando que a situação verificada numa delas alastre às restantes e as contamine. Assim, as instituições pagam as suas contribuições como forma de se protegerem contra um eventual risco sistémico originado numa delas, mas que poderia, por seu turno, induzir o colapso financeiro das restantes instituições participantes, caso não existisse um sistema de financiamento do Fundo de Resolução

[…]

Os custos da adoção de medidas de resolução advêm essencialmente da necessidade de apoiar o financiamento da eventual diferença que se verifique entre os passivos e os ativos transferidos para outra instituição de crédito ou, eventualmente, para um banco de transição. Ou seja, é da eventual insuficiência do valor efetivo, à data da aplicação da medida, dos ativos alienados ou transferidos face ao valor dos passivos a preservar, mediante aquela transferência, que emerge a necessidade de uma entrada de fundos para apoiar a aplicação de uma medida de resolução e, portanto, de uma adequada capitalização do Fundo de Resolução para fazer face, no futuro, a este tipo de necessidades.

Por esta razão, a base de incidência das contribuições periódicas e das contribuições iniciais das instituições participantes no Fundo desde o início da sua atividade é composta por determinados elementos do passivo das instituições participantes, com dedução de certas responsabilidades incluídas no balanço que não merecem proteção em sede de resolução, como é o caso das responsabilidades perante acionistas e credores subordinados. Existem também responsabilidades que já beneficiam de outras formas de proteção, nomeadamente os depósitos cobertos pela garantia proporcionada pelo Fundo de Garantia de Depósitos ou pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo, que podem, a esse título, ser chamados a comparticipar no financiamento de uma medida de resolução. Por isso não se considera apropriado que sejam cobradas contribuições sobre estes elementos do balanço, embora se entenda que a definição da base de incidência deve ser o mais ampla possível, limitando a possibilidade de arbitragem na captação dos vários tipos de recursos e evitando induzir distorções artificiais na estrutura do balanço das instituições.

A utilização, como referência, da base de incidência para a contribuição sobre o sector bancário, que se encontra estabelecida na Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, alterada pela Portaria n.º 77/2012, de 26 de março, concretiza os princípios enunciados. […]»

Resulta, assim, patente da motivação aduzida pelo legislador nacional nos diplomas que desenvolvem e concretizam o regime da CSB, que daquele duplo propósito originariamente identificado no Relatório do Orçamento de Estado para 2011, é o segundo objetivo enunciado – de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos – aquele que assume preponderância e que influi na estrutura do tributo. Já a referência ao objetivo de reforço do esforço fiscal feito pelo sector financeiro, parece assumir, neste quadro, um relevo subsidiário, na medida em que ao fazer o setor bancário contribuir de forma mais intensa, custeando os encargos que ele próprio gera, reduz-se proporcionalmente a participação dos contribuintes no esforço de consolidação das contas públicas.

16. Retira-se da análise que antecede que a CSB tem a natureza de contribuição financeira. Com efeito, estão reunidas as principais notas características desta categoria tributária: é uma prestação pecuniária (i), coativa (ii), cujas receitas são consignadas subjetiva e materialmente a um ente público (iii), que assenta numa relação de bilateralidade genérica ou difusa – visando compensar uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada (iv) por um grupo homogéneo de contribuintes em que o sujeito passivo se integra (v).

Acompanha-se, por isso, o entendimento adotado pelos tribunais tributários e pelo Supremo Tribunal Administrativo, que consideram ter a CSB inquestionável natureza de contribuição financeira, devido a ter na sua base «uma contraprestação de natureza grupal». De resto, a mesma qualificação tem sido assumida pela jurisprudência arbitral no âmbito do CAAD, destacando-se pela profundidade da análise realizada – ainda que com referência particular à CSB aplicável em 2016 – o acórdão de 14 de junho de 2018, proferido no Processo n.º 347/2017-T (acessível a partir da ligação https://caad.org.pt/tributario/decisoes/; cfr., em especial, os n.ºs 77, 79, 82, 85 e 87).

A prevenção, mitigação e contenção dos riscos sistémicos (que podem advir do desequilíbrio financeiro de uma instituição de crédito), assoma como pedra angular do regime, seja com vista a produzir um efeito disciplinador do mercado, na medida em que o maior ou menor valor da contribuição devida depende, pela sua incidência objetiva, da maior ou menor exposição do sujeito passivo ao risco, seja pela criação de um mecanismo de financiamento do sistema de resolução, que resulta num reforço das garantias de intervenção pública, em caso de necessidade, assegurando a estabilidade financeira e contendo o efeito de contágio.

A CSB não pode ser qualificada como imposto porque a sua finalidade não é satisfazer os gastos gerais da comunidade; nem como taxa, porque não é contrapartida de uma prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo – visando, unicamente, contribuir para o financiamento das medidas de resolução a adotar pelo Banco de Portugal, obviando à formação de um risco sistémico no sistema bancário nacional, o que faz mediante consignação das receitas ao Fundo de Resolução que tem por missão custear esta intervenção (cfr. artigo 153.º-C, do RGICSF). Trata-se, sim, de um tertium genus, na medida em que o tributo visa a cobertura de despesas e a satisfação de necessidades especiais do setor bancário, face a situações que, em regra, gerariam custos, oferecendo condições de estabilidade financeira ao setor, de que cada instituição (filial e sucursal) há-de a título singular presumivelmente beneficiar.

O Fundo de Resolução pode, para estes efeitos, disponibilizar apoio financeiro para: subscrever e realizar, total ou parcialmente, o capital social de uma instituição de transição ou de um veículo de gestão de ativos criados no âmbito da aplicação de medidas de resolução; garantir os ativos ou os passivos da instituição de crédito objeto de resolução, das suas filiais, de uma instituição de transição ou de um veículo de gestão de ativos; conceder empréstimos à instituição de crédito objeto de resolução, às suas filiais, a uma instituição de transição ou a um veículo de gestão de ativos; adquirir ativos da instituição de crédito objeto de resolução; ou pagar uma indemnização aos acionistas ou aos credores da instituição de crédito objeto de resolução caso seja determinado que os mesmos suportaram um prejuízo superior ao que suportariam caso não tivesse sido aplicada uma medida de resolução e a instituição de crédito objeto de resolução entrasse em liquidação no momento em que aquela foi aplicada (cfr. artigo 145.º-AA do RGICSF). Ou seja, tal Fundo destina-se quer ao financiamento dos custos inerentes ao serviço público de apoio à aplicação e de execução de medidas de resolução (cfr. artigo 145.º-E do RGICSF), quer à satisfação das finalidades de interesse público que, com tais medidas de resolução, se visam prosseguir (cfr. o disposto no artigo 139.º e no artigo 145.º-D do RGICSF).

Importa ainda sublinhar que a circunstância da receita fiscal da CSB ser paga diretamente ao Estado e só depois transferida por este para o Fundo de Resolução (sendo aí contabilizada como recursos próprios, conforme resulta da leitura do Relatório e Contas dos anos 2014 e 2015) em nada afeta a conclusão que antecede, na medida em que a materialidade da relação subjacente ao tributo em apreço (pressuposto e finalidade) não sai prejudicada por esta configuração regulativa, de índole meramente formal ou de contabilidade orçamental.

Pelos mesmos motivos, e pese embora se reconheça que a consignação da receita da CSB ao Fundo de Resolução constitui um indício forte da sua natureza de contribuição, cumpre referir que a circunstância de só em 2012 ter sido criado o Fundo de Resolução não compromete a posição seguida neste acórdão, pelo facto de se manter globalmente a materialidade da relação tributária, atentos os elementos constitutivos do tributo (base de incidência, base de cálculo e afetação da receita), não podendo ser a receita obtida desviada para o financiamento de despesas públicas gerais. Como refere o tribunal a quo:

«[…A] CSB visou, em primeiro lugar e desde o início, atenuar as consequências resultantes das intervenções públicas no sector financeiro, face à situação de crise financeira então desencadeada no âmbito desse mesmo sector, reconduzindo-se a um instrumento de apoio na prevenção dos inerentes riscos sistémicos que ali então se identificaram, e não se destinando, assim, a colmatar necessidades genéricas de financiamento do Estado.»

Acha-se, pois, aqui, uma relação de bilateralidade genérica ou difusa, que se estabelece na ordem jurídica por referência a um grupo delimitado e homogéneo de contribuintes – as instituições de crédito que operam em Portugal (o setor bancário) e que, pela sua integração e interligação, contribuem para e enfrentam um risco de contágio em caso de desequilíbrio financeiro de uma outra instituição de crédito parte do mesmo sistema. Doutro modo, a CSB foi criada para fazer face a situações de crise financeira, das quais os seus sujeitos passivos são simultaneamente potenciais causadores e potenciais beneficiários dos valores arrecadados, seja pela possibilidade de se virem a constituir como presumíveis destinatários diretos de medidas de resolução, seja por presumivelmente beneficiarem, enquanto parte do grupo, da adoção de tais medidas e da contenção do efeito de contágio que daí poderia advir para a sua própria esfera. Contexto que justifica, aliás, que a Comissão tenha invocado na já citada Comunicação COM/2010/254-final, também no setor financeiro, o conhecido princípio do poluidor-pagador, e o legislador tenha, por seu turno, recorrido à imagem da mutualização do risco sistémico para elucidar a natureza das contribuições para o Fundo de Resolução (cfr. Decreto-Lei n.º 24/2013). A CSB destina-se a compensar uma contraprestação concreta, ainda que potencial e futura, oferecida a um grupo homogéneo (v., a este propósito, Suzana Tavares da Silva, ob. cit., pp. 89 e 90).

Em sentido próximo, reconhecendo expressamente a natureza de contribuição financeira da CSB, escreve Sérgio Vasques:

«A cobertura desses riscos [sistémicos] e as medidas de reação perante o colapso das instituições financeiras têm custos que não podem com justiça ser exigidos da generalidade dos contribuintes, servindo esta contribuição para exigi-los dos presumíveis beneficiários. A contribuição sobre o sector bancário opera, pois, à semelhança de um prémio de seguro, e por essa precisa razão a sua base de incidência é formada pelo passivo das instituições de crédito, indicador do risco que geram. Existe nisto, em suma, o mesmo fundo comutativo que encontramos em figuras mais recuadas como as contribuições para o Fundo de Garantia de Depósitos ou para o Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo, criadas ainda nos anos 90.» (cfr. ob. cit., p. 231.)»

Posicionando-se igualmente em sentido favorável à aproximação da CSB às contribuições financeiras, pelo menos desde a criação do Fundo de Resolução, distinguem-se Suzana Tavares da Silva (ob. cit., p. 89) e Casalta Nabais e Matilde Lavouras (em “O imposto sobre as transações financeiras”, in Boletim de Ciências Económicas, Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra, Volume LVII, Tomo II, 2014, pp. 2493, 2494 e 2495), para quem a configuração deste tributo como contribuição está, aliás, «em consonância com contribuições semelhantes criadas em outros Estados-Membros da União Europeia com o duplo propósito de reforçar o esforço fiscal feito pelo sector financeiro e de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos que lhe estão associados» (ob. cit., p. 2495).

17. O tributo em apreciação nos presentes autos revela, em suma, uma natureza financeira paracomutativa, enquanto contrapartida das prestações públicas de vocação grupal (medidas de resolução e finalidades globais por estas visadas: salvaguarda da solidez financeira da instituição de crédito intervencionada e estabilidade do sistema financeiro). As medidas de resolução também visam salvaguardar os interesses dos depositantes, mas estes são in limine financeiramente assegurados pelo Fundo de Garantia de Depósitos (cfr. artigo 154.º e ss do RGICSF); são aproveitadas e/ou provocadas, presumivelmente, por cada instituição de crédito (filiais e sucursais) que integram o leque de sujeitos passivos (cfr. artigos 139.º, 145.º-C, 145.º-E, 145.º-AB 153.º-C do RGICSF). A arrecadação de receitas visada pelo tributo surge, deste modo, subordinada à prossecução da finalidade material específica de prevenção e contenção dos riscos sistémicos, daí advindo um benefício concreto imputável a um conjunto diferenciável de destinatários.

Paralelamente é ainda possível encontrar neste tributo um fito extrafiscal, de orientação de comportamentos (ainda que em sentido impróprio, sem total autonomia e como mero efeito lateral, face à natureza comutativa do tributo, como explica Sérgio Vasques, O Princípio da Equivalência…, cit., pp. 584 e 585), na medida em que, ao incidir sobre o passivo e sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço, o legislador parece ter igualmente pretendido incentivar as instituições de crédito a moderar a adoção adequada e prudente de riscos no endividamento, evitando comportamentos de endividamento excessivo, que estão na base das situações de desequilíbrio financeiro das instituições, com risco de insolvência e riscos sistémicos que a manutenção da estabilidade do sistema financeiro impõe contrariar.

Em face de tudo o que antecede quanto à estrutura e finalidade da CSB, dúvidas não restam relativamente à sua natureza de contribuição financeira: tributo exigido por uma entidade pública em contrapartida de uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo, nos termos acima melhor explanados no n.º 14 do presente acórdão.

(…)

D. 3 A questão da igualdade fiscal

21. Resta, por último, apreciar as questões de constitucionalidade suscitadas pelo recorrente quanto ao critério da igualdade na repartição dos tributos.

Seguindo de perto o enquadramento deste parâmetro feito no já citado Acórdão n.º 344/2019, é de referir que a conformação legal das várias categorias de tributos está sujeita ao princípio da igualdade tributária, enquanto expressão do princípio geral da igualdade, consagrado no artigo 13.º da Constituição. A igualdade na repartição dos encargos tributários obriga o legislador a não fazer discriminações ou igualizações arbitrárias, usando critérios distintivos manifestamente irracionais ou “sem fundamento material bastante” – proibição do arbítrio.

A conceção puramente negativa da igualdade tributária, excluindo os casos de discriminação absurda, não garante, porém, a justiça material ou a coerência interna do sistema tributário. Impõe-se a definição de critérios materialmente adequados à repartição dos diversos tributos públicos. No caso dos tributos unilaterais, o critério que se afigura constitucionalmente mais adequado é o da capacidade contributiva, na medida em que, exigindo-se aos membros de uma comunidade que custeiem os respetivos encargos, a solução justa é que sejam pagos na medida da força económica de cada um (cfr., entre muitos, o Acórdão n.º 590/2015, n.º 12).

O referido critério não se mostra, porém, materialmente adequado à repartição dos tributos comutativos e paracomutativos (taxas e contribuições financeiras), na medida em que os mesmos não custeiam os encargos gerais da comunidade, mas antes prestações de que o sujeito passivo é (individualmente ou em grupo) causador ou beneficiário. A sua natureza bilateral característica exige, deste modo, que a repartição se faça em função do custo provocado pelo contribuinte ou em função do benefício de que ele se aproveita.

Resulta, nestes termos, inequívoco, no plano constitucional, que o critério de repartição dos tributos comutativos para que aponta o princípio da igualdade fiscal é o princípio da equivalência: estando em causa a remuneração de uma prestação administrativa, a solução justa é que seja paga na medida do custo que o sujeito passivo gera à Administração ou do benefício que a Administração lhe proporciona. A este propósito esclarece-se no Acórdão n.º 7/2019, que: «o princípio da equivalência resulta do princípio da igualdade, previsto no artigo 13.º da Lei Fundamental, com ele se procurando que taxas e contribuições se adequem às prestações públicas de que beneficiarão, real ou presumidamente, os respetivos sujeitos passivos», não carecendo, por este motivo, de consagração constitucional explícita.

22. No caso dos autos, e tendo por assente a qualificação da CSB como contribuição financeira (cfr. supra o n.º 17), fica, naturalmente arredada, a avaliação da conformidade material do tributo em causa com o princípio da igualdade fiscal, à luz do critério distintivo da capacidade contributiva, próprio dos impostos, subjacente às questões de constitucionalidade enunciadas supra no n.º 5, nas alíneas iv) e v) (v. também as conclusões 114.ª e 116.ª das alegações da recorrente). Com efeito, a recorrente só é – e só pode ser – sujeito passivo da CSB, na medida em que integre o grupo de entidades que poderão ser causadoras dos custos a financiar por tal contribuição financeira ou que poderão beneficiar da atuação pública que a mesma se destina a financiar. O Tribunal considerará, assim, para efeitos da referida avaliação de constitucionalidade, tão-somente, a questão enunciada na alínea vi) do citado n.º 5, à luz das exigências materiais do princípio da equivalência, enquanto critério material de igualdade adequado a contribuições financeiras.

23. Conforme resulta do anteriormente exposto, o princípio da equivalência exige que o quantum do tributo seja fixado em função do custo ou valor das prestações públicas:

«A correspondência entre o tributo e a prestação administrativa tanto pode ser aferida em função do custo que o sujeito passivo provoca (princípio da cobertura de custos) como em função do benefício que ele aproveita (princípio do benefício). Por isso, a estrutura desses tributos deve ser concebida de modo a que contribuintes que provoquem custos iguais ou que aproveitem benefícios iguais sejam chamados a pagar tributo igual e que contribuintes que provoquem custos diferentes ou aproveitem benefícios diferentes paguem tributos também diferente» (Acórdão n.º 344/2019).

Importa, contudo, sublinhar, que a relação de equivalência que se constitui, por esta via, entre a obrigação tributária e a prestação administrativa (provocada ou aproveitada) não tem que traduzir uma rigorosa equivalência económica, sendo suficiente que aquela relação traduza uma equivalência jurídica. Assim se escreveu no Acórdão n.º 344/2019:

«Para efeito de qualificação do tributo como taxa ou contribuição basta que o tributo seja cobrado em função de uma prestação provocada ou aproveitada pelo particular. Trata-se, portanto, de uma equivalência jurídica, que veda diferenciações entre contribuintes alheias ao custo ou benefício a compensar (Acórdãos n.ºs 461/87, 67/90, 640/95, 1108/96; 410/00, 115/02, 320/16).»

Acentua-se, por seu turno, no Acórdão n.º 539/2015, quanto ao caso típico das contribuições financeiras – assentes numa bilateralidade geral ou difusa, delimitada por referência a um grupo homogéneo e diferenciável de contribuintes, e não reportadas a cada sujeito passivo singularmente – que a equivalência em causa não é sinalagmática, uma vez que as contribuições financeiras respeitam a feixes de prestações difusas que apenas presumivelmente são provocadas ou aproveitadas por certos grupos de contribuintes. O custo ou benefício é reportado, neste plano, ao grupo em que o sujeito passivo se integra, sendo a contribuição uma compensação devida por prestações de que este é apenas presumido causador ou beneficiário.

Reclama-se, pois, no quadro deste tributo, uma equivalência de grupo (e não uma equivalência individual, como é próprio das taxas), assumindo especial relevo, na apreciação da validade constitucional do tributo, a delimitação operada pelo legislador quanto à base de incidência subjetiva e objetiva.

Assim, no tocante à incidência subjetiva – seguindo-se, neste ponto, as lições de Sérgio Vasques, que lança mão, para o efeito, de três noções trabalhadas pela jurisprudência alemã (em Manual... cit. pp. 311 e 312) –, considera-se que as exigências do princípio da equivalência serão respeitadas sempre que o legislador proceda à identificação e delimitação de um grupo de pessoas (universo de sujeitos passivos), que partilhe interesses e qualidades determinadas (homogeneidade de grupo, Gruppenhomogenität), que tenha especial responsabilidade na concretização dos objetivos a que o tributo se dirige (responsabilidade de grupo, Gruppenverantwortlichkeit), e ao qual estejam presumivelmente associados custos e benefícios comuns originados pelas prestações financiadas (utilidade ou aproveitamento de grupo, Gruppennützigkeit).

No que se refere à incidência objetiva, esta há-de ser fixada em função dos elementos mais capazes de revelar o custo ou valor das prestações públicas visadas, ficando excluídas diferenciações alheias à compensação que a contribuição visa financiar (como seja o valor do rendimento, património ou consumo do contribuinte) – sem prejuízo da situação particular que se constitui no caso de contribuições orientadas primordialmente à satisfação de finalidades extrafiscais (v. sobre esta hipótese e a derrogação da regra geral enunciada, Suzana Tavares da Silva, ob. cit., pp. 126 a 129, e Sérgio Vasques, Manual... cit. p. 293 e O Princípio da Equivalência ... cit., pp. 577 e ss).

Do mesmo modo, conforme sublinhado pelo Tribunal no Acórdão n.º 344/2019, a equivalência, enquanto expressão do princípio da proporcionalidade, exige que o quantitativo da prestação tributária deva corresponder ao custo ou benefício que se pretende compensar, sendo o tributo inválido se manifestamente excessivo face ao custo ou valor dos bens e serviços prestados ao sujeito passivo. Por isso, «só a provocação de custos comuns e o aproveitamento de benefícios comuns garantem a homogeneidade capaz de legitimar a sobretributação de um qualquer grupo social ou económico no confronto com o todo da coletividade, mostrando-se discriminatória uma contribuição cobrada na sua falta» (Sérgio Vasques, O Princípio da Equivalência ... cit., p. 528).

24. Analisando a CSB à luz destas considerações, verifica-se que, no plano da incidência subjetiva, a contribuição em apreço incide sobre um grupo delimitado de sujeitos, em termos precisos e homogéneos, que se caracteriza pela sua natureza de instituições de crédito. O tributo atinge, concretamente, todas as instituições de crédito (lato sensu) que integram e operam no sistema bancário nacional, independentemente da sua sede principal e efetiva se situar em território português (recorde-se que, nos termos do artigo 2.º do RJCSB, são sujeitos passivos da CSB não apenas as instituições de crédito com sede em Portugal, mas bem assim as filiais e sucursais de instituições de crédito que não tenham, respetivamente, sede em território português ou na União Europeia). Estas entidades, enquanto prestadoras de serviços financeiros de receção do público de depósitos ou outros fundos reembolsáveis e de concessão de crédito por conta própria, enfrentam, pela sua interconexão, um risco de contágio em caso de colapso financeiro de uma outra instituição de crédito parte do mesmo sistema. As instituições pagam, deste modo, a CSB como forma de se protegerem contra um eventual risco sistémico, na medida em que, na ausência de uma intervenção pública – designadamente do Banco de Portugal, no âmbito do sistema de resolução –, o desequilíbrio financeiro de uma delas poderia induzir o colapso financeiro das restantes instituições que integram o sistema. Trata-se aqui, nas palavras do legislador “de uma mutualização d[o] risco [sistémico]” (cfr. o Decreto-Lei n.º 24/2013).

Confirma-se, nestes termos, o preenchimento das três notas acima enunciadas, que indiciam a equivalência da relação jurídica subjacente ao tributo – um grupo homogéneo de entidades, diferenciável dos contribuintes como um todo; a responsabilidade cumulativa do grupo na estabilidade do sistema financeiro e a utilidade do mesmo grupo, em caso de crise e intervenção da autoridade de resolução.

Já no que respeita à incidência objetiva, destaca-se o facto de a CSB ter por base tributável elementos do passivo das instituições de crédito, que representam dívida para com terceiros (independentemente da sua forma ou modalidade), deduzidas certas responsabilidades incluídas no balanço, seja porque o legislador considera que não merecem proteção em sede de resolução (como é o caso das responsabilidades perante acionistas e credores subordinados), seja porque já beneficiam de outras formas de proteção (como é o caso dos depósitos cobertos pela garantia proporcionada pelo Fundo de Garantia de Depósitos ou pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo, ou ainda dos instrumentos financeiros cujas posições em risco se compensem mutuamente back to back derivatives). A escolha do passivo como base de incidência resulta, conforme explicitado na Comunicação da Comissão ao Parlamento Europeu, ao Conselho, ao Comité Económico e Social Europeu e ao Banco Central Europeu — Fundos de resolução de crises nos bancos, 26.5.2010 (COM/2010/254-final), do seguinte racional:

«Os passivos dos bancos aparentam ser os indicadores mais adequados dos montantes que poderão vir a ser necessários quando surgir a necessidade de resolver uma crise num banco. Os custos de resolução de uma crise num banco são mais suscetíveis de resultar da necessidade de apoiar determinados passivos (excluindo o capital próprio e os passivos segurados – ou seja, os depósitos).»

Em consonância, explicita-se no preâmbulo do Decreto n.º 24/2013 que a opção pelo passivo como base tributável se baseia na circunstância de os custos da adoção de medidas de resolução advirem designadamente da necessidade de apoiar o financiamento da eventual diferença que se verifique entre os passivos e os ativos transferidos para outra instituição de crédito ou, eventualmente, para um banco de transição. É, pois, da eventual insuficiência do valor efetivo, à data da aplicação da medida, dos ativos alienados ou transferidos face ao valor dos passivos a preservar, mediante aquela transferência, que emerge a necessidade de uma entrada de fundos para apoiar a aplicação de uma medida de resolução e, portanto, de uma adequada capitalização do Fundo de Resolução para fazer face, no futuro, a este tipo de necessidades.

Neste sentido, conforme reconhecido pelo tribunal a quo, o valor a pagar a título de CSB varia, para cada sujeito passivo, em função dos riscos sistémicos provocados pela sua atuação. Ou seja, incidindo sobre o valor do passivo apurado e aprovado e sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados, conclui-se que a taxa a pagar por cada sujeito é diretamente proporcional à intensidade do risco sistémico que as suas opções de endividamento podem presumivelmente provocar, e à medida dos encargos públicos a empregar no âmbito do sistema de resolução, em face da dimensão da lesão resultante do eventual incumprimento das responsabilidades para com terceiros, depositantes ou titulares de produtos financeiros emitidos ou garantidos pela instituição de crédito (cfr. o artigo 4.º da Portaria CSB).

Sem prejuízo das inerentes dificuldades que a circunstância de se tratar in casu de uma prestação potencial e futura, cuja dimensão e valores envolvidos são, naturalmente, desconhecidos numa perspetiva ex ante, resulta, ainda assim, patente do exposto, que a estrutura da CSB atende, pela delimitação que se faz da base de incidência subjetiva e objetiva, aos custos que, em caso de desequilíbrio financeiro, o sujeito passivo presumivelmente provoca, e simetricamente ao benefício que este presumivelmente aproveitará através da adoção de medidas de apoio financiadas pelo Fundo de Resolução, ao qual está consignada a receita desta contribuição.

Mostra-se, por conseguinte, verificada a exigência de equivalência jurídica.

Já no que respeita ao benefício adveniente da mitigação do risco sistémico, para o sistema, considerado como um todo, o reconhecimento da equivalência de grupo assenta na, já formulada, ideia de uma mutualização do risco, operando a CSB, à semelhança de um prémio de seguro, sendo o passivo das instituições de crédito indicador do risco que geram.

Por estas razões é de concluir pela improcedência da alegada violação do princípio da equivalência quanto à norma extraída dos artigos 2.º, n.º 1, alínea a), 3.º e 4.º do RJCSB.

(…)”(o destaque e sublinhado é nosso).

Há assim que concluir, com o Tribunal Constitucional, e a jurisprudência do STA acima citada de que a CSB é uma contribuição financeira, e não um imposto, devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-Membro da União Europeia, não afrontando o seu regime os princípios constitucionais da igualdade e equivalência.

Isto posto, tal como se avançou, nada há a apontar à sentença recorrida, pelo que também por aqui o presente recurso terá de naufragar.

Resta apreciar o pedido de Reenvio Prejudicial.

Pede a recorrente, a final, que seja feito reenvio prejudicial ao TJUE, à luz do artigo 267º TFUE.

Apreciando.

Decorre do artigo 267.º, do TFUE o seguinte:

“O Tribunal de Justiça da União Europeia é competente para decidir, a título prejudicial:

“a) Sobre a interpretação dos Tratados;

b) Sobre a validade e interpretação dos atos adotados pelas instituições, órgãos ou organismos da União.

Sempre que uma questão desta natureza seja suscitada perante qualquer órgão jurisdicional de um dos Estados-Membros, esse órgão pode, se considerar que uma decisão sobre essa questão é necessária ao julgamento da causa, pedir ao Tribunal que sobre ela se pronuncie.

Sempre que uma questão desta natureza seja suscitada em processo pendente perante um órgão jurisdicional nacional cujas decisões não sejam suscetíveis de recurso judicial previsto no direito interno, esse órgão é obrigado a submeter a questão ao Tribunal.

Se uma questão desta natureza for suscitada em processo pendente perante um órgão jurisdicional nacional relativamente a uma pessoa que se encontre detida, o Tribunal pronunciar-se-á com a maior brevidade possível”

O reenvio prejudicial de interpretação só é obrigatório caso a questão de interpretação seja suscitada perante tribunal nacional de cujas decisões não caiba recurso, sendo nas restantes circunstâncias facultativo.

Por outro lado, o reenvio não deve ser efetuado sempre que: (i) a questão prejudicial não for necessária nem pertinente para o julgamento do litígio; (ii) o TJUE já se tenha pronunciado de forma firme sobre a questão ou já exista jurisprudência sua consolidada sobre ela; (iii) o juiz nacional não tenha dúvidas razoáveis quanto à solução a dar à questão de Direito da União, por o sentido da norma em causa ser claro e evidente.

Relativamente ao alcance de reenvio de interpretação, atente-se nas Recomendações aos órgãos jurisdicionais nacionais, relativas à apresentação de processos prejudiciais (2012/C 338/01), delas se extratando, designadamente, o seguinte:

“12. (…) [U]m órgão jurisdicional cujas decisões não sejam suscetíveis de recurso judicial em direito interno é obrigado a submeter esse pedido ao Tribunal, exceto quando já exista jurisprudência na matéria (e quando o quadro eventualmente novo não suscite nenhuma dúvida real quanto à possibilidade de aplicar essa jurisprudência ao caso concreto) ou quando o modo correto de interpretar a regra jurídica em causa seja inequívoco.

13. Assim, um órgão jurisdicional nacional pode, designadamente quando se considere suficientemente esclarecido pela jurisprudência do Tribunal, decidir ele próprio da interpretação correta do direito da União e da sua aplicação à situação factual de que conhece. Todavia, um reenvio prejudicial pode ser particularmente útil quando se trate de uma questão de interpretação nova que apresente um interesse geral para a aplicação uniforme do direito da União, ou quando a jurisprudência existente não se afigure aplicável a um quadro factual inédito”.

Na situação trazida, não se afigura que seja necessário nem pertinente, para o julgamento do litígio, a necessidade de suspender o processo e proceder ao reenvio, inexistindo dúvidas razoáveis quanto à solução a dar à questão de direito.

Por essa razão, apesar das questões que formula no recurso para serem colocadas ao TJUE, não há necessidade de suspender o processo para proceder ao reenvio.

Inexistindo dúvidas da conformidade da solução adotada com o direito comunitário, nos termos supra evidenciados e tendo presente, por outro lado, que o Tribunal in casu, não está vinculado a submeter qualquer pedido de reenvio prejudicial, não se procede a qualquer reenvio prejudicial (neste sentido vide, entre outros, os acórdãos deste TCAS de 20.02.2025, processo nº 809/19.9BELRS; de 09.01.2025, processo 759/17.6BELRS e de 06.02.2025, processo nº 1057/18.3BELRS).

Aqui volvidos, resulta a conclusão de que não merece a decisão recorrida a censura desferida, improcedendo, na íntegra, os vícios arguidos pela recorrente, donde a sentença deve ser confirmada, mantendo-se, por isso, na ordem jurídica.

No que respeita a custas, considerando o princípio da causalidade vertido no artigo 122º nº 2 do CPPT e bem assim no 527º nº 1 e 2 do CPC, as custas ficam a cargo da recorrente, por ser parte vencida, mantendo-se a dispensa de remanescente da taxa de justiça para ambas as partes, arbitrada pelo Tribunal a quo, por permanecerem verificados os pressupostos daquela isenção a que alude o artigo 6º nº 7 do RCP.

De resto, a dispensa do remanescente da taxa de justiça devida justifica-se não só quando a conduta processual das partes não é merecedora de qualquer censura ou reparo, mas também quando o concreto valor das custas a suportar pela parte vencida - e levando ainda em conta que por aplicação da tabela I ex vi art. 6.º, n.º 1 do RCP, para além dos EUR 275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce a final 3 UC (ou seja, EUR 306,00) por cada EUR 25.000,00 -, se revelaria de outro modo desproporcionado relativamente ao concreto serviço público prestado.

V- DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul, de harmonia com os poderes conferidos pelo artigo 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso, confirmando a decisão recorrida.

Custas a cargo da recorrente com a manutenção da dispensa do remanescente da taxa de justiça.

Lisboa, 20 de fevereiro de 2025

Isabel Silva

(Relatora)

Sara Diegas Loureiro

(1ª adjunta)

Margarida Reis

(2ª adjunta)