01006/18.9BESNT - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo RELATÓRIO I.1 Alegações A…………, SA , melhor identificado nos autos vem recorrer da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, datada de 31 de março de 2020, a qual julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação, efectuada pelo Turismo de Portugal, I.P., de Imposto Especial de Jogo e referente ao mês de Maio de 2018, no montante global de €4.876.752,98. Apresenta as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões: 1ª) A presente impugnação tem por objecto uma liquidação do Imposto de Jogo; 2ª) A circunstância de a actividade de jogo exercida pela ora recorrente ser feita ao abrigo de um contrato de concessão celebrado com o Estado, não retira a natureza de imposto ao... Imposto de Jogo; 3ª) O imposto de jogo não possui base contratual como assinala a doutrina, o regime tributário da actividade do jogo é um regime exclusivamente legal; 4ª) Aliás, a recorrente, na petição inicial da impugnação, não contesta a validade do contrato de concessão, nem a validade de qualquer cláusula de tal contrato; 5ª) A recorrente contesta a legalidade de uma liquidação do imposto de jogo por este, tal como definido e estruturado no Decreto Lei nº 422/89, de 2/12 (Lei do Jogo), violar os princípios constitucionais da legalidade, capacidade contributiva, da tributação pelo rendi mento real e da igualdade; 6ª) A recorrente contesta, também, a legalidade de uma liquidação do Imposto de Jogo por não estar devidamente fundamentada e por violar o disposto na Lei do Jogo; 7ª) Tendo em conta a clássica definição de tributo “prestação patrimonial estabelecida por lei a favor de uma entidade que tem a seu cargo o exercício de funções públicas, com o fim imediato de obter meios destinados ao seu financiamento”, é indiscutível que o imposto de jogo, cuja liquidação se impugnou, é um tributo e, além disso, dentro da classificação dos tributos, é um imposto; 8ª) A existência de um contrato de concessão não altera a natureza do tributo em questão, não havendo aqui, como assinalada na doutrina, qualquer “lei contrato”, ou qualquer “tributo contratual”; 9ª) Por outro lado, no presente processo não se impugna a chamada “contrapartida anual” prevista no DL 275/2001 , de 17/10; 10ª) É que estamos perante duas figuras tributárias autónomas (o Imposto de Jogo e a contrapartida anual), que incidem sobre realidades diferentes; 11ª) É que pese a circunstância de no cálculo da contrapartida se deduzirem os quantitativos pagos de I. do Jogo, tal não altera o facto indesmentível de estarmos perante dois diferentes tributos, incidindo sobre duas diferentes realidades; 12ª) A impugnada liquidação de Imposto de Jogo é ilegal por ter como fundamento legal o Decreto Lei nº 422/89, de 2/12, sendo que tal diploma, na parte fiscal, é organicamente inconstitucional, por dizer respeito a matéria da competência da Assembleia da República e a lei de autorização legislativa não indicar os critérios mínimos orientadores de tal autorização; 13ª) A liquidação impugnada é, também, ilegal, porque o referido Decreto Lei nº 422/89, é inconstitucional quanto a uma outra vertente do princípio da legalidade; 14ª) Na verdade, o referido diploma atribuiu à autoridade administrativa a competência para fixar, para a tributação sobre as máquinas de jogo, um capital em giro, que constitui a incidência real do imposto; 15ª) Ora, o princípio da legalidade, na sua vertente de reserva de lei, é violado através dessa deslegalização, ao atribuir se à autoridade administrativa a competência para fixar um elemento essencial do imposto; 16ª) A impugnada liquidação é também ilegal por violação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva e do rendimento real; 17ª) É que o imposto do jogo incide sobre o chamado “capital em giro” dos jogos, sem qualquer relação, nem com a receita bruta obtida pela recorrente nem, muito menos, com o lucro; 18ª) O imposto de jogo incide sobre verdadeiras e autênticas presunções inilidíveis de matéria colectável, violando o artº 104º, nº 2 da Constituição; 19ª) As características próprias do Imposto de Jogo, não permite afastar a sua sujeição aos princípios constitucionais da capacidade contributiva e do rendimento real; 20ª) A circunstância de o Imposto de Jogo incidir sobre o “capital em giro”, não justifica que a fixação dessa matéria tributável seja feita com ignorância ou desprezo total por um mínimo de correspondência com a capacidade contributiva e o rendimento real da recorrente; 21ª) A Lei do Jogo é, também, inconstitucional, por violação do princípio constitucional da igualdade, ao fixar taxas de imposto diferentes para as diversas concessões da actividade de jogo e, portanto, para os diversos contribuintes que se dedicam a essa actividade; 22ª) A liquidação impugnada é ilegal por insuficiente fundamentação quanto à fixação, pelo Turismo de Portugal, do “capital em giro inicial”, já que as deliberações das Comissões de Jogos não indicam os concretos critérios que estiveram na base da concreta fixação, para cada concreto máquina, do capital em giro inicial; 23ª) A liquidação impugnada é também ilegal por esse capital em giro inicial ter sido fixado mensalmente, quando a Lei do Jogo estabelece uma fixação anual; 24ª) A liquidação impugnada é, ainda, ilegal, porque o Turismo de Portugal, em violação frontal da subalínea b) da alínea c) do artº 87º da Lei do Jogo, fixou o capital em giro inicial” sem tomar em consideração as características das diversas máquinas de jogo e as circunstâncias concretas verificadas na sua utilização; 25ª) Assim, a douta sentença recorrida fez, salvo o devido respeito, uma errada interpretação das normas e princípios aplicáveis. I.2 – Contra-alegações Foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso com o seguinte quadro conclusivo: O imposto especial de jogo não é um imposto geral sobre o rendimento, é um imposto especial com características de extrafiscalidade, que tem uma história, que só pode ser verdadeiramente compreendido quando analisado de forma integral e sistematicamente, continuando a ser válidas as razões que estiveram na sua criação e que é aplicável a um leque restrito de contribuintes, 7 concessionárias de zonas de jogo. O contrato de concessão em causa nestes autos foi celebrado em 17 de junho de 1985, quando estava em vigor o Decreto-Lei n.º 48 912, de 18 de março de 1969, que continha o regime legal de exploração de jogos de fortuna ou azar, incluindo o regime tributário que enformava o contrato. O Governo em 1989, ao aprovar o novo regime que disciplina a exploração de jogos de fortuna ou azar em casinos ( Decreto-Lei 422/89 ) fê-lo acautelando a defesa dos direitos constituídos e das legítimas expetativas das atuais concessionárias da exploração de jogos de fortuna ou azar. Por esta razão a recorrente e demais concessionárias não se opuseram ao referido diploma nem o contestaram e inclusivamente declararam 11 anos mais tarde, em 2001, aquando da revisão dos contratos, aceitar expressamente todas as obrigações que do mesmo constam. A recorrente ignora as especificidades na regulação pelo Estado da exploração dos jogos de fortuna ou azar, que estão bem patentes na legislação que trouxe esses jogos para o campo da legalidade e, em especial, no regime fiscal introduzido e que se mantém fiel à sua estrutura desde o primeiro momento (1927) em que o Estado decidiu regular uma atividade contra a qual nada podiam já as disposições repressivas. A especialidade do imposto e as suas características de extrafiscalidade, implicam uma cautela por parte do intérprete e aplicador da lei, uma vez que não lhe são aplicáveis, integralmente, os princípios da “Constituição fiscal”, como são os da igualdade tributária e da capacidade contributiva. O imposto especial de jogo é um imposto substitutivo de qualquer outra tributação, geral ou local, relativo à atividade específica de exploração dos jogos de fortuna ou azar, ao qual não podem ser aplicadas, sem mais, as regras de um imposto geral sobre o rendimento. Esta técnica de tributação excecional ao contrário da tributação instituída para generalidade das empresas, não assenta sobre o lucro apurado, o rendimento real ou líquido da exploração, o que se justifica pela especialidade da atividade de jogo. Ao contrário da atividade da generalidade das empresas que é incentivada pelo Estado, sobre a atividade do jogo incide um forte juízo de censura moral não pretendendo o Estado incentivar a mesma. A regulação do jogo impôs-se como uma inevitabilidade para o Estado que não quis ser parte interessada nos lucros da atividade, recusando lucrar com o infortúnio e a desgraça alheia. Inexiste qualquer violação do princípio da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real, uma vez que o n.º 2 do art.º 104.º da CRP, prevê que a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real, encontrando-se perfeitamente explicadas as razões pelas quais o Estado optou por tributar as concessionárias pelo valor do capital em giro inicial e pelas receitas brutas, sendo que a recorrente não alega factos que coloquem em causa a sua capacidade contributiva. Não há qualquer violação do princípio da igualdade quando o legislador aplica taxas mais baixas nas áreas menos desenvolvidas turisticamente e mais altas nas que apresentem um maior desenvolvimento, desde logo porque cada concessionária se situa, em exclusivo, numa dessas áreas, tendo, por isso, o Estado de criar e desenvolver de forma diferente as diferentes áreas turísticas, o que faz todo o sentido também face à consignação de receita constante do n.º 3 do artigo 84.º da lei do jogo. Não existe qualquer ilegalidade na fixação do capital em giro inicial para as máquinas, sendo que a recorrente nunca colocou em causa o seu método de fixação e valor. O capital em giro inicial mensal, que corresponde a uma decomposição do capital em giro inicial anual, é fixado com base nos registos contabilísticos das máquinas que a recorrente tem à exploração e que, por isso, refletem as características e as circunstâncias da sua exploração. A especialidade e especificidade do imposto de jogo e o facto de o mesmo ser aplicável apenas a sete concessionárias levou a que o legislador previsse a sua liquidação nos termos especiais previstos na lei do jogo, tendo a recorrente (i) prévio conhecimento da base de incidência do imposto (ii) conhecimento das respetivas taxas de imposto, (iii) conhecimento das bancas e das máquinas que colocou à exploração naquele mês, e (iv) acesso ao sistema informático onde inseriu os valores da sua receita e de onde também resulta o cálculo aritmético para encontrar o imposto que é devido. A circunstância de a aqui recorrente sempre ter concorrido para a formação das notas de liquidação do imposto e ter prévio acesso a toda a informação, permite-lhe conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo prosseguido pela administração para a determinação da liquidação. Conhecendo a recorrente as razões factuais e jurídicas, a sua garantia de defesa não foi colocada em causa, pelo que inexiste falta de fundamentação. Inexiste qualquer inconstitucionalidade orgânica ou material do Decreto-Lei n.º 422/89 . A recorrente omite na sua alegação de recurso que o Governo, quando reviu a legislação relativa à atividade do jogo, honrou os compromissos contratuais assumidos pelo Estado Português aquando da celebração dos contratos, não inovando, isto é, limitando-se a retomar e a reproduzir o que já constava de textos legais anteriores. Por último, também não existe qualquer violação do princípio da legalidade tributária por o capital em giro inicial das máquinas automáticas ser fixado por ato administrativo, pois tal não implica qualquer ofensa dos princípios constitucionais ou violação dos artigos 103.º n.º 2 e 165.º n.º 1 da Constituição da República Portuguesa. Não compete ao Serviço de Regulação e Inspeção de Jogos fixar ou definir as grandezas brutas, mas apenas determiná-las, uma vez que se encontra vinculado na fixação do capital em giro inicial das máquinas em termos em tudo idênticos aos que se verificam relativamente aos jogos bancados, ou seja, no respeito pelos valores contabilísticos de receita apurada indicados pela concessionária, que mantém, nos termos da lei e à semelhança dos jogos bancados, o controlo sobre as máquinas que coloca ou não à exploração, assim dominando e controlando a receita e o imposto a pagar. I.3 – Parecer do Ministério Público «A………….., SA, vem interpor o presente recurso jurisdicional da douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, datada de 31 de Março de 2020, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra a liquidação, efectuada pelo Turismo de Portugal, I.P., de Imposto Especial de Jogo e referente ao mês de Maio de 2018, no montante global de €4.876.752,98 (cf. sentença, composta por dezanove (19) páginas, constante do SITAF). Como melhor se alcança da análise da motivação sub judice, a Recorrente, invocando, erro de julgamento da matéria de direito, pretende com o presente recurso jurisdicional a revogação por este tribunal ad quem da, aliás, douta sentença proferida pelo tribunal a quo, Uma vez que, no seu entendimento, a liquidação acima referida é ilegal por: a)- Violação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, do rendimento real e da proporcionalidade; b)- O Decreto-Lei n° 422/89 violar o princípio constitucional da legalidade, na sua vertente de reserva de lei material; c)- A Lei do Jogo ser inconstitucional, por violação do princípio constitucional da igualdade; d)- Falta de fundamentação; e)-Violação de lei, em concreto do disposto no artigo 87º alínea c) subalínea b) da Lei do Jogo, por não se tomar em consideração as características de cada máquina e de cada exploração; f)-Violação de lei, em concreto da Lei do Jogo, por a matéria colectável ser fixada mensalmente e não anualmente. Requer ainda a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do nº 6, do artigo 7º do RCP. Ora resulta expressamente da lei e é univocamente reconhecido pela jurisprudência que o âmbito do presente recurso se encontra delimitado pelas conclusões extraídas da motivação, por parte do recorrente, não podendo o tribunal ad quem conhecer de matéria nelas não inserida, ressalvados os casos do seu conhecimento oficioso, de harmonia com as disposições conjugadas dos artigos 282º , nº 5 a 7 do CPPT e 635º, nº 4, do CPC, na redacção que lhe foi dada pela Lei nº 41/2013 , de 26 de Junho, aqui aplicável ex. vi do artigo 281º do CPPT . Cumpre-nos, pois, emitir parecer, o que faremos de imediato DO MÉRITO DE RECURSO ILEGALIDADE DA LIQUIDAÇÃO Afigura-se-nos que in casu, se deve seguir a jurisprudência firmada nos acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 5 de Dezembro de 2018 (Processo n.º 1457/15), de 23 de Janeiro de 2019 (processo n.º 1037/14.8 BEPRT) e de 13 de Março de 2019 (processo nº 1046/17.5 BEPRT), disponíveis em www.dgsi.pt. No primeiro dos supra mencionados acórdãos sumariou-se: “I - Conforme resulta do disposto no artigo 84.º da Lei do Jogo - Decreto-Lei n° 422/89 de 2/12, alterado sucessivamente por diversos diplomas legais, cujas últimas alterações foram introduzidas pela Lei 114/2017 , de 29/12 (Lei do Jogo) -, o Imposto Especial de Jogo assume-se como um imposto “substitutivo” do imposto sobre o rendimento, uma vez que os rendimentos resultantes da atividade do jogo são sujeitos ao Imposto Especial de Jogo e não sujeitos a IRC, cfr. artigo 7.º do Código do IRC, Sendo os rendimentos concretamente resultantes dessa atividade que ficam sujeitos àquele imposto e, não as entidades concessionárias relativamente às demais actividades que desenvolvam. II - Os jogos de fortuna e azar são uma actividade geradora de riqueza sem comparação com as restantes actividades tradicionais que dependem do esforço físico e da inteligência dos homens, que criam empregos, ajudam ao desenvolvimento social e humano e permitem a realização pessoal, conatural à existência do homem social. III - Todo o regime fiscal que rege esta actividade não pode ser reconduzido ao regime “normal” da tributação dos rendimentos, IRS ou IRC, precisamente porque, enquanto estes visam simplesmente, como definido no art.º 103 da Constituição da República Portuguesa, a satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades públicas e uma repartição justa dos rendimentos e da riqueza, o Imposto sobre o Jogo tem, também, e, sobretudo, fins diferentes, extrafiscais, de que a arrecadação de receitas está secundarizada relativamente ao desiderato de controlo e contenção de uma actividade socialmente desviante – o jogo de fortuna e azar IV - A formulação constitucional - art.º 104.º da Constituição da República Portuguesa - de que a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real, não impõe que deva incidir exclusivamente sobre o rendimento real destas. V - Sendo a capacidade contributiva pressuposto dos tributos – art.º 4.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária - também, essencialmente, revelada, nos termos da lei, através do rendimento ou da sua utilização e do património, aquela capacidade há-de ser, segundo as circunstâncias, articulada, nomeadamente com os princípios do bem-estar comum, da necessidade e do ganho que lhe poderão aportar condicionamentos. VI - Não se encontrando sujeita ao princípio da capacidade contributiva previsto para o IRC, a tributação em sede de Imposto Especial de Jogo encontra-se sujeita ao princípio da proporcionalidade, permitindo que a entidade concessionária tenha “economicamente” interesse em prosseguir com a sua actividade. VII - O facto tributário é o exercício da exploração do jogo, em casinos, pelas concessionárias durante o período de duração da concessão – art.º 84º , n.º 1 do DL n.º 422/89 , de 02 de Dezembro. A base de incidência do imposto varia consoante o tipo de jogo – constante do elenco do art.º 4.º do DL n.º 422/89 . VIII - O capital em giro inicial é o capital que a impugnante diariamente disponibiliza para a sua actividade. Se disponibilizar muito capital pode perder muito capital se os jogadores conseguirem elevados prémios. Se disponibilizar pouco capital, só poderá perder pouco capital, porque os jogadores só poderão obter prémios menores. IX - Não há qualquer discricionariedade por parte da Inspecção-Geral de Jogos que se limita a receber, anotar e ter em conta, para efeitos de cálculo do imposto, o número de bancas e de máquinas ou de grupos de máquinas a funcionar, bem como o respectivo capital inicial, nos jogos em que ele deva existir, Não sendo liquidado imposto em relação às bancas ou máquinas abertas tempestivamente cujo capital em giro inicial não chegue a ser utilizado por falta de jogadores até ao termo da partida. X - Não há uma presunção grosseira e inilidível de retorno à impugnante do capital que é mobilizado por ela na abertura das salas de jogo. Não se avalia esse retorno, nem ele serve por qualquer modo para liquidar o imposto devido. XI - Não existem as presunções grosseiras e inilidíveis de rendimento da impugnante que esta invoca como fundamento da violação do princípio constitucional da proporcionalidade, por, em concreto, o imposto de jogo, tendo em conta a sua natureza extrafiscal, ser uma medida adequada, necessária e proporcional em sentido estrito, sem qualquer violação do princípio constitucional da proporcionalidade. XII - O Serviço de Regulação e Inspecção de Jogos (SRIJ) não tem a possibilidade de determinar arbitrária, ou sequer discricionariamente, e sem critérios legais previamente definidos, o capital em giro inicial nas máquinas que é determinado com referência aos jogos praticados em bancas simples. XIII - Mostra-se cumprido o princípio da legalidade fiscal na vertente de reserva de lei por estarmos face a uma lei, editada pelo Governo em cumprimento de uma autorização legislativa da Assembleia da República - Lei 14/89 de 30 de Junho - Autorização ao Governo para legislar em matéria de jogos de fortuna ou azar em casinos e de exploração e prática ilícita de jogos de fortuna ou azar – que nela fez incorporar os compromissos contratuais existentes em matéria de incidência e de taxas, e demais elementos essenciais do imposto. XIV - Tendo em conta os dados disponíveis sobre o desenvolvimento turístico das áreas onde se localizam os diversos casinos, mostra-se legitimada a diferenciação de tributação que se baseia num critério material de tributação da actividade do jogo, assente num juízo de proporcionalidade em que a diferenciação das taxas está alinhada com os objectivos extrafiscais da tributação e de promoção da actividade turística.”. Nesta conformidade, afigura-se-nos que o recurso não merece provimento. DISPENSA DO PAGAMENTO DO REMANESCENTE DA TAXA DE JUSTIÇA Face ao requerimento da Recorrente, há que analisar se, in casu, se verificam os pressupostos para a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça. Vejamos: Nos termos do artigo 6º, nº 7, do RCP, nas causas de valor superior a €275.000,000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz, de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento. E como se deixou explicado no Acórdão do Pleno do STA, de 15/10/2014, no proc. Nº 01435/12, disponível em www.dgsi.pt, “ (…) Por outro lado, e quanto à complexidade da causa haverá que ter em conta os parâmetros estabelecidos pelo disposto no nº 7 do artigo 537º, do actual CPC ( art.447º-A do CPC 1961). De acordo com este normativo, para efeitos de condenação no pagamento da taxa de justiça, consideram-se de especial complexidade as acções e os procedimentos cautelares que (a) contenham articulados ou alegações prolixas; (b) digam respeito a questões de elevada especialização jurídica, especificidade técnica ou importem a análise combinada de questões jurídicas de âmbito muito diverso; ou (c) impliquem a audição de um elevado número de testemunhas, a análise de meios de prova complexos ou a realização de várias diligências de prova morosas. As questões de elevada especialização jurídica ou especificidade técnica serão, por regra, as que envolvem intensa especificidade no âmbito da ciência jurídica e grande exigência de formação jurídica de quem tem que decidir. Já as questões jurídicas de âmbito muito diverso são as que suscitam a aplicação aos factos de normas jurídicas de institutos particularmente diferenciados (neste sentido, Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais, anotado e comentado, Almedina, 4ªedição, 2012, pág. 85). Em síntese poderemos dizer que a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça tem natureza excepcional, pressupõe uma menor complexidade da causa e uma simplificação da tramitação processual aferida pela especificidade da situação processual e pela conduta das partes”. Por outro lado, “ a lei não pode (…) adoptar soluções de tal modo onerosas que, na prática impeçam ao cidadão médio de aceder à justiça. Ou seja, salvaguardada a protecção jurídica para os mais carenciados, as custas não devem ser incomportáveis em face da capacidade contributiva do cidadão médio, não sendo constitucionalmente admissível a adopção de soluções em matéria de custas que, designadamente nos casos de maior incerteza sobre o resultado do processo, inibam os interessados de aceder à justiça (…) cf. Jorge Miranda e Rui Medeiros, in CRP anotada, ed. 2005, tomo I, pág. 183). Também, como se refere no preâmbulo do Decreto-Lei nº 34/2008 , de 26/02,que aprovou o Regulamento das Custas Processuais, “o valor da acção não é um elemento decisivo na ponderação da complexidade do processo e na geração de custos para o sistema judicial…” (sublinhado nosso). Importa pois apreciar se, para além do requisito relativo ao valor da causa que efectivamente se verifica, existem razões objectivas para a dispensa do pagamento, designadamente atendendo à complexidade da causa e à conduta processual das partes, Ora, relativamente à conduta processual das partes diremos já que não existe qualquer aspecto negativo a apontar. Na verdade, in casu, afigura-se-nos, estarmos perante uma conduta normal das partes, uma vez que não suscitaram questões desnecessárias e não fizeram uso de expedientes dilatórios. Por outro lado, quanto à falta de complexidade do caso, há que recorrer, desde logo, aos critérios indiciários constantes do actual artigo 530.º do CPC , Devidamente harmonizados com o princípio da proporcionalidade, concretamente na sua vertente de proibição do excesso, bem como com o direito de acesso aos tribunais. Na verdade,“(…) o facto do valor da taxa de justiça acompanhar automática e ilimitadamente o aumento do valor da causa, permitia que se atingissem taxas de justiça de elevadíssimo montante, flagrantemente desproporcionadas relativamente ao custo do serviço prestado, não podendo as mesmas, em regra, ser aferidas com o benefício obtido, uma vez que no nosso sistema processual, em matéria de responsabilidade pelo pagamento de custas, vigora o princípio da causalidade, segundo o qual quem paga as custas é quem não obtém vencimento na causa, dela não retirando qualquer benefício”(Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 471/2007, de 25.09.2007, processo nº 317/07). Ora, a decisão final assentou apenas na consideração da prova documental carreada para os autos, tendo sido fixados catorze (14) factos. Por outro lado, não foi produzida prova pericial, nem inquiridas testemunhas, não tendo sido realizada audiência de julgamento, o que demonstra não só uma tramitação simples da causa, como a ausência de diligências de produção de prova morosas e/ou sequer complexas. Nesta conformidade, entendemos que deve ser deferida a dispensa do remanescente do pagamento da taxa de justiça CONCLUSÃO Termos em que, com os fundamentos expostos: deverá ser negado provimento ao recurso e, em consequência, manter-se integralmente a douta sentença recorrida e deferida a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.» I.4 - Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir. FUNDAMENTAÇÃO II.1 – De facto A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto a fls. 354 e seguintes do SITAF: A Impugnante, A…………. , S.A, com o NIF n.º ………., é concessionária da exploração de jogos de fortuna ou azar, na zona de jogo permanente do …….., desde 1 de Janeiro de 1987 por força do contrato de concessão celebrado em 17 de Junho de 1985. – por acordo – artigo 1º da PI e 35º da contestação, e Contrato de Concessão, a fls. 121 e 122 O contrato referido em A) foi objecto de revisão integral e prorrogação em 14 de Dezembro de 2001. – por acordo – artigo 2º da PI e 40º da contestação e Aviso publicado no Diário da República, em 1 de Fevereiro de 2002, a. fls. 120 e verso Da cláusula 3.ª do contrato referido em A), com a revisão a que se reporta a alínea precedente, resulta que: “A concessionária aceita todas as obrigações impostas pela legislação em vigor, designadamente, as estabelecidas nos Decretos-Leis n.os 422/89, de 2 de Dezembro e 184/88 de 25 de Maio, e legislação complementar, bem como pelos Decretos-Leis n.os 274/84, de 9 de Agosto, e 275/2001, de 17 de Outubro, e pelo Decreto Regulamentar n º 56/84 , de 9 de Agosto” – cf. Aviso publicado no Diário da República, em 1 de Fevereiro de 2002 Da cláusula 4.ª do contrato referido em A), com a revisão a que se reporta a alínea B), resulta que a ora Impugnante se obriga a: Prestar uma contrapartida inicial (…); Para além da contrapartida referida no número anterior, prestar, em cada ano, contrapartida no valor de 50% das receitas brutas declaradas dos jogos explorados no casino, todavia, em caso algum a contrapartida prestada nos termos deste número poderá ser inferior aos valores indicados no anexo ao Decreto-Lei n.º 275/2001 , de 17 de Outubro (…). A contrapartida referida neste número realiza-se pelas seguintes formas: a) através do pagamento do imposto especial sobre o jogo, nos termos da legislação em vigor; (…)”. – cf. Aviso publicado no Diário da República, em 1 de Fevereiro de 2002 O contrato de concessão a que se reporta a alínea A) supra, foi ainda objecto de um aditamento em 17 de Outubro de 2003, que autorizou a Impugnante a explorar jogos de fortuna e azar e, dois casinos, um situado no …….. e outro em ………. – cf. Cláusula 1ª, do Anúncio da Inspecção-Geral de Jogos – Ministério da Economia, publicado no Diário da República III série - 2. Despachos, Éditos, Avisos e Declarações, n.º 257, em 6 de Novembro de 2003, pág. 23810 e 23811, a fls. 123 e verso Em 11 de Março de 2011, a Comissão de Jogos do Turismo de Portugal I.P. aprovou a Deliberação n.º 23/2011/CJ, de 11 de Março, de cujo teor se extrai: “1 - A Comissão delibera que se proceda a uma avaliação do capital em giro inicial, com uma periodicidade mensal (nos primeiros três dias de cada mês) e ao longo do ano, para feitos tributários das máquinas de jogo, promovendo-se sempre que necessário, ao seu ajustamento, notificando os respectivos concessionários previamente à sua aplicação.” – cf. Deliberação do TP - a fls. 124 Em 17 de Março de 2011, a Comissão de Jogos do Turismo de Portugal I.P. aprovou a Deliberação n.º 30/2011/CJ, de cujo teor se extrai: “No seguimento da Deliberação n.º 23/2011/CJ, de 11 de Março corrente, e considerando que, para cumprimento rigoroso do que ali vem previsto, há necessidade de garantir a fixação do capital em giro inicial para feitos tributários a todas as máquinas de jogo logo após a sua entrada em funcionamento e início de exploração comercial, delibera a Comissão que, para todos as máquinas ou grupos de máquinas até aqui sujeitos a um período de exploração em regime experimental, o capital passe a ser fixado logo após a sua instalação, sendo aferido e ajustado ao longo do tempo nos termos determinados para os restantes equipamentos em parque”. – Deliberação do TP - a fls. 125 A Impugnante teve conhecimento das deliberações referidas nas duas alíneas precedentes, e não as impugnou – facto não controvertido que se extrai do artigo 246º a 248º a contestação O IT fixa mensalmente o valor do capital em giro inicial. – acordo das partes – cf. artigo 77º da petição inicial e da 243º contestação, e Doc. 2 junto pela Impugnante – Mapas Mensais VI, a fls. 36 e 37 Em 5 de Junho de 2018, o Serviço de Regulação e Inspeção de Jogos, remeteu à Impugnante uma carta dirigida ao Diretor do Serviço de Jogos do Casino …………., com o "Assunto: Liquidação e cobrança do Imposto Especial do Jogo referente ao mês de maio de 2018", pedindo, até 15 de Junho seguinte, o pagamento de € 2.021.657,39, assim apurado: Em 5 de Junho de 2018, o Serviço de Regulação e Inspeção de Jogos, remeteu à Impugnante uma carta dirigida ao Diretor do Serviço de Jogos do Casino………, com o "Assunto: Liquidação e cobrança do Imposto Especial do Jogo referente ao mês de maio de 2018", pedindo, até 15 de Junho seguinte, o pagamento de € 2.855.101,59, assim apurado: Em 15 de Junho de 2018, a Impugnante transferiu, entre outras, as seguintes quantias: € 1.566.784,49, para o IT, com a referência TNE180615105956O30JY/0001; € 50.541,43, para o Fundo de Fomento Cultural, com a referência TNE180615112732O30JY/0001; € 20.216,57, para o IT, com a referência TNE180615113113O30JY/0001; -€ 2.212.703,73, para o IT, com a referência TNE180615105816O30JY/0001; - € 71.377,54, para o Fundo de Fomento Cultural, com a referência TNE180615115431O30JY/0001; - € 28.551,02, para o IT, com a referência TNE180615113041O30JY/0001. - Cf. Faturas-Recibo, emitidas em 16 de Junho de 2018, pelo Millenniumbcp, de fls. 39 a 41 e 43 a 45 Em 15 de Junho de 2018, a Impugnante pagou € 542.469,30, à Autoridade Tributária e Aduaneira, referente a Imposto do Jogo. - Cf. DUC n.º 2018 2792548 com certificação de pagamento, a fls. 42 Em 15 de Junho de 2018, a Impugnante pagou € 384.114,90, à Autoridade Tributária e Aduaneira, referente a Imposto do Jogo. - Cf. DUC n.º 2018 2792750 com certificação de pagamento, a fls. 46 II.2 – De Direito O presente recurso vem interposto da douta sentença proferida pelo Mmª Juíza do Tribunal Tributário de Sintra, proferida no dia 31 de Março de 2020, que julgou improcedente a impugnação judicial por ela deduzida contra atos de liquidação do imposto especial de jogo, referentes aos casinos do ………. e de …… e ao mês de Maio de 2018, no montante global de € 4.876.758,98, devido nos termos da Lei do Jogo ( Decreto-Lei n.º 422/89 , de 2 de dezembro). II. A tal sentença são imputados variadíssimos erros de julgamento, sintetizados nas seguintes questões que, tal como igualmente enunciadas no Parecer do Ministério Público, ora importa conhecer: - Violação dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, do rendimento real e da proporcionalidade; - O Decreto-Lei n° 422/89 violar o princípio constitucional da legalidade, na sua vertente de reserva de lei material; - A Lei do Jogo ser inconstitucional, por violação do princípio constitucional da igualdade; - Falta de fundamentação; -Violação de lei, em concreto do disposto no artigo 87º alínea c) subalínea b) da Lei do Jogo, por não se tomar em consideração as características de cada máquina e de cada exploração; -Violação de lei, em concreto da Lei do Jogo, por a matéria colectável ser fixada mensalmente e não anualmente. III. Ora, sobre tais questões, que são substancialmente idênticas às que foram objecto de julgamento noutras ocasiões, já este Supremo Tribunal teve ocasião de se pronunciar em inúmeras oportunidades, em termos uniformes e que não reconhecem suporte legal às pretensões da Recorrente. Fê-lo, muito em particular, por meio de julgamento ampliado com a intervenção de todos os juízes desta Secção de Contencioso Tributário, realizado ao abrigo do disposto no artigo 148.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), ocorrido no processo n.º 2224/13.1BEPRT (1457/15), através do acórdão de 5 de Dezembro de 2018, disponível em www.dgsi.pt . E aí se defendeu, em jeito de conclusão, que: I - Conforme resulta do disposto no artigo 84.º da Lei do Jogo - Decreto-Lei n° 422/89 de 2/12, alterado sucessivamente por diversos diplomas legais, cujas últimas alterações foram introduzidas pela Lei 114/2017 , de 29/12 (Lei do Jogo) -, o Imposto Especial de Jogo assume-se como um imposto “substitutivo” do imposto sobre o rendimento, uma vez que os rendimentos resultantes da atividade do jogo são sujeitos ao Imposto Especial de Jogo e não sujeitos a IRC, cfr. artigo 7.º do Código do IRC, sendo os rendimentos concretamente resultantes dessa atividade que ficam sujeitos àquele imposto e, não as entidades concessionárias relativamente às demais actividades que desenvolvam. II - Os jogos de fortuna e azar são uma actividade geradora de riqueza sem comparação com as restantes actividades tradicionais que dependem do esforço físico e da inteligência dos homens, que criam empregos, ajudam ao desenvolvimento social e humano e permitem a realização pessoal, conatural à existência do homem social. III - Todo o regime fiscal que rege esta actividade não pode ser reconduzido ao regime “normal” da tributação dos rendimentos, IRS ou IRC, precisamente porque, enquanto estes visam simplesmente, como definido no art.º 103 da Constituição da República Portuguesa, a satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades públicas e uma repartição justa dos rendimentos e da riqueza, o Imposto sobre o Jogo tem, também, e, sobretudo, fins diferentes, extrafiscais, de que a arrecadação de receitas está secundarizada relativamente ao desiderato de controlo e contenção de uma actividade socialmente desviante – o jogo de fortuna e azar -. IV - A formulação constitucional - art.º 104.º da Constituição da República Portuguesa - de que a tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real, não impõe que deva incidir exclusivamente sobre o rendimento real destas. V - Sendo a capacidade contributiva pressuposto dos tributos – art.º 4.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária - também, essencialmente, revelada, nos termos da lei, através do rendimento ou da sua utilização e do património, aquela capacidade há-de ser, segundo as circunstâncias, articulada, nomeadamente com os princípios do bem-estar comum, da necessidade e do ganho que lhe poderão aportar condicionamentos. VI - Não se encontrando sujeita ao princípio da capacidade contributiva previsto para o IRC, a tributação em sede de Imposto Especial de Jogo encontra-se sujeita ao princípio da proporcionalidade, permitindo que a entidade concessionária tenha “economicamente” interesse em prosseguir com a sua actividade. VII - O facto tributário é o exercício da exploração do jogo, em casinos, pelas concessionárias durante o período de duração da concessão – art.º 84º , n.º 1 do DL n.º 422/89 , de 02 de Dezembro. A base de incidência do imposto varia consoante o tipo de jogo – constante do elenco do art.º 4.º do DL n.º 422/89 . VIII - O capital em giro inicial é o capital que a impugnante diariamente disponibiliza para a sua actividade. Se disponibilizar muito capital pode perder muito capital se os jogadores conseguirem elevados prémios. Se disponibilizar pouco capital, só poderá perder pouco capital, porque os jogadores só poderão obter prémios menores. IX - Não há qualquer discricionariedade por parte da Inspecção-Geral de Jogos que se limita a receber, anotar e ter em conta, para efeitos de cálculo do imposto, o número de bancas e de máquinas ou de grupos de máquinas a funcionar, bem como o respectivo capital inicial, nos jogos em que ele deva existir, não sendo liquidado imposto em relação às bancas ou máquinas abertas tempestivamente cujo capital em giro inicial não chegue a ser utilizado por falta de jogadores até ao termo da partida. X - Não há uma presunção grosseira e inilidível de retorno à impugnante do capital que é mobilizado por ela na abertura das salas de jogo. Não se avalia esse retorno, nem ele serve por qualquer modo para liquidar o imposto devido. XI - Não existem as presunções grosseiras e inilidíveis de rendimento da impugnante que esta invoca como fundamento da violação do princípio constitucional da proporcionalidade, por, em concreto, o imposto de jogo, tendo em conta a sua natureza extrafiscal, ser uma medida adequada, necessária e proporcional em sentido estrito, sem qualquer violação do princípio constitucional da proporcionalidade. XII - O Serviço de Regulação e Inspecção de Jogos (SRIJ) não tem a possibilidade de determinar arbitrária, ou sequer discricionariamente, e sem critérios legais previamente definidos, o capital em giro inicial nas máquinas que é determinado com referência aos jogos praticados em bancas simples. XIII - Mostra-se cumprido o princípio da legalidade fiscal na vertente de reserva de lei por estarmos face a uma lei, editada pelo Governo em cumprimento de uma autorização legislativa da Assembleia da República - Lei 14/89 de 30 de Junho - Autorização ao Governo para legislar em matéria de jogos de fortuna ou azar em casinos e de exploração e prática ilícita de jogos de fortuna ou azar – que nela fez incorporar os compromissos contratuais existentes em matéria de incidência e de taxas, e demais elementos essenciais do imposto. XIV - Tendo em conta os dados disponíveis sobre o desenvolvimento turístico das áreas onde se localizam os diversos casinos, mostra-se legitimada a diferenciação de tributação que se baseia num critério material de tributação da actividade do jogo, assente num juízo de proporcionalidade em que a diferenciação das taxas está alinhada com os objectivos extrafiscais da tributação e de promoção da actividade turística. IV. Neste cenário – e porque concordamos, integralmente, com o que aí ficou decidido e os respetivos fundamentos –, obedecendo ao disposto no artigo 8.º , n.° 3 do Código Civil e usando da faculdade concedida pela 2.ª parte do n.° 5 do artigo 663.° do Código de Processo Civil , aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, remetemos para a fundamentação jurídica aí adotada. Julgamos, ainda, que se verificam, no caso vertente, os requisitos contidos no n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais para a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça devida, tendo em conta, por um lado, que a conduta processual das partes não merece censura que obste a essa dispensa e, por outro lado, que ocorre uma menor complexidade do recurso, porquanto as questões em discussão foram já objecto de análise e decisão noutro recurso deste Supremo Tribunal. DECISÃO Pelo exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pelo Recorrente, com dispensa do remanescente da taxa de justiça. Considerando que o texto do referenciado acórdão do STA proferido em 5.12.2018 no processo n.º 2224/13.1BEPRT se encontra disponível na base de dados da DGSI, dispensa-se a junção da respectiva cópia. Lisboa, 10 de Março de 2021. - Gustavo André Simões Lopes Courinha (Relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo - José Gomes Correia.