Quem foi o relator do acórdão 03330/00?

O relator foi Dulce Manuel Conceição Neto, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 03330/00?

O acórdão foi proferido em 02 de março de 2004.

03330/00 - TCAS

Texto

Acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo: AMA…, S.A., com os demais sinais dos autos, recorre da sentença que julgou totalmente improcedente a impugnação que deduziu contra a liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) relativa ao ano de 1993, no montante de 14.809.306$00 e juros compensatórios de 351.772$00. Terminou a sua alegação de recurso formulando as seguintes conclusões: 1)- Nestes autos de Impugnação, o Meritíssimo Juiz “a quo” decidiu julgar a presente impugnação improcedente por não provada. 2)- Na apreciação dos factos determinantes da Decisão ora em apreciação, considerou o Meritíssimo Juiz “a quo” que a impugnante, ora recorrente, fez um investimento no seu edifício. 3)- Considerou ainda o Meritíssimo Juiz “a quo” que ficou provado que o investimento só atingiu o montante de 27.960.000$00 e não poder ser amortizado o valor de 599.462$00. 4)- É que a madeira adquirida pela impugnante à “Cos...” não revelava para efeitos fiscais, por esta entidade não exercer a actividade e ter apresentado a declaração de cessação do exercício da sua actividade. 5)- O Meritíssimo Juiz “a quo” contradiz o que foi apurado no relatório da Administração Fiscal e todos os elementos juntos aos autos, porquanto, do montante investido, no edifício do impugnante, ora recorrente, a Administração Fiscal o que fez foi expurgar o montante de 27.960.000$00 por considerar alegadamente que este valor provinha de facturas que haviam sido emitidas ao empreiteiro daquela (recorrente) por terceiros sub-empreiteiros e uma coisa é considerar aquele valor, outra diferente é expurgar aquele valor. 6)- Considerou, ainda, o Meritíssimo Juiz “a quo” que não faz sentido suscitar nesta sede a discussão sobre a não aceitação da amortização no exercício de 1993, referente à parte do investimento cujo montante não foi aceite relativamente ao exercício de 1989. 7)- Entende o Meritíssimo Juiz “a quo” que se tratam de correcções técnicas, quando, afinal, se exige uma valoração e quantificação. 8)- Salvo o devido respeito, a factualidade deve ser reapreciada, devendo concluir-se pela procedência da impugnação. 9)- A Administração Fiscal teria que lançar mão aos métodos indiciários para determinar a matéria tributável da impugnante, ora recorrente, na medida em que esta è alheia às relações existentes entre o seu empreiteiro e os sub-empreiteiros deste, e não, como faz, de transportar os valores facturados pelos sub-empreiteiros e deduzi-los à própria impugnante (Recorrente), que nada tem a ver com as relações entre aqueles. 10)- Há uma errónea classificação factual, com subsequente errónea aplicação do direito. 11)- Se dúvidas houvesse, a amortização a considerar tinha que ter em conta o valor considerado, após apurado por recurso aos métodos indiciários, para se cifrar um valor correcto. 12)- Não se tratam de correcções técnicas, sendo necessário um processo prévio de determinação, para o que a recorrente teria de ter oportunidade de se socorrer do disposto no art. 84º do CPT, então em vigor. 13)- As aquisições de madeira foram feitas a pessoas que se intitulavam representantes da Cos..., agindo no interesse desta, não tendo a impugnante culpa que estes tenham declarado a cessação da actividade (não a dissolução), até porque os fornecimentos foram feitos e satisfeitos os pagamentos. 14)- Os custos tinham que ser considerados na sua totalidade e, se houvesse dúvidas quanto aos montantes fornecidos, ter-se-ia que recorrer à tributação por métodos indiciários. * * * Juntamente com o apontado recurso, subiu aquele que o Representante da Fazenda Pública interpôs do despacho de fls. 170/171 que deferiu parcialmente o pedido de apoio judiciário formulado pela impugnante “AMA...”, dispensando-a do pagamento de custas mas não das taxas de justiça que forem sendo devidas ao longo do processo. As alegações dos recursos mostram-se rematadas com o seguinte quadro conclusivo: 1. Da prova produzida não resulta demonstrada a insuficiência económica da requerente de acordo com os critérios definidos no nº 5 do art. 7º do DL nº 387-B/87, de 29/12, na redacção dada pelo art. 1º da Lei nº 46/96, de 3 de Setembro, que impeça de efectuar o pagamento d custas que forem devidas. 2. A douta decisão mostra-se contraditória ao deferir parcialmente o pedido apenas no que tange às custas deixando de fora as taxas de justiça devidas ao longo do processo por estas fazerem parte daquelas e contrariar o disposto no nº 1 art. 15º DL nº 387-B/87. 3. A douta decisão sob recurso violou o disposto no art. 7º nº 5 e 15º nº 1 do DL nº 387-B/87, de 29/12 e 1º do Regulamento das Custas Processos Tributários, aprovado pelo DL nº 29/98, de 11/2. * * * Não foram apresentadas contra-alegações em ambos os recursos. O Exmº Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso interposto pela “AMATEC”, por entender que a sentença recorrida não merece qualquer censura, e no de ser concedido provimento ao recurso interposto pelo Representante da Fazenda Pública por considerar que a decisão se mostra contraditória ao deferir parcialmente o pedido apenas no que tange às custas, deixando de fora as taxas de justiça devidas ao longo do processo. Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir ambos os recursos. * * * São duas as questões postas à apreciação deste tribunal de recurso: - Se a decisão proferida sobre o pedido de apoio judiciário padece de erro de julgamento por não estar demonstrada a insuficiência económica da impugnante de acordo com os critérios definidos no nº 5 do art. 7º do DL nº 387-B/87, e se essa decisão é contraditória ao deferir parcialmente o pedido no que tange às custas deixando de fora as taxas de justiça devidas ao longo do processo. - Se a sentença proferida nos autos padece de erro de julgamento por não ter atendido às ilegalidades imputadas ao acto de liquidação impugnado. Face ao disposto no art. 752º nº 2 do CPC, importa começar por apreciar o recurso da decisão proferida sobre o pedido de apoio judiciário formulado pela impugnante. Com interesse para a apreciação desse recurso, julgou-se provada a seguinte matéria de facto: - 1)- Para efeitos de IRC a requerente apresentou um resultado negativo no ano de 1997 de 36.746.366$00. - 2)- Encontra-se a efectuar o pagamento das suas dívidas à Administração Fiscal por meio de recurso ao “Plano Mateus” em 150 prestações de 458.970$00; - 3)- Tem um capital próprio de 100.000.000$00 e dívidas no valor de 424.783.802$00. - 4)- Não apresentou qualquer custo com pessoal ou quaisquer proveitos. - 5)- A requerente pagou a guia respeitante à taxa de justiça inicial. Segundo a decisão recorrida, «da análise da factualidade que temos assente fácil é de surpreender que a requerente, de facto, atravessa uma situação económica difícil, e que é com esforço que consegue fazer face às dívidas que tem perante terceiros, v.g. o Estado. Não apresenta qualquer resultado de proveitos e tem um capital próprio de 100.000 contos e tem que fazer face a dívidas em valor superior a 420.000 contos. Ou seja, é manifesto que se encontra em condições de beneficiar do apoio judiciário. Contudo, também podemos surpreender que apesar de te requerido o apoio judiciário, quando notificada para proceder ao pagamento da taxa de justiça inicial, fê-lo atempadamente, revelando assim que não terá dificuldades para pagar, pelo menos, as taxas e de justiça inicial e subsequentes, pelo que, nesta medida, se defere o requerido benefício de apoio judiciário. Pelo exposto, defiro parcialmente o requerido benefício de apoio judiciário, isentando a requerente do pagamento de custas, mas não das taxas de justiça que forem sendo devidas ao longo do processo.». Porque, na perspectiva da Fazenda Pública, não estaria demonstrada a insuficiência económica da requerente de acordo com os critérios definidos no nº 5 do art. 7º do DL nº 387-B/87, de 29/12, na redacção dada pelo art. 1º da Lei nº 46/96, de 3-09, cumpre apreciar se face aos elementos juntos aos autos (e que são os que constam do probatório) se pode apreciar a situação económica da requerente para efeitos de apoio judiciário e se ela preenche ou não os requisitos previstos no art. 7º do DL nº 387-B/87 para ver deferido a sua pretensão. Como se sabe, o instituto do apoio judiciário foi criado para levar à prática o princípio constitucional de que “a todos é assegurado o acesso ao direito e as tribunais para defesa dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, não podendo a justiça ser denegada por insuficiência de meios económicos” - cfr. art. 20º nº1 da C.R.P. Tal instituto tem, assim, por finalidade permitir que todos os cidadãos, independentemente da sua condição económica, social ou cultural, possam ter acesso ao direito e os tribunais, com vista à defesa dos seus direitos ou interesses legalmente protegidos, constituindo um afloramento do princípio da igualdade, traduzido no igual direito de defesa dos seus direitos que todos têm e que aquele dispositivo constitucional consagra. Daí que a concessão do apoio judiciário só se justifique se o requerente demonstrar que a sua situação económica não lhe permite pleitear sem que esse benefício lhe seja concedido ou que, sem essa concessão, a defesa dos seus direitos sairá prejudicada. E o que realmente importa para aferir da possibilidade de fazer face aos encargos da causa é a inexistência de meios disponíveis ou realizáveis que permitam fazer face a tais encargos. Assim, para que a impugnante possa beneficiar de apoio judiciário é necessário que demonstre que o montante das custas prováveis da presente impugnação é consideravelmente superior aos seus meios financeiros disponíveis ou realizáveis. Ora, sendo o valor desta impugnação 15.161.078$00, o montante das custas prováveis atinge um valor bastante elevado para as possibilidades económicas da requerente, dado que, conforme resulta do probatório, no ano que precedeu a instauração desta acção apresentou um resultado negativo de 36.746.366$00, dívidas no valor de 424.783.802$00 e proveitos nulos, o que nos leva a considerar que os seus rendimentos disponíveis ou realizáveis não permitem, sem sacrifício desmedido e não exigível, que suporte os encargos de custas desta acção. Por outras palavras, os rendimentos disponíveis da requerente cotejados com o valor das custas prováveis da impugnação levam-nos a concluir que sem a concessão do benefício do apoio judiciário a defesa dos seus direitos sairá naturalmente prejudicada. De qualquer forma, porque se trata de garantir que ninguém seja colocado, por míngua de recursos, no transe de se ver impedido de defender os seus direitos e interesses legítimos, na dúvida sobre a suficiência económica da requerente, o benefício deve ser concedido. Razão porque não assiste razão à recorrente quanto à violação do disposto no art. 7º nº 5 do DL nº 387-B/87. Defende ainda a Fazenda Pública que essa decisão é contraditória ao deferir parcialmente o pedido no que tange às custas deixando de fora as taxas de justiça devidas ao longo do processo, com o que se teria violado o disposto no art. 15º nº 1 do DL nº 387-B/87 e o art. 1º do Regul. das Custas dos Processos Tributários aprovado pelo DL nº 29/98, de 11/2 (RCPT) Ora, o art. 1º nº 1 do RCPT dispõe que «As custas compreendem a taxa de justiça e os encargos» e o art. 15º nº 1 do DL nº 387-B/87 dispõe que «O apoio judiciário compreende a dispensa, total ou parcial, dos preparos e do pagamento de custas, ou o seu diferimento, assim como do pagamento dos serviços do advogado ou solicitador». Donde resulta que o apoio judiciário pode ser parcialmente concedido, nada impedindo que ele se restrinja à dispensa de uma parte das custas; E porque estas compreendem tanto a taxa de justiça como os encargos (identificados no art. 20º do RCPT), nada obstava a que o Mmº Juiz a quo limitasse, como limitou, a dispensa de custas a algumas das taxas de justiça previstas no RCPT e aos encargos do processo, e que lhe impusesse o pagamento da taxa de justiça inicial e subsequente, decisão esta que a requerente, aliás, aceitou. Pelo que não merece censura a decisão recorrida, não obtendo, pois, provimento o recurso da Fazenda Pública. Quanto ao recurso da sentença. Nela julgou-se provada a seguinte matéria de facto, que aqui se deixa alinhada por alíneas da nossa iniciativa: - a)- A impugnante tem por objecto a prestação de serviços na área da construção civil e obras públicas; - b)- Na sequência de exame à escrita daquela firma, relativamente aos exercícios de 1990, 1991 e 1992, foi efectuada à mesma uma liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1993; - c)- Dessa liquidação resultou uma correcção adicional de IRC no montante de Esc. 15.161.078$00, onde se inclui a verba de Esc. 351.772$00 referente a juros compensatórios; - d)- A ora impugnante, em 21/06/96, reclamou graciosamente contra a referida liquidação; - e)- Tal reclamação foi indeferida por despacho do D.D.F. do Porto; - f)- A reclamante foi notificada desse indeferimento em 07/08/98; - g)- Em 14/08/98 deu entrada na RF esta impugnação; - h)- A “AMA…, S.A.”, aqui impugnante, contabilizou, no exercício de 1993, as facturas nºs 1329, 1333, 1338, 1353, 1357 e 1362, no montante global de Esc. 40.537.500$00, emitidas pela sociedade “COS...- Indústria …, Ldª”; - i)- Na sequência da visita da fiscalização efectuada a esta última sociedade, em 28/03/91, foi constatada a cessação de actividade para efeitos de IVA, a qual apresentou a declaração de cessação de actividade em 18/03/91 com efeitos a partir de 30/12/90; - j)- No ano de 1993 estava à frente da exploração do estabelecimento industrial sito nas instalações da “Cos...”, Carlos …, que nada tinha a ver com aquela sociedade ou com os seus sócios; - l)- Não foram encontradas guias de remessa referentes ao transporte das mercadorias vendidas; - m)- Constatou-se que a “Cos...” não possuía máquinas apropriadas para a serração das madeiras facturadas à impugnante; - n)- A partir daí a Administração Fiscal extraiu a ilação de que as facturas emitidas pela “Cos...” não correspondiam a reais fornecimentos de madeira, tratando-se de operações simuladas, com intenção de obter vantagem patrimonial indevida e, consequentemente, não as aceitou para efeitos fiscais; - o)- Também não aceitou como custo a amortização no valor de Esc. 599.462$00 respeitante a edifícios e outras construções por ter sido considerado que o respectivo investimento realizado no exercício de 1989 não atingiu o quantitativo então contabilizado - Esc. 50.950.000$00 - mas tão só o de Esc. 27.960.000$00, pelo que só concordou com a amortização na parte correspondente a este montante. E julgou como não provados os restantes factos alegados na p.i., mormente os contidos nos arts. 15º, 16º, 17º, 19º a 26, 30º, 34º, 36º, 37º e 38º. Todavia, porque da prova produzida nos autos é manifesto que foi ignorada alguma materialidade que devia ter sido considerada provada e que é susceptível de comprometer não só a afirmação feita na sentença sobre a falta de prova da matéria fáctica vertida nos arts. 34º, 36º, 37º e 38º da p.i., como a matéria vertida na alínea o) do probatório, matérias que a recorrente questiona, importa aditar esses factos, os quais se julgam provados em face dos elementos probatórios que se deixarão referenciados junto a cada um deles. Termos em que se fixam, ainda, os seguintes factos provados: - p)- As correcções que determinaram a liquidação impugnada tiveram por base o relatório da fiscalização que se encontra documentado a fls. 216/segs. e subsequente mapa de apuramento mod. DC 22 documentado a fls. 23/26, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido; - q)- Desse mapa de mapa de apuramento mod. DC 22 consta, como fundamentação das correcções efectuadas, o seguinte: «Contabilizou em compras de Matérias-Primas os valores a seguir descritos, constantes das facturas emitidas em nome da COS...-…, Ldª (...) Face - aos meios de pagamento utilizados (cheques e numerário); - à falta de guias de remessa referente ao transporte das quantidades facturas e de talões de pesagem (as quantidades não podem ser transportadas numa só carga); - à cessação de actividade declarada pela COS... em 18-03-91 com efeitos a partir de 30-12-90, confirmada pela consulta ao sistema informático do SAIVA; - às conclusões da fiscalização efectuada àquela empresa; - à falta de equipamento, para o fornecimento das medidas e mercadorias constantes das facturas; é nossa convicção que os referidos valores representam operações simuladas, pelo que não consideramos os seguintes valores como custo do exercício:5/4/93 2. Contabilizou e considerou custo do exercício o valor de 599.462$00, a seguir discriminado, referente a amortização de parte da rubrica “422 Edifícios e Outras Construções”, valor este não considerado, na contabilidade de 1989, por se apoiar em factura emitida pela S..., S.A., que incluía aquele valor, correspondente a facturas indiciadoras de negócio simulado, conforme fundamentação da correcção efectuada em 7/6/94 em termos de IVA. (...)»; - r)- A desconsideração da amortização de 599.462$00 respeitante à rubrica “Edifícios e outras Construções” partiu do pressuposto de que o respectivo investimento, realizado no exercício de 1989, não atingira o quantitativo ali contabilizado de 50.950.000$00, mas tão só o de 22.990.000$00 (ficando assim excluído o valor de 27.960.000$00) - cfr. relatório da inspecção; - s)- A “SCA…, S.A.” emitiu em 26/10/89 a favor da impugnante a factura nº 367-FC/89, no valor global de 59.611.500$00 (50.950.000$00 correspondente ao valor os trabalhos de “Remodelação e Beneficiação das Instalações da AMA… + IVA de 8.661.500$00), conforme documento que se encontra certificado a fls. 200 e cujo teor integral aqui se dá por reproduzido; - t)- Essa factura não constava da escrita da impugnante à data da fiscalização por ter sido remetida para o IAPMEI, tendo esta junto aos presentes autos cópia certificada dessa factura com a menção de que o original integrava o dossier de candidatura apresentada pela impugnante naquele Instituto (cfr. relatório da fiscalização e ofício de fls. 199); - u)- A “SCA…, S.A.” executou, por si e através de sub-empreitadas, as facturadas obras de remodelação e beneficiação das instalações da impugnante, as quais consistiram, designadamente, em trabalhos de movimento de terras, terraplanagem, nivelamento e arranjo dos pavimentos, de drenagem de águas pluviais e de electricidade, recuperação de edifícios - cfr. depoimento das três testemunhas inquiridas, a fls. 187/189; - v)- Os trabalhos facturados pela “SCA…” haviam sido previamente orçamentados na Proposta-Orçamento nº 966/89-AJ/dp por aquele valor, e de harmonia com a contabilidade de ambas as empresas foram integralmente pagos pela importância constante da mencionada factura - cfr. relatório da inspecção. A liquidação adicional impugnada respeita a IRC do exercício de 1993 e resultou da desconsideração pela A.Fiscal de custos contabilizados pela impugnante relativos: - ao valor das facturas emitidas pela sociedade “Cos... - …, Ldª”, no pressuposto de que não correspondiam a transacções efectivamente realizadas, constituindo custos simulados; - à importância de 599.462$00 referente a amortização parcial da rubrica “Edifícios e outras Construções” no pressuposto de que parte da facturação relativa à empreitada para beneficiação das suas instalações realizada no ano de 1989 era simulada, por ter havido sobreavaliação dos trabalhos realizados. A impugnante questionou a legalidade da correcções desses custos e da subsequente liquidação, invocando que as facturas emitidas pela “Cos...” titulavam operações reais, já que esta lhe vendera madeiras nesse ano e, por outro lado, havia amortizado o valor de 599.462$00 na rubrica “Edifícios e outras Construções” por ter realmente efectuado no exercício de 1989 um investimento em instalações próprias no valor de 50.950.000$00, que então contabilizou, e não apenas de 22.990.000$00 conforme considerado pela A.Fiscal. A sentença recorrida julgou improcedente a impugnação na consideração de que «a impugnante não logrou demonstrar que, no exercício de 1993, adquiriu madeiras à “Cos...” e, dessa forma, não podia contabilizar as facturas por ela emitidas, ou seja, o custo documentado através das facturas emitidas pela “Cos...” não podia relevar para efeitos fiscais» e quanto à correcção referente à amortização parcial da rubrica “Edifícios e outras Construções” por «não ter ficado provado que à impugnante foi dada razão no processo de impugnação relativo à liquidação do IVA referente ao exercício de 1989, decorrente do facto de ter sido aceite apenas parte do valor facturado (ou então em processo de impugnação respeitante a IRC daquele mesmo ano). A peticionante limitou-se a afirmar que reclamou da correcção de IVA de 1989 (art. 35º da P.I.). Desta forma não faz sentido suscitar nesta sede a discussão». Porque a recorrente, em crítica ao decidido, insiste na ilegalidade da desconsideração dos custos referentes às facturas emitidas pela “Cos...” e aos custos referentes à amortização do valor de 599.462$00 na rubrica “Edifícios e outras Construções”, importa analisar a legalidade dessas correcções à luz dos argumentos aduzidos e consubstanciados nas conclusões de recurso. Como se sabe, a A.Fiscal, no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação dos pressupostos que a determinaram a efectuar as correcções técnicas que suportam a liquidação. Pelo que a A.Fiscal tem o ónus de demonstrar a factualidade que a levou a desconsiderar um custo contabilizado (no caso, que a levou a afirmar que determinada operação era simulada), factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte (atento o princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito - art.78º do CPT), só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente. Porém, não será necessário que a A.Fiscal prove os pressupostos da simulação previstos no art. 240º do C.Civil (a existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros), sendo bastante a prova de elementos indiciários que levam a concluir nesse sentido, isto é, de indícios sérios e objectivos, que traduzam uma probabilidade elevada de que as facturas não titulam operações reais, pois de contrário seria praticamente impossível atingir o objectivo legal de tributação do rendimento real e de combate à fraude fiscal. Daí que seja curial rejeitar como custo uma quantia titulada por facturas quando, após averiguações, a A.Fiscal conclui haver sérios indícios de que aquelas titulam operações simuladas e, consequentemente, que tais custos não são reais. É que, visando-se a tributação do lucro real, não pode consentir-se a dedução de custos fictícios, sob pena de aceitação da fraude fiscal. Perante esses concretos indícios, cessa a presunção de veracidade das operações constantes da escrita e dos respectivos documentos de suporte, passando a competir ao contribuinte o ónus de provar que elas se realizaram efectivamente. O contribuinte pode então provar que os custos são reais, por corresponderem a trabalhos efectivamente realizados e pagos, comprovando desse modo os custos contabilizados como o impõe o art. 23º do CIRC, mesmo que as respectivas facturas não obedeçam a todos os requisitos do art. 35º do CIVA e não confiram, por isso, o direito à dedução do IVA nos termos do art. 19º e 35º do CIVA. No caso sub judice, a desconsideração dos custos contabilizados no exercício de 1993 relativos ao valor das facturas emitidas pela “Cos...- …, Ldª” (facturas nºs 1329, 1333, 1338, 1353, 1357 e 1362, no montante global de Esc. 40.537.500$00) e que titulavam o fornecimento de madeiras à impugnante, partiu do pressuposto de que não traduziam fornecimentos reais, sendo, por isso, falsas. E, na verdade, existiam indícios concretos e objectivos de que se tratava de facturas falsas, indícios esses traduzidos nos seguintes factos enunciados na no relatório da fiscalização: Ø a “Cos...” não poderia ter realizado os fornecimentos discriminados nas facturas uma vez que havia apresentado declaração de cessação do exercício da sua actividade em 18/03/91, reportando os seus efeitos a 30/12/90; Ø não existiam guias de remessa referentes ao transporte das madeiras facturadas e estas não poderiam ter sido transportadas de uma só vez; Ø não existem provas dos pagamentos; Ø a “Cos...” não possuía máquinas apropriadas para a serração das madeiras facturadas à impugnante; Ø nesse ano de 1993 encontrava-se a funcionar nas instalações onde havia laborado a “Cos...” uma serração propriedade de Carlos …, possuindo este contrato de arrendamento em seu nome, o qual nada tinha a ver com aquela sociedade ou com os seus sócios; Ø confrontado esse Carlos … com afirmações de portadores das facturas da “Cos...” no sentido de que haviam adquirido as madeiras nas suas instalações, negou tal facto, argumentando que eram os sócios da “Cos...” que o faziam, tendo inclusive um deles pedido ao seu encarregado que sempre que telefonassem para lá a perguntar por essa empresa confirmasse que as instalações são ali, o que ele não aceitou; Ø das diligências efectuadas junto da tipografia onde haviam sido impressas as facturas - a Tipografia do …, sita no lugar da …, … - apurou-se que a respectiva requisição estava assinada por M..., nome de um dos sócios da “Cos...”. Em face destes elementos, entre si conjugados, não pode deixar de concluir-se que a A.Fiscal fez prova dos pressupostos legais que legitimam a correcção e subsequente liquidação impugnada, já que permitem extrair a ilação de que as facturas emitidas pela “Cos...” não correspondiam a reais fornecimentos de madeira, tratando-se de operações simuladas com intenção de obter vantagem patrimonial indevida pela impugnante. Pelo que passou a competir à impugnante demonstrar que esses fornecimentos foram efectivamente efectuados pela emitente das facturas, comprovando o correspectivo custo fiscal. Todavia, a prova que produziu não põe em causa qualquer dos referidos “factos-índice” que suportaram a conclusão da A.Fiscal, não permitindo, por isso, abalar a conclusão fáctica de que aos documentos em causa não correspondem a fornecimentos realmente efectuados. Com efeito, o depoimento da única testemunha que depôs sobre esta matéria (Alberto …, que afirma que quem se apresentava como representante da “Cos...” era o Carlos …, sendo com ele que a impugnante contratava os fornecimentos de madeira e a quem eram efectuados os pagamentos, sendo também ele quem passava as correspondentes facturas com o carimbo da “Cos...”, dando a entender que actuava como representante dessa sociedade) não é suficiente para abalar todo o circunstancialismo fáctico aduzido pela AF no relatório que serviu de base à liquidação impugnada. E as cópias do rosto dos cheques emitidos para pagamento de parte do valor dessas facturas não garantem sequer que eles tenham sido apresentados a pagamento no Banco sacado, até porque como a própria impugnante afirmara na reclamação graciosa apensa deduzida contra a liquidação aqui impugnada, trata-se de cheques de garantia «que não foram cobrados no banco por não haver provisão bancária disponível dadas as dificuldades financeiras da Empresa, mas posteriormente resgatados ao seu portador pelas correspondentes entregas de numerário, sempre com emissão dos respectivos recibos de quitação, subscritos por quem responsabiliza a empresa fornecedora». Ou seja, os alegados pagamentos acabaram por ser feitos em numerário. Ou seja, não existe sequer prova dos pagamentos relativos às facturas, sendo os recibos de quitação assinados pela “Cos...” manifestamente insuficientes para prova do facto, sabido que nas operações simuladas existe obviamente conluio entre o emitente e o receptor das facturas, não sendo por isso tais recibos susceptíveis, por si só, de comprovar a veracidade das operações e do seu real pagamento. Existindo indícios sérios de que não tiveram lugar os fornecimentos mencionados nas facturas em causa, e visto que a impugnante não logrou provar que eles tivessem sido realmente efectuados, não pode deixar de improceder a impugnação quanto a este aspecto. E não tendo a impugnante logrado provar a existência das operações tituladas por tais facturas, mostra-se adequada e legal a mencionada correcção (técnica ou meramente aritmética), não se verificando, pelo contrário, os pressupostos para a tributação pelos métodos indiciários, já que não se mostra inviabilizada a comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável. Essa via (de recurso aos métodos indiciários) só seria legítima se a contabilidade da impugnante evidenciasse, de forma clara e indiscutível, que para a obtenção dos seus proveitos haviam sido suportados custos superiores àqueles que se mostram quantificados após a aludida correcção, ou se a impugnante tivesse demonstrado a materialidade das operações subjacentes aos custos que pretende que sejam estimados por tais métodos presuntivos, o que não aconteceu. Com efeito, na acção de fiscalização nada se apurou nesse sentido. E a impugnante também não provou que os serviços facturados pela “Cos...” correspondessem a serviços efectivamente prestados, como não apresentou quaisquer elementos susceptíveis de indiciar que na obtenção dos seus proveitos tivesse incorrido em encargos ou custos reais superiores aos revelados pela sua escrita após a desconsideração daquelas “facturas falsas”. Assim, ao lançar mão de correcções técnicas a A.Fiscal não incorreu em qualquer vício de violação de lei, razão porque não assiste razão à recorrente quando defende que deviam ter sido aplicados métodos indiciários. Quanto à desconsideração do valor de 599.462$00 referente a amortização parcial da rubrica “422 - Edifícios e outras Construções”. Tal como resulta da materialidade fáctica acima exposta, a A.Fiscal não aceitou o montante dessa amortização por ter considerado que o valor total do investimento a que se reportava (efectuado no exercício de 1989) não era o que constava da contabilidade e da respectiva factura de suporte (na importância total de 59.611.500$00 = 50.950.000$00 do valor os trabalhos + 8.661.500$00 de IVA), mas tão só o de 22.990.000$00, (ficando assim excluídos 27.960.000$00 daqueles 50.950.000$00), pelo que só aceitou a amortização na parte correspondente aquele montante. Isto é, do montante investido no edifício e que se encontrava facturado e contabilizado em 50.950.000$00, a AF expurgou 27.960.000$00 (assistindo razão à recorrente quando invoca o erro de julgamento da Mmª Juiz “a quo” ao confundir o montante expurgado com o valor aceite pela AF), no pressuposto de que o investimento real havia sido apenas de 22.990.000$00 e que o remanescente não tinha correspondência com a realidade. Tendo a impugnante contestado esse pressuposto na presente impugnação - cfr. arts. 34º a 50º da p.i. - defendendo a realização integral dos trabalhos facturados e o pagamento do montante facturado, o que a provar-se inquinaria a legalidade da liquidação impugnada por erro nos pressupostos de facto (configurador de vício de violação de lei), não pode dizer-se, como se diz na sentença recorrida, que a impugnante não pode aqui obter ganho de causa em virtude de não ter provado lhe foi dada razão no processo de impugnação relativo à liquidação do IVA ou IRC referente ao exercício de 1989. É que, salvo o devido respeito, não tem interesse saber se a impugnante atacou a liquidação relativa aquele exercício de 1989 nem, muito menos, saber se obteve ganho de causa na eventual impugnação que tenha deduzido contra essa liquidação relativamente à questão do real valor do investimento que efectuou nas suas instalações nesse ano de 1989. O facto de o não ter feito não a impede de, relativamente ao exercício ora em questão (1993), impugnar a legalidade da respectiva liquidação demonstrando o erro nos pressupostos de facto que a sustentam. E, na verdade, é o que consegue demonstrar nos presentes autos, pois que a prova que produziu e que levou à fixação da matéria fáctica acima enunciada nas alíneas s) a v) do probatório demonstra que as obras facturadas pela “SCA…” tiverem efectivamente lugar. Provada a existência do orçamento e da factura relativos a esse investimento, a efectiva execução dos trabalhos facturados e a contabilização do seu pagamento integral tanto na escrita da emitente como da impugnante, soçobra o pressuposto de que praticamente metade do valor dessa factura era simulada. Termos em que procede, nesta parte, o recurso da impugnante. * * * Face ao exposto, acordam os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em: - A)- Negar provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública do despacho de fls.170/171; - B)- Conceder parcial provimento ao recurso interposto pela impugnante e, em consequência, revogar a sentença recorrida na parte em que julgou improcedente a impugnação relativa à correcção de 599.462$00 referente à amortização da rubrica “Edifícios e outras Construções” do exercício de 1993; - C)- Julgar, nessa medida, procedente a impugnação, com a anulação da liquidação impugnada na parte correspondente, com todas as consequências legais; - D)- Negar, no mais, provimento ao recurso da impugnante, mantendo a sentença recorrida na restante parte. Custas do recurso da impugnante por esta, na proporção, fixando-se a taxa de justiça em 3 UC. Lisboa, 2 de Março de 2004 ass) Dulce Manuel Conceição Neto ass) José Gomes Correia ass) Joaquim Casimiro Gonçalves

Texto Integral

Acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo:

AMA…, S.A., com os demais sinais dos autos, recorre da sentença que julgou totalmente improcedente a impugnação que deduziu contra a liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) relativa ao ano de 1993, no montante de 14.809.306$00 e juros compensatórios de 351.772$00.

Terminou a sua alegação de recurso formulando as seguintes conclusões:

1) - Nestes autos de Impugnação, o Meritíssimo Juiz “a quo” decidiu julgar a presente impugnação improcedente por não provada.

2) - Na apreciação dos factos determinantes da Decisão ora em apreciação, considerou o Meritíssimo Juiz “a quo” que a impugnante, ora recorrente, fez um investimento no seu edifício.

3) - Considerou ainda o Meritíssimo Juiz “a quo” que ficou provado que o investimento só atingiu o montante de 27.960.000$00 e não poder ser amortizado o valor de 599.462$00.

4) - É que a madeira adquirida pela impugnante à “Cos...” não revelava para efeitos fiscais, por esta entidade não exercer a actividade e ter apresentado a declaração de cessação do exercício da sua actividade.

5) - O Meritíssimo Juiz “a quo” contradiz o que foi apurado no relatório da Administração Fiscal e todos os elementos juntos aos autos, porquanto, do montante investido, no edifício do impugnante, ora recorrente, a Administração Fiscal o que fez foi expurgar o montante de 27.960.000$00 por considerar alegadamente que este valor provinha de facturas que haviam sido emitidas ao empreiteiro daquela (recorrente) por terceiros sub-empreiteiros e uma coisa é considerar aquele valor, outra diferente é expurgar aquele valor.

6) - Considerou, ainda, o Meritíssimo Juiz “a quo” que não faz sentido suscitar nesta sede a discussão sobre a não aceitação da amortização no exercício de 1993, referente à parte do investimento cujo montante não foi aceite relativamente ao exercício de 1989.

7) - Entende o Meritíssimo Juiz “a quo” que se tratam de correcções técnicas, quando, afinal, se exige uma valoração e quantificação.

8) - Salvo o devido respeito, a factualidade deve ser reapreciada, devendo concluir-se pela procedência da impugnação.

9) - A Administração Fiscal teria que lançar mão aos métodos indiciários para determinar a matéria tributável da impugnante, ora recorrente, na medida em que esta è alheia às relações existentes entre o seu empreiteiro e os sub-empreiteiros deste, e não, como faz, de transportar os valores facturados pelos sub-empreiteiros e deduzi-los à própria impugnante (Recorrente), que nada tem a ver com as relações entre aqueles.

10) - Há uma errónea classificação factual, com subsequente errónea aplicação do direito.

11) - Se dúvidas houvesse, a amortização a considerar tinha que ter em conta o valor considerado, após apurado por recurso aos métodos indiciários, para se cifrar um valor correcto.

12) - Não se tratam de correcções técnicas, sendo necessário um processo prévio de determinação, para o que a recorrente teria de ter oportunidade de se socorrer do disposto no art. 84º do CPT, então em vigor.

13) - As aquisições de madeira foram feitas a pessoas que se intitulavam representantes da Cos..., agindo no interesse desta, não tendo a impugnante culpa que estes tenham declarado a cessação da actividade (não a dissolução), até porque os fornecimentos foram feitos e satisfeitos os pagamentos.

14) - Os custos tinham que ser considerados na sua totalidade e, se houvesse dúvidas quanto aos montantes fornecidos, ter-se-ia que recorrer à tributação por métodos indiciários.

* * *

Juntamente com o apontado recurso, subiu aquele que o Representante da Fazenda Pública interpôs do despacho de fls. 170/171 que deferiu parcialmente o pedido de apoio judiciário formulado pela impugnante “AMA...”, dispensando-a do pagamento de custas mas não das taxas de justiça que forem sendo devidas ao longo do processo.

As alegações dos recursos mostram-se rematadas com o seguinte quadro conclusivo:

1. Da prova produzida não resulta demonstrada a insuficiência económica da requerente de acordo com os critérios definidos no nº 5 do art. 7º do DL nº 387-B/87, de 29/12, na redacção dada pelo art. 1º da Lei nº 46/96, de 3 de Setembro, que impeça de efectuar o pagamento d custas que forem devidas.

2. A douta decisão mostra-se contraditória ao deferir parcialmente o pedido apenas no que tange às custas deixando de fora as taxas de justiça devidas ao longo do processo por estas fazerem parte daquelas e contrariar o disposto no nº 1 art. 15º DL nº 387-B/87.

3. A douta decisão sob recurso violou o disposto no art. 7º nº 5 e 15º nº 1 do DL nº 387-B/87, de 29/12 e 1º do Regulamento das Custas Processos Tributários, aprovado pelo DL nº 29/98, de 11/2.

* * *

Não foram apresentadas contra-alegações em ambos os recursos.

O Exmº Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso interposto pela “AMATEC”, por entender que a sentença recorrida não merece qualquer censura, e no de ser concedido provimento ao recurso interposto pelo Representante da Fazenda Pública por considerar que a decisão se mostra contraditória ao deferir parcialmente o pedido apenas no que tange às custas, deixando de fora as taxas de justiça devidas ao longo do processo.

Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir ambos os recursos.

* * *

São duas as questões postas à apreciação deste tribunal de recurso:

- Se a decisão proferida sobre o pedido de apoio judiciário padece de erro de julgamento por não estar demonstrada a insuficiência económica da impugnante de acordo com os critérios definidos no nº 5 do art. 7º do DL nº 387-B/87, e se essa decisão é contraditória ao deferir parcialmente o pedido no que tange às custas deixando de fora as taxas de justiça devidas ao longo do processo.

- Se a sentença proferida nos autos padece de erro de julgamento por não ter atendido às ilegalidades imputadas ao acto de liquidação impugnado.

Face ao disposto no art. 752º nº 2 do CPC, importa começar por apreciar o recurso da decisão proferida sobre o pedido de apoio judiciário formulado pela impugnante.

Com interesse para a apreciação desse recurso, julgou-se provada a seguinte matéria de facto:

- 1)- Para efeitos de IRC a requerente apresentou um resultado negativo no ano de 1997 de 36.746.366$00.

- 2)- Encontra-se a efectuar o pagamento das suas dívidas à Administração Fiscal por meio de recurso ao “Plano Mateus” em 150 prestações de 458.970$00;

- 3)- Tem um capital próprio de 100.000.000$00 e dívidas no valor de 424.783.802$00.

- 4)- Não apresentou qualquer custo com pessoal ou quaisquer proveitos.

- 5)- A requerente pagou a guia respeitante à taxa de justiça inicial.

Segundo a decisão recorrida, «da análise da factualidade que temos assente fácil é de surpreender que a requerente, de facto, atravessa uma situação económica difícil, e que é com esforço que consegue fazer face às dívidas que tem perante terceiros, v.g. o Estado.

Não apresenta qualquer resultado de proveitos e tem um capital próprio de 100.000 contos e tem que fazer face a dívidas em valor superior a 420.000 contos.

Ou seja, é manifesto que se encontra em condições de beneficiar do apoio judiciário. Contudo, também podemos surpreender que apesar de te requerido o apoio judiciário, quando notificada para proceder ao pagamento da taxa de justiça inicial, fê-lo atempadamente, revelando assim que não terá dificuldades para pagar, pelo menos, as taxas e de justiça inicial e subsequentes, pelo que, nesta medida, se defere o requerido benefício de apoio judiciário.

Pelo exposto, defiro parcialmente o requerido benefício de apoio judiciário, isentando a requerente do pagamento de custas, mas não das taxas de justiça que forem sendo devidas ao longo do processo.».

Porque, na perspectiva da Fazenda Pública, não estaria demonstrada a insuficiência económica da requerente de acordo com os critérios definidos no nº 5 do art. 7º do DL nº 387-B/87, de 29/12, na redacção dada pelo art. 1º da Lei nº 46/96, de 3-09, cumpre apreciar se face aos elementos juntos aos autos (e que são os que constam do probatório) se pode apreciar a situação económica da requerente para efeitos de apoio judiciário e se ela preenche ou não os requisitos previstos no art. 7º do DL nº 387-B/87 para ver deferido a sua pretensão.

Como se sabe, o instituto do apoio judiciário foi criado para levar à prática o princípio constitucional de que “a todos é assegurado o acesso ao direito e as tribunais para defesa dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, não podendo a justiça ser denegada por insuficiência de meios económicos” - cfr. art. 20º nº1 da C.R.P.

Tal instituto tem, assim, por finalidade permitir que todos os cidadãos, independentemente da sua condição económica, social ou cultural, possam ter acesso ao direito e os tribunais, com vista à defesa dos seus direitos ou interesses legalmente protegidos, constituindo um afloramento do princípio da igualdade, traduzido no igual direito de defesa dos seus direitos que todos têm e que aquele dispositivo constitucional consagra.

Daí que a concessão do apoio judiciário só se justifique se o requerente demonstrar que a sua situação económica não lhe permite pleitear sem que esse benefício lhe seja concedido ou que, sem essa concessão, a defesa dos seus direitos sairá prejudicada.

E o que realmente importa para aferir da possibilidade de fazer face aos encargos da causa é a inexistência de meios disponíveis ou realizáveis que permitam fazer face a tais encargos.

Assim, para que a impugnante possa beneficiar de apoio judiciário é necessário que demonstre que o montante das custas prováveis da presente impugnação é consideravelmente superior aos seus meios financeiros disponíveis ou realizáveis.

Ora, sendo o valor desta impugnação 15.161.078$00, o montante das custas prováveis atinge um valor bastante elevado para as possibilidades económicas da requerente, dado que, conforme resulta do probatório, no ano que precedeu a instauração desta acção apresentou um resultado negativo de 36.746.366$00, dívidas no valor de 424.783.802$00 e proveitos nulos, o que nos leva a considerar que os seus rendimentos disponíveis ou realizáveis não permitem, sem sacrifício desmedido e não exigível, que suporte os encargos de custas desta acção.

Por outras palavras, os rendimentos disponíveis da requerente cotejados com o valor das custas prováveis da impugnação levam-nos a concluir que sem a concessão do benefício do apoio judiciário a defesa dos seus direitos sairá naturalmente prejudicada.

De qualquer forma, porque se trata de garantir que ninguém seja colocado, por míngua de recursos, no transe de se ver impedido de defender os seus direitos e interesses legítimos, na dúvida sobre a suficiência económica da requerente, o benefício deve ser concedido.

Razão porque não assiste razão à recorrente quanto à violação do disposto no art. 7º nº 5 do DL nº 387-B/87.

Defende ainda a Fazenda Pública que essa decisão é contraditória ao deferir parcialmente o pedido no que tange às custas deixando de fora as taxas de justiça devidas ao longo do processo, com o que se teria violado o disposto no art. 15º nº 1 do DL nº 387-B/87 e o art. 1º do Regul. das Custas dos Processos Tributários aprovado pelo DL nº 29/98, de 11/2 (RCPT)

Ora, o art. 1º nº 1 do RCPT dispõe que «As custas compreendem a taxa de justiça e os encargos» e o art. 15º nº 1 do DL nº 387-B/87 dispõe que «O apoio judiciário compreende a dispensa, total ou parcial, dos preparos e do pagamento de custas, ou o seu diferimento, assim como do pagamento dos serviços do advogado ou solicitador».

Donde resulta que o apoio judiciário pode ser parcialmente concedido, nada impedindo que ele se restrinja à dispensa de uma parte das custas; E porque estas compreendem tanto a taxa de justiça como os encargos (identificados no art. 20º do RCPT), nada obstava a que o Mmº Juiz a quo limitasse, como limitou, a dispensa de custas a algumas das taxas de justiça previstas no RCPT e aos encargos do processo, e que lhe impusesse o pagamento da taxa de justiça inicial e subsequente, decisão esta que a requerente, aliás, aceitou.

Pelo que não merece censura a decisão recorrida, não obtendo, pois, provimento o recurso da Fazenda Pública.

Quanto ao recurso da sentença.

Nela julgou-se provada a seguinte matéria de facto, que aqui se deixa alinhada por alíneas da nossa iniciativa:

- a)- A impugnante tem por objecto a prestação de serviços na área da construção civil e obras públicas;

- b)- Na sequência de exame à escrita daquela firma, relativamente aos exercícios de 1990, 1991 e 1992, foi efectuada à mesma uma liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1993;

- c)- Dessa liquidação resultou uma correcção adicional de IRC no montante de Esc. 15.161.078$00, onde se inclui a verba de Esc. 351.772$00 referente a juros compensatórios;

- d)- A ora impugnante, em 21/06/96, reclamou graciosamente contra a referida liquidação;

- e)- Tal reclamação foi indeferida por despacho do D.D.F. do Porto;

- f)- A reclamante foi notificada desse indeferimento em 07/08/98;

- g)- Em 14/08/98 deu entrada na RF esta impugnação;

- h)- A “AMA…, S.A.”, aqui impugnante, contabilizou, no exercício de 1993, as facturas nºs 1329, 1333, 1338, 1353, 1357 e 1362, no montante global de Esc. 40.537.500$00, emitidas pela sociedade “COS...- Indústria …, Ldª”;

- i)- Na sequência da visita da fiscalização efectuada a esta última sociedade, em 28/03/91, foi constatada a cessação de actividade para efeitos de IVA, a qual apresentou a declaração de cessação de actividade em 18/03/91 com efeitos a partir de 30/12/90;

- j)- No ano de 1993 estava à frente da exploração do estabelecimento industrial sito nas instalações da “Cos...”, Carlos …, que nada tinha a ver com aquela sociedade ou com os seus sócios;

- l)- Não foram encontradas guias de remessa referentes ao transporte das mercadorias vendidas;

- m)- Constatou-se que a “Cos...” não possuía máquinas apropriadas para a serração das madeiras facturadas à impugnante;

- n)- A partir daí a Administração Fiscal extraiu a ilação de que as facturas emitidas pela “Cos...” não correspondiam a reais fornecimentos de madeira, tratando-se de operações simuladas, com intenção de obter vantagem patrimonial indevida e, consequentemente, não as aceitou para efeitos fiscais;

- o)- Também não aceitou como custo a amortização no valor de Esc. 599.462$00 respeitante a edifícios e outras construções por ter sido considerado que o respectivo investimento realizado no exercício de 1989 não atingiu o quantitativo então contabilizado - Esc. 50.950.000$00 - mas tão só o de Esc. 27.960.000$00, pelo que só concordou com a amortização na parte correspondente a este montante.

E julgou como não provados os restantes factos alegados na p.i., mormente os contidos nos arts. 15º, 16º, 17º, 19º a 26, 30º, 34º, 36º, 37º e 38º.

Todavia, porque da prova produzida nos autos é manifesto que foi ignorada alguma materialidade que devia ter sido considerada provada e que é susceptível de comprometer não só a afirmação feita na sentença sobre a falta de prova da matéria fáctica vertida nos arts. 34º, 36º, 37º e 38º da p.i., como a matéria vertida na alínea o) do probatório, matérias que a recorrente questiona, importa aditar esses factos, os quais se julgam provados em face dos elementos probatórios que se deixarão referenciados junto a cada um deles.

Termos em que se fixam, ainda, os seguintes factos provados:

- p)- As correcções que determinaram a liquidação impugnada tiveram por base o relatório da fiscalização que se encontra documentado a fls. 216/segs. e subsequente mapa de apuramento mod. DC 22 documentado a fls. 23/26, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;

- q)- Desse mapa de mapa de apuramento mod. DC 22 consta, como fundamentação das correcções efectuadas, o seguinte:

«Contabilizou em compras de Matérias-Primas os valores a seguir descritos, constantes das facturas emitidas em nome da COS...-…, Ldª (...)

Face

- aos meios de pagamento utilizados (cheques e numerário);

- à falta de guias de remessa referente ao transporte das quantidades facturas e de talões de pesagem (as quantidades não podem ser transportadas numa só carga);

- à cessação de actividade declarada pela COS... em 18-03-91 com efeitos a partir de 30-12-90, confirmada pela consulta ao sistema informático do SAIVA;

- às conclusões da fiscalização efectuada àquela empresa;

- à falta de equipamento, para o fornecimento das medidas e mercadorias constantes das facturas;

é nossa convicção que os referidos valores representam operações simuladas, pelo que não consideramos os seguintes valores como custo do exercício:5/4/93

2. Contabilizou e considerou custo do exercício o valor de 599.462$00, a seguir discriminado, referente a amortização de parte da rubrica “422 Edifícios e Outras Construções”, valor este não considerado, na contabilidade de 1989, por se apoiar em factura emitida pela S..., S.A., que incluía aquele valor, correspondente a facturas indiciadoras de negócio simulado, conforme fundamentação da correcção efectuada em 7/6/94 em termos de IVA. (...)»;

- r)- A desconsideração da amortização de 599.462$00 respeitante à rubrica “Edifícios e outras Construções” partiu do pressuposto de que o respectivo investimento, realizado no exercício de 1989, não atingira o quantitativo ali contabilizado de 50.950.000$00, mas tão só o de 22.990.000$00 (ficando assim excluído o valor de 27.960.000$00) - cfr. relatório da inspecção;

- s)- A “SCA…, S.A.” emitiu em 26/10/89 a favor da impugnante a factura nº 367-FC/89, no valor global de 59.611.500$00 (50.950.000$00 correspondente ao valor os trabalhos de “Remodelação e Beneficiação das Instalações da AMA… + IVA de 8.661.500$00), conforme documento que se encontra certificado a fls. 200 e cujo teor integral aqui se dá por reproduzido;

- t)- Essa factura não constava da escrita da impugnante à data da fiscalização por ter sido remetida para o IAPMEI, tendo esta junto aos presentes autos cópia certificada dessa factura com a menção de que o original integrava o dossier de candidatura apresentada pela impugnante naquele Instituto (cfr. relatório da fiscalização e ofício de fls. 199);

- u)- A “SCA…, S.A.” executou, por si e através de sub-empreitadas, as facturadas obras de remodelação e beneficiação das instalações da impugnante, as quais consistiram, designadamente, em trabalhos de movimento de terras, terraplanagem, nivelamento e arranjo dos pavimentos, de drenagem de águas pluviais e de electricidade, recuperação de edifícios - cfr. depoimento das três testemunhas inquiridas, a fls. 187/189;

- v)- Os trabalhos facturados pela “SCA…” haviam sido previamente orçamentados na Proposta-Orçamento nº 966/89-AJ/dp por aquele valor, e de harmonia com a contabilidade de ambas as empresas foram integralmente pagos pela importância constante da mencionada factura - cfr. relatório da inspecção.

A liquidação adicional impugnada respeita a IRC do exercício de 1993 e resultou da desconsideração pela A.Fiscal de custos contabilizados pela impugnante relativos:

- ao valor das facturas emitidas pela sociedade “Cos... - …, Ldª”, no pressuposto de que não correspondiam a transacções efectivamente realizadas, constituindo custos simulados;

- à importância de 599.462$00 referente a amortização parcial da rubrica “Edifícios e outras Construções” no pressuposto de que parte da facturação relativa à empreitada para beneficiação das suas instalações realizada no ano de 1989 era simulada, por ter havido sobreavaliação dos trabalhos realizados.

A impugnante questionou a legalidade da correcções desses custos e da subsequente liquidação, invocando que as facturas emitidas pela “Cos...” titulavam operações reais, já que esta lhe vendera madeiras nesse ano e, por outro lado, havia amortizado o valor de 599.462$00 na rubrica “Edifícios e outras Construções” por ter realmente efectuado no exercício de 1989 um investimento em instalações próprias no valor de 50.950.000$00, que então contabilizou, e não apenas de 22.990.000$00 conforme considerado pela A.Fiscal.

A sentença recorrida julgou improcedente a impugnação na consideração de que «a impugnante não logrou demonstrar que, no exercício de 1993, adquiriu madeiras à “Cos...” e, dessa forma, não podia contabilizar as facturas por ela emitidas, ou seja, o custo documentado através das facturas emitidas pela “Cos...” não podia relevar para efeitos fiscais» e quanto à correcção referente à amortização parcial da rubrica “Edifícios e outras Construções” por «não ter ficado provado que à impugnante foi dada razão no processo de impugnação relativo à liquidação do IVA referente ao exercício de 1989, decorrente do facto de ter sido aceite apenas parte do valor facturado (ou então em processo de impugnação respeitante a IRC daquele mesmo ano). A peticionante limitou-se a afirmar que reclamou da correcção de IVA de 1989 (art. 35º da P.I.). Desta forma não faz sentido suscitar nesta sede a discussão».

Porque a recorrente, em crítica ao decidido, insiste na ilegalidade da desconsideração dos custos referentes às facturas emitidas pela “Cos...” e aos custos referentes à amortização do valor de 599.462$00 na rubrica “Edifícios e outras Construções”, importa analisar a legalidade dessas correcções à luz dos argumentos aduzidos e consubstanciados nas conclusões de recurso.

Como se sabe, a A.Fiscal, no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação dos pressupostos que a determinaram a efectuar as correcções técnicas que suportam a liquidação.

Pelo que a A.Fiscal tem o ónus de demonstrar a factualidade que a levou a desconsiderar um custo contabilizado (no caso, que a levou a afirmar que determinada operação era simulada), factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte (atento o princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito - art.78º do CPT), só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente.

Porém, não será necessário que a A.Fiscal prove os pressupostos da simulação previstos no art. 240º do C.Civil (a existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros), sendo bastante a prova de elementos indiciários que levam a concluir nesse sentido, isto é, de indícios sérios e objectivos, que traduzam uma probabilidade elevada de que as facturas não titulam operações reais, pois de contrário seria praticamente impossível atingir o objectivo legal de tributação do rendimento real e de combate à fraude fiscal.

Daí que seja curial rejeitar como custo uma quantia titulada por facturas quando, após averiguações, a A.Fiscal conclui haver sérios indícios de que aquelas titulam operações simuladas e, consequentemente, que tais custos não são reais. É que, visando-se a tributação do lucro real, não pode consentir-se a dedução de custos fictícios, sob pena de aceitação da fraude fiscal.

Perante esses concretos indícios, cessa a presunção de veracidade das operações constantes da escrita e dos respectivos documentos de suporte, passando a competir ao contribuinte o ónus de provar que elas se realizaram efectivamente.

O contribuinte pode então provar que os custos são reais, por corresponderem a trabalhos efectivamente realizados e pagos, comprovando desse modo os custos contabilizados como o impõe o art. 23º do CIRC, mesmo que as respectivas facturas não obedeçam a todos os requisitos do art. 35º do CIVA e não confiram, por isso, o direito à dedução do IVA nos termos do art. 19º e 35º do CIVA.

No caso sub judice, a desconsideração dos custos contabilizados no exercício de 1993 relativos ao valor das facturas emitidas pela “Cos...- …, Ldª” (facturas nºs 1329, 1333, 1338, 1353, 1357 e 1362, no montante global de Esc. 40.537.500$00) e que titulavam o fornecimento de madeiras à impugnante, partiu do pressuposto de que não traduziam fornecimentos reais, sendo, por isso, falsas.

E, na verdade, existiam indícios concretos e objectivos de que se tratava de facturas falsas, indícios esses traduzidos nos seguintes factos enunciados na no relatório da fiscalização:

Ø a “Cos...” não poderia ter realizado os fornecimentos discriminados nas facturas uma vez que havia apresentado declaração de cessação do exercício da sua actividade em 18/03/91, reportando os seus efeitos a 30/12/90;

Ø não existiam guias de remessa referentes ao transporte das madeiras facturadas e estas não poderiam ter sido transportadas de uma só vez;

Ø não existem provas dos pagamentos;

Ø a “Cos...” não possuía máquinas apropriadas para a serração das madeiras facturadas à impugnante;

Ø nesse ano de 1993 encontrava-se a funcionar nas instalações onde havia laborado a “Cos...” uma serração propriedade de Carlos …, possuindo este contrato de arrendamento em seu nome, o qual nada tinha a ver com aquela sociedade ou com os seus sócios;

Ø confrontado esse Carlos … com afirmações de portadores das facturas da “Cos...” no sentido de que haviam adquirido as madeiras nas suas instalações, negou tal facto, argumentando que eram os sócios da “Cos...” que o faziam, tendo inclusive um deles pedido ao seu encarregado que sempre que telefonassem para lá a perguntar por essa empresa confirmasse que as instalações são ali, o que ele não aceitou;

Ø das diligências efectuadas junto da tipografia onde haviam sido impressas as facturas - a Tipografia do …, sita no lugar da …, … - apurou-se que a respectiva requisição estava assinada por M..., nome de um dos sócios da “Cos...”.

Em face destes elementos, entre si conjugados, não pode deixar de concluir-se que a A.Fiscal fez prova dos pressupostos legais que legitimam a correcção e subsequente liquidação impugnada, já que permitem extrair a ilação de que as facturas emitidas pela “Cos...” não correspondiam a reais fornecimentos de madeira, tratando-se de operações simuladas com intenção de obter vantagem patrimonial indevida pela impugnante.

Pelo que passou a competir à impugnante demonstrar que esses fornecimentos foram efectivamente efectuados pela emitente das facturas, comprovando o correspectivo custo fiscal.

Todavia, a prova que produziu não põe em causa qualquer dos referidos “factos-índice” que suportaram a conclusão da A.Fiscal, não permitindo, por isso, abalar a conclusão fáctica de que aos documentos em causa não correspondem a fornecimentos realmente efectuados.

Com efeito, o depoimento da única testemunha que depôs sobre esta matéria (Alberto …, que afirma que quem se apresentava como representante da “Cos...” era o Carlos …, sendo com ele que a impugnante contratava os fornecimentos de madeira e a quem eram efectuados os pagamentos, sendo também ele quem passava as correspondentes facturas com o carimbo da “Cos...”, dando a entender que actuava como representante dessa sociedade) não é suficiente para abalar todo o circunstancialismo fáctico aduzido pela AF no relatório que serviu de base à liquidação impugnada.

E as cópias do rosto dos cheques emitidos para pagamento de parte do valor dessas facturas não garantem sequer que eles tenham sido apresentados a pagamento no Banco sacado, até porque como a própria impugnante afirmara na reclamação graciosa apensa deduzida contra a liquidação aqui impugnada, trata-se de cheques de garantia «que não foram cobrados no banco por não haver provisão bancária disponível dadas as dificuldades financeiras da Empresa, mas posteriormente resgatados ao seu portador pelas correspondentes entregas de numerário, sempre com emissão dos respectivos recibos de quitação, subscritos por quem responsabiliza a empresa fornecedora». Ou seja, os alegados pagamentos acabaram por ser feitos em numerário.

Ou seja, não existe sequer prova dos pagamentos relativos às facturas, sendo os recibos de quitação assinados pela “Cos...” manifestamente insuficientes para prova do facto, sabido que nas operações simuladas existe obviamente conluio entre o emitente e o receptor das facturas, não sendo por isso tais recibos susceptíveis, por si só, de comprovar a veracidade das operações e do seu real pagamento.

Existindo indícios sérios de que não tiveram lugar os fornecimentos mencionados nas facturas em causa, e visto que a impugnante não logrou provar que eles tivessem sido realmente efectuados, não pode deixar de improceder a impugnação quanto a este aspecto.

E não tendo a impugnante logrado provar a existência das operações tituladas por tais facturas, mostra-se adequada e legal a mencionada correcção (técnica ou meramente aritmética), não se verificando, pelo contrário, os pressupostos para a tributação pelos métodos indiciários, já que não se mostra inviabilizada a comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável.

Essa via (de recurso aos métodos indiciários) só seria legítima se a contabilidade da impugnante evidenciasse, de forma clara e indiscutível, que para a obtenção dos seus proveitos haviam sido suportados custos superiores àqueles que se mostram quantificados após a aludida correcção, ou se a impugnante tivesse demonstrado a materialidade das operações subjacentes aos custos que pretende que sejam estimados por tais métodos presuntivos, o que não aconteceu.

Com efeito, na acção de fiscalização nada se apurou nesse sentido. E a impugnante também não provou que os serviços facturados pela “Cos...” correspondessem a serviços efectivamente prestados, como não apresentou quaisquer elementos susceptíveis de indiciar que na obtenção dos seus proveitos tivesse incorrido em encargos ou custos reais superiores aos revelados pela sua escrita após a desconsideração daquelas “facturas falsas”.

Assim, ao lançar mão de correcções técnicas a A.Fiscal não incorreu em qualquer vício de violação de lei, razão porque não assiste razão à recorrente quando defende que deviam ter sido aplicados métodos indiciários.

Quanto à desconsideração do valor de 599.462$00 referente a amortização parcial da rubrica “422 - Edifícios e outras Construções”.

Tal como resulta da materialidade fáctica acima exposta, a A.Fiscal não aceitou o montante dessa amortização por ter considerado que o valor total do investimento a que se reportava (efectuado no exercício de 1989) não era o que constava da contabilidade e da respectiva factura de suporte (na importância total de 59.611.500$00 = 50.950.000$00 do valor os trabalhos + 8.661.500$00 de IVA), mas tão só o de 22.990.000$00, (ficando assim excluídos 27.960.000$00 daqueles 50.950.000$00), pelo que só aceitou a amortização na parte correspondente aquele montante.

Isto é, do montante investido no edifício e que se encontrava facturado e contabilizado em 50.950.000$00, a AF expurgou 27.960.000$00 (assistindo razão à recorrente quando invoca o erro de julgamento da Mmª Juiz “a quo” ao confundir o montante expurgado com o valor aceite pela AF), no pressuposto de que o investimento real havia sido apenas de 22.990.000$00 e que o remanescente não tinha correspondência com a realidade.

Tendo a impugnante contestado esse pressuposto na presente impugnação - cfr. arts. 34º a 50º da p.i. - defendendo a realização integral dos trabalhos facturados e o pagamento do montante facturado, o que a provar-se inquinaria a legalidade da liquidação impugnada por erro nos pressupostos de facto (configurador de vício de violação de lei), não pode dizer-se, como se diz na sentença recorrida, que a impugnante não pode aqui obter ganho de causa em virtude de não ter provado lhe foi dada razão no processo de impugnação relativo à liquidação do IVA ou IRC referente ao exercício de 1989.

É que, salvo o devido respeito, não tem interesse saber se a impugnante atacou a liquidação relativa aquele exercício de 1989 nem, muito menos, saber se obteve ganho de causa na eventual impugnação que tenha deduzido contra essa liquidação relativamente à questão do real valor do investimento que efectuou nas suas instalações nesse ano de 1989.

O facto de o não ter feito não a impede de, relativamente ao exercício ora em questão (1993), impugnar a legalidade da respectiva liquidação demonstrando o erro nos pressupostos de facto que a sustentam.

E, na verdade, é o que consegue demonstrar nos presentes autos, pois que a prova que produziu e que levou à fixação da matéria fáctica acima enunciada nas alíneas s) a v) do probatório demonstra que as obras facturadas pela “SCA…” tiverem efectivamente lugar.

Provada a existência do orçamento e da factura relativos a esse investimento, a efectiva execução dos trabalhos facturados e a contabilização do seu pagamento integral tanto na escrita da emitente como da impugnante, soçobra o pressuposto de que praticamente metade do valor dessa factura era simulada.

Termos em que procede, nesta parte, o recurso da impugnante.

* * *

Face ao exposto, acordam os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em:

- A)- Negar provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública do despacho de fls.170/171;

- B)- Conceder parcial provimento ao recurso interposto pela impugnante e, em consequência, revogar a sentença recorrida na parte em que julgou improcedente a impugnação relativa à correcção de 599.462$00 referente à amortização da rubrica “Edifícios e outras Construções” do exercício de 1993;

- C)- Julgar, nessa medida, procedente a impugnação, com a anulação da liquidação impugnada na parte correspondente, com todas as consequências legais;

- D)- Negar, no mais, provimento ao recurso da impugnante, mantendo a sentença recorrida na restante parte.

Custas do recurso da impugnante por esta, na proporção, fixando-se a taxa de justiça em 3 UC.

Lisboa, 2 de Março de 2004

ass) Dulce Manuel Conceição Neto

ass) José Gomes Correia

ass) Joaquim Casimiro Gonçalves

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