Quem foi o relator do acórdão 61/10.4BELRA?

O relator foi Lurdes Toscano, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 61/10.4BELRA?

O acórdão foi proferido em 09 de fevereiro de 2017.

61/10.4BELRA

Sumário

I – Era essencial para a boa decisão da causa saber qual a natureza dos rendimentos obtidos com a alienação do imóvel em causa, tanto mais, que tal como o recorrente invoca não existe nos autos qualquer prova – documental ou testemunhal – de que exerceu qualquer actividade relacionada com a construção civil, quer permanente, quer esporádica, ou de que obteve rendimentos derivados da construção. II - O Tribunal a quo entendeu que, considerando os elementos documentais juntos aos autos e apensos, e as questões colocadas e a decidir, não se mostrava necessário a produção de prova testemunhal, apesar de arrolada. III - Não pode o Tribunal a quo afirmar que “nada mais foi provado” quando o impugnante pretendia fazer essa prova através da prova testemunhal e não lhe foi dada essa oportunidade. Se o impugnante conseguiria, ou não, fazer essa prova é questão diversa. Mas não podia o tribunal a quo fundamentar a sua decisão na ausência de prova, quando não aproveitou todos os meios de prova que o impugnante lhe ofereceu, tendo limitado a sua convicção na prova documental junta aos autos. IV - Tendo sido arroladas testemunhas, impunha-se ao Tribunal a produção de prova testemunhal sobre os factos alegados pelo impugnante, o que, não fez, declarando como não provada toda a factualidade por aquele invocada tendente a demonstrar que o ganho derivado da venda do imóvel (mais-valias) fica sujeito a IRS segundo a categoria G, incorrendo, por isso, a sentença recorrida em erro determinante da sua revogação com a consequente remessa dos autos à 1ª instância para aí ser produzida prova testemunhal sobre a factualidade alegada na petição inicial e relevante para a decisão da causa e, após, nada obstando, ser proferida nova decisão.

Texto

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul l – RELATÓRIO J..., veio recorrer da sentença de fls.64 a 70 do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida da decisão indeferimento do recurso hierárquico que interpusera na sequência do indeferimento da reclamação graciosa que havia apresentado contra a liquidação oficiosa de IRS e juros compensatórios, referente ao ano de 2004 e no valor global de € 6.590,15. Nas suas alegações de recurso formula as seguintes conclusões: «A - O âmbito do presente recurso circunscreve-se apenas à questão de saber-se se os rendimentos derivados da troca (permuta) do imóvel identificado nos autos, fica sujeito a IRS segundo a categoria "G", como pretende e defende o ora recorrente ou se segundo a categoria "B", como pretende a Administração Tributária e Aduaneira. B - Com o devido respeito e salvo melhor opinião, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento dado que deveria ter decretado a anulação total do acto impugnado; tendo presente o princípio in dúbio contra fiscum. C - Mal se andou, segundo nosso entendimento, ao decretar-se a improcedência da impugnação na base das normas identificadas na douta sentença, ou seja, D - Estava em causa, na impugnação, a classificação e tributação do rendimento obtido pelo impugnante com a troca por outro de um imóvel por si construído, que pretendia destinar a sua segunda habitação, mas que por motivos económicos não se concretizou, tendo sido obrigado a vendê-lo. E - O rendimento assim obtido, para o impugnante, integrava a categoria G, tal como declarou à Administração Tributária e Aduaneira (AT) e, para esta, enquadravam-se na categoria B e como tal assim tributados. F - Com efeito, estando em causa a venda (permuta) de um imóvel construído por administração directa, com recurso ao crédito para habitação e que posteriormente à conclusão foi vendido, como é qualquer outro prédio, entende o impugnante que o ganho derivado da venda (mais-valias) é categoria G e não categoria B, como quer a AT sem que disso fizesse prova documental ou testemunhal, visto serem rendimentos que se encaixam perfeitamente na alínea a) do artigo 9º do CIRS, uma vez que, não se integram nem no artigo 3º e 4ºdo referido Código e, muito menos, no seu artigo 10º, como decretado na douta sentença. G - Ora, ficando provado (ou pelo menos não foi provado o contrário) que o impugnante nunca obteve rendimentos derivados da construção e que nunca exerceu qualquer actividade relacionada com a construção civil, quer permanente, quer esporádica, como ficou claro, deveria ter sido decretada a anulação total do acto impugnado e, não o tendo feito, incorreu em erro de julgamento, devendo por isso a sentença recorrida ser revogada. H - Considerando pois, que em lado algum dos autos, ficou provado (e podia tê-lo sido, ou não, se as testemunhas arroladas nos autos tivessem sido inquiridas e não foram) que o Recorrente tenha praticado actos de natureza comercial ou empresarial; l - Considerando que tudo quanto foi plasmado na douta sentença está assente em presunções, salvo melhor opinião em contrário, com o devido respeito, a Meritíssima Juiz a quo, devia ter feito funcionar o citado princípio in dúbio contra fiscum, mandando anular a liquidação impugnada e mesmo e apenas,. J - Considerando as normas legais aplicáveis ao caso concreto em análise (permuta/venda do imóvel construído pelo próprio Recorrente), ao tempo aplicáveis (alínea f) do artigo 44º e nº3 do artigo 46º, será de fixar o invocado erro de julgamento L - Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, e, em consequência: Deve ser revogada a decisão recorrida por padecer de erro de julgamento e proferida nova decisão de mérito, favorável ao Recorrente, que declare a anulação total do acto tributário recorrido. * Não foram apresentadas contra-alegações. * O Ministério Público, junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso interposto (cfr. fls. 104 e 105 dos autos). * Colhidos os Vistos legais, cumpre apreciar e decidir. * II - FUNDAMENTAÇÃO II.1. De Facto A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: «1. Em Agosto de 1999, o impugnante adquiriu, um lote de terreno para construção, na freguesia e concelho de ..., com o artigo 1016, pelo valor de EUR 10.476,76 (cf.informação da Divisão Tributária a fls. 38 e declaração anexo G a fls. 26 todas do Processo Administrativa Tributário de ora em diante designado de PAT). 2. Em 16/3/2000, o Impugnante contraiu um empréstimo no valor de EUR 100.000,00 e em 5/6/2003 um outro empréstimo no valor de EUR 25.000,00, ambos junto da C..., na modalidade de crédito de habitação secundária (cf. documentos de aprovação a fls. 7 a 14 do PAT). 3. No terreno identificado no ponto 1., foi construído um prédio urbano destinado à habitação, tendo o mesmo sido participado à matriz através do modelo 1 do IMI, artigo urbano 1162 da freguesia e concelho de ... com indicação da finalização das obras em 21/1/2004, (cf. informação da Divisão Tributária a fls. 38 do PAT). 4. Em 30/9/2004, o impugnante procedeu à alienação do prédio descrito no ponto anterior, através de escritura pública lavrada no Cartório Notarial da ..., livro 223-A, a folhas 102, pelo valor de EUR 140.000,00, tendo recebido como pagamento um apartamento no valor de EUR 55.000,00, inscrito na matriz predial do registo predial sob o artigo n°4044 H da freguesia de ... sito na rua ..., n°6, 3° esquerdo, e o restante valor da venda em cheque (cf. informação das finanças a fls. 39 do PAT). 5. Em 7/7/2005, o ora impugnante celebrou o contrato de arrendamento para habitação do prédio urbano sito na rua ..., n°6, 3° esquerdo, ..., constante de fls. 15 a fls. 17 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido. 6. Em 15/5/2005 o impugnante entregou a declaração de rendimentos obtidos no ano de 2004, composta pelos "anexos A,B, G/G1", declarou no "anexo G" o valor de realização de EUR 140.000,00, o valor de aquisição de EUR 10.474,76 e despesas e encargos no valor de EUR 125996,58, tendo sido emitida a liquidação n°..., com um reembolso no valor de EUR 233,61 (cf. print de fls. 26 e informação a fls. 22 do PAT). 7. Em 18/4/2008, a Divisão de Tributação e Cobrança da Direcção de Finanças de Santarém emitiu a informação constante de fls. 5 e 6 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido e da qual consta o seguinte: “(…) De acordo com a informação disponível nos registos em poder desta Divisão, nomeadamente a fornecida através das declarações modelo 11, remetidas pelos Notários e outras entidades, verificou-se que o contribuinte procedeu à alienação de bens imóveis conforme quadro seguinte: Por consulta aos elementos existentes no processo verifica-se que: • Em 1999-08 foi adquirido, um lote de terreno para construção, da freguesia e concelho de ... art°1016: • No referido terreno foi construído o prédio urbano destinado à habitação, tendo o mesmo sido participado à matriz através do modelo 1 do IMI passando ao artigo 1162, com a indicação da conclusão das obras em 2004-01-21; • Em 2004-09-30 procedeu o mesmo à alienação do referido prédio, através da escritura lavrada no Cartório Notarial da ..., livro 223-A, a folhas 102; • O ganho obtido com a alienação do referido prédio, encontra-se declarado no anexo G da Mod. 3 do IRS do ano de 2004. • Não ficou provada a intenção de afectar o imóvel à sua habitação própria e permanente, nem se encontrava arrendado; De harmonia com o estatuído na alínea a) do n°1 do artigo 10° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), constituem mais valias os ganhos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem nomeadamente da alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis. A venda dos referidos imóveis, na medida em que pressupõe o exercício de uma actividade empresarial de construção com vista à obtenção de lucros, retira aos ganhos assim obtidos a natureza fortuita caracterizadora dos ganhos de mais-valias, configurando outros sim actos de natureza comercial ou industrial, susceptíveis de gerar rendimentos sujeitos a IRS no âmbito da categoria B, de acordo com o disposto na alínea a) do n°1 do artigo 3° conjugada com a alínea f) do n°1 do artigo 4°, ambos do Código do IRS. O rendimento tributável será determinado segundo as regras do regime simplificado previsto no artigo 31° do CIRS, correspondente à actividade de construção de edifícios o CAE 41200. Deste modo, tendo-se verificado, através da consulta ao conteúdo da declaração de IRS, que o contribuinte mencionou indevidamente o ganho obtido como rendimento da categoria G, propõe-se, nos termos do n°4 do artigo 65° do Código do IRS, a alteração da declaração de IRS do ano de 2004 através da elaboração e recolha de um documento de correcção (DC-Único) com as seguintes alterações: - retirar o anexo G (mais-valias); e - adicionar um anexo B (regime simplificado) com os seguintes valores: (…) RENDIMENTOS PROFISSIONAIS, COMERCIAIS E INDUSTRIAIS Vendas de mercadorias e produtos €140.000,00 (…)” 8. Em 2/5/2008, o impugnante exerceu o direito de audição prévia nos termos do requerimento constante de fls. 28 a 30 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido. 9. Em 7/5/2008, o Chefe de Divisão, no âmbito de delegação de competências do Director de Finanças proferiu o despacho final constante de fls. 4 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido e do qual consta o seguinte: “(…) Através do ofício n°… de 2008-04-21 (registo postal …), foi o contribuinte notificado para, ao abrigo dos princípios da participação e do contraditório, previstos, respectivamente, no artigo 60° da Lei Geral Tributária e no artigo 45° do Código do Procedimento e do Processo Tributário, exercer o seu direito de audição no prazo de 10 dias. Os contribuintes exerceram o direito de audição por escrito (e.g. n°… de 2008-05-02) do qual se extraem em súmula, os seguintes elementos: - que vendeu o artigo urbano 1162 em 2004 e o declarou no anexo G; - contraiu um empréstimo para habitação secundária, acabando por a vender: - nunca exerceu a actividade de construção civil; - declarou correctamente e não concorda com o projecto de decisão; (…) DESPACHO FINAL (artigo 77° da LGT) Considerando o teor da informação supra e ainda os factos, motivos e fundamentos no projecto de decisão já notificado, os quais ficam a fazer parte integrante do presente despacho decisório, promova-se, a alteração dos elementos declarados conforme proposto. Dê-se conhecimento ao sujeito passivo do teor do presente despacho, anexando cópia do sobredito projecto de decisão e respectiva informação. (…)” 10. Em 10/6/2008 a Direcção Geral dos Impostos - Imposto Sobre o Rendimento emitiu a liquidação oficiosa n°..., relativa ao ano de 2004, no valor de EUR 6.590,15, cuja compensação foi realizada em 16/6/2008, com um valor a pagar de EUR 6.823,76, com data limite para pagamento voluntário de 23/7/2008 (cf. documento de compensação e liquidação a fls. 19 e 20 do PAT). 11. Em 16/7/2008, o impugnante apresentou a reclamação graciosa da nota de liquidação identificada no ponto que antecede, nos termos e com os fundamentos constantes de fls. 26 e 27 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido e do qual consta o seguinte: “(…) 3 - Por dificuldades financeiras o contribuinte vendeu o imóvel em 30/9/2004, tendo recebido como pagamento um apartamento no valor de 55.000,00 Euros inscrito na matriz do registo predial sob o artigo 4044 H da freguesia de ..., o qual escriturou no mesmo dia, e o restante em cheque. 5 - Em 18/7/2005 o contribuinte arrendou o apartamento, o qual se mantêm nesta situação até à presente data. 6 - O contribuinte nunca esteve colectado na actividade de construção de edifícios o CAE 41200, não tendo qualquer intenção de exercer uma actividade empresarial de construção com vista à obtenção de lucros. 7 - Era sua intenção afectar o imóvel a habitação própria e permanente e só não o fez por dificuldades financeiras, tendo recebido em troca um apartamento que se encontra arrendado. (…)” 12. Em 4/11/2008, o Chefe de Divisão, no âmbito de delegação de competências do Director de Finanças proferiu o "projecto de despacho" de indeferimento da reclamação identificada no ponto que antecede, constante de fls. 44 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, com fundamento na informação da Divisão de Justiça Tributária constante de fls. 39 a 43 do PAT. 13. Em 18/11/2008, o Impugnante exerceu o direito de audição prévia nos termos constantes de fls. 46 a 48 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido. 14. Em 24/11/2008 a Divisão de Justiça Tributária da direcção de finanças de Santarém - emitiu a informação constante de fls. 76 a 77 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido, que foi alvo de despacho de "indeferimento do pedido" do Chefe de Divisão, por delegação de competências do Director de Finanças, nos seguintes termos: “(…) ANÁLISE 1. O reclamante não acrescenta dados susceptíveis de alterar o entendimento da Administração Fiscal quanto ao enquadramento do facto tributário efectuado pelos serviços. 2. O reclamante possui o seu domicílio fiscal em ..., conforme demonstra "print" extraído da base de dados. 3. O sujeito passivo A, aqui reclamante, obteve rendimentos da categoria B -Rendimentos Profissionais - fls.54-B, encontrava-se colectado para o exercício de "Manutenção e Reparação de Motociclos, suas peças..." 4. (…) 5. Consultado o sistema informático do património, verifica-se que o reclamante possui prédios em ..., ... e ... - Prints a fls- 63 a 72 dos autos. 6. Mais se verifica que a construção do imóvel alienado terminou em 21.01.2004 - data da conclusão das obras, e a sua venda foi efectuada no mês de Setembro de 2004. 7. O prédio nunca foi arrendado, nem habitado pelo reclamante, nem tão pouco fica provada a intenção de nele vir a residir, mas ainda quando recorreu a um empréstimo destinado a Habitação secundária -, conforme contrato com entidade bancária a, fls. 12, o que não nos deixa margem para dúvidas de que o reclamante possuía outra habitação, essa sim que reunia as funções de habitação própria e permanente. 8. O facto de ter recebido um imóvel, sito no ..., como parte do pagamento devido, o qual foi avaliado por €55.000,00, não revela, per si, as dificuldades económicas que levaram o reclamante a vender o imóvel. Tal prática é bastante comum no meio imobiliário, uma vez que os compradores de moradias viviam anteriormente em apartamentos, os quais têm dificuldades em alienar, pelo que negoceiam o pagamento da nova habitação com a inclusão do apartamento, o qual o vendedor, aqui reclamante, arrendou para habitação temporária e transitória. (…)” 15. Em 23/12/2008, o Impugnante apresentou no serviço de finanças de ..., a petição de recurso hierárquico constante de fls. 3 a 9 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido. 16. Em 22/9/2009 a Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas emitiu a informação n°..., constante de fls. 21 a 24 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido. 17. Em 30/9/2009, a Directora de Serviços do IRS, por delegação de competências proferiu o despacho de indeferimento do recurso hierárquico identificado em 15, aposto na informação n°..., constante de fls. 21 a 24 do PAT, que lhe serve de fundamento» * Consta da mesma sentença, a título de motivação da decisão fáctica que: «A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada». E, em sede de factualidade não provada, lê-se na sentença recorrida que: «Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir». * II.2. De Direito Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal. De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo. Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, as questões que cumpre apreciar e decidir são as seguintes: - se ficou provado que o que o Recorrente tenha praticado actos de natureza comercial ou empresarial e podia tê-lo sido, ou não, se as testemunhas arroladas nos autos tivessem sido inquiridas e não foram. - saber se os rendimentos derivados da troca (permuta) do imóvel identificado nos autos, fica sujeito a IRS segundo a categoria "G", como pretende e defende o ora recorrente ou se segundo a categoria "B", como pretende a Administração Tributária e Aduaneira. Vem o recorrente invocar que estando em causa a venda (permuta) de um imóvel construído por administração directa, com recurso ao crédito para habitação e que posteriormente à conclusão foi vendido, como é qualquer outro prédio, entende o impugnante que o ganho derivado da venda (mais-valias) é categoria G e não categoria B, como quer a AT sem que disso fizesse prova documental ou testemunhal, visto serem rendimentos que se encaixam perfeitamente na alínea a) do artigo 9º do CIRS, uma vez que, não se integram nem no artigo 3º e 4ºdo referido Código e, muito menos, no seu artigo 10º, como decretado na douta sentença. Ora, ficando provado (ou pelo menos não foi provado o contrário) que o impugnante nunca obteve rendimentos derivados da construção e que nunca exerceu qualquer actividade relacionada com a construção civil, quer permanente, quer esporádica, como ficou claro, deveria ter sido decretada a anulação total do acto impugnado e, não o tendo feito, incorreu em erro de julgamento, devendo por isso a sentença recorrida ser revogada. Considerando pois, que em lado algum dos autos, ficou provado (e podia tê-lo sido, ou não, se as testemunhas arroladas nos autos tivessem sido inquiridas e não foram) que o Recorrente tenha praticado actos de natureza comercial ou empresarial. Considerando que tudo quanto foi plasmado na douta sentença está assente em presunções, salvo melhor opinião em contrário, com o devido respeito, a Meritíssima Juiz a quo, devia ter feito funcionar o citado princípio in dúbio contra fiscum, mandando anular a liquidação impugnada e mesmo e apenas. Considerando as normas legais aplicáveis ao caso concreto em análise (permuta/venda do imóvel construído pelo próprio Recorrente), ao tempo aplicáveis (alínea f) do artigo 44º e nº3 do artigo 46º, será de fixar o invocado erro de julgamento. [conclusões F. a J.] Vejamos. Como bem se escreveu na sentença recorrida: «Com estes considerandos presentes, impõe-se, a análise do circunstancialismo fáctico atinente à situação em análise para podermos concluir se os rendimentos obtidos com a alienação do imóvel identificado no ponto 3 dos factos provados, assumem uma natureza fortuita, caracterizadora dos ganhos de mais-valias, ou se, antes, se inserem no desenvolvimento de uma actividade comercial, ainda que não habitual, levada a cabo com vista a dela retirar proventos económicos, numa perspectiva de lucro futuro.» Era, pois, essencial para a boa decisão da causa saber qual a natureza dos rendimentos obtidos com a alienação do imóvel em causa, tanto mais, que tal como o recorrente invoca não existe nos autos qualquer prova – documental ou testemunhal – de que exerceu qualquer actividade relacionada com a construção civil, quer permanente, quer esporádica, ou de que obteve rendimentos derivados da construção. Mas mais, tal como invoca o recorrente (art. 24º das alegações de recurso) “Se nos autos não estava claramente provado que o imóvel foi construído pelo próprio impugnante para ser sua segunda habitação, com o devido respeito e salvo melhor opinião, deviam as testemunhas arroladas nos autos ser inquiridas naquele sentido e não foram. Esta clarificação e certeza seria muito importante para que ficasse bem seguro de qual teria sido a intenção do impugnante, quando se decidiu pela construção do imóvel, assim, ficando afastada, ou não a dúvida sobre se com a sua construção praticou, ou não, algum facto de natureza comercial.” O Tribunal a quo entendeu que, considerando os elementos documentais juntos aos autos e apensos, e as questões colocadas e a decidir, não se mostrava necessário a produção de prova testemunhal, apesar de arrolada, conforme despacho de fls. 55 dos autos. Não concordamos com este entendimento. Sobretudo, quando em sede de factualidade não provada, se lê na sentença recorrida que: «Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir». Não pode o Tribunal a quo afirmar que “nada mais foi provado” quando o impugnante pretendia fazer essa prova através da prova testemunhal e não lhe foi dada essa oportunidade. Se o impugnante conseguiria, ou não, fazer essa prova é questão diversa. Mas não podia o tribunal a quo fundamentar a sua decisão na ausência de prova, quando não aproveitou todos os meios de prova que o impugnante lhe ofereceu, tendo limitado a sua convicção na prova documental junta aos autos. Como bem se refere no Acórdão do STA de 14 de Setembro de 2011, em que foi Relatora a Exma. Conselheira Dulce Neto, «O processo judicial tributário é, pelo menos desde a Lei Geral Tributária, um processo de partes, pautado pelo princípio da legalidade, do contraditório e da igualdade de partes, devendo o tribunal decidir conforme os factos e as provas que lhe são apresentados dentro das regras processuais. E, por isso, o juiz só pode dispensar a fase de instrução dos autos «se a questão for apenas de direito ou, sendo também de facto, o processo fornecer os elementos necessários» (artigo 113.º do CPPT), devendo, caso contrário, ordenar as diligências de prova necessárias, nomeadamente a testemunhal, em conformidade com o disposto nos artigos 114.º, 115, n.º 1 e 119.º do CPPT.». Ou seja, excepto nas situações de restrição ou proibição legal ou manifesta inutilidade, o Tribunal não pode dispensar a produção de prova que as partes do processo lhe apresentam. Concretizando esta ideia de forma claríssima, escreveu-se ainda naquele Acórdão que: «… embora o tribunal tenha, em princípio, de admitir todos os meios de prova que as partes ofereçam – posto que em processo tributário de impugnação são, em regra, admitidos todos os meios gerais de prova (artigo 115.º do CPPT) – pode recusar a sua produção caso exista norma legal que limite ou proíba determinado meio de prova ou julgue que as provas oferecidas são manifestamente impertinentes, inúteis ou desnecessárias. O direito à prova no procedimento e no processo tributário existe e é objecto de uma tutela muito forte, mas não constitui um direito absoluto, pois que o legislador ordinário estabeleceu limites e indicou critérios precisos de restrição do uso de meios de prova em relação a factos determinados, como acontece com o artigo 392.º do Código Civil, onde se estabelece que “A prova por testemunhas é admitida em todos os casos em que não seja directa ou indirectamente afastada”, e com o disposto nos artigos 393.º, 394.º e 395.º desse Código, que prevêem as situações em que é inadmissível a prova testemunhal. Em suma, compete ao juiz examinar, em cada processo judicial, se é legalmente permitida a produção dos meios de prova oferecidos pelas partes, e, no caso afirmativo, aferir da necessidade da sua produção em face das questões colocadas, sabido que instrução tem por objecto os factos controvertidos e relevantes para o exame e decisão da causa tendo em conta as várias soluções plausíveis da questão de direito.» Sendo assim, e tendo sido arroladas testemunhas, impunha-se ao Tribunal a produção de prova testemunhal sobre os factos alegados pelo impugnante, o que, não fez, declarando como não provada toda a factualidade por aquele invocada tendente a demonstrar que o ganho derivado da venda do imóvel (mais-valias) fica sujeito a IRS segundo a categoria G, incorrendo, por isso, a sentença recorrida em erro determinante da sua revogação com a consequente remessa dos autos à 1ª instância para aí ser produzida prova testemunhal sobre a factualidade alegada na petição inicial e relevante para a decisão da causa e, após, nada obstando, ser proferida nova decisão. Impõe-se, pois, que este Tribunal, e uma vez que os autos não contêm os elementos probatórios que permitam reapreciar a matéria de facto ao abrigo do disposto no artº 662º, do CPC, aplicável ex vi do estatuído no artº 2º-e) do CPPT, anular a sentença recorrida. Tendo em atenção o ora decidido, não pode deixar de se considerar prejudicada a apreciação dos restantes fundamentos do recurso jurisdicional interposto da sentença que nos autos foi prolatada. * III- Decisão Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso interposto pela recorrente e em anular a sentença recorrida, para que os autos baixem à 1.ª Instância para serem instruídos nos termos supra, e ser proferida nova decisão. Sem Custas. Registe e Notifique. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2017 -------------------------------- [Lurdes Toscano] ------------------------------- [Ana Pinhol] -------------------------------- [Jorge Cortês]

Sumário

I- Era essencial para a boa decisão da causa saber qual a natureza dos rendimentos obtidos com a alienação do imóvel em causa, tanto mais, que tal como o recorrente invoca não existe nos autos qualquer prova – documental ou testemunhal – de que exerceu qualquer actividade relacionada com a construção civil, quer permanente, quer esporádica, ou de que obteve rendimentos derivados da construção.

II- O Tribunal a quo entendeu que, considerando os elementos documentais juntos aos autos e apensos, e as questões colocadas e a decidir, não se mostrava necessário a produção de prova testemunhal, apesar de arrolada.

III- Não pode o Tribunal a quo afirmar que “nada mais foi provado” quando o impugnante pretendia fazer essa prova através da prova testemunhal e não lhe foi dada essa oportunidade. Se o impugnante conseguiria, ou não, fazer essa prova é questão diversa. Mas não podia o tribunal a quo fundamentar a sua decisão na ausência de prova, quando não aproveitou todos os meios de prova que o impugnante lhe ofereceu, tendo limitado a sua convicção na prova documental junta aos autos.

IV- Tendo sido arroladas testemunhas, impunha-se ao Tribunal a produção de prova testemunhal sobre os factos alegados pelo impugnante, o que, não fez, declarando como não provada toda a factualidade por aquele invocada tendente a demonstrar que o ganho derivado da venda do imóvel (mais-valias) fica sujeito a IRS segundo a categoria G, incorrendo, por isso, a sentença recorrida em erro determinante da sua revogação com a consequente remessa dos autos à 1ª instância para aí ser produzida prova testemunhal sobre a factualidade alegada na petição inicial e relevante para a decisão da causa e, após, nada obstando, ser proferida nova decisão.

Texto Integral

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul

l- RELATÓRIO

J. .., veio recorrer da sentença de fls.64 a 70 do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida da decisão indeferimento do recurso hierárquico que interpusera na sequência do indeferimento da reclamação graciosa que havia apresentado contra a liquidação oficiosa de IRS e juros compensatórios, referente ao ano de 2004 e no valor global de € 6.590,15.

Nas suas alegações de recurso formula as seguintes conclusões:

«A- O âmbito do presente recurso circunscreve-se apenas à questão de saber-se se os rendimentos derivados da troca (permuta) do imóvel identificado nos autos, fica sujeito a IRS segundo a categoria "G", como pretende e defende o ora recorrente ou se segundo a categoria "B", como pretende a Administração Tributária e Aduaneira.

B- Com o devido respeito e salvo melhor opinião, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento dado que deveria ter decretado a anulação total do acto impugnado; tendo presente o princípio in dúbio contra fiscum.

C- Mal se andou, segundo nosso entendimento, ao decretar-se a improcedência da impugnação na base das normas identificadas na douta sentença, ou seja,

D- Estava em causa, na impugnação, a classificação e tributação do rendimento obtido pelo impugnante com a troca por outro de um imóvel por si construído, que pretendia destinar a sua segunda habitação, mas que por motivos económicos não se concretizou, tendo sido obrigado a vendê-lo.

E- O rendimento assim obtido, para o impugnante, integrava a categoria G, tal como declarou à Administração Tributária e Aduaneira (AT) e, para esta, enquadravam-se na categoria B e como tal assim tributados.

F- Com efeito, estando em causa a venda (permuta) de um imóvel construído por administração directa, com recurso ao crédito para habitação e que posteriormente à conclusão foi vendido, como é qualquer outro prédio, entende o impugnante que o ganho derivado da venda (mais-valias) é categoria G e não categoria B, como quer a AT sem que disso fizesse prova documental ou testemunhal, visto serem rendimentos que se encaixam perfeitamente na alínea a) do artigo 9º do CIRS, uma vez que, não se integram nem no artigo 3º e 4ºdo referido Código e, muito menos, no seu artigo 10º, como decretado na douta sentença.

G- Ora, ficando provado (ou pelo menos não foi provado o contrário) que o impugnante nunca obteve rendimentos derivados da construção e que nunca exerceu qualquer actividade relacionada com a construção civil, quer permanente, quer esporádica, como ficou claro, deveria ter sido decretada a anulação total do acto impugnado e, não o tendo feito, incorreu em erro de julgamento, devendo por isso a sentença recorrida ser revogada.

H- Considerando pois, que em lado algum dos autos, ficou provado (e podia tê-lo sido, ou não, se as testemunhas arroladas nos autos tivessem sido inquiridas e não foram) que o Recorrente tenha praticado actos de natureza comercial ou empresarial;

l- Considerando que tudo quanto foi plasmado na douta sentença está assente em presunções, salvo melhor opinião em contrário, com o devido respeito, a Meritíssima Juiz a quo, devia ter feito funcionar o citado princípio in dúbio contra fiscum, mandando anular a liquidação impugnada e mesmo e apenas,.

J- Considerando as normas legais aplicáveis ao caso concreto em análise (permuta/venda do imóvel construído pelo próprio Recorrente), ao tempo aplicáveis (alínea f) do artigo 44º e nº3 do artigo 46º, será de fixar o invocado erro de julgamento

L- Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, e, em consequência:

Deve ser revogada a decisão recorrida por padecer de erro de julgamento e proferida nova decisão de mérito, favorável ao Recorrente, que declare a anulação total do acto tributário recorrido.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Ministério Público, junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso interposto (cfr. fls. 104 e 105 dos autos).

Colhidos os Vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II- FUNDAMENTAÇÃO

II.1. De Facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

«1. Em Agosto de 1999, o impugnante adquiriu, um lote de terreno para construção, na freguesia e concelho de ..., com o artigo 1016, pelo valor de EUR 10.476,76 (cf.informação da Divisão Tributária a fls. 38 e declaração anexo G a fls. 26 todas do Processo Administrativa Tributário de ora em diante designado de PAT).

2. Em 16/3/2000, o Impugnante contraiu um empréstimo no valor de EUR 100.000,00 e em 5/6/2003 um outro empréstimo no valor de EUR 25.000,00, ambos junto da C..., na modalidade de crédito de habitação secundária (cf. documentos de aprovação a fls. 7 a 14 do PAT).

3. No terreno identificado no ponto 1., foi construído um prédio urbano destinado à habitação, tendo o mesmo sido participado à matriz através do modelo 1 do IMI, artigo urbano 1162 da freguesia e concelho de ... com indicação da finalização das obras em 21/1/2004, (cf. informação da Divisão Tributária a fls. 38 do PAT).

4. Em 30/9/2004, o impugnante procedeu à alienação do prédio descrito no ponto anterior, através de escritura pública lavrada no Cartório Notarial da ..., livro 223-A, a folhas 102, pelo valor de EUR 140.000,00, tendo recebido como pagamento um apartamento no valor de EUR 55.000,00, inscrito na matriz predial do registo predial sob o artigo n°4044 H da freguesia de ... sito na rua ..., n°6, 3° esquerdo, e o restante valor da venda em cheque (cf. informação das finanças a fls. 39 do PAT).

5. Em 7/7/2005, o ora impugnante celebrou o contrato de arrendamento para habitação do prédio urbano sito na rua ..., n°6, 3° esquerdo, ..., constante de fls. 15 a fls. 17 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido.

6. Em 15/5/2005 o impugnante entregou a declaração de rendimentos obtidos no ano de 2004, composta pelos "anexos A,B, G/G1", declarou no "anexo G" o valor de realização de EUR 140.000,00, o valor de aquisição de EUR 10.474,76 e despesas e encargos no valor de EUR 125996,58, tendo sido emitida a liquidação n°..., com um reembolso no valor de EUR 233,61 (cf. print de fls. 26 e informação a fls. 22 do PAT).

7. Em 18/4/2008, a Divisão de Tributação e Cobrança da Direcção de Finanças de Santarém emitiu a informação constante de fls. 5 e 6 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido e da qual consta o seguinte:

“(…)

De acordo com a informação disponível nos registos em poder desta Divisão, nomeadamente a fornecida através das declarações modelo 11, remetidas pelos Notários e outras entidades, verificou-se que o contribuinte procedeu à alienação de bens imóveis conforme quadro seguinte:

Por consulta aos elementos existentes no processo verifica-se que:

• Em 1999-08 foi adquirido, um lote de terreno para construção, da freguesia e concelho de ... art°1016:

• No referido terreno foi construído o prédio urbano destinado à habitação, tendo o mesmo sido participado à matriz através do modelo 1 do IMI passando ao artigo 1162, com a indicação da conclusão das obras em 2004-01-21;

• Em 2004-09-30 procedeu o mesmo à alienação do referido prédio, através da escritura lavrada no Cartório Notarial da ..., livro 223-A, a folhas 102;

• O ganho obtido com a alienação do referido prédio, encontra-se declarado no anexo G da Mod. 3 do IRS do ano de 2004.

• Não ficou provada a intenção de afectar o imóvel à sua habitação própria e permanente, nem se encontrava arrendado;

De harmonia com o estatuído na alínea a) do n°1 do artigo 10° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), constituem mais valias os ganhos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem nomeadamente da alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis.

A venda dos referidos imóveis, na medida em que pressupõe o exercício de uma actividade empresarial de construção com vista à obtenção de lucros, retira aos ganhos assim obtidos a natureza fortuita caracterizadora dos ganhos de mais-valias, configurando outros sim actos de natureza comercial ou industrial, susceptíveis de gerar rendimentos sujeitos a IRS no âmbito da categoria B, de acordo com o disposto na alínea a) do n°1 do artigo 3° conjugada com a alínea f) do n°1 do artigo 4°, ambos do Código do IRS.

O rendimento tributável será determinado segundo as regras do regime simplificado previsto no artigo 31° do CIRS, correspondente à actividade de construção de edifícios o CAE 41200.

Deste modo, tendo-se verificado, através da consulta ao conteúdo da declaração de IRS, que o contribuinte mencionou indevidamente o ganho obtido como rendimento da categoria G, propõe-se, nos termos do n°4 do artigo 65° do Código do IRS, a alteração da declaração de IRS do ano de 2004 através da elaboração e recolha de um documento de correcção (DC-Único) com as seguintes alterações:

- retirar o anexo G (mais-valias); e

- adicionar um anexo B (regime simplificado) com os seguintes valores:

(…)

RENDIMENTOS PROFISSIONAIS, COMERCIAIS E INDUSTRIAIS

Vendas de mercadorias e produtos €140.000,00

(…)”

8. Em 2/5/2008, o impugnante exerceu o direito de audição prévia nos termos do requerimento constante de fls. 28 a 30 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido.

9. Em 7/5/2008, o Chefe de Divisão, no âmbito de delegação de competências do Director de Finanças proferiu o despacho final constante de fls. 4 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido e do qual consta o seguinte:

“(…)

Através do ofício n°… de 2008-04-21 (registo postal …), foi o contribuinte notificado para, ao abrigo dos princípios da participação e do contraditório, previstos, respectivamente, no artigo 60° da Lei Geral Tributária e no artigo 45° do Código do Procedimento e do Processo Tributário, exercer o seu direito de audição no prazo de 10 dias.

Os contribuintes exerceram o direito de audição por escrito (e.g. n°… de 2008-05-02) do qual se extraem em súmula, os seguintes elementos:

- que vendeu o artigo urbano 1162 em 2004 e o declarou no anexo G;

- contraiu um empréstimo para habitação secundária, acabando por a vender:

- nunca exerceu a actividade de construção civil;

- declarou correctamente e não concorda com o projecto de decisão;

(…)

DESPACHO FINAL (artigo 77° da LGT)

Considerando o teor da informação supra e ainda os factos, motivos e fundamentos no projecto de decisão já notificado, os quais ficam a fazer parte integrante do presente despacho decisório, promova-se, a alteração dos elementos declarados conforme proposto.

Dê-se conhecimento ao sujeito passivo do teor do presente despacho, anexando cópia do sobredito projecto de decisão e respectiva informação.

(…)”

10. Em 10/6/2008 a Direcção Geral dos Impostos - Imposto Sobre o Rendimento emitiu a liquidação oficiosa n°..., relativa ao ano de 2004, no valor de EUR 6.590,15, cuja compensação foi realizada em 16/6/2008, com um valor a pagar de EUR 6.823,76, com data limite para pagamento voluntário de 23/7/2008 (cf. documento de compensação e liquidação a fls. 19 e 20 do PAT).

11. Em 16/7/2008, o impugnante apresentou a reclamação graciosa da nota de liquidação identificada no ponto que antecede, nos termos e com os fundamentos constantes de fls. 26 e 27 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido e do qual consta o seguinte:

“(…)

3- Por dificuldades financeiras o contribuinte vendeu o imóvel em 30/9/2004, tendo recebido como pagamento um apartamento no valor de 55.000,00 Euros inscrito na matriz do registo predial sob o artigo 4044 H da freguesia de ..., o qual escriturou no mesmo dia, e o restante em cheque.

5- Em 18/7/2005 o contribuinte arrendou o apartamento, o qual se mantêm nesta situação até à presente data.

6- O contribuinte nunca esteve colectado na actividade de construção de edifícios o CAE 41200, não tendo qualquer intenção de exercer uma actividade empresarial de construção com vista à obtenção de lucros.

7- Era sua intenção afectar o imóvel a habitação própria e permanente e só não o fez por dificuldades financeiras, tendo recebido em troca um apartamento que se encontra arrendado.

(…)”

12. Em 4/11/2008, o Chefe de Divisão, no âmbito de delegação de competências do Director de Finanças proferiu o "projecto de despacho" de indeferimento da reclamação identificada no ponto que antecede, constante de fls. 44 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, com fundamento na informação da Divisão de Justiça Tributária constante de fls. 39 a 43 do PAT.

13. Em 18/11/2008, o Impugnante exerceu o direito de audição prévia nos termos constantes de fls. 46 a 48 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.

14. Em 24/11/2008 a Divisão de Justiça Tributária da direcção de finanças de Santarém - emitiu a informação constante de fls. 76 a 77 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido, que foi alvo de despacho de "indeferimento do pedido" do Chefe de Divisão, por delegação de competências do Director de Finanças, nos seguintes termos:

“(…)

ANÁLISE

1. O reclamante não acrescenta dados susceptíveis de alterar o entendimento da Administração Fiscal quanto ao enquadramento do facto tributário efectuado pelos serviços.

2. O reclamante possui o seu domicílio fiscal em ..., conforme demonstra "print" extraído da base de dados.

3. O sujeito passivo A, aqui reclamante, obteve rendimentos da categoria B -Rendimentos Profissionais - fls.54-B, encontrava-se colectado para o exercício de "Manutenção e Reparação de Motociclos, suas peças..."

4. (…)

5. Consultado o sistema informático do património, verifica-se que o reclamante possui prédios em ..., ... e ... - Prints a fls- 63 a 72 dos autos.

6. Mais se verifica que a construção do imóvel alienado terminou em 21.01.2004 - data da conclusão das obras, e a sua venda foi efectuada no mês de Setembro de 2004.

7. O prédio nunca foi arrendado, nem habitado pelo reclamante, nem tão pouco fica provada a intenção de nele vir a residir, mas ainda quando recorreu a um empréstimo destinado a Habitação secundária -, conforme contrato com entidade bancária a, fls. 12, o que não nos deixa margem para dúvidas de que o reclamante possuía outra habitação, essa sim que reunia as funções de habitação própria e permanente.

8. O facto de ter recebido um imóvel, sito no ..., como parte do pagamento devido, o qual foi avaliado por €55.000,00, não revela, per si, as dificuldades económicas que levaram o reclamante a vender o imóvel. Tal prática é bastante comum no meio imobiliário, uma vez que os compradores de moradias viviam anteriormente em apartamentos, os quais têm dificuldades em alienar, pelo que negoceiam o pagamento da nova habitação com a inclusão do apartamento, o qual o vendedor, aqui reclamante, arrendou para habitação temporária e transitória.

(…)”

15. Em 23/12/2008, o Impugnante apresentou no serviço de finanças de ..., a petição de recurso hierárquico constante de fls. 3 a 9 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido.

16. Em 22/9/2009 a Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas emitiu a informação n°..., constante de fls. 21 a 24 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido.

17. Em 30/9/2009, a Directora de Serviços do IRS, por delegação de competências proferiu o despacho de indeferimento do recurso hierárquico identificado em 15, aposto na informação n°..., constante de fls. 21 a 24 do PAT, que lhe serve de fundamento»

Consta da mesma sentença, a título de motivação da decisão fáctica que: «A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada».

E, em sede de factualidade não provada, lê-se na sentença recorrida que: «Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir».

II.2. De Direito

Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal.

De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, as questões que cumpre apreciar e decidir são as seguintes:

- se ficou provado que o que o Recorrente tenha praticado actos de natureza comercial ou empresarial e podia tê-lo sido, ou não, se as testemunhas arroladas nos autos tivessem sido inquiridas e não foram.

- saber se os rendimentos derivados da troca (permuta) do imóvel identificado nos autos, fica sujeito a IRS segundo a categoria "G", como pretende e defende o ora recorrente ou se segundo a categoria "B", como pretende a Administração Tributária e Aduaneira.

Vem o recorrente invocar que estando em causa a venda (permuta) de um imóvel construído por administração directa, com recurso ao crédito para habitação e que posteriormente à conclusão foi vendido, como é qualquer outro prédio, entende o impugnante que o ganho derivado da venda (mais-valias) é categoria G e não categoria B, como quer a AT sem que disso fizesse prova documental ou testemunhal, visto serem rendimentos que se encaixam perfeitamente na alínea a) do artigo 9º do CIRS, uma vez que, não se integram nem no artigo 3º e 4ºdo referido Código e, muito menos, no seu artigo 10º, como decretado na douta sentença. Ora, ficando provado (ou pelo menos não foi provado o contrário) que o impugnante nunca obteve rendimentos derivados da construção e que nunca exerceu qualquer actividade relacionada com a construção civil, quer permanente, quer esporádica, como ficou claro, deveria ter sido decretada a anulação total do acto impugnado e, não o tendo feito, incorreu em erro de julgamento, devendo por isso a sentença recorrida ser revogada. Considerando pois, que em lado algum dos autos, ficou provado (e podia tê-lo sido, ou não, se as testemunhas arroladas nos autos tivessem sido inquiridas e não foram) que o Recorrente tenha praticado actos de natureza comercial ou empresarial. Considerando que tudo quanto foi plasmado na douta sentença está assente em presunções, salvo melhor opinião em contrário, com o devido respeito, a Meritíssima Juiz a quo, devia ter feito funcionar o citado princípio in dúbio contra fiscum, mandando anular a liquidação impugnada e mesmo e apenas. Considerando as normas legais aplicáveis ao caso concreto em análise (permuta/venda do imóvel construído pelo próprio Recorrente), ao tempo aplicáveis (alínea f) do artigo 44º e nº3 do artigo 46º, será de fixar o invocado erro de julgamento. [conclusões F. a J.]

Vejamos.

Como bem se escreveu na sentença recorrida:

«Com estes considerandos presentes, impõe-se, a análise do circunstancialismo fáctico atinente à situação em análise para podermos concluir se os rendimentos obtidos com a alienação do imóvel identificado no ponto 3 dos factos provados, assumem uma natureza fortuita, caracterizadora dos ganhos de mais-valias, ou se, antes, se inserem no desenvolvimento de uma actividade comercial, ainda que não habitual, levada a cabo com vista a dela retirar proventos económicos, numa perspectiva de lucro futuro.»

Era, pois, essencial para a boa decisão da causa saber qual a natureza dos rendimentos obtidos com a alienação do imóvel em causa, tanto mais, que tal como o recorrente invoca não existe nos autos qualquer prova – documental ou testemunhal – de que exerceu qualquer actividade relacionada com a construção civil, quer permanente, quer esporádica, ou de que obteve rendimentos derivados da construção.

Mas mais, tal como invoca o recorrente (art. 24º das alegações de recurso) “Se nos autos não estava claramente provado que o imóvel foi construído pelo próprio impugnante para ser sua segunda habitação, com o devido respeito e salvo melhor opinião, deviam as testemunhas arroladas nos autos ser inquiridas naquele sentido e não foram. Esta clarificação e certeza seria muito importante para que ficasse bem seguro de qual teria sido a intenção do impugnante, quando se decidiu pela construção do imóvel, assim, ficando afastada, ou não a dúvida sobre se com a sua construção praticou, ou não, algum facto de natureza comercial.”

O Tribunal a quo entendeu que, considerando os elementos documentais juntos aos autos e apensos, e as questões colocadas e a decidir, não se mostrava necessário a produção de prova testemunhal, apesar de arrolada, conforme despacho de fls. 55 dos autos.

Não concordamos com este entendimento.

Sobretudo, quando em sede de factualidade não provada, se lê na sentença recorrida que: «Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir».

Não pode o Tribunal a quo afirmar que “nada mais foi provado” quando o impugnante pretendia fazer essa prova através da prova testemunhal e não lhe foi dada essa oportunidade. Se o impugnante conseguiria, ou não, fazer essa prova é questão diversa. Mas não podia o tribunal a quo fundamentar a sua decisão na ausência de prova, quando não aproveitou todos os meios de prova que o impugnante lhe ofereceu, tendo limitado a sua convicção na prova documental junta aos autos.

Como bem se refere no Acórdão do STA de 14 de Setembro de 2011, em que foi Relatora a Exma. Conselheira Dulce Neto, «O processo judicial tributário é, pelo menos desde a Lei Geral Tributária, um processo de partes, pautado pelo princípio da legalidade, do contraditório e da igualdade de partes, devendo o tribunal decidir conforme os factos e as provas que lhe são apresentados dentro das regras processuais. E, por isso, o juiz só pode dispensar a fase de instrução dos autos «se a questão for apenas de direito ou, sendo também de facto, o processo fornecer os elementos necessários» (artigo 113.º do CPPT), devendo, caso contrário, ordenar as diligências de prova necessárias, nomeadamente a testemunhal, em conformidade com o disposto nos artigos 114.º, 115, n.º 1 e 119.º do CPPT.».

Ou seja, excepto nas situações de restrição ou proibição legal ou manifesta inutilidade, o Tribunal não pode dispensar a produção de prova que as partes do processo lhe apresentam.

Concretizando esta ideia de forma claríssima, escreveu-se ainda naquele Acórdão que: «… embora o tribunal tenha, em princípio, de admitir todos os meios de prova que as partes ofereçam – posto que em processo tributário de impugnação são, em regra, admitidos todos os meios gerais de prova (artigo 115.º do CPPT) – pode recusar a sua produção caso exista norma legal que limite ou proíba determinado meio de prova ou julgue que as provas oferecidas são manifestamente impertinentes, inúteis ou desnecessárias.

O direito à prova no procedimento e no processo tributário existe e é objecto de uma tutela muito forte, mas não constitui um direito absoluto, pois que o legislador ordinário estabeleceu limites e indicou critérios precisos de restrição do uso de meios de prova em relação a factos determinados, como acontece com o artigo 392.º do Código Civil, onde se estabelece que “A prova por testemunhas é admitida em todos os casos em que não seja directa ou indirectamente afastada”, e com o disposto nos artigos 393.º, 394.º e 395.º desse Código, que prevêem as situações em que é inadmissível a prova testemunhal.

Em suma, compete ao juiz examinar, em cada processo judicial, se é legalmente permitida a produção dos meios de prova oferecidos pelas partes, e, no caso afirmativo, aferir da necessidade da sua produção em face das questões colocadas, sabido que instrução tem por objecto os factos controvertidos e relevantes para o exame e decisão da causa tendo em conta as várias soluções plausíveis da questão de direito.»

Sendo assim, e tendo sido arroladas testemunhas, impunha-se ao Tribunal a produção de prova testemunhal sobre os factos alegados pelo impugnante, o que, não fez, declarando como não provada toda a factualidade por aquele invocada tendente a demonstrar que o ganho derivado da venda do imóvel (mais-valias) fica sujeito a IRS segundo a categoria G, incorrendo, por isso, a sentença recorrida em erro determinante da sua revogação com a consequente remessa dos autos à 1ª instância para aí ser produzida prova testemunhal sobre a factualidade alegada na petição inicial e relevante para a decisão da causa e, após, nada obstando, ser proferida nova decisão.

Impõe-se, pois, que este Tribunal, e uma vez que os autos não contêm os elementos probatórios que permitam reapreciar a matéria de facto ao abrigo do disposto no artº 662º, do CPC, aplicável ex vi do estatuído no artº 2º-e) do CPPT, anular a sentença recorrida.

Tendo em atenção o ora decidido, não pode deixar de se considerar prejudicada a apreciação dos restantes fundamentos do recurso jurisdicional interposto da sentença que nos autos foi prolatada.

III- Decisão

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso interposto pela recorrente e em anular a sentença recorrida, para que os autos baixem à 1.ª Instância para serem instruídos nos termos supra, e ser proferida nova decisão.

Sem Custas.

Registe e Notifique.

Lisboa, 9 de Fevereiro de 2017

[Lurdes Toscano]

[Ana Pinhol]

[Jorge Cortês]