00898/03 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. As ajudas de custo destinam-se a compensar o trabalhador, deslocado do seu local habitual de trabalho, por despesas anormais que essa deslocação lhe acarreta e que não teria se não fosse essa deslocação.

2. Estando provados nos autos que o local de trabalho do recorrido era o Continente e que ele esteve deslocado por longos períodos nos Açores ao serviço da sua entidade patronal e que esta lhe pagava determinadas verbas, que podiam variar, a título de ajudas de custo, sendo evidente que houve deslocação para fora do local de trabalho, não carece o trabalhador nem a sua entidade patronal, que contabilizou as respectivas ajudas de custo, de apresentar quaisquer boletins itinerário para prova desses deslocações.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo:

1. A Fazenda Pública veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto que julgou procedente a impugnação deduzida por Alexandre ..., contribuinte fiscal n° 180 ... ..., residente no lugar de ... - ... - Penafiel, contra a liquidação adicional de IRS dos anos de 1996 e de 1997, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:

1. Diversamente do decidido, as verbas de 2.031.950$00 e 2.184.336$00, abonadas a título de ajudas de custo, nos anos de 1996 e 1997 respectivamente, não preenchem o respectivo conceito.

2. As ajudas de custo têm natureza compensatória e não remuneratória, destinando-se a compensar, indemnizar ou reembolsar o trabalhador por despesas por si efectuadas em serviço e a favor da entidade patronal.

3. No presente caso, para que os montantes relativos a ajudas de custo possam ter esse tratamento em sede contabilística e fiscal, tem de existir um suporte documental, que se materializa no preenchimento de um boletim itinerário, através do qual o trabalhador presta contas à sua. entidade patronal.

4. Este procedimento é indispensável para que a despesa seja classificada como ajuda de custo, o que tem um duplo efeito:

i) exclui a tributação em sede de rendimento das pessoas singulares, decorrente do cariz indemnizatório; e

ii) enquadra o custo da actividade, do ponto de vista da sociedade.

5. Assim, perante a ausência de "documentos comprovativos" (que são os boletins itinerários), detectada no decorrer da fiscalização à entidade ; patronal, as verbas auferidas não podem considerar-se ajudas de custo, mas antes como rendimento do trabalho.

6. Termos em que as correcções aritméticas ora impugnadas deverão subsistir, a bem da harmonia e integração do nosso sistema jurídico fiscal.

7. Ainda que assim não se entenda, o que só por hipótese se admite, os boletins itinerários que vieram a ser apresentados pelo impugnante não satisfazem um dos requisitos exigidos no preenchimento no referido documento, por omissão da indicação da natureza do serviço prestado.

8. Por via desta omissão, os valores recebidos seriam, necessariamente, desconsiderados em sede de fiscalização, caso tivessem podido ser apreciados.

9. Merece ainda referência a caracterização dos montantes recebidos, que se reconduzem a verdadeiras remunerações acessórias, sujeitas a tributação, nos termos do n.° 2 do Art.º 2° do CIRS.

10. Na verdade, estes rendimentos, na desejada perspectiva de serem ajudas de custo, caracterizam-se por serem:

a) desnecessários, pela existência de estaleiro e cantina em Ponta Delgada: e toda a actividade se desenrolar na ilha de S. Miguel;

b) periódico-mensais, sendo pagos nos doze meses do ano, embora tenham sido gozadas férias;

c) de valor exorbitante, por estarem sempre acima do próprio vencimento base, representando quase metade do rendimento auferido nos anos em causa;

d) com suporte documental inconsistente, havendo divergência óbvia entre a forma como as várias testemunhas dizem ter provado as suas despesas, versões que, por sua vez, conflituam com a realidade observada durante a fiscalização

Tal como resulta da prova produzida nos presentes autos, apesar de não ter sido levada ao probatório.

11. Do cômputo destes elementos decorre que as verbas aqui em causa têm única e exclusivamente natureza remuneratória, aferível de forma objectiva.

12. Assim, não se verifica qualquer erro de facto nos pressupostos na actuação da Administração Tributária e as liquidações impugnadas devem manter-se, porque respeitam a ordem jurídica.

13. E os montantes apurados resultam de fiscalização efectuada à entidade pagadora, e operaram através de meras correcções técnicas previstas no n.° 1 do Art.º 66° do CIRS.

14. Na douta sentença são violados a alínea a) do n.° 1, o n.° 2 e a alínea e) do n.° 3, todos do Art.º 2° do CIRS.

Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida, com as legais consequências.

2. O M°P° é de parecer que o recurso não merece provimento (v. fls. 146 e verso).

3. Colhidos os vistos legais cabe agora decidir.

4. São os seguintes os factos dados como provados em l.ª instância:

a) Pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária, foi elaborado relativamente ao impugnante o relatório de folhas 12 a 13 o qual aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais e onde consta que: «Na sequência da fiscalização efectuada à firma Jaime ..., AS, com sede na Rua Dr. ..., n° ..., xxxx-xxx Porto, pela Inspecção - Geral de Finanças, foi remetido a estes Serviços o respectivo relatório de conclusões, o qual dá conta que o contribuinte supra identificado auferiu quantias a titulo de ajudas de custo que não podem ser enquadradas como tais e que, portanto, se configuram como de remuneração de trabalho da categoria A, conforme alínea e) do n° 3 do artigo 2° Código do IRS. Efectivamente, segundo aquele relatório, não tendo sido exibidos os documentos comprovativos de que haviam sido prestadas contas até ao termo do exercício das importâncias recebidas a titulo de ajudas de custo, conclui que não foi objecto de sujeição a IRS, com referência aos anos de 1996 e 1997, nos valores de 2.031.950$ e 2.705.610$, respectivamente. Ora, considerando que as declarações de rendimentos do IRS modelo 1 apresentadas para os anos de 1996 e 1997 não incluem o valor correspondente às mencionadas remunerações de trabalho dependente, toma-se necessário proceder à respectiva correcção da matéria tributável» - cfr. fls. 12 -.

b) Por despacho de 14-08-01 do Inspector Tributário Principal foi alterado o conjunto dos rendimentos líquidos do impugnante referentes a 1996 para esc. 5.484.062$00 com base naquele relatório, tudo conforme consta de folhas 8 e 9 -.

c) Por despacho de 14-08-01 do Inspector Tributário Principal foi alterado o conjunto dos rendimentos líquidos do impugnante referentes a 1997 para esc.5.860.422$00 com base no relatório referido em a), tudo conforme consta de folhas 15 e 16 -.

d) Em consequência em 22-09-2001 foi liquidado o IRS referente a 1996 apurando-se o montante a pagar de 4.554,60 Euros e o referente a 1997 apurando-se o valor a pagar de 4.386,06 Euros, cujas datas limites de pagamento ocorreram em 12-11-2001 - cfr. fls. 41 a 46, 68 e 69 do processo administrativo apenso -.

e) O impugnaste esteve a trabalhar para a Firma Jaime ..., S.A., exercendo funções nos Açores nos anos de 1994 a 1998 - depoimento das testemunhas -.

f) Durante o período em que o impugnaste esteve a trabalhar nos Açores, excepto no período de férias recebia uma quantia mensal da entidade patronal para fazer face às despesas com alimentação, dormida e outras decorrentes de não estar na sua residência habitual - depoimento das testemunhas -.

5. A única questão a decidir nos autos é a de saber se as importâncias sobre as quais foi liquidado o imposto constituem, efectivamente, ajudas de custo ou retribuição normal de trabalho.

Entendeu a Fazenda Pública que, não existindo boletins itinerário que demonstrem as deslocações ao serviço da entidade patronal, não podem tais verbas ser consideradas ajudas de custo.

Salvo o devido respeito, porém, a Fazenda Pública não tem razão.

Na sentença recorrida escreveu-se o seguinte:

A questão a decidir nestes autos consiste em saber se os valores pagos ao impugnante a titulo de ajudas de crustas o pelo contrário integram o vencimento mensal.

A Administração fiscal sustenta a correcção apenas no facto de não terem sido "prestadas contas".

Nos termos do art° 1° do CIRS o imposto incide sobre o rendimento das pessoas singulares, de acordo com as categorias naquele descriminadas depois de efectuadas as correspondentes deduções e abatimentos.

Segundo o artigo 2° n°3 e) do CIRS são considerados rendimentos do trabalho dependente as "ajudas de custo, e as importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em serviço da entidade patronal, na parte em que ambas excedam os limites legais, e as verbas para despesas de deslocação, viagens ou representação de que não tenham sido prestadas contas até ao termo do exercício;".

A questão que se coloca nestes autos consiste em saber se os valores auferidos pelo impugnante a título de ajudes de custo o são efectivamente ou se, se trata de vencimentos, e como tal sujeitos a tributação segundo a categoria A.

Ora quanto á natureza das ajudas nada alega a Administração Fiscal que nos permita concluir quais os motivos que a levaram a não considerar aqueles valores como tal.

No que respeita à invocada "não prestação de contas” em momento algum ela é exigida para as ajudas de custo.

Os valores dos quais o preceito em análise exige a prestação de contas são na letra do preceito legal «as verbas para despesas de deslocação, viagens ou representação de que não tenham sido prestadas contas até ao termo do exercício».

No que concerne ás ajudas de custo elas apenas estão sujeitas a imposto na parte em que excedam o limite legal – ou então, se não forem ajudas de custo -.

Assim sendo, não havia contas a ;aprestar de que dependesse a aceitação das ajudas de custo.

No que concerne ao limite legal a Administração Fiscal nada alega. Contudo o impugnante, voluntária e espontaneamente aceita que no ano de 1997 excedeu os limites legais.

Assim, embora a correcção não tenha sido realizada com base naquele argumento, uma vez que não impugna a liquidação na parte em que incidiu sobre o montante em excesso, aí deve a mesma ser mantida.

De acordo com o n° 6 do citado art° 2° os limites legais para as ajudas de custo e subsidio de refeição serão os fixados anualmente para os servidores do Estado.

Segundo o Dec-Lei n° 519-M/79 de 28/09 e Portaria n.º 60/97 de 25/01, art° 8°, o limite legal das ajudas de custo para os servidores do Estado era para o ano de 1997 de esc. 9.456$00 dia.

Pelo que, aceitando-se as contas do impugnante, 21 dias/mês a multiplicar por 11 meses dá esc. 2.184.336$00.

Assim, tendo-lhe sido pago esc. 2.705.610$00, estava sujeito a imposto a quantia de esc. 521.274$00, relativamente à qual o impugnante não deduz impugnação pelos motivos apontados.

Da prova produzida nos autos o que resulta é que os valores pagos ao impugnante a titulo de ajudas de custo pela entidade patronal visavam compensá-lo das despesas acrescidas resultantes de estar a trabalhar num local distinto da sua residência habitual, nomeadamente com comidas e dormidas.

Na fase do processo administrativo que antecede a liquidação é á Administração fiscal que compete demonstrar os factos de onde emerge a liquidação.

Ora, no que à matéria dos autos concerne não foi feita prova alguma que os valores pagos não o fossem a titulo de ajudas de custo.

A propósito refere-se no n° 21 do preâmbulo do Decreto-Lei que aprovou o Código do IRS "No que respeite às garantias dos contribuintes o Código representa um considerável alargamento das até agora existentes, pois, para além de, na decorrência do princípio expresso no nº 2 do artigo 268° da Constituição, assegurar que, sempre que a administração fiscal altere os rendimentos declarados ou, na falta de declaração, proceda à respectiva fixação, serão os interessados notificados desta decisão, com indicação dos seus fundamentos, a fim de poderem requerer a revisão administrativa ou a impugnação judicial dessa mesma decisão, nos termos do Código de Processo das Contribuições diversas outras regras fundamentais.

Assim, não só se limitou significativamente o recurso a presunções e se eliminou a possibilidade de a administração fiscal se servir de critérios de razoabilidade para definir o limite de deduções ou encargos, como se estabeleceu que a base da determinação do rendimento colectável é a declaração do contribuinte, só podendo proceder-se à fixação administrativa desse rendimento na falta de tal declaração, quando os rendimentos declarados não correspondem aos reais ou se afastem dos presumidos na lei ou haja necessidade de utilizar métodos indiciários”

Princípio esse que se encontra consagrado no artº 66º do CIRS segundo o qual o rendimento colectável será apurado de acordo com as normas legais constantes daquele diploma, podendo a Direcção-Geral dos Impostos proceder à fixação dos rendimentos líquidos a tributação quando se verifique um das situações previstas no nº 2 do mencionado artigo.

Contudo, dos elementos constantes dos autos, não resulta que se tenha verificado alguma das situações previstas naquela disposição legal.

Os montantes pagos ao impugnante a título de ajudas de custo, estão desse modo contabilizados na escrita da entidade patronal e a e Administração Fiscal não demonstrou de forma objectiva que aqueles valores correspondiam a outro tipo de retribuições, pelo que, não se verificando nenhuma das situações que permitia à Administração fiscal proceder à correcção do rendimento colectável, carece esta de qualquer fundamento legal.

"Há violação de lei quando o acto assenta em pressupostos de facto ou de direito inexactos ou quando o seu objecto contraria os preceitos normativos com os quais devia conformar-se.

Ocorre o primeiro caso sempre que o acto se alicerçou em factos inexistentes ou que não têm correspondência com realidade (erro de facto nos pressupostos) ou, ainda, quando toma por fundamento um pressuposto legal que, afinal, não se verifica (erro de direito nos pressupostos)." - cit. CPT Anotado de A. José de Sousa e J. da silva Paixão, 3ª ED. Pág. 323.

Assim sendo, verifica-se que o acto; tributário impugnado é ilegal, porquanto enferma de erro de facto nos pressupostos, isto é, do vício de violação de lei, devendo em consequência; ser anulada a liquidação na parte impugnada, por ter considerado os valores recibos pelo impugnante como ajudas de custo rendimentos da categoria A.

Nestes termos e pelos fundamentos expostos, julga-se a impugnação procedente porque provada e em consequência anulam-se as liquidações impugnadas, sendo a de 1996 na parte em que incidiu sobre o valor de esc. 2.031.950$00 e a de 1997 na parte em que incidiu sobre o valor de esc. 2.184.336$00, com as legais consequências.

Sem custas.

Ora, a sentença apreciou correcta e suficientemente a questão pouco mais havendo a acrescentar.

Diremos apenas que, sendo o local de trabalho do impugnaste no Continente e estando ele deslocado nos Açores com direito a ajudas de custo, estas estão perfeitamente justificadas, já que estas se destinam a permitir ao trabalhador suportar os custos derivados da deslocação.

É notório, por outro lado que o custo de vida nos Açores é mais elevado do que no Continente, pelo que estes dois factos não necessitam de qualquer outro tipo de prova, sendo certo que as despesas estão contabilizadas na escrita da entidade patronal do impugnaste, tal como resulta dos documentos de fls. 23 a 79.

Em face do que ficou dito improcedem as conclusões de recurso, não merecendo este provimento.

6. Nestes termos e pelo exposto nega-se provimento ao recurso confirmando-se a decisão recorrida.

Sem custas por a recorrentes delas estar isenta.

Lisboa, 10 de Dezembro de 2003

ass) João António Valente Torrão

ass) Joaquim Casimiro Gonçalves

ass) Dulce Manuel Conceição Neto