Quem foi o relator do acórdão 428/10.8BELRA?

O relator foi Ana Cristina Gomes Carvalho, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 428/10.8BELRA?

O acórdão foi proferido em 26 de fevereiro de 2026.

428/10.8BELRA

Sumário

I - Na análise crítica das provas impõe-se ao juiz proceder à indicação das ilacções que retira dos factos instrumentais, especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção, extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei, ou por regras de experiência incumbindo-lhe, por fim, compatibilizar toda a matéria de facto adquirida; II - Constitui alegação genérica a remissiva para a petição inicial, sem indicação dos pontos da matéria de facto que considera incorrectamente julgados, com alusão a que o Tribunal recorrido deu como provado, com base na prova produzida o que desta não resulta sem qualquer concretização; III - Recolhidos indícios consistentes sobre a existência de facturas falsas recai sobre o contribuinte o ónus de provar a inconsistência de tais indícios e de que as operações em causa são reais.

Texto

I - RELATÓRIO A sociedade I..., Lda., inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou improcedente a impugnação judicial por si intentada contra os actos de liquidação adicional de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), referente ao ano 2005, no valor global de € 14 872,57, veio interpor recurso formulando, para o efeito, as seguintes conclusões: «1 - Vem o presente recurso interposto da douta sentença proferida nos autos que, com o número de processo 428/10.8BELRA, correm termos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, UO 4; 2 - Salvo o devido respeito - que e muito - ao decidir como o fez a Sentença recorrida não procedeu a uma justa valoração da prova produzida e dos factos apurados, nem à correta interpretação e aplicação dos preceitos e valores legais pertinentes; 3 - A ora recorrente não pode conformar-se com a supramencionada sentença, pelas razões se passam a expor: 4 - Com relevo para a apreciação do presente recurso, importa reter a factualidade dada como provada, após produção de prova em audiência de discussão e julgamento, que acima ficou transcrita (dentro do possível, face à dificuldade de audição) no ponto IV das presentes alegações e que aqui se dá por reproduzida; 5 - A ora recorrente não pode deixar de discordar em absoluto das respostas dadas pelo Tribunal "A QUO" aos factos que entendeu dar como não provados. A não ser assim o a manter-se a D. sentença. com todo o respeito, a fundamentação revela-se inaceitável parcialidade na valoração das provas produzidas. Não pode apenas referenciar-se que os depoimentos não se revelaram credíveis, nem espontâneos, sendo titubeantes, quer porque todas as respostas dadas em depoimento da prova testemunhal foram efetivamente concisas, semelhantes, e perfeitamente enquadráveis com o que se verificou há cerca de 10 anos; ó – Em anexo às presentes alegações segue transcrição dos depoimentos testemunhais prestados em Audiência de Discussão e Julgamento; 7 - Como resulta dos depoimentos prestados estes podem alicerçar a inexistência de nenhum facto contrário ao que foi indicado na impugnação. Pelo contrário, foi descrito pormenorizadamente o que sucedeu em termos de data, local, prazo de obras, objeto, pagamentos, etc. e inclusive da motivação que levou à contratação da dita empresa D.... Na realidade a memória seletiva justifica-se inclusive pelo acontecimento marcante da empresa e dos trabalhadores. A memória recua ate aos factos e acontecimentos essenciais. Daí que, por natural haja efetivamente memória seletiva sobre algo anormal, marcante e ímpar para os próprios trabalhadores que trabalham ainda na própria empresa; 8 - Em suma: dos depoimentos prestados pelas referidas testemunhas e do teor das informações prestadas pelos sócios gerentes da I... aos Serviços da AT resulta o seguinte • As testemunhas identificaram a data e a duração dos serviços prestados; • As testemunhas certificaram que a sociedade I... contrataram para prestações de serviços do pintura uma empresa do ramo, sendo que os trabalhos eram efetuados sobretudo nas instalações “novas” da Impugnante, quer numa sociedade a mando dos I..., denominada SILICÁLI A; · As testemunhas identificaram o tipo de tintas que essa empresa aplicava, o nome específico de um deles, como se deslocavam e como era efetuado o pagamento. 9 - Dispõe o artigo 662°-nºs 1 e 2, do CPC, subordinado à epígrafe "MODIFICABILIDADE DA DECISÃO DE FACTO”: "1- A relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os fados tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa. 2 - A relação deve ainda, mesmo oficiosamente: a) Ordenar a renovação da produção da prova quando houver dúvidas serias sobre a credibilidade do depoente ou sobre o sentido do seu depoimento: h) Ordenar, em caso de dúvida fundada sobre a prova realizada, a produção de novos meios de prova; c) Anular a decisão proferida na 1a instância, quando, não constando do processo todos os elementos que, nos termos do número anterior, permitam a alteração da decisão proferida sobre a matéria de facto, repute deficiente, obscura ou contraditória a decisão sobre pontos determinados da matéria de facto, ou quando considere indispensável a ampliação deste; d) Determinar que, não estando devidamente fundamentada a decisão proferida sobre algum facto essencial para o Julgamento da causa, o Tribunal de 1ª Instância a fundamente, tendo em conta os depoimentos gravados ou registados. 10 - Ora, dispõe o artigo 607°-nºs 4 e 5 do CPC: “(…) 4 - Na fundamentação da sentença, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos fados instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram Decisivos para a sua convicção; o juiz toma ainda em consideração os factos que estão admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito, compatibilizando toda a maioria de fado adquirida e extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei ou por regras de experiência. 5 - O juiz aprecia livremente as provas segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto: (…)" 11 - E o artigo 615º, Nº1, alínea c), do mesmo diploma legal: "1 - é nula a sentença quando: (...) e) os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível; (…)” 12 - Deste modo. devem ser alterados os factos dados por não provados, por provados, nomeadamente: - Os trabalhos descritos nas faturas da “D...” foram realizados nas instalações da Impugnante: - Os pagamentos das faturas foram feitos em numerário por levantamentos parcelares efetuados na respetiva conta bancária; 13 - Manifestamente o Tribunal “A QUO" deu como provado com base na prova produzida o que desta não resulta, desconsiderou as declarações das testemunhas e as declarações de parte, não lhes dando relevância que lhes devia ter sido atribuída, sendo nula a sentença, como decorre dos supratranscritos preceitos legais; 14 — Assiste-se também à violação da audição prévia o do inquisitório por violação do art. 60º da LGT e do 60.º do RCPIT. Na verdade o princípio da participação, como direito constitucional, pressupõe que a prova que é remetida para defesa do Contribuinte, na impossibilidade de este a obter, e na disponibilidade da AT, deva ser efetivamente orientada e esclarecida. A AT deve pronunciar-se sobre a mesma, bem como o Tribunal, não podendo escusar-se sobre a desnecessidade ou irrelevância dessa prova. A capa da desnecessidade para a decisão, sem qualquer fundamentação não pode subsistir sobre pena de violação do direito de participação. Na realidade, os documentos que foram peticionados contribuíram certamente para um cabal esclarecimento dos factos, não tendo sido feito qualquer exame casuístico, da análise das circunstâncias particulares e não sendo invocada a absoluta impossibilidade de os obter, remete à violação efetiva de audição prévia e participação nas decisões, bem como, da violação do direito á prova. 15 - Modificadas como se preconiza - e é de direito e justiça - as supramencionadas respostas à matéria de facto, sem necessidade de outras considerações, impõe-se a revogação da sentença recorrida, a qual se encontra ferida de nulidade e a respetiva substituição por Acórdão deste Venerando Tribunal Central Administrativo Sul que decrete a procedência da Impugnação do Recorrente I...; Requer-se, se assim for entendido, face à dificuldade de audição, que V. Exas promovam junto do Tribunal registo áudio com a maior clareza possível, afim de identificar as partes que na audição que se teve acesso que se revelam impercebíveis, afim de avaliar da matéria de facto subjacente às presente alegações e concluir com a maior perceção de que ora é indicado. TERMOS EM QUE, deve ser concedido provimento ao presente recurso e, modificadas como se preconiza - e é de direito e justiça - as supramencionadas respostas à matéria de facto. Assim, deve ser revogada a sentença recorrida e substituída por Acórdão deste Venerando Tribunal Central Administrativo Sul que decrete a procedência da Impugnação. Assim se decidindo, será feita JUSTIÇA!» * A Recorrida fazenda pública, não apresentou contra-alegações. * O Ministério Público, junto deste Tribunal Central, emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso. * Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência para apreciação e decisão. * II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO Atento o disposto nos artigos 635.º, n.º 4 e 639.º, n.ºs 1 e 2, do novo Código de Processo Civil, aprovado pela Lei n.º 41/2013, de 26 de Junho, o objecto dos recursos é delimitado pelas conclusões formuladas pelo recorrente no âmbito das respectivas alegações, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso. Importa assim, decidir se a sentença recorrida: i) É nula por contradição entre a fundamentação e a decisão; ii) Errou no julgamento efectuado quanto à valoração da prova produzida, pois as correcções em apreço, foram efectuadas com base em erro nos pressupostos de facto, uma vez que existem elementos nos autos que comprovam a materialidade das transacções tituladas pela facturas em causa; iii) Incorreu em erro de julgamento quanto ao vício de preterição da audição prévia, porquanto terão sido juntos ao procedimento documentos que não foram considerados pela AT, no âmbito da acção inspectiva, em desrespeito do disposto no artigo 60.º da LGT. III - FUNDAMENTAÇÃO III – 1. De facto É a seguinte a decisão sobre a matéria de facto constante da sentença recorrida: «A) A Impugnante é uma sociedade por quotas que exerce a actividade de "Actividade de Mecânica Geral" inscrita com o CAE 25620 e estando enquadrada em sede de IRC no regime geral de tributação e em sede de IVA no regime normal de periodicidade trimestral - cfr. fs. 47 do Processo Administrativo apenso, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido; B) Em 29/08/2005, a sociedade "D..., Lda. " emitiu em nome da Impugnante a factura n.° 2902 enunciando trabalhos de montagem de estruturas metálicas, incluindo pintura de portões e gradeamentos, pelo valor de 17.300,00€ a que acrescem 3.633,00€ de IVA liquidado à taxa de 21% - cfr. fs. 60 do PA apenso aos autos, e cujos termos se dão por integralmente reproduzidos; C) Em 30/09/2005, a sociedade "D..., Lda. " emitiu em nome da Impugnante a factura n.° 2903 enunciando trabalhos de aplicação de tintas epóxidas em pavimentos pelo valor de 15.600,00€ a que acrescem 3.276,00€ de IVA liquidado à taxa de 21% - cfr. fs. 61 do PA apenso aos autos, e cujos termos se dão por integralmente reproduzidos; D) Em 20/10/2005 a sociedade "D..., Lda." emitiu em nome da Impugnante a factura n.° 2910 enunciando trabalhos de pintura em estruturas metálicas pelo valor de 13.800,00€ a que acrescem 2.898,00€ de IVA liquidado à taxa de 21% - cfr. fs. 62 do PA apenso aos autos, e cujos termos se dão por integralmente reproduzidos; E) Em 30/10/2005 a sociedade "D..., Lda." emitiu em nome da Impugnante a factura n.° 2916 enunciando trabalhos de pintura de pavimentos com tintas epóxidas pelo valor de 14.620,00€ a que acrescem 3.070,20€ de IVA liquidado à taxa de 21% - cfr. fs. 63 do PA apenso aos autos, e cujos termos se dão por integralmente reproduzidos; F) Em cumprimento da Ordem de Serviço n.° OI200900931, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Santarém desencadearam à Impugnante a acção de inspecção externa relativamente ao exercício de 2005, em sede de IVA, e da qual apurou-se IVA em falta no montante de 12.877,20€ com recurso a correcções meramente aritméticas - cfr. fls. 46 do Processo Administrativo apenso, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido; G) Em 9/06/2009, a Impugnante remeteu para os Serviços de Inspecção Tributária da DF de Santarém o seguinte esclarecimento: “(...) a empresa não consegue por ora, discriminar e pormenorizar os trabalhos e serviços realizados, dado que os mesmos se situam, por referência às facturas, em 2005. A empresa no caso de haver alguma divergência, entre o montante da factura e o que dela consta, não efectua o pagamento (...). Sendo assim, (...) se as facturas se encontram pagas foi porque a empresa (...) consideram que o que delas consta foi efectivamente realizado e prestado” - cfr. carta a fls. 78 do PA apenso, que se dá por integralmente reproduzida); H) Em 3/07/2009, foi remetida para a Impugnante, por correio registado, o instrumento constante a fls. 36 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, denominado de “Carta Aviso”, referente ao procedimento inspectivo referido em F); I) Em 14/07/2009, a Impugnante foi notificada pessoalmente pelos Serviços de Inspecção Tributária da DF de Santarém para comprovar as operações realizadas com a “D... - Tintas e Derivados, Lda.”, através de, entre outros: contratos e/ou orçamentos; folhas de presença; autos de medição; folhas de obra; local onde foram realizados os serviços; notas de encomenda e guias de transporte; troca de correspondência entre as partes, bem como a indicação/identificação das pessoas contactadas; meios de pagamento utilizados, e para provar a indispensabilidade dos custos - cfr. notificação, a fls. 57 do PA, que se dá por integralmente reproduzida; J) Através do ofício n.° 6453, de 10/09/2009, a Impugnante foi notificada do projecto de Relatório da Inspecção para, querendo, exercer o seu direito de audição - cfr. ofício, a fls. 41 do PA apenso, que se dá por reproduzido; K) Em 30/08/2009, a Impugnante exerceu o seu direito de audição, invocando, em suma, que, no ano de 2005, estava em construção um pavilhão, tendo tido necessidade de contratar terceiros para diversos serviços e que desconhecia a necessidade de discriminação das horas e material aplicado e concluiu alegando que as facturas contabilizadas deviam ser fiscalmente aceites - cfr. requerimento, a fs. 82 a 84 do PA apenso que se dá por integralmente reproduzido; L) Em 7/10/2009, foi elaborado o relatório de fiscalização constante a fls. 91 a 106 do Processo Administrativo apenso aos Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, onde consta a fundamentação para as referidas correcções, e onde consta o seguinte: « (...) III DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICASÀ MATÉRIA TRIBUTÁVEL No sentido de se proceder à recolha e cruzamento de elementos foi emitido o despacho externo DI200901642 dirigido aos exercícios de 2005 a 2008. Na sequência dessa recolha existiram dúvidas relativamente a algumas operações, pelo que se solicitou Ordem de Serviço Externa: 01 200900931, dirigida ao exercício de 2005, de âmbito parcial: IRC e IVA. Ao abrigo desta ordem de serviço externa foram analisados os documentos da contabilidade e foram reconciliados os registos contabilísticos com as declarações fiscais. Relativamente a algumas subcontas que registavam valores mais elevados foram consultados e analisados os respectivos documentos de suporte. Na sequência dessa análise documental foi notificado em 2009/07/14 o sócio-gerente da sociedade (Anexo I) para apresentar um conjunto de elementos comprovativos das operações realizadas entre esta sociedade e a empresa "D...- Tintas e Derivados, Ld, NIPC: 504680 781, operações correspondentes aos registos contabilísticos n °64 de 30/08/2005; 70 de 30/09/2005; 27 e 76 de 30/10/2005. (Anexo II). Estes documentos foram contabilizados na conta de custos 62.23611- Trabalhos Especializados por contrapartida da conta 2211- Fornecedores. O montante total das mesmas ascende a € 61.320,00. O montante do IVA deduzido e registado na conta 24.3234- Taxa 21% é de €12.877,20. O montante total destas 4 facturas corresponde a 35% do total contabilizado neste exercício na subconta de Trabalhos Especializados, pelo que podemos concluir que estamos perante um prestador de serviços com algum peso na estrutura de custos da empresa objecto de acção inspectiva. No dia e hora constante da notificação em anexo I a este relatório, deslocámo -nos à sede da sociedade. O sócio-gerente, L..., referiu que, pese embora algumas diligências feitas no sentido de recolher os elementos solicitados, não foi possível apresentar qualquer dessas provas. Assim, foi ouvido em Auto de Declarações (Anexo III), onde declarou o facto atrás referido. Da análise por nós levada a cabo, concluímos que estamos na presença de facturas em que se recolheram indícios de que as mesmas não titulam a realização de operações reais e esta conclusão é suportada pelos fundamentos que passamos a descrever: - O emitente da factura é um sujeito passivo não declarante para efeitos de IVA e de IRC. - No local da sede da sociedade emitente das facturas: Rua A..., 2-F, Tomar, encontra-se em actividade a sociedade "Escola de Condução C...., Ld NIPC: 5..., desde 01/01/2002, conforme declarações recolhidas no mesmo local (Anexo IV), que nada tem a ver com a D.... O responsável pela sociedade acima identificada referiu ainda desconhecer se a empresa D... exerce ou não a actividade. - No registo cadastral da DGCI consta a morada R. A..., 6, R/C Esq Tomar como sendo a sede da sociedade "D...- Tintas e Derivados, Lda, não obstante o disposto no n.°2 do art.° 19 da LGT que refere a obrigação de comunicação de alteração de sede. - No registo cadastral da DGCI constam como sócios-gerentes da sociedade D...: T... e D.... Notificados os mesmos para prestarem esclarecimentos relativamente à sociedade D...- Tintas e Derivados, Lda, veio a sócia-gerente D... referir que " ... Desde o ano civil de 2001 que não sou Sócia ou Gerente da Sociedade Comercial por Quotas ao alto referenciada ... ... foi celebrada uma escritura de cessão de quotas e renúncia à gerência na Sociedade em causa, também no ano civil de 2001, no Cartório Notarial de Sobral de Monte Agraço, data a partir da qual deixei ser titular de qualquer quota nesta Empresa, bem como de exercer funções como Gerente da mesma. Mais esclareço que, que seja do meu conhecimento pessoal, desde esse ano de 2001, que o estabelecimento comercial afecto à actividade da referida empresa se encontra encerrado. Relativamente à notificação enviada para o Sr. Teodoro, a mesma veio devolvida com a indicação de "objecto não reclamado" - Consultados os registos na Conservatória do Registo Comercial, verificou-se que o registo da morada da sede é coincidente com o que consta no cadastro da DGCI, mas o gerente nomeado é C…, residente em R. J…. Conforme o mesmo registo, o capital da sociedade é detido na sua totalidade pela sociedade: Mobiliário do Marques, Limited, com sede em Gibraltar. - Notificado o gerente, C..., para prestar esclarecimentos relativos à sociedade D..., veio a carta devolvida com a indicação de "objecto não reclamado". - Em nome da sociedade "D...- Tintas e Derivados, Lda" não existe, no cadastro da DGCI, o registo de qualquer aquisição de viaturas, não há cruzamento informático de compras/vendas efectuadas a esta empresa, assim como não existe qualquer trabalhador que tenha declarado, em sede de IRS, qualquer remuneração ou rendimento pago por esta empresa. A convicção de que as facturas emitidas pela empresa "D...- Tintas e Derivados, Lda" não titulam operações efectivamente realizadas é ainda fundamentada pelos seguintes factos, obtidos juntos da empresa objecto de acção inspectiva: - As facturas foram contabilizadas a crédito da conta 22.11- fornecedores, constando junto ao documento de lançamento os respectivos recibos de quitação: recibo 145 emitido em 31/10/2005 e referente às facturas na 2910 e na 2916 (valor total € 34.388,20); recibo n. ° 140 emitido em 30/09/2005 e referente às facturas n.° 2902 e 2903 (valor total € 39.809,00). Estes recibos não foram objecto de registo contabilístico, ou pelo menos nos mesmos não existe qualquer referência a esse facto. - A conta 11- caixa, nos extractos contabilísticos não apresenta qualquer movimento. - Na contabilidade do sujeito passivo não consta qualquer indicação de que o pagamento tenha sido efectuado por cheque, nem na mesma constam os extractos/movimentos bancários não obstante o disposto no art. ° 63-C da LGT: "1- Os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, estão obrigados a possuir, pelo menos, uma conta bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e recebimentos respeitantes à actividade empresarial desenvolvida. 2- Devem, ainda, ser efectuados através da conta ou contas referidas no n. ° 1 todos os movimentos relativos a suprimentos, outras formas de empréstimos e adiantamentos de sócios, bem como quaisquer outros movimentos de ou a favor dos sujeitos passivos. 3- Os pagamentos respeitantes a facturas ou documentos equivalentes de valor igualou superior a 20 vezes a retribuição mensal mínima devem ser efectuados através de meio e pagamento que permita a identificação do respectivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito directo."(O sublinhado foi por nós colocado). - Na contabilidade do sujeito passivo não existe qualquer documento que respeite o disposto no n.°3 do artigo atrás transcrito. - Os movimentos contabilísticos registados na conta 12.1-Caixa de Crédito Agrícola, não demonstram o pagamento das referidas facturas. Note-se que existem movimentos efectuados a débito e a crédito desta conta através de "Memorando Lançamento " que são incompreensíveis a não ser que se destinassem a acerto de saldos, atendendo a que a contrapartida do lançamento são contas de clientes/fornecedores. - Em 5 de Junho de 2009 e ao abrigo do DI200901642 foi o sujeito passivo notificado para proceder em 24 de Junho de 2009 à apresentação dos extractos bancários, o que veio a efectuar. - Da análise destes não se verifica a saída de cheques/transferências de montantes iguais aos indicados nos recibos. - Relativamente ao pagamento das facturas emitidas pela D..., Ldª convêm ainda referir que em 28/05/2009 em Auto de Declarações o sócio-gerente declarou que as mesmas haviam sido pagas em numerário. Em 14/07/2009 foi a empresa notificada na pessoa do sócio-gerente para apresentar comprovativos dos pagamentos dessas facturas, o que não veio a apresentar. Na carta enviada pela empresa I..., Ldª à empresa D..., Lda e que foi junta ao Auto de Declarações lavrado em 29/07/2009 e que consta do Anexo III a este relatório, unicamente é solicitado "documento comprovativo do pagamento do IVA respectivo sobre essas facturas". - No decurso do trabalho realizado no âmbito do Despacho Externo DI200901642, foi o sócio- gerente Sr. J… , confrontado com estas facturas emitidas pela D.... De imediato e, em termo de declarações referiu que: "As facturas não correspondem na totalidade a trabalhos efectivamente realizados. Não possui orçamentos. Não consegue identificar quais os trabalhos que foram efectivamente realizados, no entanto o valor é consideravelmente inferior ao das facturas em causa. Estes montantes foram pagos em dinheiro. " (Anexo V) Posteriormente foi entregue na Direcção de Finanças de Santarém (09/06/2009) carta assinada pelo mesmo sócio-gerente, (Anexo VI), onde é referido: " ... Tendo em atenção o que foi indicado por mim, sempre se esclarece que das facturas em causa, esta empresa não consegue por ora, discriminar e pormenorizar os trabalhos e serviços realizados, dado que os mesmos se situam, por referência ás facturas, em 2005. A empresa no caso de haver alguma divergência, entre o montante da factura e o que dela consta, não efectua o pagamento, enquanto não ficarem esclarecidas essas duvidas ou divergências. Sendo assim, e com este esclarecimento, se as facturas se encontram pagas foi porque a empresa I... através dos seus funcionários e/ou gerentes consideram que o que delas consta foi efectivamente realizado e prestado. ". Relembramos que esta carta tem data de 09/06/2009, que em 14/07/2009 foi elaborada notificação para apresentação de comprovativos da realização das operações e que, findo o prazo concedido, no dia 29/07/2009 a empresa I..., Ld" não apresentou qualquer elemento justificativo destas operações. - É de realçar que no Auto de Declarações lavrado em 28/05/2009 o sócio-gerente declarou que a empresa não possuía quaisquer orçamentos relativos a esses trabalhos. No anexo I, pág 1 e 2 do Auto de Declarações lavrado em 29/07/2009 e em anexo III a este relatório, a sociedade, através de carta, solicita à empresa D... a remessa certificada desses mesmos orçamentos Conclusão: Em face do exposto concluímos existirem indícios de que as facturas não titulam operações reais pelo que o custo contabilizado na sociedade não será aceite fiscalmente nos termos do art.º 23 do CIRC. Consequentemente o IVA deduzido nos períodos de 2005/06T; 2005/09T e 2005/12T, no valor respectivamente de, € 3.633,00; € 3.276,00 e € 5.968,20 será corrigido nos termos do n.º 3 do art.º 19 do CIVA. Simultaneamente a sociedade infringe o disposto no art.º 26 (actual art.°27) e nº 5 do art.º 35 do CIVA (actual n.° 5 do art.° 36 do mesmo diploma) não sendo aceite a dedutibilidade do imposto atendendo a que a descrição das facturas em causa não cumprem os requisitos legalmente impostos: discriminação das horas, quantidades de material aplicado, etc III.1- Correcções em sede de IVA Face ao anteriormente exposto verifica-se que existe lugar a correcção a nível do IVA dedutível de Outros Bens e Serviços nos períodos e no montante de: 2005/05------------------------€ 3.633,00 Total 2005/06T--------------------------------------------€3.633,00 2005/09------------------------€ 3.276,00 Total 2005/09T------------------------------------------------€ 3.276,00 2005/10-------------------------€ 5.968,20 Total 2005/12T--------------------------------------------€5.968,20 TOTAL CORRECÇÃO--- € 12.877,20 (...)»; M) A acção de inspecção referida em F) decorreu entre 14/07/2009 e 29/07/2009 - cfr. ordem de serviço e nota de diligência, a fs. 39 do PA apenso, que se dão por reproduzidas; N) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IVA n.° 09193138 no montante de 3.633,00€ referente ao período 0506T - cfr. fs. 28 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido; O) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de Juros Compensatórios n.° 09193139 no montante de 607,16€ referente ao período 0506T - cfr. fs. 29 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido; P) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IVA n.° 09193140 no montante de 3.276,00€ referente ao período 0509T - cfr. fls. 30 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido; Q) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de Juros Compensatórios n.° 09193141 no montante de 513,75€ referente ao período 0509T - cfr. fls. 31 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido; R) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IVA n.° 09193142 no montante de 5.968,20€ referente ao período 0512T - cfr. fls. 32 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido; S) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de Juros Compensatórios n.° 09193443 no montante de 874,46€ referente ao período 0512T - cfr. fls. 33 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido; T) Encontra-se registada na Conservatória do Registo Comercial de Abrantes, a constituição da sociedade D... - Tintas e Derivados, Lda. desde 15/10/1999 - cfr. Ap. 7/19991015, constante na certidão do registo comercial de fls. 110 a 111 dos Autos; U) O sócio da sociedade referida na alínea anterior encontra-se sediado em Gibraltar - cfr. a certidão do registo comercial de fls. 110 a 111 dos Autos; V) Encontra-se registada na Conservatória do Registo Comercial de Abrantes, a nomeação de C... enquanto gerente da sociedade “D... - Tintas e Derivados, Lda.- cfr. a certidão do registo comercial de fls. 110 a 111 dos Autos; W) A última declaração de IRC apresentada pela sociedade D... - Tintas e Derivados, Lda. foi entregue a 31/07/2001 e reporta-se ao exercício de 2000 - cfr. informação constante a fls. 159 dos Autos; X) Em 2009, a Impugnante requereu a notificação judicial da sociedade “D... - Tintas e Derivados, Lda.” para que a mesma enviasse cópias certificadas dos orçamentos e correspondências, entre ambas, do documento comprovativo do pagamento dos impostos, bem como o extracto de conta corrente - cfr. notificação judicial avulsa, a fls. 216 a 218 dos Autos, que se dá por reproduzida; Y) A Secretaria do 2.° Juízo do Tribunal Judicial de Tomar emitiu certidão negativa de notificação por a firma já não funcionar há muitos anos no local indicado - cfr. certidão, a fls. 222 dos autos, que se dá por reproduzida; Z) A presente Impugnação deu entrada no TAF de Leiria a 8/03/2010 - cfr. fls. 2 dos Autos.» * Em sede de fundamentação da matéria de facto consignou-se que: «A convicção que permitiu dar como provados os factos acima descritos assentou no teor dos documentos constantes nos Autos e nos Processos Administrativos apensos aos mesmos, conforme discriminado em cada uma das alíneas dos Factos Assentes. Quanto aos depoimentos prestados pelas testemunhas arroladas pela Impugnante, o Tribunal considerou que os mesmos não se revelaram credíveis nem espontâneos, tendo ambos deposto de forma titubeante, demonstrando as mesmas possuírem uma memória selectiva apenas para os factos relevantes neste processo. Quer isso dizer que o Tribunal entendeu que os seus depoimentos não estavam imbuídos do distanciamento necessário, em virtude de ambos serem funcionários da Impugnante, e por isso de serem isentos, não logrando, por isso, convencer o Tribunal da sua veracidade. Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito e por não terem relevância para a decisão da causa.» * III – 2. De Direito A recorrente foi objecto de acção de inspecção relativamente ao IRC e IVA do exercício de 2005, que culminou na imposição de correcções técnicas com a desconsideração da dedução do IVA constante das facturas emitidas em nome de D... que a AT considerou serem falsas, por não corresponderem a operações efectivamente realizadas. O TAF de Leiria julgou a acção de impugnação improcedente no entendimento de que a AT efectuou a prova que lhe era exigida, relativa à existência de indícios de que as facturas eram falsas, enquanto a Impugnante não demonstrou que as facturas em causa titulavam operações comerciais efectivas, reais. Na conclusão 11, a recorrente transcreve parcialmente o artigo 615.º, n.º 1 e) do CPC, alegando que a sentença é nula quando esteja em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que a torne ininteligível, no entanto, não concretiza a sua arguição. Apenas se detecta na conclusão 13, a alegação de que a sentença é nula, quando refere que «[m]anifestamente o Tribunal "A QUO" deu como provado com base na prova produzida o que desta não resulta, desconsiderou as declarações das testemunhas e as declarações de parte, não lhes dando relevância que lhes devia ter sido atribuída, sendo nula a sentença, como decorre dos supratranscritos preceitos legais». No entanto, tal vício da sentença, a verificar-se, configura um erro de julgamento da decisão sobre a matéria de facto e não uma nulidade. Assim o entendemos, porquanto não estará em causa uma contradição entre a fundamentação e a decisão a que chegou o Tribunal, podendo antes estar em causa um erro de julgamento que derivaria da extração de factos que a prova produzida não comporta, que são distorcidos em confronto com a prova produzida, ou a não extração de factos da prova que tenha efectivamente sido produzida. Isso mesmo resulta da leitura das restantes conclusões, em conjugação com a alegação de recurso, pois, o que se depreende é que a recorrente invoca que na sentença foi efectuado errado julgamento de facto, por errada valoração da prova, pelo que será nessa perspectiva que se apreciará o recurso. Vejamos, então. A recorrente insurge-se contra a sentença recorrida alegando que o Tribunal efectuou errado julgamento dos factos apurados e não provados, não procedeu a uma justa valoração da prova produzida, nem procedeu à correcta interpretação e aplicação dos preceitos e valores legais pertinentes. Concretiza a sua alegação (cf. conclusões 4 a 8, 12 e 13) referindo que discorda «das respostas dadas pelo Tribunal "A QUO" aos factos que entendeu dar como não provados». Alega que a manter-se a sentença, a fundamentação revela-se de inaceitável parcialidade na valoração das provas produzidas, pois não pode apenas referenciar-se que os depoimentos não se revelaram credíveis, nem espontâneos, sendo titubeantes, quer porque todas as respostas dadas em depoimento da prova testemunhal foram concisas, semelhantes, e perfeitamente enquadráveis com o que se verificou há cerca de 10 anos. Pelo contrário, considera ter sido descrito pormenorizadamente o que sucedeu em termos de data, local, prazo de obras, objeto, pagamentos, etc. e inclusive da motivação que levou à contratação da dita empresa D.... A recorrente coloca em causa o julgamento efectuado quanto à decisão sobre os factos não provados, no que se refere à irrelevância da prova testemunhal quanto à materialidade dos serviços subjacente às facturas em causa. Vejamos, então. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, devendo seleccionar apenas a que considera relevante para a decisão, tendo em conta a causa de pedir, ou seja, a causa que fundamenta o pedido formulado pelo autor, impondo-se ainda, que declare se a considera provada ou não provada conforme se estatui no artigo 123.º n.º 2 do CPPT. Decorre ainda do disposto no artigo 607.º, n.ºs 2 a 4, do CPC, aplicável por força do disposto no artigo 2.º, alínea e) do CPPT que, além de enunciar as questões que ao tribunal incumbe solucionar, na fundamentação da sentença, para o que agora aqui importa, deve constar a discriminação dos factos que considera provados e quais os que julga não provados. Devendo ainda proceder à análise crítica das provas indicando as ilacções que retira dos factos instrumentais, especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção, extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei, ou por regras de experiência incumbindo-lhe, por fim, compatibilizar toda a matéria de facto adquirida. Alega a recorrente na conclusão 7 e sgs, que resulta «dos depoimentos prestados estes podem alicerçar a inexistência de nenhum facto contrário ao que foi indicado na Impugnação. Pelo contrário, foi descrito pormenorizadamente o que sucedeu em termos de data, local, prazo de obras, objeto, pagamentos, etc, e inclusive da motivação que levou à contratação da dita empresa D....» Considera a recorrente que «dos depoimentos prestados pelas referidas testemunhas e do teor das informações prestadas pelos sócios gerentes da I... aos Serviços da AT resulta o seguinte • As testemunhas identificaram a data e a duração dos serviços prestados; • As testemunhas certificaram que a sociedade I... contrataram para prestações de serviços do pintura uma empresa do ramo, sendo que os trabalhos eram efetuados sobretudo nas instalações “novas” da Impugnante, quer numa sociedade a mando dos I..., denominada SILICÁLI A; · As testemunhas identificaram o tipo de tintas que essa empresa aplicava, o nome específico de um deles, como se deslocavam e como era efetuado o pagamento. A recorrente pretende, assim, que sejam julgados provados os referidos factos. Se é certo que a modificabilidade da matéria de facto fixada na sentença pode fundar-se no disposto no artigo 662.º do CPC, segundo o qual a Relação/TCA deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa, no que se refere à impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto, ela obedece ao cumprimento rigoroso de um conjunto de ónus cujo regime se encontra prescrito no artigo 640.º do CPC, que dispõe o seguinte: «1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição: a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados; b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida; c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas. 2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte: a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes; b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes. 3 - O disposto nos n.ºs 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.» Tendo presente o regime jurídico aplicável, constatamos que a recorrente não cumpriu o seu ónus impugnatório. Desde logo, a formulação proposta pela recorrente é genérica e conclusiva, na medida em que se centra nas testemunhas e não nos factos que possam extrair do depoimento das testemunhas. As testemunhas constituem um meio de prova. Por outro lado, o cumprimento do ónus que resulta do n.º 1 alínea b) do artigo 640.º do CPC, não se basta com a transcrição dos depoimentos na alegação de recurso, seja em anexo ao recurso, sem proceder, como decorre da referida norma, à indicação dos concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida. Haveria que estabelecer um mínimo de correspondência entre os depoimentos e os factos pretendidos aditar, o que não resulta do recurso. A recorrente não indica quais são as concretas partes dos depoimentos que permitem fundamentar o invocado erro de julgamento, nem estabelece a correspondência com os factos que considera erradamente julgados ou omitidos na sentença recorrida, donde se conclui que não se pode dar por preenchido o ónus de impugnação especificada em apreciação. Alegar «a inexistência de nenhum facto contrário ao que foi indicado na Impugnação. Pelo contrário, foi descrito pormenorizadamente o que sucedeu em termos de data, local, prazo de obras, objeto, pagamentos» constitui uma alegação genérica, remissiva para a petição inicial, sem indicar que pontos da matéria de facto considera incorrectamente julgados, aludindo, também genericamente, que o Tribunal recorrido deu como provado, com base na prova produzida o que desta não resulta (cf. conclusão 13), sem concretizar o que alega. No entanto, e não obstante o que se deixou dito, dos depoimentos não resulta a concretização de datas e prazo de pagamentos, constituindo a alusão ao local da prestação, uma alusão à sede da recorrente e à fábrica de outra sociedade denominada Silicália, por indicação dos gerentes da recorrente, que em conjunto com a restante prova constante dos autos a que nos referiremos de seguida, não logrou convencer o Tribunal recorrido, nem este Tribunal de recurso, da efectividade da prestação dos serviços em causa. A desconsideração das declarações das testemunhas que a recorrente considera constituir erro de julgamento deve ser apreciada partindo da perspectiva da convicção que o Tribunal formou à cerca da sua valia, tanto mais que a recorrente questiona a motivação da referida decisão, alegando que não resulta dos depoimentos que os mesmos não se revelaram credíveis, nem espontâneos, sendo titubeantes. Vejamos, então. O Tribunal fundamentou a sua convicção quanto à prova testemunhal do seguinte modo: «Quanto aos depoimentos prestados pelas testemunhas arroladas pela Impugnante, o Tribunal considerou que os mesmos não se revelaram credíveis nem espontâneos, tendo ambos deposto de forma titubeante, demonstrando as mesmas possuírem uma memória selectiva apenas para os factos relevantes neste processo. Quer isso dizer que o Tribunal entendeu que os seus depoimentos não estavam imbuídos do distanciamento necessário, em virtude de ambos serem funcionários da Impugnante, e por isso de serem isentos, não logrando, por isso, convencer o Tribunal da sua veracidade.» Verifica-se assim, que o Tribunal não valorou a prova testemunhal por não a julgar credível e fidedigna. Com efeito, compulsados os autos constata-se que, questionadas as testemunhas quanto aos concretos serviços prestados, as respostas foram genéricas e não permitem contrariar os factos apurados na acção de inspecção. Incumbe ao juiz apreciar livremente a prova segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, estando excluído do âmbito de abrangência do referido princípio da livre apreciação, os factos para cuja prova a lei exija formalidades especiais, estando ainda excluídos aqueles que só podem ser provados por documento ou que estejam plenamente provados, quer por documento, quer por acordo ou confissão das partes, conforme decorre do n.º 5 do artigo 607.º do CPC. Como se salientou no Acórdão deste TCAS, proferido em 08/05/2019 no processo n.º 838/17.0BELRS, de acordo com o princípio da livre apreciação da prova «(…) o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.). (…) deve vincar-se que o Tribunal de 2ª. Instância pode/deve modificar a decisão da matéria de facto se e quando puder extrair dos meios de prova produzidos, com ponderação de todas as circunstâncias e sem ocultar também a regra da livre apreciação da prova, quando aplicável, um resultado diferente do produzido pelo Tribunal “a quo” que seja racionalmente sustentado (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/06/2018, proc.6499/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/02/2019, proc.118/18.3BELRS; António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, Almedina, 4ª. Edição, 2017, pág.285).» Em suma, a formulação proposta pela recorrente não cumpre com o ónus da indicação da decisão que, no seu entender devia ser proferida sobre as questões. Por outro lado, da transcrição dos depoimentos não se pode concluir que os mesmos foram esclarecedores quanto ao que importava provar. Ao contrário do que alega a recorrente, os depoimentos não foram precisos quanto às datas em que foram prestados os serviços. Quanto ao local da sua prestação, afinal não decorreram apenas na nova sede da recorrente, também o foram por indicação dos gerentes na sociedade Silicália, nada se retirando quanto à qualidade e quantidades de materiais aplicados, o que nos conduz à improcedência das conclusões apreciadas. Recorde-se que está em causa a correcção que a AT efectuou ao IVA deduzido pela recorrente, no entendimento de que recolheu elementos que sustentam a falsidade das facturas e a inexistência da prestação de serviços de pintura em causa nas facturas emitidas pela D.... Ora, na sentença recorrida o Tribunal julgou improcedente a acção com base na seguinte fundamentação: «(…) importa não perder de vista que os serviços de Inspecção Tributária consideraram que as facturas emitidas à Impugnante eram falsas com base nos seguintes indícios: - O emitente da factura é um sujeito passivo não declarante para efeitos de IVA e de IRC; - No local da sede da sociedade emitente das facturas encontra-se em actividade uma sociedade distinta desde 01/01/2002; - Em nome da sociedade "D...- Tintas e Derivados, Lda" não existe, no cadastro da DGCI, o registo de qualquer aquisição de viaturas, não há cruzamento informático de compras/vendas efectuadas a esta empresa, assim como não existe qualquer trabalhador que tenha declarado, em sede de IRS, qualquer remuneração ou rendimento pago por esta empresa; - As facturas foram contabilizadas a crédito da conta 22.11- fornecedores, constando junto ao documento de lançamento os respectivos recibos de quitação: recibo 145 emitido em 31/10/2005 e referente às facturas na 2910 e na 2916 (valor total € 34.388,20); recibo n.° 140 emitido em 30/09/2005 e referente às facturas n.° 2902 e 2903 (valor total € 39.809,00). Estes recibos não foram objecto de registo contabilístico, ou pelo menos nos mesmos não existe qualquer referência a esse facto. - A conta 11- caixa, nos extractos contabilísticos não apresenta qualquer movimento. - Consultados os registos na Conservatória do Registo Comercial, verificou-se que o registo da morada da sede é coincidente com o que consta no cadastro da DGCI, mas o gerente nomeado é C..., residente em R. José Mergulhão, 5, 5-8Reboleira. Conforme o mesmo registo, o capital da sociedade é detido na sua totalidade pela sociedade: Mobiliário do Marques, Limited, com sede em Gibraltar. É certo que de forma isolada, os elementos reunidos pela AF não logram traduzir por si só, indícios da falta de materialidade da prestação de serviços titulada pelas facturas em causa nos Autos, mas conexos e à luz das regras da experiência comum, representam indícios sérios e credíveis da simulação aventada pela AF. Igualmente, as diligências encetadas pela Administração Fiscal aos antigos sócios da sociedade D..., Lda revelam-se como essenciais na apreciação global da materialidade subjacente às facturas emitidas, uma vez, que de acordo com o Relatório podemos constatar que: - Veio a sócia-gerente D... referir que ” ... Desde o ano civil de 2001 que não sou Sócia ou Gerente da Sociedade Comercial por Quotas ao alto referenciada (... )foi celebrada uma escritura de cessão de quotas e renúncia à gerência na Sociedade em causa, também no ano civil de 2001, no Cartório Notarial de Sobral de Monte Agraço, data a partir da qual deixei ser titular de qualquer quota nesta Empresa, bem como de exercer funções como Gerente da mesma. Mais esclareço que, que seja do meu conhecimento pessoal, desde esse ano de 2001, que o estabelecimento comercial afecto à actividade da referida empresa se encontra encerrado.» Acresce ainda o facto constante do ponto L) dos factos assentes: «- Em 5 de Junho de 2009 e ao abrigo do DI200901642 foi o sujeito passivo notificado para proceder em 24 de Junho de 2009 à apresentação dos extractos bancários, o que veio a efectuar. - Da análise destes não se verifica a saída de cheques/transferências de montantes iguais aos indicados nos recibos. - Relativamente ao pagamento das facturas emitidas pela D..., Ldª convêm ainda referir que em 28/05/2009 em Auto de Declarações o sócio-gerente declarou que as mesmas haviam sido pagas em numerário. Em 14/07/2009 foi a empresa notificada na pessoa do sócio-gerente para apresentar comprovativos dos pagamentos dessas facturas, o que não veio a apresentar. Na carta enviada pela empresa I..., Ldª à empresa D..., Lda e que foi junta ao Auto de Declarações lavrado em 29/07/2009 e que consta do Anexo III a este relatório, unicamente é solicitado "documento comprovativo do pagamento do IVA respectivo sobre essas facturas". (…) o sócio-gerente Sr. José Henriqueda Conceição Lemos, confrontado com estas facturas emitidas pela D.... De imediato e, em termo de declarações referiu que: "As facturas não correspondem na totalidade a trabalhos efectivamente realizados. Não possui orçamentos. Não consegue identificar quais os trabalhos que foram efectivamente realizados, no entanto o valor é consideravelmente inferior ao das facturas em causa. Estes montantes foram pagos em dinheiro. " (Anexo V)» Apreciados os elementos recolhidos pela AT, o Tribunal recorrido passou a apreciar se a ora recorrente efectuou a prova que lhe competia relativa a efectiva prestação dos serviços em causa tendo ponderado o seguinte: «(…) a partir dos factos provados, podemos concluir que a Impugnante não provou a efectiva prestação das operações que estão suportadas pelas facturas, nomeadamente não apresentou contratos escritos assinados, troca de correspondência entre as empresas, informações completas sobre os trabalhadores que alegadamente estiveram nas obras da Impugnante, fichas de obra, autos de medição, etc... Por último, importa destacar os seguintes indícios especialmente valorados pelo Tribunal e usados pela Inspecção Tributária: - As facturas foram contabilizadas a crédito da conta 22.11- fornecedores, constando junto ao documento de lançamento os respectivos recibos de quitação: recibo 145 emitido em 31/10/2005 e referente às facturas na 2910 e na 2916 (valor total € 34.388,20); recibo n.° 140 emitido em 30/09/2005 e referente às facturas n.° 2902 e 2903 (valor total € 39.809,00). Estes recibos não foram objecto de registo contabilístico, ou pelo menos nos mesmos não existe qualquer referência a esse facto. - A conta 11- caixa, nos extractos contabilísticos não apresenta qualquer movimento. - Na contabilidade do sujeito passivo não consta qualquer indicação de que o pagamento tenha sido efectuado por cheque, nem na mesma constam os extractos/movimentos bancários não obstante o disposto no art. ° 63-C da LGT: Com efeito, recorrendo às regras da experiência comum, sabemos que estes são indícios bastantes para podermos concluir que a D..., Lda, que nada declarou relativamente à emissão daquelas factura nem tão-pouco tinha trabalhadores a seu cargo, não possuía uma verdadeira estrutura para executar os trabalhos que alegadamente afirmou que terá prestado. E o depoimento das testemunhas arroladas desacompanhado de qualquer outra prova não é suficiente para convencer o Tribunal quanto à veracidade do afirmado, isto é, não basta para provar a existência da prestação de serviços que a Impugnante invoca ter ocorrido por parte da D.... Face a tudo o que vem dito e demonstrado, entende o Tribunal que a correcção ora em análise se deve manter, uma vez que a AF fez a prova que lhe era exigida, quanto ao bem fundado da formação das suas presunções de existência de facturação falsa. E do lado da Impugnante, não foi demonstrado que aquela factura contabilizada titulava uma operação comercial efectiva e real.» O julgamento que o tribunal efectuou baseou-se nos elementos de prova constantes dos autos que a recorrente não conseguiu infirmar. Na verdade, na ausência de qualquer suporte documental sobre as prestações realizadas (designadamente, orçamentos, eventual correspondência trocada), bem como sobre o circuito contabilístico e financeiro subjacente, a prova testemunhal sempre seria insuficiente sem outros elementos documentais, tendo em conta o que a AT apurou. Nas conclusões 14 e seguintes alega a recorrente que o Tribunal incorreu em erro de julgamento por preterição da audição prévia, do inquisitório e do direito à prova. Não se questiona que o direito de audição prévia sobre o projecto de relatório de inspecção encontra consagração legal expressa nos artigos 60.º da LGT e 60.º do RCPIT. Sendo certo que no caso, resulta do probatório que o referido direito foi observado conforme resulta dos pontos J) e K) dos factos provados. Na verdade, o que a recorrente questiona é o dever de instrução no procedimento e no processo. A recorrente alega que foram peticionados documentos que contribuiriam para um cabal esclarecimento dos factos sem que se tivesse fundamentado a sua desnecessidade, e sem que tenha sido feito qualquer exame casuístico da análise das circunstâncias particulares e não sendo invocada a absoluta impossibilidade de os obter, considera violado o direito de audição prévia, participação e violado o direito à prova. A recorrente não indica que documentos peticionou, nem quais foram desconsiderados, decorrendo da sua alegação uma completa inversão das regras relativas ao ónus da prova. Como se sabe, perante a recolha pela AT de indícios consistentes sobre a existência de facturas falsas recai sobre o contribuinte o ónus de provar a inconsistência de tais indícios e de que as operações em causa são reais, conforme se retira do disposto no artigo 74.º, n.º 1 da LGT. Se bem entendemos a alegação de recurso, a recorrente insurge-se contra o segmento da sentença na qual se refere o seguinte: «Todavia, não existe nenhuma norma legal que imponha à AT o dever de realizar todos as diligencias de prova requeridas, designadamente se, no contexto da alegação ou das provas apresentadas, as mesmas se revelarem desnecessárias para o sentido da decisão.» Alega a recorrente que «nada foi manifestado sobre a desnecessidade ou sequer a inconsequência da prova complementar e documentos invocados como essenciais pelos Tribunais. A ausência desta justificação, ou mesmo um arbítrio de uma decisão da essencialidade dos documentos protege de forma excessiva a posição da AT no contexto do dito princípio constitucional de participação do cidadão nas decisões. Na realidade os documentos peticionados poderiam conceder, quer a AT, quer ao Tribunal uma perspetiva completamente diversa da que tomou, caso houvesse vontade e propósito de obter a prova documental que sempre se exigiu.» Compulsada a petição inicial constatamos que a ora recorrente requereu que «A sociedade do D... seja notificada para juntar aos autos todos os documentos contabilísticos e fiscais sobre o ano de 2005, em que haja intervenção da IL, no âmbito das suas relações comerciais. Do mesmo modo, pretende-se que seja transmitida por esta sociedade toda a correspondência que exista entre ambas as sociedades. E do mesmo modo que sejam indicados – pretendendo-se a sua audição como testemunhas - todos os funcionários ou prestadores de serviços que em face dos serviços prestados por esta sociedade à IL efectivamente realizado realizaram os atos que constam das faturas datadas de (…) nas instalações da IL.» Conforme resulta dos autos, o tribunal desenvolveu diligências no sentido de notificar a D... nos termos requeridos, tendo as notificações sido devolvidas com a menção «encerrado», como bem sabe a recorrente (cf. fls. 95 a 97). Também outras diligências foram efectuadas oficiosamente como a solicitação de elementos à AT com vista à localização da referida sociedade (cf. fls. 98 a 106 dos autos). Foram solicitadas outras diligências ao Tribunal, as quais também foram deferidas (cf. pedidos dirigidos a outros tribunais, à PSP, fls. 109 a 112, 138, 146 a 178). Perante as diligências efectuadas, não lhe assiste qualquer razão porquanto não houve qualquer pronúncia sobre a sua desnecessidade, como, pelo contrário, foram concretizadas. A recorrente requereu a notificação da D... para juntar a troca de correspondência, diligência que o tribunal efectuou e cujo desfecho foi idêntico ao observado pela AT no âmbito da acção inspectiva. Sendo certo que os referidos documentos deveriam constar da contabilidade da recorrente. Ora, se deveria tê-los na sua posse, nos seus arquivos, por se tratar de troca de correspondência, era a si que incumbia invocar a impossibilidade de os obter. No que se refere à vertente procedimental, o que resulta do procedimento de inspecção é que foram solicitados à recorrente diversos elementos de prova, sem que os mesmos tivessem sido fornecidos, sendo certo que no âmbito dos deveres de cooperação, bem como por força do ónus da prova que sobre ele impendia deveria ter observado. Atendendo ao que se deixou dito, impõe-se concluir que o apontado vício não se verifica, não merecendo a sentença a censura que lhe vem dirigida, importando ainda a total improcedência do recurso. * Atento o decaimento da Recorrente, sobre si recai a responsabilidade tributária do processo, nos termos do artigo 527.º, n.º 1 e 2 do CPC, aplicável por força do disposto no artigo 2.º, alínea e) do CPPT. * IV – DECISÃO Termos em que, acordam os Juízes que compõem a Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida. Custas pela recorrente. Lisboa, 26 de Fevereiro de 2026. Ana Cristina Carvalho - Relatora Isabel Silva – 1.ª Adjunta Vital Lopes – 2.º Adjunto

Sumário

II- Constitui alegação genérica a remissiva para a petição inicial, sem indicação dos pontos da matéria de facto que considera incorrectamente julgados, com alusão a que o Tribunal recorrido deu como provado, com base na prova produzida o que desta não resulta sem qualquer concretização;

III- Recolhidos indícios consistentes sobre a existência de facturas falsas recai sobre o contribuinte o ónus de provar a inconsistência de tais indícios e de que as operações em causa são reais.

Texto Integral

I- RELATÓRIO

A sociedade I..., Lda., inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou improcedente a impugnação judicial por si intentada contra os actos de liquidação adicional de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), referente ao ano 2005, no valor global de € 14 872,57, veio interpor recurso formulando, para o efeito, as seguintes conclusões:

«1- Vem o presente recurso interposto da douta sentença proferida nos autos que, com o número de processo 428/10.8BELRA, correm termos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, UO 4;

2- Salvo o devido respeito - que e muito - ao decidir como o fez a Sentença recorrida não procedeu a uma justa valoração da prova produzida e dos factos apurados, nem à correta interpretação e aplicação dos preceitos e valores legais pertinentes;

3- A ora recorrente não pode conformar-se com a supramencionada sentença, pelas razões se passam a expor:

4- Com relevo para a apreciação do presente recurso, importa reter a factualidade dada como provada, após produção de prova em audiência de discussão e julgamento, que acima ficou transcrita (dentro do possível, face à dificuldade de audição) no ponto IV das presentes alegações e que aqui se dá por reproduzida;

5- A ora recorrente não pode deixar de discordar em absoluto das respostas dadas pelo Tribunal "A QUO" aos factos que entendeu dar como não provados. A não ser assim o a manter-se a D. sentença. com todo o respeito, a fundamentação revela-se inaceitável parcialidade na valoração das provas produzidas. Não pode apenas referenciar-se que os depoimentos não se revelaram credíveis, nem espontâneos, sendo titubeantes, quer porque todas as respostas dadas em depoimento da prova testemunhal foram efetivamente concisas, semelhantes, e perfeitamente enquadráveis com o que se verificou há cerca de 10 anos;

ó – Em anexo às presentes alegações segue transcrição dos depoimentos testemunhais prestados em Audiência de Discussão e Julgamento;

7- Como resulta dos depoimentos prestados estes podem alicerçar a inexistência de nenhum facto contrário ao que foi indicado na impugnação. Pelo contrário, foi descrito pormenorizadamente o que sucedeu em termos de data, local, prazo de obras, objeto, pagamentos, etc. e inclusive da motivação que levou à contratação da dita empresa D.... Na realidade a memória seletiva justifica-se inclusive pelo acontecimento marcante da empresa e dos trabalhadores. A memória recua ate aos factos e acontecimentos essenciais. Daí que, por natural haja efetivamente memória seletiva sobre algo anormal, marcante e ímpar para os próprios trabalhadores que trabalham ainda na própria empresa;

8- Em suma: dos depoimentos prestados pelas referidas testemunhas e do teor das informações prestadas pelos sócios gerentes da I... aos Serviços da AT resulta o seguinte

• As testemunhas identificaram a data e a duração dos serviços prestados;

• As testemunhas certificaram que a sociedade I... contrataram para prestações de serviços do pintura uma empresa do ramo, sendo que os trabalhos eram efetuados sobretudo nas instalações “novas” da Impugnante, quer numa sociedade a mando dos I..., denominada SILICÁLI A;

· As testemunhas identificaram o tipo de tintas que essa empresa aplicava, o nome específico de um deles, como se deslocavam e como era efetuado o pagamento.

9- Dispõe o artigo 662°-nºs 1 e 2, do CPC, subordinado à epígrafe "MODIFICABILIDADE DA DECISÃO DE FACTO”:

"1- A relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os fados tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa.

2- A relação deve ainda, mesmo oficiosamente:

a) Ordenar a renovação da produção da prova quando houver dúvidas serias sobre a credibilidade do depoente ou sobre o sentido do seu depoimento:

h) Ordenar, em caso de dúvida fundada sobre a prova realizada, a produção de novos meios de prova;

c) Anular a decisão proferida na 1a instância, quando, não constando do processo todos os elementos que, nos termos do número anterior, permitam a alteração da decisão proferida sobre a matéria de facto, repute deficiente, obscura ou contraditória a decisão sobre pontos determinados da matéria de facto, ou quando considere indispensável a ampliação deste;

d) Determinar que, não estando devidamente fundamentada a decisão proferida sobre algum facto essencial para o Julgamento da causa, o Tribunal de 1ª Instância a fundamente, tendo em conta os depoimentos gravados ou registados.

10- Ora, dispõe o artigo 607°-nºs 4 e 5 do CPC:

“(…)

4- Na fundamentação da sentença, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tiradas dos fados instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram Decisivos para a sua convicção; o juiz toma ainda em consideração os factos que estão admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito, compatibilizando toda a maioria de fado adquirida e extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei ou por regras de experiência.

5- O juiz aprecia livremente as provas segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto:

(…)"

11- E o artigo 615º, Nº1, alínea c), do mesmo diploma legal:

"1- é nula a sentença quando:

(...)

e) os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível;

(…)”

12- Deste modo. devem ser alterados os factos dados por não provados, por provados, nomeadamente:

- Os trabalhos descritos nas faturas da “D...” foram realizados nas instalações da Impugnante:

- Os pagamentos das faturas foram feitos em numerário por levantamentos parcelares efetuados na respetiva conta bancária;

13- Manifestamente o Tribunal “A QUO" deu como provado com base na prova produzida o que desta não resulta, desconsiderou as declarações das testemunhas e as declarações de parte, não lhes dando relevância que lhes devia ter sido atribuída, sendo nula a sentença, como decorre dos supratranscritos preceitos legais;

14- Assiste-se também à violação da audição prévia o do inquisitório por violação do art. 60º da LGT e do 60.º do RCPIT. Na verdade o princípio da participação, como direito constitucional, pressupõe que a prova que é remetida para defesa do Contribuinte, na impossibilidade de este a obter, e na disponibilidade da AT, deva ser efetivamente orientada e esclarecida. A AT deve pronunciar-se sobre a mesma, bem como o Tribunal, não podendo escusar-se sobre a desnecessidade ou irrelevância dessa prova. A capa da desnecessidade para a decisão, sem qualquer fundamentação não pode subsistir sobre pena de violação do direito de participação. Na realidade, os documentos que foram peticionados contribuíram certamente para um cabal esclarecimento dos factos, não tendo sido feito qualquer exame casuístico, da análise das circunstâncias particulares e não sendo invocada a absoluta impossibilidade de os obter, remete à violação efetiva de audição prévia e participação nas decisões, bem como, da violação do direito á prova.

15- Modificadas como se preconiza - e é de direito e justiça - as supramencionadas respostas à matéria de facto, sem necessidade de outras considerações, impõe-se a revogação da sentença recorrida, a qual se encontra ferida de nulidade e a respetiva substituição por Acórdão deste Venerando Tribunal Central Administrativo Sul que decrete a procedência da Impugnação do Recorrente I...;

Requer-se, se assim for entendido, face à dificuldade de audição, que V. Exas promovam junto do Tribunal registo áudio com a maior clareza possível, afim de identificar as partes que na audição que se teve acesso que se revelam impercebíveis, afim de avaliar da matéria de facto subjacente às presente alegações e concluir com a maior perceção de que ora é indicado.

TERMOS EM QUE,

deve ser concedido provimento ao presente recurso e, modificadas como se preconiza - e é de direito e justiça - as supramencionadas respostas à matéria de facto. Assim, deve ser revogada a sentença recorrida e substituída por Acórdão deste Venerando Tribunal Central Administrativo Sul que decrete a procedência da Impugnação.

Assim se decidindo, será feita JUSTIÇA!»

A Recorrida fazenda pública, não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público, junto deste Tribunal Central, emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência para apreciação e decisão.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO

Atento o disposto nos artigos 635.º, n.º 4 e 639.º, n.ºs 1 e 2, do novo Código de Processo Civil, aprovado pela Lei n.º 41/2013, de 26 de Junho, o objecto dos recursos é delimitado pelas conclusões formuladas pelo recorrente no âmbito das respectivas alegações, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso.

Importa assim, decidir se a sentença recorrida:

i) É nula por contradição entre a fundamentação e a decisão;

ii) Errou no julgamento efectuado quanto à valoração da prova produzida, pois as correcções em apreço, foram efectuadas com base em erro nos pressupostos de facto, uma vez que existem elementos nos autos que comprovam a materialidade das transacções tituladas pela facturas em causa;

iii) Incorreu em erro de julgamento quanto ao vício de preterição da audição prévia, porquanto terão sido juntos ao procedimento documentos que não foram considerados pela AT, no âmbito da acção inspectiva, em desrespeito do disposto no artigo 60.º da LGT.

III- FUNDAMENTAÇÃO

III- 1. De facto

É a seguinte a decisão sobre a matéria de facto constante da sentença recorrida:

«A) A Impugnante é uma sociedade por quotas que exerce a actividade de "Actividade de Mecânica Geral" inscrita com o CAE 25620 e estando enquadrada em sede de IRC no regime geral de tributação e em sede de IVA no regime normal de periodicidade trimestral - cfr. fs. 47 do Processo Administrativo apenso, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;

B) Em 29/08/2005, a sociedade "D..., Lda. " emitiu em nome da Impugnante a factura n.° 2902 enunciando trabalhos de montagem de estruturas metálicas, incluindo pintura de portões e gradeamentos, pelo valor de 17.300,00€ a que acrescem 3.633,00€ de IVA liquidado à taxa de 21% - cfr. fs. 60 do PA apenso aos autos, e cujos termos se dão por integralmente reproduzidos;

C) Em 30/09/2005, a sociedade "D..., Lda. " emitiu em nome da Impugnante a factura n.° 2903 enunciando trabalhos de aplicação de tintas epóxidas em pavimentos pelo valor de 15.600,00€ a que acrescem 3.276,00€ de IVA liquidado à taxa de 21% - cfr. fs. 61 do PA apenso aos autos, e cujos termos se dão por integralmente reproduzidos;

D) Em 20/10/2005 a sociedade "D..., Lda." emitiu em nome da Impugnante a factura n.° 2910 enunciando trabalhos de pintura em estruturas metálicas pelo valor de 13.800,00€ a que acrescem 2.898,00€ de IVA liquidado à taxa de 21% - cfr. fs. 62 do PA apenso aos autos, e cujos termos se dão por integralmente reproduzidos;

E) Em 30/10/2005 a sociedade "D..., Lda." emitiu em nome da Impugnante a factura n.° 2916 enunciando trabalhos de pintura de pavimentos com tintas epóxidas pelo valor de 14.620,00€ a que acrescem 3.070,20€ de IVA liquidado à taxa de 21% - cfr. fs. 63 do PA apenso aos autos, e cujos termos se dão por integralmente reproduzidos;

F) Em cumprimento da Ordem de Serviço n.° OI200900931, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Santarém desencadearam à Impugnante a acção de inspecção externa relativamente ao exercício de 2005, em sede de IVA, e da qual apurou-se IVA em falta no montante de 12.877,20€ com recurso a correcções meramente aritméticas - cfr. fls. 46 do Processo Administrativo apenso, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;

G) Em 9/06/2009, a Impugnante remeteu para os Serviços de Inspecção Tributária da DF de Santarém o seguinte esclarecimento: “(...) a empresa não consegue por ora, discriminar e pormenorizar os trabalhos e serviços realizados, dado que os mesmos se situam, por referência às facturas, em 2005. A empresa no caso de haver alguma divergência, entre o montante da factura e o que dela consta, não efectua o pagamento (...). Sendo assim, (...) se as facturas se encontram pagas foi porque a empresa (...) consideram que o que delas consta foi efectivamente realizado e prestado” - cfr. carta a fls. 78 do PA apenso, que se dá por integralmente reproduzida);

H) Em 3/07/2009, foi remetida para a Impugnante, por correio registado, o instrumento constante a fls. 36 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, denominado de “Carta Aviso”, referente ao procedimento inspectivo referido em F);

I) Em 14/07/2009, a Impugnante foi notificada pessoalmente pelos Serviços de Inspecção Tributária da DF de Santarém para comprovar as operações realizadas com a “D... - Tintas e Derivados, Lda.”, através de, entre outros: contratos e/ou orçamentos; folhas de presença; autos de medição; folhas de obra; local onde foram realizados os serviços; notas de encomenda e guias de transporte; troca de correspondência entre as partes, bem como a indicação/identificação das pessoas contactadas; meios de pagamento utilizados, e para provar a indispensabilidade dos custos - cfr. notificação, a fls. 57 do PA, que se dá por integralmente reproduzida;

J) Através do ofício n.° 6453, de 10/09/2009, a Impugnante foi notificada do projecto de Relatório da Inspecção para, querendo, exercer o seu direito de audição - cfr. ofício, a fls. 41 do PA apenso, que se dá por reproduzido;

K) Em 30/08/2009, a Impugnante exerceu o seu direito de audição, invocando, em suma, que, no ano de 2005, estava em construção um pavilhão, tendo tido necessidade de contratar terceiros para diversos serviços e que desconhecia a necessidade de discriminação das horas e material aplicado e concluiu alegando que as facturas contabilizadas deviam ser fiscalmente aceites - cfr. requerimento, a fs. 82 a 84 do PA apenso que se dá por integralmente reproduzido;

L) Em 7/10/2009, foi elaborado o relatório de fiscalização constante a fls. 91 a 106 do Processo Administrativo apenso aos Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, onde consta a fundamentação para as referidas correcções, e onde consta o seguinte: « (...)

III DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICASÀ MATÉRIA TRIBUTÁVEL

No sentido de se proceder à recolha e cruzamento de elementos foi emitido o despacho externo DI200901642 dirigido aos exercícios de 2005 a 2008.

Na sequência dessa recolha existiram dúvidas relativamente a algumas operações, pelo que se solicitou Ordem de Serviço Externa: 01 200900931, dirigida ao exercício de 2005, de âmbito parcial: IRC e IVA.

Ao abrigo desta ordem de serviço externa foram analisados os documentos da contabilidade e foram reconciliados os registos contabilísticos com as declarações fiscais. Relativamente a algumas subcontas que registavam valores mais elevados foram consultados e analisados os respectivos documentos de suporte.

Na sequência dessa análise documental foi notificado em 2009/07/14 o sócio-gerente da sociedade (Anexo I) para apresentar um conjunto de elementos comprovativos das operações realizadas entre esta sociedade e a empresa "D...- Tintas e Derivados, Ld, NIPC: 504680 781, operações correspondentes aos registos contabilísticos n °64 de 30/08/2005; 70 de 30/09/2005; 27 e 76 de 30/10/2005. (Anexo II).

Estes documentos foram contabilizados na conta de custos 62.23611- Trabalhos Especializados por contrapartida da conta 2211- Fornecedores. O montante total das mesmas ascende a € 61.320,00. O montante do IVA deduzido e registado na conta 24.3234- Taxa 21% é de €12.877,20.

O montante total destas 4 facturas corresponde a 35% do total contabilizado neste exercício na subconta de Trabalhos Especializados, pelo que podemos concluir que estamos perante um prestador de serviços com algum peso na estrutura de custos da empresa objecto de acção inspectiva.

No dia e hora constante da notificação em anexo I a este relatório, deslocámo -nos à sede da sociedade. O sócio-gerente, L..., referiu que, pese embora algumas diligências feitas no sentido de recolher os elementos solicitados, não foi possível apresentar qualquer dessas provas.

Assim, foi ouvido em Auto de Declarações (Anexo III), onde declarou o facto atrás referido.

Da análise por nós levada a cabo, concluímos que estamos na presença de facturas em que se recolheram indícios de que as mesmas não titulam a realização de operações reais e esta conclusão é suportada pelos fundamentos que passamos a descrever:

- O emitente da factura é um sujeito passivo não declarante para efeitos de IVA e de IRC.

- No local da sede da sociedade emitente das facturas: Rua A..., 2-F, Tomar, encontra-se em actividade a sociedade "Escola de Condução C...., Ld NIPC: 5..., desde 01/01/2002, conforme declarações recolhidas no mesmo local (Anexo IV), que nada tem a ver com a D.... O responsável pela sociedade acima identificada referiu ainda desconhecer se a empresa D... exerce ou não a actividade.

- No registo cadastral da DGCI consta a morada R. A..., 6, R/C Esq Tomar como sendo a sede da sociedade "D...- Tintas e Derivados, Lda, não obstante o disposto no n.°2 do art.° 19 da LGT que refere a obrigação de comunicação de alteração de sede.

- No registo cadastral da DGCI constam como sócios-gerentes da sociedade D...:

T. .. e D.... Notificados os mesmos para prestarem esclarecimentos relativamente à sociedade D...- Tintas e Derivados, Lda, veio a sócia-gerente D... referir que " ... Desde o ano civil de 2001 que não sou Sócia ou Gerente da Sociedade Comercial por Quotas ao alto referenciada

... foi celebrada uma escritura de cessão de quotas e renúncia à gerência na Sociedade em causa, também no ano civil de 2001, no Cartório Notarial de Sobral de Monte Agraço, data a partir da qual deixei ser titular de qualquer quota nesta Empresa, bem como de exercer funções como Gerente da mesma.

Mais esclareço que, que seja do meu conhecimento pessoal, desde esse ano de 2001, que o estabelecimento comercial afecto à actividade da referida empresa se encontra encerrado. Relativamente à notificação enviada para o Sr. Teodoro, a mesma veio devolvida com a indicação de "objecto não reclamado"

- Consultados os registos na Conservatória do Registo Comercial, verificou-se que o registo da morada da sede é coincidente com o que consta no cadastro da DGCI, mas o gerente nomeado é C…, residente em R. J…. Conforme o mesmo registo, o capital da sociedade é detido na sua totalidade pela sociedade: Mobiliário do Marques, Limited, com sede em Gibraltar.

- Notificado o gerente, C..., para prestar esclarecimentos relativos à sociedade D..., veio a carta devolvida com a indicação de "objecto não reclamado".

- Em nome da sociedade "D...- Tintas e Derivados, Lda" não existe, no cadastro da DGCI, o registo de qualquer aquisição de viaturas, não há cruzamento informático de compras/vendas efectuadas a esta empresa, assim como não existe qualquer trabalhador que tenha declarado, em sede de IRS, qualquer remuneração ou rendimento pago por esta empresa. A convicção de que as facturas emitidas pela empresa "D...- Tintas e Derivados, Lda" não titulam operações efectivamente realizadas é ainda fundamentada pelos seguintes factos, obtidos juntos da empresa objecto de acção inspectiva:

- As facturas foram contabilizadas a crédito da conta 22.11- fornecedores, constando junto ao documento de lançamento os respectivos recibos de quitação: recibo 145 emitido em 31/10/2005 e referente às facturas na 2910 e na 2916 (valor total € 34.388,20); recibo n. ° 140 emitido em 30/09/2005 e referente às facturas n.° 2902 e 2903 (valor total € 39.809,00). Estes recibos não foram objecto de registo contabilístico, ou pelo menos nos mesmos não existe qualquer referência a esse facto.

- A conta 11- caixa, nos extractos contabilísticos não apresenta qualquer movimento.

- Na contabilidade do sujeito passivo não consta qualquer indicação de que o pagamento tenha sido efectuado por cheque, nem na mesma constam os extractos/movimentos bancários não obstante o disposto no art. ° 63-C da LGT:

"1- Os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, estão obrigados a possuir, pelo menos, uma conta bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e recebimentos respeitantes à actividade empresarial desenvolvida.

2- Devem, ainda, ser efectuados através da conta ou contas referidas no n. ° 1 todos os movimentos relativos a suprimentos, outras formas de empréstimos e adiantamentos de sócios, bem como quaisquer outros movimentos de ou a favor dos sujeitos passivos.

3- Os pagamentos respeitantes a facturas ou documentos equivalentes de valor igualou superior a 20 vezes a retribuição mensal mínima devem ser efectuados através de meio e pagamento que permita a identificação do respectivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito directo."(O sublinhado foi por nós colocado).

- Na contabilidade do sujeito passivo não existe qualquer documento que respeite o disposto no n.°3 do artigo atrás transcrito.

- Os movimentos contabilísticos registados na conta 12.1-Caixa de Crédito Agrícola, não demonstram o pagamento das referidas facturas. Note-se que existem movimentos efectuados a débito e a crédito desta conta através de "Memorando Lançamento " que são incompreensíveis a não ser que se destinassem a acerto de saldos, atendendo a que a contrapartida do lançamento são contas de clientes/fornecedores.

- Em 5 de Junho de 2009 e ao abrigo do DI200901642 foi o sujeito passivo notificado para proceder em 24 de Junho de 2009 à apresentação dos extractos bancários, o que veio a efectuar.

- Da análise destes não se verifica a saída de cheques/transferências de montantes iguais aos indicados nos recibos.

- Relativamente ao pagamento das facturas emitidas pela D..., Ldª convêm ainda referir que em 28/05/2009 em Auto de Declarações o sócio-gerente declarou que as mesmas haviam sido pagas em numerário. Em 14/07/2009 foi a empresa notificada na pessoa do sócio-gerente para apresentar comprovativos dos pagamentos dessas facturas, o que não veio a apresentar. Na carta enviada pela empresa I..., Ldª à empresa D..., Lda e que foi junta ao Auto de Declarações lavrado em 29/07/2009 e que consta do Anexo III a este relatório, unicamente é solicitado "documento comprovativo do pagamento do IVA respectivo sobre essas facturas".

- No decurso do trabalho realizado no âmbito do Despacho Externo DI200901642, foi o sócio- gerente Sr. J… , confrontado com estas facturas emitidas pela D

De imediato e, em termo de declarações referiu que:

"As facturas não correspondem na totalidade a trabalhos efectivamente realizados.

Não possui orçamentos.

Não consegue identificar quais os trabalhos que foram efectivamente realizados, no entanto o valor é consideravelmente inferior ao das facturas em causa.

Estes montantes foram pagos em dinheiro. " (Anexo V)

Posteriormente foi entregue na Direcção de Finanças de Santarém (09/06/2009) carta assinada pelo mesmo sócio-gerente, (Anexo VI), onde é referido:

"... Tendo em atenção o que foi indicado por mim, sempre se esclarece que das facturas em causa, esta empresa não consegue por ora, discriminar e pormenorizar os trabalhos e serviços realizados, dado que os mesmos se situam, por referência ás facturas, em 2005. A empresa no caso de haver alguma divergência, entre o montante da factura e o que dela consta, não efectua o pagamento, enquanto não ficarem esclarecidas essas duvidas ou divergências.

Sendo assim, e com este esclarecimento, se as facturas se encontram pagas foi porque a empresa I... através dos seus funcionários e/ou gerentes consideram que o que delas consta foi efectivamente realizado e prestado. ".

Relembramos que esta carta tem data de 09/06/2009, que em 14/07/2009 foi elaborada notificação para apresentação de comprovativos da realização das operações e que, findo o prazo concedido, no dia 29/07/2009 a empresa I..., Ld" não apresentou qualquer elemento justificativo destas operações.

- É de realçar que no Auto de Declarações lavrado em 28/05/2009 o sócio-gerente declarou que a empresa não possuía quaisquer orçamentos relativos a esses trabalhos. No anexo I, pág 1 e 2 do Auto de Declarações lavrado em 29/07/2009 e em anexo III a este relatório, a sociedade, através de carta, solicita à empresa D... a remessa certificada desses mesmos orçamentos

Conclusão:

Em face do exposto concluímos existirem indícios de que as facturas não titulam operações reais pelo que o custo contabilizado na sociedade não será aceite fiscalmente nos termos do art.º 23 do CIRC.

Consequentemente o IVA deduzido nos períodos de 2005/06T; 2005/09T e 2005/12T, no valor respectivamente de, € 3.633,00; € 3.276,00 e € 5.968,20 será corrigido nos termos do n.º 3 do art.º 19 do CIVA. Simultaneamente a sociedade infringe o disposto no art.º 26 (actual art.°27) e nº 5 do art.º 35 do CIVA (actual n.° 5 do art.° 36 do mesmo diploma) não sendo aceite a dedutibilidade do imposto atendendo a que a descrição das facturas em causa não cumprem os requisitos legalmente impostos: discriminação das horas, quantidades de material aplicado, etc III.1- Correcções em sede de IVA

Face ao anteriormente exposto verifica-se que existe lugar a correcção a nível do IVA dedutível de Outros Bens e Serviços nos períodos e no montante de:

2005/05

€ 3.633,00

Total 2005/06T

€3.633,00

2005/09

€ 3.276,00

Total 2005/09T

€ 3.276,00

2005/10

€ 5.968,20

Total 2005/12T

€5.968,20

TOTAL CORRECÇÃO

€ 12.877,20 (...)»;

M) A acção de inspecção referida em F) decorreu entre 14/07/2009 e 29/07/2009 - cfr. ordem de serviço e nota de diligência, a fs. 39 do PA apenso, que se dão por reproduzidas;

N) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IVA n.° 09193138 no montante de 3.633,00€ referente ao período 0506T - cfr. fs. 28 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;

O) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de Juros Compensatórios n.° 09193139 no montante de 607,16€ referente ao período 0506T - cfr. fs. 29 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;

P) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IVA n.° 09193140 no montante de 3.276,00€ referente ao período 0509T - cfr. fls. 30 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;

Q) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de Juros Compensatórios n.° 09193141 no montante de 513,75€ referente ao período 0509T - cfr. fls. 31 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;

R) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IVA n.° 09193142 no montante de 5.968,20€ referente ao período 0512T - cfr. fls. 32 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;

S) Em 8/12/2009, foi emitida pela Administração Fiscal, em nome da Impugnante, a liquidação adicional de Juros Compensatórios n.° 09193443 no montante de 874,46€ referente ao período 0512T - cfr. fls. 33 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;

T) Encontra-se registada na Conservatória do Registo Comercial de Abrantes, a constituição da sociedade D... - Tintas e Derivados, Lda. desde 15/10/1999 - cfr. Ap. 7/19991015, constante na certidão do registo comercial de fls. 110 a 111 dos Autos;

U) O sócio da sociedade referida na alínea anterior encontra-se sediado em Gibraltar - cfr. a certidão do registo comercial de fls. 110 a 111 dos Autos;

V) Encontra-se registada na Conservatória do Registo Comercial de Abrantes, a nomeação de C... enquanto gerente da sociedade “D... - Tintas e Derivados, Lda.- cfr. a certidão do registo comercial de fls. 110 a 111 dos Autos;

W) A última declaração de IRC apresentada pela sociedade D... - Tintas e Derivados, Lda. foi entregue a 31/07/2001 e reporta-se ao exercício de 2000 - cfr. informação constante a fls. 159 dos Autos;

X) Em 2009, a Impugnante requereu a notificação judicial da sociedade “D... - Tintas e Derivados, Lda.” para que a mesma enviasse cópias certificadas dos orçamentos e correspondências, entre ambas, do documento comprovativo do pagamento dos impostos, bem como o extracto de conta corrente - cfr. notificação judicial avulsa, a fls. 216 a 218 dos Autos, que se dá por reproduzida;

Y) A Secretaria do 2.° Juízo do Tribunal Judicial de Tomar emitiu certidão negativa de notificação por a firma já não funcionar há muitos anos no local indicado - cfr. certidão, a fls. 222 dos autos, que se dá por reproduzida;

Z) A presente Impugnação deu entrada no TAF de Leiria a 8/03/2010 - cfr. fls. 2 dos Autos.»

Em sede de fundamentação da matéria de facto consignou-se que:

«A convicção que permitiu dar como provados os factos acima descritos assentou no teor dos documentos constantes nos Autos e nos Processos Administrativos apensos aos mesmos, conforme discriminado em cada uma das alíneas dos Factos Assentes.

Quanto aos depoimentos prestados pelas testemunhas arroladas pela Impugnante, o Tribunal considerou que os mesmos não se revelaram credíveis nem espontâneos, tendo ambos deposto de forma titubeante, demonstrando as mesmas possuírem uma memória selectiva apenas para os factos relevantes neste processo. Quer isso dizer que o Tribunal entendeu que os seus depoimentos não estavam imbuídos do distanciamento necessário, em virtude de ambos serem funcionários da Impugnante, e por isso de serem isentos, não logrando, por isso, convencer o Tribunal da sua veracidade.

Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito e por não terem relevância para a decisão da causa.»

III- 2. De Direito

A recorrente foi objecto de acção de inspecção relativamente ao IRC e IVA do exercício de 2005, que culminou na imposição de correcções técnicas com a desconsideração da dedução do IVA constante das facturas emitidas em nome de D... que a AT considerou serem falsas, por não corresponderem a operações efectivamente realizadas.

O TAF de Leiria julgou a acção de impugnação improcedente no entendimento de que a AT efectuou a prova que lhe era exigida, relativa à existência de indícios de que as facturas eram falsas, enquanto a Impugnante não demonstrou que as facturas em causa titulavam operações comerciais efectivas, reais.

Na conclusão 11, a recorrente transcreve parcialmente o artigo 615.º, n.º 1 e) do CPC, alegando que a sentença é nula quando esteja em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que a torne ininteligível, no entanto, não concretiza a sua arguição.

Apenas se detecta na conclusão 13, a alegação de que a sentença é nula, quando refere que «[m]anifestamente o Tribunal "A QUO" deu como provado com base na prova produzida o que desta não resulta, desconsiderou as declarações das testemunhas e as declarações de parte, não lhes dando relevância que lhes devia ter sido atribuída, sendo nula a sentença, como decorre dos supratranscritos preceitos legais». No entanto, tal vício da sentença, a verificar-se, configura um erro de julgamento da decisão sobre a matéria de facto e não uma nulidade.

Assim o entendemos, porquanto não estará em causa uma contradição entre a fundamentação e a decisão a que chegou o Tribunal, podendo antes estar em causa um erro de julgamento que derivaria da extração de factos que a prova produzida não comporta, que são distorcidos em confronto com a prova produzida, ou a não extração de factos da prova que tenha efectivamente sido produzida.

Isso mesmo resulta da leitura das restantes conclusões, em conjugação com a alegação de recurso, pois, o que se depreende é que a recorrente invoca que na sentença foi efectuado errado julgamento de facto, por errada valoração da prova, pelo que será nessa perspectiva que se apreciará o recurso.

Vejamos, então.

A recorrente insurge-se contra a sentença recorrida alegando que o Tribunal efectuou errado julgamento dos factos apurados e não provados, não procedeu a uma justa valoração da prova produzida, nem procedeu à correcta interpretação e aplicação dos preceitos e valores legais pertinentes.

Concretiza a sua alegação (cf. conclusões 4 a 8, 12 e 13) referindo que discorda «das respostas dadas pelo Tribunal "A QUO" aos factos que entendeu dar como não provados».

Alega que a manter-se a sentença, a fundamentação revela-se de inaceitável parcialidade na valoração das provas produzidas, pois não pode apenas referenciar-se que os depoimentos não se revelaram credíveis, nem espontâneos, sendo titubeantes, quer porque todas as respostas dadas em depoimento da prova testemunhal foram concisas, semelhantes, e perfeitamente enquadráveis com o que se verificou há cerca de 10 anos.

Pelo contrário, considera ter sido descrito pormenorizadamente o que sucedeu em termos de data, local, prazo de obras, objeto, pagamentos, etc. e inclusive da motivação que levou à contratação da dita empresa D

A recorrente coloca em causa o julgamento efectuado quanto à decisão sobre os factos não provados, no que se refere à irrelevância da prova testemunhal quanto à materialidade dos serviços subjacente às facturas em causa.

Vejamos, então.

Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, devendo seleccionar apenas a que considera relevante para a decisão, tendo em conta a causa de pedir, ou seja, a causa que fundamenta o pedido formulado pelo autor, impondo-se ainda, que declare se a considera provada ou não provada conforme se estatui no artigo 123.º n.º 2 do CPPT.

Decorre ainda do disposto no artigo 607.º, n.ºs 2 a 4, do CPC, aplicável por força do disposto no artigo 2.º, alínea e) do CPPT que, além de enunciar as questões que ao tribunal incumbe solucionar, na fundamentação da sentença, para o que agora aqui importa, deve constar a discriminação dos factos que considera provados e quais os que julga não provados. Devendo ainda proceder à análise crítica das provas indicando as ilacções que retira dos factos instrumentais, especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção, extraindo dos factos apurados as presunções impostas pela lei, ou por regras de experiência incumbindo-lhe, por fim, compatibilizar toda a matéria de facto adquirida.

Alega a recorrente na conclusão 7 e sgs, que resulta «dos depoimentos prestados estes podem alicerçar a inexistência de nenhum facto contrário ao que foi indicado na Impugnação. Pelo contrário, foi descrito pormenorizadamente o que sucedeu em termos de data, local, prazo de obras, objeto, pagamentos, etc, e inclusive da motivação que levou à contratação da dita empresa D....»

Considera a recorrente que «dos depoimentos prestados pelas referidas testemunhas e do teor das informações prestadas pelos sócios gerentes da I... aos Serviços da AT resulta o seguinte

• As testemunhas identificaram a data e a duração dos serviços prestados;

· As testemunhas identificaram o tipo de tintas que essa empresa aplicava, o nome específico de um deles, como se deslocavam e como era efetuado o pagamento.

A recorrente pretende, assim, que sejam julgados provados os referidos factos.

Se é certo que a modificabilidade da matéria de facto fixada na sentença pode fundar-se no disposto no artigo 662.º do CPC, segundo o qual a Relação/TCA deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa, no que se refere à impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto, ela obedece ao cumprimento rigoroso de um conjunto de ónus cujo regime se encontra prescrito no artigo 640.º do CPC, que dispõe o seguinte:

«1- Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.

2- No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.

3- O disposto nos n.ºs 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.»

Tendo presente o regime jurídico aplicável, constatamos que a recorrente não cumpriu o seu ónus impugnatório.

Desde logo, a formulação proposta pela recorrente é genérica e conclusiva, na medida em que se centra nas testemunhas e não nos factos que possam extrair do depoimento das testemunhas. As testemunhas constituem um meio de prova.

Por outro lado, o cumprimento do ónus que resulta do n.º 1 alínea b) do artigo 640.º do CPC, não se basta com a transcrição dos depoimentos na alegação de recurso, seja em anexo ao recurso, sem proceder, como decorre da referida norma, à indicação dos concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.

Haveria que estabelecer um mínimo de correspondência entre os depoimentos e os factos pretendidos aditar, o que não resulta do recurso. A recorrente não indica quais são as concretas partes dos depoimentos que permitem fundamentar o invocado erro de julgamento, nem estabelece a correspondência com os factos que considera erradamente julgados ou omitidos na sentença recorrida, donde se conclui que não se pode dar por preenchido o ónus de impugnação especificada em apreciação.

Alegar «a inexistência de nenhum facto contrário ao que foi indicado na Impugnação. Pelo contrário, foi descrito pormenorizadamente o que sucedeu em termos de data, local, prazo de obras, objeto, pagamentos» constitui uma alegação genérica, remissiva para a petição inicial, sem indicar que pontos da matéria de facto considera incorrectamente julgados, aludindo, também genericamente, que o Tribunal recorrido deu como provado, com base na prova produzida o que desta não resulta (cf. conclusão 13), sem concretizar o que alega.

No entanto, e não obstante o que se deixou dito, dos depoimentos não resulta a concretização de datas e prazo de pagamentos, constituindo a alusão ao local da prestação, uma alusão à sede da recorrente e à fábrica de outra sociedade denominada Silicália, por indicação dos gerentes da recorrente, que em conjunto com a restante prova constante dos autos a que nos referiremos de seguida, não logrou convencer o Tribunal recorrido, nem este Tribunal de recurso, da efectividade da prestação dos serviços em causa.

A desconsideração das declarações das testemunhas que a recorrente considera constituir erro de julgamento deve ser apreciada partindo da perspectiva da convicção que o Tribunal formou à cerca da sua valia, tanto mais que a recorrente questiona a motivação da referida decisão, alegando que não resulta dos depoimentos que os mesmos não se revelaram credíveis, nem espontâneos, sendo titubeantes.

Vejamos, então.

O Tribunal fundamentou a sua convicção quanto à prova testemunhal do seguinte modo: «Quanto aos depoimentos prestados pelas testemunhas arroladas pela Impugnante, o Tribunal considerou que os mesmos não se revelaram credíveis nem espontâneos, tendo ambos deposto de forma titubeante, demonstrando as mesmas possuírem uma memória selectiva apenas para os factos relevantes neste processo. Quer isso dizer que o Tribunal entendeu que os seus depoimentos não estavam imbuídos do distanciamento necessário, em virtude de ambos serem funcionários da Impugnante, e por isso de serem isentos, não logrando, por isso, convencer o Tribunal da sua veracidade.»

Verifica-se assim, que o Tribunal não valorou a prova testemunhal por não a julgar credível e fidedigna.

Com efeito, compulsados os autos constata-se que, questionadas as testemunhas quanto aos concretos serviços prestados, as respostas foram genéricas e não permitem contrariar os factos apurados na acção de inspecção.

Incumbe ao juiz apreciar livremente a prova segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, estando excluído do âmbito de abrangência do referido princípio da livre apreciação, os factos para cuja prova a lei exija formalidades especiais, estando ainda excluídos aqueles que só podem ser provados por documento ou que estejam plenamente provados, quer por documento, quer por acordo ou confissão das partes, conforme decorre do n.º 5 do artigo 607.º do CPC.

Como se salientou no Acórdão deste TCAS, proferido em 08/05/2019 no processo n.º 838/17.0BELRS, de acordo com o princípio da livre apreciação da prova «(…) o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.). (…) deve vincar-se que o Tribunal de 2ª. Instância pode/deve modificar a decisão da matéria de facto se e quando puder extrair dos meios de prova produzidos, com ponderação de todas as circunstâncias e sem ocultar também a regra da livre apreciação da prova, quando aplicável, um resultado diferente do produzido pelo Tribunal “a quo” que seja racionalmente sustentado (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/06/2018, proc.6499/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/02/2019, proc.118/18.3BELRS; António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, Almedina, 4ª. Edição, 2017, pág.285).»

Em suma, a formulação proposta pela recorrente não cumpre com o ónus da indicação da decisão que, no seu entender devia ser proferida sobre as questões. Por outro lado, da transcrição dos depoimentos não se pode concluir que os mesmos foram esclarecedores quanto ao que importava provar.

Ao contrário do que alega a recorrente, os depoimentos não foram precisos quanto às datas em que foram prestados os serviços. Quanto ao local da sua prestação, afinal não decorreram apenas na nova sede da recorrente, também o foram por indicação dos gerentes na sociedade Silicália, nada se retirando quanto à qualidade e quantidades de materiais aplicados, o que nos conduz à improcedência das conclusões apreciadas.

Recorde-se que está em causa a correcção que a AT efectuou ao IVA deduzido pela recorrente, no entendimento de que recolheu elementos que sustentam a falsidade das facturas e a inexistência da prestação de serviços de pintura em causa nas facturas emitidas pela D

Ora, na sentença recorrida o Tribunal julgou improcedente a acção com base na seguinte fundamentação:

«(…) importa não perder de vista que os serviços de Inspecção Tributária consideraram que as facturas emitidas à Impugnante eram falsas com base nos seguintes indícios:

- O emitente da factura é um sujeito passivo não declarante para efeitos de IVA e de IRC;

- No local da sede da sociedade emitente das facturas encontra-se em actividade uma sociedade distinta desde 01/01/2002;

- As facturas foram contabilizadas a crédito da conta 22.11- fornecedores, constando junto ao documento de lançamento os respectivos recibos de quitação: recibo 145 emitido em 31/10/2005 e referente às facturas na 2910 e na 2916 (valor total € 34.388,20); recibo n.° 140 emitido em 30/09/2005 e referente às facturas n.° 2902 e 2903 (valor total € 39.809,00). Estes recibos não foram objecto de registo contabilístico, ou pelo menos nos mesmos não existe qualquer referência a esse facto.

- A conta 11- caixa, nos extractos contabilísticos não apresenta qualquer movimento.

- Consultados os registos na Conservatória do Registo Comercial, verificou-se que o registo da morada da sede é coincidente com o que consta no cadastro da DGCI, mas o gerente nomeado é C..., residente em R. José Mergulhão, 5, 5-8Reboleira. Conforme o mesmo registo, o capital da sociedade é detido na sua totalidade pela sociedade: Mobiliário do Marques, Limited, com sede em Gibraltar.

É certo que de forma isolada, os elementos reunidos pela AF não logram traduzir por si só, indícios da falta de materialidade da prestação de serviços titulada pelas facturas em causa nos Autos, mas conexos e à luz das regras da experiência comum, representam indícios sérios e credíveis da simulação aventada pela AF.

Igualmente, as diligências encetadas pela Administração Fiscal aos antigos sócios da sociedade D..., Lda revelam-se como essenciais na apreciação global da materialidade subjacente às facturas emitidas, uma vez, que de acordo com o Relatório podemos constatar que:

- Veio a sócia-gerente D... referir que ” ... Desde o ano civil de 2001 que não sou Sócia ou Gerente da Sociedade Comercial por Quotas ao alto referenciada (... )foi celebrada uma escritura de cessão de quotas e renúncia à gerência na Sociedade em causa, também no ano civil de 2001, no Cartório Notarial de Sobral de Monte Agraço, data a partir da qual deixei ser titular de qualquer quota nesta Empresa, bem como de exercer funções como Gerente da mesma. Mais esclareço que, que seja do meu conhecimento pessoal, desde esse ano de 2001, que o estabelecimento comercial afecto à actividade da referida empresa se encontra encerrado.»

Acresce ainda o facto constante do ponto L) dos factos assentes:

«- Em 5 de Junho de 2009 e ao abrigo do DI200901642 foi o sujeito passivo notificado para proceder em 24 de Junho de 2009 à apresentação dos extractos bancários, o que veio a efectuar.

- Da análise destes não se verifica a saída de cheques/transferências de montantes iguais aos indicados nos recibos.

(…) o sócio-gerente Sr. José Henriqueda Conceição Lemos, confrontado com estas facturas emitidas pela D.... De imediato e, em termo de declarações referiu que:

"As facturas não correspondem na totalidade a trabalhos efectivamente realizados.

Não possui orçamentos.

Não consegue identificar quais os trabalhos que foram efectivamente realizados, no entanto o valor é consideravelmente inferior ao das facturas em causa.

Estes montantes foram pagos em dinheiro. " (Anexo V)»

Apreciados os elementos recolhidos pela AT, o Tribunal recorrido passou a apreciar se a ora recorrente efectuou a prova que lhe competia relativa a efectiva prestação dos serviços em causa tendo ponderado o seguinte:

«(…) a partir dos factos provados, podemos concluir que a Impugnante não provou a efectiva prestação das operações que estão suportadas pelas facturas, nomeadamente não apresentou contratos escritos assinados, troca de correspondência entre as empresas, informações completas sobre os trabalhadores que alegadamente estiveram nas obras da Impugnante, fichas de obra, autos de medição, etc

Por último, importa destacar os seguintes indícios especialmente valorados pelo Tribunal e usados pela Inspecção Tributária:

- As facturas foram contabilizadas a crédito da conta 22.11- fornecedores, constando junto ao documento de lançamento os respectivos recibos de quitação: recibo 145 emitido em 31/10/2005 e referente às facturas na 2910 e na 2916 (valor total € 34.388,20); recibo n.° 140 emitido em 30/09/2005 e referente às facturas n.° 2902 e 2903 (valor total € 39.809,00). Estes recibos não foram objecto de registo contabilístico, ou pelo menos nos mesmos não existe qualquer referência a esse facto.

- A conta 11- caixa, nos extractos contabilísticos não apresenta qualquer movimento.

Com efeito, recorrendo às regras da experiência comum, sabemos que estes são indícios bastantes para podermos concluir que a D..., Lda, que nada declarou relativamente à emissão daquelas factura nem tão-pouco tinha trabalhadores a seu cargo, não possuía uma verdadeira estrutura para executar os trabalhos que alegadamente afirmou que terá prestado.

E o depoimento das testemunhas arroladas desacompanhado de qualquer outra prova não é suficiente para convencer o Tribunal quanto à veracidade do afirmado, isto é, não basta para provar a existência da prestação de serviços que a Impugnante invoca ter ocorrido por parte da D

Face a tudo o que vem dito e demonstrado, entende o Tribunal que a correcção ora em análise se deve manter, uma vez que a AF fez a prova que lhe era exigida, quanto ao bem fundado da formação das suas presunções de existência de facturação falsa. E do lado da Impugnante, não foi demonstrado que aquela factura contabilizada titulava uma operação comercial efectiva e real.»

O julgamento que o tribunal efectuou baseou-se nos elementos de prova constantes dos autos que a recorrente não conseguiu infirmar.

Na verdade, na ausência de qualquer suporte documental sobre as prestações realizadas (designadamente, orçamentos, eventual correspondência trocada), bem como sobre o circuito contabilístico e financeiro subjacente, a prova testemunhal sempre seria insuficiente sem outros elementos documentais, tendo em conta o que a AT apurou.

Nas conclusões 14 e seguintes alega a recorrente que o Tribunal incorreu em erro de julgamento por preterição da audição prévia, do inquisitório e do direito à prova.

Não se questiona que o direito de audição prévia sobre o projecto de relatório de inspecção encontra consagração legal expressa nos artigos 60.º da LGT e 60.º do RCPIT.

Sendo certo que no caso, resulta do probatório que o referido direito foi observado conforme resulta dos pontos J) e K) dos factos provados. Na verdade, o que a recorrente questiona é o dever de instrução no procedimento e no processo.

A recorrente alega que foram peticionados documentos que contribuiriam para um cabal esclarecimento dos factos sem que se tivesse fundamentado a sua desnecessidade, e sem que tenha sido feito qualquer exame casuístico da análise das circunstâncias particulares e não sendo invocada a absoluta impossibilidade de os obter, considera violado o direito de audição prévia, participação e violado o direito à prova.

A recorrente não indica que documentos peticionou, nem quais foram desconsiderados, decorrendo da sua alegação uma completa inversão das regras relativas ao ónus da prova.

Como se sabe, perante a recolha pela AT de indícios consistentes sobre a existência de facturas falsas recai sobre o contribuinte o ónus de provar a inconsistência de tais indícios e de que as operações em causa são reais, conforme se retira do disposto no artigo 74.º, n.º 1 da LGT.

Se bem entendemos a alegação de recurso, a recorrente insurge-se contra o segmento da sentença na qual se refere o seguinte:

«Todavia, não existe nenhuma norma legal que imponha à AT o dever de realizar todos as diligencias de prova requeridas, designadamente se, no contexto da alegação ou das provas apresentadas, as mesmas se revelarem desnecessárias para o sentido da decisão.»

Alega a recorrente que «nada foi manifestado sobre a desnecessidade ou sequer a inconsequência da prova complementar e documentos invocados como essenciais pelos Tribunais. A ausência desta justificação, ou mesmo um arbítrio de uma decisão da essencialidade dos documentos protege de forma excessiva a posição da AT no contexto do dito princípio constitucional de participação do cidadão nas decisões. Na realidade os documentos peticionados poderiam conceder, quer a AT, quer ao Tribunal uma perspetiva completamente diversa da que tomou, caso houvesse vontade e propósito de obter a prova documental que sempre se exigiu.»

Compulsada a petição inicial constatamos que a ora recorrente requereu que «A sociedade do D... seja notificada para juntar aos autos todos os documentos contabilísticos e fiscais sobre o ano de 2005, em que haja intervenção da IL, no âmbito das suas relações comerciais.

Do mesmo modo, pretende-se que seja transmitida por esta sociedade toda a correspondência que exista entre ambas as sociedades.

E do mesmo modo que sejam indicados – pretendendo-se a sua audição como testemunhas - todos os funcionários ou prestadores de serviços que em face dos serviços prestados por esta sociedade à IL efectivamente realizado realizaram os atos que constam das faturas datadas de (…) nas instalações da IL.»

Conforme resulta dos autos, o tribunal desenvolveu diligências no sentido de notificar a D... nos termos requeridos, tendo as notificações sido devolvidas com a menção «encerrado», como bem sabe a recorrente (cf. fls. 95 a 97).

Também outras diligências foram efectuadas oficiosamente como a solicitação de elementos à AT com vista à localização da referida sociedade (cf. fls. 98 a 106 dos autos). Foram solicitadas outras diligências ao Tribunal, as quais também foram deferidas (cf. pedidos dirigidos a outros tribunais, à PSP, fls. 109 a 112, 138, 146 a 178).

Perante as diligências efectuadas, não lhe assiste qualquer razão porquanto não houve qualquer pronúncia sobre a sua desnecessidade, como, pelo contrário, foram concretizadas. A recorrente requereu a notificação da D... para juntar a troca de correspondência, diligência que o tribunal efectuou e cujo desfecho foi idêntico ao observado pela AT no âmbito da acção inspectiva. Sendo certo que os referidos documentos deveriam constar da contabilidade da recorrente. Ora, se deveria tê-los na sua posse, nos seus arquivos, por se tratar de troca de correspondência, era a si que incumbia invocar a impossibilidade de os obter.

No que se refere à vertente procedimental, o que resulta do procedimento de inspecção é que foram solicitados à recorrente diversos elementos de prova, sem que os mesmos tivessem sido fornecidos, sendo certo que no âmbito dos deveres de cooperação, bem como por força do ónus da prova que sobre ele impendia deveria ter observado.

Atendendo ao que se deixou dito, impõe-se concluir que o apontado vício não se verifica, não merecendo a sentença a censura que lhe vem dirigida, importando ainda a total improcedência do recurso.

Atento o decaimento da Recorrente, sobre si recai a responsabilidade tributária do processo, nos termos do artigo 527.º, n.º 1 e 2 do CPC, aplicável por força do disposto no artigo 2.º, alínea e) do CPPT.

IV- DECISÃO

Termos em que, acordam os Juízes que compõem a Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 26 de Fevereiro de 2026.

Ana Cristina Carvalho - Relatora

Isabel Silva – 1.ª Adjunta

Vital Lopes – 2.º Adjunto