0128/17.8BELRS - Supremo Tribunal Administrativo

I- A actividade de cobrança e distribuição das quantias liquidadas, realizada pela Associação A.., de acordo com critérios legais e tendo em vista a cobertura dos custos de funcionamento não corresponde à actuação de um operador económico privado, naquele sector de actividade.

II- A Associação A.. não realiza uma verdadeira actividade económica no quadro do sistema do IVA.

III- Trata-se um organismo de gestão colectiva dos direitos de autor e dos direitos conexos, sem fins lucrativos, pelo que a actividade que desenvolve não está sujeita a IVA.

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO

1. 1 A Representante da Fazenda Pública interpõe recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, datada de 22/04/2024 que decidiu julgar procedente a presente impugnação judicial, interposta pela Associação A..., contra as liquidações de Imposto sobre o Valor Acrescentado (“IVA”) e juros compensatórios com os n.ºs ...82, ...83 (201109T), ...50 (201206T), ...87 (201209T), ...51 (201212T), ...88 (201303T), ...52 (201306T), ...89 (201309T) e ...53 (201312T), no montante total de €307.510,46, dos quais €273.502,87 referentes a IVA e €34.007,59 relativos a juros compensatórios.

1. 2 Tendo o recurso sido admitido, o recorrente apresentou alegações, onde concluiu nos seguintes termos:

a. Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que julgou a Impugnação Judicial procedente e, consequentemente:

• Anulou as liquidações de IVA e juros compensatórios com os n.ºs ...82, ...83 (201109T), ...50 (201206T), ...87 (201209T), ...51 (201212T), ...88 (201303T), ...52 (201306T), ...89 (201309T) e ...53 (201312T), devendo a Impugnante ser reembolsada do montante de imposto indevidamente suportado, que corresponde a €273.502,87; e

• Condenou a Fazenda Pública no pagamento, à Impugnante, de juros indemnizatórios calculados, sobre o montante indevidamente pago por esta, desde a data do pagamento até à data de emissão da respetiva nota de crédito;

b. O tribunal a quo concluiu que (i) não é possível identificar uma atividade de produção, comércio ou prestação de serviços desenvolvida pela Impugnante, (ii) mesmo que se entendesse que era desenvolvida uma prestação de serviços em benefício dos titulares de direitos de autor, não se identifica qualquer onerosidade na mesma porque a Impugnante não é remunerada e, (iii) a atuação da Impugnante ao nível da cobrança e posterior distribuição da compensação não está integrada em qualquer mercado concorrencial.

c. E de seguida entendeu que não havendo qualquer atividade económica desenvolvida pela Impugnante, a mesma não podia ter sido considerada um sujeito passivo da IVA, contrariamente ao que a A.T. concluiu no âmbito do procedimento de inspeção tributária que esteve na origem das liquidações impugnadas nos presentes autos (cf. artigo 2.º, n.º 1, al. a) do Código do IVA).

d. Com efeito, decidiu que, não sendo enquadrável como um sujeito passivo do imposto, à Impugnante também não podem ser imputadas quaisquer prestações de serviços sujeitas a IVA (cf. artigo 1.º, n.º 1, al. a) do Código do IVA).

e. Salvo o devido respeito, não pode a Fazenda Pública concordar com tal entendimento.

f. Para análise da questão dos autos é importante ter presente que o artigo 9.º da Diretiva IVA define «atividade económica» de forma muito ampla, abrangendo qualquer atividade permanente exercida mediante remuneração, independentemente do fim ou do resultado dessa atividade.

g. O estatuto de sujeito passivo, de acordo com a definição que figura no artigo 9.º da Diretiva IVA, é independente da rentabilidade das atividades económicas que o referido sujeito exerce.

h. O conceito de «sujeito passivo», na aceção da Diretiva IVA, é definido em relação ao de «atividade económica» que figura no artigo 9.º, n.º 1, desta diretiva. É a existência de uma atividade económica que confere a qualificação de «sujeito passivo» ao abrigo do artigo 9.º, n.º 1, da referida diretiva.

i. O artigo 9.º, n.º 1, segundo parágrafo, da Diretiva IVA define o conceito de «atividade económica» de modo a abranger qualquer atividade de produção, de comercialização e de prestação de serviços, incluindo «a exploração de um bem corpóreo ou incorpóreo com o fim de auferir receitas com caráter de permanência». O termo «exploração», em conformidade com o princípio da neutralidade do IVA, refere-se a todas as operações, seja qual for a sua forma jurídica, destinadas a auferir receitas de bens com caráter de permanência.

j. Afirma o Tribunal a quo que atuação da Impugnante ao nível da cobrança e posterior distribuição da compensação não está integrada em qualquer mercado concorrencial.

k. Ora, importa salientar que o conceito de atividade económica constante Diretiva IVA é mais amplo do que o conceito correspondente no direito da concorrência e a Impugnante é criada por uma imposição legal, pelo que tem caraterísticas próprias que a distinguem de uma associação de direito privado sem esta exigência legal.

l. Acresce ainda que a Impugnante não é a única entidade no mercado que efetua ações de incentivo à atividade cultural e à investigação dos direitos de autor e de direitos conexos, pelo que este argumento não colhe.

m. O Tribunal a quo refere que no presente caso se equacionasse a atuação da Impugnante como prestando serviços em benefício dos seus associados, não se vislumbra, em que medida, é identificável qualquer prestação recíproca que tenha origem nos seus associados.

n. A Fazenda Pública não pode concordar com tal apreciação. Por um lado a Impugnante procede à cobrança e gestão das quantias previstas no n.º 1 do art. 82º do CDADC, e, por outro, os associados beneficiam das ações de incentivo à atividade cultural e à investigação a divulgação dos direitos de autor e direitos conexos levadas a cabo pela Impugnante.

o. O Tribunal a quo procedeu a uma interpretação altamente restritiva do conceito de atividade económica prevista na aceção do CIVA que é inaceitável, pois seguindo tal interpretação restritiva ressalta a dúvida: quais são as prestações de serviços subsumíveis à isenção do artigo 9.º, alínea 19), do CIVA?

p. Na análise efetuada pelo Tribunal a quo parece ser olvidado que 20% das compensações recebidas são afetas a ações de incentivo à atividade cultural e à investigação e divulgação dos direitos de autor e direitos conexos, pois em nada influenciou a interpretação do Tribunal a quo sobre a atividade desempenhada pela Impugnante.

q. Conforme foi verificado pelos SIT “(…) a Associação A.. cobra diversas quantias no âmbito do previsto no CDADC. Deste valor uma parte (80%) é atribuída aos seus associados e outra (20%) é destinada ao fundo cultural, constituindo receita que a associação utiliza na prossecução dos seus objetivos. No desenvolvimento da sua atividade incorre em custos de funcionamento. Estes são integralmente cobertos pelos seus associados. Só em 2011 é que o valor das quotas cobre o valor dos custos de funcionamento, uma vez que nos anos seguintes estas foram suprimidas (…)”.

r. Nessa sequência, entendeu a Autoridade Tributária “ (…) que é sujeito a imposto o valor que excede o montante das quotas fixadas, os montantes pagos pelos associados para a cobertura dos custos de financiamento e os montantes afectos ao fundo cultural são sujeitos a imposto após a dedução do valor das quotas (o que acontece apenas em 2011) (…)”, e os SIT apuraram, após a análise efetuada e em conformidade com a doutrina plasmada na informação vinculativa n.º 3611, quanto aos exercícios em causa (2011 a 2013), o montante de imposto em falta, como segue: (Pto. III.2 do relatório final de inspeção, fls. 71 a 212 da RG)

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s. Por conseguinte, entende a Fazenda Pública que em face de toda argumentação expendida supra, designadamente nas informações vinculativas para as quais remetemos fica demonstrado que a Impugnante é sujeito passivo de IVA misto, pois desenvolve uma atividade económica na aceção do CIVA, pelo que as liquidações controvertidas são legais.

t. Nesta conformidade, não padecendo as liquidações controvertidas de erro ou vício de violação de lei, devem as mesmas manter-se na ordem jurídica, impondo-se, assim, a improcedência da presente impugnação judicial.

u. Com efeito, é forçoso concluir, salvo melhor entendimento, que a sentença recorrida enferma de vício de violação de lei - as normas previstas nos artigos 2.º, n.º 1, al. a) e n.º 1 do artigo 4.º, do Código do IVA - devendo ser a mesma revogada e ser decidido pela legalidade das liquidações de IVA em causa.

X

1.3. A recorrida foi notificada da interposição do recurso e da sua admissão, veio apresentar contra-alegações, concluindo da seguinte forma:

A. O presente Recurso deverá ser declarado improcedente por incompetência em razão da hierarquia, considerando que o mesmo não cumpre os requisitos do recurso per saltum dada a alegação de erro da valoração da factualidade assente, devendo este Venerando Tribunal abster-se de conhecer o mérito da causa e, consequentemente, absolver a Associação da instância.

Caso assim não se entenda, o que só se admite a título de hipótese académica, e sempre sem conceder, veja-se que:

B. Por sentença de 22 de abril de 2024, o Douto Tribunal a quo fez a sua costumada Justiça considerando que deveriam ser anuladas as liquidações de IVA em crise, no sentido de que a Associação não pratica uma atividade económica para efeitos de IVA, sendo a AT condenada ao pagamento dos juros indemnizatórios.

C. A Recorrente apresentou requerimento e alegações de recurso a 27 de maio de 2024.

D. Nesse recurso afirma a AT (erradamente) que a Sentença a quo se encontra viciada por erro de julgamento quanto à factualidade assente, bem como por errónea interpretação do Direito, tudo em violação da alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º e n.º 1 do artigo 4.º do Código do IVA.

E. Sucede que, por um lado, não existe fundamento válido para que se considere que teve lugar erro de julgamento e, por outro lado, a AT não cumpre sequer os requisitos do artigo 640.º do CPC quanto às alegações referentes ao erro sobre a matéria de facto.

F. As alegações da AT prendem-se com factos irrelevantes como a existência de ‘uma atuação vinculada’ que levou à correção do IVA em crise nos presentes Autos.

G. Tal argumento, para além de irrelevante quando apreciamos o cumprimento do Princípio da Legalidade, é falacioso uma vez que a AT se refere a uma vinculação a uma mera informação que foi por si mesma prestada, bem como erradamente interpretada pela equipa de inspeção tributária que elaborou o relatório que culminou nas liquidações em crise.

H. Dado que o thema decidendum da presente instância se prende com a incidência do Código do IVA, deverão ser considerados como irrelevantes os artigos 17.º; 18.º; 19.º; 20.º; 21.º; 22.º; 23.º; 24.º; 25.º; 30.º; 31.º; 32.º e conclusão S do Recurso.

I. A segunda posição da AT prende-se com a tese de que a Sentença a quo é violadora da alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º e n.º 1 do artigo 4.º do Código do IVA, porém, não se consegue sequer compreender como é que a AT chega a tal conclusão…

J. A Associação não pratica operações a título oneroso, não prossegue uma atividade lucrativa, apenas realiza os imperativos da Lei da Cópia Privada.

K. A AT afirma que a atividade da Associação é uma atividade económica porque, na data, o montante de 20% das Compensações Equitativas recebidas eram afetas ao Fundo Cultural; ora, não existe qualquer linha cognitiva discernível que sustente esse argumento…

L. Esses valores não são da Associação. Essa percentagem (20%) tem exatamente a mesma natureza e fim das restantes Compensações Equitativas; repita-se: é um valor que se encontra ao serviço dos Associados, para uso e fruição dos Associados.

M. A Lei não permite que os montantes da Compensação Equitativa sejam da Associação.

N. A Associação não vende bens nem presta serviços.

O. O terceiro raciocínio da AT prende-se com a opinião (que na verdade não passa de uma crença) de que nos termos do artigo 9.º da Diretiva do IVA a Associação pratica uma atividade económica.

P. Ora, tal alegação, não só ignora, como contraria frontalmente a jurisprudência do TJUE serenamente firmada e citada na Sentença a quo.

Q. Acresce que tal opinião não se baseia numa qualquer fonte de Direito sendo apenas justificada como: é o que a AT retira da leitura da norma, sem mais.

R. Porém, a atividade da Associação não se encontra na sua disponibilidade ou arbítrio, a Associação não escolhe a que entidades cobra a Compensação Equitativa, bem como, não existe qualquer negociação sobre valores, não há transmissões de bens e, muito menos, prestações de serviços.

S. De acordo com a alínea a) do n.º 1 do artigo 1.º do Código do IVA resulta uma referência à onerosidade das transmissões de bens e prestações de serviços para que uma operação possa estar sujeita a IVA.

T. Tal exigência vai ao encontro de jurisprudência consolidada do TJUE que no acórdão de 05.02.1981, no processo n.º 154/80 concluiu que uma prestação de serviços apenas seria sujeita a IVA se fosse pago um preço pela mesma e esse preço estiver diretamente relacionado com o serviço prestado. No mesmo sentido foi o mais recente acórdão de 11.03.2020, no processo n.º C 94/19 (San Domenico Vetraria).

U. O mesmo decorre do Acórdão de 22 de junho de 2016, Český rozhlas, C-11/15 Acórdão de 22 de novembro de 2018, MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia, C-295/17; e de 3 de julho de 2019, UniCredit Leasing, C-242/18. V. Ou seja: não é a posição do Tribunal que é excessivamente restritiva, a posição do tribunal segue a posição jurisprudencialmente firmada pelo TJUE, é a posição da AT que é excessivamente ampla e que não se baseia em nenhuma outra fonte que não seja a sua opinião pessoal.

W. Nesses termos, não colhe a interpretação ampla do artigo 9.º da Diretiva do IVA realizada pela AT nos artigos 36.º a 41.º do Recurso, uma vez que esse âmbito já foi delimitado pelo TJUE.

X. Assim, não colhe nenhum dos argumentos apresentados pela AT no seu Recurso, devendo o mesmo ser julgado improcedente.

No entanto,

Y. Caso venha este Venerando Tribunal a decidir pela procedência do Recurso apresentado, o que apenas por mera hipótese académica se equaciona sem conceder, sempre deverão os presentes Autos baixar à primeira instância para o apuramento da matéria de facto e de Direito referente aos argumentos alegados na p.i. pela Associação, que ficaram prejudicados no seu conhecimento.

Por fim,

Z. (i) Se a questão a decidir é simples; (ii) se já foi julgada, inclusivamente por este Venerando Tribunal e pelo Tribunal de Conflitos sempre no mesmo sentido mais de 20 vezes, bem como já foi julgada, no mesmo sentido, mais duas vezes pelo Tribunal da Relação de Lisboa; e (iii) não existe nenhum motivo para que se o Processo n.º 599/18.5BESNT tenha um andamento prioritário face aos restantes processos ou, pelo menos, tal motivo não foi adiantado pela Recorrente, requer-se que não tenha lugar qualquer suspensão dos presentes autos.

Da matéria prejudicada a quo:

AA. A Associação não tem quaisquer fins lucrativos e foi constituída como pessoa coletiva de utilidade pública, tutelada e registada pela Inspeção Geral das Atividades Culturais.

BB. A Associação não pratica, nem nunca praticou, uma atividade económica, não realizando nem transmissões de bens, nem prestações de serviços.

CC. Perante essa atividade, a AT realizou um Relatório de Inspeção Tributária onde inscreveu duas correções.

DD. Na primeira correção a AT considerou que 1/5 da atividade da Associação se encontrava sujeita e não isenta de IVA (erro de Direito), fundamentando a sua opinião em erro sobre os pressupostos de facto de que esses montantes não são utilizados na prossecução dos objetivos para os quais a Associação foi criada;

EE. Na segunda correção a AT entendeu por bem desconsiderar os custos de funcionamento da Associação as notas de débito referentes às quotas, porque as mesmas não continham a palavra ‘quotas’ escritas no documento.

Do Direito quanto à primeira correção:

FF. A Compensação Equitativa não é receita da Associação em nenhuma percentagem.

GG. Não faz qualquer sentido em diferenciar o tratamento fiscal das Compensações Equitativas com fundamento de que a entrega de 20% é realizada ao Fundo Cultural do qual a Associação, não é beneficiária.

HH. Todas as receitas do Fundo Cultural são empregues em projetos e atividades dos Associados e nunca com a Associação.

II. A Associação (i) é uma entidade de gestão coletiva, (ii) alvo de uma obrigação de ‘afetação imposta por lei’(iii) sobre os montantes recebidos; (iv) sendo a afetação destinada a fins culturais e de investigação e divulgação dos direitos de autor e direitos conexos, por isso, caso se considere (sem conceder) a atividade da Associação como dentro da incidência do Código do IVA, esta sempre estaria isenta.

JJ. O Estado não quer, nem quis, colocar encargos adicionais com a promoção e apoio à cultura.

KK. A atividade da Associação não se encontra na sua disponibilidade ou arbítrio, a Associação não escolhe a que entidades cobra a Compensação Equitativa, bem como, não existe qualquer negociação sobre valores, não há transmissões de bens e, muito menos, prestações de serviços.

LL. A atividade da Associação não é uma atividade económica, como bem refere o Parecer do Dr. José Xavier de Basto (p.e. vide p. 34 e ss. do doc. n.º 21, anexo p.i.) Do Direito quanto à segunda correção

MM. A emissão e envio das notas de débito com as quotas dos Associados para os anos de 2012 e de 2013 foi exatamente o mesmo dos anos anteriores, onde tal dedução foi aceite pela AT.

NN. A única diferença entre os anos anteriores e os anos de 2012 e 2013 foi o facto de que a nota de débito não continha a palavra ‘quotas’.

OO. Todas as Associadas se aperceberam rápida e imediatamente de que estávamos perante quotas, pelo que o documento não era, por qualquer ponto de vista, inteligível.

PP. Pelo que, o único fundamento para a não aceitação dos custos pela AT se baseia na aplicação da forma sobre a substância, ilegalidade essa que também deverá ditar a anulação das liquidações.

Dos juros compensatórios e indemnizatórios

QQ. A Associação requer a anulação das liquidações de juros compensatórios e a condenação da AT ao pagamento de juros indemnizatórios nos termos dos artigos n.º 1 do artigo 96.º do Código do IVA, artigo 35.º, n.º 2 do artigo 59.º, n.º 1 do artigo 74.º, todos da LGT quanto aos juros compensatórios e do n.º 1 do artigo 43.º da LGT quanto aos juros indemnizatórios.

VI. Do Pedido

Tudo termos em que solicita a V. Exas. que Mantenham a decisão a quo no sentido da incompetência em razão da hierarquia, ou, caso assim não se entenda, que julguem o recurso totalmente improcedente com base no acima exposto, e no que demais entenderem por conveniente.

Caso assim não se entenda, o que por mera hipótese académica se equaciona, sem conceder, sempre se requer que os presentes Autos sejam remetidos ao Tribunal a quo para a fixação da factualidade relevante ao objeto do recurso, nomeadamente para conhecimento da matéria prejudicada.

X

1. 4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público, tendo a Senhor Procurador-Geral Adjunto emitido parecer no sentido que a sentença recorrida deve ser confirmada embora com outra fundamentação.

Cumpre decidir.

X

2. FUNDAMENTAÇÃO

2.1. Fundamentação de facto

1. A Impugnante é uma associação sem fins lucrativos, que foi constituída nos termos do artigo “6.º, n.º 1 da Lei da Cópia Privada”, e que tem por objeto a cobrança e gestão das quantias previstas no “artigo 82.º do Código dos Direitos de Autor e dos Direitos Conexos” (“CDADC”) [cf. Estatutos da Impugnante a fls. 293-298 do PAT, a fls. 657-756 do SITAF]

2. De acordo com os Estatutos da Impugnante, os seus associados são todas as entidades legalmente existentes e que representem, separada ou cumulativamente, os interesses patrimoniais dos autores, artistas intérpretes ou executantes, editores, produtores fonográficos e videográficos [cf. artigo 5.º dos Estatutos da Impugnante a fls. 293-298 do PAT, a fls. 657-756 do SITAF];

3. Nos termos dos Estatutos da Impugnante, os seus associados têm o dever de pagar pontualmente, à Impugnante, as quotizações a que estejam obrigados, caso haja lugar à sua cobrança [cf. artigos 9.º, 11.º e 14.º dos Estatutos da Impugnante a fls. 293-298 do PAT, a fls. 657-756 do SITAF];

4. Nos termos dos Estatutos da Impugnante, encontra-se prevista a seguinte repartição das remunerações recebidas ao abrigo do “artigo 82.º do CDADC”:

“1. Ao montante total das remuneração percebidas pela Associação serão deduzidas: a) 20% para acções de incentivo à actividade cultural e a investigação e divulgação dos direitos de autor e direitos conexos;

b) os custos de funcionamento da associação.

2. O remanescente será repartido pelos associados nas proporções seguintes: a) No Departamento de Reprografia – 50% para os organismos representativos dos autores e 50% para os organismos representativos dos editores.

b) No Departamento ... – 40% para os organismos representativos dos artistas intérpretes ou executantes e 30% para os organismos representativos dos produtores fonográficos e videográficos.

2.1. Havendo mais do que um organismo representativo de uma categoria de beneficiários, a divisão entre eles será feita de acordo com a respectiva representatividade, determinada em função dos critérios definidos no número seguinte.

3. A repartição entre os membros dos associados obedecerá às seguintes regras gerais, sem prejuízo dos critérios adoptados internamente por cada um deles, tendo em vista uma distribuição equitativa pelos seus membros da remuneração percebida:

a) No Departamento de Reprografia – entre os autores, na proporção dos direitos que lhes hajam sido distribuídos pelos organismos que os representam entre os editores em função dos valores das vendas oficialmente declaradas de todos os livros de edição comercial, com excepção dos manuais escolares destinados ao ensino obrigatório que serão sujeitos a um regime específico enquanto não se realizarem estudos estatísticos de âmbito nacional relativos às reproduções reprográficas;

b) No Departamento ... – entre os autores, na proporção dos direitos que lhes hajam sido distribuídos pelos organismos que os representam. Entre os artistas intérpretes ou executantes em função dos fonogramas e videogramas vendidos, e mediante o recurso a estudos relativos a utilização pela rádio e televisão das suas prestações. Entre os produtores fonográficos em função do montante dos direitos reportados para reprodução mecânica às respectivas sociedades de gestão, nacionais ou estrangeiras, sem prejuízo do recurso a estudos sobre quotas de mercado. Entre os produtores videográficos, em função das suas quotas de mercado.

4. Aplica-se aos beneficiários que não se acharem inscritos em nenhum dos associados o mesmo tratamento que aos membros das associações representativas de igual categoria de titulares, não podendo verificar-se a atribuição de uma remuneração superior a que lhes caberia se neles estivessem inscritos.” [cf. artigo 20.º dos Estatutos da Impugnante, a fls. 293-298 do PAT, a fls. 657-756 do SITAF]

5. Em 21.06.2012, a Assembleia Geral Ordinária de Associados da Impugnante deliberou a supressão da cobrança de quotas aos seus associados e, em alternativa ao procedimento até então seguido, a Impugnante passaria a distribuir, aos seus associados, as quantias recebidas, “ao abrigo do artigo 82.º do CDADC”, líquidas das despesas de funcionamento da Impugnante. [cf. ata n.º 35 da Assembleia Geral Ordinária de Associados da Impugnante constante do anexo 3 do Relatório de Inspeção Tributária a fls. 264-268 do PAT, a fls. 657-756 do SITAF];

6. Com início em 09.09.2015 e conclusão em 18.11.2015, foi realizado um procedimento de inspeção tributária externa à Impugnante, ao abrigo das ordens de serviço n.ºs ...0, pela Direção de Finanças de Lisboa, o qual teve como âmbito o IVA dos exercícios de 2011, 2012 e 2013 [cf. Relatório de Inspeção Tributária a fls. 234- 244 do PAT, a fls. 569-656 do SITAF];

7. No âmbito do procedimento de inspeção tributária, referido em 6, a Direção de Finanças de Lisboa concluiu que a Impugnante desenvolvia uma atividade parcialmente sujeita a IVA e que não beneficiava da isenção de IVA para serviços prestados a associados, dado as suas receitas excederem a quota anual devida, o que conduziria à emissão de liquidações adicionais de IVA, sobre o excedente, relativamente ao terceiro trimestre de 2011, segundo a quarto trimestres de 2012 e todos os trimestres de 2013, sendo que das conclusões alcançadas no relatório de inspeção consta, designadamente, o seguinte:

«[…]

III. – DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS

[…]

III.2. – Descrição dos factos e enquadramento legal

[…]

Importa ainda salientar que os serviços de cobrança/recolha prestados pela Associação A.., por conta dos respetivos associados, têm por base uma efetiva contraprestação económica, que assenta no pagamento por estes de uma quota. […]

Em resultado da ação inspetiva, concluiu-se que a atividade efetivamente desenvolvida pela Associação A.., consubstancia-se na cobrança e gestão das quantias previstas no nº1 do artº 82º do CDADC, que de acordo com o nº1 do artº 2º configura o exercício de uma atividade económica, sujeita a imposto, podendo eventualmente beneficiar da isenção prevista no nº19 do artº 9º, ambos do CIVA. Por outro lado, as prestações de serviços efetuadas pela Associação A.. no interesse coletivo dos seus associados, beneficiam da isenção prevista no nº 19 do artº 9º do CIVA sempre que a contraprestação referente aos serviços prestados às suas associadas se limite à quota estatuariamente fixada.

Acresce ainda que, as alíneas a) e b) do nº1 e nº2 do artº 20 dos Estatutos da Associação A.., sob epígrafe de “Repartição das Remunerações” se refere que:

“1. Ao montante total das remunerações percebidas pela Associação serão deduzidos:

a) 20% para ações de incentivo à atividade cultural e à investigação a divulgação dos direitos de autor e direitos conexos;

b) Os custos de funcionamento da associação;

2. O remanescente será repartido pelos associados nas proporções (…)” (Anexo 5) O que nos permite afirmar que, parte das remunerações percebidas pela Associação A.. são afetas à prossecução de outras atividades acessórias e a suportar os custos de funcionamento, assim sendo, as remunerações obtidas pela Associação A.. não se limitam a simples perceção das quotas dos seus associados, mas também da afetação direta de parte das quantias por si cobradas.

Finalmente importa ainda referir que a resposta aos esclarecimentos adicionais solicitados pela Associação A.. à Informação Vinculativa nº 3611, sancionada por despacho do Subdiretor Geral do Imposto sobre o Valor Acrescentado, concluiu do seguinte modo:

“- A atividade principal, prosseguida pela Requerente, i.e., cobrança dos montantes referidos no nº 1 do artº 82 do CDADC, é uma atividade sujeita a imposto, visto que se subsume no conceito residual de prestação de serviços, constante do nº1 do artº 4º do CIVA.

- Quando a contrapartida da prossecução dessa atividade seja o pagamento, pelos associados da Requerente, de uma jóia/quota, a mesma estará isenta de tributação, nos termos da alínea 19) do artº 9º do CIVA.

- Contudo, a Requerente recebe contrapartidas económicas que extravasam a simples perceção de uma quota/jóia. Devendo, sobre tais quantias, ser liquidado imposto.

- Constatando-se a prática, pela Requerente, de operações sujeitas a imposto, e de operações sujeitas mas isentas de tributação, deve, a mesma, ser considerada, para efeitos de IVA, como um sujeito passivo misto (sendo legalmente obrigada a determinar o montante de imposto passível de dedução, nos termos do consignado nas alíneas a) ou b) do nº1 do artº 23º do CIVA).”

Assim sendo, iremos de seguida apresentar um quadro onde constam em relação a cada um dos exercícios em análise, os montantes cobrados/recebidos pela Associação A.. e sua respectiva distribuição, nomeadamente os valores destinados a Fundo Cultural (20%), os montantes a distribuir pelos associados (80%), bem como os custos de funcionamento e o valor da quota anual. De acordo com a acta da Assembleia Geral da Associação A.., número 34, as quotas anuais a pagar pelos associados em 2011 serviriam para suportar os custos de funcionamento. Para tal, previram-se custos de funcionamento totais de 297.537,54 euros e consequentemente, a quota de cada associado foi estabelecida em 74.235,62 euros.

As quotas referentes aos exercícios de 2012 e 2013, tal como anteriormente se referiu, foram suprimidas, conforme consta da ata número trinta e cinco da Assembleia Geral Ordinária. (Anexo 3)

Assim temos:

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Como se verifica do quadro acima, o valor dos custos de funcionamento para o exercício de 2011, ficou abaixo do previsto pela associação. Da mesma forma, o valor das quotas lançadas coincide com o valor dos custos de funcionamento efectivos.

Resumindo, a Associação A.. cobra diversas quantias no âmbito do previsto no CDADC. Deste valor, uma parte (80%) é atribuído aos seus associados e outra (20%) é destinada ao fundo cultural, constituindo receita que a associação utiliza na prossecução dos seus objectivos.

No desenvolvimento da sua atividade incorre em custos de funcionamento. Estes são integralmente cobertos pelos seus associados. Só em 2011 é que o valor das quotas cobre o valor dos custos de funcionamento, uma vez que nos anos seguintes estas foram suprimidas.

À luz da doutrina do parecer vinculativo, as remunerações de Associação A.. sujeitas a IVA nos exercícios em causa são as seguintes:

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Assim, considerando que é sujeito a imposto o valor que excede o montante das quotas fixadas, os montantes pagos pelos associados para cobertura de custos de funcionamento e os montantes afectos ao fundo cultural são sujeitos a imposto após dedução do valor das quotas (o que acontece apenas em 2011). […]» [cf. Relatório de Inspeção Tributária a fls. 234-244 do PAT, a fls. 569-656 do SITAF];

8. Em 12.01.2016, considerando as conclusões alcançadas no procedimento de inspeção tributária, referido em 7, a A.T. emitiu as seguintes liquidações de IVA e juros compensatórios, no valor total de €307.510,46, dos quais € 273.502,87 são relativos a IVA e, € 34.007,59 são relativos a juros compensatórios:

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9. Em 15.12.2016, a Impugnante procedeu ao pagamento do montante de IVA constante das liquidações identificadas em 8, no total de €273.502,87, no âmbito do regime de regularização de dívidas tributárias aprovado pelo “Decreto-Lei n.º 67/2016, de 3 de novembro” [facto admitido por acordo – cf. artigo 67.º da p.i. e artigo 30.º da informação que acompanha a contestação – e documento n.º 23 junto com a p.i.];

10. Em 22.07.2016, a Impugnante apresentou, junto do Serviço de Finanças de Lisboa-8, reclamações graciosas contra as liquidações de imposto e juros compensatórios referidas em 8. [cf. documentos n.ºs 9 a 16 juntos com a p.i., a fls. 40-59 e 60-82 do SITAF]

DOS FACTOS NÃO PROVADOS

Inexistem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados.

MOTIVAÇÃO

A decisão da matéria de facto fundou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente nos documentos, não impugnados, juntos aos autos pelas partes e no PAT, conforme referido em cada alínea do probatório, bem como na posição expressa pelas partes.

X

2.2. Fundamentação de direito

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa em que terá incorrido a sentença sob escrutínio.

A sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, datada de 22/04/2024, decidiu julgar a impugnação judicial procedente, deduzida pela impugnante, ora recorrida – Associação A..., contra as liquidações de IVA e juros compensatórios com os n.ºs ...82, ...83 (201109T), ...50 (201206T), ...87 (201209T), ...51 (201212T), ...88 (201303T), ...52 (201306T), ...89 (201309T) e ...53 (201312T), no montante total de €273.502,87 e consequentemente condenou a ora recorrente, Fazenda Publica no pagamento de juros indemnizatórios calculados, sobre o montante indevidamente pago, desde a data do pagamento até à data de emissão da respetiva nota de crédito.

Para julgar procedente a impugnação, a sentença considerou, em síntese, que as liquidações impugnadas enfermam do vício de violação de lei. Referiu que a recorrida não exerce qualquer actividade económica, dado que a atividade de cobrança dos montantes em causa e a sua entrega aos beneficiários não é remunerada, consiste no cumprimento de uma obrigação legal e a recorrida não assume qualquer vocação lucrativa.

Aí se consignou, em síntese, o seguinte:

«A Impugnante foi constituída para dar cumprimento ao artigo 6.°, n.° 1 da Lei da Cópia Privada, que previa que os artistas, editores e produtores criariam uma pessoa coletiva, sem fins lucrativos, que tivesse por objeto a cobrança e gestão das quantias previstas naquela lei. Assim, a Impugnante foi constituída sob a forma de associação (cf. facto 1 do probatório). // Os associados da Impugnante são, à luz do que já vinha previsto no artigo 6.°, n.° 1 da Lei da Cópia Privada, entidades que representam os interesses patrimoniais dos autores, artistas, editores e produtores (cf. facto 2 do probatório). // (…) // Em primeiro lugar, importa ter presente que a atividade da Impugnante se limita a cobrar e gerir as quantias que lhe são entregues, nos termos do artigo 82.° do CDADC. Todas as importâncias recebidas pela Impugnante provêm da compensação devida pela aquisição de aparelhos de reprodução de obras e suportes de fixação e reprodução. Embora receba tais valores, a Impugnante não dispõe de liberdade para gerir essas importâncias, dado que, nos termos do artigo 7.° da Lei da Cópia Privada, a afetação a dar-lhes foi previamente definida pelo legislador. // Recorde-se que, nos termos do artigo 5.° da Lei da Cópia Privada, (i) esta compensação é devida pelo primeiro adquirente dos aparelhos e suportes em território nacional (desde que não se destinem a exportação ou reexportação) e (ii) a entidade responsável pela cobrança, junto dos primeiros adquirentes, e posterior entrega da compensação, à Impugnante, são os fabricantes estabelecidos em território nacional e os importadores. // O que significa que, esta compensação é devida em contrapartida da aquisição dos referidos aparelhos e suportes em território nacional, sendo que a primeira entidade responsável pela sua cobrança, nem é a própria Impugnante, mas antes os fabricantes e importadores. Após a cobrança da compensação, pelos fabricantes e importadores, estes têm a obrigação de entregar todas as quantias à Impugnante. // Apesar de tais quantias serem entregues à Impugnante, esta não presta quaisquer serviços aos fabricantes e importadores, nem aos adquirentes dos aparelhos e suportes. Na realidade, a Impugnante limita-se a gerir e a distribuir, nos exatos termos que vêm previstos na Lei da Cópia Privada (e são reproduzidos pelos seus estatutos), os montantes da compensação suportada pelos adquirentes de tais aparelhos e suportes. Não é possível, portanto, identificar qualquer atividade de produção, comércio ou prestação de serviços praticada pela Impugnante em relação aos responsáveis pelo pagamento da compensação ou pela sua cobrança. // A Impugnante atua como uma intermediária entre os devedores/ cobradores da compensação e os seus beneficiários - os titulares dos direitos de autor (artistas, editores e produtores, que também são os seus associados) -, pois os primeiros entregam-lhe as quantias recebidas e ela tem a responsabilidade de as distribuir aos segundos, nos termos previstos no artigo 7.° da Lei da Cópia Privada e nos seus estatutos. // Note-se, também, que não é explorado qualquer bem pela Impugnante, dado que esta não é titular de nenhum bem ou direito. Na realidade, apenas os seus associados são titulares dos direitos de autor (os quais acabam por ser remunerados pela aludida compensação). // Não se ignora que 20% das receitas obtidas com a compensação não são diretamente entregues aos titulares dos direitos de autor, mas antes destinadas a ações de incentivo à atividade cultural e à investigação e divulgação dos direitos de autor e direitos conexos. De todo o modo, ainda que indiretamente, os titulares dos direitos de autor são igualmente beneficiários desta parte das receitas, uma vez que se dedicam à atividade cultural e a divulgação dos direitos de autor e conexos visa salvaguardar os direitos de que são titulares. // Por outro lado, os restantes 80% das receitas obtidas com a compensação são diretamente entregues pela Impugnante aos titulares dos direitos de autor (e seus associados), após a dedução dos seus custos de funcionamento (cf. artigo 7.°, n.° 2 da Lei da Cópia Privada e estatutos da Impugnante). // Ainda que seja possível ponderar a possibilidade de a atuação da Impugnante, em relação aos seus associados, ser qualificada como uma prestação de serviços, importa fazê-lo à luz dos critérios que têm sido seguidos pelo TJUE para concluir pela existência, ou não, de uma atividade económica.

Caso se adotasse a perspetiva de que a Impugnante presta um serviço de cobrança, gestão e distribuição da compensação aos seus associados, não é possível identificar a contrapartida suportada por estes em relação a tal prestação de serviços. // Apesar de os custos de funcionamento da Impugnante serem abatidos ao valor total das compensações recebidas pela mesma e, apenas após esse abate, serem distribuídos os fundos, note-se que esse abate resulta diretamente da lei e não de um qualquer negócio jurídico celebrado entre os associados e a Impugnante. // Mais, sendo deduzidos apenas os custos de funcionamento da Impugnante, daí resulta que esta não obtém qualquer rendimento com a alegada prestação de serviços. // Assim sendo, ainda que se entendesse que havia uma prestação de serviços, a mesma não poderia ser qualificada de onerosa. Efetivamente, não havendo qualquer margem na esfera da Impugnante entre os valores de compensação que recebe (provenientes dos adquirentes de suportes e aparelhos) e aqueles que entrega aos titulares dos direitos de autor (os seus associados), não é possível identificar qualquer onerosidade nessa eventual prestação de serviços».

2.2.2. Antes de entrarmos na apreciação do objecto do recurso, cumpre apreciar do bem fundado da excepção da incompetência em razão da hierarquia deste Tribunal para conhecer do objecto do recurso, deduzida pela recorrida, em sede de contra-alegações.

A arguente sustenta a asserção da incompetência em razão da hierarquia no facto do presente recurso incidir também sobre matéria de facto, o que determinaria a remessa dos autos ao tribunal central competente. É que a recorrente invoca o erro de julgamento na valoração da matéria de facto, alega.

Vejamos.

Nos termos do artigo 280.º, n.º1, CPPT, das decisões dos Tribunais Tributários de 1.ª Instância cabe recurso a interpor, em primeira linha, para os Tribunais Centrais Administrativos, salvo quando a matéria for exclusivamente de direito, caso em que tal recurso tem de ser interposto para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo. A violação desta regra de competência, em razão da hierarquia, determina, por previsão do artigo 16.º, n.º1, do CPPT, a incompetência absoluta do Tribunal, ao qual é, indevidamente, dirigido o recurso. Como decorre do artigo 641.º, n.º.5, do CPC (aplicável ex vi do artigo 2.º, al. e), do CPPT), o despacho que admitiu o recurso não vincula o Tribunal Superior, pelo que nada obsta a que se aprecie e decida a excepção suscitada pela recorrida e, igualmente, de conhecimento oficioso, a qual se consubstancia na incompetência da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., em razão da hierarquia.

O preceito do artigo 26.º, al. b), do ETAF, atribui competência à Secção do Contencioso Tributário do S.T.A. para conhecer dos recursos interpostos das decisões dos Tribunais Tributários, com exclusivo fundamento em matéria de direito. Por sua vez, o preceito do artigo 38.º, al. a), do ETAF, atribui competência à Secção de Contencioso Tributário de cada Tribunal Central Administrativo para conhecer dos recursos de decisões dos Tribunais Tributários, ressalvando-se o disposto no citado artigo 26.º, al. b), do mesmo diploma. Daqui decorre que para o conhecimento dos recursos jurisdicionais interpostos de decisões dos Tribunais Tributários de 1ª. Instância, é competente o S.T.A. quando o recurso tiver por fundamento exclusivamente matéria de direito e, pelo contrário, é competente a secção de contencioso tributário de um dos Tribunais Centrais Administrativos se o fundamento não for exclusivamente de direito.

Na delimitação da competência do S.T.A. em relação à dos Tribunais Centrais Administrativos, a efectuar com base nos fundamentos do recurso, deve entender-se que o recurso não tem por fundamento exclusivamente matéria de direito sempre que, designadamente, «nas conclusões das alegações, que fixam o objecto do recurso (artigo 635.º n.º4 CPC vigente), o recorrente manifesta discordância com a fundamentação de facto da decisão recorrida por erro, insuficiência ou excesso, nos seguintes termos: // foram julgados provados factos não verificados; // não foram inscritos no probatório factos verificados; // divergência com as ilações de facto extraídas dos factos provados ou não provados...”» (Acórdão do STA, de 01/07/2020, P. 0759/16.).

Por outras palavras, o recurso não versa exclusivamente matéria de direito, se nas suas conclusões se questionar matéria factual, manifestando-se divergência, por insuficiência, excesso ou erro, quanto à factualidade provada na decisão recorrida, quer porque se entenda que os factos levados ao probatório não estão provados, quer porque se considere que foram esquecidos factos tidos por relevantes, quer porque se defenda que a prova produzida foi insuficiente, quer, ainda, porque se divirja nas ilações de facto que se devam retirar dos mesmos factos provados.

No caso em exame, compulsadas as alegações de recurso, não é de julgar procedente a excepção em apreço. A motivação do recurso sintetiza-se nos termos seguintes: «a Impugnante é um sujeito passivo de IVA misto, pois desenvolve uma atividade económica na aceção do CIVA, pelo que as liquidações controvertidas são legais».

Na conclusão s), a recorrente afirma que «em face de toda argumentação expendida supra, designadamente nas informações vinculativas para as quais remetemos fica demonstrado que a Impugnante é sujeito passivo de IVA misto, pois desenvolve uma atividade económica na aceção do CIVA, pelo que as liquidações controvertidas são legais».

No entanto, a presente asserção não prejudica a observação de que o recurso incide sobre questões jurídicas. O que está em causa é o correto enquadramento fiscal em sede de IVA da recorrida, Associação A.. – Associação para a gestão a cópia privada, e não um erro de julgamento quanto à determinação/apreciação da matéria de facto. Para além de que o alegado valor vinculativo das invocadas informações vinculativas depende da sua aplicabilidade ao caso em exame, o que corresponde a questão jurídica a resolver através da interpretação do disposto no artigo 57.º do CPPT (“Informações vinculativas”).

Motivo por que se rejeita a presente excepção de incompetência deste STA, em razão da hierarquia, para conhecer do objecto do litígio.

2.2.3. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância, porquanto considera que o mesmo enferma de erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa. Invoca que «[o] Tribunal a quo procedeu a uma interpretação altamente restritiva do conceito de atividade económica prevista na aceção do CIVA que é inaceitável, pois seguindo tal interpretação restritiva ressalta a dúvida: quais são as prestações de serviços subsumíveis à isenção do artigo 9.º, alínea 19), do CIVA? // Na análise efetuada pelo Tribunal a quo parece ser olvidado que 20% das compensações recebidas são afetas a ações de incentivo à atividade cultural e à investigação e divulgação dos direitos de autor e direitos conexos, pois em nada influenciou a interpretação do Tribunal a quo sobre a atividade desempenhada pela Impugnante. // Conforme foi verificado pelos SIT “(…) a Associação A.. cobra diversas quantias no âmbito do previsto no CDADC. Deste valor uma parte (80%) é atribuída aos seus associados e outra (20%) é destinada ao fundo cultural, constituindo receita que a associação utiliza na prossecução dos seus objetivos. No desenvolvimento da sua atividade incorre em custos de funcionamento. Estes são integralmente cobertos pelos seus associados. Só em 2011 é que o valor das quotas cobre o valor dos custos de funcionamento, uma vez que nos anos seguintes estas foram suprimidas.(…)” // Nessa sequência, entendeu a Autoridade Tributária “ (…) que é sujeito a imposto o valor que excede o montante das quotas fixadas, os montantes pagos pelos associados para a cobertura dos custos de financiamento e os montantes afectos ao fundo cultural são sujeitos a imposto após a dedução do valor das quotas (o que acontece apenas em 2011) (…)”; «Por conseguinte, entende a Fazenda Pública que em face de toda argumentação expendida supra, designadamente nas informações vinculativas para as quais remetemos fica demonstrado que a Impugnante é sujeito passivo de IVA misto, pois desenvolve uma atividade económica na aceção do CIVA, pelo que as liquidações controvertidas são legais».

Apreciação. A fundamentação da correcção em exame consta do ponto “III. Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas” do relatório inspectivo (N.º 7, do probatório.).

As questões a resolver são as seguintes:

i) A recorrida - Associação A.. - é um sujeito passivo de IVA, na medida em que realiza uma actividade económica?

ii) A actividade de cobrança e entrega aos seus beneficiários da compensação equitativa devida pela cópia privada é uma actividade económica?

iii) Existe, no caso, prestação de serviços onerosa?

2.2.4. O cerne da actividade desenvolvida pela recorrida consiste na administração da compensação devida pela cópia privada. Esta última está prevista no preceito do artigo 82.º do Código do Direito de Autor e dos Direitos Conexos [CDADC] (Aprovado pelo Decreto-Lei n.º 63/85, 14 de Março.). Nos termos do n.º 1 do preceito em referência, «[n]o preço de venda ao público de todos e quaisquer aparelhos mecânicos, químicos, eléctricos, electrónicos ou outros que permitam a fixação e reprodução de obras e, bem assim, de todos e quaisquer suportes materiais das fixações e reproduções que por qualquer desses meios possam obter-se, incluir-se-á uma quantia destinada a beneficiar os autores, os artistas, intérpretes ou executantes, os editores e os produtores fonográficos e videográficos».

A Lei n. º 62/98, de 01/09, «regula o disposto no artigo 82.º do Código do Direito de Autor e dos Direitos Conexos, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 63/85, de 14 de março». Nos termos do artigo 3.º, n.º 1, da Lei n. º 62/98, citada (Versão vigente à data.), «[a] remuneração a incluir no preço de venda ao público dos aparelhos de fixação e reprodução de obras e prestações é igual a 3% do preço de venda, antes da aplicação do IVA, estabelecido pelos respectivos fabricantes e importadores». «As entidades legalmente existentes que representam os autores, os artistas intérpretes ou executantes, os editores, os produtores fonográficos e os videográficos criarão uma pessoa colectiva, sem fins lucrativos, de natureza associativa ou cooperativa, que tem por objecto a cobrança e gestão das quantias previstas na presente lei» (Artigo 5.º, n.º 1 da Lei n.º 62/98, de 01/09.). «A pessoa colectiva deverá organizar-se e agir de modo a integrar como membros os organismos que venham a constituir-se e que requeiram a sua integração, sempre que se mostre que estes são representativos dos interesses e direitos que se visa proteger, em ordem a garantir os princípios da igualdade, representatividade, liberdade, pluralismo e participação» (Artigo 5.º, n.º 3 da Lei n.º 62/98, de 01/09.). «A entidade que vier a constituir-se para proceder à gestão das remunerações obtidas deverá adaptar-se oportunamente às disposições legais que enquadrem as sociedades de gestão colectiva» (Artigo 5.º, n.º 8 da Lei n.º 62/98, de 01/09.).

Por seu turno, a Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, veio regular a constituição, organização, funcionamento e atribuições das entidades de gestão colectiva do direito de autor e dos direitos conexos. As entidades em referência têm por objecto: // «a gestão dos direitos patrimoniais que lhes sejam confiados em relação a todas ou a algumas categorias de obras, prestações e outros bens protegidos» [al. a)] // «a prossecução de actividades de natureza social e cultural que beneficiem colectivamente os seus associados ou cooperadores» [al.b)] (Artigo 3.º/1, da Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, versão vigente.). // «As entidades de gestão poderão exercer e defender os direitos morais dos seus associados ou cooperadores, quando estes assim o requeiram» (Artigo 3.º/2, da Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, versão vigente.). «As entidades de gestão colectiva estão obrigadas a aceitar a administração dos direitos de autor e dos direitos conexos que lhes sejam solicitados, de acordo com a sua natureza e atribuições, nos termos dos respectivos estatutos e da lei» (Artigo 11.º, da Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, versão vigente.).

No que respeita à função social e cultural, «[a]s entidades de gestão colectiva deverão afectar uma percentagem não inferior a 5% das suas receitas à prossecução de actividades sociais e de assistência aos seus associados ou cooperadores, bem como a acções de formação destes, promoção das suas obras, prestações e produtos, e ainda à divulgação dos direitos compreendidos no objecto da sua gestão» (Artigo 13.º/1, da Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, versão vigente.); «[a] percentagem referida no número anterior poderá incidir sobre a totalidade das receitas, ou apenas sobre uma parte destas, relativa a determinada ou determinadas categorias de direitos geridos» (Artigo 13.º/2, da Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, versão vigente.).

No que respeita ao regime financeiro, «[a]s entidades de gestão são obrigadas anualmente a elaborar e aprovar o relatório de gestão e contas do exercício, o plano de actividades e o orçamento» (Artigo 23.º/1, da Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, versão vigente.); // «O conselho fiscal, para além das suas atribuições normais, elabora o parecer sobre os documentos mencionados no número anterior» (Artigo 23.º/2, da Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, versão vigente.). // «Os documentos mencionados no n.º 1 devem ser objecto da mais ampla divulgação junto dos associados ou cooperadores e estar à consulta fácil destes na sede social da entidade de gestão» (Artigo 23.º/3, da Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, versão vigente.).

2.2.5. Feito o presente enquadramento, importa atender aos elementos coligidos no probatório, com vista à caracterização da actividade desenvolvida pela recorrida e seu posterior tratamento fiscal em sede de IVA.

Dos elementos coligidos no probatório resulta o seguinte:

i) Nos termos dos Estatutos da Impugnante, os seus associados têm o dever de pagar pontualmente, à Impugnante, as quotizações a que estejam obrigados, caso haja lugar à sua cobrança [n.º 3].

ii) Nos termos dos Estatutos da Impugnante, encontra-se prevista a seguinte repartição das remunerações recebidas ao abrigo do “artigo 82.º do CDADC”: // “1. Ao montante total das remuneração percebidas pela Associação serão deduzidas: a) 20% para acções de incentivo à actividade cultural e a investigação e divulgação dos direitos de autor e direitos conexos; // b) os custos de funcionamento da associação. // 2. O remanescente será repartido pelos associados nas proporções seguintes: a) No Departamento de Reprografia – 50% para os organismos representativos dos autores e 50% para os organismos representativos dos editores. // b) No Departamento ... – 40% para os organismos representativos dos artistas intérpretes ou executantes e 30% para os organismos representativos dos produtores fonográficos e videográficos. // 2.1. Havendo mais do que um organismo representativo de uma categoria de beneficiários, a divisão entre eles será feita de acordo com a respectiva representatividade, determinada em função dos critérios definidos no número seguinte. // 3. A repartição entre os membros dos associados obedecerá às seguintes regras gerais, sem prejuízo dos critérios adoptados internamente por cada um deles, tendo em vista uma distribuição equitativa pelos seus membros da remuneração percebida: // a) No Departamento de Reprografia – entre os autores, na proporção dos direitos que lhes hajam sido distribuídos pelos organismos que os representam entre os editores em função dos valores das vendas oficialmente declaradas de todos os livros de edição comercial, com excepção dos manuais escolares destinados ao ensino obrigatório que serão sujeitos a um regime específico enquanto não se realizarem estudos estatísticos de âmbito nacional relativos às reproduções reprográficas; // b) No Departamento ... – entre os autores, na proporção dos direitos que lhes hajam sido distribuídos pelos organismos que os representam. Entre os artistas intérpretes ou executantes em função dos fonogramas e videogramas vendidos, e mediante o recurso a estudos relativos a utilização pela rádio e televisão das suas prestações. Entre os produtores fonográficos em função do montante dos direitos reportados para reprodução mecânica às respectivas sociedades de gestão, nacionais ou estrangeiras, sem prejuízo do recurso a estudos sobre quotas de mercado. Entre os produtores videográficos, em função das suas quotas de mercado. // 4. Aplica-se aos beneficiários que não se acharem inscritos em nenhum dos associados o mesmo tratamento que aos membros das associações representativas de igual categoria de titulares, não podendo verificar-se a atribuição de uma remuneração superior a que lhes caberia se neles estivessem inscritos.” [n.º 4].

iii) Do relatório inspectivo resulta, em síntese, o seguinte [n.º 7]:

«Em resultado da ação inspetiva, concluiu-se que a atividade efetivamente desenvolvida pela Associação A.., consubstancia-se na cobrança e gestão das quantias previstas no nº1 do artº 82º do CDADC, que de acordo com o nº1 do artº 2º configura o exercício de uma atividade económica, sujeita a imposto, podendo eventualmente beneficiar da isenção prevista no nº19 do artº 9º, ambos do CIVA. // (…) // Assim sendo, iremos de seguida apresentar um quadro onde constam em relação a cada um dos exercícios em análise, os montantes cobrados/recebidos pela Associação A.. e sua respectiva distribuição, nomeadamente os valores destinados a Fundo Cultural (20%), os montantes a distribuir pelos associados (80%), bem como os custos de funcionamento e o valor da quota anual. De acordo com a acta da Assembleia Geral da Associação A.., número 34, as quotas anuais a pagar pelos associados em 2011 serviriam para suportar os custos de funcionamento. Para tal, previram-se custos de funcionamento totais de 297.537,54 euros e consequentemente, a quota de cada associado foi estabelecida em 74.235,62 euros. // As quotas referentes aos exercícios de 2012 e 2013, tal como anteriormente se referiu, foram suprimidas, conforme consta da ata número trinta e cinco da Assembleia Geral Ordinária. (Anexo 3)

Assim temos:

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Como se verifica do quadro acima, o valor dos custos de funcionamento para o exercício de 2011, ficou abaixo do previsto pela associação. Da mesma forma, o valor das quotas lançadas coincide com o valor dos custos de funcionamento efectivos. // Resumindo, a Associação A.. cobra diversas quantias no âmbito do previsto no CDADC. Deste valor, uma parte (80%) é atribuído aos seus associados e outra (20%) é destinada ao fundo cultural, constituindo receita que a associação utiliza na prossecução dos seus objectivos. // No desenvolvimento da sua atividade incorre em custos de funcionamento. Estes são integralmente cobertos pelos seus associados. Só em 2011 é que o valor das quotas cobre o valor dos custos de funcionamento, uma vez que nos anos seguintes estas foram suprimidas.

À luz da doutrina do parecer vinculativo, as remunerações de Associação A.. sujeitas a IVA nos exercícios em causa são as seguintes:

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Assim, considerando que é sujeito a imposto o valor que excede o montante das quotas fixadas, os montantes pagos pelos associados para cobertura de custos de funcionamento e os montantes afectos ao fundo cultural são sujeitos a imposto após dedução do valor das quotas (o que acontece apenas em 2011). […]» .

Em síntese, dos elementos coligidos no probatório resulta que a actividade desenvolvida pela recorrida consiste no serviço de cobrança, gestão e distribuição da compensação equitativa aos seus associados, cuja contrapartida assenta no pagamento dos custos de funcionamento da Associação, bem como no montante afecto ao fundo cultural, mecanismo criado por lei com vista à realização dos fins estatutários da Associação em causa (Artigo 7.º da Lei n.º 62/98, de 01/09 versão vigente.).

Mais se refere que: «o facto de a contrapartida dos associados ser feita através do abate (dedução) às quantias entregues à Associação A.. pelos operadores comerciais não é suscetível de afetar o nexo direto existente entre a prestação de serviços de cobrança e gestão e a contrapartida recebida, concluindo-se, assim, pela natureza onerosa da prestação de serviços» (Parecer do ilustre Magistrado do Ministério Público, junto deste Tribunal.).

Importa, então, aferir se a actividade da Associação recorrida pode ser qualificada como actividade económica, para efeitos de sujeição a IVA, como pretende a recorrente.

2.2.6. Da actividade desenvolvida pela Associação A

Nos termos do artigo 9.º, n.º 1, da Diretiva 2006/112/CE, do Conselho, de 28 de Novembro de 2006, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, // «Entende-se por «sujeito passivo» qualquer pessoa que exerça, de modo independente e em qualquer lugar, uma actividade económica, seja qual for o fim ou o resultado dessa actividade». // «Entende-se por «actividade económica» qualquer actividade de produção, de comercialização ou de prestação de serviços, incluindo as actividades extractivas, agrícolas e as das profissões liberais ou equiparadas. É em especial considerada actividade económica a exploração de um bem corpóreo ou incorpóreo com o fim de auferir receitas com carácter de permanência» (O preceito é retomado pelo artigo 2.º/1/a), do CIVA.).

Os Estados Membros isentam as seguintes operações: «[a]s prestações de serviços, e bem assim as entregas de bens com elas estreitamente relacionadas, efectuadas aos respectivos membros no interesse colectivo por organismos sem fins lucrativos que prossigam objectivos de natureza política, sindical, religiosa, patriótica, filosófica, filantrópica ou cívica, mediante quotização fixada nos estatutos, desde que tal isenção não seja susceptível de provocar distorções de concorrência» [Artigo 132.º/1/l), da Diretiva 2006/112/CE, citada (Preceito retomado no artigo 9.º, n.º 19), do CIVA.)].

Em face dos normativos citados, importa, pois, proceder à caracterização da actividade desenvolvida pela Associação A

Existem elementos na jurisprudência do TJUE que, aplicados ao caso em exame, afastam o carácter económico da actividade em causa.

Vejamos.

É verdade que o TJUE declarou que:

«Por um lado, importa recordar que, para se poder considerar que uma prestação de serviços foi efetuada «a título oneroso», na aceção da Diretiva 2006/112, não é necessário que a contrapartida dessa prestação de serviços seja obtida diretamente do destinatário desta, podendo igualmente ser obtida de um terceiro (…). // Por outro lado, o facto de uma prestação de serviço ser efetuada por um preço superior ou inferior ao preço de custo, e, por conseguinte, por um preço superior ou inferior ao preço normal do mercado, não é pertinente para a qualificação como operação a título oneroso, não sendo essa circunstância suscetível de afetar o nexo direto entre a prestação de serviço efetuada ou a efetuar e a contraprestação recebida ou a receber, cujo montante é determinado antecipadamente e segundo critérios bem definidos (…)» (Acórdão do TJUE, de 30/03/2023, P. C- 616/21, §§35 e 36.).

O referido tribunal teve também ocasião de referir que: «o Tribunal de Justiça já declarou que o facto de a atividade em causa consistir no exercício de funções conferidas e regulamentadas por lei, com um fim de interesse geral, não é pertinente para a apreciação da questão de saber se essa atividade consubstancia uma prestação de serviços a título oneroso (…). Com efeito, o artigo 25.o, alínea c), da Diretiva IVA prevê expressamente que uma prestação de serviços pode consistir na execução de um serviço em virtude de ato das autoridades públicas ou em seu nome ou por força da lei. // Em segundo lugar, no que respeita à pertinência, nesse contexto, da circunstância de que, em caso de indigência dos beneficiários das prestações de serviços em causa no processo principal, a remuneração destas últimas pode ficar a cargo do Estado, há que recordar que, para se poder considerar que uma prestação de serviços foi efetuada «a título oneroso», na aceção da Diretiva IVA, não é necessário, como decorre também do artigo 73.o dessa diretiva, que a contrapartida desta prestação seja obtida diretamente do destinatário desta, podendo ser obtida de um terceiro (…). // (…) // Nessas circunstâncias, há que recordar, por um lado, que o facto de a remuneração das prestações de serviços em causa ser paga sob a forma de um montante fixo não é suscetível de afetar o nexo direto existente entre a prestação de serviços efetuada e a contrapartida recebida (…). (Acórdão do TJUE, de 15/04/2021, P. C- 846/19, §§39 a 42.)

A este propósito, o TJUE sublinhou também o seguinte:

«[E] m primeiro lugar, importa recordar que, sob reserva da apreciação que deve ser feita pelo órgão jurisdicional de reenvio sobre os factos do processo principal, resulta da resposta à segunda questão que as prestações de serviços de formação em causa preenchem os critérios que permitem qualificá-las de prestações de serviços efetuadas a título oneroso na aceção do artigo 2.o, n.o 1, alínea c), da Diretiva 2006/112, pelo que está preenchida esta condição necessária, mas não suficiente, para demonstrar o exercício de uma atividade económica. // (…) o facto de, devido à sua forma societária, uma pessoa coletiva apenas a título complementar poder exercer uma atividade económica de tipo empresarial é irrelevante para a conclusão da existência de uma atividade económica destinada a obter receitas com caráter de permanência, o que constitui o critério da atividade económica, na aceção do artigo 9.o, n.o 1, da referida diretiva (…). // Assim, no processo principal, foi através de uma interpretação errada desta disposição que a Administração Tributária considerou que o simples facto de a recorrente no processo principal ser uma associação sem fins lucrativos a impedia de exercer uma atividade económica na aceção da referida disposição. // Em terceiro lugar, a circunstância de as formações em causa terem sido financiadas, numa parte substancial, por auxílios provenientes do FEDER não pode influenciar a natureza económica ou não da atividade desenvolvida pela Associação, uma vez que o conceito de «atividade económica», em virtude do seu caráter objetivo recordado no n.o 42 do presente acórdão, se aplica independentemente do modo de financiamento escolhido pelo operador em questão, mesmo quando se trate de subvenções públicas (…). // Em quarto lugar, tendo em conta a dificuldade em criar uma definição precisa de atividade económica, é necessário analisar todas as condições em que esta é realizada, procedendo-se a uma apreciação casuística tendo por referência o que seria o comportamento tipo de um empresário ativo no domínio em causa (…), isto é, no caso em apreço, uma empresa com atividade no domínio da organização e da prestação de serviços de formação. // A este respeito, é verdade que o facto de, ao fixar o preço das prestações de serviços de formação que fatura aos beneficiários desses serviços, a Associação procurar unicamente cobrir os seus custos de funcionamento para atingir o equilíbrio financeiro não parece corresponder ao comportamento típico de um empresário, seja ele quem for, que é o de procurar a rentabilidade da sua empresa. // No entanto, esta análise não corresponde ao texto do artigo 9.o, n.o 1, da Diretiva 2006/112 e também não é corroborada pelos elementos factuais que figuram na decisão de reenvio. // Antes de mais, resulta da redação desta disposição que se entende por sujeito passivo qualquer pessoa que exerça, de modo independente, uma atividade económica, seja qual for o fim ou o resultado dessa atividade. Daqui decorre que o objetivo da Associação de simplesmente equilibrar as suas contas, não basta para excluir a possibilidade de esta última exercer uma atividade económica. Pela mesma razão, uma empresa que procura obter lucros, mas cuja atividade se revela permanentemente deficitária, por exemplo, devido a um desempenho insuficiente, não deixa de ser um sujeito passivo se a análise de todas as condições em que essa atividade é exercida, recordada no n.o 46 do presente acórdão, levar a considerar a referida atividade como sendo de natureza económica. // (…) // Daqui resulta que, externamente, a Associação parece ser um prestador de serviços de formação ou de organização desses serviços comparável a qualquer outro operador económico presente no mesmo mercado, com o qual está, por conseguinte, em concorrência. // Por último, ainda que o facto de uma grande parte do seu financiamento provenha de subvenções públicas, este parece introduzir uma incerteza quanto à viabilidade económica da Associação, importa sublinhar que estas subvenções e o seu montante previsível constituem elementos em que a Associação baseia o seu plano de trabalho e a sua procura de clientes. // (…) // Atendendo às considerações precedentes, há que responder à primeira questão que o artigo 9.o, n.o 1, da Diretiva 2006/112 deve ser interpretado no sentido de que o estatuto de associação sem fins lucrativos de uma associação não se opõe a que, no final de uma análise que tome em consideração todas as circunstâncias da atividade desta e, nomeadamente, o facto de esta atividade ser comparável ao comportamento típico de um operador económico do mesmo setor, se possa considerar que essa associação constitui um sujeito passivo que exerce uma atividade económica na aceção desta disposição» (Acórdão do TJUE, de 04/07/2024, P. C-87/23, §§41 a 56.).

A questão que se discute nos autos consiste, então, em saber se a Associação A.. actua no exercício da sua actividade, como um empresário, que desenvolve a sua actividade, no quadro de um mercado concorrencial de prestação de serviços de cobrança e distribuição de direitos de autor devidos pela cópia privada. A resposta à presente questão é negativa, dado que a Associação em causa não tem por escopo o lucro, ao invés, a mesma realiza a sua actividade de cobrança e distribuição das quantias cobradas, segundo os critérios legais e tendo em vista a cobertura dos seus custos de funcionamento (ou seja, o equilíbrio das contas). Donde resulta que a mesma não actua nas vestes de um operador económico privado, naquele sector de actividade. Pelo que não realiza uma verdadeira actividade económica no quadro do sistema do IVA. Trata-se um organismo de gestão colectiva do direito de autor e dos direitos conexos (Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto), cujo objecto reside «[n]a gestão dos direitos patrimoniais que lhes sejam confiados em relação a todas ou a algumas categorias de obras, prestações e outros bens protegidos» e «[n]a prossecução de actividades de natureza social e cultural que beneficiem colectivamente os seus associados ou cooperadores» (Artigo 3.º/1, da Lei n.º 83/2001, de 3 de Agosto, versão vigente.). Do probatório recenseado em 2.2.5. resulta que a Associação A.. não procede à administração dos montantes cobrados de forma autónoma, ao invés, realiza a afectação dos referidos montantes de acordo com critérios legais previamente fixados, sem que possa dispor dos mesmos como se de receitas próprias se tratasse. A presente asserção vale, quer para os montantes distribuídos aos autores, quer para os montantes afectos ao fundo cultural ( V. n.os 1 a 5, do probatório.). De notar também que a actividade em causa, caso fosse recondutível às normas de incidência do IVA, sempre estaria abrangida pela norma de isenção do artigo 9.º/19), do CIVA. Nos termos deste último, estão isentas de IVA «[a]s prestações de serviços e as transmissões de bens com elas conexas efectuadas no interesse colectivo dos seus associados por organismos sem finalidade lucrativa, desde que esses organismos prossigam objectivos de natureza política, sindical, religiosa, humanitária, filantrópica, recreativa, desportiva, cultural, cívica ou de representação de interesses económicos e a única contraprestação seja uma quota fixada nos termos dos estatutos». É que a contrapartida da prestação de serviços de cobrança e distribuição dos montantes em causa é assegurada através do pagamento de uma quota pelos associados da recorrida, sem que se vislumbre qualquer excedente disponível por parte da Associação A

A sentença recorrida que assim decidiu deve ser confirmada, ainda que com a presente fundamentação.

Em face do exposto, impõe-se negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de contencioso tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Registe e Notifique.

Lisboa, 11 de Setembro de 2025. - Jorge Cortês (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Pedro Nuno Pinto Vergueiro.