01143/10.8BEBRG - Supremo Tribunal Administrativo

I- As formalidades da notificação prevista no artigo 39º do CPPT, concretamente o constante dos seus nºs 5 e 6, na interpretação adotada pelas instâncias, revelam-se suficientes para assegurar o efetivo conhecimento do ato de liquidação em causa, segundo um critério de diligência normal do respetivo destinatário, de modo a não ser posta em causa a garantia constitucional de impugnação de tal ato. Tais formalidades, exigidas nos apontados preceitos, oferecem garantias mínimas e razoáveis de segurança e fiabilidade, de forma a não criar para o notificado um circunstancialismo suscetível de tornar praticamente impossível a ilidibilidade da presunção de efetivo recebimento da notificação, nem de fazer impender sobre ele um ónus excessivo de prova de um facto negativo, designadamente o de demonstrar que certa correspondência não foi recebida nem depositada, em determinado momento, no seu recetáculo postal.

II- Não tendo sido alegada (nem demonstrada) a circunstância de não terem sido deixados os avisos postais e, nessa medida, considerando-se que os mesmos foram depositados no respetivo recetáculo de recebimento de correio, com um intervalo de 15 dias entre ambos os avisos depositados, mostra-se inquestionável que o ato de notificação foi colocado à disposição da Recorrente, a qual, se do mesmo não conheceu, só a si pode imputar tal desconhecimento.

III- Nas relações entre a ATA e os contribuintes, há deveres de diligência e de colaboração que impendem sobre ambas as partes, fazendo sentido convocar a ideia de autorresponsabilização daqueles que, sendo destinatários de atos da Administração Tributária, devem assumir as suas obrigações, como é a de verificar o recetáculo postal da morada indicada para comunicação com estes serviços administrativos (ou, também, de assegurar o seu bom estado de funcionamento).

IV- Se se abstêm de o fazer, sem que isso resulte de uma situação de justo impedimento, tal inércia não pode legitimar que não se extraiam as legais consequências, como é a presunção da notificação da liquidação emitida e enviada pelo competente Serviço de Finanças.

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I- RELATÓRIO

AA deduziu Oposição ao processo de execução fiscal n.º ...10, instaurado pelo Serviço de Finanças de Vila Nova de Cerveira, com vista à cobrança coerciva de dívida respeitante a Imposto Sobre as Sucessões e Doações (ISD), liquidado no processo 9960, pela transmissão de bens ocorrida por óbito de seu pai, BB, ocorrido em 08/05/02, no montante de €64.083,23.

Por sentença proferida em 09/04/18, o Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Braga julgou improcedente a Oposição à execução fiscal.

Inconformada com a sentença, AA interpôs recurso da mesma para o Tribunal Central Administrativo Norte (TCAN). Por acórdão de 25/05/23, o TCAN negou provimento ao recurso jurisdicional.

Deste acórdão foi interposto, junto do Supremo Tribunal Administrativo, recurso de Revista, ao abrigo do previsto no artigo 285º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). Por acórdão, de 13/12/23, o STA admitiu a Revista.

A Recorrente apresentou alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

1. - o presente RECURSO DE REVISTA deve ser admitido, ao abrigo do disposto no art.º 285.º do CPPT, com as alterações introduzidas pela Lei n.º 118/2019, de 17 de Setembro (que alterou o Decreto-Lei n.º 433/99, de 26 de Outubro) e, ainda pela aplicação daquele diploma legal, por referência ao art.º n.º 26.º, do ETAF e, atenta a remissão do art.º 2.º do CPPT para o CPTA, concretamente, o art.º 144.º, n.º 1 do CPTA.

2. - O douto Acórdão recorrido proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte, que negou provimento ao recurso interposto, confirmando a douta sentença proferida em 1.ª Instância, fundamentou-se no entendimento de que, apesar das devoluções das cartas de notificação da liquidação de Imposto Sucessório expedidas para o domicílio fiscal da recorrente, tal não obsta ao funcionamento da presunção da notificação prevista nos n.ºs 5 e 6 do artigo 39.º do CPPT, nada mais se impondo à Administração Tributária, nomeadamente, a utilização de qualquer outro meio de notificação disponível (pessoal, edital ou por transmissão electrónica), pois a Administração Tributária não teria conhecimento da ausência temporária da Recorrente da sua residência principal declarada (domicílio fiscal).

3. - E, nessa linha de entendimento, concluindo-se no douto Acórdão que, funcionando a presunção de notificação consagrada no artigo 39.º, n.º 6, do CPPT e não tendo a mesma sido ilidida, a Recorrente considera-se validamente notificada dentro do prazo de caducidade do direito de liquidar o imposto sucessório, na medida em que o facto tributário ocorreu em 08/05/2002, logo, a notificação da respectiva liquidação foi efectuada (em 01/02/2010) dentro do prazo de caducidade previsto no artigo 92.º do CIMSISSD (oito anos seguintes à data do facto tributário), nos termos do disposto nos n.ºs 5 e 6 do artigo 39.º do CPPT.

4. - É de relevância jurídica e de interesse social, saber, se a recorrente, não tendo tido conhecimento das notificações da liquidação de Imposto Sucessório, emitida pela Administração Tributária, que a esta foram devolvidas, em obediência aos princípios da segurança jurídica e da confiança, com a sua vertente de proibição da indefesa, é legítimo ficcionar aquele conhecimento ou a possibilidade desse conhecimento, por referência aos n.ºs 5 e 6 do artigo 39.º do CPPT e se a colocação de um aviso postal no receptáculo postal oferece garantias de assegurar que o acto de notificação foi colocado à disposição do contribuinte e na sua esfera de cognoscibilidade, enquanto destinatário, para servir para fundar as aquelas presunções contempladas no redito preceito do artigo 39.º do CPPT.

5. - E, sem prejuízo desta questão específica enunciada, delimitada nesta revista excepcional, entendemos que, o enquadramento de direito, que a situação em apreço implica e impõe, por marcada relevância jurídica e de interesse social, tem de reconduzir-se, igualmente, em saber se, perante a ausência daquela notificação e conhecimento por parte da recorrente, na base da exigência constitucional de notificação aos administrados de todos os actos administrativos que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos (n.º 3 do artigo 268.º da CRP) e com o direito de impugnação contenciosa de tais actos, (n.º 4 do redito 268.º), cuja concretização prática depende da existência de uma comunicação e conhecimento ao interessado na prática do acto, se impunha à Administração Tributária promover a notificação da recorrente, através de notificação pessoal, notificação edital ou notificação por transmissão electrónica, nos termos enunciados no artigo 38.º do CPPT, vigente na data dos factos, e, neste particular, a aplicação das normas dos artigos 86.º e 114.º do Código do Imposto sobre as Sucessões e Doações, quanto à notificação por carta registada com aviso de recepção.

6. - Como resulta do n.º 1 do artigo 38.º do CPPT, as notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências.

7. - A presunção de notificação prevista no n.º 3 do artigo 39.º do CPPT está conexionada com a forma de notificação consagrada no redito n.º 1 do artigo 38.º, preceito que se refere à notificação por carta registada com aviso de recepção, a qual coenvolve um mecanismo que assegura a certeza e a segurança de que o acto notificado chega à esfera de cognoscibilidade do destinatário, através de recibo assinado pelo próprio ou por outrem por ele mandatado para o efeito, presumindo-se neste caso que a carta foi oportunamente entregue ao destinatário.

8. - E, o n.º 4 daquele preceito legal, refere que, o distribuidor do serviço postal procederá à notificação das pessoas referidas no número anterior por anotação do bilhete de identidade ou de outro documento oficial. Isto para garantir a certeza e a segurança jurídica exigíveis de que o acto de notificação chega à esfera de cognoscibilidade do destinatário.

9. - Nos termos do artigo 35.º do CPPT, a notificação é o acto pelo qual se leva um facto ao conhecimento de uma pessoa ou se chama alguém a juízo.

10. - Por sua vez, nos termos do n.º 2 do artigo 36.º do CPPT, as notificações conterão sempre a decisão, os seus fundamentos e meios de defesa e prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências.

11. - O direito à notificação constitui uma garantia não impugnatória dos contribuintes, que se destina não apenas a levar ao seu conhecimento o acto praticado pela Administração tributária como a permitir-lhes reagir contra ele em caso de discordância- entre outros, neste sentido, Ac. STA, de 06.05.2009, rec. 0270/09, in www.dgsi.pt.

12. - Estatui o artigo 36.º do CPPT que “os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados.”, recaindo sobre a AT o ónus de comprovar a notificação devida, inter allios Aresto do STA de 16-05-2012, rec. rec. 01181/11.

13. - O acto de liquidação do Imposto Sucessório (como a generalidade dos tributos), por afectar também a situação patrimonial da recorrente, enquanto sujeito passivo, por que altera aquela, e nessa medida, ter o direito de impugnação contenciosa do acto administrativo de liquidação de imposto, é exigida a concretização de a mesma ser validamente notificada, também em obediência ao direito e garantia constitucional dos administrados (artigo 268.º, da Constituição da República Portuguesa) que, impõe que, a notificação, na forma prevista na lei, dos actos administrativos que afectam os seus direitos ou interesses legalmente protegidos, como o são os actos que afectam a sua situação tributária.

14. - Os contribuintes têm direito não só à legalidade material dos actos em matéria tributária, mas também à legalidade formal desses actos, como evidência o artigo 103.°, n.° 3 da Constituição da Republica Portuguesa, ao estabelecer que “ninguém pode ser obrigado a pagar imposto que não hajam sido criados nos termos da constituição, que tenham natureza retroactiva ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei”.

15. - Sendo sobre a Administração Tributária que recai o ónus da prova dos pressupostos de que depende o seu direito de exigir a obrigação tributária (cfr. artigo 342º, nº.1, do Cód. Civil; artigo 74º, nº.1, da L.G.T.), designadamente, que houve uma notificação validamente efectuada ou foi atingido o fim por ela visado de transmitir ao destinatário o teor da liquidação, tem de se valorar processualmente a favor do destinatário da notificação a dúvida sobre estes pontos, o que se reconduz a que tudo se passe, para efeitos do processo, como se tal notificação não tivesse ocorrido.

16. - Os n.º 5 e 6 da redita norma legal, artigo 39.º do CPPT - e ao contrário do que se prevê nos citados n.ºs 1, 3 e 4-, incompreensivelmente presume um conhecimento pelo destinatário, sem que tais presunções estejam rodeadas das cautelas necessárias a garantir a possibilidade de conhecimento efectivo do acto por um destinatário normalmente diligente, ou seja, desde que o sistema ofereça suficiente garantia, de assegurar que o acto de comunicação foi colocado na área de cognoscibilidade do seu destinatário, em termos de ele poder eficazmente exercer os seus direitos de defesa.

17. - Mal se entende que, se imponha uma forma de notificação mais exigente- carta registada com aviso de recepção- sempre e quando estejam em causa actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes, como é o caso ora em análise, para garantir efectivamente o seu conhecimento pelo contribuinte e o seu direito de reação e, depois, se ficcione a presunção da notificação, pela simples nota do distribuidor postal que terá – alegadamente- deixado um aviso postal, na caixa de correio para levantamento da carta de notificação juntos dos serviços postais, dentro do prazo fixado naquele e que não foi levantada- e, acrescentamos, do qual a recorrente não tomou conhecimento porque não se encontrava, por razoes imprevistas, no seu domicílio fiscal.

18. - A colocação de um aviso postal no receptáculo postal não oferece garantias de assegurar que o acto de notificação foi colocado à disposição do contribuinte e na sua esfera de cognoscibilidade, enquanto destinatário, para servir para fundar as reditas presunções.

19. - De resto, o funcionamento da presunção do n.º 6 do artigo 39.º do CPPT, dependerá, cumulativamente, de ter sido deixado aviso na residência do destinatário conhecida da administração tributária de que a carta com a notificação podia ser levantada; não se comprovar que, entretanto, o contribuinte comunicara à administração tributária a alteração da sua residência” – nestes precisos termos, Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, Volume I, 2006, pág. 357.

20. - Não provou a Administração Tributária que, o funcionário postal tenha deixado no endereço do domicílio fiscal da recorrente o aviso de levantamento da correspondência, sendo certo que o ónus de demonstrar a correcta efectivação da notificação à mesma cabe.

21. - Resultando do redito n.º 2 do artigo 36.º do CPPT que, as notificações se consubstanciam na decisão, os seus fundamentos e meios de defesa e prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências, não sendo recepcionadas pela recorrente, em obediência aos princípios da segurança jurídica e da confiança, com a sua vertente de proibição da indefesa, não é legítimo, nem se pode ficcionar aquele conhecimento ou a possibilidade desse conhecimento, por referência aos n.ºs 5 e 6 daquele preceito legal, como o fez o Acórdão recorrido, uma vez que é seguro que a notificação não chegou efectivamente ao seu destinatário, a recorrente, tendo sido devolvidas à Administração Tributária, nem chegou ao conhecimento daquela que lhe havia sido enviada uma carta para tal efeito.

22. - A (s) questão (ões) que a Recorrente coloca não contende com as formalidades utilizadas na realização da notificação, pois que, não se discute que as cartas de notificação existiram, que foram expedidas nos termos legais, mas evidencia-se que, mau grado, precisamente, essa existência e expedição, a recorrente não chegou a ter conhecimento do acto de notificação e seu conteúdo, assim não podendo funcionar a presunção contida no redito artigo 39.º do CPPT, concretamente nos seus n.ºs 5 e 6, pois as normas legais em causa têm necessariamente de ser conjugadas com a garantia constitucional do direito à notificação e à tutela jurisdicional efectiva.

23. - O processo de execução fiscal foi instaurado sem prévia notificação (regular) do acto de liquidação, este acto é ineficaz e, por isso, não produz efeitos em relação aos seus destinatários (artigos 77.º, n.º 6, da Lei Geral Tributária e 36.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributários), não podendo com base nele exigir-se coercivamente o pagamento da dívida liquidada e juros moratórios reclamados.

24. - Com estes pressupostos, outra conclusão não se impunha que não fosse concluir que, o acto de notificação em causa, não pode produziu efeitos relativamente ao sujeito passivo, a recorrente, sendo, por essa razão, acto ineficaz, ocorrendo a falta de notificação dentro do prazo da caducidade, mais levando à extinção da execução devido a inexigibilidade da dívida exequenda e juros moratórios reclamados.

25. - A lei não considera que a presunção de presença no domicílio em que se funda a cominação da inoponibilidade seja indissociável ou incindível da presunção de conhecimento do acto notificando.

26. - É que, no iter procedimental de uma comunicação, são vários os elementos que podem distorcer a sua entrega, e um desses motivos é a ausência temporária do interessado do seu domicílio, caso em que não se pode dar a presunção de conhecimento.

27. - Mas esta inoponibilidade, verificada que sejam os respectivos requisitos, não consubstancia uma presunção de comunicação, pois o facto da alteração do domicílio não produzir efeitos nem poder ser invocada perante a administração tributária não dispensa esta de efectuar regularmente tal comunicação, levando-a ao conhecimento dos contribuintes.

28. - Como foi doutamente decidido no Acórdão deste Douto Tribunal, de 06.05.2009, 2ª secção “…Os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses dos contribuintes só produzem efeitos em relação a eles quando lhes sejam validamente notificados (art. 36.º, n.º 1 do CPPT). Não pode ter-se como validamente efectuada uma notificação de liquidação de IRS devolvida aos serviços da administração tributária, com o pretenso argumento de que o contribuinte não cumpriu o ónus de participação de alteração do domicílio, pois que a parte final do nº 2 do artigo 43.º do CPPT ressalva o disposto quanto às citações e notificações, a presunção do nº 2 do artigo 39.º do CPPT não se aplica caso a notificação tenha sido devolvida e as normas em causa têm necessariamente de ser conjugadas com a garantia constitucional do direito à notificação e à tutela jurisdicional efectiva.

29. - Concorda-se que, a Administração Tributária não tinha obrigação de conhecer a ausência temporária da recorrente do seu domicílio fiscal, que a mesma invocou em sede recursiva, mas tinha conhecimento pleno que aquela não recepcionou qualquer notificação e, é sobre aquela, que recai o ónus da prova dos pressupostos de que depende o seu direito de exigir a obrigação tributária – artigo 342.º, n.º 1 do Código Civil – designadamente a regularidade da notificação da liquidação, ou então que foi atingido o fim por ela visado de transmitir aos destinatários o teor da liquidação, ónus que não cumpriu, como se lhe impunha e era exigível.

30. - Ora, a presunção de notificação constante do n.º 5 do artigo 39.º do CPPT, pressupõe a demonstração positiva de que o destinatário – não tendo mudado de residência ou, tendo-o, tenha comunicado a alteração à Administração Tributária no prazo legal- se recusou a receber o expediente postal ou tomou conhecimento de que o podia levantar, na estação dos CTT, não o tendo feito.

31. - A falta de conhecimento, pelo destinatário e por facto que lhe não seja imputável, do depósito do expediente, na estação postal, para que o possa reclamar/levantar, constitui justo impedimento para os efeitos do referido artigo 39.º do CPPT.

32. - A prova da factualidade susceptível de consubstanciar o referido conceito de “justo impedimento”, a cargo do destinatário, por ser alcançada por qualquer dos meios de prova admitidos em direito, designadamente, a prova testemunhal.

33. - A recorrente invocou a falta de notificação, e alegou e demonstrou o justo impedimento, para ilidir as presunções previstas no n.º 5 e 6 do artigo 39.º do CPPT, nessa medida, era sobre a Administração Tributária que recaía o ónus de demonstrar a concretização da notificação e, ainda, para fazer operar a presunção da notificação, que não fez.

34. - O que releva para a verificação do justo impedimento, mais do que a cabal demonstração da ocorrência de um evento totalmente imprevisível e absolutamente impeditivo da prática do acto, é a inexistência de culpa da parte, a qual deverá ser valorada em consonância com o critério geral estabelecido no n.º 2 do art.º 487.º do Código Civil.

35. - A recorrente não foi imprudente nem indiligente uma vez que, os factos que a afastaram da sua residência principal foram imprevisíveis, completamente desconsiderados no douto Acórdão recorrido.

36. - A Administração Tributária não esgotou os meios possíveis e permitidos pela Lei Tributária para a notificação da recorrente, para os termos da nota de liquidação do imposto sucessório em causa, como podia e devia, face à falência das notificações por carta registada com aviso de recepção e consequente devolução destas àquela AT.

37. - Regra geral, a notificação da liquidação do imposto sobre as sucessões, na medida em que é susceptível de alterar a situação tributária do contribuinte, deve ser efectuada por carta registada com aviso de recepção (artigo 38.°, n.º 1 do CPPT).

38. - Todavia, sempre que a entidade que a ela proceder o entender necessário, essa notificação pode ser pessoal (n.º 5 do citado artigo 38.°).

39. - Tendo a Administração Tributária conhecimento pleno que a recorrente, não foi notificada da indicada nota de liquidação, nada impedia promovesse, como seria expectável que o fizesse, à sua notificação pessoal.

40. - Mesmo para a hipótese de se frustrar a citação pessoal do contribuinte, nada impediria que a Administração Tributária lançasse mão da citação edital, aplicando-se analogicamente as regras constantes a este propósito em matéria da lei civil, para que ficasse garantida a defesa do notificado.

41. - Sem olvidar que, no artigo 38.º do CPPT então vigente à data dos factos aqui trazidos, ano de 2010, estabelecia no seu n.º 9 que, as notificações referidas no presente artigo podem, ainda, ser efectuadas por transmissão electrónica de dados, nos termos a definir por portaria do Ministério das Finanças, esclarecendo o n.º 10 desse redito preceito que, as notificações efectuadas nos termos do número anterior equivalem, consoante os casos, à remessa por via postal registada ou por via postal registada com aviso de recepção, de acordo com o disposto no n.º 3 do artigo 6.º do Decreto-Lei n.º 290-D/99, de 02 de Agosto.

42. - Ainda, assim, tese aventada ganha tanta mais consistência quanto é certo que no domínio do próprio Código do Imposto sobre as Sucessões e Doações, concretamente no seu artigo 86º, se prevê tal recurso.

43. - Estabelece esse artigo que “Feita ou reformada a liquidação, os contribuintes, seus representantes legais ou mandatários serão dela notificados, e sê-lo-ão pessoalmente ou pela forma prevista no artigo 114º se estiverem no continente ou nas regiões autónomas dos Açores e da Madeira e for conhecido o lugar onde se encontrem”.

44. - E o §3 do mesmo artigo estabelece que “Se nenhuma dessas pessoas puder ser notificada, a notificação será feita por meio de editais, afixando-se um na porta ou átrio do edifício da repartição de finanças e outro na sede da Junta de Freguesia onde residia o autor da transmissão”.

45. - Com maior relevância, o artigo 114.º daquele Código, estabelece que

Artigo 114.º

Salvo disposição em contrário, todas as notificações poderão ser efectuadas por carta ou postal registado com aviso de recepção, considerando-se a notificação realizada no dia em que for assinado o aviso.

46. - Ou seja, estando-se a discutir uma questão no domínio da vigência daquele Código do Imposto sobre as Sucessões e Doações, aqui portanto aplicável, as notificações realizadas por carta registada com aviso de recepção, consideram-se perfeitas no dia da assinatura do correspondente aviso de recepção!

47. - Que, in casu, não se verificou, porque ambas as notificações expedidas pela Administração Tributária foram a esta devolvidas, nunca tendo chegado à esfera do conhecimento da recorrente.

48. - Razões suficientes que nos levam a discordar com o entendimento vertido no douto Acórdão, defendendo que à Administração Tributária nada mais se impunha, nomeadamente qualquer outro meio de notificação à recorrente.

49. - Os actos em matéria tributária que afetem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados.- citado artigo 36.º do CPPT.

50. - Assim se terá de entender porque, a norma da parte inicial do n.º 2 do artigo 43.º do CPPT tem de ser confrontada com a exigência constitucional de notificação aos administrados de todos os actos administrativos que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos, feita no n.º 3 do artigo 268.º da CRP. e com o direito de impugnação contenciosa de tais actos, assegurado pelo n.º 4 do mesmo artigo, cuja concretização prática pode depender da existência de uma comunicação ao interessado na prática do acto e do seu efectivo conhecimento, o que não se verificou.

51. - Logo, não pode ser válida, nem eficaz em relação à recorrente, a notificação da liquidação em causa, que foi devolvida aos serviços da Administração Tributária sem que esta fizesse nos autos prova de que a notificação foi recebida, apenas porque a notificação foi expedida para o endereço constante do apelidado Sistema de Gestão e Registo de Contribuintes da Direcção Geral, que mais não é do que o cadastro fiscal dos contribuintes.

52. - Os órgãos da Administração Tributária devem actuar em estreita colaboração com os particulares, cumprindo-lhes, prestar aos particulares, todas as informações que necessitem, o que no presente caso não ocorreu.

53. - Havendo, de igual modo, uma indiscutível violação do princípio da justiça, pelo que, a Administração Pública deve tratar de forma justa todos os que com ela entrem em relação (artigo 6° do CPA).

54. - A actuação da Administração Tributário colide com o princípio da participação, consagrado no artigo 8.° do CPA, que se estende a todos os procedimentos administrativos, e de acordo com o qual os órgãos da Administração Pública devem assegurar a participação dos particulares, na formação das decisões que lhes disserem respeito.

55. - Tendo ocorrido uma inquestionável violação do Princípio da boa - fé (artigo 6°- A, do CPA), que é expressão do princípio da justiça pelo que a Fazenda Pública deveria ter procedido de acordo com as regras da boa-fé, o que não fez.

56. - Traduzindo, ainda, uma clara violação dos princípios da certeza e segurança jurídicas, pelo que os particulares têm de saber como que podem contar, sob pena dessa certeza e segurança jurídicas serem postas em causa, como o foram e estão.

57. - Do comportamento da Fazenda Pública decorre também a violação inequívoca do princípio da proporcionalidade (artigo 5.° CPA), na dupla consideração: a da necessidade de adequação das medidas administrativas aos objectivos a serem prosseguidos, e a da necessidade de equilíbrio entre os interesses públicos e privados, não podendo ser infligidos sacrifícios desproporcionais, ilegais e infundados aos destinatários das decisões administrativas.

58. - A preterição deste princípio determina a ilegalidade das actuações administrativas, enfermando os actos administrativos correspondentes do vício de violação de lei.

59. - Daqui decorre também a violação do princípio da protecção dos direitos e interesses legalmente protegidos dos cidadãos (artigo 4.° CPA), pelo que os direitos da recorrente não foram protegidos.

60. - O direito a ser notificado de todos os actos que lhe digam respeito, e deles tomar efectivo conhecimento, e que consubstanciam actos lesivos ao contribuinte; o direito de participação dos contribuintes, na formação das decisões que lhes disserem respeito; o direito de reclamar das decisões da Administração Fiscal, encontram-se previstos nas normas legais indicadas e na própria CRP e que, como se retratou, foram violados pela Fazenda Nacional, com grave prejuízo para a recorrente.

61. - Assim não se entendesse, estaria a fazer-se letra morta ao artigo 6° do CPA que consagra o princípio da justiça.

62. - Resulta manifesto, em nosso entender, o desacerto a que chegou o douto Acórdão recorrido, operando uma errada interpretação e enquadramento do factos e a uma errada interpretação e aplicação das normas jurídicas contidas nos artigos 36.º, 38.º, 39.º, 43.º do CPPT, 77.º da LGT, 86.º e 114.º do CISD, 342.º, 487.º do Código Civil, 205.º e 268.º da CRP, o que justifica se declare revogado e substituído por outra que julgue totalmente procedente o recurso interposto pela recorrente.

NESTES TERMOS e nos melhores de direito aplicáveis, deve ser dado provimento ao presente recurso de revista e, por via dele, ser revogado o douto Acórdão recorrido e substituído por outro que julgue totalmente procedente o recurso interposto pela recorrente, assim se realizando a acostumada,

JUSTIÇA!

Não há registo de contra-alegações.

O Exmo. Magistrado do Ministério Público (EMMP) junto deste Tribunal, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso e, como tal, ser mantido o acórdão do TCAN. Lê-se em tal parecer, além do mais, o seguinte:

“(…) 3. As normas jurídicas relevantes para os presentes efeitos constam dos n.ºs 5 e 6, do artigo 39.º (Perfeição das notificações) do CPPT, na redação então vigente.

Para os presentes efeitos é sobretudo relevante a norma jurídica constante do n.º 5 daquele preceito legal, regendo em matéria das formalidades essenciais da notificação por carta registada, com aviso de receção, na medida em que a administração tributária, ao menos implicitamente, considerou que a dita comunicação tem por “objeto atos ou decisões suscetíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes”, no caso uma liquidação do imposto sucessório (CPPT, art. 38.º, n.º 1).

4. No plano constitucional, há a considerar, sobretudo os n.ºs 1 e 3, do artigo 268.º (Direitos e garantias dos administrados) da Constituição.

5. Importa finalmente referir que, por se tratar no caso de um recurso (de revista) que visa a reapreciação da decisão recorrida, a questão da determinação do sentido e alcance da norma expressa pelo n.º 5 do artigo 39.º do CPPT não é de examinar em abstrato, mas antes em concreto, à luz dos factos da causa, é mais a norma do caso do que uma norma, sic et simpliciter.

Ou seja, tudo está em saber se pode, ou não, ser proferido julgamento de que o ato em causa foi “validamente notificado”, atenta a noma jurídica relevante, considerada à luz das circunstâncias do caso: factos provados, presunções judicias e regras da experiência (CC, art. 351.º e CPC, art. 607.º, n.º 4).

Este método, aliás, está em consonância com o caráter funcional do ato de notificação, que é uma comunicação com função integrativa da eficácia do mesmo, pois se destina a levar ao conhecimento do interessado certo facto, o ponto decisivo é a realidade ou a probabilidade segura – tão segura quanto a certeza prática nas coisas humanas, vista à luz das regras da experiência, o permite – de tal ter ocorrido.

b) Artigo 86.º do CIMSISSD

6. Primeiramente, por razões lógicas e práticas, importa considerar o argumento tirado do invocado ditame de aplicar ao caso vertente o regime do corpo do preceito legal em epígrafe, impondo a “notificação pessoal” ao contribuinte do imposto sucessório em causa (art. 86.º, corpo).

7. Sobre isto convém dizer que embora o facto tributário tenha ocorrido em 8 de maio de 2002, o ato de notificação (melhor, os atos, pois foram dois) em causa só foi praticado em 15 e, depois, em 29 de janeiro de 2010.

Nessa data já tinha operado, há muito, a revogação do aludido preceito do CIMSISSD, por virtude do n.º 1 do artigo 2.º (Revogação) do Decreto-Lei n.º 433/99, de 26 de outubro (Aprova o CPPT).

E uma vez que estão em causa as condições de validade formal do ato de notificação, é de aplicar a o regime vigente à data da prática desses atos (tempus regit actum) enquanto “factos novos” (CC, art. 12.º, n.º 2).

8. Portanto, a norma abstratamente aplicável ao caso é justamente a da “lei nova”, ou seja, aquela constante do n.º 5 do artigo 39.º da LGT, como fez o douto acórdão recorrido.

c) Artigo 268.º, n.ºs 1 e 3, da Constituição.

9. Dispõe este preceito constitucional, sob a epígrafe direitos ou garantias fundamentais, com o regime que lhe vai associado, na parte agora diretamente relevante, que “1. Os cidadãos têm o direito (...) de conhecer as resoluções definitivas que sobre eles forem tomadas.” e “3. Os atos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei (...)” (itálicos nossos).

10. Por conseguinte, a lei constitucional estabelece imediatamente o dever de notificar (as resoluções definitivas que sobre os interessados forem tomadas e os atos administrativos).

Porém, já não estabelece ela própria, diretamente, o formalismo e o conteúdo do dever de notificar.

Antes consagra uma remissão para a lei, uma habilitação legal.

Ponto é que o regime legal, bem entendido, não desvirtue a função e o efeito útil da notificação, segundo o espírito de garantia fundamental da Constituição, em essência:

a) que a comunicação seja realizada a notificação e, mais, de modo tal que o destinatário dela fique ciente;

b) ou, no mínimo, que a entidade pública emissora cumpriu com as formalidades legais, objetivamente idóneas para a consecução de tal efeito de comunicação, havendo assim a probabilidade segura, segundo as regras da experiência, de ter chegado à disposição do destinatário, sem embargo, todavia, deste poder provar, nos termos gerais de Direto, que ainda que tal tenha ocorrido o destinatário, sem culpa sua, não chegou a tomar conhecimento do conteúdo do ato, ao menos em tempo útil.

11. Tomada a questão e outro ponto de vista, este preceito constitucional certamente não impõe que todas as notificações sejam “pessoais”.

Mas certamente já impõe que haja uma proporção – positiva, justa e também praticável na ordem dos procedimentos tributários – entre o grau de lesividade do ato a notificar e as formalidades da respetiva comunicação. No sentido em que quanto maior a lesividade, maiores as formalidades tendentes a assegurar a certeza do conhecimento ou, pelo menos, a probabilidade segura de que o ato foi “posto à disposição” do destinatário, de modo que está exclusivamente dependente da sua vontade conhecer o ato em causa. Não se poderá negar que esta última hipótese é precisamente a que está em jogo, pois é uma dívida de imposto, com caráter unilateral, que causa ablação de direitos patrimoniais privados, de modo que concorrem seguramente no caso essas especiais exigências garantia dos particulares.

12. Importa agora testar estas diretrizes no caso vertente.

d) Artigo 39.º, n.º 5, do CPPT.

13. Dispõe este preceito: “5 - Em caso de o aviso de recepção ser devolvido ou não vier assinado por o destinatário se ter recusado a recebê-lo ou não o ter levantado no prazo previsto no regulamento dos serviços postais e não se comprovar que entretanto o contribuinte comunicou a alteração do seu domicílio fiscal, a notificação será efectuada nos 15 dias seguintes à devolução por nova carta registada com aviso de recepção, presumindo-se a notificação se a carta não tiver sido recebida ou levantada, sem prejuízo de o notificando poder provar justo impedimento ou a impossibilidade de comunicação da mudança de residência no prazo legal”.

14. Importa começar por referir que a administração tributária escolheu, no caso, muito prudentemente, a modalidade mais exigente da notificação postal (carta registada, com AR), quando lhe teria sido possível, eventualmente, escolher uma modalidade menos exigente (carta registada), como decorre dos termos da lei (LGT, art. 38.º, n.ºs 1 e 2).

15. Depois, a norma do caso, é construída pelo douto acórdão a quo, nomeadamente quanto ao ponto da “presunção de notificação” e da ilisão da presunção, nos termos mais exigentes, e que mais garantem o “direito à notificação” em causa, que o texto do n.º 5 do artigo 39.º do CPPT é passível de acomodar.

Ou seja, sufragando o ensinamento da melhor doutrina, que subscrevemos com a devida vénia, nas passagens agora diretamente relevantes: “a presunção de notificação deixa de valer quando se demonstrar: - que não foi deixado aviso para levantamento da carta; - que, tendo sido deixado tal aviso, houve qualquer facto que obstou a que o destinatário fosse levantar a carta (justo impedimento); (...) Correlativamente, a presunção só valerá nos seguintes casos: - quando tiver sido deixado aviso e [cumulativamente] não houver qualquer justo impedimento ao levantamento da carta “(itálicos e nota nossa, pp. 41 e 42).

16. Esta interpretação normativa ou norma do caso quanto à “presunção de notificação” parece não ser contrária – ou sequer desconforme – com o espírito da garantia constitucional da notificação dos atos administrativos (art. 268.º, n.ºs 1 e 3), pois estabelece uma presunção racional e (cumulativamente) ilidível, por diversas vias (ainda que esta presunção, mesmo assim construída, possa estar no “limite da tolerabilidade” constitucional).

17. Por uma parte, a base da presunção não é arbitrária, antes procede da normalidade das coisas (id quod plerumque accidit): há uma atividade informativa do distribuidor identificado do serviço regulado dos correios, contendo nomeadamente a menção a ter deixado o “aviso”, uma e, depois, outra vez.

Pelo que podemos daí inferir, com segura probabilidade, que um ou mesmo dois avisos foram deixados no local próprio e ficaram assim à disposição da ora Rcte., no seu domicílio fiscal, pelo que esta, com a simples diligência normal da verificação da caixa do correio, ficaria ciente de que havia uma carta registada a levantar.

18. Mais: esta “presunção de notificação”, na interpretação do douto acórdão recorrido, não é iuris et de iure, mas simplesmente iuris tantum, ou seja, é ilidível, sem considerável encargo probatório.

E por duas vias: pode ser ilidida a base da presunção (comprovar que não foi deixado, nem na primeira, nem na segunda vez, o “aviso”) e, ainda, demonstrar ocorrência de “justo impedimento”, ou seja, que “tendo sido deixado tal aviso, houve qualquer facto (não culposo) que obstou a que o destinatário fosse levantar a carta”.

19. Porém, a ora Rcte. não logrou realizar a sua parte do trabalho probatório, como resulta minuciosamente demonstrado do exame dos autos realizado pelo douto acórdão recorrido.

20. Por uma parte, ficou comprovado que “5) A carta registada com aviso de recepção identificada no ponto anterior veio devolvida com a indicação de «Avisado» e «objecto não reclamado» - cfr. doc. de fls. 36 e 37 do suporte físico dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;” e mais, 7) A carta registada com aviso de recepção identificada no ponto anterior veio devolvida com a indicação de «Avisado» e «objecto não reclamado» - cfr. doc. de fls. 41 e 42 do suporte físico dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;” (cfr, ainda os n.ºs 4, 6 e 8).

Ou seja, está comprovada a base da presunção (envio da carta registada com aviso de receção, uma e, depois, outra vez, com 15 dias de intervalo; em cada uma das duas ocasiões foi deixado “aviso” para o levantamento).

Porém, como resulta da análise do douto acórdão recorrido, a ora Rcte. “não levou à sua petição de oposição a afirmação de que os ditos “avisos” não foram, realmente, deixados (aqui diz não ter procedido ao levantamento das cartas depositadas nos serviços postais por não ter tido conhecimento do aviso deixado pelo distribuidor postal, dado encontrar-se na sua habitação secundária, nessas datas, devido a inundação que aí ocorreu)”, pelo que tal matéria não poderia ser objeto de instrução e prova (p. 35).

Assim sendo, podemos concluir, atentos os factos provados e, depois, com base em ilações razoáveis tirados das regras da experiência comum, que os ditos avisos foram “deixados”, verosimilmente na caixa de correio (embora este simples facto não conste da decisão de facto) do domicílio fiscal da ora Rcte

21. Por outra parte, em matéria de “justo impedimento”, prossegue o douto acórdão recorrido, “não se mostra devidamente explicado o total desligamento da Recorrente do local do seu domicílio fiscal, ainda que tendo por motivação a inundação e as subsequentes obras necessárias na sua habitação no Minho, revelando um cuidado inferior ao que seria exigível ao homem médio ou ao bom pai de família. Com efeito, se é verdade que não lhe seria exigível que se mantivesse, ininterruptamente, na habitação do seu domicílio fiscal, aguardando que a AT lhe enviasse ofícios contendo a liquidação do imposto; é nossa convicção, contudo, que a Recorrente não alegou (e, portanto, não provou) os motivos para se ter comportado com uma diligência inferior à que lhe era exigível, ou seja, para não ter acautelado que a correspondência endereçada ao seu domicílio fiscal lhe chegasse ao conhecimento, nomeadamente, por via de encaminhamento, o que estaria na sua esfera de actuação zelar.” (pp. 47 e 48).

22. E ainda se poderá dizer que a Rcte., “tendo regressado ao seu domicílio fiscal, em Sintra, por altura do Carnaval” (p. 38), que ocorreu nesse ano em 16 de fevereiro, ainda estaria em tempo útil para tomar conhecimento e providências, se não na estação de correios, certamente junto da administração tributária, quanto ao aviso respeitante à carta registada, enviada em 29 de janeiro de 2010.

23. Finalmente, convém referir que o julgar “válida” a notificação em apreço, com base na presunção antes mencionada, no caso em apreço tem o efeito prático de impedir a prescrição da dívida tributária, mas não impede a defesa quanto a tal matéria, nem quanto à existência do tributo (embora já não quanto à liquidação do mesmo) [CPPT, art. 204.º, n.º 1, als. a) e e)].

24. Ou seja, ao ter julgado a notificação em causa como “válida”, e “efectuada (em 01/02/2010) dentro do prazo de caducidade previsto no artigo 92º do CIMSISSD”, com base na interpretação da norma jurídica constante do n.º 5 do artigo 39.º da LGT como estabelecendo uma “presunção de notificação”, de base racional e de caráter ilidível, a mesma não é contrária – embora, como antes dissemos, ainda assim esteja no limite de tolerabilidade constitucional” – à garantia constitucional da notificação dos atos administrativos, “na forma prevista na lei” , nos termos dos n.ºs 1 e 3 do artigo 268.º.

25. Não há, assim, sem embargo da douta alegação, sua competência e veemência na defesa da Rcte., erro de julgamento a censurar, quer na interpretação da norma jurídica do n.º 5 do artigo 39.º, da LGT, quer na subsunção dos factos da causa a tal proposição jurídica, no acórdão recorrido”.

Vem, agora, o processo submetido à conferência desta Secção do Contencioso Tributário para decisão.

II- FUNDAMENTAÇÃO

- De facto

É a seguinte a matéria de facto constante do acórdão recorrido:

“1. Matéria de facto

Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“Com relevância para a decisão a proferir, consideram-se provados os seguintes factos:

1) Em ../../2002 faleceu BB, pai da Oponente – facto não controvertido e conforme aos documentos de fls. 22 a 32 do suporte físico dos autos;

2) Para liquidação do respectivo imposto sucessório foi instaurado o processo de imposto sucessório n.º 9960 – cfr. documentos de fls. 22 a 32 do suporte físico dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

3) No âmbito do processo de imposto sucessório identificado no ponto anterior foi emitida a liquidação de Imposto Sobre as Sucessões e Doações, no montante de € 63.243,79 – cfr. fls. 31 a 34 do suporte físico dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

4) O Serviço de Finanças de Vila Nova de Cerveira, pelo ofício ...30 de 15-01-2010, mediante carta registada com aviso de recepção com o registo “...65...”, remeteu a liquidação do imposto, identificada no ponto anterior, a AA, para a morada R. da ..., Condomínio ... .., ... ... – cfr. fls. 34 e 35 do suporte físico dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

5) A carta registada com aviso de recepção identificada no ponto anterior veio devolvida com a indicação de «Avisado» e «objecto não reclamado» - cfr. doc. de fls. 36 e 37 do suporte físico dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

6) O Serviço de Finanças de Vila Nova de Cerveira, pelo ofício ...96 de 29-01-2010, mediante carta registada com aviso de recepção com o registo “...45...”, remeteu novamente a liquidação do imposto, identificada em 3), a AA, para a morada R. da ..., Condomínio ... …, ... ... – cfr. fls. 38 a 40 do suporte físico dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

7) A carta registada com aviso de recepção identificada no ponto anterior veio devolvida com a indicação de «Avisado» e «objecto não reclamado» - cfr. doc. de fls. 41 e 42 do suporte físico dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

8) O domicílio fiscal da Oponente AA, constante do Sistema de Gestão e Registo de Contribuintes da Direcção Geral dos Impostos, era R ... …, ... ... – cfr. fls. 43 do suporte físico dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

9) Em 23-04-2010, o Serviço de Finanças de Vila Nova de Cerveira instaurou contra AA, o processo de execução fiscal n.º ...10, para cobrança coerciva de dívidas referentes a Imposto Sobre as Sucessões e Doações, no montante de € 63.243,79 e acrescido legal, cujo montante global ascende a 64.083,23 €– cfr. fls. 1 a 3 do processo executivo apenso aos autos;

10) A Oponente foi citada para os termos do processo de execução fiscal identificado no ponto anterior em 29-04-2010 – facto não controvertido e decorrente de fls. 4 do processo executivo apenso aos autos;

11) A petição de oposição à execução fiscal deu entrada no Serviço de Finanças de Vila Nova de Cerveira em 28-05-2010 – cfr. carimbo aposto no canto superior direito de fls. 4 do suporte físico dos autos.

Factos não provados:

Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa.

Motivação da matéria de facto dada como provada:

A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto provada alicerçou-se na análise crítica do teor dos documentos constantes dos autos e do processo executivo apenso, os quais não foram impugnados, bem como o posicionamento das partes, assumido nos respectivos articulados, tudo conforme Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga se encontra especificado por referência a cada um dos factos que foram levados ao probatório.

Não obstante a produção de prova testemunhal ocorrida nos autos, não se relevou, para efeitos de probatório, a factualidade daí adveniente, na medida em que, conforme melhor se cuidará de demonstrar aquando da apreciação à matéria de direito, se entende como insusceptível de configurar situação de justo impedimento.”

- De direito

Como dissemos, o acórdão recorrido negou provimento ao recurso interposto contra a sentença do TAF de Braga que julgou improcedente a Oposição deduzida contra o processo de execução fiscal n.º ...10, instaurado pelo Serviço de Finanças de Vila Nova de Cerveira, com vista à cobrança coerciva de dívida respeitante a ISD, liquidado no processo 9960, pela transmissão de bens ocorrida por óbito do pai da ora Recorrente, ocorrido em 08/05/02, no montante de € 64.083,23.

Importa prosseguir para o conhecimento do mérito da revista, tendo presente que este recurso só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual (cfr. artigo 285º, nº 2, do CPPT), sendo restrito ao julgamento da matéria de direito, assim estando, por princípio, excluído o erro de julgamento quanto à matéria de facto (cfr. artigo 285º, nºs 3 e 4, do CPPT).

De acordo com o acórdão que admitiu a revista:

“(…) Pretende a recorrente que seja admitido recurso de revista para decisão da seguinte questão, que alega ser de relevância jurídica e de interesse social, a de saber, se a recorrente, não tendo tido conhecimento das notificações da liquidação de Imposto Sucessório, emitida pela Administração Tributária, que a esta foram devolvidas, em obediência aos princípios da segurança jurídica e da confiança, com a sua vertente de proibição da indefesa, é legítimo ficcionar aquele conhecimento ou a possibilidade desse conhecimento, por referência aos n.ºs 5 e 6 do artigo 39.º do CPPT e se a colocação de um aviso postal no receptáculo postal oferece garantias de assegurar que o acto de notificação foi colocado à disposição do contribuinte e na sua esfera de cognoscibilidade, enquanto destinatário, para servir para fundar as aquelas presunções contempladas no redito preceito do artigo 39.º do CPPT (cf. conclusão 4 das suas alegações de recurso).

O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA entende que se verificam os pressupostos de que depende a admissão da revista e, embora com dúvidas, concede-se que assim seja atenta a relevância social fundamental da questão decidenda.

Daí que seja admitido o recurso, para que este STA, reapreciando a questão, possa também ponderar da adequação, razoabilidade e eventual desconformidade à Constituição da presunção de notificação ínsita no artigo 39.º do CPPT”.

Vejamos, então.

Comecemos por dizer que foram três as questões apreciadas no acórdão recorrido: a nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão e por omissão de pronúncia; o erro de julgamento de facto da sentença; o erro de julgamento de direito quanto à alegada falta de notificação da liquidação no prazo de caducidade. O TCA Norte julgou não verificadas as nulidades da sentença recorrida, bem como o erro de julgamento de facto, que entendeu igualmente não se verificar, porquanto – e naquilo que para aqui mais releva – a matéria relativa aos avisos não terem sido depositados nem deixados no endereço do domicílio fiscal da Recorrente pelo funcionário postal, sendo essencial para a decisão da causa, não foi invocada na p.i mas apenas em sede de recurso. No que ao alegado erro de julgamento de direito respeita, entendeu o TCA Norte que este não se verificava, porquanto a ATA cumpriu os formalismos legais de que a lei faz depender o funcionamento da presunção de notificação e esta, sendo ilidível, não foi ilidida, pois a situação invocada não foi valorada como justo impedimento.

Lembremos que na origem do acórdão recorrido está a frontal discordância da Recorrente relativamente à sentença do TAF de Braga que julgou improcedente a oposição ao processo de execução fiscal que lhe foi movido para cobrança coerciva dívida de ISD, deduzida com fundamento na falta de notificação da liquidação no prazo de caducidade.

O TCA Norte, após convocar o quadro legal pertinente, jurisprudência considerada relevante e doutrina sobre a matéria em causa, confirmou o decidido em 1ª instância e, no que mais releva para o que aqui nos ocupa, assumiu o seguinte percurso argumentativo, com vista a responder à questão de saber se todos os formalismos inerentes à notificação efetuada através de carta registada com aviso de receção (artigo 39º, nºs 5 e 6 do CPPT) foram respeitados, por forma a considerar-se a notificação perfeita dentro do prazo de caducidade:

“(…)

Em 15/01/2010, foi remetida carta registada com AR à Oponente, para o seu domicílio fiscal, visando a notificação da liquidação do imposto sobre sucessões em apreço; a notificação em causa foi devolvida ao remetente, sendo que o AR foi devolvido sem estar assinado e os serviços postais apuseram no sobrescrito diversas menções, designadamente “avisado” e “objecto não reclamado” (também consta “não atendeu”); foi remetida nova carta visando a notificação da Recorrente, em 29/01/2010, com AR e também para o seu domicílio fiscal; igualmente esta notificação foi devolvida ao remetente, sendo que o AR foi devolvido sem estar assinado e os serviços postais apuseram no envelope, entre outras, as menções “avisado” e “objecto não reclamado” (também “não atendeu”).

Do referido artigo 39.º, n.º 5, do CPPT resulta que, no caso de notificações efectuadas via correio postal registado com AR e na circunstância de não haver levantamento dentro do prazo (e haver, pois, devolução da notificação e do AR por assinar), a notificação deve ser repetida nos 15 dias seguintes à devolução.

Tal repetição, como decorre da factualidade assente, sucedeu, dentro dos formalismos exigidos, vindo também desta vez o AR devolvido sem assinatura e tendo sido apostas no envelope (também ele devolvido ao remetente) as menções “avisado” e “objecto não reclamado”.

O legislador consagrou, neste caso, uma presunção de notificação na circunstância de a carta não ter sido recebida ou levantada (cfr. n.º 6 do artigo 39.º do CPPT), presunção essa ilidível.

Imprescindível em situações como a dos autos é que, nos termos já mencionados supra, o destinatário da notificação tenha sido avisado, por parte do distribuidor de correio postal, de que a correspondência não entregue por ausência na residência está disponível para levantamento. (…)

Ora, in casu, resulta provado, ao contrário do que defende a Recorrente, que esta foi avisada pelo distribuidor dos serviços postais, como expressamente decorre dos envelopes devolvidos, nos quais consta que a Recorrente foi avisada para levantamento de toda a correspondência na estação de correios de Sabugo. Ademais, as notificações foram remetidas para o domicílio fiscal da Oponente.

Realmente, a Recorrente percebeu, em face da prova documental ínsita nos autos, que não funcionaria a presunção se não tivesse sido deixado um aviso na sua residência, conhecida da administração tributária, de que a carta com a notificação podia ser levantada. Daí ter, unicamente em sede de recurso, vindo alegar esse facto decisivo, tentando transmitir a ideia de extravio/troca de correspondência devido à falta de número de polícia, por forma a alterar o sentido decisório plasmado na sentença recorrida. Como referimos, os factos essenciais para a decisão da causa devem ser alegados pelas partes com os respectivos articulados, não podendo, em fase recursiva, invocar-se factualidade que não ocorreu supervenientemente.

(…)

Nestes termos, conforme foi decidido pelo tribunal recorrido, apesar das devoluções das cartas, tal não obsta ao funcionamento da presunção da notificação prevista nos n.ºs 5 e 6 do artigo 39.º do CPPT, nada mais se impondo à AT, nomeadamente, a utilização de qualquer outro meio de notificação disponível (pessoal, edital ou por via electrónica), pois a AT não teria conhecimento da ausência temporária da Recorrente da sua residência principal declarada (domicílio fiscal).

No entanto, a Recorrente alegou factualidade que, na sua óptica, lhe permite afastar a presunção de notificação; sendo seu o ónus, como resulta do n.º 6 do artigo 39.º do CPPT.

(…)

Por outras palavras, só se verifica uma situação de justo impedimento, em virtude da ocorrência de um facto independente da vontade da pessoa que invoca esse mecanismo e que um cuidado e diligências normais não fariam prever.

Ora, ainda que se admitisse a permanência da Oponente em residência secundária para o efeito de acompanhamento das obras que aí estariam a ser realizadas, sempre se lhe imporia o acautelar dos assuntos relacionados com a moradia principal e com as comunicações que para aí seriam endereçadas, sendo exigível (e expectável), por referência à diligência de um bom pai de família ou um homem normal, médio, face às circunstâncias do caso concreto, não desligar totalmente dos aspectos relacionados com a sua residência principal, precisamente para o inteirar dos demais assuntos com aquela relacionados, entre os quais os atinentes ao conhecimento da correspondência relativa às obrigações fiscais remetidas para aquele que era, afinal, o seu domicílio fiscal.

Ao não ter actuado desse modo sempre se imporá concluir que, dentro do quadro factual alegado nos autos, ter actuado a Oponente com imprudência, não ter agido com a diligência exigível, o que basta para afastar o justo impedimento invocado.

Dito de outro modo, uma coisa é a imprevisibilidade do acontecimento, no caso a alegada inundação em segunda habitação, outra é a não imputabilidade à parte da falta de notificação da liquidação, a qual sempre assentaria num comportamento imprudente, ao não averiguar, com a diligência e cuidado devidos, a correspondência enviada para a residência principal, rectius domicílio fiscal, que não poderá deixar de ser aqui reconhecido, não sendo, por isso mesmo, “merecedora de tutela jurídica a não recepção pelo sujeito passivo da comunicação de uma liquidação que lhe foi efectuada se, demonstrado que ficou que a AT respeitou os termos legais na notificação desse acto, o não recebimento é imputável àquele”, cfr. Acórdão do STA de 16-01-2013, recurso 0141/11, consultável em www.dgsi.pt. (...)”

Nas conclusões 140.ª e seguintes, até final, a Recorrente insurge-se contra este julgamento, defendendo que o conceito de justo impedimento abarca as situações em que a omissão ou o retardamento da parte se haja devido a motivos justificados ou desculpáveis que não envolvam culpa ou negligência séria. Sustentando que o que releva para a verificação do justo impedimento, mais do que a cabal demonstração da ocorrência de um evento totalmente imprevisível e absolutamente impeditivo da prática do acto, é a inexistência de culpa da parte, a qual deverá ser valorada em consonância com o critério geral estabelecido no n.º 2 do art.º 487.o do Código Civil. Acrescenta que a Recorrente não foi imprudente nem indiligente uma vez que os factos que a afastaram da sua residência principal foram imprevisíveis, não lhe sendo exigível que se mantivesse em casa, no seu domicílio fiscal, e perspectivasse que a Administração Tributária lhe iria enviar uma notificação ou que ali se mantivesse à espera que Administração Tributária se lembrasse de liquidar o imposto sucessório.

(…)

O justo impedimento tem legal consagração, a título excepcional, por uma questão de justiça material, funcionando como uma válvula de escape à rigidez estabelecida na lei para a prática de certos actos, atendendo a ocorrências estranhas e não imputáveis ao obrigado à prática de um determinado acto.

(…)

Concordamos que o conceito de “justo impedimento” assenta, portanto, na inexistência de um nexo de imputação subjectiva, sendo pressupostos de ordem substancial: i) existência de evento que obsta à prática atempada do acto; ii) inexistência de culpa da parte.

Cabe, por isso, a quem invoca, em seu benefício, o instituto do justo impedimento, alegar e provar a sua falta de culpa, negligência ou imprevidência, ao invés da ocorrência de caso fortuito ou de força maior impeditivo, e tem, simultaneamente, de indicar os fundamentos factuais, apresentando as provas respectivas, a fim do julgador, após audição da parte contrária, aferir das circunstancias em que tal ocorreu, por comparação com o procedimento que um bom pai de família teria adoptado se colocado perante a mesma situação, para concluir pela existência, ou não, de culpa na situação concreta.

Se o evento for imputável a culpa, imprevidência ou negligência da parte, ou se esta contribuiu, por qualquer modo, para que aquele se produzisse, está-lhe vedado o recurso ao justo impedimento.

A Oponente na sua petição inicial limita-se a invocar uma sucessão de factos na sua habitação secundária, no Minho, que a levou a aí permanecer nas datas em que as notificações foram enviadas pelo Serviço de Finanças para o seu domicílio fiscal, o que a terá impedido de recepcionar as respectivas cartas, de ter conhecimento dos avisos (alegadamente) deixados pelo distribuidor postal e de proceder ao levantamento das cartas depositadas nos serviços postais.

Nada alega acerca da sua falta de culpa e, por isso, subsiste a dúvida acerca das razões que a terão levado a alhear-se completamente do correio destinado à sua habitação principal, desconhecendo-se por que motivo não terá incumbido terceiros de acautelar que a sua correspondência lhe chegaria oportunamente ao seu conhecimento ou mesmo, atento o período de ausência de mais de um mês e meio, qual o fundamento, por exemplo, para não ter solicitado aos serviços dos CTT, Correios o reencaminhamento da correspondência que lhe fosse, nessa ausência temporária, dirigida.

Confirmamos, assim, o julgamento realizado pelo tribunal recorrido, na medida em que não se mostra devidamente explicado o total desligamento da Recorrente do local do seu domicílio fiscal, ainda que tendo por motivação a inundação e as subsequentes obras necessárias na sua habitação no Minho, revelando um cuidado inferior ao que seria exigível ao homem médio ou ao bom pai de família. Com efeito, se é verdade que não lhe seria exigível que se mantivesse, ininterruptamente, na habitação do seu domicílio fiscal, aguardando que a AT lhe enviasse ofícios contendo a liquidação do imposto; é nossa convicção, contudo, que a Recorrente não alegou (e, portanto, não provou) os motivos para se ter comportado com uma diligência inferior à que lhe era exigível, ou seja, para não ter acautelado que a correspondência endereçada ao seu domicílio fiscal lhe chegasse ao conhecimento, nomeadamente, por via de encaminhamento, o que estaria na sua esfera de actuação zelar.

Assim, funcionando a presunção de notificação consagrada no artigo 39.º, n.º 6, do CPPT e não tendo a mesma sido ilidida, a Recorrente considera-se validamente notificada dentro do prazo de caducidade do direito de liquidar o imposto sucessório, na medida em que o facto tributário ocorreu em 08/05/2002, logo, a notificação da respectiva liquidação foi efectuada (em 01/02/2010) dentro do prazo de caducidade previsto no artigo 92º do CIMSISSD (oito anos seguintes à data do facto tributário), nos termos do disposto nos n.ºs 5 e 6 do artigo 39º do CPPT, conforme decidido pelo tribunal recorrido”. – fim de citação.

Vejamos, então, tendo presente os termos em que a questão a apreciar neste recurso vem balizada pelo acórdão que admitiu a Revista, o que nos leva, desde já, a esclarecer que não se mostra já em discussão o recurso, para efeitos de notificação da liquidação de ISD, à carta registada com aviso de receção. A este propósito, de resto, valem aqui inteiramente as palavras do EMMP ao salientar que, embora “o facto tributário tenha ocorrido em 8 de maio de 2002, o ato de notificação (melhor, os atos, pois foram dois) em causa só foi praticado em 15 e, depois, em 29 de janeiro de 2010” e que “nessa data já tinha operado, há muito, a revogação do aludido preceito do CIMSISSD”, ou seja, do invocado artigo 86º do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, importando lembrar que, estando em causa as condições de “validade formal do ato de notificação, é de aplicar o regime vigente à data da prática desses atos”. Assim, num primeiro momento, o que importa averiguar é a perfeição deste tipo de notificação e, daí, o apelo ao artigo 39º do CPPT, em concreto aos seus nºs 5 e 6 do CPPT.

Prosseguindo.

O nº 3 do artigo 268º da Constituição da República Portuguesa, sob a epígrafe “Direitos e garantias dos administrados”, estabelece que “os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei”, sendo o direito à notificação uma garantia procedimental não impugnatória dos contribuintes (cfr. José Casalta Nabais, Direito Fiscal, 5.ª ed., Coimbra, Almedina, 2009, p. 370) que se destina não apenas a levar ao seu conhecimento o ato praticado, como também a permitir-lhes reagir contra ele em caso de discordância. Com efeito, dispõe este preceito que “os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos”.

Os fundamentos da consagração constitucional deste dever de notificação que impende sobre a Administração encontram-se sintetizados no Acórdão n.º 72/2009 do Tribunal Constitucional, de 11/02/09 (acessível em www.tribunalconstitucional.pt), no qual, a este respeito, se refere o seguinte:

«A razão de ser desta opção constitucional reside na tutela de dois diferentes valores que se reconduzem, no essencial, a dois princípios estruturantes do nosso ordenamento jurídico: de um lado, o princípio da segurança (ínsito na ideia de Estado de Direito), do qual decorre a necessária cognoscibilidade, por parte dos destinatários dos atos da Administração, de todos os elementos que os integrem; de outro lado – mas de forma indissociável do primeiro – o princípio da tutela jurisdicional efetiva, dado que só será impugnável o que for cognoscível.

Daqui decorre a relação estreita que se estabelece, a este propósito, entre o disposto no nº 3 e o disposto no nº 4 do artigo 268º da CRP. O dever de notificação vem consagrado no nº 3. Tal dever tem, como acabou de se ver, uma razão de ser ou um fundamento autónomo, na medida em que é ele próprio concretização de uma ideia mais vasta de segurança – ou da necessária cognoscibilidade de todos os atos do poder –, que vem inscrita no princípio do Estado de direito. Mas é este um dever que se justifica por ser, ele também, instrumento de realização do princípio da tutela jurisdicional efetiva, consagrado no nº 4 do mesmo artigo, dado que, se não forem cognoscíveis os atos da administração, se não poderá nunca vir a garantir a efetiva proteção judicial dos «direitos e interesses» dos administrados”.

Ora, do transcrito nº 3 do artigo 268º da CRP, em concreto da expressão “na forma prevista na lei”, resulta que cabe ao legislador ordinário definir a forma como a notificação é realizada, devendo esta, contudo, respeitar as exigências constitucionais. Neste sentido, o acórdão nº 439/2012, do TC, de 26/09/12, proferido no processo nº 279/2012, segundo o qual “Desta norma constitucional resulta inequívoco que é ao legislador ordinário que é deixada a tarefa de concretizar a forma como é efetuada a notificação, a qual deverá, no entanto, ser constitucionalmente adequada. Significa isto que, ao regular o modo como deverá ser efetuada a notificação dos atos administrativos, embora o legislador possa ter em conta o interesse na celeridade e eficácia processuais, não poderá fazê-lo em termos excessivos e desproporcionados, não pode deixar de conciliar tal interesse com as exigências de segurança e de certeza compatíveis com a garantia do efetivo conhecimento do ato, transmitido ao seu destinatário em condições seguras e idóneas para o exercício oportuno dos meios de reação previstos, por forma a que se mostre observado o princípio constitucional da proibição da indefesa, ínsito no artigo 20.º, n.º 1, da Constituição”.

Vejamos, então.

Dispõe o nº 1 do artigo 36º do CPPT que “os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesse legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados”. Equivalentemente, quanto às decisões procedimentais, dispõe o nº 6 do artigo 77º da Lei Geral Tributária (LGT), estatuindo que “a eficácia da decisão depende da notificação.”

Tal como atualmente, à data em que a ATA empreendeu a notificação da liquidação de ISD em causa nos autos (janeiro de 2010), dispunha o nº 1 do artigo 38º do CPPT que “as notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências”.

No que toca às formalidades desta forma de notificação, importa convocar o artigo 39º do CPPT, em especial os seus nºs 3 a 6, na redação à data aplicável, nos termos dos quais:

“1- As notificações efectuadas nos termos do n.º 3 do artigo anterior presumem-se feitas no 3.º dia posterior ao do registo ou no 1.º dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil.

2- A presunção do número anterior só pode ser ilidida pelo notificado quando não lhe seja imputável o facto de a notificação ocorrer em data posterior à presumida, devendo para o efeito a administração tributária ou o tribunal, com base em requerimento do interessado, requerer aos correios informação sobre a data efectiva da recepção.

3- Havendo aviso de recepção, a notificação considera-se efectuada na data em que ele for assinado e tem-se por efectuada na própria pessoa do notificando, mesmo quando o aviso de recepção haja sido assinado por terceiro presente no domicílio do contribuinte, presumindo-se neste caso que a carta foi oportunamente entregue ao destinatário.

4- O distribuidor do serviço postal procederá à notificação das pessoas referidas no número anterior por anotação do bilhete de identidade ou de outro documento oficial.

5- Em caso de o aviso de recepção ser devolvido ou não vier assinado por o destinatário se ter recusado a recebê-lo ou não o ter levantado no prazo previsto no regulamento dos serviços postais e não se comprovar que entretanto o contribuinte comunicou a alteração do seu domicílio fiscal, a notificação será efectuada nos 15 dias seguintes à devolução por nova carta registada com aviso de recepção, presumindo-se a notificação se a carta não tiver sido recebida ou levantada, sem prejuízo de o notificando poder provar justo impedimento ou a impossibilidade de comunicação da mudança de residência no prazo legal.

6- No caso da recusa de recebimento ou não levantamento da carta, previstos no número anterior, a notificação presume-se feita no 3.º dia posterior ao do registo ou no 1.º dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil”. (sublinhados nossos)

Temos, assim, que, de acordo com o artigo 39º, nº 5 do CPPT, na hipótese de devolução da carta registada com aviso de receção sem que o respetivo aviso se encontre assinado, impende sobre a Administração o dever de proceder à expedição de nova carta registada com aviso de receção, no prazo de quinze dias subsequentes à devolução da primeira. Caso esta segunda comunicação venha igualmente a ser devolvida, por não ter sido recebida ou levantada, estabelece a norma legal que a notificação se presume validamente efetuada, produzindo todos os efeitos jurídicos correspondentes, sem prejuízo, contudo, de o notificando poder ilidir tal presunção mediante prova de justo impedimento ou da impossibilidade de, em tempo útil e dentro do prazo legalmente previsto, ter procedido à comunicação da alteração da sua residência.

É neste sentido, como seguidamente se sintetiza, que se orienta a jurisprudência deste STA sobre a presunção de notificação prevista no artigo 39º, nºs 5 e 6, do CPPT, a qual opera em duas situações, a saber:

“1- Recusa do destinatário a receber a notificação;

2- Não levantamento da carta no prazo previsto no regulamento dos serviços postais e não se provar que, entretanto, o contribuinte comunicou a alteração do seu domicílio fiscal.

A presunção de notificação sob exame, fundamenta-se no envio de segunda carta registada com a.r. para o domicílio fiscal do sujeito passivo nos quinze dias posteriores à devolução da primeira, tudo pressupondo a devolução do a.r. da primeira carta remetida. Ora, verificados estes requisitos formais, mesmo que esta segunda carta não seja recebida ou levantada, presume-se efectuada a notificação, apenas podendo ser ilidida a presunção se o notificando provar justo impedimento ou a impossibilidade de comunicação da mudança de domicílio no prazo legal. Não tendo sido feita esta prova por parte do destinatário, verifica-se a presunção da sua notificação no terceiro dia útil posterior ao do registo ou no 1º. dia útil seguinte (presunção esta reportada ao envio da segunda carta), quando esse terceiro dia não seja útil, conforme se retira do citado artº.39, nº.6, do C.P.P.Tributário (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 5/07/2017, rec.1275/15; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 21/05/2008, rec.1031/07; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/07/2009, rec.460/09; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/05/2018, rec.32/18; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.384 e seg.)” - vide, por todos, o acórdão deste Tribunal, proferido em 03/02/21, no processo nº 1709/05.8BEPRT.

Ora, no caso, visto o probatório, temos que: no âmbito de um processo de imposto sucessório, decorrente do falecimento, em 08/05/02, do pai da Recorrente, foi emitida a correspondente liquidação de imposto; em 15/01/10, o SF remeteu tal liquidação, por meio de carta registada com aviso de receção, à ora Recorrente, dirigindo-a para o seu domicílio fiscal, tal como consta do Sistema de Gestão e Registo de Contribuintes; tal carta, assim expedida, foi devolvida ao SF com as indicações apostas de “avisado” e “objeto não reclamado”; em face de tal devolução, o SF, em 29/01/10, expediu uma segunda carta, para a mesma morada, a qual veio novamente devolvida, com as mesmas indicações apostas, de “avisado” e “objeto não reclamado”.

Acresce – com importância para o caso concreto – que jamais foi invocada a alteração da morada fiscal da Recorrente ou a impossibilidade de a comunicar oportunamente.

Com relevância para a situação que nos ocupa, importa salientar, também, que não resulta do probatório (dos factos provados ou não provados) qualquer circunstancialismo que demonstre (ou indicie) não terem sido depositados, no recetáculo postal, os avisos postais que acompanharam ambas as comunicações. Diga-se, aliás, que no caso da notificação efetuada via correio postal registado com AR, as menções aposta(s) na(s) carta(s) de “avisado” e “objecto não reclamado” têm ínsito, nos termos do Regulamento dos Correios, que foram deixados avisos para levantamento da correspondência na caixa postal do destinatário e que a mesma não foi levantada no balcão dos Correios. Com efeito, a entrega de correspondência registada, que é comprovada por recibo e tem lugar nos estabelecimentos postais da localidade de destino, tem lugar, desde logo, no caso de não ter sido possível a entrega na morada do destinatário.

Com efeito, importa não perder de vista – repete-se – que, no caso concreto, apesar de a Recorrente, somente em sede de recurso jurisdicional e com vista a pôr em causa a presunção de notificação, ter alvitrado que os avisos não foram colocados na sua esfera de cognoscibilidade, ou seja, na sua residência, tal alegação não foi acolhida pelo TCA Norte. Como o acórdão recorrido não deixou de pôr em evidência (e disso já deixámos devida nota), “a Recorrente percebeu, em face da prova documental ínsita nos autos, que não funcionaria a presunção se não tivesse sido deixado um aviso na sua residência, conhecida da administração tributária, de que a carta com a notificação podia ser levantada. Daí ter, unicamente em sede de recurso, vindo alegar esse facto decisivo, tentando transmitir a ideia de extravio/troca de correspondência devido à falta de número de polícia, por forma a alterar o sentido decisório plasmado na sentença recorrida. Como referimos, os factos essenciais para a decisão da causa devem ser alegados pelas partes com os respectivos articulados, não podendo, em fase recursiva, invocar-se factualidade que não ocorreu supervenientemente”. Trata-se de questão – em concreto, quanto ao julgamento da matéria de facto – que aqui já não está em discussão, pois, como começámos por esclarecer, o recurso de Revista não visa alterações ao julgamento de facto.

Por outro lado, há que deixar claro que, apesar de na p.i de oposição jamais ter sido alvitrada a hipótese de não terem sido deixados os avisos pelo distribuidor postal, aí se alegou que, por motivo de ausência prolongada da Recorrente numa casa de habitação secundária, não foi possível tomar oportuno conhecimento (justo impedimento) dos avisos. Sobre tal invocação de justo impedimento, remete-se para a aturada análise levada a cabo pelo TCA Norte, cuja reapreciação não cabe no âmbito da presente Revista.

Face ao exposto, temos que, como o acórdão recorrido concluiu, não restam dúvidas que foram cumpridas todas as formalidades legais do tipo de notificação utilizada, sendo de presumir a notificação da liquidação de ISD, nos termos previstos no artigo 39º, nº5 do CPPT. E nestes casos – leia-se, de recusa de recebimento (que aqui não está em causa) ou de não levantamento da carta – a notificação presume-se feita no 3° dia útil posterior ao do registo ou no 1.º dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil (39º, nº6 do CPPT).

Relativamente à situação de não levantamento da carta – aquele que aqui nos ocupa –J. Lopes de Sousa pondera o seguinte (vide, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6ª ed., Vol. I, anotação 8 ao artigo 39º, p. 386.):

“Nesta perspectiva, o funcionamento da presunção referida dependerá, cumulativamente de:

- ter sido deixado um aviso na residência do destinatário conhecida da administração tributária de que a carta com a notificação podia ser levantada;

- não se comprovar que, entretanto, o contribuinte comunicara à administração tributária a alteração da sua residência.

Assim, conjugando estas situações com as formas admitidas de ilidir a presunção constata-se que a presunção de notificação deixa de valer quando se demonstrar:

- que não foi deixado aviso para levantamento da carta;

- que, tendo sido deixado tal aviso, houve qualquer facto que obstou a que o destinatário fosse levantar a carta (justo impedimento);

- que o destinatário tinha mudado de residência e tinha já feito a comunicação da alteração à administração tributária;

- que o destinatário tinha mudado de residência há menos de 20 dias (prazo que lhe é concedido para comunicar a alteração de domicílio, no n° 1 do art. 43° do CPPT);

- que o destinatário tinha mudado de residência e provar que não pôde fazer tal comunicação no prazo referido.

Correlativamente, a presunção só valerá nos seguintes casos:

- quando tiver sido deixado aviso e não houver qualquer justo impedimento ao levantamento da carta;

- quando o destinatário tiver mudado de domicílio há mais de 20 dias e não tiver feito comunicação da alteração à administração tributária nem tenha estado impossibilitado de o fazer.” – fim de citação.

Temos, assim – repete-se – como o acórdão recorrido não deixou de evidenciar em face do probatório, que foi repetida a expedição da primeira carta enviada, tudo de acordo com os formalismos legalmente exigidos, já que resulta demonstrada a expedição de nova comunicação (quinze dias depois da 1ª) para o domicílio fiscal da Recorrente, sendo certo que se mostra comprovada a devolução do AR sem assinatura, constando da carta devolvida as menções “avisado” e “objeto não reclamado”. Daí, portanto, a presunção de notificação da liquidação, confirmada pelo TCA Norte.

A aplicação e interpretação da lei aplicável, tal como foi feita no acórdão recorrido e que aqui se sufraga –no sentido de presumir a notificação da liquidação de ISD, ainda que a Recorrente, sua destinatária, dela não tenha tido conhecimento, em face da constatada devolução das cartas expedidas – não traduz, no entendimento que aqui defendido, uma violação do direito de defesa da Recorrente (ou, aproximando-nos às palavras do acórdão que admitiu a Revista, não põe em causa a proibição da indefesa e a observância dos princípios da segurança e da confiança), tendo nós presente que a realização das notificações deve sempre assegurar a possibilidade de defesa efetiva e sendo pacífico o entendimento de que a proibição de indefesa se contém no princípio mais vasto de acesso ao direito e aos tribunais, constante do artigo 20º, nº 1, da Lei Fundamental.

O quadro legal convocado e aplicado, nos termos em que o foi, não comporta uma restrição de direitos, desde logo porque, como repetidamente se deixou dito, a presunção que decorre dos nºs 5 e 6 do artigo 39º do CPPT assenta em diversos pressupostos que têm de estar verificados (ter sido deixado aviso e não haver qualquer justo impedimento ao levantamento da carta; ter sido alterado o domicílio do destinatário há mais de 20 dias e não tiver feito comunicação da alteração à administração tributária nem tenha estado impossibilitado de o fazer) e é ilidível, pelo que sempre admitirá prova em contrário.

Realce-se, a este propósito, que o Tribunal Constitucional “tem mantido uma linha de orientação no sentido de que não são inconstitucionais as normas que prevejam a possibilidade de citação ou notificação de atos processuais por via postal simples e que presumam o seu conhecimento pelo destinatário, desde que tais presunções sejam rodeadas das cautelas necessárias a garantir a possibilidade de conhecimento efetivo do ato por um destinatário normalmente diligente, ou seja, desde que o sistema ofereça suficientes garantias de assegurar que o ato de comunicação foi colocado na área de cognoscibilidade do seu destinatário, em termos de ele poder eficazmente exercer os seus direitos de defesa” – vide, acórdão nº 439/2022, já citado.

Na matéria que nos ocupa – de notificação dos atos administrativos, concretamente de atos tributários – dir-se-á que cumpre articular flexibilidade e simplificação com a garantia da efetiva comunicação, sempre tendo como pano de fundo a mencionada proibição da indefesa.

Ora, as formalidades da notificação prevista no artigo 39º do CPPT, concretamente o constante dos seus nºs 5 e 6, na interpretação adotada pelas instâncias e aqui acolhida, revelam-se suficientes para assegurar o efetivo conhecimento do ato de liquidação em causa, segundo um critério de diligência normal do respetivo destinatário, de modo a não ser posta em causa a garantia constitucional de impugnação de tal ato. Tais formalidades, exigidas nos apontados preceitos, e amplamente esclarecidas, oferecem garantias mínimas e razoáveis de segurança e fiabilidade, de forma a não criar para o notificado um circunstancialismo suscetível de tornar praticamente impossível a ilidibilidade da presunção de efetivo recebimento da notificação, nem de fazer impender sobre ele um ónus excessivo de prova de um facto negativo, designadamente o de demonstrar que certa correspondência não foi recebida nem depositada, em determinado momento, no seu recetáculo postal.

Concretizemos o que vem de se afirmar, por forma a renovar a nossa convicção de que, no caso desta forma de notificação, o legislador rodeou o seu modo de comunicação de especiais cautelas que, por isso, a tornam constitucionalmente conforme em face dos parâmetros indicados no acórdão que admitiu a Revista.

Assim e determinante: está assegurado o envio da carta para o domicílio fiscal indicado pelo destinatário; no sendo possível a entrega da carta, por ausência do domicílio fiscal, é deixado aviso no recetáculo postal para que a mesma possa ser levantada; tal expediente, com as menções às razões da não entrega, é devolvido ao remetente; repete-se a notificação nos 15 dias seguintes à devolução por nova carta registada com aviso de receção, assim se assegurando um intervalo de tempo razoável mesmo que perante ausências mais prolongadas; não sendo novamente possível a entrega da carta, por ausência do domicílio fiscal, é deixado aviso no recetáculo postal para que a mesma possa ser levantada; tal expediente, com as menções às razões da não entrega, é devolvido ao remetente (não sendo despiciendo que a eventual falsa declaração de depósito fará incorrer o distribuidor de serviço postal, seu autor, em infração disciplinar e mesmo, caso exista intenção de causar prejuízo a outra pessoa ou ao Estado ou de obter para si ou para outra pessoa benefício ilegítimo, infração criminal, nos termos previstos no artigo 256º, nº 1, alínea b), do Código Penal).

Por outro lado, como se salientou, admite-se, com vista à ilisão da presunção de notificação, que o destinatário prove que não foi deixado aviso para levantamento da carta; ou que, apesar de ter sido deixado tal aviso, uma situação de justo impedimento obstou ao seu levantamento; ou que comprove ter mudado de residência, tendo comunicado a alteração à administração tributária; ou que o destinatário demostre ter alterado a residência há menos de 20 dias, prazo de que dispõe para comunicar essa alteração, nos termos do n° 1 do artigo 43° do CPPT; ou, ainda, que prove que, tendo mudado de residência, não foi possível ao destinatário comunicar tal alteração no referido prazo de 20 dias.

Por tudo o que ficou dito, entende-se estar suficientemente acautelado o conhecimento ou a cognoscibilidade, por parte da destinatária desta liquidação de ISD, a qual, saliente-se, resulta de um processo de imposto sucessório anteriormente instaurado e que a Recorrente, no caso, não podia desconhecer, estando, por isso, ciente que, a qualquer momento, podia seria emitido e comunicado um ato de liquidação.

Assim, consideramos estar perante uma presunção, uma ficção de conhecimento do ato (ou cognoscibilidade), que não afronta a garantia de uma proteção eficaz do respetivo destinatário, em violação das exigências decorrentes do nº 3 do artigo 268º da Constituição e do princípio constitucional da “proibição da indefesa”, ínsito no artigo 20º também CRP. Como salienta o EMMP junto deste Tribunal, estamos perante uma presunção de base racional, ilidível e, como também expusemos, rodeada de diversas cautelas de segurança e de fiabilidade, que não descura a possibilidade de uma ausência ocasional, ao estabelecer um intervalo de 15 dias entre uma e outra expedição postal.

No caso, como já visto, não tendo sido alegada (nem demonstrada) a circunstância de não terem sido deixados os avisos postais e, nessa medida, considerando-se que os mesmos foram depositados no respetivo recetáculo de recebimento de correio, com um intervalo de 15 dias entre ambos os avisos depositados, mostra-se inquestionável que o ato de notificação foi colocado à disposição da Recorrente, a qual, se do mesmo não conheceu, só a si pode imputar tal desconhecimento. Dito de outro modo, foi assegurado que o ato de notificação foi colocado na esfera de cognoscibilidade da Recorrente.

Vale aqui dizer que, nas relações entre a ATA e os contribuintes, há deveres de diligência e de colaboração que impendem sobre ambas as partes, fazendo sentido convocar a ideia de autorresponsabilização daqueles que, sendo destinatários de atos da Administração Tributária, devem assumir as suas obrigações, como é a de verificar o recetáculo postal da morada indicada para comunicação com estes serviços administrativos (ou, também, de assegurar o seu bom estado de funcionamento). Se se abstêm de o fazer, sem que isso resulte de uma situação de justo impedimento, tal inércia não pode legitimar que não se extraiam as legais consequências, como é a presunção da notificação da liquidação emitida e enviada pelo competente Serviço de Finanças. A não se entender assim, estaria aberto o caminho para que os contribuintes se furtassem ao recebimento dos atos expedidos pela Administração Tributária, com as consequências daí decorrentes para o Estado (também, credor, no caso), o que, a nenhum título, é aceitável.

A solução decorrente da correta aplicação do regime previsto no artigo 39º, nºs 5 e 6 do CPPT, encerra, em nosso entendimento, um justo e adequado equilíbrio, entre as garantias das partes e outros valores constitucionalmente relevantes, como a celeridade (decisiva para tutelar os direitos patrimoniais do credor), a segurança, confiança e a proibição da indefesa.

Dito isto, respondidas que estão as questões identificadas pela formação preliminar como objeto do presente recurso de revista, a conclusão surge óbvia no sentido de manter inalterado o acórdão recorrido, confirmando a não verificação da caducidade do direito à liquidação do ISD em cobrança coerciva na execução fiscal relativamente à qual foi deduzida a oposição.

Com efeito, e sem necessidade de mais delongas, confirma-se que operando “a presunção de notificação consagrada no artigo 39º, nº 6, do CPPT e não tendo a mesma sido ilidida, a Recorrente considera-se validamente notificada dentro do prazo de caducidade do direito de liquidar o imposto sucessório, na medida em que o facto tributário ocorreu em 08/05/2002, logo, a notificação da respectiva liquidação foi efectuada (em 01/02/2010) dentro do prazo de caducidade previsto no artigo 92º do CIMSISSD (oito anos seguintes à data do facto tributário), nos termos do disposto nos n.ºs 5 e 6 do artigo 39º do CPPT…”.

Nega-se, assim, provimento ao recurso excecional de revista e, em consequência, mantém-se o acórdão recorrido, ao que se provirá na parte dispositiva deste aresto.

III- DECISÃO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso de revista e confirmar o acórdão recorrido, o qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Custas pela Recorrente (artigo 527º, do CPC).

Registe e notifique.

Lisboa, 3 de dezembro de 2025. - Catarina Almeida e Sousa (relatora) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro.