01333/03 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Em sede de IRS, como em IRC, o privilégio mobiliário geral de que gozam, afere-se pelo ano a que respeitam que não pelo ano da sua liquidação e do seu pagamento voluntário, e pela data em que ocorreu a penhora que não pela data da venda do bem;

2. O privilégio creditório abrange juros de mora com certo limite temporal, aos quais lhes é conferido o mesmo privilégio que ao crédito donde emergem;

3. A sentença de verificação e graduação de créditos deve conhecer do privilégio creditório ou garantia real de que gozem os créditos exequendos e respectivos juros de mora, a fim de os colocar na respectiva ordem de graduação, no lugar que lhes couber, que mencionará.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:

A. O Relatório.

1. A Exma Representante da Fazenda Pública (RFP), dizendo-se inconformada com a sentença proferida pela M. Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª Instância do Porto - 2.º Juízo, 2.ª Secção - que não graduou os créditos por si reclamados e relativos a IRS dos anos de 1994 e de 1995, colocados à cobrança em 1998 e respectivos juros de mora, veio da mesma recorrer para o Supremo Tribunal Administrativo, o qual por acórdão de 19.11.2003, transitado em julgado, se declarou incompetente em razão da hierarquia, por a competência para o efeito se radicar neste Tribunal, para onde os autos vieram a ser remetidos, formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

C.1. No processo executivo, que corre por dívida ao CRSS, foi efectuada penhora, sobre bens móveis, em 18 de Abril de 2000, e veio a Fazenda Pública reclamar créditos de IRS -relativos aos anos de 1994 e 1995, colocados à cobrança em 1998.

C.2. Os créditos reclamados gozam do privilégio previsto, então no Art. 104° do CIRS, actualmente, Art. 111° do mesmo Código, uma vez que, conforme se decidiu no Acórdão do STA, de 14.05.1997, in Rec. N° 21589, tem privilégio o IRS liquidado ou colocado a pagamento nos três anos anteriores à penhora.

C.3. Nos termos do então aplicável Art. 108°, n° 2 do CPT, com correspondência no actual Art. 85°, n° 2 do CPPT, quando outro não seja o prazo estabelecido, o prazo de pagamento voluntário será de 30 dias após a notificação para pagamento.

C.4. O Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, na redacção aplicável à data, previa no seu Art. 97° (actual Art. 104°), que:

"quando por qualquer razão, não se proceda à liquidação no prazo previsto no artigo 79°, será o sujeito passivo notificado para satisfazer o imposto devido no prazo de 30 dias a contar da notificação".

C.5. Após o decurso do prazo de pagamento voluntário, sem que o pagamento haja sido efectuado, começarão a vencer-se juros de mora - conforme o Art. 109°, n° 1 do CPT e actual Art. 86°, nº1 do CPPT - sendo que, o momento a partir da qual se mostram, devidos juros de mora consta expressamente da petição inicial.

C.6. Pelo que, deveriam ter sido verificados e graduados os créditos reclamados pela Fazenda, relativos a IRS colocados a pagamento em 1998, uma vez que se considera ter sido indicada expressamente, a data da inscrição para cobrança, pois que a indicação do momento a partir do qual se vencem os respectivos juros de mora, consta da petição e além de servir para verificação e graduação dos mesmos, de igual forma permite identificar a altura em que o imposto esteve a pagamento, por ser indicativa da data em que se verifica o terminus do período de pagamento voluntário.

C.7. As dívidas provenientes de juros de mora gozam dos mesmos privilégios que por lei sejam atribuídos às dívidas sobre que recaírem - cfr. Art.º 8° do D.L. n.º 73/99, de 16 de Março.

C.8. Já por força do Art.º 10° do D.L. 49168, de 05/08/1969 as dívidas provenientes de juros de mora gozavam dos mesmos privilégios que por lei fossem atribuídos às dívidas sobre que recaiam.

C.9. Para reforçar tal ideia o Art.º 40° da LGT refere mesmo que no caso de o montante a pagar ser inferior ao devido, o pagamento é sucessivamente imputado pela seguinte ordem:

a) juros de mora;

b) outro encargos legais;

c) dívida tributária, incluindo juros compensatórios;

d) coimas.

C.10. Devem pois os juros de mora respeitantes aos créditos reclamados e aos créditos exequendos ser graduados nos termos atrás referidos.

C.11. Na douta sentença são violados o Art. 104° do CIRS (actual Art. 111°), o Art.º 10° do D.L. 49168, de 05/08/1969, agora vertido no Art.º 8° do D.L. n.º 73/99, de 16 de Março, o n.º 4 do Art.º 40° da LGT.

Termos em que deve ser dado provimento ao recurso, revogando-se a douta sentença recorrida.

Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

A M. Juiz do Tribunal “a quo” proferiu despacho de sustentação do despacho recorrido, pugnando pelo não cometimento de qualquer agravo para com a recorrente (fls 39 a 41 dos autos).

O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser concedido provimento ao recurso quanto ao IRS reclamado, e negado quanto aos juros, por constituírem mero acessório do crédito no qual se integram, sem necessidade de reconhecimento autónomo.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.

B. A fundamentação.

2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se o IRS dos anos de 1994 e de 1995 tem privilégio mobiliário geral em caso de penhora de bens móveis ocorrida em 2 000; E se os juros de mora do crédito exequendo ao qual a lei lhe confere privilégio mobiliário geral, devem ser mencionados na respectiva ordem de graduação da sentença de verificação e graduação de créditos, como acessórios desse crédito.

3. A matéria de facto.

Em sede de probatório, a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual passamos a subordinar às seguintes alíneas:

a) A execução corre por dívidas à segurança social;

b) Em 18 de Abril de 2000 foi efectuada a penhora, incidindo sobre bens móveis.

4. Para não reconhecer que os créditos de IRS beneficiavam de privilégio imobiliário e mobiliário geral, no caso, considerou a M. Juiz do Tribunal “a quo”, que para desse privilégio usufruírem, teriam tais créditos de ter sido inscritos para cobrança nos anos de 1998 a 2000, o que não foi sequer invocado, e como tais créditos se reportavam aos anos de 1994 e de 1995, não beneficiavam desse benefício e logo não podiam ser graduados.

Ainda que esta decisão final no caso, seja a correcta, salvo o devido respeito, não se concorda com a fundamentação para o efeito aduzida, como se tentará fundamentar.

Ao tempo em que foi elaborado e entrou em vigor o Código Civil, na realidade, o ano da inscrição para cobrança da contribuição ou do imposto, é que constituía o quid relevante para certo crédito gozar de privilégio mobiliário ou imobiliário, independentemente do ano a que dissesse respeito, conforme constam das suas normas dos art.ºs 736.º n.º1 e 744.º n.º1. Regime que estava de acordo com o regime de cobrança dos impostos de então: virtual ou eventual, nos termos dos art.ºs 18.º e segs do Código de Processo das Contribuições e Impostos. E os impostos de então, como o imposto complementar, mandava aplicar quanto ao privilégio creditório de que gozava a Fazenda Nacional, o regime do art.º 736.º do Código Civil (seu art.º 55.º), bem como para igual norma do Código Civil remetia a norma do art.º 108.º do Código da Contribuição Industrial, quanto a igual privilégio, impostos que em todo o caso, apenas gozavam do privilégio mobiliário geral constante do mesmo Código Civil.

Porém, esse regime de cobrança foi alterado pela entrada em vigor do Código de Processo Tributário, em 1.7.1991, e em geral, os impostos têm um prazo de pagamento voluntário, findo o qual começam a vencer juros de mora e é extraída certidão de dívida (art.ºs 107.º, 108.º, 109.º e 110.º deste CPT), tendo deixar de existir aqueles regimes de cobrança dos impostos previstos no CPCI.

O momento relevante para que certo imposto, como o IRS, no caso, beneficie do privilégio creditório passou o ser o do ano a que o mesmo respeite, como resulta da norma da norma do art.º 104.º do CIRS (hoje art.º 111.º do mesmo Código), que já nenhuma referência faz ao anterior regime de cobrança, a qual sob a epígrafe Privilégios creditórios, dispõe:

Para pagamento do IRS relativo aos três últimos anos, a Fazenda Pública goza de privilégio mobiliário geral e privilégio imobiliário sobre os bens existentes no património do sujeito passivo à data da penhora ou outro acto equivalente.

A fundamentação da sentença recorrida para os privilégios, quer mobiliários, quer imobiliários, poderá ser defensável para os créditos provenientes dos impostos directos e indirectos, mas os regulados no Código Civil (art.ºs 736.º e segs), em que o momento relevante para aferir do crédito desse imposto gozar ou não desse privilégio ser o momento da sua liquidação e consequente notificação ao contribuinte para o respectivo pagamento (entre os demais), e gozando do mesmo privilégio se liquidados e com o termo do pagamento voluntário ocorridos no ano corrente da data da penhora ou nos dois anos anteriores, porém, o mesmo já não acontece com os novos impostos entretanto criados como o IRS e o IRC (art.º 104.º do CIRS), em que o legislador veio erigir como um dos momentos relevantes nestes impostos para gozarem de privilégio imobiliário ou mobiliário, ser o imposto relativo a certo ano, ou seja o ano a que o mesmo diga respeito, independentemente do ano em que vier a ocorrer a sua liquidação e a sua data de pagamento voluntário. E comportam tal privilégio, no caso, reunido os demais requisitos, se o crédito de IRS for relativo a um dos dois últimos anos imediatamente anteriores à da penhora Cfr. em igual sentido o acórdão do STA de 14.5.97, recurso n.º 21 544. , gozando ainda de privilégio o crédito do próprio ano da penhora, que no caso poderia abranger o IRS dos anos de 1998, 1999 e 2000 Cfr. no mesmo sentido, o acórdão deste Tribunal de 29.5.2001, recurso n.º 5051/01, tendo por relator o do presente

Esta norma do art.º 104.º do CIRS logra preferência na sua aplicação sobre as normas genéricas do Código Civil Cfr. também neste sentido A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário, Comentado e Anotado, 4.ª Edição, pág. 747, ao escrever : "Sucede, no entanto, que o CIRC e o CIRS vieram estabelecer um regime próprio para os respectivos impostos, afastando a aplicação do regime do Código Civil"... por em primeiro lugar ser de data posterior, e em segundo lugar, por se tratar de norma específica para este imposto (como também acontece com o IRC), que por isso logra aplicação antes das normas genéricas do Código Civil, as quais apenas podem dispôr para todos os impostos que não tenham um regime de privilégio específico ou especial.

Não gozando o crédito de IRS dos anos supra, de privilégio mobiliário, ou de qualquer outra garantia real, como não goza, não tem o mesmo direito a ser graduado, e não pode ser graduado, bem tendo por isso decidido a sentença recorrida, ainda que por diferente fundamentação.

A outra questão colocada pela recorrente é a de que a sentença recorrida, quanto ao crédito exequendo e que foi graduado, omite por completo, qualquer referência aos juros moratórios deste, que como acessórios do crédito que são, gozam do mesmo privilégio e que igualmente deveriam ter sido graduados, fazendo-se-lhe expressa menção.

No despacho de sustentação já referido, a M. Juiz do Tribunal “a quo”, aceita que existe tal omissão na sentença recorrida, mas defende que quanto aos juros moratórios do crédito exequendo não deve ser tomada posição nessa questão, porque tal sentença serve para graduar a ordem por que os créditos recebem pagamento, mas quanto ao crédito exequendo nada tem de se pronunciar, se existe, qual o montante ou qual o privilégio de que beneficia.

Vejamos então.

A sentença de verificação e graduação de créditos, para além de dever obedecer aos demais requisitos comuns a qualquer sentença, nos termos do disposto no art.º 868.º n.º4 do Código de Processo Civil (CPC), ex vi do art.º 334.º do CPT e hoje do art.º 246.º do CPPT, deve conhecer da existência dos créditos (reclamados) e a todos deve graduar, com o crédito do exequente, formando uma ordem pela qual os pagamentos do produto da venda serão efectuados.

Assim, contrariamente ao invocado pela M. Juiz do Tribunal “a quo”, a sentença de graduação deve pelo menos conhecer de qualquer garantia real ou privilégio de que também beneficie o crédito do exequente, e por sua força lhe permita ser colocado à frente da posição imanente da geral penhora de que também beneficia (art.º 822.º do Código Civil), desta forma podendo ser colocado à frente de outros créditos reclamados ou mesmo exequendos, que o não prefiram.

É o que em parte acontece no presente caso, em que o crédito exequendo foi colocado a par do crédito reclamado, ambos relativos a dívidas à segurança social, por força do privilégio mobiliário geral de que gozam (art.ºs 10.º e 11.º do Dec-Lei n.º 103/80, de 9 de Maio), que prefere à penhora, e que não ocorreria se não fosse tal privilégio, e tal crédito exequendo apenas beneficiasse da penhora.

Também quanto aos juros de mora do crédito exequendo, como seu acessório que são (art.º 734.º do Código Civil), devem ser graduados na respectiva sentença, em função do lugar que este ocupa nessa ordem de graduação, devendo expressamente ser mencionados nos casos como no presente, em que também beneficiem do privilégio mobiliário e desta forma sejam colocados à frente ou a par com outros créditos que beneficiem do mesmo privilégio, por forma a não deixar dúvidas, especialmente aos credores dos créditos posteriormente graduados, das quantias a pagar aos credores à sua frente, em cuja ordem lhes preferem.

No caso, o crédito exequendo por gozar do privilégio mobiliário geral, os juros de mora que de igual privilégio gozam, são os relativos aos últimos cinco anos (art.ºs 6.º e 10.º do Decreto-Lei n.º 49 168, de 5 de Agosto de 1969 e hoje art.º 8.º do Dec-Lei n.º 73/99, de 16 de Março) que devem ser graduados e mencionados na respectiva ordem de graduação.

Nesta parte, é de conceder provimento ao recurso e na respectiva ordem de graduação, de mencionar tal período temporal de juros moratórios.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se, em conceder parcial provimento ao recurso e em reformular o segundo ponto da ordem de graduação da sentença recorrida, nos seguintes termos:

. Em segundo lugar, a quantia exequenda e respectivos juros de mora dos últimos cinco anos e os créditos reclamados de contribuições à segurança social, e respectivos juros de mora, procedendo-se a rateio entre eles se necessário.

Sem custas, por força da isenção legal.

Lisboa, 08 de Junho de 2004