0115/12.2BECTB - Supremo Tribunal Administrativo

I- O disposto nos (actuais) artigos 23.º, n.º 2, alínea m) e 23.º-A, n.º 1, alínea g), ambos do Código do IRC, não são aplicável aos casos em que o sujeito passivo suporta despesas de reparação pelos seus danos sofridos e é, em seguida, indemnizado pela companhia de seguros.

II- É indispensável e efectiva a despesa incorrida pelo sujeito passivo com os serviços de reparação de equipamentos danificados, ainda que, em exercício fiscal ulterior, venha a ser indemnizado pela companhia de seguros pelos valores por si então suportados; aquando da receção de tal indemnização, será o sujeito passivo tributado, nos termos do artigo 20.º, n.º 1/alínea i) do Código do IRC.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I- RELATÓRIO

I. 1 Alegações

PARQUE EÓLICO A…………, S.A., melhor identificada nos autos vem recorrer do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, exarada a fls. 335 a 354 do SITAF que julgou parcialmente procedente o recurso interposto pela Fazenda Pública da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida contra liquidação adicional de IRC relativa ao exercício de 2009 e respectivos juros compensatórios, no montante global de €423.429,34

Apresenta as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões a fls. 380 a 415 do SITAF;

A. Pese embora a restritiva jurisprudência do STA quanto à admissibilidade dos recursos de revista, entende a Recorrente que as questões de direito suscitadas nos autos têm um caráter fundamental que preenche os requisitos constantes no artigo 150.º do CPTA.

B. Entende a Recorrente ser admissível o presente recurso de revista porquanto as questões que pretende ver apreciadas por este Tribunal são dotadas da maior relevância jurídica, atenta a complexidade das operações lógicas e jurídicas indispensáveis para a sua resolução (motivadas pela interpretação e aplicação do artigo 23.º do Código do IRC, designadamente dos conceitos de indispensabilidade e efetividade dos custos incorridos pelos sujeitos passivos, os quais são essenciais para garantir o estrito cumprimento dos princípios constitucionais da capacidade contributiva e tributação das empresas pelo rendimento real), e, a capacidade de expansão e replicação dessas questões em tantos outros casos com consequências nefastas.

C. Isto porque está em causa a correta interpretação do artigo 23.º do CIRC, que é simplesmente a norma substantiva que, salvo melhor opinião, dá azo a mais litígios tributários em Portugal.

D. Em concreto, o Acórdão faz uma interpretação da atual alínea m) do n.º 2 do artigo 23.º do CIRC [alínea j) do mesmo artigo à data dos factos] que, certamente por lapso, estabelece uma impossibilidade total, por contradição insanável, para os sujeitos de apurar qual montante dedutível ao lucro tributável, sempre que incorram em custos em momento prévio ao cálculo da indemnização a pagar pela seguradora.

E. Segundo o TCA Sul, os sujeitos passivos não podem deduzir os custos incorridos no exercício em que ocorre o sinistro… porque, em princípio, receberão uma indemnização no futuro, uma vez que o risco havia sido objeto de contrato de seguro, exceto na parte do custo que é superior à indemnização que será calculada anos mais tarde.

F. Com o devido respeito, como podem os sujeitos passivos saber, no momento em que incorrem no custo, qual o montante da indemnização que será calculado pela seguradora anos mais tarde?

G. Por outro lado, em que medida é que a alínea j) [atual alínea m)] do n.º 2 do artigo 23.º do CIRC, que refere custos com indemnizações, impede a dedução fiscal de um custo de reparação?

H. Na verdade, o custo incorrido com a reparação deveria ser dedutível no exercício em que foi incorrido, sendo depois a indemnização paga pelo seguro tributável no exercício respetivo… tal como impõe o artigo 18.º e o artigo 23.º.

I. A par com a relevância jurídica, entende a Recorrente ser igualmente admissível o recurso de revista por se dar igualmente por verificada a relevância social das questões sub judice, porquanto a utilidade da decisão que se profira em relação ao presente caso extravasa os limites do caso concreto e das concretas partes envolvidas, refletindo-se em todas as situações em que, por força da demora na análise do sinistro pela seguradora, uma determinada entidade incorra num custo indispensável para manutenção da sua fonte produtora.

J. Por fim, entende a Recorrente também ser inquestionável a admissibilidade do presente recurso, uma vez que o acórdão recorrido enferma de um erro interpretativo ostensivo, olvidando factos essenciais que quando considerados conjuntamente com a posição assumida criam resultados jurídicos nefastos manifestamente violadores do princípio constitucional da capacidade contributiva e da tributação das empresas pelo rendimento real, sendo assim essencial uma nova intervenção do STA para melhor aplicação do direito e para dissipar quaisquer dúvidas acerca da admissibilidade da dedução fiscal dos custos incorridos pelos sujeitos passivos com a reparação de ativos objeto de contrato seguro, não só no caso concreto da Recorrente, mas em todos os demais casos de sujeitos passivos que incorram em custos semelhantes cobertos por contrato de seguro.

K. As questões em discussão nos autos e fundamento da presente revista são essencialmente três:

a. A indispensabilidade do custo incorrido pela Recorrente nos termos do artigo 23.º do Código do IRC, na sua redação há data dos factos;

b. A efetividade do custo incorrido pela Recorrente;

c. Concluindo-se pela indispensabilidade do custo e a sua efetividade, o seu enquadramento ao abrigo do princípio da especialização de exercícios nos termos do artigo 18.º do Código do IRC, na sua redação há data dos factos.

L. Não existe qualquer sombra de dúvida que o custo incorrido pela Recorrente é indispensável.

M. Com efeito, ao contrário do sustentado pela Fazenda Pública nos autos, não é aplicável o artigo 23.º, n.º 1, alínea j) do Código do IRC. O artigo 23.º, n.º 1, alínea j) do Código do IRC prescrevia à data dos factos que “consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora” nomeadamente “indemnizações resultantes de eventos cujo risco não seja segurável”. Esta norma não é de todo aplicável ao caso concreto, porquanto a regra decorrente da mesma aplica-se tão somente sobre as indemnizações que sejam devidas pelo sujeito passivo, não existindo no caso concreto qualquer indemnização, mas sim custos incorridos pela Recorrente com a contratação de serviços de reparação de bens que compunham o seu ativo imobilizado.

N. É cristalino que os custos erradamente desconsiderados pela AT inserem-se no âmbito da alínea a) do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC, de acordo com o qual é admissível a dedução dos “Encargos relativos à produção ou aquisição de quaisquer bens ou serviços, tais como matérias utilizadas, mão-de-obra, energia e outros gastos gerais de fabricação, conservação e reparação”, não existindo qualquer dúvida que os custos incorridos são indispensáveis para a “realização de proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora”.

O. Não existem também quaisquer dúvidas quanto à efetividade do custo incorrido pela Recorrente.

P. Ao contrário do sustentado pelo acórdão recorrido, a mera existência de um contrato de seguro não é elemento que justifique por si só a desconsideração para efeitos fiscais de um custo como o em análise nos presentes autos. Não é com a produção do dano ou com a comunicação à seguradora que a transferência do risco opera, mas sim com o reconhecimento do sinistro, o qual está integralmente dependente da realização de uma peritagem que (i) conclua pela sua existência nos termos que relevam para a mobilização das garantias no contrato de seguro e (ii) que avalie a extensão do dano.

Q. Assim, embora a existência do contrato de seguro possa colocar em causa a própria efetividade do custo, a verdade é que, no caso em concreto, não só a transferência do risco ainda não tinha ocorrido em 2009 (a transferência do risco de dano nos equipamentos ainda não se tinha produzido, estando o sinistro ainda em fase de análise pela seguradora e as negociações entre esta e a Recorrente a decorrer, concluindo-se somente em 2012), como também, as faturas atinentes ao custo foram emitidas em nome da Recorrente, tendo sido o pagamento das mesmas realizado por esta e o custo sido incorrido face à essencialidade dos aerogeradores na atividade da Recorrida e a necessidade de imediata reparação.

R. Assim sendo, face à essencialidade dos aerogeradores na atividade da Recorrida, esta não teve outra opção que não a imediata reparação (a qual ocorreu antes da transferência do risco para a seguradora), razão pela qual incorreu em custos que não podem deixar de ser fiscalmente dedutíveis.

S. A conclusão do acórdão recorrido é totalmente errada, sendo por demais evidente que foi a Recorrente que teve o encargo económico com os custos incorridos.

T. Embora seja certo que a Recorrente viria a auferir em 2012 com a conclusão da análise do sinistro pela seguradora o valor da indemnização, a verdade é que em 2009 não só o sinistro ainda não tinha sido reconhecido, como a eventual indemnização a obter da seguradora em virtude da confirmação do sinistro era ainda eventual e incerta, sendo completamente impossível para o Recorrente concluir se o impacto económico seria (ou não) transferido para a seguradora.

U. Por outro lado, como sustentou o tribunal de primeira instância, o “reconhecimento de um custo efetivo não pode ficar à mercê da ocorrência de evento futuro e incerto, pois caso este nunca se venha a verificar o custo não será deduzido, em claro prejuízo pela tributação do rendimento real”, sendo certo que “a posterior certeza quanto à ocorrência do evento não pode relevar para exercício anteriores”

V. Considerando o exposto, e tendo o custo de ser necessariamente incorrido pela Recorrente porquanto o mesmo era indispensável à manutenção da fonte produtora e desenvolvimento da sua atividade, é inequívoco que a eventual consideração de um evento futuro e incerto (como é o caso do eventual reconhecimento de um sinistro e consequente indemnização por parte de uma seguradora) colocaria a Recorrente numa posição imensuravelmente difícil, porquanto não podendo herculeamente antecipar o resultado da análise do sinistro por parte da seguradora para com ele considerar (ou não) o custo incorrido como fiscalmente dedutível, a sua única opção seria simplesmente desconsiderar fiscalmente o referido custo.

W. Assim, a Recorrente ver-se-ia obrigada a incorrer num custo que, por força da hipotética transferência do impacto económico para a seguradora, não poderia deduzir fiscalmente, violando assim (por força da própria lei) o princípio constitucional da tributação das empresas pelo seu rendimento real.

X. Por fim, tendo a Recorrente concluído pela efetividade dos custos incorridos com a reparação dos aerogeradores como se viu, a aplicação do princípio da especialização dos exercícios torna-se fundamental. Assim, considerando que o artigo 18.º, n.º 1 do Código do IRC, estabelece que os “proveitos e os custos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito” não existem quaisquer dúvidas que os custos efetivos com a reparação dos aerogeradores incorridos pela Recorrente deverão ser imputados ao exercício de 2009, e que a indemnização auferida pela Recorrente por força do seguro auferido em 2012 deverá ser imputado no exercício de 2012, porquanto constitui rendimento do ano em que foi reconhecido.

I.2- Por acórdão de 9 de Novembro de 2021 este Supremo Tribunal, a fls. 458 a 468 do SITAF, admitiu a revista uma vez que a questão a ser apreciada tem interesse em ser revisitada visto que “…o Acórdão do STA que fundamenta a pronúncia tem já quase uma década, tendo entretanto havido alterações profundas na composição do Tribunal, que aconselham a que haja vantagem em reafirma-la, reforçando os argumentos já expostos no sentido da inadmissibilidade da dedução dos custos suportados ou, eventualmente, infirmá-la, caso se entenda que há razões legais que o justifiquem.”

I.3- Contra-alegações

Não foram apresentadas contra alegações no âmbito da instância.

I.4- Parecer do Ministério Público

Neste Supremo Tribunal Administrativo, veio o Ministério Público emitir parecer a fls. 475 a 478 do SITAF com o seguinte conteúdo:

PARECER

INTRODUÇÃO

Parque Eólico A………, SA vem interpor recurso de revista do douto Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 30 de Setembro de 2020, que concedeu parcial provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco.

Que julgou procedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IRC e respectivos juros compensatórios, do ano de 2009, no montante global de €423.429,34 (cf. fls. 335 a 354, do SITAF).

O recurso de Revista foi preliminarmente admitido por Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 9 de Junho de 2021, considerando-se que a questão devia ser apreciada, uma vez que “o Acórdão do STA que fundamenta a pronúncia tem já quase uma década, tendo entretanto havido alterações profundas na composição do Tribunal, que aconselham a que haja vantagem em reafirma-la, reforçando os argumentos já expostos no sentido da inadmissibilidade da dedução dos custos suportados ou, eventualmente, infirmá-la, caso se entenda que há razões legais que o justifiquem.”. (cf. fls. 458 a 468, do SITAF).

Cumpre-nos, pois, emitir parecer.

DO MÉRITO DO RECURSO

Como referimos supra, o presente recurso vem interposto do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 30 de Setembro de 2020, que revogou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco que julgara procedente a impugnação judicial deduzida pela ora Recorrente da liquidação de IRC acima indicada.

Ou seja, o que se pretende saber é se são dedutíveis os custos com reparações por danos cobertos por contratos de seguro que foram efectivamente suportados pela seguradora, embora em exercício posterior,

Defende a Recorrente, em suma, padecer o douto Acórdão recorrido de erro de julgamento porquanto os custos em causa, relativos a eventos objecto de contrato de seguro,

São dedutíveis face ao teor da redacção do artigo 23º do CIRC aplicável à data dos factos.

Afigura-se-nos, salvo o devido respeito por opinião contrária, que não lhe assiste razão.

Com efeito, face ao constante do probatório, a Impugnante, ora Recorrente, pagou a reparação de máquinas do parque eólico – evento objecto de contrato de seguro.

Tendo, posteriormente, sido ressarcida em consequência do contrato de seguro ramo multirriscos.

Ora, «[s] ão custos dedutíveis «[o]s encargos de natureza administrativa, tais como remunerações, ajudas de custo (…) seguros (…)» (artigo 23.º/1/g), do CIRC).

Por seu turno, o preceito do artigo 42.º, n.º 1, alínea e), do CIRC1, determinava que «[n]ão são dedutíveis para efeitos fiscais as indemnizações pela verificação de eventos cujo risco seja segurável”.

Assim, perfilhando o entendimento vertido no douto Acórdão do STA de 29/06/2011, proc. nº 0943/10, disponível em www.dgsi.pt, (embora incidente sobre furto de mercadorias objecto de seguro),

“Não podem ser deduzidos para efeitos de IRC os custos não suportados a final pelo sujeito passivo de imposto como os respeitantes a mercadorias furtadas objecto de contrato de seguro cuja indemnização foi paga pela segurador, pois que falta ao alegado custo o requisito geral da sua efectividade, a pressupor não apenas a sua existência mas ainda que o custo foi efectivamente suportado pelo sujeito passivo (cfr. ANTÓNIO MOURA PORTUGAL, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra, Coimbra editora, 2004, p. 149).”

Ou seja, estando em causa custos de certo exercício, incorridos pela contribuinte, os quais foram transferidos para a seguradora, no âmbito de um contrato de seguro, com vista a aferir da sua efectividade.

O que releva não é o pagamento dos mesmos, mas a imputação económica realizada em certa esfera jurídica, a qual no caso recaiu na esfera jurídica doutrem, que não a sociedade Impugnante.

O que comprova a falta de efectividade do custo com as obras de reparação em causa, o qual não pode ser aceite, como se determinou na correcção em apreço.

Consequentemente, afigura-se-nos que o recurso não merece provimento.

CONCLUSÃO

Destarte, nos termos e com os fundamentos expostos deve ser negado provimento ao recurso e, em consequência, manter-se integralmente o douto Acórdão recorrido.”

I.5- Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II- FUNDAMENTAÇÃO

II.1- De facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto a fls. 335 a 354 do SITAF:

«1. A Impugnante tem por objecto a produção e venda de electricidade, com recurso à energia cinegética dos ventos, bem como a realização de qualquer actividade relacionada com energias renováveis – cfr. relatório de inspecção tributária de fls. 4 a 11 do processo administrativo.

2. Em 22.12.2009 a sociedade “B………II Eólica Portugal, Sociedade Unipessoal, Lda” emitiu a factura n.º 1800000164, em nome da Impugnante, no valor de EUR 268.293,27, acrescido de IVA no valor de EUR 5.658,65, com a seguinte descrição “Cambio de pala realizado en la maquina 7 del parque eólico C………. en marzo de 2009.” – cfr. factura de fls. 35 do processo administrativo.

3. Em 22.12.2009 a sociedade “B………II Eólica Portugal, Sociedade Unipessoal, Lda” emitiu a factura n.º 1800000165, em nome da Impugnante, no valor de EUR 259.237,55, acrescido de IVA no valor de EUR 51.847,51, com a seguinte descrição “Cambio de pala realizado en la maquina 8 del parque eólico C……….. en marzo de 2009.” – cfr. factura de fls. 38 do processo administrativo.

4. Em 22.12.2009 a sociedade “B……II Eólica Portugal, Sociedade Unipessoal, Lda” emitiu a factura n.º 1800000166, em nome da Impugnante, no valor de EUR 290.4258,38, acrescido de IVA no valor de EUR 58.091,68, com a seguinte descrição “Cambio de pala realizado en la maquina 5 del parque eólico C………. en marzo de 2009.” – cfr. factura de fls. 41 do processo administrativo.

5. Em 22.12.2009 a sociedade “B………II Eólica Portugal, Sociedade Unipessoal, Lda” emitiu a factura n.º 1800000167, em nome da Impugnante, no valor de EUR 275.853,45, acrescido de IVA no valor de EUR 55.170,69, com a seguinte descrição “Cambio de pala realizado en la maquina 9 del parque eólico C…………. en marzo de 2009.” – cfr. factura de fls. 44 do processo administrativo.

6. Em 22.12.2009 a sociedade “B………II Eólica Portugal, Sociedade Unipessoal, Lda” emitiu a factura n.º 1800000168, em nome da Impugnante, no valor de EUR 251.911,09, acrescido de IVA no valor de EUR 50.382,22, com a seguinte descrição “Cambio de pala realizado en la maquina 11 del parque eólico C……….. en marzo de 2009.” – cfr. factura de fls. 47 do processo administrativo.

7. Em 22.12.2009 a sociedade “B……….II Eólica Portugal, Sociedade Unipessoal, Lda” emitiu a factura n.º 1800000169, em nome da Impugnante, no valor de EUR 258.145,30, acrescido de IVA no valor de EUR 51.629,06, com a seguinte descrição “Cambio de pala realizado en la maquina 12 del parque eólico C…………. en marzo de 2009.” – cfr. factura de fls. 50 do processo administrativo.

8. A Impugnante foi objecto de um procedimento de inspecção interna, de âmbito parcial, em IRC, ao exercício de 2009 – cfr. ordem de serviço n.º OI 201100084 de fls. 19 do processo administrativo.

9. Em 03.10.2011 a Chefe de Divisão, em substituição, da Direcção de Finanças de Castelo Branco, elaborou o ofício n.º 31929, destinado a notificar a Impugnante do “Projecto de Correcções do Relatório de Inspecção Tributária”, sancionado superiormente em 30.09.2011, para exercer o direito de audiência prévia – cfr. ofício e projecto de relatório de fls. 24 a 32 do processo administrativo.

10. Em 24.10.2011 a Inspectora Tributária da Direcção de Finanças da Guarda elaborou o relatório de inspecção tributária cuja cópia aqui se dá por reproduzida e transcreve parcialmente:

[IMAGEM]

11. Em 25.10.2011 a Chefe de Divisão, em substituição, da Direcção de Finanças da Guarda exarou o seguinte despacho sobre a informação melhor identificada no ponto anterior do probatório e o parecer confirmativo do Chefe de Equipa: “Concordo. Sanciono o presente relatório, bem como as correcções constantes do mesmo e sumariadas no Quadro I.1. Notifique-se o sujeito passivo nos termos dos artigos 77.º da LGT e 62.º do RCPIT. Dê-se sequência ao documento de correcção e respectivo auto de notícia.” – cfr. despacho exarado na primeira página do relatório de inspecção de fls. 4 a 11 do processo administrativo.

12. Em 04.11.2011 foi emitida, em nome da Impugnante, a liquidação de IRC n.º 20118310027350, de 04.11.2011, referente ao período de 2009, no valor de EUR 423.429,34, sendo EUR 22.454,58 referente a juros compensatórios, com data limite de pagamento de 14.12.2011 – cfr. liquidação de IRC e de juros compensatórios e demonstração de acerto de contas juntos como documento 1 com a petição inicial.

13. Em 13.03.2012 a petição inicial dos presentes autos foi enviada em correio registado para este Tribunal – cfr. registo postal de fls. 57 do processo físico.

14. A Impugnante celebrou com “D………… Companhia de Seguros, S.A.” um contrato de seguro do ramo multi-riscos “Europrotecção”, titulado pela apólice n.º 34.03.00- 55115, emitido em 19.06.2007, que tem por objecto “16 Moinhos de vento WTG B………. G – 87, de 2 M W cada” no valor de EUR 30.039.000,00, no Lugar de …………, …………, Município de Celorico da Beira, distrito da Guarda, cujas condições particulares e gerais aqui se dão por reproduzidas – cfr. apólice e condições gerais juntas como documento 3 com a petição inicial.

15. Em 23.08.2012 a “D……….., S.A.” enviou um fax para a Direcção de Finanças de Castelo Branco, sob o assunto “Pedido de colaboração – Parque Eólico da A……….”, com o seguinte teor:

“Na sequência do seu fax de ontem, serve o presente para informar que a D…………. – Companhia de Seguros, S.A. pagou, a 26 de Abril de 2012 ao Parque Eólico da A………. – NIF …………, o montante de 1.514.000,00 Euros relativo à indemnização por Danos Materiais, na sequência do sinistro participado ao abrigo da apólice n.º 340300-5515.

Com este pagamento foi encerrado o processo de sinistro correspondente.

(…)” – cfr. fax de fls. 148 do processo administrativo.

II.2- De Direito

I. Vem o presente recurso interposto pelo PARQUE EÓLICO A…………, S.A., visando reagir contra o douto acórdão proferido em 30/09/2020, pelo TCA Sul, o qual decidiu “….conceder parcial provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação, excepto no que respeita ao valor remanescente das despesas incorridas pelo impugnante após a compensação operada pela indemnização da seguradora, nos termos referidos em 2.2.2, procedendo a impugnação, nesta parte”.

Para assim decidir, considerou o Tribunal recorrido, em síntese, que não existe dúvidas quanto à indispensabilidade do custo, visto que os gastos ocorridos com a reparação dos aerogeradores constituem custos incorridos no interesse da actividade da empresa “mas o mesmo não se pode dizer quanto à sua efectividade)… dado que o mesmo foi assumido pela seguradora, na sequência do contrato de seguro, accionado pela impugnante para o efeito.”

II. Com o assim decidido discorda a Recorrente, alegando, no essencial, que “… não existem quaisquer dúvidas que os custos efetivos com a reparação dos aerogeradores incorridos pela Recorrente deverão ser imputados ao exercício de 2009” e que “a indemnização auferida pela Recorrente por força do seguro auferido em 2012, deverá ser imputado no exercício de 2012, porquanto constitui rendimento do ano em que foi reconhecido.”

III. Como é sabido, o objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, nos termos dos artigos 5.º, 608.º n.º 2, 635.º n.ºs 4 e 5 e 639.º do CPC ex vi artigos 1.º e 140.º do CPTA e 2.º, alínea e) do CPPT.

Posto isto e face aos termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso pela Recorrente, cumpre decidir se a decisão vertida no douto acórdão:

i) padece de erro sobre os pressupostos de direito, por errada interpretação da alínea j) do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC na redacção a data dos factos;

ii) padece de erro de julgamento por colocar em causa a própria efectividade do custo incorrido pela recorrente, violando do princípio da tributação das empresas pelo rendimento real e princípio da capacidade contributiva;

iii) padece de erro de julgamento pelo não enquadramento do custo com a reparação dos aerogeradores como custo efetivo, absolutamente indispensável à manutenção da fonte produtora de energia, devendo ser reconhecido no exercício de 2009 ao abrigo do princípio da especialização de exercícios nos termos do artigo 18.º do Código do IRC, na sua redação à data dos factos.

Vejamos, então, se tem razão a Recorrente.

IV. Desde logo, deve ter-se em conta que o IRC é um imposto sobre o rendimento, que assenta numa base de incidência muito ampla, pelo que, naturalmente, em sede de enquadramento fiscal a regra é a de relevância fiscal de quaisquer acréscimos e decaimentos patrimoniais.

E julgamos que é por aqui que se deve começar por abordar o presente litígio.

Assim, recorde-se que, nos termos cristalinos do artigo 20.º, n.º 1, alínea i) do Código do IRC: “1 - Consideram-se rendimentos e ganhos os resultantes de operações de qualquer natureza, em consequência de uma ação normal ou ocasional, básica ou meramente acessória, nomeadamente: … i) Indemnizações auferidas, seja a que título for;”.

Isso significa que, aquando da recepção da indemnização paga pela Companhia de Seguros D…………, a Recorrente teria necessariamente de relevar fiscalmente os montantes auferidos [fossem eles pagos no ano em que se verificou o evento coberto pelo contrato de seguro (2009) ou no ano em que efectivamente o foram (2012)]. Parece, ademais, seguro que vigora, a este respeito, uma exceção à regra da especialização económica que se extrai do artigo 18.º, n.º 1 do Código do IRC, uma vez que, com a referência a “indemnizações auferidas”, o legislador parece nitidamente sugerir dever relevar-se o ano do recebimento e não o ano em que o direito à indemnização fica constituído (ao menos, em abstracto – uma vez que, em concreto, a Companhia Seguradora demorou quatro anos a reconhecer o direito à indemnização).

Seja como for (i.e., independentemente do problema da periodização), a indemnização é, indiscutivelmente, tributada.

Ora, perante esta conclusão, logo se consegue intuir que a solução lavrada no acórdão em crise não pode ser a correta. É que, a ser admitida uma tal solução, o sujeito passivo que incorreu no dano seria tributado por um rendimento que se limitaria a “neutralizar” o dano que foi por si incorrido (mas não deduzido). Ou seja, haveria lugar a uma tributação em IRC apesar da inexistência de uma (aqui sim, efectiva) oscilação patrimonial positiva do sujeito passivo.

Prossigamos.

V. Em seguida, cabe registar que, contrariamente ao teor da fundamentação do ato tributário, no relatório inspetivo – e nunca daí se devia ter saído, registe-se – a norma equivalente ao actual artigo 23.º, n.º 2, alínea m) do Código do IRC nunca devia ter sido invocada.

Dispõe esta norma – e já dispunha, à data dos factos, embora na então alínea j) – que são dedutíveis as “Indemnizações resultantes de eventos cujo risco não seja segurável”, por contraposição à indedutibilidade, constante do artigo 23.º-A, n.º 1, alínea g) do Código do IRC, onde se pode ler que são indedutíveis as “indemnizações pela verificação de eventos cujo risco seja segurável”.

Ora, é manifesto que esta disposição – sobre a qual o credor tributário fundou a sua pretensão fiscal – é inaplicável ao caso, como, aliás, já se depreende da jurisprudência deste Supremo Tribunal a respeito desta norma, quando esclarece: “O legislador terá pretendido, numa opção legítima, proteger os terceiros, mediante a consagração de estímulos para que o sujeito passivo acautele o risco normal da sua actividade – intenção que só resulta plenamente realizada se o sujeito passivo transferir totalmente a sua responsabilidade para uma seguradora, e não apenas a que resulta do seguro obrigatório –, com a possibilidade de deduzir integralmente as despesas com o pagamento dos prémios de seguro, ao invés de confiar na álea em ordem à obtenção de lucro mais elevado.” – cfr. Acórdão lavrado no Processo n.º 1064/14, de 29 de Maio de 2019, disponível em www.dgsi.pt.

A norma encontra-se, julgamos, construída para penalizar comportamentos de risco, negando a relevância fiscal a despesas com indemnizações a terceiros. E uma vez que a factualidade do presente caso não se subsume na hipótese de Direito da norma – ninguém se auto-indemniza (nem sequer uma empresa) – torna-se incompreensível a referência feita a esta norma enquanto fundamento da correcção promovida pela AT.

Assim sendo, e sem mais, deveria a liquidação em causa ter ser anulada por erro na norma fundamentadora da mesma.

VI. Sucede que, entretanto, passou a ser discutida a questão da “efectividade” do gasto.

Com efeito, entendeu o Acórdão recorrido que, pese embora não seja discutível a indispensabilidade do gasto, já o é a respectiva efectividade. E a lógica subjacente parece ser a de que, uma vez que a seguradora indemnizou a empresa pelos gastos incorridos, estes se tornaram meramente artificiais ou aritméticos.

Ora, se a primeira premissa da decisão recorrida está indiscutivelmente correta – basta recordar que o artigo 23.º, n.º 2/alínea a), onde se consagra o regime geral de dedução dos gastos, se refere expressamente às despesas com “gastos… de reparação”, além de tal configurar um caso típico de despesas com a manutenção da fonte produtora – já o mesmo não sucede quanto a premissa de que a despesa não seria efetiva.

Com efeito, a Recorrente sofre um real decaimento patrimonial aquando da emissão das facturas por parte do prestador dos serviços de reparação (e que, sempre se diga, foram efectivamente pagas pela Recorrente) e, por isso, tais gastos são efectivos, uma vez que reflectem a reposição da operacionalidade dos bens danificados do ativo não corrente da sociedade.

Aliás, o raciocínio expendido no Acórdão Recorrido apenas seria válido se, à semelhança do que sucede amplamente com o IRS, a indemnização em causa não fosse tributável; o que não é o caso, como já esclarecemos supra. Em alternativa, tal raciocínio também seria válido se, porventura, as faturas fossem directamente emitidas em nome da (e exclusivamente incorridas pela) empresa seguradora, caso em que tais gastos apenas afetariam a posição fiscal da seguradora (que, assim, não careceria de proceder ao pagamento da indemnização).

Claro está que, se porventura o direito ao ressarcimento e a concretização da respectiva indemnização ocorressem no mesmo período fiscal, haveria um efeito fiscal menos pronunciado, uma vez que os gastos e a indemnização se “neutralizariam” (salvo melhor expressão) no mesmo exercício. Mas isso, repetimos, é uma questão de mera imputação temporal dos elementos (positivo e negativo) do lucro tributável e que não pode interferir com a dedutibilidade daqueles e o reconhecimento fiscal daquela. Aqueles (gastos com a reparação) e aquela (indemnização) são fiscalmente relevantes em IRC.

VII. Não podemos, por tudo o exposto, deixar de conceder razão à Recorrente e, em consequência disso, revogar a decisão recorrida, anulando a liquidação adicional de IRC relativa ao ano de 2009 impugnada nos autos.

III. CONCLUSÕES

I- O disposto nos (actuais) artigos 23.º, n.º 2, alínea m) e 23.º-A, n.º 1, alínea g), ambos do Código do IRC, não são aplicável aos casos em que o sujeito passivo suporta despesas de reparação pelos seus danos sofridos e é, em seguida, indemnizado pela companhia de seguros.

II- É indispensável e efectiva a despesa incorrida pelo sujeito passivo com os serviços de reparação de equipamentos danificados, ainda que, em exercício fiscal ulterior, venha a ser indemnizado pela companhia de seguros pelos valores por si então suportados; aquando da receção de tal indemnização, será o sujeito passivo tributado, nos termos do artigo 20.º, n.º 1/alínea i) do Código do IRC.

IV. DECISÃO

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Supremo Tribunal em conceder provimento ao presente recurso de Revista, revogar a decisão recorrida e anular a liquidação de IRC impugnada.

Custas pela Recorrida, com dispensa da Taxa de Justiça por não ter apresentado contra-alegações na presente instância.

Lisboa, 12 de Outubro de 2022. – Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo - José Gomes Correia.