Quem foi o relator do acórdão 03073/09?

O relator foi José Correia, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 03073/09?

O acórdão foi proferido em 16 de junho de 2009.

03073/09 - TCAS

Sumário

I) - É de admitir a possibilidade de operar com a fundada dúvida a que se refere o art.º 100º do CPPT, quando a dúvida se refere à legalidade da actuação da administração e não à existência dos factos tributários que são afirmados pelo contribuinte como tendo acontecido e em que funda a dedução de imposto. II) -É que o 100º do CPPT contém uma norma que se reporta à questão do ónus da prova, destruindo a presunção legal a favor da AF (in dubio pro Fisco), estabelecendo uma verdadeira repartição do ónus da prova (que se coloca apenas em relação a questões de facto), de acordo com os princípios da legalidade e da igualdade, e em termos de que a incerteza sobre a realidade dos factos tributários reverte, em regra, contra a AF, não devendo ela efectuar a liquidação se não existirem indícios suficientes daqueles. III) -Tendo a AT adoptado o recurso a métodos indiciários para determinar a matéria tributável do contribuinte, compete-lhe demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação com recurso a tais métodos e, feita essa prova, recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que houve erro ou manifesto excesso na quantificação. IV) -Em tal situação, porque em relação à quantificação com recurso a métodos indiciários, pela sua própria natureza, não se pode exigir a mesma precisão que na quantificação feita com base na declaração do contribuinte, é exigível a este a prova de que os elementos utilizados pela AT ou o método que utilizou são errados ou, pelo menos, que há dúvida fundada sobre as quantias efectivamente recebidas. V) -Havendo a impugnante junto diversos documentos, entre eles diversas facturas que, embora não contrariem a necessidade do recurso a métodos indirectos, evidenciam uma discrepância entre o volume de negócios e os depósitos efectuados a que chegou a inspecção tributária, gera-se fundada a dúvida sobre a quantificação do acto tributário tanto mais que, no ano de 2001 em causa, não existia na lei a obrigatoriedade da manutenção de contas bancárias relativas exclusivamente ao exercício da actividade, a qual só veio a ser imposta pela Lei nº 55-B/2004, de 30-12, que introduziu o artº 63º-C na LGT e que só é aplicável aos factos posteriores a 2005 por força do artº 12º, nº 1 do CC.

Texto

Acorda-se, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul: I. - RELATÓRIO 1.1. – A FAZENDA PÚBLICA, com os sinais identificadores dos autos, interpôs recurso jurisdicional da decisão da Mº. Juiz do TAF de Loulé, que julgou procedente a presente impugnação judicial deduzida por D............... contra a liquidação de IRS do ano de 2001, concluindo assim as suas alegações: a) A douta sentença recorrida, face à matéria de facto provada, decidiu que estavam verificadas situações previstas no art° 87°, al. b) e art° 88°, al. a) e d), da LGT, porque existiam indícios fundados de que a escrita da contribuinte não reflectia a situação patrimonial exacta bem como as discrepâncias detectadas, estando justificado o recurso aos métodos indirectos por parte da Administração Tributária. b) Conclui de seguida que, não obstante a necessidade do recurso a métodos indirectos, verifica existir fundada dúvida sobre a quantificação de facto tributário, nos termos do art° 100° do CPPT, sendo fundamento de anulação do acto de liquidação. c) Com todo o respeito que nos merece, a Fazenda Pública não concorda com a douta sentença recorrida, porquanto fez uma errada interpretação daquele normativo legal. d) Se é verdade que o n° 1 do art° 100° do CPPT dispõe que "sempre que da prova produzida resulte fundada dúvida sobre a existência e qualificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado", no n° 2 do mesmo artigo prevê uma excepção à regra formulada no n°1, nos casos de quantificação da matéria tributável por métodos indirectos. e) Foi considerada na douta sentença que estava verificada que a escrita da impugnante não reflectia a situação patrimonial exacta, nos termos previstos naquela alínea a) do art° 88°, para além da previsão da al. d) do mesmo artigo. f) Ora parece-nos inequívoco que a previsão desta alínea a) do art° 88° da LGT, cabe nas situações enumeradas no n° 2 do art° 100° do CPPT, e consequentemente não pode ser considerado, como foi na douta sentença recorrida, existir dúvida fundada quanto à quantificação da matéria tributável, e, com base nela decidir pela anulação do acto impugnado. g) Por outro lado, a "dúvida fundada " a que alude o n° 1 do art° 100° do CPPT e que implica a anulação do acto impugnado não pode deixar de ser afastada nos casos de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, por força da regra do ónus da prova prevista no n° 3 do art° 74° da LGT que categoricamente refere que "em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso da respectiva quantificação." h) Pelo que cabia ao impugnante alegar e provar factos certos e concludentes que demonstrassem o erro ou o manifesto excesso na matéria tributável determinada pela Administração Fiscal, cumprindo assim as regras do ónus da prova previsto no n° 3 do art° 74° da LGT e n° 3 do art° 100° do CPPT. i) Mas tal prova não foi feita nos autos, já que foi dado como não provado na douta sentença recorrida o vertido nos art°s 65° a 70° da petição inicial de impugnação. j) Tendo igualmente ficado assente na douta sentença recorrida, nenhum aprova testemunhal foi produzida a tal respeito. k) E a prova documental junta, acima referida, para além de não ter sido dada como provada na douta sentença recorrida, acrescentamos nós, está longe de provar que aquelas facturas emitidas por D........................, Lda, mas possuindo a designação "S............., Lda" e que nunca foram apresentadas no decurso da acção de inspecção tributária, não concorrem para os proveitos da impugnante. l) Veja-se o ponto IV-9 a 13 do relatório da Inspecção Tributária, onde é explicado as incongruências da justificação da impugnante para sustentar que os depósitos bancários não têm conexão com o volume de negócios da sua actividade. m) E no que concerne ao laudo de fls 108, que relata uma "uma abertura no sentido de reduzir em 25% a correcção efectuada ao volume de negócios..." do perito da Administração Tributária no decurso do Procedimento de Revisão a que se refere o art° 92° da LGT, naturalmente não tem qualquer valor probatório, já que se trata de um juízo de valor e de uma mera intenção que não se firmou em nenhum acordo, tendo o procedimento de revisão sido decidido, nos termo do n° 6 daquele normativo legal, pelo Director de Finanças de ....., e de acordo com seu prudente juízo irrelevou essa intenção. n) Termos que não tendo sido produzida prova concludente demonstrativa do erro ou excesso de quantificação da matéria tributável determinada por métodos indirectos, por parte da impugnante, como obrigava o art° 74° n°3 da LGT e art° 100° n° 3 do CPPT, foram violadas estas normas quando na douta sentença recorrida foi decidido existir dúvida fundada sobre a quantificação do facto tributário, nos termos do art° 100°, do CPPT, sendo fundamento de anulação do acto de liquidação. o) Tendo igualmente sido violados os preceitos legais previstos no art° 100°, n° s 1 e 2 do CPPT. Pelo exposto e pelo muito que V. Exas doutamente suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente, revogada a sentença recorrida, assim se fazendo JUSTIÇA. Houve contra -alegações em que a recorrida pugna pela manutenção do julgado. O EPGA pronunciou-se, se bem perscrutamos e melhor infra se constatará, no sentido de que o recurso não merece provimento. Satisfeitos os vistos legais, cumpre decidir. * II. - FUNDAMENTAÇÃO: 2.1. - DOS FACTOS: Na sentença recorrida e em face dos elementos juntos aos autos, considerou-se assente, com interesse para a decisão da causa, a seguinte factualidade: Factos provados A) A Administração Fiscal, em cumprimento da ordem de serviço n° O ............, emitida pela Direcção de Finanças de ....., iniciada em 18-01-2005 e concluída em 22-03-2005, procedeu à inspecção à actividade da impugnante (fls 3 do Relatório de Inspecção); B) O âmbito de incidência desta inspecção diz respeito ao exercício de 2001 (fls. 3 do relatório de Inspecção); C) Os Serviços de Inspecção Tributária elaboraram o relatório de inspecção que se encontra inserto a fls 18, do PA apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido, com todos os efeitos legais e, donde resulta desde logo que: (...) IV. Motivos e Exposição dos Factos que Implicam o Recurso a Métodos Indirectos Durante o decurso da presente acção de fiscalização constatei a existência dos seguintes factos que impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação do rendimento tributável, previsto na ai b), do art" 87°, da Lei Geral Tributária (LGT): l. O sujeito passivo em apreço, o qual possui um estabelecimento na zona de Vilamoura, dedica-se exclusivamente à venda de materiais têxteis de decoração para cortinados, ou quais são adquiridos na sua maioria a fornecedores estrangeiros através de importações que se encontram devidamente legalizadas (€124.797,98) assim como de algumas aquisições intracomunitárias de bens efectuadas a fornecedores alemães (€4.738,69). 2. Após análise efectuada aos valores declarados pelo sujeito passivo no exercício de 2001 (conforme balanceie em Anexo l), constatou-se uma incongruência a nível das existências finais, o que se pode confirmar através da análise do seguinte quadro resumo: Existências iniciais 14.290,376 Compras 129.536,676 Existências finais 129.729,47€ 3. Tal situação evidencia uma clara situação anómala, uma vez que é praticamente inviável que o sujeito passivo em apreço, não tendo conseguido escoar, durante todo o exercício de 2001, grande parte dos produtos adquiridos, ficando inclusive com parte dos bens adquiridos no exercício anterior. Verifica-se deste modo, uma acumulação exagerada de stocks, a qual e atendendo ao volume de negócios declarado, originou uma margem bruta sobre as vendas de mercadorias excessivamente elevada, o que se pode constatar pelo seguinte quadro resumo: Venda Bens 83.896,06€ CMVMC= 14.290,376+129.536,676-129.729,476=14.097,576 MBVM - (85.896,066-14.097,576)785. 896,06€ = 83,59% 4. Por último. E não obstante o facto sujeito passivo em apreço se enquadrado no regime simplificado, tornou-se necessária a análise dos fluxos financeiros associados à sua actividade, com o intuito de comprovar a veracidade dos valores declarados. Deste modo, e após se ter verificado a existência de duas contas no Banco .............. (nºs ............ e ............), solicitaram-se os respectivos extractos bancários ao sujeito passivo em questão, tendo o mesmo fornecido os referidos documentos (Anexo III) ambas as contas registaram movimentos associados à actividade praticada. 5. Efectuou-se, assim, um quadro resumo dos depósitos detectados em ambas as contas bancárias (igualmente em Anexo II) tendo-se apurado um valor total de depósitos no montante de 335.895,77€. Saliente-se o facto de, por lapso da entidade bancária, não se ter lido acesso ao extracto da conta nº ............., do mês de Outubro de 2001. 6. Deste modo e após comparação do valor anteriormente mencionado (expurgado do correspondente IVA à taxa normal) com o montante registado pelo sujeito passivo como volume de negócios (Venda de mercadorias e Proveitos suplementares relativos a portes mencionados nas facturas emitidas) detectou-se a seguinte divergência de valores: Depósitos detectados 335,895,776 Depósitos s/ 1VA 335.895,776/1,17=287.090,406 Vendas de Mercadorias 85.896,066 Proveitos Suplementares (Portes facturados) 1. 141,756 Volume de Negócios declarado s/IVA 85.896,066+1.141,75€= 87.037,81€ Diferença detectada 287.090,40€-87.037,81€=200.052,59€ 7. Constatou-se, deste modo, que as quantias depositadas no exercício de 2001 correspondem aproximadamente ao triplo dos montantes facturados pelo sujeito passivo em apreço no referido exercício, o que, conjuntamente com o mencionado nos pontos anteriores, evidencia uma clara omissão de vendas. 8. É de salientar o facto do sujeito passivo em análise, para além de rendimentos da categoria A, no valor de €5.985,59 (montante anual insuficiente para fazer face às diferenças detectadas), não possuir, conforme informações prestadas pelo mesmo, qualquer outra fonte de rendimentos, motivo pelo qual a totalidade dos montantes depositados ter de se encontrar directamente relacionada com a sua actividade. (...) 11. ...da análise dos extractos bancários, não se detectaram transferências entre as duas contas anteriormente identificadas que se aproximem dos montantes referidos no ponto 6 do presente relatório, tendo-se inclusivamente detectado transferências para outras contas dentro do mesmo banco. Saliente-se, igualmente que, para apuramento das referidas divergências, apenas se consideram os montantes depositados quer em cheque quer em numerário. Teve-se, igualmente o cuidado de confirmar se por cada montante depositado em cada conta bancária haveria, na mesma data, o correspondente débito. 12. Informa-se, igualmente que, (...) o sujeito passivo, apenas iniciou a sua actividade comercial em 01/02/2000, tendo registado nesse exercício um total de vendas no valor de 13.646,266, pelo que, e mesmo que tivesse recebido iodo esse montante em 2001, tal valor seria insuficiente para justificar as divergências detectadas a nível das quantias depositadas. Para além disso detectou-se, através da análise do sistema que o sujeito passivo, em apreço, foi sócio de duas sociedades: uma que iniciou a sua actividade em 01/03/2002 e outra em 12/05/1999, pelo que as quantias depositadas em 2001, mesmo que respeitantes à segunda empresa, nunca poderiam dizer respeito a valores devidos em 1998. A mesma situação verifica-se relativamente ao exercido de 1999, uma vez que a referida sociedade não apresentou qualquer valor de volume de negócios nesse exercício, pelo que não poderia ter valores a receber. (...) V. Critérios e Cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos Considerando o anterior exposto, e de acordo com as alíneas d), e) e i), do nº 1, do artº 90° da LGT, a determinação do rendimento tributável através de métodos indirectos. (...) Deste modo em termos de IRS, o rendimento tributável da categoria B, para o exercício de 2001 irá ser fixado em 62.698,99€ e IVA liquidado no valor de €37.205,25. D) A impugnante exerceu o direito de audição em 07/04/2005, tendo apresentado novos elementos de prova e com interesse para a decisão da causa reproduz-se o ponto 5: "Para além disso nos pontos 18° a 23º do direito de audição em análise, são apresentados, nos termos do n° 6, do art° 60°, da LGT, novos elementos peto sujeito passivo em apreço, não tendo contudo o mesmo apresentado qualquer tipo de prova documental que sustente os seguintes factos: "vários cheques depositados nas contas que servem de suporte às correcções propostas, correspondentes a facturas emitidas por .................., empresa detida na totalidade pela ora exponente, como sejam os casos das facturas 14, 15, 23, 24, 25, 34 e 51, isto para dar exemplos " — Efectivamente, detectou-se o depósito dos montantes discriminados, tendo os mesmos sido considerados no somatório dos depósitos bancários apurados. Contudo, o sujeito passivo não apresentou qualquer cópia das referidas facturas. Salienta-se igualmente, que através de consulta ao sistema informático não se conseguiu identificar a referida sociedade ". E) Em 03/06/2005, a impugnante pediu a revisão da matéria tributável, conforme requerimento de fls. 96 a 103, que se dá por reproduzido; F) O perito da Administração Tributária apresentou o laudo que se dá por reproduzido e encontra-se insertos a fls. 108, dos autos e, com interesse para a decisão da causa, reproduz-se o constante nessa folha que "no dia da reunião efectuada em 17/06/2005, o perito designado pelo sujeito passivo exibiu cópias de algumas facturas (...) e que foram emitidas por "....................., Ld". NIPC .................., tendo no entanto nas facturas a designação de "............., Ldª”. Perante estas provas foi por mim manifestada abertura no sentido de reduzir em cerca de 25%, a correcção efectuada ao volume de negócios declarado que foi de €200.052,59, conforme consta do 2° quadro da página 4, do relatório de inspecção, no entanto, tal não foi aceite pelo perito designado pelo sujeito passivo, uma vez que pretendia maior redução, tendo apresentado aqueles documentos porque pretendia maior redução. Assim sendo não foi possível estabelecer o acordo previsto no art°92°, da LGT (...)" G) O Director de Finanças de .........., por decisão de 25-07-2005 manteve a fixação dos rendimentos, nos seguintes termos: "mantenho a fixação por métodos indirectos dos rendimentos de IRS e IVA, para o ano de 2001, nos valores de €65.797,13 e €37.205,23, respectivamente". H) A Administração Fiscal, em 17-10-2005, procedeu à liquidação do (imposto, do ano de 2001, no montante global de €23.736,88 (fls. 18, dos autos). I) A Petição Inicial da presente impugnação foi apresentada em 29-12-2006 (processo administrativo apenso). J) Com a petição inicial foram juntas as facturas de fls. 6, 7, 24, 30, 33, 34, 36, 38, dos autos, nos montantes, respectivamente de 2.187.800$00, com data de 20/01/01, 680.000$00, de 05/02/01, 1.696.500500, de 16/03/01, 900.000$00, de 02/04/01, 700.000$00, de 07/04/01 e 2.000.000$00, de 20/06/01, que permitiram proceder a vários depósitos. * Os factos provados fundamentaram-se nos documentos referidos em cada ponto. Do depoimento das testemunhas arroladas refiramos, que nenhum facto concreto se provou. * Factos não provados Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, não se provou que os empréstimos obtidos de amigos fossem para acorrer a dificuldades da empresa ou para criar credibilidade da empresa junto da banca. Também não se provou o vertido nos art°s 65° a 70°, da petição inicial. * 3. - Esquematizados os factos provados e delimitado objectivamente o recurso pelas conclusões da alegação da recorrente - artºs. 684º, nº 3 e 690º, nº 1, ambos do CPC e al. f) do artº 2º e artº 169º, estes do CPT- verifica-se que a questão decidenda consiste em saber se a sentença recorrida incorre em erro de julgamento ao considerar que «in casu» opera o regime da fundada dúvida previsto no artº 100º do CPPT. Com efeito, o Mº Juiz «a quo» julgou a impugnação procedente com base na seguinte fundamentação e ao que ao caso importa: “Por outro lado, é à AT que compete demonstrar, fundamentadamente, "que não é possível a quantificação directa da matéria tributável, para que, na fixação desta, seja possível recorrer a estimativas ou presunções (métodos indiciários)" (Neste sentido, Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, Lex - 1998, pág. 281, e Vieira de Andrade, Direito Administrativo e Fiscal, parte I, págs. 150 a 152 e, sendo inúmeros os exemplos de acórdãos que tratam da matéria e um deles o Ac. do TCA Sul de 22-10-2002). E, cabe ao contribuinte fazer prova de que houve erro ou excesso na quantificação da matéria tributável (art° 100°, do CPPT). In casu, a AT e, conforme relatório da inspecção, após análise aos valores declarados pelo sujeito passivo no exercício de 2001 (conforme balancete) constatou uma incongruência a nível das existências finais. Situação essa que à AT pareceu anómala uma vez que é praticamente inviável que o sujeito passivo, em apreço não tenha conseguido escoar durante o exercício de 2001, grande parte dos produtos adquiridos, ficando inclusive com parte dos bens adquiridos no exercício anterior. E, não obstante o sujeito passivo se enquadrar no regime simplificado tornou-se necessária a análise dos fluxos financeiros associados à sua actividade com o intuito de comprovar a veracidade dos valores declarados. Após se ter verificado a existência de duas contas bancárias e de acordo com os respectivos extractos bancários ambas as contas registaram movimentos associados à actividade praticada pelo sujeito passivo. Constatou-se, então, que as quantias depositadas no exercício de 2001, correspondem aproximadamente ao triplo dos montantes facturados pelo sujeito passivo no exercício referido o que evidencia uma clara omissão nas vendas. O sujeito passivo, para além de rendimentos da categoria A, no valor de €5.985,58, não possuir qualquer outra fonte de rendimento. Acresce que a AT não podia apurar directamente a matéria tributável, pois que da análise dos extractos bancários não se detectaram transferências entre as duas contas, tendo-se detectado transferências para outras contas dentro do mesmo banco. Tendo-se considerado apenas os montantes depositados em cheque ou numerário tendo o cuidado de confirmar se por cada montante depositado haveria em cada conta, na mesma data o correspondente débito. Perante o quadro o caso e, sub Júdice, estavam, pois, verificados os pressupostos que permitem à AT, afastando-se dos valores declarados pela ora recorrente, recorrer a estimativas ou presunções para determinar o seu rendimento tributável. Ou seja, verificados as situações previstas no art° 87°, al. b) e 88°, al. a) e d), da LGT, porque existiam indícios fundados de que a escrita da contribuinte não reflectia a situação patrimonial exacta bem como as discrepâncias detectadas está justificado o recurso aos métodos indirectos. E é inequívoco que a AT o fez com base em factos concretos por ela apurados. Com efeito as irregularidades apontadas comprometem a possibilidade de quantificação directa da matéria tributável. Sustenta a impugnante, nos art°s 59° a 68° da petição inicial, que a AT não teve em consideração nenhuma das justificações apresentadas designadamente, as facturas que ora foram juntas a fls. 26 a 38 e que não se encontram devidamente fundamentadas as correcções propostas (de acordo com o disposto no art° 90°, n° l, als a), e) e i), da LGT), significa que a impugnante questiona a quantificação da matéria tributável. Como se referiu encontra-se plenamente justificado o recurso a métodos indirectos para a fixação do rendimento tributável e, estando fundamentado o critério pela AT, é na impugnante que recai o ónus da prova de "demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada" (art° 100°, n° 3, do CPPT) da respectiva quantificação. Embora os depoimentos das testemunhas tenham sido, manifestamente, insuficientes para esse efeito (ou outro), sendo, aliás, que nada disseram de concreto, resulta da matéria de facto que foi dada como assente, que "no dia 17-06-2005, o perito indicado pelo sujeito passivo exibiu algumas cópias de facturas (...) que foram emitidas por ........................, Lda, tendo no entanto nas facturas a designação de "..............., Lda." Perante estas provas foi por mim manifestado abertura no sentido de reduzir em 25%, a correcção efectuada ao volume de negócios declarado que foi de €200.052,59" (laudo de fls. 108). Por outro lado, a impugnante juntou aos autos diversos documentos (fls. 20 a 34, dos autos) entre eles diversas facturas que, embora não contrariem a conclusão que chegou a inspecção tributária (a necessidade do recurso a métodos indirectos) verifica-se haver uma discrepância entre o volume de negócios e os depósitos efectuados a que chegou a inspecção tributária. Assim, verifica-se existir fundada dúvida sobre a quantificação do facto tributário, nos termos do art° 100°, do CPPT, sendo fundamento de anulação do acto de liquidação.” Contra o assim fundamentado e decidido se insurge a recorrente FªPª, sustentando que cabia ao impugnante alegar e provar factos certos e concludentes que demonstrassem o erro ou o manifesto excesso na matéria tributável determinada pela Administração Fiscal, cumprindo assim as regras do ónus da prova previsto no n° 3 do art° 74° da LGT e n° 3 do art° 100° do CPPT e tal prova não foi feita nos autos, já que foi dado como não provado na douta sentença recorrida o vertido nos art°s 65° a 70° da petição inicial de impugnação. Ademais, diz a recorrente, na sentença recorrida ficou assente que nenhuma prova testemunhal foi produzida a tal respeito e a prova documental junta, está longe de provar que aquelas facturas emitidas por ..........................., Lda, mas possuindo a designação "....................., Lda" e que nunca foram apresentadas no decurso da acção de inspecção tributária, não concorrem para os proveitos da impugnante. Nesse sentido, veja-se o ponto IV-9 a 13 do relatório da Inspecção Tributária, onde é explicado as incongruências da justificação da impugnante para sustentar que os depósitos bancários não têm conexão com o volume de negócios da sua actividade e, no que concerne ao laudo de fls. 108, que relata uma "uma abertura no sentido de reduzir em 25% a correcção efectuada ao volume de negócios..." do perito da Administração Tributária no decurso do Procedimento de Revisão a que se refere o art° 92° da LGT, naturalmente não tem qualquer valor probatório, já que se trata de um juízo de valor e de uma mera intenção que não se firmou em nenhum acordo, tendo o procedimento de revisão sido decidido, nos termo do n° 6 daquele normativo legal, pelo Director de Finanças de ............, e de acordo com seu prudente juízo irrelevou essa intenção. A recorrida sustenta a manutenção do julgado porque entende que não se verificava a impossibilidade de determinação da matéria tributável com recurso à avaliação directa, salientando que em 2001 não existia na lei a obrigatoriedade da manutenção de contas bancárias relativas exclusivamente ao exercício da actividade, a qual só veio a ser imposta pela Lei nº 55-B/2004, de 30-12, que introduziu o artº 63º-C na LGT e que só é aplicável aos factos posteriores a 2005 por força do artº 12º, nº 1 do CC. Vejamos de que lado está a razão. Resultando a liquidação da aplicação dos métodos indirectos, em nosso entender, por toda a fundamentação expendida na sentença recorrida, não tem fundamento legal, gerando-se fundada dúvida quanto à quantificação do facto tributário. Dispõe o nº 1 do artº 100º do CPT que “Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado.” Trata-se de norma que se reporta à questão do ónus da prova. Com efeito, anteriormente à vigência deste normativo e do do artº 121º do CPT, firmara-se o entendimento de que o ónus da prova recaía sobre o impugnante, a quem cabia o encargo de provar a inexistência dos pressupostos que justificassem a anulação do acto impugnado (cfr. ac. do STA, de 5/5/76, AD 176/177, 1141 e ac. STA, de 9/2/77, Rec. 768). A norma presente destrói claramente essa presunção legal a favor da AF (in dubio pro Fisco), e estabelece uma verdadeira repartição do ónus da prova (que se coloca apenas em relação a questões de facto), de acordo com os princípios da legalidade e da igualdade, e em termos de que a incerteza sobre a realidade dos factos tributários reverte, em regra, contra a AF, não devendo ela efectuar a liquidação se não existirem indícios consistentes da existência daqueles, isto é, se o conhecimento desses factos for baseado em meras aparências desacompanhadas da expressão factual de verdadeiros elementos probatórios. Acresce que esta prova produzida há-de ser não só a prova aduzida pelas partes, como também a prova que ao juiz se impõe diligenciar (art. 13º, nº 1 do CPT). A causa da dúvida no caso concreto não derivou do comportamento do contribuinte não tendo sido por incumprimento dos seus deveres de cooperação, que se inviabilizou a descoberta e apuramento dos factos tributários, não podendo a dúvida reverter contra ele. No caso dos autos, a prova produzida pela recorrente logrou, como se demonstra na sentença, infirmar os factos em que assentou o acto tributário. Na verdade, na vigência do CPCI, na impugnação judicial o ónus probatório da inexistência dos pressupostos do acto tributário, bem como dos factos constitutivos dos respectivos vícios, cabia ao impugnante e, em caso de dúvida sobre a realidade dos factos por ele alegados, a decisão devia ser-lhe desfavorável como resultava da concatenação dos artºs. 516º do CPC e 342º a 344º do Ccivil. Tal regime e como salienta Braz Teixeira nos seus Princípios de Direito Fiscal, vol. II, pág. 180, era natural decorrência do princípio de que o acto tributário, como todo o acto administrativo em geral, gozava da presunção de legalidade que conduzia à inversão do ónus da prova, por isso competindo ao impugnante provar os factos constitutivos da ilegalidade invocada como fundamento da pretendida anulação. Era nesse sentido que se orientava a jurisprudência no atinente à impugnação judicial nomeadamente com fundamento na inexistência dos pressupostos do acto tributário, entre os quais se incluía a existência do facto tributário ( vidé, entre muitos, os Acórdãos do STA de 5/5/76, Ads 176-177, pág. 1141; de 9/2/77, no Recurso nº 768 e de 15/11/78, Ads 206º- 244). No hodierno artº 100º do CPPT (e já o mesmo acontecia no artº 121º do CPT) acolhe-se claramente o princípio da verdade material, vinculante para a própria AF que só deverá praticar o acto tributário quando «formar convicção da existência e conteúdo do facto tributável» devendo, em caso de subsistência de dúvida « acerca do objecto do processo(..) abster-se de praticar o acto tributário, dando assim cumprimento ao princípio in dubio contra fiscum»(Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág. 150, 158 e 169). De acordo com A.Sousa e Silva Paixão, CPPT anotado, pág. 233, hoje é irrecusável que aquele princípio é estruturante não só do processo contencioso tributário como do processo administrativo tributário, devendo a fundada dúvida sobre a existência do facto tributário implicar que a AF se abstenha quer da respectiva quantificação, quer da subsequente liquidação do tributo. Em suma, é a indubitável consagração do princípio de que a dúvida reverte a favor do contribuinte, em substituição do princípio «in dubio pro fisco» que vigorou anteriormente à Reforma Fiscal. A prova para o efeito relevante será não apenas a aduzida pelas partes, mas também e especialmente a prova que ao juiz se impõe diligenciar. Nesse sentido já se pronunciara o Acórdão do STA-2ª Secção, de 29/11/1995, proferido no Recurso nº 19 247, quando nele se expende, para justificar que o STA não sindica matéria de facto nos termos do artº 21º nº 4 do ETAF, que «A «fundada dúvida» referida no artº 121º do CPT (hoje 100º do CPT) é a que resulta da consideração de todo o apport probatório trazido ao processo pela Administração Fiscal e pelo contribuinte e tendo em conta ainda as diligências ordenadas pelo juiz, nos termos do seu artº 40º nº 1 (e do equivalente artº 100º do CPPT), que não apenas a «imputável» ao Fisco». Assim sendo, cabia ao juiz da 1ª Instância realizar ou ordenar todas as diligências que considerasse úteis ao apuramento da verdade pois não pode considerar-se fundada a dúvida que implica a anulação do acto impugnado se assentar na ausência ou na inércia probatória das partes, especialmente do impugnante. É que este não pode limitar-se a alegar factos que ponham em dúvida «a existência e quantificação do facto tributário», incumbindo-lhe o «ónus probandi» de tais factos sem prejuízo de o juiz, no uso do seu poder-dever inquisitório, diligenciar também pela sua comprovação só sendo possível concluir-se pelo fundamento da dúvida mediante a prova concludente dos mesmos. A este enquadramento do regime do artº 100º do CPPT há um «prius» que é a conceituação de facto tributário aderindo nós à que dele dá Alberto Xavier em Conceito e Natureza do Acto Tributário, págs. 247 e segs segundo a qual naquele existem um elemento subjectivo e um elemento objectivo integrado por um elemento material (acontecimento natural ou fenómeno de natureza económica, acto ou negócio jurídico tipificados na norma de incidência real), um elemento temporal (factos instantâneos ou duradouros) e um elemento quantitativo (factores legais de medição do objecto material do imposto). É este elemento objectivo nas assinaladas vertentes que releva para efeitos da apreciação do regime estabelecido no artº 100º do CPPT de sorte que, no encalço dos dispositivos que nos vários códigos fiscais ao mesmo se referem, a existência do facto tributário será a realidade dos eventos concretos de natureza económica, actos ou negócios jurídicos que revelem a capacidade contributiva do contribuinte e que em abstracto estão descritos nas normas de incidência real de cada um daqueles códigos e a quantificação do facto tributário se aterá à medição daqueles factos materiais actuando as regras estabelecidas em cada um daqueles Códigos para a determinação da matéria colectável proveniente de rendimento, lucro ou valor. Com esta delimitação, vejamos agora se é sustentável alguma dúvida fundada sobre a quantificação do facto tributário e se dela foi feita prova concludente. Antes, porém, se diga que a sentença judicial não pode reduzir-se a um puro silogismo lógico, não pode nem deve representar uma aplicação por assim dizer maquinal da lei geral e abstracta aos factos da causa (vd. Acórdão da RL de 12/10/93, CJ, Ano XVIII, T. IV ), antes devendo o juiz fazer uma apreciação crítica das provas (artº 659º, nº 2, do CPC), o que equivale a dizer que terá necessariamente de valorar e interpretar os factos apurados no julgamento à luz dos interesses e finalidades que o legislador quis defender, presentes nas normas jurídicas aplicáveis a cada hipótese. É eivados desse sentido crítico que procedemos à abordagem das questões suscitas no presente recurso, perspectivando os factos coligidos de forma consonante com a sentença recorrida. Da prova carreada para os autos resulta uma dúvida, que julgamos fundada, sobre a quantificação do facto tributário, pois sobre a existência do facto tributário que, como se disse, será a realidade dos eventos concretos de natureza económica, actos ou negócios jurídicos que revelem a capacidade contributiva do contribuinte e que em abstracto estão descritos nas normas de incidência real e dos métodos de determinação de cada um daqueles códigos. É que, tendo a AT adoptado o recurso a métodos indiciários para determinar o lucro tributável do contribuinte, compete-lhe demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação com recurso a tais métodos e, feita essa prova, recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que houve erro ou manifesto excesso na quantificação. Em tal situação, porque em relação à quantificação com recurso a métodos indiciários, pela sua própria natureza, não se pode exigir a mesma precisão que na quantificação feita com base na declaração do contribuinte, é exigível a este a prova de que os elementos utilizados pela AT ou o método que utilizou são errados. O contribuinte não demonstra o erro na quantificação do lucro tributável se não consegue provar, como alegou, que um dos pressupostos factuais utilizados excede o realmente verificado e, pelo contrário, a prova apresentada confirma o acerto desse facto. Mas, em nosso entender, da prova carreada para os autos resulta uma fundada dúvida sobre a quantificação do facto tributário na medida em que, como se viu, essa indagação foi feita pelo MºJuiz «a quo» mediante a apreciação crítica da prova, tendo, a partir dela, concluído pela existência de fundada sobre a quantificação. E perante os factos dados como assentes não pode tirar-se outra conclusão. Decorre do supra explanado que se verificavam os pressupostos das presunções operadas mas que pode afirmar-se que há dúvida fundada. É que, os fundamentos aduzidos pelo Fisco e os resultados obtidos na determinação da matéria tributável, foram relevantemente contrariados com argumentos ou documentos que, suscitando fundada dúvida sobre a quantificação dos factos tributários em análise determinam a anulação do acto tributário de liquidação. Nesse sentido, se pronunciou o EPGA no seu douto parecer em que defende a verificação da fundada dúvida sobre a quantificação do facto tributário, com excesso da matéria tributável quantificada, expendendo que “Esta observação mostra-se plasmada nos autos, como bem decorre o probatório da sentença, nomeadamente, das als. c) e j) através as quais se pode concluir, com segurança, que a recorrida demonstrou dúvida razoável sobre a quantificação da matéria tributável.” E, na verdade, levou-se ao probatório sob a al. J) que com a petição inicial foram juntas as facturas de fls. 6, 7, 24, 30, 33, 34, 36, 38, dos autos, nos montantes, respectivamente de 2.187.800$00, com data de 20/01/01, 680.000$00, de 05/02/01, 1.696.500500, de 16/03/01, 900.000$00, de 02/04/01, 700.000$00, de 07/04/01 e 2.000.000$00, de 20/06/01, que permitiram proceder a vários depósitos. Ora, são esses os diversos documentos (fls. 20 a 34, dos autos) de que fala a sentença, entre eles diversas facturas que, embora não contrariem a conclusão que chegou a inspecção tributária (a necessidade do recurso a métodos indirectos) evidenciam uma discrepância entre o volume de negócios e os depósitos efectuados a que chegou a inspecção tributária. O que, se não chega para afirmar que era possível a adopção do método de avaliação directa no caso concreto, torna fundada a dúvida sobre a quantificação do acto tributário tanto mais que, como enfatiza a recorrida nas suas contra -alegações, em 2001 não existia na lei a obrigatoriedade da manutenção de contas bancárias relativas exclusivamente ao exercício da actividade, a qual só veio a ser imposta pela Lei nº 55-B/2004, de 30-12, que introduziu o artº 63º-C na LGT e que só é aplicável aos factos posteriores a 2005 por força do artº 12º, nº 1 do CC. Perante o exposto, torna-se necessário recorrer à regra do artº 100º do CPPT pois que resulta do probatório exarado na sentença sob recurso que embora a escrituração comercial reportada ao ano em causa como a documentação de suporte dos lançamentos contabilísticos da Recorrente, não se apresentam de acordo com os requisitos legalmente tabelados, pelo mais que da sentença se apura, com base em matéria de prova produzida pela impugnante, existe fundada dúvida sobre a quantificação da matéria tributável. Termos em que improcedem «in totum» as conclusões do recurso interposto pela Fazenda Pública. * 4. -Pelo exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em negar provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública e confirmar a sentença recorrida. Custas pela recorrente. Enterlinhei "im...." * Lisboa, 16/06/2009 (Gomes Correia) (Pereira Gameiro) (Rogério Martins)

Sumário

II) -É que o 100º do CPPT contém uma norma que se reporta à questão do ónus da prova, destruindo a presunção legal a favor da AF (in dubio pro Fisco), estabelecendo uma verdadeira repartição do ónus da prova (que se coloca apenas em relação a questões de facto), de acordo com os princípios da legalidade e da igualdade, e em termos de que a incerteza sobre a realidade dos factos tributários reverte, em regra, contra a AF, não devendo ela efectuar a liquidação se não existirem indícios suficientes daqueles.

III) -Tendo a AT adoptado o recurso a métodos indiciários para determinar a matéria tributável do contribuinte, compete-lhe demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação com recurso a tais métodos e, feita essa prova, recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que houve erro ou manifesto excesso na quantificação.

IV) -Em tal situação, porque em relação à quantificação com recurso a métodos indiciários, pela sua própria natureza, não se pode exigir a mesma precisão que na quantificação feita com base na declaração do contribuinte, é exigível a este a prova de que os elementos utilizados pela AT ou o método que utilizou são errados ou, pelo menos, que há dúvida fundada sobre as quantias efectivamente recebidas.

V) -Havendo a impugnante junto diversos documentos, entre eles diversas facturas que, embora não contrariem a necessidade do recurso a métodos indirectos, evidenciam uma discrepância entre o volume de negócios e os depósitos efectuados a que chegou a inspecção tributária, gera-se fundada a dúvida sobre a quantificação do acto tributário tanto mais que, no ano de 2001 em causa, não existia na lei a obrigatoriedade da manutenção de contas bancárias relativas exclusivamente ao exercício da actividade, a qual só veio a ser imposta pela Lei nº 55-B/2004, de 30-12, que introduziu o artº 63º-C na LGT e que só é aplicável aos factos posteriores a 2005 por força do artº 12º, nº 1 do CC.

Texto Integral

Acorda-se, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:

I. - RELATÓRIO

1.1. – A FAZENDA PÚBLICA, com os sinais identificadores dos autos, interpôs recurso jurisdicional da decisão da Mº. Juiz do TAF de Loulé, que julgou procedente a presente impugnação judicial deduzida por D............... contra a liquidação de IRS do ano de 2001, concluindo assim as suas alegações:

a) A douta sentença recorrida, face à matéria de facto provada, decidiu que estavam verificadas situações previstas no art° 87°, al. b) e art° 88°, al. a) e d), da LGT, porque existiam indícios fundados de que a escrita da contribuinte não reflectia a situação patrimonial exacta bem como as discrepâncias detectadas, estando justificado o recurso aos métodos indirectos por parte da Administração Tributária.

b) Conclui de seguida que, não obstante a necessidade do recurso a métodos indirectos, verifica existir fundada dúvida sobre a quantificação de facto tributário, nos termos do art° 100° do CPPT, sendo fundamento de anulação do acto de liquidação.

c) Com todo o respeito que nos merece, a Fazenda Pública não concorda com a douta sentença recorrida, porquanto fez uma errada interpretação daquele normativo legal.

d) Se é verdade que o n° 1 do art° 100° do CPPT dispõe que "sempre que da prova produzida resulte fundada dúvida sobre a existência e qualificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado", no n° 2 do mesmo artigo prevê uma excepção à regra formulada no n°1, nos casos de quantificação da matéria tributável por métodos indirectos.

e) Foi considerada na douta sentença que estava verificada que a escrita da impugnante não reflectia a situação patrimonial exacta, nos termos previstos naquela alínea a) do art° 88°, para além da previsão da al. d) do mesmo artigo.

f) Ora parece-nos inequívoco que a previsão desta alínea a) do art° 88° da LGT, cabe nas situações enumeradas no n° 2 do art° 100° do CPPT, e consequentemente não pode ser considerado, como foi na douta sentença recorrida, existir dúvida fundada quanto à quantificação da matéria tributável, e, com base nela decidir pela anulação do acto impugnado.

g) Por outro lado, a "dúvida fundada " a que alude o n° 1 do art° 100° do CPPT e que implica a anulação do acto impugnado não pode deixar de ser afastada nos casos de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, por força da regra do ónus da prova prevista no n° 3 do art° 74° da LGT que categoricamente refere que "em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso da respectiva quantificação."

h) Pelo que cabia ao impugnante alegar e provar factos certos e concludentes que demonstrassem o erro ou o manifesto excesso na matéria tributável determinada pela Administração Fiscal, cumprindo assim as regras do ónus da prova previsto no n° 3 do art° 74° da LGT e n° 3 do art° 100° do CPPT.

i) Mas tal prova não foi feita nos autos, já que foi dado como não provado na douta sentença recorrida o vertido nos art°s 65° a 70° da petição inicial de impugnação.

j) Tendo igualmente ficado assente na douta sentença recorrida, nenhum aprova testemunhal foi produzida a tal respeito.

k) E a prova documental junta, acima referida, para além de não ter sido dada como provada na douta sentença recorrida, acrescentamos nós, está longe de provar que aquelas facturas emitidas por D........................, Lda, mas possuindo a designação "S............., Lda" e que nunca foram apresentadas no decurso da acção de inspecção tributária, não concorrem para os proveitos da impugnante.

l) Veja-se o ponto IV-9 a 13 do relatório da Inspecção Tributária, onde é explicado as incongruências da justificação da impugnante para sustentar que os depósitos bancários não têm conexão com o volume de negócios da sua actividade.

m) E no que concerne ao laudo de fls 108, que relata uma "uma abertura no sentido de reduzir em 25% a correcção efectuada ao volume de negócios..." do perito da Administração Tributária no decurso do Procedimento de Revisão a que se refere o art° 92° da LGT, naturalmente não tem qualquer valor probatório, já que se trata de um juízo de valor e de uma mera intenção que não se firmou em nenhum acordo, tendo o procedimento de revisão sido decidido, nos termo do n° 6 daquele normativo legal, pelo Director de Finanças de ....., e de acordo com seu prudente juízo irrelevou essa intenção.

n) Termos que não tendo sido produzida prova concludente demonstrativa do erro ou excesso de quantificação da matéria tributável determinada por métodos indirectos, por parte da impugnante, como obrigava o art° 74° n°3 da LGT e art° 100° n° 3 do CPPT, foram violadas estas normas quando na douta sentença recorrida foi decidido existir dúvida fundada sobre a quantificação do facto tributário, nos termos do art° 100°, do CPPT, sendo fundamento de anulação do acto de liquidação.

o) Tendo igualmente sido violados os preceitos legais previstos no art° 100°, n° s 1 e 2 do CPPT.

Pelo exposto e pelo muito que V. Exas doutamente suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente, revogada a sentença recorrida, assim se fazendo JUSTIÇA.

Houve contra -alegações em que a recorrida pugna pela manutenção do julgado.

O EPGA pronunciou-se, se bem perscrutamos e melhor infra se constatará, no sentido de que o recurso não merece provimento.

Satisfeitos os vistos legais, cumpre decidir.

II. - FUNDAMENTAÇÃO:

2.1. - DOS FACTOS:

Na sentença recorrida e em face dos elementos juntos aos autos, considerou-se assente, com interesse para a decisão da causa, a seguinte factualidade:

Factos provados

A) A Administração Fiscal, em cumprimento da ordem de serviço n° O ............, emitida pela Direcção de Finanças de ....., iniciada em 18-01-2005 e concluída em 22-03-2005, procedeu à inspecção à actividade da impugnante (fls 3 do Relatório de Inspecção);

B) O âmbito de incidência desta inspecção diz respeito ao exercício de 2001 (fls. 3 do relatório de Inspecção);

C) Os Serviços de Inspecção Tributária elaboraram o relatório de inspecção que se encontra inserto a fls 18, do PA apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido, com todos os efeitos legais e, donde resulta desde logo que:

(...)

IV. Motivos e Exposição dos Factos que Implicam o Recurso a Métodos Indirectos

Durante o decurso da presente acção de fiscalização constatei a existência dos seguintes factos que impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação do rendimento tributável, previsto na ai b), do art" 87°, da Lei Geral Tributária (LGT):

l. O sujeito passivo em apreço, o qual possui um estabelecimento na zona de Vilamoura, dedica-se exclusivamente à venda de materiais têxteis de decoração para cortinados, ou quais são adquiridos na sua maioria a fornecedores estrangeiros através de importações que se encontram devidamente legalizadas (€124.797,98) assim como de algumas aquisições intracomunitárias de bens efectuadas a fornecedores alemães (€4.738,69).

2. Após análise efectuada aos valores declarados pelo sujeito passivo no exercício de 2001 (conforme balanceie em Anexo l), constatou-se uma incongruência a nível das existências finais, o que se pode confirmar através da análise do seguinte quadro resumo:

Existências iniciais 14.290,376

Compras 129.536,676

Existências finais 129.729,47€

3. Tal situação evidencia uma clara situação anómala, uma vez que é praticamente inviável que o sujeito passivo em apreço, não tendo conseguido escoar, durante todo o exercício de 2001, grande parte dos produtos adquiridos, ficando inclusive com parte dos bens adquiridos no exercício anterior. Verifica-se deste modo, uma acumulação exagerada de stocks, a qual e atendendo ao volume de negócios declarado, originou uma margem bruta sobre as vendas de mercadorias excessivamente elevada, o que se pode constatar pelo seguinte quadro resumo:

Venda Bens 83.896,06€

CMVMC= 14.290,376+129.536,676-129.729,476=14.097,576

MBVM - (85.896,066-14.097,576)785. 896,06€ = 83,59%

4. Por último. E não obstante o facto sujeito passivo em apreço se enquadrado no regime simplificado, tornou-se necessária a análise dos fluxos financeiros associados à sua actividade, com o intuito de comprovar a veracidade dos valores declarados. Deste modo, e após se ter verificado a existência de duas contas no Banco .............. (nºs ............ e ............), solicitaram-se os respectivos extractos bancários ao sujeito passivo em questão, tendo o mesmo fornecido os referidos documentos (Anexo III) ambas as contas registaram movimentos associados à actividade praticada.

5. Efectuou-se, assim, um quadro resumo dos depósitos detectados em ambas as contas bancárias (igualmente em Anexo II) tendo-se apurado um valor total de depósitos no montante de 335.895,77€. Saliente-se o facto de, por lapso da entidade bancária, não se ter lido acesso ao extracto da conta nº ............., do mês de Outubro de 2001.

6. Deste modo e após comparação do valor anteriormente mencionado (expurgado do correspondente IVA à taxa normal) com o montante registado pelo sujeito passivo como volume de negócios (Venda de mercadorias e Proveitos suplementares relativos a portes mencionados nas facturas emitidas) detectou-se a seguinte divergência de valores:

Depósitos detectados 335,895,776

Depósitos s/ 1VA 335.895,776/1,17=287.090,406

Vendas de Mercadorias 85.896,066

Proveitos Suplementares (Portes facturados) 1. 141,756

Volume de Negócios declarado s/IVA 85.896,066+1.141,75€= 87.037,81€

Diferença detectada 287.090,40€-87.037,81€=200.052,59€

7. Constatou-se, deste modo, que as quantias depositadas no exercício de 2001 correspondem aproximadamente ao triplo dos montantes facturados pelo sujeito passivo em apreço no referido exercício, o que, conjuntamente com o mencionado nos pontos anteriores, evidencia uma clara omissão de vendas.

8. É de salientar o facto do sujeito passivo em análise, para além de rendimentos da categoria A, no valor de €5.985,59 (montante anual insuficiente para fazer face às diferenças detectadas), não possuir, conforme informações prestadas pelo mesmo, qualquer outra fonte de rendimentos, motivo pelo qual a totalidade dos montantes depositados ter de se encontrar directamente relacionada com a sua actividade.

(...)

11. ...da análise dos extractos bancários, não se detectaram transferências entre as duas contas anteriormente identificadas que se aproximem dos montantes referidos no ponto 6 do presente relatório, tendo-se inclusivamente detectado transferências para outras contas dentro do mesmo banco. Saliente-se, igualmente que, para apuramento das referidas divergências, apenas se consideram os montantes depositados quer em cheque quer em numerário. Teve-se, igualmente o cuidado de confirmar se por cada montante depositado em cada conta bancária haveria, na mesma data, o correspondente débito.

12. Informa-se, igualmente que, (...) o sujeito passivo, apenas iniciou a sua actividade comercial em 01/02/2000, tendo registado nesse exercício um total de vendas no valor de 13.646,266, pelo que, e mesmo que tivesse recebido iodo esse montante em 2001, tal valor seria insuficiente para justificar as divergências detectadas a nível das quantias depositadas. Para além disso detectou-se, através da análise do sistema que o sujeito passivo, em apreço, foi sócio de duas sociedades: uma que iniciou a sua actividade em 01/03/2002 e outra em 12/05/1999, pelo que as quantias depositadas em 2001, mesmo que respeitantes à segunda empresa, nunca poderiam dizer respeito a valores devidos em 1998. A mesma situação verifica-se relativamente ao exercido de 1999, uma vez que a referida sociedade não apresentou qualquer valor de volume de negócios nesse exercício, pelo que não poderia ter valores a receber. (...)

V. Critérios e Cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos Considerando o anterior exposto, e de acordo com as alíneas d), e) e i), do nº 1, do artº 90° da LGT, a determinação do rendimento tributável através de métodos indirectos. (...)

Deste modo em termos de IRS, o rendimento tributável da categoria B, para o exercício de 2001 irá ser fixado em 62.698,99€ e IVA liquidado no valor de €37.205,25.

D) A impugnante exerceu o direito de audição em 07/04/2005, tendo apresentado novos elementos de prova e com interesse para a decisão da causa reproduz-se o ponto 5:

"Para além disso nos pontos 18° a 23º do direito de audição em análise, são apresentados, nos termos do n° 6, do art° 60°, da LGT, novos elementos peto sujeito passivo em apreço, não tendo contudo o mesmo apresentado qualquer tipo de prova documental que sustente os seguintes factos:

"vários cheques depositados nas contas que servem de suporte às correcções propostas, correspondentes a facturas emitidas por .................., empresa detida na totalidade pela ora exponente, como sejam os casos das facturas 14, 15, 23, 24, 25, 34 e 51, isto para dar exemplos " — Efectivamente, detectou-se o depósito dos montantes discriminados, tendo os mesmos sido considerados no somatório dos depósitos bancários apurados. Contudo, o sujeito passivo não apresentou qualquer cópia das referidas facturas. Salienta-se igualmente, que através de consulta ao sistema informático não se conseguiu identificar a referida sociedade ".

E) Em 03/06/2005, a impugnante pediu a revisão da matéria tributável, conforme requerimento de fls. 96 a 103, que se dá por reproduzido;

F) O perito da Administração Tributária apresentou o laudo que se dá por reproduzido e encontra-se insertos a fls. 108, dos autos e, com interesse para a decisão da causa, reproduz-se o constante nessa folha que "no dia da reunião efectuada em 17/06/2005, o perito designado pelo sujeito passivo exibiu cópias de algumas facturas (...) e que foram emitidas por "....................., Ld". NIPC .................., tendo no entanto nas facturas a designação de "............., Ldª”. Perante estas provas foi por mim manifestada abertura no sentido de reduzir em cerca de 25%, a correcção efectuada ao volume de negócios declarado que foi de €200.052,59, conforme consta do 2° quadro da página 4, do relatório de inspecção, no entanto, tal não foi aceite pelo perito designado pelo sujeito passivo, uma vez que pretendia maior redução, tendo apresentado aqueles documentos porque pretendia maior redução. Assim sendo não foi possível estabelecer o acordo previsto no art°92°, da LGT (...)"

G) O Director de Finanças de .........., por decisão de 25-07-2005 manteve a fixação dos rendimentos, nos seguintes termos: "mantenho a fixação por métodos indirectos dos rendimentos de IRS e IVA, para o ano de 2001, nos valores de €65.797,13 e €37.205,23, respectivamente".

H) A Administração Fiscal, em 17-10-2005, procedeu à liquidação do (imposto, do ano de 2001, no montante global de €23.736,88 (fls. 18, dos autos).

I) A Petição Inicial da presente impugnação foi apresentada em 29-12-2006 (processo administrativo apenso).

J) Com a petição inicial foram juntas as facturas de fls. 6, 7, 24, 30, 33, 34, 36, 38, dos autos, nos montantes, respectivamente de 2.187.800$00, com data de 20/01/01, 680.000$00, de 05/02/01, 1.696.500500, de 16/03/01, 900.000$00, de 02/04/01, 700.000$00, de 07/04/01 e 2.000.000$00, de 20/06/01, que permitiram proceder a vários depósitos.

Os factos provados fundamentaram-se nos documentos referidos em cada ponto.

Do depoimento das testemunhas arroladas refiramos, que nenhum facto concreto se provou.

Factos não provados

Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, não se provou que os empréstimos obtidos de amigos fossem para acorrer a dificuldades da empresa ou para criar credibilidade da empresa junto da banca. Também não se provou o vertido nos art°s 65° a 70°, da petição inicial.

3. - Esquematizados os factos provados e delimitado objectivamente o recurso pelas conclusões da alegação da recorrente - artºs. 684º, nº 3 e 690º, nº 1, ambos do CPC e al. f) do artº 2º e artº 169º, estes do CPT- verifica-se que a questão decidenda consiste em saber se a sentença recorrida incorre em erro de julgamento ao considerar que «in casu» opera o regime da fundada dúvida previsto no artº 100º do CPPT.

Com efeito, o Mº Juiz «a quo» julgou a impugnação procedente com base na seguinte fundamentação e ao que ao caso importa:

“Por outro lado, é à AT que compete demonstrar, fundamentadamente, "que não é possível a quantificação directa da matéria tributável, para que, na fixação desta, seja possível recorrer a estimativas ou presunções (métodos indiciários)" (Neste sentido, Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, Lex - 1998, pág. 281, e Vieira de Andrade, Direito Administrativo e Fiscal, parte I, págs. 150 a 152 e, sendo inúmeros os exemplos de acórdãos que tratam da matéria e um deles o Ac. do TCA Sul de 22-10-2002).

E, cabe ao contribuinte fazer prova de que houve erro ou excesso na quantificação da matéria tributável (art° 100°, do CPPT).

In casu, a AT e, conforme relatório da inspecção, após análise aos valores declarados pelo sujeito passivo no exercício de 2001 (conforme balancete) constatou uma incongruência a nível das existências finais. Situação essa que à AT pareceu anómala uma vez que é praticamente inviável que o sujeito passivo, em apreço não tenha conseguido escoar durante o exercício de 2001, grande parte dos produtos adquiridos, ficando inclusive com parte dos bens adquiridos no exercício anterior. E, não obstante o sujeito passivo se enquadrar no regime simplificado tornou-se necessária a análise dos fluxos financeiros associados à sua actividade com o intuito de comprovar a veracidade dos valores declarados. Após se ter verificado a existência de duas contas bancárias e de acordo com os respectivos extractos bancários ambas as contas registaram movimentos associados à actividade praticada pelo sujeito passivo. Constatou-se, então, que as quantias depositadas no exercício de 2001, correspondem aproximadamente ao triplo dos montantes facturados pelo sujeito passivo no exercício referido o que evidencia uma clara omissão nas vendas. O sujeito passivo, para além de rendimentos da categoria A, no valor de €5.985,58, não possuir qualquer outra fonte de rendimento. Acresce que a AT não podia apurar directamente a matéria tributável, pois que da análise dos extractos bancários não se detectaram transferências entre as duas contas, tendo-se detectado transferências para outras contas dentro do mesmo banco. Tendo-se considerado apenas os montantes depositados em cheque ou numerário tendo o cuidado de confirmar se por cada montante depositado haveria em cada conta, na mesma data o correspondente débito.

Perante o quadro o caso e, sub Júdice, estavam, pois, verificados os pressupostos que permitem à AT, afastando-se dos valores declarados pela ora recorrente, recorrer a estimativas ou presunções para determinar o seu rendimento tributável. Ou seja, verificados as situações previstas no art° 87°, al. b) e 88°, al. a) e d), da LGT, porque existiam indícios fundados de que a escrita da contribuinte não reflectia a situação patrimonial exacta bem como as discrepâncias detectadas está justificado o recurso aos métodos indirectos. E é inequívoco que a AT o fez com base em factos concretos por ela apurados. Com efeito as irregularidades apontadas comprometem a possibilidade de quantificação directa da matéria tributável.

Sustenta a impugnante, nos art°s 59° a 68° da petição inicial, que a AT não teve em consideração nenhuma das justificações apresentadas designadamente, as facturas que ora foram juntas a fls. 26 a 38 e que não se encontram devidamente fundamentadas as correcções propostas (de acordo com o disposto no art° 90°, n° l, als a), e) e i), da LGT), significa que a impugnante questiona a quantificação da matéria tributável. Como se referiu encontra-se plenamente justificado o recurso a métodos indirectos para a fixação do rendimento tributável e, estando fundamentado o critério pela AT, é na impugnante que recai o ónus da prova de "demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada" (art° 100°, n° 3, do CPPT) da respectiva quantificação. Embora os depoimentos das testemunhas tenham sido, manifestamente, insuficientes para esse efeito (ou outro), sendo, aliás, que nada disseram de concreto, resulta da matéria de facto que foi dada como assente, que "no dia 17-06-2005, o perito indicado pelo sujeito passivo exibiu algumas cópias de facturas (...) que foram emitidas por ........................, Lda, tendo no entanto nas facturas a designação de "..............., Lda." Perante estas provas foi por mim manifestado abertura no sentido de reduzir em 25%, a correcção efectuada ao volume de negócios declarado que foi de €200.052,59" (laudo de fls. 108).

Por outro lado, a impugnante juntou aos autos diversos documentos (fls. 20 a 34, dos autos) entre eles diversas facturas que, embora não contrariem a conclusão que chegou a inspecção tributária (a necessidade do recurso a métodos indirectos) verifica-se haver uma discrepância entre o volume de negócios e os depósitos efectuados a que chegou a inspecção tributária.

Assim, verifica-se existir fundada dúvida sobre a quantificação do facto tributário, nos termos do art° 100°, do CPPT, sendo fundamento de anulação do acto de liquidação.”

Contra o assim fundamentado e decidido se insurge a recorrente FªPª, sustentando que cabia ao impugnante alegar e provar factos certos e concludentes que demonstrassem o erro ou o manifesto excesso na matéria tributável determinada pela Administração Fiscal, cumprindo assim as regras do ónus da prova previsto no n° 3 do art° 74° da LGT e n° 3 do art° 100° do CPPT e tal prova não foi feita nos autos, já que foi dado como não provado na douta sentença recorrida o vertido nos art°s 65° a 70° da petição inicial de impugnação.

Ademais, diz a recorrente, na sentença recorrida ficou assente que nenhuma prova testemunhal foi produzida a tal respeito e a prova documental junta, está longe de provar que aquelas facturas emitidas por ..........................., Lda, mas possuindo a designação "....................., Lda" e que nunca foram apresentadas no decurso da acção de inspecção tributária, não concorrem para os proveitos da impugnante. Nesse sentido, veja-se o ponto IV-9 a 13 do relatório da Inspecção Tributária, onde é explicado as incongruências da justificação da impugnante para sustentar que os depósitos bancários não têm conexão com o volume de negócios da sua actividade e, no que concerne ao laudo de fls. 108, que relata uma "uma abertura no sentido de reduzir em 25% a correcção efectuada ao volume de negócios..." do perito da Administração Tributária no decurso do Procedimento de Revisão a que se refere o art° 92° da LGT, naturalmente não tem qualquer valor probatório, já que se trata de um juízo de valor e de uma mera intenção que não se firmou em nenhum acordo, tendo o procedimento de revisão sido decidido, nos termo do n° 6 daquele normativo legal, pelo Director de Finanças de ............, e de acordo com seu prudente juízo irrelevou essa intenção.

A recorrida sustenta a manutenção do julgado porque entende que não se verificava a impossibilidade de determinação da matéria tributável com recurso à avaliação directa, salientando que em 2001 não existia na lei a obrigatoriedade da manutenção de contas bancárias relativas exclusivamente ao exercício da actividade, a qual só veio a ser imposta pela Lei nº 55-B/2004, de 30-12, que introduziu o artº 63º-C na LGT e que só é aplicável aos factos posteriores a 2005 por força do artº 12º, nº 1 do CC.

Vejamos de que lado está a razão.

Resultando a liquidação da aplicação dos métodos indirectos, em nosso entender, por toda a fundamentação expendida na sentença recorrida, não tem fundamento legal, gerando-se fundada dúvida quanto à quantificação do facto tributário.

Dispõe o nº 1 do artº 100º do CPT que “Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado.”

Trata-se de norma que se reporta à questão do ónus da prova.

Com efeito, anteriormente à vigência deste normativo e do do artº 121º do CPT, firmara-se o entendimento de que o ónus da prova recaía sobre o impugnante, a quem cabia o encargo de provar a inexistência dos pressupostos que justificassem a anulação do acto impugnado (cfr. ac. do STA, de 5/5/76, AD 176/177, 1141 e ac. STA, de 9/2/77, Rec. 768).

A norma presente destrói claramente essa presunção legal a favor da AF (in dubio pro Fisco), e estabelece uma verdadeira repartição do ónus da prova (que se coloca apenas em relação a questões de facto), de acordo com os princípios da legalidade e da igualdade, e em termos de que a incerteza sobre a realidade dos factos tributários reverte, em regra, contra a AF, não devendo ela efectuar a liquidação se não existirem indícios consistentes da existência daqueles, isto é, se o conhecimento desses factos for baseado em meras aparências desacompanhadas da expressão factual de verdadeiros elementos probatórios.

Acresce que esta prova produzida há-de ser não só a prova aduzida pelas partes, como também a prova que ao juiz se impõe diligenciar (art. 13º, nº 1 do CPT).

A causa da dúvida no caso concreto não derivou do comportamento do contribuinte não tendo sido por incumprimento dos seus deveres de cooperação, que se inviabilizou a descoberta e apuramento dos factos tributários, não podendo a dúvida reverter contra ele.

No caso dos autos, a prova produzida pela recorrente logrou, como se demonstra na sentença, infirmar os factos em que assentou o acto tributário.

Na verdade, na vigência do CPCI, na impugnação judicial o ónus probatório da inexistência dos pressupostos do acto tributário, bem como dos factos constitutivos dos respectivos vícios, cabia ao impugnante e, em caso de dúvida sobre a realidade dos factos por ele alegados, a decisão devia ser-lhe desfavorável como resultava da concatenação dos artºs. 516º do CPC e 342º a 344º do Ccivil.

Tal regime e como salienta Braz Teixeira nos seus Princípios de Direito Fiscal, vol. II, pág. 180, era natural decorrência do princípio de que o acto tributário, como todo o acto administrativo em geral, gozava da presunção de legalidade que conduzia à inversão do ónus da prova, por isso competindo ao impugnante provar os factos constitutivos da ilegalidade invocada como fundamento da pretendida anulação.

Era nesse sentido que se orientava a jurisprudência no atinente à impugnação judicial nomeadamente com fundamento na inexistência dos pressupostos do acto tributário, entre os quais se incluía a existência do facto tributário ( vidé, entre muitos, os Acórdãos do STA de 5/5/76, Ads 176-177, pág. 1141; de 9/2/77, no Recurso nº 768 e de 15/11/78, Ads 206º- 244).

No hodierno artº 100º do CPPT (e já o mesmo acontecia no artº 121º do CPT) acolhe-se claramente o princípio da verdade material, vinculante para a própria AF que só deverá praticar o acto tributário quando «formar convicção da existência e conteúdo do facto tributável» devendo, em caso de subsistência de dúvida « acerca do objecto do processo(..) abster-se de praticar o acto tributário, dando assim cumprimento ao princípio in dubio contra fiscum»(Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág. 150, 158 e 169).

De acordo com A.Sousa e Silva Paixão, CPPT anotado, pág. 233, hoje é irrecusável que aquele princípio é estruturante não só do processo contencioso tributário como do processo administrativo tributário, devendo a fundada dúvida sobre a existência do facto tributário implicar que a AF se abstenha quer da respectiva quantificação, quer da subsequente liquidação do tributo. Em suma, é a indubitável consagração do princípio de que a dúvida reverte a favor do contribuinte, em substituição do princípio «in dubio pro fisco» que vigorou anteriormente à Reforma Fiscal.

A prova para o efeito relevante será não apenas a aduzida pelas partes, mas também e especialmente a prova que ao juiz se impõe diligenciar. Nesse sentido já se pronunciara o Acórdão do STA-2ª Secção, de 29/11/1995, proferido no Recurso nº 19 247, quando nele se expende, para justificar que o STA não sindica matéria de facto nos termos do artº 21º nº 4 do ETAF, que «A «fundada dúvida» referida no artº 121º do CPT (hoje 100º do CPT) é a que resulta da consideração de todo o apport probatório trazido ao processo pela Administração Fiscal e pelo contribuinte e tendo em conta ainda as diligências ordenadas pelo juiz, nos termos do seu artº 40º nº 1 (e do equivalente artº 100º do CPPT), que não apenas a «imputável» ao Fisco».

Assim sendo, cabia ao juiz da 1ª Instância realizar ou ordenar todas as diligências que considerasse úteis ao apuramento da verdade pois não pode considerar-se fundada a dúvida que implica a anulação do acto impugnado se assentar na ausência ou na inércia probatória das partes, especialmente do impugnante.

É que este não pode limitar-se a alegar factos que ponham em dúvida «a existência e quantificação do facto tributário», incumbindo-lhe o «ónus probandi» de tais factos sem prejuízo de o juiz, no uso do seu poder-dever inquisitório, diligenciar também pela sua comprovação só sendo possível concluir-se pelo fundamento da dúvida mediante a prova concludente dos mesmos.

A este enquadramento do regime do artº 100º do CPPT há um «prius» que é a conceituação de facto tributário aderindo nós à que dele dá Alberto Xavier em Conceito e Natureza do Acto Tributário, págs. 247 e segs segundo a qual naquele existem um elemento subjectivo e um elemento objectivo integrado por um elemento material (acontecimento natural ou fenómeno de natureza económica, acto ou negócio jurídico tipificados na norma de incidência real), um elemento temporal (factos instantâneos ou duradouros) e um elemento quantitativo (factores legais de medição do objecto material do imposto).

É este elemento objectivo nas assinaladas vertentes que releva para efeitos da apreciação do regime estabelecido no artº 100º do CPPT de sorte que, no encalço dos dispositivos que nos vários códigos fiscais ao mesmo se referem, a existência do facto tributário será a realidade dos eventos concretos de natureza económica, actos ou negócios jurídicos que revelem a capacidade contributiva do contribuinte e que em abstracto estão descritos nas normas de incidência real de cada um daqueles códigos e a quantificação do facto tributário se aterá à medição daqueles factos materiais actuando as regras estabelecidas em cada um daqueles Códigos para a determinação da matéria colectável proveniente de rendimento, lucro ou valor.

Com esta delimitação, vejamos agora se é sustentável alguma dúvida fundada sobre a quantificação do facto tributário e se dela foi feita prova concludente.

Antes, porém, se diga que a sentença judicial não pode reduzir-se a um puro silogismo lógico, não pode nem deve representar uma aplicação por assim dizer maquinal da lei geral e abstracta aos factos da causa (vd. Acórdão da RL de 12/10/93, CJ, Ano XVIII, T. IV ), antes devendo o juiz fazer uma apreciação crítica das provas (artº 659º, nº 2, do CPC), o que equivale a dizer que terá necessariamente de valorar e interpretar os factos apurados no julgamento à luz dos interesses e finalidades que o legislador quis defender, presentes nas normas jurídicas aplicáveis a cada hipótese.

É eivados desse sentido crítico que procedemos à abordagem das questões suscitas no presente recurso, perspectivando os factos coligidos de forma consonante com a sentença recorrida.

Da prova carreada para os autos resulta uma dúvida, que julgamos fundada, sobre a quantificação do facto tributário, pois sobre a existência do facto tributário que, como se disse, será a realidade dos eventos concretos de natureza económica, actos ou negócios jurídicos que revelem a capacidade contributiva do contribuinte e que em abstracto estão descritos nas normas de incidência real e dos métodos de determinação de cada um daqueles códigos.

É que, tendo a AT adoptado o recurso a métodos indiciários para determinar o lucro tributável do contribuinte, compete-lhe demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação com recurso a tais métodos e, feita essa prova, recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que houve erro ou manifesto excesso na quantificação.

Em tal situação, porque em relação à quantificação com recurso a métodos indiciários, pela sua própria natureza, não se pode exigir a mesma precisão que na quantificação feita com base na declaração do contribuinte, é exigível a este a prova de que os elementos utilizados pela AT ou o método que utilizou são errados.

O contribuinte não demonstra o erro na quantificação do lucro tributável se não consegue provar, como alegou, que um dos pressupostos factuais utilizados excede o realmente verificado e, pelo contrário, a prova apresentada confirma o acerto desse facto.

Mas, em nosso entender, da prova carreada para os autos resulta uma fundada dúvida sobre a quantificação do facto tributário na medida em que, como se viu, essa indagação foi feita pelo MºJuiz «a quo» mediante a apreciação crítica da prova, tendo, a partir dela, concluído pela existência de fundada sobre a quantificação.

E perante os factos dados como assentes não pode tirar-se outra conclusão.

Decorre do supra explanado que se verificavam os pressupostos das presunções operadas mas que pode afirmar-se que há dúvida fundada.

É que, os fundamentos aduzidos pelo Fisco e os resultados obtidos na determinação da matéria tributável, foram relevantemente contrariados com argumentos ou documentos que, suscitando fundada dúvida sobre a quantificação dos factos tributários em análise determinam a anulação do acto tributário de liquidação.

Nesse sentido, se pronunciou o EPGA no seu douto parecer em que defende a verificação da fundada dúvida sobre a quantificação do facto tributário, com excesso da matéria tributável quantificada, expendendo que “Esta observação mostra-se plasmada nos autos, como bem decorre o probatório da sentença, nomeadamente, das als. c) e j) através as quais se pode concluir, com segurança, que a recorrida demonstrou dúvida razoável sobre a quantificação da matéria tributável.”

E, na verdade, levou-se ao probatório sob a al. J) que com a petição inicial foram juntas as facturas de fls. 6, 7, 24, 30, 33, 34, 36, 38, dos autos, nos montantes, respectivamente de 2.187.800$00, com data de 20/01/01, 680.000$00, de 05/02/01, 1.696.500500, de 16/03/01, 900.000$00, de 02/04/01, 700.000$00, de 07/04/01 e 2.000.000$00, de 20/06/01, que permitiram proceder a vários depósitos.

Ora, são esses os diversos documentos (fls. 20 a 34, dos autos) de que fala a sentença, entre eles diversas facturas que, embora não contrariem a conclusão que chegou a inspecção tributária (a necessidade do recurso a métodos indirectos) evidenciam uma discrepância entre o volume de negócios e os depósitos efectuados a que chegou a inspecção tributária. O que, se não chega para afirmar que era possível a adopção do método de avaliação directa no caso concreto, torna fundada a dúvida sobre a quantificação do acto tributário tanto mais que, como enfatiza a recorrida nas suas contra -alegações, em 2001 não existia na lei a obrigatoriedade da manutenção de contas bancárias relativas exclusivamente ao exercício da actividade, a qual só veio a ser imposta pela Lei nº 55-B/2004, de 30-12, que introduziu o artº 63º-C na LGT e que só é aplicável aos factos posteriores a 2005 por força do artº 12º, nº 1 do CC.

Perante o exposto, torna-se necessário recorrer à regra do artº 100º do CPPT pois que resulta do probatório exarado na sentença sob recurso que embora a escrituração comercial reportada ao ano em causa como a documentação de suporte dos lançamentos contabilísticos da Recorrente, não se apresentam de acordo com os requisitos legalmente tabelados, pelo mais que da sentença se apura, com base em matéria de prova produzida pela impugnante, existe fundada dúvida sobre a quantificação da matéria tributável.

Termos em que improcedem «in totum» as conclusões do recurso interposto pela Fazenda Pública.

4. -Pelo exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em negar provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Enterlinhei "im...."

Lisboa, 16/06/2009

(Gomes Correia)

(Pereira Gameiro)

(Rogério Martins)