1737/13.0BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

1. É admissível a contestação da AT por remissão para informação junta aos autos, desde que o articulado remeta expressa e inequivocamente para tal informação, que esta possa ser assumida como contestação nos termos do art.º 572º e 574º do CPC (na parte aplicável) e que a parte contrária seja notificada dessa informação com o conhecimento de que tal constitui a contestação da AT.

2. A falta de notificação da liquidação dentro do prazo da caducidade constitui fundamento de impugnação judicial (cf. art. 99.º do CPPT), e de oposição à execução fiscal, por expressa previsão legal na alínea e) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

RECORRENTE: Fazenda Pública.

RECORRIDOS: J............... e M

OBJECTO DO RECURSO: Sentença proferida pela MMª Juiz do TT de Lisboa que julgou procedente a impugnação deduzida por J............... e M.............., na qualidade de responsáveis subsidiários da sociedade “C.............., Lda” na sequência do indeferimento da Reclamação Graciosa, contra as liquidações oficiosas de IVA dos exercícios de 2000 e 2001.

CONCLUSÕES DAS ALEGAÇÕES:

«A) Visa o presente Recurso reagir contra a douta Sentença proferida nos presentes autos supra referenciados, que julgou procedente a presente impugnação judicial e que tem por objeto as liquidações oficiosas de IVA, dos anos de 2000 e 2001, no valor de €2.992,80, estando o pagamento do tributo efetuado na sua totalidade desde 01-05-2017.

B) Os Impugnantes na qualidade de responsáveis subsidiários da sociedade “C.............. Lda.” vieram deduzir impugnação contra as liquidações oficiosas de IRC dos anos de 2000, 2001 e 2002 e de IVA, dos anos de 2000 e 2001, no processo que estava a decorrer com o n.º 293/11.8BELRS, por cumulação ilegal de tributos, tendo sido proferido despacho de absolvição da instância sobre os imposto do IVA, tendo-se mantido os autos atinentes ao IRC, assim os ora Revertidos/Impugnantes vieram apresentar nova petição relativamente às liquidações de IVA, dos anos de 2000 e 2001, no valor de €2.992,80, pelo que foram instaurados os presentes autos com o n.º 1737/13.0BELRS.

C) Ora, conforme aferido na contestação apresentada pela Fazenda Pública, com remissão para a informação da Divisão da Justiça Contenciosa, foi levantada a questão da tempestividade da impugnação judicial, nomeadamente nos pontos 17 e seguintes, que na douta sentença ficou por responder.

D) São portanto factos que não foram considerados no juízo apreciativo da douta sentença, carecendo de se pronunciar sobre esta questão processual.

E) A douta sentença do tribunal a quo, sintetiza sobre a prova realizada pela Fazenda Pública relativamente as notificações efetuadas à devedora originária, e decreta a anulação das liquidações sindicadas com referência à caducidade do direito à liquidação, aferindo que os elementos de prova juntos ao processo instrutor apenso, são meros documentos internos, pelo que não resulta provado nos autos, que a administração fiscal tenha realmente notificado a sociedade.

F) O que acresce dizer que nada afere quer relativamente à questão da tempestividade, quer relativamente ao erro na forma do processo.

G) Sobre o erro na forma do processo, parece-nos existir na própria petição dos Impugnantes um enquadramento que nos direcciona para impugnação dos atos produzidos em sede do procedimento administrativo conforme se consegue subentender do seguinte texto: deduziram oposição fiscal (1.º),… quer a reversão quer o despacho de indeferimento padecem de violação de lei (6.º), …As notificações constantes do processo e juntas ao processo de reclamação graciosa revelam que a administração fiscal utilizou uma morada que não correspondia à da devedora originária (11.º)…Não tendo havido qualquer notificação, válida, da devedora originária, estão as liquidações feridas de nulidade (22.º).. (34.º a 57.º) prescrição”.

H) Aliás, de acordo com a resposta dada pelos próprios, aquando questionados pelo douto tribunal sobre esta exceção, vieram dizer (fls. 63 e ss) que a reversão padece de ilegalidade.

I) Com todo o respeito, que é muitíssimo, a douta sentença sob recurso padece de erro de julgamento, porque se o pedido formulado pelo autor não se ajusta à finalidade abstractamente figurada pela lei para essa forma processual, não é possível o conhecimento do mérito.

J) A AT já havia descrito na sua contestação, mormente, do ponto 42 a 57, da informação da Divisão da Justiça Contenciosa, onde nos debruçamos sobre o erro na forma do processo e na questão da convolação dos autos do ponto 58 a 63, em oposição à execução fiscal.

K) Acresce ainda o facto, de ter sido fixada na douta sentença, nos factos dados como provados no ponto 2) e não impugnados, o seguinte: ”As liquidações oficiosas de IVA dos anos de 2000 e 2001, n.ºs .............. e .............., no valor de €2.992,80, em cobrança coerciva, conforme resulta dos documentos internos – certidão de fls.61 e dos prints de fls. 101 e 102 do processo instrutor apenso-, foram notificadas à sociedade, na morada sita na Av……….., loja ……, A………, em Lisboa, através dos registos.ºs 2002294 e 92786325, em 14/10/2013 e tiveram como data limite de pagamento o dia 30/12/2003 (cfr. fls.105 do processo instrutor apenso);”

L) Ficando provado que as notificações foram realizadas e não suscitando qualquer dúvida nos autos, isto é, requisitando que a administração fiscal para reunir o registo realizado nos correios, de forma a instruir os autos da certeza pretendida, não se aferindo que não tenha ficado demonstrado que as notificações foram realizadas.

Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de Vossas Ex.as, Venerandos Desembargadores, requer-se que seja concedido provimento ao presente recurso, e, em consequência, seja julgada improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de IVA impugnada, com o que se fará como sempre JUSTIÇA!»

Os recorridos contra-alegaram formulando as conclusões seguintes:

«a) Quanto a liquidação é feita em violação da lei, ou seja, é feita após o termo do prazo legal aplicável, pode esse acto de liquidação ser atacado, com esse fundamento, através da impugnação judicial, por estar afectado por ilegalidade (cfr. artigo 99.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário).

b) De acordo com o estipulado no artigo 45.º, n.ºs 1 e 4 da Lei Geral Tributária, o direito à liquidação do imposto caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos contados, a partir do termo do ano civil àquele em que verificou a exigibilidade do imposto e, nos impostos de obrigação única a partir da data em que o facto tributário ocorreu.

c) A sociedade entregou em 1996 o pedido de alteração de morada da sua Sede;

d) Posteriormente, a Administração Fiscal passou a enviar as suas comunicações ou notificações para a morada correcta;

e) Como foi comprovado em documentos das próprias Finanças (do ano de 2000) em que aparece textualmente escrito “C............, Lda, com sede em Av………….., ………………, Loja ……., Lisboa”;

f) A partir do momento em que o contribuinte verifica que as Finanças procederam à alteração da sua morada não faz mais sentido manter em arquivo o documento que serviu de base ao pedido pois considera que o assunto está resolvido;

g) O contribuinte alegou e provou, anexando diversos documentos das Finanças do ano 2000, que comprovam a alteração da morada e o conhecimento da mesma por parte da administração fiscal;

h) Qualquer desses documentos é suficiente para o provar que a morada para a qual foi feita a notificação/citação não era a da devedora desde 1996,

i) A falta de apresentação de um documento datado de 1996, cuja obrigatoriedade de manutenção não pode ser exigida ao contribuinte de acordo com o disposto na lei, não pode invalidar as provas apresentadas que tem data posterior;

j) Para que tal pudesse ocorrer teria que existir um novo pedido de alteração da sede posterior a 2000, pois de 1996 a 2000 a administração fiscal notificou/citou a sociedade na loja 2060, conforme consta dos inúmeros documentos juntos aos autos.

k) Qualquer que seja a explicação encontrada isso não invalidada que elas tenham sido enviadas para uma morada errada.

l) O que significa que o devedor originário não foi notificado/citado de nada.

m) Mais, a Administração Fiscal disponha de elementos suficiente para aferir da prescrição da divida que pretende cobrar.

n) O facto interruptivo, atenta a ratio do artigo 49.° n.° 1 da L.G.T. e do próprio instituto da prescrição, é tão só, mas não menos, a efectiva e regular citação pessoal da executada originária - que não ficou provada nem por qualquer modo demonstrada - donde se pudesse presumir ou ter por certa a susceptibilidade do seu conhecimento.

o) Deve conhecer-se da mesma, e oficiosamente, na presente reclamação atenta a respectiva inutilidade superveniente da lide, determinante da extinção da instância, artigo 287.º, alínea e), do Código de Processo Civil.

p) Apenas a citação, enquanto acto pessoal e receptício, cuja função é dar conhecimento ao destinatário (neste caso, a devedora originária) que contra ele corre termos um processo de execução fiscal, chamando-o à execução e fazendo iniciar o prazo para deduzir oposição e exercer os demais direitos que lhe são facultados, explica e justifica a interrupção do prazo prescricional.

q) A expedição da carta - aviso para citação não tem qualquer relevância interruptiva do prazo prescricional em curso, até porque não permite presumir, garantir ou ter por assente que o destinatário teve ou pôde ter conhecimento que contra ele foi instaurada a execução.

r) Mesmo que assim não se entendesse, o que só por mera necessidade de raciocínio de admite, ainda assim as dividas reportam-se aos anos de 2000, 2001, referentes a I.V.A.

s) Pelo que a pretensa citação dos ora alegantes, ocorrida em 2010/09/09, é muito posterior aos indicados 5 anos, não produzindo, pois, efeitos interruptivos da prescrição quanto a estes.

t) Se tivesse ocorrido algum efeito interruptivo anterior relativo à sociedade originária (e não existe, como já se demonstrou), sempre seria forçoso concluir pela inoponibilidade de tal efeito aos ora reclamantes, por força do artigo 48.° n.° 3 da L.G.T.

u) A citação referida no ponto anterior foi efectuada através de carta registada com aviso de recepção RM……………., em 2010/09/09.

v) Mesmo que se considerasse que a sociedade devedora originária havia sido regularmente citada, que não foi conforme se demonstrou, teria com esse acto ocorrido a interrupção da prescrição, a qual, por força do n° 2 do art. 48° da LGT, aproveitaria não só ao devedor principal como aos responsáveis subsidiários;

w) Porém, os responsáveis subsidiários, ora reclamantes, foram citados para a execução em 9/9/2010, e a interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal só produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação (art.º 48.º n.º 3 da LGT), o que como se pode constatar não ocorreu!

x) Efectuada a contagem do prazo, conclui-se que o prazo prescricional já havia decorrido à data da citação!

y) A prescrição é do conhecimento oficioso, pode e deve ser apreciado em qualquer sede, tanto pelo tribunal, como pela própria administração tributária.

Nestes Termos, requer-se a V. Exas. Senhores Juízes Desembargadores que seja negado provimento ao recurso, mantendo- se a Decisão recorrida, com o que se fará como sempre JUSTIÇA!»

PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.

A Exma. Procuradora-Geral Adjunta neste TCA emitiu parecer no sentido da improcedência do Recurso

II QUESTÕES A APRECIAR.

O objecto do presente recurso, delimitado pelas conclusões formuladas (artigos 635º/3-4 e 639º/1-3, ambos do Código de Processo Civil, «ex vi» do artº 281º CPPT), salvo questões do conhecimento oficioso (artigo 608º/ 2, in fine), consiste em saber se a sentença é nula por omissão de pronúncia e se errou ao considerar não efetuadas as liquidações à sociedade de vedora originária.

Com dispensa dos vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, atento o carácter urgente dos autos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.

A sentença fixou os seguintes factos provados e respetiva motivação:

1) No Serviço de Finanças de Lisboa-2 foi instaurada, em 26/02/2004, execução fiscal n.º ............ e apensos contra “C.............., Lda. ”, por dívidas de IRC, IVA e coimas fiscais dos anos de 2000 a 2003 e 2004 a 2006 (cfr. processo instrutor apenso);

2) As liquidações oficiosas de IVA dos anos de 2000 e 2001, n.ºs .............. e .............., no valor total de € 2.992,80, em cobrança coerciva, conforme resulta dos documentos internos - certidão de fls. 61 e dos “prints” de fls. 101 e 102 do processo instrutor apenso -, foram notificadas à sociedade, na morada sita na Av. ………………., Loja ……, A……, ……, em Lisboa, através dos registos n.ºs 20022294 e 92786325, em 14/10/2003 e tiveram como data limite de pagamento o dia 30/12/2003 (cfr. fls. 105 do processo instrutor apenso);

3) A sociedade “C............, Lda.” tinha sede na Avenida……………, ………….., Loja ……, em Lisboa (cfr. fls. 71 78, 79, 80, 81, 82, 83, 84, 85 e 86 do procedimento de reclamação graciosa apenso);

4) Por despacho do Chefe Finanças Adjunto de Lisboa-2, datado de 03/08/2010, foi determinada a reversão da execução fiscal identificada no ponto 1), contra o aqui os impugnantes e a respectiva citação como executados por reversão ocorreu em 08/09/2010 (cfr. fls. 34 a 47 do processo instrutor apenso);

5) Em 14/10/2010 os Impugnantes deduziram reclamação graciosa contras as liquidações em cobrança coerciva nas execuções fiscais, alegando que a sociedade nunca foi notificada das liquidações em causa (cfr. fls. 66 e segs. do procedimento de reclamação graciosa apenso);

6) A reclamação graciosa foi indeferida por despacho do Chefe de Divisão Administrativa por despacho de 19/01/2011, notificado através do ofício n.º 005458, de 20/01/2011 (cfr. fls. 128 a 139 do procedimento de reclamação graciosa apenso);

7) Os impugnantes deduziram impugnação contra as liquidações oficiosas de IRC e IVA, que corre termos com o n.º 293/11.8BELRS, que actualmente prossegue termos apenas para apreciação da legalidade das liquidações de IRC (cfr. fls. 140 a 152 do processo instrutor apenso);

8) Em 01/10/2013, os impugnantes deduziram a presente impugnação (fls. 2 dos presentes autos).

Factos não provados

Com interesse para a decisão a proferir, não se provaram outros factos para além dos referidos supra.

Motivação

Os factos provados assentam na análise crítica dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e que não foram impugnados.

ADITAMENTO OFICIOSO DE FACTOS:

Ao abrigo do disposto no art. 662º do CPC aditamos os seguintes factos:

10) Por ter sido deduzida impugnação judicial contra as liquidações oficiosas de IVA e IRC dos anos de 2000 e 2001, a MMª juiz considerou estar-se perante cumulação ilegal de pedidos e por despacho de 20/12/2012 convidou os impugnantes a indicar o pedido que pretendiam ver apreciado (fls. 148 do PA apenso).

11) Escolhido o prosseguimento quanto ao IRC, por despacho de 11/7/2013 a MM.ª juiz determinou o prosseguimento dos autos relativamente ao pedido de apreciação da legalidade das liquidações de IRC (...) sem prejuízo do disposto no n.º5 do art. 47º do CPTA (fls. 154 do PA).

12) A notificação deste despacho tem a data de 1/8/2013 com a menção “Saída após férias judiciais” (fls. 153 do PA)

IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.

Os Impugnantes deduziram impugnação judicial contra as liquidações de IVA relativas aos anos de 2000 e 2001, alegando entre o mais, a caducidade do direito à liquidação por as liquidações não terem sido validamente notificadas à devedora originária no prazo de 4 anos, bem como a prescrição das respetivas dívidas.

A MM.ª juiz julgou procedente a impugnação com fundamento em que a AT não logrou provar nos autos que procedeu à notificação das liquidações de IVA dos anos de 2000 e 2001 dentro do prazo de caducidade e com esse fundamento determinou a anulação das liquidações oficiosas de IVA impugnadas.

A AT discorda, e defende que a sentença omitiu pronúncia sobre a tempestividade da impugnação judicial, matéria que foi referida nos pontos 17 e segs. da informação da Divisão da Justiça Contenciosa. E também se não pronunciou sobre o erro na forma de processo que fora mencionado nos pontos 42º a 57º da mesma informação da Divisão da Justiça Contenciosa. Além disso, errou ao considerar não provado que as notificações das liquidações foram efetuadas, não suscitando qualquer dúvida nos autos, isto é, requisitando que a administração fiscal para reunir o registo realizado nos correios, de forma a instruir os autos da certeza pretendida, não se aferindo que não tenha ficado demonstrado que as notificações foram realizadas. (Conclusão L).

Sendo estas as questões que nos são submetidas, passemos à sua análise, começando por referir que a contestação da AT com remissão para a informação da Justiça Contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa, junta aos autos, tem sido admitida como parte integrante da contestação apresentada pela Fazenda Pública, para a qual este articulado remete expressa e inequivocamente(1).

Acompanhamos esta posição desde que o articulado do ERFP remeta expressa e inequivocamente para tal informação; que esta possa ser assumida como contestação nos termos do art.º 572º e 574º do CPC (na parte aplicável) e que a parte contrária seja notificada dessa informação com o conhecimento de que tal constitui a contestação do Exmo. Representante da Fazenda Pública.

Considerando estarem presentes estes requisitos, vejamos o conteúdo da contestação do Exmo. Representante da Fazenda Pública no que releva para o conteúdo das questões submetidas à apreciação do tribunal "a quo".

Naquela informação/contestação, foi alegado que o meio processual para suscitar vícios como sejam a falta e notificação do acto de liquidação antes de decorrido o prazo de caducidade, (...) é fundamento de oposição, pois as circunstâncias posteriores à prática do ato que não afetam a sua validade, mas que possam afetar a exigibilidade da obrigação tributária, são fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do citado art.º 204º do CPPT, não podendo em regra, ser apreciadas em processo de impugnação judicial (47º) E que os Impugnantes não visam discutir a legalidade das liquidações controvertidas, nem peticionam a sua anulação, pretendem apenas, que o Tribunal declare que as obrigações tributárias decorrentes daquelas liquidações não são exigíveis (52º). E que estes fundamentos apenas podem ser podem ser invocados pelos interessados em sede de oposição à execução fiscal (57º-ii)

Portanto, sendo a contestação por remissão uma forma admissível de contestar, devemos concluir que o Tribunal «a quo» foi chamado a resolver a questão do erro na forma de processo.

Mas embora tenha sido chamado a resolver tal questão não o fez, não sendo esta uma questão cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras (art.º 608º/2 CPC). O que faz incorrer a sentença em omissão de pronúncia geradora de nulidade (cfr art. 125º/1 do CPPT e 615º/1-d) CPC).

Todavia, uma vez que os autos dispõem dos elementos necessários para conhecimento da questão e nada obsta à sua apreciação, ao abrigo do disposto no art.º 665º/1 CPC, "ex vi" do artigo 281º do CPPT dela passamos a conhecer.

O erro na forma de processo constitui uma nulidade processual de conhecimento oficioso (art. 193º/1-3 CPC) que se afere pela adequação do pedido formulado e não pela causa de pedir. Embora esta possa relevar para a interpretação do pedido não constituirá nunca critério para aferir a propriedade do meio processual utilizado.(2)

Os pedidos formulados na ação foram os seguintes:

a) Deverá a presente impugnação ser considerada procedente e em consequência:

b) Declaradas nulas as notificações efetuadas para a devedora originária;

c) Declarada a caducidade das liquidações por falta de notificação no prazo de quatro anos;

d) Considerada prescrita a dívida com todas as consequências legais.

Se os Impugnantes tivessem formulado um pedido simples de “anulação da liquidação ilegalidade”, nenhuma dúvida haveria de que tal pedido seria idóneo para a forma de processo impugnação (cfr. art. 99º CPPT).

Mas como identificaram a providência concreta pretendida mencionando vícios anulatórios específicos, temos de ir mais longe e indagar se estes concretos vícios constituem fundamento de impugnação, ou não.

Comecemos pelo vício de caducidade do direito à liquidação.

Para aferição da existência deste vício, ter-se-á que averiguar se a falta de notificação contende com a validade do ato de liquidação ferindo-o de ilegalidade ou se apenas contende com a sua eficácia tornando a dívida dela decorrente inexigível.

Isto porque com a entrada em vigor do CPPT a falta de notificação do tributo no prazo de caducidade passou a constituir fundamento de oposição à execução (art. 204º/1-e) CPPT), dado o acto de notificação ser exterior ao acto notificado. Neste sentido, vasta jurisprudência decidiu que desde que o acto tributário da liquidação tenha sido efectuado dentro do prazo da caducidade a sua validade e perfeição não são atingidos pelo facto de o mesmo ter sido notificado fora do prazo ocorrendo apenas a sua ineficácia determinante da sua inexigibilidade(3).

Porém, atualmente é outra a reflexão da jurisprudência sobre a matéria, como veremos de seguida.

Sob a epígrafe caducidade do direito à liquidação preceitua o artigo 45 da LGT:

1- O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.

E o nº 4:

4- O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário. (na redação dada pela Lei 55-B/2004, de 30 de dezembro)

Não se questiona o facto de serem distintos o acto da liquidação e o acto da sua notificação, mas com a vigência da LGT, mais concretamente do seu artigo 45º, a notificação do acto da liquidação foi definida como requisito da perfeição do acto pois só ele torna a dívida decorrente da liquidação certa e exigível.

Na LGT o termo liquidação é empregue com um duplo sentido: o de procedimento e o de acto administrativo que culmina o procedimento (cfr. Art. 54º LGT). Mas quer num sentido quer noutro a sua função consiste em fixar a dívida e a quantificação da obrigação tributária e exigi-la ao obrigado tributário.

Assim, a liquidação contém uma manifestação unilateral da Administração Tributária sobre o montante da prestação, que fixa de modo exato, indicando ao obrigado tributário o prazo e o órgão onde efetuar o pagamento bem como os meios de defesa que pode utilizar.

E só com a notificação válida do ato da liquidação é que se pode considerar totalmente encerrado o procedimento de liquidação.

Embora conceptualmente e materialmente distintos o acto administrativo da liquidação e o ato da sua notificação, esta não deixa de integrar o procedimento de liquidação. Não é um pressuposto da legalidade do acto da liquidação, pois a notificação é sempre um acto posterior, mas é pressuposto da sua eficácia. Daí o prazo de caducidade continuar a correr enquanto não se verificar a notificação válida do ato que o interrompa.

E dado que a notificação adquire a relevância de principio essencial no procedimento administrativo, como direito e garantia dos administrados (cfr. art.º 268º do CRP), o artigo 45º da LGT ao densificar essa relevância constitucional, integra a exigência de notificação da liquidação no prazo de caducidade do direito à liquidação e faz decorrer a interrupção desse prazo da caducidade do direito de liquidar pela AT a partir do momento da sua notificação ao sujeito passivo.

E não do momento em que pratica o ato de liquidação.

Assim sendo, decorrido o prazo de caducidade da liquidação sem que a sua notificação válida tenha ocorrido, tal ato ainda que praticado dentro do prazo, não deixa por força do artigo 45º da LGT de estar ferido de ilegalidade.

E não é pelo facto de o artigo 204º do CPPT ter consagrado a falta de notificação do tributo no prazo da caducidade como fundamento de oposição à execução fiscal que se pode considerar que a notificação deixa de ser requisito de validade do acto tributário e que por tal razão se manteria na ordem jurídica.

O que sucede é que por força da alínea e) do nº 1 do artigo 204º do CPPT a ilegalidade decorrente da falta de notificação da liquidação no prazo da caducidade (4 anos contados nos termos do nº 4 do artigo 45 da LGT) constitui fundamento invalidante do acto de liquidação, e por isso fundamento de impugnação judicial, mas também fundamento de oposição determinante da inexigibilidade da dívida decorrente desse acto(4).

Como salienta Jorge Lopes de Sousa(5), “...o facto de o art. 204º, n.º 1, do CPPT admitir explicitamente a possibilidade de invocação da intempestividade da notificação como fundamento de oposição à execução fiscal impõe que se entenda que também se pode deduzir oposição com este fundamento. O que significa, assim, que haverá uma dupla possibilidade de invocação da intempestividade da notificação à face do art. 45º n.º 1 da LGT tanto como fundamento de impugnação judicial como fundamento de oposição, à semelhança do que sucede com a ilegalidade abstracta da liquidação e da duplicação de colecta.”

Donde, concluímos, o vício de caducidade do direito à liquidação pode ser objecto de impugnação judicial.

O pedido de nulidade da notificação é formulado num contexto em que os Impugnantes alegam que a sociedade não foi notificada das liquidações que terão sido remetidas para uma morada que não correspondia à da devedora originária, tendo a nova morada sido comunicada à AT no ano de 1996 (as liquidações respeitam aos anos de 2000 e 2001).

Contudo, este pedido não tem autonomia em relação ao pedido principal que é o de declaração de caducidade do direito à liquidação que assenta, precisamente, sobre a falta de notificação válida no prazo de quatro anos – art.º 45º/1 LGT.

A prescrição, por seu turno embora constitua fundamento de oposição (art. 204º/1-d) CPPT) pode também ser conhecida incidentalmente em processo de impugnação(6)

Improcedem assim as conclusões relativas ao erro na forma de processo.

Prosseguindo, a RECORRENTE defende que a sentença permitiu pronuncia sobre a caducidade do direito de impugnar que fora alegada na petição inicial (por remissão).

Mas não é verdade que a AT tenha alegada tal vício. O que a AT fez foi questionar, na já aludida informação, se a impugnação era ou não tempestiva sem invocar qualquer exceção por falta dos elementos constantes dos autos não nos permitirem aferir da tempestividade da presente impugnação judicial (n.º 20º da informação).

Limitou-se a lançar um dúvida que, por isso mesmo, não constitui a invocação de uma exceção de caducidade do direito à impugnação.

Não se tratando de questão alegada pelas partes, a não apreciação não constitui nulidade da sentença por omissão de pronúncia (art.º 608º/2 CPC), mas sim erro de julgamento por se tratar de matéria do conhecimento oficioso do tribunal.

Os factos agora aditados ao probatório permitem decidir questão pela negativa.

Com efeito, o despacho que determina o prosseguimento de autos em relação ao IRC e a possibilidade de recurso ao disposto no art. 47º/5 do CPTA em relação ao pedido de apreciação da legalidade de IVA foi proferido em 11/7/2013 mas a respetiva notificação só “saíu” após férias judiciais, como dela expressamente consta.

Desde a entrada em vigor da Lei n.º 52/2008, de 28 de Agosto, que as férias judiciais terminam em 31 de agosto. Por isso, mesmo admitindo a saída do ofício de notificação no dia 1/9/2013, presumindo-se a notificação no terceiro dia posterior ao do registo (cfr. art. 248º CPC), levar-nos-ia a considerar efetuada a notificação em 4/9/2013.

Tendo presente que o art. 47º/6 do CPTA, na redação vigente ao tempo, concedia às partes a possibilidade de apresentarem novas petições no prazo de um mês, na sequência de absolvição da instância por cumulação ilegal de pedidos, podemos concluir que a petição apresentada em 1/10/2013 é tempestiva.

Por fim, a questão do erro de julgamento relativo à questão relacionada com a falta de prova da realização das notificações.

A sentença considerou que as liquidações oficiosas impugnadas foram notificadas à sociedade, na morada sita na Av…………., loja ……., ………, ……….., em Lisboa...” (facto provado n.º 2).

Por isso, a AT conclui estar provado que as notificações foram realizadas e não suscitando qualquer dúvida nos autos, isto é, requisitando que a administração fiscal para reunir o registo realizado nos correios, de forma a instruir os autos da certeza pretendida, não se aferindo que não tenha ficado demonstrado que as notificações foram realizadas (Conclusão L).

Apesar do que consta do facto provado acima parcialmente transcrito, a sentença refere na fundamentação de direito que “Porém, nos autos não resultou provado que a Administração Tributária tenha notificado a sociedade C............, Lda. das liquidações oficiosas de 2000 e 2001, uma vez que os elementos de prova das notificações, constantes do processo instrutor apenso, tratam-se de meros documentos internos, a que acresce o facto de na certidão de fls. 77 do processo instrutor ser indicada uma morada que não corresponde à sede da sociedade, em face dos elementos juntos pelos Impugnantes.

Assim sendo, a Administração Tributária não logrou provar nos autos que procedeu à notificação das liquidações de IVA dos ano de 2000 e 2001 dentro prazo de caducidade (vide Ac. do STA de 26/1172014, proc. n.º 01056/13 e Ac. do TCAN de 12/04/2013, proc. n.º 01727/07.1BEPRT, ambos disponíveis em http://www.dgsi.pt/).“

A primeira observação é que os factos provados não parecem coerentes com a fundamentação.

Porém, se atentarmos no facto de a MMª juiz referir que as notificações não se provaram por a respetiva prova se basear em meros documentos internos, facilmente se interpreta o facto provado n.º 2 com o sentido de que as notificações foram expedidas, mas não é possível dizer-se que a devedora originária as recebeu, efetiva ou presumidamente.

A sentença não andou bem, é certo, mas do seu teor percebe-se o alcance do facto provado n.º 2 e é com esta interpretação que analisamos a questão da notificação.

A este propósito, cabe referir que a prova da notificação cabe à AT. E como tem sido jurisprudência pacífica, para essa prova não basta um mero “print” interno, processado pelos respetivos serviços, mas sim o registo da correspondência emitido pelos CTT, ainda que coletivo, onde constem os elementos aptos a comprovar que a correspondência foi remetida para o domicílio fiscal da contribuinte(7).

Ora, sendo essa a única prova que a AT apresenta, parece claro que que a notificação das liquidações oficiosas de IVA não se pode considerar provada.

A alegação que pretende remeter para o tribunal o dever de requerer aos correios informação sobre a data da efetiva da receção (art. 39º/2 CPPT) não tem acolhimento nesta sede, uma vez que tal diligência só se realiza mediante requerimento do interessado e para provar a data da notificação posterior à presumida.

O que manifestamente não é o caso.

Assim, não tendo a AT provado que efetuou a notificação da liquidação no prazo de caducidade, devemos concluir ter caducado o direito à respetiva liquidação nos termos do art.º 45º/1 LGT.

V DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAS em julgar parcialmente nula a sentença por omissão de pronúncia, negar provimento ao recurso e julgar procedente a impugnação, com a presente fundamentação.

Custas pela Recorrente

Lisboa, 7 de maio de 2020.

(Mário Rebelo)

(Patrícia Manuel Pires)

(Cristina Flora)

Declaração de voto.

Voto a decisão, mas não subscrevo o acórdão na parte em que julga admissível no processo judicial tributário a apresentação pela Fazenda Pública de contestação “por remissão” para uma informação.

A “contestação por remissão” de forma alguma é admissível, quer porque não vem prevista no Código de Procedimento e de Processo Tributário, quer porque inadmissível à luz do Código de Processo Civil, cujas regras são aplicáveis subsidiariamente ex vi do art. 2.º, alínea e) do CPPT, e nenhuma razão ponderosa existe para que à Fazenda Pública se possa permitir desvios ao formalismo estabelecido nas leis processuais.

Remeto nesta matéria para a fundamentação vertida no meu voto no acórdão do TCAS de 10/11/2016, de 09869/16, do qual fui relatora e que não obtive vencimento.

(1) Cfr. ac. do TCAS n.º 09869/16 de 23-02-2017 Relator: ANA PINHOL

(2) Cfr. ac. do STA n.º 01032/16 de 18-01-2017 - Relator: FRANCISCO ROTHES

Sumário: II - O erro na forma do processo, nulidade decorrente do uso de um meio processual inadequado à pretensão de tutela jurídica formulada em juízo, afere-se pelo pedido e não pela causa de pedir, a qual nunca poderá erigir-se em critério para aferir da propriedade do meio utilizado, sem prejuízo de na interpretação do pedido, em ordem a indagar da real pretensão do autor, se poder usar como elemento hermenêutico a causa de pedir invocada.

III- Se a causa de pedir invocada não é adequada a produzir a procedência do pedido, poderá ser caso de inviabilidade da acção, mas não de erro na forma do processo.

(3) Cfr. ac. do STA n.º 0473/11 de 28-09-2011-Relator: VALENTE TORRÃO

Sumário: I - De acordo com o artº 45º, nº 1 da LGT, “O direito de liquidar impostos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro”.

II- Podem, assim, verificar-se as seguintes situações:

a) A liquidação é efectuada após decorrido o prazo de caducidade, sendo por isso, ilegal por ofensa da referida norma, podendo o interessado impugnar judicialmente o acto de liquidação quando dele tomar conhecimento.

b) A liquidação é efectuada no prazo de caducidade, mas só notificada (notificação válida) após o decurso daquele prazo, caso em que sendo a liquidação ineficaz pode ter lugar a oposição à execução fiscal com fundamento no artº 204, nº 1, alínea e) do CPPT.

c) A liquidação é efectuada no prazo de caducidade, mas não notificada ao contribuinte, caso em que sendo a liquidação ineficaz pode ter lugar a oposição à execução fiscal com fundamento no artº 204, nº 1, alínea i) do CPPT.

III- Tendo o oponente invocado a falta de notificação da liquidação, efectuada no prazo de caducidade, mostrando-se verificada a ausência dessa notificação, nada impede que o Tribunal julgue procedente a oposição ao abrigo da alínea i) citada, uma vez que o Tribunal não está sujeito às alegações das partes, no tocante à indagação, interpretação e aplicação das regras de direito (artº. 664.º do C.P.C.).

(4) Neste sentido, o ac. do STA n.º 051/15 de 22-04-2015- Relator:ISABEL MARQUES DA SILVA Sumário: À semelhança do que sucede com a ilegalidade abstracta e a duplicação de colecta, também a falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade constitui vício invocável tanto em sede de oposição à execução fiscal como em sede de impugnação judicial.

Ac. do STA n.º 01528/08.0BELRS de 30-10-2019- Relator:FRANCISCO ROTHES

Sumário: A falta de notificação da liquidação dentro do prazo da caducidade do direito à liquidação constitui, por força da lei (art. 45.º, n.º 1, da LGT), ilegalidade invalidante do acto de liquidação, susceptível de constituir não só fundamento de impugnação judicial (cf. art. 99.º do CPPT), mas também fundamento de oposição à execução fiscal, por expressa previsão legal na alínea e) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.

(5) in "Código de Procedimento e de Processo Tributário", vol. III pp. 489.

(6) Cfr. ac. do STA n.º 01433/17 de 04-07-2018 - Relator: ANTÓNIO PIMPÃO

Sumário: Só pode conhecer-se da prescrição da obrigação tributária, em impugnação judicial, incidentalmente, como eventual causa de inutilidade superveniente da lide, se o processo disponibilizar, sem necessidade de averiguação, todos os elementos factuais necessários.

(7) Cfr. ac. deste TCAS n.º 1245/09.3BEALM de 13-10-2017 - Relator:ANA PINHOL