0584/12 - Supremo Tribunal Administrativo

Não obstante o pedido de avaliação, nos termos do art. 57º do CSisa, ter sido feito no pressuposto de que o valor sobre que incidiu a sisa era inferior ao preço pelo qual os bens foram transmitidos (e independentemente, até, da sindicabilidade do despacho a autorizar a avaliação), tendo a impugnante logrado provar que as suspeitas sobre essa desconformidade eram infundadas e que o valor da transacção não foi superior ao declarado, é de concluir que não estavam reunidos os pressupostos legais para tal avaliação.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

RELATÓRIO

1.1. A Fazenda Pública recorre da sentença que, proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “A………, Lda.”, com os demais sinais dos autos, contra o acto de 2ª avaliação, promovida nos termos do disposto no art. 57° do CIMSISD, e realizada a dois prédios de que esta é proprietária.

1.2. O recurso foi inicialmente interposto para o Tribunal Central Administrativo Norte (TCAN) onde, por acórdão proferido em 29/3/2012 (fls. 287 a 294), veio a ser declarada a respectiva incompetência, em razão da hierarquia, para conhecer do recurso, dado o seu objecto respeitar, apenas, a matéria de direito.

1.3. A recorrente termina as alegações formulando as conclusões seguintes:

A. Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que considerou procedente a impugnação judicial deduzida por A………, Lda. contra a “segunda avaliação promovida nos termos do art. 57° do CIMSISD a dois prédios urbanos de que é proprietária”.

B. O objecto do presente recurso prende-se com o preenchimento in casu dos pressupostos que fundamentaram a avaliação dos imóveis, nos termos do § único do artigo 57° do Código do Imposto Municipal de Sisa.

C. Tal norma exige, como pressuposto da autorização para a avaliação, que se verifiquem fundadas suspeitas de não existir uma coincidência entre o preço declarado e o preço pago pela aquisição do imóvel.

D. Como fundamento da avaliação, o legislador não conferiu relevância ao valor venal do imóvel.

E. Nada obsta a que a Administração Tributária considere o valor apurado em processo de avaliação, desencadeado nos termos do artigo 57° do Código da Sisa, caso seja superior ao declarado na escritura pública de compra e venda, por força dos poderes de correcção da matéria tributável àquela atribuídos pelo n° 2 do artigo 39° da LGT.

F. Prevendo-se em tal disposição a indagação do preço real da aquisição dos bens, para que seja tomada decisão sobre a autorização a conceder assume relevância o facto de o preço efectivo da transacção ter sido superior ao preço declarado e não o valor real dos imóveis.

G. A suspeita em que a AT se fundou sempre subsistiu, quer anterior quer posteriormente à correcção operada pela impugnante quanto ao valor de incidência das sisas, por ter constatado uma divergência entre o valor de aquisição da sociedade de locação financeira e o valor tributável com base no qual foram liquidadas aquelas mesmas sisas por parte da Autora.

H. O douto tribunal a quo valorou indevidamente a prova, alicerçando-se no facto de a impugnante ter procedido à correcção da sisa inicial, em consonância com os valores fornecidos pela sociedade de locação e exclusivamente resultantes do acordo celebrado entre ambos os outorgantes, o que acabou por inquinar todo o raciocínio subsequente do douto julgador.

I. Foi, assim, violado o § único do artigo 57° do Código do Imposto Municipal de Sisa.

Termina pedindo o provimento do recurso e que se revogue a decisão recorrida.

1.4. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.5. O MP emite Parecer no sentido da improcedência do recurso, remetendo para o Parecer emitido no TCAN.

1.6. Corridos os vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS

2. Na sentença recorrida julgaram-se provados os factos seguintes:

A) Por escritura pública realizada a 4.01.1996, entre a Impugnante e a “B………, S.A.”, foi celebrado um contrato de locação financeira relativo a dois prédios urbanos inscritos na matriz predial da freguesia da ………, concelho de Ílhavo, sob os artigos 2612° e 4295°, respectivamente, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais, cfr. fls. 5 a 19 dos autos;

B) O valor do contrato foi de 467.500.000$00, sendo 425.000.000$00 o preço dos imóveis, objecto de locação financeira e 42.500.000$00 o valor da sisa suportada pela locadora na aquisição dos referidos imóveis, cfr. fls. 5 a 19 dos autos;

C) Esses dois prédios urbanos foram adquiridos, para esse efeito e nesse mesmo dia, pela referida sociedade de locação financeira, pelo preço de 425.000.000$00, cfr. fls. 20 a 24 dos autos;

D) Este contrato de locação financeira esteve em vigor até 27 de Fevereiro de 2002, data em que, por escritura de compra antecipada, foram adquiridos os referidos prédios por parte da Impugnante, cfr. fls. 25 a 30 dos autos;

E) Para realização desta compra antecipada, a impugnante teve de liquidar o montante das rendas antecipadas e o do capital em dívida à data da antecipação do termo do contrato, cfr. fls. 5 a 19 dos autos;

F) De acordo com o quadro previsional por rendas fornecido pela B………, o valor das rendas antecipadas ascendia a € 106.209,18 e o do capital em dívida cifrava-se em € 113.335,84, tudo no valor global de € 219.545,02, cfr. fls. 31 a 33 dos autos;

G) A sociedade locadora, ao elaborar o documento que serviu de base ao pagamento da sisa devida pela compra antecipada e que sob o nome de “ELEMENTOS PARA PAGAMENTO DA SISA” forneceu à Impugnante, mencionou como valor de Aquisição o do capital em dívida, de € 113.335,84, e não também o das rendas antecipadas, cfr. fls. 34 dos autos;

H) Por esse efeito, foi sobre o valor “residual” recebido no acto de outorga da escritura e que, para esse efeito, foi declarado como preço efectivamente recebido - € 113.335,84 - que foi liquidada a sisa correspondente ao conhecimento n° 171/1669, de 26.02.2002, cfr. fls. 25 a 30 e 35 dos autos;

I) A 5.04.2002, o Chefe do Serviço de Finanças de Ílhavo pediu autorização ao Director de Finanças de Aveiro, para que procedesse à avaliação do imóvel, objecto do contrato, nos termos do § único do art. 57° do C.I.M.S.I.S.D., com o fundamento de que o valor de aquisição dos mesmos por parte da sociedade locadora foi de 425.000.000$00 (€ 2.119.891) e o valor de transmissão, declarado para efeitos do termo de sisa n° 171/1669, de 26.02.2002, foi de apenas € 113.305,84, cfr. fls. 2 e ss do PA.;

J) A 9.04.2002, foi autorizada a avaliação do prédio em causa, cfr. fls. 7 do PA.;

K) A 29.04.2002, foi a Impugnante notificada do pedido e da autorização concedida relativo ao pedido de avaliação e para, querendo, exercer o direito de audição, cfr. fls. 9 do PA;

L) A 9.05.2002, a Impugnante exerceu o direito de audição, juntando cópia da escritura de locação financeira, cópia do quadro previsional por rendas, o valor das rendas antecipadas e os elementos para pagamento da sisa, elementos fornecidos pela B………, e cópia da escritura da compra antecipada, cfr. fls. 24 a 52 do PA;

M) A 16.05.2002, a Impugnante indicou o louvado, cfr. fls. 10 do PA.;

N) A 20.05.2002, foi determinado o prosseguimento do procedimento de avaliação, cfr. fls. 53 e 55 do PA.;

O) A 20.05.2002, foi a Impugnante notificada daquela decisão, cfr. fls. 56 do PA.;

P) A 17.06.2002, requereu e procedeu ao pagamento adicional de sisa, imposto de selo e juros compensatórios, no montante global de € 10.620,92, dando lugar à emissão do conhecimento de sisa adicional n° 543/5561/2002, cfr. fls. 69 do PA, calculado da seguinte forma:

“VALOR DECLARADO: 113.335,84 Eur.

VALOR DA AVALIAÇÃO: 219.545.02 Eur.

DIFERENÇA: 106.209,18 Eur.

(...)”

Q) A 25.06.2002, na sequência do pedido de informação que lhe foi feito pelo Serviço de Finanças, o Notário do Cartório Notarial de Vagos informou que a cláusula 15ª do contrato “é referente a opções de compra no termo do contrato, nos termos da alínea a) do n° 2 da cláusula 13ª do mesmo documento, alínea a), aquela que permite à locatária adquirir o imóvel no prazo de 120 dias a contar do termo do presente contrato”, cfr. fls. 68 do PA.;

R) A 28.06.2002, o Chefe de Finanças solicitou esclarecimentos ao Director de Finanças de Aveiro, sobre o pagamento de sisa, cfr. fls. 72 e 73 do PA.;

S) A 26.10.2002, foi fixado o valor global de € 1.907.902,00, para os prédios objecto do contrato, cfr. fls. 92 a 96 do PA.;

T) Na sequência da lª avaliação foi emitida a Liquidação Adicional à Sisa n° 171 de 26.02.2002, de valor de € 180.892,27, cfr. fls. 97 do PA.;

U) A 29.01.2003, a Impugnante formulou o pedido de 2ª avaliação, cfr. fls. 117 a 122 do PA.;

V) A 15.10.2003, foi fixado o valor da 2ª avaliação em € 1.907.902,00, cfr. fls. 142 a 146 do PA.;

W) Na sequência da avaliação foi emitida a Liquidação Adicional à Sisa n° 171 de 26.02.2002, de valor de € 180.892,27, cfr. fls. 147 do PA.;

X) A 4.11.2003, foi a Impugnante notificada da decisão, cfr. fls. 149 e 150 do PA.;

Y) A 3.12.2003, foi rectificada a Liquidação Adicional existindo um valor a pagar de € 182.342,56, cfr. fls. 153 e 154 do PA.;

Z) A 28.11.2003, a Impugnante apresentou Recurso Hierárquico, cfr. Processo de Recurso Hierárquico apenso;

3.1. Enunciando como questão a decidir a de saber se, no caso, se verificavam os pressupostos que fundamentam a avaliação dos imóveis, nos termos do disposto no § único do art. 57° do CIMSISD e que deu origem à liquidação adicional de sisa, no valor de Euros 182.342,56, a sentença veio a julgar procedente a impugnação, com a fundamentação seguinte (em síntese):

Nos termos do § único do art. 57° do CSisa, a Fazenda nacional poderá, mediante prévia autorização da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, promover a avaliação dos bens transmitidos, dentro do prazo de 180 dias, a contar da liquidação ou do acto ou facto translatívo dos bens, se a ela não houver lugar, sendo que a autorização para a avaliação de prédios inscritos na matriz só deverá ser concedida havendo elementos fundados para suspeitar que o valor sobre que incidiu ou incidiria a sisa é inferior em 100 contos, pelo menos, ao preço por que os bens foram transmitidos, salvo se, compreendendo a transmissão vários prédios, o contribuinte tiver contestado o valor de apenas alguns.

No caso, não obstante o pedido de avaliação ter sido feito no pressuposto de que o valor sobre que incidiu a sisa era inferior ao preço pelo qual os bens foram transmitidos, a impugnante logrou provar que as suspeitas sobre essa desconformidade eram infundadas.

Todavia, o Serviço de Finanças prosseguiu com o procedimento de avaliação, nos termos do disposto naquele art. 57°, quando a partir de 9/5/2002, pelo menos (data em que a impugnante exerceu o respectivo direito de audição), tinha os elementos necessários para fazer uma nova ponderação e concluir pela inexistência de fundada suspeita de que o valor sobre que incidiu a sisa era inferior ao preço pelo qual os bens foram transmitidos.

Assim, o art. 57° do CSisa não pode ter aplicação no caso em apreço, por se tratar de uma situação em que se revelou manifestamente infundada a suspeita de que o valor sobre que incidiu a sisa é inferior ao preço por que os bens foram transmitidos, como é condição sine qua non da avaliação prevista naquele normativo, sendo que também, no caso, a transmissão dos imóveis está sujeita ao pagamento de sisa apenas porque foram objecto de compra antecipada (se a transmissão tivesse ocorrido apenas no fim do contrato, nos termos designadamente do disposto na alínea f), do art. 10°, n° 2, do DL n° 149/95, de 24/6 (na redacção introduzida pelo DL n° 265/97, de 2/10), estaria isenta de sisa, conforme decorre do disposto no art. 3° do DL n° 311/82, de 4/8).

Assim, por não estarem reunidos os pressupostos legais de que depende a autorização para a avaliação de prédios promovida ao abrigo do art. 57° do CSisa, é de anular a avaliação aqui em causa e julgar procedente a impugnação.

3.2. Discorda a recorrente Fazenda Pública, alegando que o art. 57º do CSisa exige, como pressuposto da autorização para a avaliação, que se verifiquem fundadas suspeitas de não existir uma coincidência entre o preço declarado e o preço pago pela aquisição do imóvel e que, em termos de fundamento da avaliação, o legislador não conferiu relevância ao valor venal do imóvel, pelo que nada obsta a que a AT considere o valor apurado em processo de avaliação, desencadeado nos termos do citado art. 57° do CSisa, caso seja superior ao declarado na escritura pública de compra e venda, por força dos poderes de correcção da matéria tributável àquela atribuídos pelo n° 2 do art. 39° da LGT.

E prevendo-se em tal disposição a indagação do preço real da aquisição dos bens, para que seja tomada decisão sobre a autorização a conceder, assume relevância o facto de o preço efectivo da transacção ter sido superior ao preço declarado e não o valor real dos imóveis, sendo que a suspeita em que a AT se fundou sempre subsistiu, quer anterior quer posteriormente à correcção operada pela impugnante quanto ao valor de incidência das sisas, por ter constatado uma divergência entre o valor de aquisição da sociedade de locação financeira e o valor tributável com base no qual foram liquidadas aquelas mesmas sisas por parte da autora.

4.1. Refira-se, em primeiro lugar, que embora o TCAN se tenha declarado incompetente, em razão da hierarquia, para decidir o presente recurso e declarado competente para o efeito a Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo, para onde os autos subiram, não há controvérsia das partes a este propósito [a recorrente veio, aliás, em 5/3/2012 (fls. 281 e 283), após ter sido notificada do Parecer emitido pelo MP junto do TCAN, pronunciar-se no sentido de que o recurso versa apenas matéria de direito, logo requerendo a remessa dos autos ao STA], sendo que, na perspectiva considerada pelo TCAN, também aqui se entende que o recurso tem por exclusivo objecto matéria de direito (nº 1 do art. 280º do CPPT) pois as partes não contestam os factos constantes do probatório, divergindo apenas quanto à interpretação das regras jurídicas aplicáveis.

Na verdade, como se diz no acórdão do TCAN, atentas as conclusões da alegação de recurso apresentadas, o objecto do recurso está circunscrito à questão de saber se a sentença recorrida efectuou errado julgamento de direito quando decidiu que, no caso concreto, não estavam verificados os pressupostos legais de que depende a autorização da avaliação de prédios promovida ao abrigo do art. 57° do CSisa.

E apesar de nas conclusões H e I a recorrente aludir a uma valoração indevida da prova que terá inquinado o subsequente raciocínio do julgador (o que poderia revelar que neste recurso também estaria em causa o próprio julgamento de facto), resulta de todo o conjunto das alegações e do todo das conclusões que o que vem verdadeiramente questionado é a subsunção jurídica que dos factos apurados (e não questionados) foi efectuada pelo mmo. juiz do Tribunal «a quo», ou seja, o que vem imputado à sentença recorrida é, exclusivamente, o erro de direito no julgamento aí realizado, sustentando a recorrente que estavam, face aos factos apurados, verificados os pressupostos legais de que depende a autorização da avaliação de prédios promovida ao abrigo do citado art 57° do CSisa.

Vejamos, pois.

4.2. Sob a epígrafe «Avaliação promovida pela Fazenda Nacional» o art. 57º do revogado CSisa (mas em vigor à data dos factos) dispunha o seguinte:

«Dentro do prazo de 180 dias, a contar da liquidação ou do acto ou facto translatívo dos bens, se a ela não houver lugar, poderá a Fazenda Nacional, representada pelo chefe da repartição de finanças, promover a avaliação dos bens transmitidos, mediante prévia autorização da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos.

§ único - A autorização para a avaliação de prédios inscritos na matriz só deverá ser concedida havendo elementos fundados para suspeitar que o valor sobre que incidiu ou incidiria a sisa é inferior em 100 contos, pelo menos, ao preço por que os bens foram transmitidos, salvo se, compreendendo a transmissão vários prédios, o contribuinte tiver contestado o valor de apenas alguns».

Do assim disposto resulta, portanto, que se permite à Fazenda Nacional a avaliação dos bens transmitidos por título oneroso, depois de prévia autorização da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos (à data, Direcção-Geral dos Impostos), autorização que só será de conceder havendo fundadas suspeitas de que o valor sobre que incidiu a sisa é inferior em 100 contos, pelo menos, ao preço por que os bens foram transmitidos.

4.3. No caso, resulta da factualidade provada que:

- por escritura pública de 4/1/1996, a impugnante e a “B………, S.A.” celebraram um contrato de locação financeira relativo aos dois prédios urbanos em causa nos autos, sendo o valor do contrato o de 467.500.000$00 (425.000.000$00 correspondente ao preço dos imóveis, objecto de locação financeira e 42.500.000$00 correspondente ao valor da sisa suportada pela locadora na aquisição dos referidos imóveis – os prédios tinham sido adquiridos, para esse efeito e nesse mesmo dia, pela referida sociedade de locação financeira, pelo preço de 425.000.000$00).

- O prazo estipulado no contrato foi de 84 meses (sendo também 84 o número de rendas previstas, cujo valor é o constante da cláusula IV das condições particulares) e o contrato de locação financeira esteve em vigor até 27/2/2002, data em que, por escritura de compra antecipada, a impugnante adquiriu, por compra antecipada, os ditos prédios (de acordo com o previsto na cláusula VIII das condições particulares e na cláusula 14ª das condições gerais do contrato de locação financeira, a locatária podia optar pela aquisição dos imóveis antes do termo do contrato, desde que não se encontrasse em mora quanto ao pagamento das rendas nem em incumprimento quanto a outras obrigações previstas, sendo o preço de venda, nesse caso, o capital em dívida, sem qualquer penalização).

- O valor das rendas antecipadas ascendia, àquela data, a 106.209,18 Euros e o do capital em dívida cifrava-se em 113.335,84 Euros. Pelo que o valor da compra e venda seria de 219.545,02 Euros.

- Porém, no documento que serviu de base ao pagamento da sisa devida pela compra antecipada, a sociedade locadora apenas mencionou, como valor da compra e venda, o do capital em dívida (e não também o das rendas antecipadas) tendo mencionado como valor de aquisição apenas o do capital em dívida (113.305,84 Euros) e tendo sido esse o valor declarado pela impugnante como preço efectivamente recebido/pago (sobre o qual foi liquidada a sisa correspondente ao conhecimento n° 171, de 26/2/2002).

- Perante a divergência de valores o chefe do Serviço de Finanças decidiu promover a avaliação ao abrigo do disposto no art. 57º do CSisa, obtendo, por despacho de 9/4/2002 do Director de Finanças de Aveiro (por delegação) a respectiva prévia autorização.

- Posteriormente, tendo a impugnante sido notificada do pedido de avaliação, da autorização concedida e para exercer o direito de audiência, veio, em 9/5/2002 exercer tal direito, juntando cópia da escritura de locação financeira, cópia do quadro previsional por rendas, o valor das rendas antecipadas e os elementos para pagamento da sisa, elementos fornecidos pela B………, e cópia da escritura da compra antecipada.

- Mas, ainda assim, em 20/5/2002, foi determinado o prosseguimento do procedimento de avaliação.

- E em 18/6/2002, foi efectuado o pagamento adicional de sisa no montante de 10.620,92 Euros, calculado sobre aquele valor das rendas antecipadas (106.209,18 Euros) dando lugar à emissão do conhecimento de sisa adicional n° 543/5561, acrescido do imposto de selo e de juros compensatórios.

4.4. Ora, destes factos resulta, como afirma a sentença recorrida, que a impugnante, detectado o lapso que levou ao pagamento da sisa por montante inferior ao devido, informou o respectivo Serviço de Finanças e efectuou o pagamento da sisa adicionalmente liquidada, repondo, através deste procedimento, os valores correctos e permitindo que a sisa incidisse sobre o valor efectivo da transmissão, isto é, sobre 219.545,02 Euros (correspondente à soma do valor das rendas antecipadas - 106.209,18 Euros – com o valor do capital em dívida - 113.335,84 Euros) e que, ainda assim, e apesar de o Serviço de Finanças ter tido conhecimento desta rectificação em 9/5/2002, prosseguiu com o procedimento de avaliação, nos termos do disposto no art. 57° do CSisa, embora tivesse então os elementos necessários para fazer uma nova ponderação e concluir pela inexistência de qualquer suspeita fundada de que o valor sobre que incidiu a sisa era inferior ao preço pelo qual os bens foram transmitidos.

Daí que não seja de aceitar a alegação (constante da Conclusão G das alegações de recurso) de que a suspeita em que a AT se fundou sempre subsistiu, quer anterior quer posteriormente à correcção operada pela impugnante quanto ao valor de incidência das sisas.

Aliás, como refere Albano Alves Moreira, citando Vítor Faveiro quanto ao critério que há-de servir ao uso da faculdade concedida por este art. 57º, «não basta o conhecimento de que o valor da coisa é superior ao preço: é necessário que se suspeite com sério fundamento que o preço declarado não corresponde, efectivamente, ao preço verdadeiro. A avaliação da coisa não é em si mesma um processo de determinação da realidade que a lei quer tributar: é, como dissemos, unicamente uma forma supletiva de fixação do valor que se supõe naturalmente mais aproximado do preço efectivo, uma vez que os fundados elementos que se possuam nos revelam, com séria convicção, que o contribuinte não disse a verdade.

Não se julgue, pois, que possamos cair, através desta disposição, na incerteza dos negócios (…). Se nos termos do art. 19º, a sisa incide sobre o valor «por que» os bens foram transmitidos, é ao preço efectivo que o funcionário tem de reportar as suas investigações, para concluir que, na realidade, o valor por que os bens foram transmitidos é superior em 50 contos» (à data, 100 contos) «ao valor por que a sisa foi liquidada». ( Albano Alves Moreira, Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, Comentado e anotado, 2ª edição, Porto Editora, 1971, Comentário 1 ao art. 57º, p. 392.

No mesmo sentido, se pronunciam também Pinto Fernandes e Cardoso dos Santos, Código da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, Comentado e anotado, II Volume, Colecção Fiscalidade, Imprensa Nacional - Casa da Moeda, Comentário 1 ao art. 57º, pp. 771/772. )

4.5. No caso, não obstante o pedido de avaliação ter sido feito no pressuposto de que o valor sobre que incidiu a sisa era inferior ao preço pelo qual os bens foram transmitidos (e independentemente, até, da sindicabilidade do despacho a autorizar a avaliação), tendo a impugnante logrado provar que as suspeitas sobre essa desconformidade eram infundadas, tem de concluir-se que não estavam reunidos os pressupostos legais para tal avaliação promovida ao abrigo do art. 57° do CSisa. Daí que, embora se perceba a alegação (por parte da Fazenda) de que o legislador não conferiu relevância ao valor venal do imóvel, não seja, todavia, correcto afirmar-se que, no caso, nada obsta a que a AT considere o valor apurado no processo de avaliação, por força dos poderes de correcção da matéria tributável àquela atribuídos pelo n° 2 do art. 39° da LGT: é que, afinal, não se apurou que o valor da transacção fosse superior ao declarado.

A sentença recorrida decidiu, pois, de acordo com a lei aplicável, não enfermando do erro de julgamento que a recorrente lhe imputa e improcedendo, portanto, as Conclusões do recurso.

DECISÃO

Nestes termos, acorda-se em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 11 de Julho de 2012. - Casimiro Gonçalves (relator) - Francisco Rothes – Fernanda Maçãs.