Quem foi o relator do acórdão 0994/20.0BEPRT?

O relator foi Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0994/20.0BEPRT?

O acórdão foi proferido em 18 de maio de 2022.

0994/20.0BEPRT

Texto

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. REN Portgás Distribuição, S.A., pessoa coletiva n.º 501 991 476, com sede na Rua Linhas de Torres, n.º 41, no Porto, recorreu da sentença proferida pelo Mm.º Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou improcedente a impugnação judicial da decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra a autoliquidação de Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE) n.º 27000004967, referente ao ano 2019, no montante de € 3 981 248,83. Com a interposição do recurso, apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões: «(…) A) O Requerimento de interposição de recurso, acompanhado das respetivas Alegações, apresentado nesta data, é tempestivo. B) O objeto do Recurso é constituído pela Sentença proferida nos autos de Impugnação Judicial n.° 994/20.0BEPRT, em 30 de março de 2021, no segmento decisório dedicado à apreciação do mérito da causa e à consequente condenação da Recorrente em custas, concordando-se com a Sentença recorrida na parte em que o Tribunal a quo determina a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça. C) A RECORRENTE entende, também, que a Sentença recorrida incorre, ainda, em vício de erro de julgamento no que tange: (i) à apreciação da natureza jurídica da CESE, e, bem assim, do juízo de preclusão quanto à apreciação da violação do princípio da capacidade contributiva, na vertente de igualdade material, e da violação do princípio da tributação das empresas pelo lucro real, preconizada pelas normas constantes do disposto no artigo 3.º, n.º 1, al. a), b) e c), n.º 2, n.º 3 e n.º 4, no artigo 5.º, n.º 1 e 2 e no artigo 12.º, todas disposições do regime jurídico da CESE e, bem assim, no artigo 23.º-A, n.º 1, al. q), do Código do IRC (CIRC); (ii) à apreciação da alegada violação do princípio da proporcionalidade e da igualdade na repartição dos encargos públicos, pelas normas contidas no artigo 2.º, al. a) a m) e no artigo 3.º, n.º 1, al. a), b) e c), n.º 2, n.º 3 e n.º 4, todas disposições do Regime jurídico da CESE; (iii) à apreciação da alegada violação dos princípios da confiança, da segurança jurídica e da não retroatividade da lei fiscal, materializada na previsão e estatuição das normas constantes do disposto no artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de dezembro, e no artigo 3.º, n.º 5, do Regime da CESE e, bem assim; (iv) à apreciação da alegada violação do princípio e regra da especificação orçamental, que inquina as normas contidas no n.º 1, 6 e 7 do artigo 11.º, do Regime jurídico da CESE, no artigo 280.º da Lei 83-C/2013, de 31 de dezembro e, na mesma medida, o artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de dezembro.. D) A Sentença recorrida remete a sua fundamentação para o Acórdão do STA, de 8 de janeiro de 2020, proferido no âmbito do processo 0386/17.8BEMDL, onde o STA, e, portanto, também o Tribunal a quo, entendeu que a CESE tem natureza de contribuição financeira e não de imposto, aderindo ao entendimento sufragado pelo Tribunal Constitucional no Acórdão n.º 7/2019, de 8 de janeiro. E) A RECORRENTE não concorda com tal entendimento, desde logo porque a jurisprudência que sustenta a Sentença recorrida aprecia a conformidade constitucional de um ato de liquidação da CESE do ano 2014, o que tem largo impacto nos pressupostos daquela decisão, que se circunscrevem exclusivamente à factualidade verificada naquele período e não ao período em causa nos presentes autos: 2019. F) A RECORRENTE insiste que a CESE se trata de um verdadeiro imposto, porque (i) se destina ao financiamento de fins gerais do Estado, e (ii) carece da bilateralidade característica das contribuições financeiras. G) A CESE foi criada, não só com o objetivo de garantir a sustentabilidade sistémica do sector energético, mas, também, com o objetivo de angariar receita para o cumprimento das metas traçadas no programa de assistência financeira, assim onerando, especialmente, o sector energético. H) Esta segunda finalidade da CESE, a da contribuição para a consolidação orçamental, que parece ser ignorada pela jurisprudência invocada na Sentença recorrida, é a única finalidade a que tem sido, efetivamente, alocada a receita da CESE ao longo destes sete anos, e retira à CESE o caráter bilateral cuja existência é defendida pelo Tribunal a quo. I) Depois, contrariamente ao pugnado pela Sentença recorrida, entende a RECORRENTE que os benefícios/custos presumidos advenientes do financiamento de mecanismos que promovam a sustentabilidade do setor energético, através da redução da dívida tarifária e da adoção de medidas de caráter social e ambiental do setor energético, não permitem isolar os sujeitos passivos de CESE dos demais contribuintes, mas, pelo contrário, permitem alargar o escopo de presumíveis beneficiários à generalidade dos contribuintes, já que traduz uma tarefa fundamental do Estado, cabendo no elenco do artigo 9.º, al. d), da CRP. J) A RECORRENTE insiste que não existe, com efeito, nenhuma bilateralidade quando as finalidades que se pretendem alcançar beneficiam da mesma forma a generalidade dos contribuintes e não, em específico, um determinado grupo dentro destes. K) O Tribunal a quo não logra clarificar, cabalmente, que essas presumíveis compensações são diferentes, distintas e especiais relativamente àquelas que resultarão para a generalidade dos contribuintes não sujeitos a CESE. L) A finalidade de promoção da sustentabilidade do setor energético mantém tanto uma “suficiente proximidade" (para utilizar a expressão exata da jurisprudência citada pelo Tribunal a quo) com a atividade do sujeito passivo como com as acima identificadas tarefas fundamentais do Estado. M) Largando a análise do carácter genérico ou particular dos pretensos benefícios que a CESE visa custear, a Recorrente logrou comprovar, por recurso a documentos e declarações oficiais, que a receita da CESE tem custeado fins gerais do Estado, não respeitando a consignação aos fins a que se destina. N) Não pode, senão, concluir-se que a CESE não consubstancia, de modo algum, uma contribuição, especial ou financeira, porquanto não preenche os requisitos exigidos para que estejamos perante tal figura tributária. O) Entende a Recorrente ter mal andando a Sentença recorrida ao reconduzir a CESE à figura da contribuição financeira, constituindo a mesma um verdadeiro imposto, e ao considerar precludida a análise dos argumentos que sustentavam a inconstitucionalidade das normas que a criaram e estabelecerem o Regime da CESE, como a violação do princípio da capacidade contributiva na vertente de igualdade material, ou a violação do princípio da tributação pelo lucro real. P) Considerando que os autos dispõem de todos os elementos necessários à apreciação das questões cuja análise foi precludida, uma vez que as mesmas se tratam de mera questão de Direito que não carece de qualquer instrução, requer- se ao Tribunal ad quem que, caso assim o entenda, faça uso da prerrogativa concedida pelo disposto no artigo 665.°, n.° 2, do CPC. Q) Reitera a RECORRENTE que as normas contidas no artigo 3.º, n.º 1 al. a), b e c), n.º 2, n.º 3 e n.º 4, no artigo 5.º, n.º 1 e n.º 2 e no artigo 12.º, todas disposições do Regime jurídico da CESE, e bem assim, no artigo 23.º-A, n.º 1, al. q) do CIRC, são inconstitucionais, porque violadoras do princípio da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real, porquanto o legislador parte do pressuposto – errado – de que todos os ativos financeiros das entidades sujeitas a CESE constituem um critério apto a determinar a sua capacidade contributiva, sem consideração e qualquer custo associado à concreta atividade dos sujeitos passivos. R) A Recorrente entende não ser verdade que os montantes arrecadados com a CESE tenham sido efetivamente canalizados para a criação de um património autónomo, não sendo também verdade que a Recorrente beneficia na exata proporção da expressão económica do grupo em que se enquadra. S) O que é, sim, verdade é que a Recorrente contribui na medida do seu ativo, porém não logra alcançar de onde decorre que o seu presumível retorno será também ele na medida do seu ativo, já que tal não resulta de nenhum dispositivo legal, mas apenas do entendimento do Tribunal a quo. T) A REQUERENTE, ao negar que as finalidades a que a CESE se propõe tenham uma relação, com os seus sujeitos passivos, especial e diferente da que tem com a universalidade dos contribuintes, imputando-se, assim, o seu custo apenas a um grupo determinado de contribuintes, entende, logicamente, e contrariamente ao pugnado na Sentença recorrida, que se encontra violado o princípio da igualdade material na repartição dos encargos públicos. U) A Sentença recorrida mal andou ao julgar que as normas constantes do artigo 2.º, al. a) a m) não afrontam o princípio da igualdade na repartição dos encargos públicos. V) A conclusão do Tribunal pela observância do princípio da equivalência assenta na existência de um mínimo de probabilidade na obtenção dos benefícios resultantes no financiamento de mecanismos que promovam a sustentabilidade do sector energético, porém, não é já concebível que se afirme sequer existir um “mínimo de probabilidade”, na obtenção de qualquer benefício, pelos contribuintes a ela sujeitos, conexo com as finalidades da CESE, uma vez que sete anos volvidos tal não veio a concretizar-se. W) Entrando na análise da observância do princípio da proporcionalidade, os termos em que se afirmou a adequação da imposição da CESE parecem ser válidos apenas para o “curto” e “transitório” período de 2014, não sendo razoável e adequado aplicar o mesmo juízo de adequação nos presentes autos em que se discute o período de tributação referente a 2019, aqui em causa, ou nos seguintes. X) O próprio Tribunal sublinha que há critérios mais adequados para a conformação da CESE, os quais só admite não serem aplicados pela urgência da implementação no cenário de emergência que apenas se verificava em 2014. Y) A CESE não é, com a base de incidência que apresenta, uma medida adequada aos fins a que alegadamente se destina. Z) No juízo que se segue, o da necessidade da imposição da CESE, a CESE só se revelaria necessária, se, e só se, os seus fins fossem, com efeito, cumpridos, o que não sucedeu. AA) Afirma-se categoricamente que, não se tendo concretizado a esta data, e à data do ato controvertido (2019), nenhuma das finalidades a que CESE se propõe, a mesma não é necessária para o financiamento de mecanismos que promovam a sustentabilidade energética através da redução da dívida tarifária do SEN e da adoção de políticas de cariz social e ambiental do setor energético. BB) Do que antecede decorrem duas conclusões importantes: (i) a implementação da CESE não é adequada nem necessária para os fins a que se propõe, violando o princípio da proporcionalidade e (ii) a CESE é um imposto! CC) Assim, reitera a RECORRENTE que as normas que definem a base de incidência subjetiva e objetiva da CESE, concretamente as normas constantes do disposto no artigo 2.º, al. a) a m) e do artigo 3.º, n.º 1, al. a), b) e c), n.º 2, n.º 3 e n.º 4, todas disposições do regime jurídico da CESE, afrontam os princípios da proporcionalidade e da igualdade material, ínsito nos artigos 13.º e 103, n.º 3 da CRP. Consubstanciando-se em normas inconstitucionais, pelo que mal andou a sentença recorrida ao decidir em sentido diverso. DD) A CESE constituiu, aquando da sua criação, uma medida declaradamente circunscrita a um período de tributação, sendo justificada tal vigência temporal pelas circunstâncias de emergência estrutural vividas à data (isto mesmo foi defendido pela jurisprudência convocada a este litígio pelo Tribunal a quo). EE) Nunca foi definido, pelo legislador, a partir de que momento, ou em que circunstâncias, se poderiam considerar cumpridos tais objetivos que justificaram a criação de uma contribuição, extraordinária, sobre o sector energético, designadamente, em que termos ou em que momento se poderia considerar assegurado um contexto de sustentabilidade sistémica do sector. FF) Atenta a indefinição legal desse momento ou circunstância, restou aos operadores do sector energético atender às manifestações públicas do legislador aquando da discussão da Proposta de Lei do Orçamento do Estado para 2014. GG) Permanece a indefinição do momento a partir do qual se deixa de justificar a vigência da CESE no ordenamento jurídico-tributário português. HH) Ora, por um lado, inexiste a proibição, expressa, de perpetuação do regime da CESE, o que tem permitido ao Governo que a CESE se mantenha em vigor pelo oitavo período de tributação consecutivo mas, por outro, continua a invocar-se o seu carácter “extraordinário" e “transitório” e, como tal, limitado no tempo, criando a legítima expectativa aos seus sujeitos passivos que, finda tal condição de extraordinariedade, o tributo seja abolido, sem, contudo, determinar em que circunstâncias, ou o momento, em que deixa de haver necessidade para a existência desta contribuição dita extraordinária (sendo certo que já vimos, em momento anterior, que a imposição da CESE não revela, com efeito, necessária, sob os padrões da proporcionalidade). II) Assim, o facto da CESE ter sido alvo de sucessivas prorrogações, só reforça a ideia de que esta contribuição/tributo não é, de todo, extraordinária, constituindo, outrossim, uma violação do princípio da confiança legítima dos investidores da RECORRENTE que, com a prorrogação desta contribuição, viram as suas expectativas de obtenção de retorno do investimento frustradas, consubstanciando uma ofensa ao princípio da segurança jurídica, enquanto corolário do Estado de Direito português, que decorre do artigo 2.º da CRP. JJ) É, portanto, inegável que a forma como a CESE foi criada e se encontra gizada e moldada é demonstrativa de que o tributo não foi criado, afinal, com uma finalidade temporária ou extraordinária, constituindo, ao invés, uma situação que demonstra, precisamente, o contrário. KK) Assim fica demonstrada a insegurança jurídica que o regime jurídico da CESE, e as suas características específicas, criaram nas entidades a sujeitos a este tributo, consubstanciando uma ofensa ao princípio da segurança jurídica, na sua vertente de confiança jurídica, enquanto corolário do Estado de Direito português, que decorre do artigo 2.º da CRP. LL) Desde logo, a CESE, em 2014, tem natureza retroativa ao aplicar-se a factos tributários ocorridos no ano anterior à sua criação (2013), ano em que não era expectável a sua imposição. MM) O legislador estabeleceu, no artigo 3.º, n.º 5, do regime jurídico da CESE, que o valor dos ativos é o que consta das respetivas demonstrações financeiras em 1 de Janeiro de 2019. NN) Com efeito, o facto tributário reporta-se aos ativos registados no balanço, que se foram formando ao longo do exercício económico de 2018. OO) A CESE não incide, pois, sobre todos os ativos a serem adquiridos durante o ano em causa, mas sobre ativos que já se encontram integrados no balanço dos sujeitos passivos há vários anos, com prazos de amortização longos, em virtude da natureza da atividade por eles desenvolvida, sendo que as empresas afetadas não puderam, de modo algum, prever o custo em causa no momento em que tomaram as respetivas decisões de investimento. PP) Dúvidas também não restam de que a norma decorrente do artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de Dezembro, padece de inconstitucionalidade material, por violação do princípio da segurança jurídica, na sua vertente de confiança jurídica, enquanto corolário do Estado de Direito português, que decorre do artigo 2.º da CRP, e, bem assim, que a mesma norma constante do artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de Dezembro, e bem assim, o artigo 3.º, n.º 5 do Regime da CESE, mantido em vigor pela mesma, são também inconstitucionais por violação do n,° 3, do artigo 103.°, da CRP, na medida em que impõe uma tributação de factos integralmente ocorridos antes da sua entrada em vigor. QQ) Por fim, reitera a RECORRENTE que as normas contidas nos n.ºs 1, 6 e 7, do artigo 11.º do Regime Jurídico da CESE, ao dispor que a receita da CESE é consignada ao FSSSE, encontram-se inquinadas de ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, e de inconstitucionalidade, por violação de norma constitucional, pois que a receita da CESE não se encontra devidamente especificada, como se impunha, na Lei do Orçamento do Estado para 2019. RR) Veja-se que decorre do artigo 11.º, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime da CESE que a receita obtida com a cobrança deste tributo devia encontrar-se reflectida, e suficientemente discriminada, no Mapa V, que integra as “receitas dos serviços e fundos autónomos, por classificação orgânica, com especificação das receitas globais de cada serviço e fundo”, ou, pelo menos, no Mapa VI, que integra as receitas dos serviços e fundos autónomos por classificação económica. SS) Da mesma forma, a norma constante do artigo 280.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro – Lei do Orçamento do Estado para 2014 – padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade ao criar um tributo que viola, desde o momento da sua criação, a regra da discriminação orçamental. TT) Igualmente, também o artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de Dezembro – Lei do Orçamento do Estado para 2019 – padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade, ao prorrogar a vigência do regime que cria a CESE, reincidindo nas deficiências de discriminação orçamental apontadas às normas constantes do artigo 11.º, n.ºs 1, 6 e 7 do Regime jurídico da CESE e ao artigo 280.º da Lei do Orçamento do Estado para 2014. UU) Veja-se que a receita proveniente da CESE não se encontra devidamente especificada nas Leis do Orçamento do Estado, desde que esta contribuição foi criada, (auto)liquidada e exigida - anos de 2014 a 2020 -, pois, não obstante ser eventualmente possível entender-se estar incluído no Mapa V das sucessivas Leis do Orçamento do Estado, o volume de receitas totais do FSSSE, no Mapa VI, não encontramos a discriminação da mencionada receita de acordo com o classificador económico respetivo; VV) Ora, ao não se terem classificado, adequadamente, estas receitas, viola-se o princípio da legalidade ínsito no art.º 165.º, n.º 1, al, i), e no art.º 105.º da Constituição, na sua dimensão de princípio da tipicidade qualitativa. WW) E, não sendo cumprida a regra da especificação, ficam feridos de inconstitucionalidade os atos de liquidação e cobrança das mesmas, por violação das normas supramencionadas, não cumprindo estas receitas a dimensão da legalidade financeira, por nelo estarem inscritas no orçamento do Estado de forma adequada. XX) Consequentemente, estamos perante tributos que, se não são inexistentes, são equiparáveis a tributos inexistentes, dado que, como escreve Jorge Lopes de Sousa, "(…) A falta de inscrição orçamental de receita liquidada sujeita a tal inscrição será um vicio do acto tributário gerador da sua ilegalidade abstracta, equiparável aos vícios de inexistência do tributo". YY) Nos termos do disposto na alínea k) do n.º 2 do art.º 161.º do CPA, são nulos quaisquer atos que gerem uma obrigação de pagamento não prevista na lei - com desrespeito do princípio da legalidade ou da tipicidade -, garantindo-se, assim, que todas as receitas têm cabimento legal; ZZ) A falta de previsão e a total ausência de especificação no orçamento do Estado para os anos de 2014, 2015, 2016, 2017, 2018, 2019 e 2020, das receitas da CESE, colocou estas à margem de uma adequada pronúncia da Assembleia da República, o que, pelo alto significado em sede da legitimidade político democrática da intervenção desta, envolve a preterição total do correspondente procedimento de previsão e especificação das receitas, um fundamento de nulidade consagrado na alínea l) do n.º 2 do art.º 161.º do CPA; AAA) Assim, são inconstitucionais as normas contidas no artigo 11.º, n.º 1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE, no artigo 280.º da Lei do Orçamento do Estado para 2014 e, bem assim, no artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de dezembro, ao criarem, e manterem em vigor no ano 2019, um tributo de receita consignada em violação do artigo 8.º da LEO, aprovada pela Lei n.º 91/2001, de 20 de agosto e dos artigos 15.º e 17.º da LEO, aprovada pela Lei n.º 151/2015, de 11 de setembro, e do artigo 105.º da CRP, sendo manifestamente ilegal e inconstitucional (indiretamente que seja) os atos de autoliquidação ora impugnados, devendo ser declarados nulos, nos termos das alíneas k) e 1l) do artigo 161.º do CPA, com todas as consequências legais. BBB) Assim, e por tudo quanto antecede, deve o presente recurso ser julgado procedente, desensinando-se, em consequência, a anulação da sentença recorrida, em toda a sua plenitude, pois que a mesma assenta num erróneo juízo de conformidade constitucional das normas contidas no artigo 2.º, al. a) a m), no artigo 3.º, n.º 1, al. a), b) e c), n.º 2, n.º 3, n.º 4 e n.º 5, no artigo 5.º, n.º 1 e bem assim no artigo 12.º, todas disposições do regime jurídico da CESE, tal como se crê ter demonstrado cabalmente». Pediu fosse concedido provimento ao recurso, fosse revogada a sentença recorrida e fosse a mesma substituída por outra que desse provimento à pretensão da Recorrente, com as necessárias consequências legais. O recorrido não contra-alegou. O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo Recebidos os autos neste tribunal, foram os mesmos com vista ao Ministério Público. O Ex.mo Senhor Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer, tendo concluído no sentido de ser negado provimento ao recurso. Foram dispensados os vistos com a concordância dos Ex.mos Senhores Conselheiros Adjuntos. ◇◇◇ 2. Na sentença recorrida foram dados como provados os seguintes factos: A) A Impugnante é uma sociedade anónima, com sede no Porto, que “tem por objeto a distribuição de gás natural, bem como a produção e distribuição de outros gases combustíveis canalizados e, ainda, outras atividades relacionadas com o objeto principal, designadamente a produção e comercialização de equipamentos de queima, nos termos em que tal lhe for legalmente permitido” – cfr. fls. 91 a 94 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. B) Em 30/10/2019, a Impugnante apresentou a declaração modelo 27 de substituição, referente ao ano 2019, onde autoliquidou CESE no valor de € 3 981 248,83 – cfr. fls. 88 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. C) A Impugnante procedeu ao pagamento da autoliquidação mencionada na alínea antecedente em 31/10/2019 – cfr. fls. 89 e 90 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido. D) Em 21/01/2020, a Impugnante apresentou reclamação graciosa da autoliquidação da CESE, pedindo que fosse declarada a sua nulidade ou inexistência jurídica e, a título subsidiário, a sua anulação, nos termos e com os fundamentos vertidos a fls. 681 a 825 do SITAF, cujo teor se dá por reproduzido. E) A reclamação graciosa mencionada na alínea antecedente foi indeferida por despacho da Diretora Adjunta da Unidade dos Grandes Contribuintes da Autoridade Tributária, datado de 27/02/2020 – cfr. fls. 870 a 880 do SITAF, cujo teor se dá por reproduzido. F) A presente impugnação judicial foi deduzida em 21/05/2020 – cfr. fls. 2 a 76 do suporte físico do processo. ◇◇◇ 3. Vem o presente recurso interposto da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que, tendo concluído que o regime jurídico da CESE, aprovado pelo artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31/12 (Orçamento do Estado para 2014) e alterado pelo artigo 238.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31/12 (Orçamento do Estado para 2015), pela Lei n.º 33/2015, de 27/4, pelo artigo 264.º da Lei n.º 42/2016, de 28/12 (Orçamento do Estado para 2017) e pela Lei n.º 71/2018, de 31/12 (Orçamento do Estado para 2019), não violava os princípios da capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real, da proporcionalidade, da igualdade, os princípios da segurança jurídica, proteção da confiança e não retroatividade da lei fiscal, e bem assim o princípio da discriminação orçamental, julgou improcedente que julgou improcedente a impugnação judicial da decisão da reclamação graciosa apresentada contra a autoliquidação da «Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE) n.º 27000004967, referente ao ano 2019, no montante de € 3.981.248,83». Com o assim decidido não se conforma a Recorrente, por entender, na essência, que sentença recorrida incorreu em erro de julgamento no que tange à apreciação da natureza jurídica da CESE e no que tange ao juízo de constitucionalidade das normas em causa e aplicáveis ao caso. A Recorrente vem, pois, insistir que a CESE é um verdadeiro imposto (conclusão “F”), insistir que não existe nenhuma bilateralidade (conclusão “J”) e reiterar que as normas contidas nos artigos 2.º, 3.º, 5.º e 12.º do Regime Jurídico da CECE e nos diplomas que o aprovaram ou alteraram, e bem assim no artigo 23.º-A, n.º 1, alínea q) do CIRC, são ilegais e inconstitucionais por violarem os princípios já invocados (conclusões “Q”, “CC” e “QQ”). Pelo que, no fundo, a Recorrente tem insurgir-se contra o entendimento veiculado na jurisprudência do Tribunal Constitucional e deste Supremo Tribunal e para que a sentença recorrida remete e solicitar que a orientação jurisprudencial ali firmada seja reponderada e revista tendo em conta as alterações entretanto introduzidas. Ora, deve referir-se desde já que o entendimento segundo a qual o CESE é uma contribuição financeira e normas que modelam o respetivo regime jurídico não violam os princípios da capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real, da proporcionalidade, da igualdade na repartição dos encargos públicos e da proteção da confiança, segurança jurídica e não retroatividade da lei fiscal, foi reafirmado em diversos outros acórdãos deste tribunal (acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 16/09/2020, de 16/12/2020, de 23/06/2021, de 13/07/2021, de 8/09/2021, de 6/10/2021, de 10/11/2021, de 2/02/2022, processos n.ºs 0387/17.6BEMDL, 0415/16.1BEVIS 0314/18.3BEVIS, 03037/16.4BELRS, 0545/19.9BEPRT e 01587/18.7BEPRT, 01676/19.0BEPRT, 01471/17.1BEPRT, 0810/18.2BESNT). No sentido da não inconstitucionalidade do artigo 12.º do Regime Jurídico da CESE e do artigo 23.º, n.º 1, alínea q), do Código do IRC se pronunciaram, entretanto, os acórdãos do Tribunal Constitucional de 7 de junho de 2021, de 24 de junho de 2021, de 9 de julho de 2021, e de 22 de Setembro de 2021 (n.ºs 395/2021, 463/2021 e 465/2021, 506/2021 e 732/2021). No sentido da não inconstitucionalidade das normas dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético, nas redações de 2014 e de 2016, se pronunciaram, entretanto, os acórdãos do Tribunal Constitucional de 22 de Setembro de 2021 (n.ºs 735/2021 e 736/2021). A respeito da necessidade de reequacionar e de preponderar a conformidade do tributo com os princípios da proporcionalidade e da igualdade com referência a anos posteriores àqueles em que foram considerados na jurisprudência citada pelo tribunal de recurso, por estar em causa «um tributo extraordinário» e o julgamento de não inconstitucionalidade não ser transponível para exercícios posteriores, ponderou o Supremo Tribunal Administrativo, nos acórdãos de 8/09/2021 e de 6/10/2021, já acima citados «que a fundamentação expendida no acórdão do TC n.º 395/2021, para o qual remete o acórdão do TC n.º 506/2021 (o último de que temos registo sobre a apreciação da conformidade constitucional da CESE), não faz depender expressamente a conformidade das normas que instituem a CESE de especiais características orçamentais ou financeiras do exercício fiscal em que a respectiva exigibilidade se inscreve, ou seja, não associa o carácter extraordinário deste tributo a uma expressa temporalidade ou circunstância. Em segundo lugar, porque a fundamentação do aresto aponta até em sentido contrário, seja quando afirma que pode ser justificada “(…) a subsistência de algumas medidas extraordinárias, mesmo após o mais rigoroso período de contenção orçamental. Assim, por exemplo, a propósito da derrama estadual, concluiu o Tribunal (v. o Acórdão n.º 430/2016, II, 10.2) (…)”, seja quando remete para liberdade de conformação do legislador a possibilidade de agravar ou desagravar a carga fiscal, ao firmar que “(…) da Constituição não se retira qualquer elenco taxativo de razões justificativas da desconsideração de custos no apuramento do lucro tributável. Exige-se, apenas, como este Tribunal tem afirmado, que estas hipóteses revistam um caráter excecional, objetivo, racionalmente fundado e genericamente aplicável aos rendimentos visados (cf., v.g., os Acórdãos n.º 142/2004, n.º 5, e 48/2020, n.º 6) (…)” e que “(…) a norma que constitui o objeto do presente recurso, tendo embora por efeito um real agravamento da carga fiscal e tributária suportada pelos sujeitos passivos da CESE, parece pressupor – o que não se mostra manifestamente irrazoável – que o sector energético, pelas características da atividade que desenvolve, se mostra especialmente capaz de suportar, não só o encargo da CESE, como o imposto liquidado sobre o lucro tributável apurado sem a concorrência desse custo (…)”». Tendo concluído que «desta jurisprudência mais recente do Tribunal Constitucional não resulta que a excepcionalidade da CESE esteja associada a limites temporais ou circunstanciais expressos ou que a razoabilidade na exigibilidade do tributo, no âmbito da margem de livre conformação do legislador, se afigure afastada por algum dos princípios fundamentais indicados pela Recorrente». E a respeito da questão, agora suscitada nas alíneas “QQ)” e “AAA)” das doutas conclusões do recurso (a da alegada violação do princípio da especificação orçamental), cumpre salientar que o juízo firmado na sentença de 29/12/2021, no processo n.º 545/19.9BEPRT (para que remete a sentença recorrida) foi confirmado no acórdão deste Supremo Tribunal de 8 de Setembro de 2021 (já acima citado) e reafirmado em diversos outros arestos, como os acórdãos de 8/09/2021 e de 6/10/2021 (processos n.ºs 01587/18.7BEPRT e 01676/19.0BEPRT). Sendo que o julgamento neles firmado mantém toda a atualidade e é integralmente transponível para o caso dos autos, tendo em conta que as alterações aos artigos 4.º e 7.º do Regime jurídico da CESE e introduzidas pela Lei n.º 71/2018 citada, não contendem com o juízo ali formulado. Porque se concorda com esta fundamentação e também porque importa assegurar a uniformidade na interpretação e aplicação da lei (artigo 8.º n.º 3 do Código Civil) limitamo-nos a reiterar o discurso fundamentador do primeiro destes acórdãos (Processo n.º 0545/19.9BEPRT, disponível em redação integral in www.dgsi.pt) e para o qual remetemos – sumário inclusive – ao abrigo da faculdade concedida pelo n.º 5 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, na redação aqui aplicável, a coberto do artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Importa, assim, negar provimento ao recurso. A circunstância de a fundamentação do recurso ter acolhido, por remissão, a fundamentação de precedente acórdão, determinando menor complexidade na solução jurídica das questões decidendas, conjugada com o facto de o montante da taxa de justiça devida (nos termos da tabela I-B anexa ao Regulamento das Custas Processuais) ser manifestamente desproporcionado em face do concreto serviço prestado, quebrando a relação sinalagmática inculcada no pagamento da taxa, justifica a dispensa total do pagamento do remanescente da taxa de justiça (artigo 6.º n.º 7, do Regulamento das Custas Processuais). ◇◇◇ 4. Decisão Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Tribunal em negar provimento ao recurso. Custas pela Recorrente, com dispensa total do pagamento do remanescente da taxa de justiça. D.n. Lisboa, 18 de maio de 2022. - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (relator) – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro – Isabel Cristina Mota Marques da Silva.

Texto Integral

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. REN Portgás Distribuição, S.A., pessoa coletiva n.º 501 991 476, com sede na Rua Linhas de Torres, n.º 41, no Porto, recorreu da sentença proferida pelo Mm.º Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou improcedente a impugnação judicial da decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra a autoliquidação de Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE) n.º 27000004967, referente ao ano 2019, no montante de € 3 981 248,83.

Com a interposição do recurso, apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões: «(…)

A) O Requerimento de interposição de recurso, acompanhado das respetivas Alegações, apresentado nesta data, é tempestivo.

B) O objeto do Recurso é constituído pela Sentença proferida nos autos de Impugnação Judicial n.° 994/20.0BEPRT, em 30 de março de 2021, no segmento decisório dedicado à apreciação do mérito da causa e à consequente condenação da Recorrente em custas, concordando-se com a Sentença recorrida na parte em que o Tribunal a quo determina a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

C) A RECORRENTE entende, também, que a Sentença recorrida incorre, ainda, em vício de erro de julgamento no que tange:

(i) à apreciação da natureza jurídica da CESE, e, bem assim, do juízo de preclusão quanto à apreciação da violação do princípio da capacidade contributiva, na vertente de igualdade material, e da violação do princípio da tributação das empresas pelo lucro real, preconizada pelas normas constantes do disposto no artigo 3.º, n.º 1, al. a), b) e c), n.º 2, n.º 3 e n.º 4, no artigo 5.º, n.º 1 e 2 e no artigo 12.º, todas disposições do regime jurídico da CESE e, bem assim, no artigo 23.º-A, n.º 1, al. q), do Código do IRC (CIRC);

(ii) à apreciação da alegada violação do princípio da proporcionalidade e da igualdade na repartição dos encargos públicos, pelas normas contidas no artigo 2.º, al. a) a m) e no artigo 3.º, n.º 1, al. a), b) e c), n.º 2, n.º 3 e n.º 4, todas disposições do Regime jurídico da CESE;

(iii) à apreciação da alegada violação dos princípios da confiança, da segurança jurídica e da não retroatividade da lei fiscal, materializada na previsão e estatuição das normas constantes do disposto no artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de dezembro, e no artigo 3.º, n.º 5, do Regime da CESE e, bem assim;

(iv) à apreciação da alegada violação do princípio e regra da especificação orçamental, que inquina as normas contidas no n.º 1, 6 e 7 do artigo 11.º, do Regime jurídico da CESE, no artigo 280.º da Lei 83-C/2013, de 31 de dezembro e, na mesma medida, o artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de dezembro

D) A Sentença recorrida remete a sua fundamentação para o Acórdão do STA, de 8 de janeiro de 2020, proferido no âmbito do processo 0386/17.8BEMDL, onde o STA, e, portanto, também o Tribunal a quo, entendeu que a CESE tem natureza de contribuição financeira e não de imposto, aderindo ao entendimento sufragado pelo Tribunal Constitucional no Acórdão n.º 7/2019, de 8 de janeiro.

E) A RECORRENTE não concorda com tal entendimento, desde logo porque a jurisprudência que sustenta a Sentença recorrida aprecia a conformidade constitucional de um ato de liquidação da CESE do ano 2014, o que tem largo impacto nos pressupostos daquela decisão, que se circunscrevem exclusivamente à factualidade verificada naquele período e não ao período em causa nos presentes autos: 2019.

F) A RECORRENTE insiste que a CESE se trata de um verdadeiro imposto, porque (i) se destina ao financiamento de fins gerais do Estado, e (ii) carece da bilateralidade característica das contribuições financeiras.

G) A CESE foi criada, não só com o objetivo de garantir a sustentabilidade sistémica do sector energético, mas, também, com o objetivo de angariar receita para o cumprimento das metas traçadas no programa de assistência financeira, assim onerando, especialmente, o sector energético.

H) Esta segunda finalidade da CESE, a da contribuição para a consolidação orçamental, que parece ser ignorada pela jurisprudência invocada na Sentença recorrida, é a única finalidade a que tem sido, efetivamente, alocada a receita da CESE ao longo destes sete anos, e retira à CESE o caráter bilateral cuja existência é defendida pelo Tribunal a quo.

I) Depois, contrariamente ao pugnado pela Sentença recorrida, entende a RECORRENTE que os benefícios/custos presumidos advenientes do financiamento de mecanismos que promovam a sustentabilidade do setor energético, através da redução da dívida tarifária e da adoção de medidas de caráter social e ambiental do setor energético, não permitem isolar os sujeitos passivos de CESE dos demais contribuintes, mas, pelo contrário, permitem alargar o escopo de presumíveis beneficiários à generalidade dos contribuintes, já que traduz uma tarefa fundamental do Estado, cabendo no elenco do artigo 9.º, al. d), da CRP.

J) A RECORRENTE insiste que não existe, com efeito, nenhuma bilateralidade quando as finalidades que se pretendem alcançar beneficiam da mesma forma a generalidade dos contribuintes e não, em específico, um determinado grupo dentro destes.

K) O Tribunal a quo não logra clarificar, cabalmente, que essas presumíveis compensações são diferentes, distintas e especiais relativamente àquelas que resultarão para a generalidade dos contribuintes não sujeitos a CESE.

L) A finalidade de promoção da sustentabilidade do setor energético mantém tanto uma “suficiente proximidade" (para utilizar a expressão exata da jurisprudência citada pelo Tribunal a quo) com a atividade do sujeito passivo como com as acima identificadas tarefas fundamentais do Estado.

M) Largando a análise do carácter genérico ou particular dos pretensos benefícios que a CESE visa custear, a Recorrente logrou comprovar, por recurso a documentos e declarações oficiais, que a receita da CESE tem custeado fins gerais do Estado, não respeitando a consignação aos fins a que se destina.

N) Não pode, senão, concluir-se que a CESE não consubstancia, de modo algum, uma contribuição, especial ou financeira, porquanto não preenche os requisitos exigidos para que estejamos perante tal figura tributária.

O) Entende a Recorrente ter mal andando a Sentença recorrida ao reconduzir a CESE à figura da contribuição financeira, constituindo a mesma um verdadeiro imposto, e ao considerar precludida a análise dos argumentos que sustentavam a inconstitucionalidade das normas que a criaram e estabelecerem o Regime da CESE, como a violação do princípio da capacidade contributiva na vertente de igualdade material, ou a violação do princípio da tributação pelo lucro real.

P) Considerando que os autos dispõem de todos os elementos necessários à apreciação das questões cuja análise foi precludida, uma vez que as mesmas se tratam de mera questão de Direito que não carece de qualquer instrução, requer- se ao Tribunal ad quem que, caso assim o entenda, faça uso da prerrogativa concedida pelo disposto no artigo 665.°, n.° 2, do CPC.

Q) Reitera a RECORRENTE que as normas contidas no artigo 3.º, n.º 1 al. a), b e c), n.º 2, n.º 3 e n.º 4, no artigo 5.º, n.º 1 e n.º 2 e no artigo 12.º, todas disposições do Regime jurídico da CESE, e bem assim, no artigo 23.º-A, n.º 1, al. q) do CIRC, são inconstitucionais, porque violadoras do princípio da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real, porquanto o legislador parte do pressuposto – errado – de que todos os ativos financeiros das entidades sujeitas a CESE constituem um critério apto a determinar a sua capacidade contributiva, sem consideração e qualquer custo associado à concreta atividade dos sujeitos passivos.

R) A Recorrente entende não ser verdade que os montantes arrecadados com a CESE tenham sido efetivamente canalizados para a criação de um património autónomo, não sendo também verdade que a Recorrente beneficia na exata proporção da expressão económica do grupo em que se enquadra.

S) O que é, sim, verdade é que a Recorrente contribui na medida do seu ativo, porém não logra alcançar de onde decorre que o seu presumível retorno será também ele na medida do seu ativo, já que tal não resulta de nenhum dispositivo legal, mas apenas do entendimento do Tribunal a quo.

T) A REQUERENTE, ao negar que as finalidades a que a CESE se propõe tenham uma relação, com os seus sujeitos passivos, especial e diferente da que tem com a universalidade dos contribuintes, imputando-se, assim, o seu custo apenas a um grupo determinado de contribuintes, entende, logicamente, e contrariamente ao pugnado na Sentença recorrida, que se encontra violado o princípio da igualdade material na repartição dos encargos públicos.

U) A Sentença recorrida mal andou ao julgar que as normas constantes do artigo 2.º, al. a) a m) não afrontam o princípio da igualdade na repartição dos encargos públicos.

V) A conclusão do Tribunal pela observância do princípio da equivalência assenta na existência de um mínimo de probabilidade na obtenção dos benefícios resultantes no financiamento de mecanismos que promovam a sustentabilidade do sector energético, porém, não é já concebível que se afirme sequer existir um “mínimo de probabilidade”, na obtenção de qualquer benefício, pelos contribuintes a ela sujeitos, conexo com as finalidades da CESE, uma vez que sete anos volvidos tal não veio a concretizar-se.

W) Entrando na análise da observância do princípio da proporcionalidade, os termos em que se afirmou a adequação da imposição da CESE parecem ser válidos apenas para o “curto” e “transitório” período de 2014, não sendo razoável e adequado aplicar o mesmo juízo de adequação nos presentes autos em que se discute o período de tributação referente a 2019, aqui em causa, ou nos seguintes.

X) O próprio Tribunal sublinha que há critérios mais adequados para a conformação da CESE, os quais só admite não serem aplicados pela urgência da implementação no cenário de emergência que apenas se verificava em 2014.

Y) A CESE não é, com a base de incidência que apresenta, uma medida adequada aos fins a que alegadamente se destina.

Z) No juízo que se segue, o da necessidade da imposição da CESE, a CESE só se revelaria necessária, se, e só se, os seus fins fossem, com efeito, cumpridos, o que não sucedeu.

AA) Afirma-se categoricamente que, não se tendo concretizado a esta data, e à data do ato controvertido (2019), nenhuma das finalidades a que CESE se propõe, a mesma não é necessária para o financiamento de mecanismos que promovam a sustentabilidade energética através da redução da dívida tarifária do SEN e da adoção de políticas de cariz social e ambiental do setor energético.

BB) Do que antecede decorrem duas conclusões importantes: (i) a implementação da CESE não é adequada nem necessária para os fins a que se propõe, violando o princípio da proporcionalidade e (ii) a CESE é um imposto!

CC) Assim, reitera a RECORRENTE que as normas que definem a base de incidência subjetiva e objetiva da CESE, concretamente as normas constantes do disposto no artigo 2.º, al. a) a m) e do artigo 3.º, n.º 1, al. a), b) e c), n.º 2, n.º 3 e n.º 4, todas disposições do regime jurídico da CESE, afrontam os princípios da proporcionalidade e da igualdade material, ínsito nos artigos 13.º e 103, n.º 3 da CRP. Consubstanciando-se em normas inconstitucionais, pelo que mal andou a sentença recorrida ao decidir em sentido diverso.

DD) A CESE constituiu, aquando da sua criação, uma medida declaradamente circunscrita a um período de tributação, sendo justificada tal vigência temporal pelas circunstâncias de emergência estrutural vividas à data (isto mesmo foi defendido pela jurisprudência convocada a este litígio pelo Tribunal a quo).

EE) Nunca foi definido, pelo legislador, a partir de que momento, ou em que circunstâncias, se poderiam considerar cumpridos tais objetivos que justificaram a criação de uma contribuição, extraordinária, sobre o sector energético, designadamente, em que termos ou em que momento se poderia considerar assegurado um contexto de sustentabilidade sistémica do sector.

FF) Atenta a indefinição legal desse momento ou circunstância, restou aos operadores do sector energético atender às manifestações públicas do legislador aquando da discussão da Proposta de Lei do Orçamento do Estado para 2014.

GG) Permanece a indefinição do momento a partir do qual se deixa de justificar a vigência da CESE no ordenamento jurídico-tributário português.

HH) Ora, por um lado, inexiste a proibição, expressa, de perpetuação do regime da CESE, o que tem permitido ao Governo que a CESE se mantenha em vigor pelo oitavo período de tributação consecutivo mas, por outro, continua a invocar-se o seu carácter “extraordinário" e “transitório” e, como tal, limitado no tempo, criando a legítima expectativa aos seus sujeitos passivos que, finda tal condição de extraordinariedade, o tributo seja abolido, sem, contudo, determinar em que circunstâncias, ou o momento, em que deixa de haver necessidade para a existência desta contribuição dita extraordinária (sendo certo que já vimos, em momento anterior, que a imposição da CESE não revela, com efeito, necessária, sob os padrões da proporcionalidade).

II) Assim, o facto da CESE ter sido alvo de sucessivas prorrogações, só reforça a ideia de que esta contribuição/tributo não é, de todo, extraordinária, constituindo, outrossim, uma violação do princípio da confiança legítima dos investidores da RECORRENTE que, com a prorrogação desta contribuição, viram as suas expectativas de obtenção de retorno do investimento frustradas, consubstanciando uma ofensa ao princípio da segurança jurídica, enquanto corolário do Estado de Direito português, que decorre do artigo 2.º da CRP.

JJ) É, portanto, inegável que a forma como a CESE foi criada e se encontra gizada e moldada é demonstrativa de que o tributo não foi criado, afinal, com uma finalidade temporária ou extraordinária, constituindo, ao invés, uma situação que demonstra, precisamente, o contrário.

KK) Assim fica demonstrada a insegurança jurídica que o regime jurídico da CESE, e as suas características específicas, criaram nas entidades a sujeitos a este tributo, consubstanciando uma ofensa ao princípio da segurança jurídica, na sua vertente de confiança jurídica, enquanto corolário do Estado de Direito português, que decorre do artigo 2.º da CRP.

LL) Desde logo, a CESE, em 2014, tem natureza retroativa ao aplicar-se a factos tributários ocorridos no ano anterior à sua criação (2013), ano em que não era expectável a sua imposição.

MM) O legislador estabeleceu, no artigo 3.º, n.º 5, do regime jurídico da CESE, que o valor dos ativos é o que consta das respetivas demonstrações financeiras em 1 de Janeiro de 2019.

NN) Com efeito, o facto tributário reporta-se aos ativos registados no balanço, que se foram formando ao longo do exercício económico de 2018.

OO) A CESE não incide, pois, sobre todos os ativos a serem adquiridos durante o ano em causa, mas sobre ativos que já se encontram integrados no balanço dos sujeitos passivos há vários anos, com prazos de amortização longos, em virtude da natureza da atividade por eles desenvolvida, sendo que as empresas afetadas não puderam, de modo algum, prever o custo em causa no momento em que tomaram as respetivas decisões de investimento.

PP) Dúvidas também não restam de que a norma decorrente do artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de Dezembro, padece de inconstitucionalidade material, por violação do princípio da segurança jurídica, na sua vertente de confiança jurídica, enquanto corolário do Estado de Direito português, que decorre do artigo 2.º da CRP, e, bem assim, que a mesma norma constante do artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de Dezembro, e bem assim, o artigo 3.º, n.º 5 do Regime da CESE, mantido em vigor pela mesma, são também inconstitucionais por violação do n,° 3, do artigo 103.°, da CRP, na medida em que impõe uma tributação de factos integralmente ocorridos antes da sua entrada em vigor.

QQ) Por fim, reitera a RECORRENTE que as normas contidas nos n.ºs 1, 6 e 7, do artigo 11.º do Regime Jurídico da CESE, ao dispor que a receita da CESE é consignada ao FSSSE, encontram-se inquinadas de ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, e de inconstitucionalidade, por violação de norma constitucional, pois que a receita da CESE não se encontra devidamente especificada, como se impunha, na Lei do Orçamento do Estado para 2019.

RR) Veja-se que decorre do artigo 11.º, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime da CESE que a receita obtida com a cobrança deste tributo devia encontrar-se reflectida, e suficientemente discriminada, no Mapa V, que integra as “receitas dos serviços e fundos autónomos, por classificação orgânica, com especificação das receitas globais de cada serviço e fundo”, ou, pelo menos, no Mapa VI, que integra as receitas dos serviços e fundos autónomos por classificação económica.

SS) Da mesma forma, a norma constante do artigo 280.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro – Lei do Orçamento do Estado para 2014 – padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade ao criar um tributo que viola, desde o momento da sua criação, a regra da discriminação orçamental.

TT) Igualmente, também o artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de Dezembro – Lei do Orçamento do Estado para 2019 – padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade, ao prorrogar a vigência do regime que cria a CESE, reincidindo nas deficiências de discriminação orçamental apontadas às normas constantes do artigo 11.º, n.ºs 1, 6 e 7 do Regime jurídico da CESE e ao artigo 280.º da Lei do Orçamento do Estado para 2014.

UU) Veja-se que a receita proveniente da CESE não se encontra devidamente especificada nas Leis do Orçamento do Estado, desde que esta contribuição foi criada, (auto)liquidada e exigida - anos de 2014 a 2020 -, pois, não obstante ser eventualmente possível entender-se estar incluído no Mapa V das sucessivas Leis do Orçamento do Estado, o volume de receitas totais do FSSSE, no Mapa VI, não encontramos a discriminação da mencionada receita de acordo com o classificador económico respetivo;

VV) Ora, ao não se terem classificado, adequadamente, estas receitas, viola-se o princípio da legalidade ínsito no art.º 165.º, n.º 1, al, i), e no art.º 105.º da Constituição, na sua dimensão de princípio da tipicidade qualitativa.

WW) E, não sendo cumprida a regra da especificação, ficam feridos de inconstitucionalidade os atos de liquidação e cobrança das mesmas, por violação das normas supramencionadas, não cumprindo estas receitas a dimensão da legalidade financeira, por nelo estarem inscritas no orçamento do Estado de forma adequada.

XX) Consequentemente, estamos perante tributos que, se não são inexistentes, são equiparáveis a tributos inexistentes, dado que, como escreve Jorge Lopes de Sousa, "(…) A falta de inscrição orçamental de receita liquidada sujeita a tal inscrição será um vicio do acto tributário gerador da sua ilegalidade abstracta, equiparável aos vícios de inexistência do tributo".

YY) Nos termos do disposto na alínea k) do n.º 2 do art.º 161.º do CPA, são nulos quaisquer atos que gerem uma obrigação de pagamento não prevista na lei - com desrespeito do princípio da legalidade ou da tipicidade -, garantindo-se, assim, que todas as receitas têm cabimento legal;

ZZ) A falta de previsão e a total ausência de especificação no orçamento do Estado para os anos de 2014, 2015, 2016, 2017, 2018, 2019 e 2020, das receitas da CESE, colocou estas à margem de uma adequada pronúncia da Assembleia da República, o que, pelo alto significado em sede da legitimidade político democrática da intervenção desta, envolve a preterição total do correspondente procedimento de previsão e especificação das receitas, um fundamento de nulidade consagrado na alínea l) do n.º 2 do art.º 161.º do CPA;

AAA) Assim, são inconstitucionais as normas contidas no artigo 11.º, n.º 1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE, no artigo 280.º da Lei do Orçamento do Estado para 2014 e, bem assim, no artigo 313.º da Lei n.º 71/2018, de 31 de dezembro, ao criarem, e manterem em vigor no ano 2019, um tributo de receita consignada em violação do artigo 8.º da LEO, aprovada pela Lei n.º 91/2001, de 20 de agosto e dos artigos 15.º e 17.º da LEO, aprovada pela Lei n.º 151/2015, de 11 de setembro, e do artigo 105.º da CRP, sendo manifestamente ilegal e inconstitucional (indiretamente que seja) os atos de autoliquidação ora impugnados, devendo ser declarados nulos, nos termos das alíneas k) e 1l) do artigo 161.º do CPA, com todas as consequências legais.

BBB) Assim, e por tudo quanto antecede, deve o presente recurso ser julgado procedente, desensinando-se, em consequência, a anulação da sentença recorrida, em toda a sua plenitude, pois que a mesma assenta num erróneo juízo de conformidade constitucional das normas contidas no artigo 2.º, al. a) a m), no artigo 3.º, n.º 1, al. a), b) e c), n.º 2, n.º 3, n.º 4 e n.º 5, no artigo 5.º, n.º 1 e bem assim no artigo 12.º, todas disposições do regime jurídico da CESE, tal como se crê ter demonstrado cabalmente».

Pediu fosse concedido provimento ao recurso, fosse revogada a sentença recorrida e fosse a mesma substituída por outra que desse provimento à pretensão da Recorrente, com as necessárias consequências legais.

O recorrido não contra-alegou.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo

Recebidos os autos neste tribunal, foram os mesmos com vista ao Ministério Público.

O Ex.mo Senhor Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer, tendo concluído no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Foram dispensados os vistos com a concordância dos Ex.mos Senhores Conselheiros Adjuntos.

◇◇◇

2. Na sentença recorrida foram dados como provados os seguintes factos:

A) A Impugnante é uma sociedade anónima, com sede no Porto, que “tem por objeto a distribuição de gás natural, bem como a produção e distribuição de outros gases combustíveis canalizados e, ainda, outras atividades relacionadas com o objeto principal, designadamente a produção e comercialização de equipamentos de queima, nos termos em que tal lhe for legalmente permitido” – cfr. fls. 91 a 94 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

B) Em 30/10/2019, a Impugnante apresentou a declaração modelo 27 de substituição, referente ao ano 2019, onde autoliquidou CESE no valor de € 3 981 248,83 – cfr. fls. 88 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

C) A Impugnante procedeu ao pagamento da autoliquidação mencionada na alínea antecedente em 31/10/2019 – cfr. fls. 89 e 90 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.

D) Em 21/01/2020, a Impugnante apresentou reclamação graciosa da autoliquidação da CESE, pedindo que fosse declarada a sua nulidade ou inexistência jurídica e, a título subsidiário, a sua anulação, nos termos e com os fundamentos vertidos a fls. 681 a 825 do SITAF, cujo teor se dá por reproduzido.

E) A reclamação graciosa mencionada na alínea antecedente foi indeferida por despacho da Diretora Adjunta da Unidade dos Grandes Contribuintes da Autoridade Tributária, datado de 27/02/2020 – cfr. fls. 870 a 880 do SITAF, cujo teor se dá por reproduzido.

F) A presente impugnação judicial foi deduzida em 21/05/2020 – cfr. fls. 2 a 76 do suporte físico do processo.

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3. Vem o presente recurso interposto da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que, tendo concluído que o regime jurídico da CESE, aprovado pelo artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31/12 (Orçamento do Estado para 2014) e alterado pelo artigo 238.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31/12 (Orçamento do Estado para 2015), pela Lei n.º 33/2015, de 27/4, pelo artigo 264.º da Lei n.º 42/2016, de 28/12 (Orçamento do Estado para 2017) e pela Lei n.º 71/2018, de 31/12 (Orçamento do Estado para 2019), não violava os princípios da capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real, da proporcionalidade, da igualdade, os princípios da segurança jurídica, proteção da confiança e não retroatividade da lei fiscal, e bem assim o princípio da discriminação orçamental, julgou improcedente que julgou improcedente a impugnação judicial da decisão da reclamação graciosa apresentada contra a autoliquidação da «Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE) n.º 27000004967, referente ao ano 2019, no montante de € 3.981.248,83».

Com o assim decidido não se conforma a Recorrente, por entender, na essência, que sentença recorrida incorreu em erro de julgamento no que tange à apreciação da natureza jurídica da CESE e no que tange ao juízo de constitucionalidade das normas em causa e aplicáveis ao caso.

A Recorrente vem, pois, insistir que a CESE é um verdadeiro imposto (conclusão “F”), insistir que não existe nenhuma bilateralidade (conclusão “J”) e reiterar que as normas contidas nos artigos 2.º, 3.º, 5.º e 12.º do Regime Jurídico da CECE e nos diplomas que o aprovaram ou alteraram, e bem assim no artigo 23.º-A, n.º 1, alínea q) do CIRC, são ilegais e inconstitucionais por violarem os princípios já invocados (conclusões “Q”, “CC” e “QQ”).

Pelo que, no fundo, a Recorrente tem insurgir-se contra o entendimento veiculado na jurisprudência do Tribunal Constitucional e deste Supremo Tribunal e para que a sentença recorrida remete e solicitar que a orientação jurisprudencial ali firmada seja reponderada e revista tendo em conta as alterações entretanto introduzidas.

Ora, deve referir-se desde já que o entendimento segundo a qual o CESE é uma contribuição financeira e normas que modelam o respetivo regime jurídico não violam os princípios da capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real, da proporcionalidade, da igualdade na repartição dos encargos públicos e da proteção da confiança, segurança jurídica e não retroatividade da lei fiscal, foi reafirmado em diversos outros acórdãos deste tribunal (acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 16/09/2020, de 16/12/2020, de 23/06/2021, de 13/07/2021, de 8/09/2021, de 6/10/2021, de 10/11/2021, de 2/02/2022, processos n.ºs 0387/17.6BEMDL, 0415/16.1BEVIS 0314/18.3BEVIS, 03037/16.4BELRS, 0545/19.9BEPRT e 01587/18.7BEPRT, 01676/19.0BEPRT, 01471/17.1BEPRT, 0810/18.2BESNT). No sentido da não inconstitucionalidade do artigo 12.º do Regime Jurídico da CESE e do artigo 23.º, n.º 1, alínea q), do Código do IRC se pronunciaram, entretanto, os acórdãos do Tribunal Constitucional de 7 de junho de 2021, de 24 de junho de 2021, de 9 de julho de 2021, e de 22 de Setembro de 2021 (n.ºs 395/2021, 463/2021 e 465/2021, 506/2021 e 732/2021). No sentido da não inconstitucionalidade das normas dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético, nas redações de 2014 e de 2016, se pronunciaram, entretanto, os acórdãos do Tribunal Constitucional de 22 de Setembro de 2021 (n.ºs 735/2021 e 736/2021).

A respeito da necessidade de reequacionar e de preponderar a conformidade do tributo com os princípios da proporcionalidade e da igualdade com referência a anos posteriores àqueles em que foram considerados na jurisprudência citada pelo tribunal de recurso, por estar em causa «um tributo extraordinário» e o julgamento de não inconstitucionalidade não ser transponível para exercícios posteriores, ponderou o Supremo Tribunal Administrativo, nos acórdãos de 8/09/2021 e de 6/10/2021, já acima citados «que a fundamentação expendida no acórdão do TC n.º 395/2021, para o qual remete o acórdão do TC n.º 506/2021 (o último de que temos registo sobre a apreciação da conformidade constitucional da CESE), não faz depender expressamente a conformidade das normas que instituem a CESE de especiais características orçamentais ou financeiras do exercício fiscal em que a respectiva exigibilidade se inscreve, ou seja, não associa o carácter extraordinário deste tributo a uma expressa temporalidade ou circunstância. Em segundo lugar, porque a fundamentação do aresto aponta até em sentido contrário, seja quando afirma que pode ser justificada “(…) a subsistência de algumas medidas extraordinárias, mesmo após o mais rigoroso período de contenção orçamental. Assim, por exemplo, a propósito da derrama estadual, concluiu o Tribunal (v. o Acórdão n.º 430/2016, II, 10.2) (…)”, seja quando remete para liberdade de conformação do legislador a possibilidade de agravar ou desagravar a carga fiscal, ao firmar que “(…) da Constituição não se retira qualquer elenco taxativo de razões justificativas da desconsideração de custos no apuramento do lucro tributável. Exige-se, apenas, como este Tribunal tem afirmado, que estas hipóteses revistam um caráter excecional, objetivo, racionalmente fundado e genericamente aplicável aos rendimentos visados (cf., v.g., os Acórdãos n.º 142/2004, n.º 5, e 48/2020, n.º 6) (…)” e que “(…) a norma que constitui o objeto do presente recurso, tendo embora por efeito um real agravamento da carga fiscal e tributária suportada pelos sujeitos passivos da CESE, parece pressupor – o que não se mostra manifestamente irrazoável – que o sector energético, pelas características da atividade que desenvolve, se mostra especialmente capaz de suportar, não só o encargo da CESE, como o imposto liquidado sobre o lucro tributável apurado sem a concorrência desse custo (…)”». Tendo concluído que «desta jurisprudência mais recente do Tribunal Constitucional não resulta que a excepcionalidade da CESE esteja associada a limites temporais ou circunstanciais expressos ou que a razoabilidade na exigibilidade do tributo, no âmbito da margem de livre conformação do legislador, se afigure afastada por algum dos princípios fundamentais indicados pela Recorrente».

E a respeito da questão, agora suscitada nas alíneas “QQ)” e “AAA)” das doutas conclusões do recurso (a da alegada violação do princípio da especificação orçamental), cumpre salientar que o juízo firmado na sentença de 29/12/2021, no processo n.º 545/19.9BEPRT (para que remete a sentença recorrida) foi confirmado no acórdão deste Supremo Tribunal de 8 de Setembro de 2021 (já acima citado) e reafirmado em diversos outros arestos, como os acórdãos de 8/09/2021 e de 6/10/2021 (processos n.ºs 01587/18.7BEPRT e 01676/19.0BEPRT).

Sendo que o julgamento neles firmado mantém toda a atualidade e é integralmente transponível para o caso dos autos, tendo em conta que as alterações aos artigos 4.º e 7.º do Regime jurídico da CESE e introduzidas pela Lei n.º 71/2018 citada, não contendem com o juízo ali formulado.

Porque se concorda com esta fundamentação e também porque importa assegurar a uniformidade na interpretação e aplicação da lei (artigo 8.º n.º 3 do Código Civil) limitamo-nos a reiterar o discurso fundamentador do primeiro destes acórdãos (Processo n.º 0545/19.9BEPRT, disponível em redação integral in www.dgsi.pt) e para o qual remetemos – sumário inclusive – ao abrigo da faculdade concedida pelo n.º 5 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, na redação aqui aplicável, a coberto do artigo 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Importa, assim, negar provimento ao recurso.

A circunstância de a fundamentação do recurso ter acolhido, por remissão, a fundamentação de precedente acórdão, determinando menor complexidade na solução jurídica das questões decidendas, conjugada com o facto de o montante da taxa de justiça devida (nos termos da tabela I-B anexa ao Regulamento das Custas Processuais) ser manifestamente desproporcionado em face do concreto serviço prestado, quebrando a relação sinalagmática inculcada no pagamento da taxa, justifica a dispensa total do pagamento do remanescente da taxa de justiça (artigo 6.º n.º 7, do Regulamento das Custas Processuais).

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4. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Tribunal em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente, com dispensa total do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

D. n.

Lisboa, 18 de maio de 2022. - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (relator) – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro – Isabel Cristina Mota Marques da Silva.

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