00397/17.3BEVIS - Tribunal Central Administrativo Norte

I- Tendo a AT legitimado a sua atuação no disposto no artº 5º nº 2 h) do CIRS, tinha o ónus de alegar e provar factos donde se pudesse extrair aquela conclusão (cfr. artigo 74º da LGT).* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: I. RELATÓRIO A Fazenda Pública veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, datada de 25 de novembro de 2024 que julgou procedente a impugnação judicial deduzida pela Recorrida [SCom01...], S.A. contra a decisão de indeferimento do recurso hierárquico que manteve a liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) - Retenções na Fonte n.º ...73 e respetivos juros compensatórios respeitante ao ano de 2010, no montante global de 114.777,61 €. Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos: “CONCLUSÕES: a) Incide o presente recurso sobre a douta sentença que julgou procedente a presente impugnação, com a consequente anulação das liquidações de IRS - Retenção na Fonte e Juros Compensatórios, referentes ao ano de 2010, no montante global de € 114.777,61, com fundamento em vício de violação da lei, do que a Fazenda Pública discorda; b) Em matéria de incidência real dos rendimentos de categoria E, consideram-se rendimentos de capitais os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie, procedentes, direta ou indiretamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas, de natureza mobiliária, com exceção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias (cfr. n.º 1 do art.º 5.º do CIRS, na sua redação à data dos factos); c) Os quais compreendem, entre outros, os lucros e reservas colocados à disposição dos associados ou titulares e adiantamentos por conta de lucros (cfr. al. h), n.º 2, art.º 5.º CIRS); d) No que se refere ao apuramento do lucro tributável das empresas, o CIRC adotou o princípio da dependência parcial entre o lucro contabilístico e o lucro fiscal, segundo o qual o resultado contabilístico é tomado como ponto de partida para a determinação do lucro tributável, mas sujeito a ajustamentos extra contabilísticos (cfr. art.º 17.º, n.º 1, do CIRC); e) Decorre deste princípio que o legislador aceita as classificações e registos feitos de acordo com as normas contabilísticas, salvo os casos expressos em que o CIRC afaste ou derrogue a aplicação do normativo contabilístico, pelo que, sempre que não se encontre previsto um tratamento especifico no CIRC, dever-se-á ter em consideração o tratamento contabilístico, sendo que, no sentido de permitir a determinação do lucro tributável, os sujeitos passivos devem dar cumprimento ao disposto no n.º 3 do art.º 17.º e 123.º do CIRC; f) Nos termos do art.º 17.º, n.º 3 do CIRC, a contabilidade deve estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo setor de atividade, sem prejuízo da observância das disposições previstas nesse Código; refletir todas as operações realizadas e ser organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos das restantes e estar organizada com recurso a meios informáticos; g) O n.º 2 do art.º 123.º do CIRC determina que, na execução da contabilidade, deve observar-se em especial o seguinte: todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e suscetíveis de serem apresentados sempre que necessário; as operações devem ser registadas cronologicamente, sem emendas ou rasuras, devendo quaisquer erros ser objeto de regularização contabilística logo que descobertos; h) Dispõe o n.º 1 do art.º 75.º da LGT que se presumem verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal, sem prejuízo dos demais requisitos de que depende a dedutibilidade dos gastos; i) Contudo, tal presunção pode ser afastada, nos termos do n.º 2 do mesmo artigo, caso se verifiquem algumas das quatro situações aí referidas, designadamente, nos termos da al. a), quando as declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo; j) Em matéria contabilística, o atual modelo de normalização contabilística foi aprovado pelo Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13.07, diploma que revogou o POC, criando o SNC, e que é constituído pelos seguintes elementos fundamentais: a “Estrutura conceptual”; as “Bases para a apresentação de demonstrações financeiras”; os “Modelos de demonstrações financeiras”; o “Código de contas” e as NCRF, cujas definições constam do preâmbulo desse Decreto-Lei; k) No que concerne ao conceito de capital próprio, de acordo com o parágrafo 49, alínea c), da Estrutura Concetual, publicada através do Aviso n.º 15652/2009, de 07.09, do SNC, “Capital próprio é o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzir todos os seus passivos”; l) Contabilisticamente, o capital próprio é uma conta de Balanço e uma rubrica que deve ser inscrita na Conta 5 “Capital, reservas e resultados transitados” - conforme Código de Contas que consta do Anexo 2 da Portaria n.º 218/2015, de 23.07 do SNC; m) No início da vida de uma empresa, o capital próprio é constituído pelo capital social, sendo que ao longo da vida das empresas é incrementado/definhado pelos lucros/prejuízos, que serão inscritos nas restantes rúbricas de capital próprio; n) Atento ao respetivo conceito contabilístico, conclui-se que o capital próprio representa o valor do património de uma empresa, ou seja, aquilo que resta caso se realizem todos os ativos (direitos) e se liquidem todos os passivos (dívidas/obrigações), ficando assim o valor residual, que representa todos os lucros que a empresa gerou e que pertence aos sócios, na medida que são estes os proprietários da empresa; o) Porém, o capital próprio não se esgota na conta 5, porquanto também compreende o resultado líquido do período, que é apurado, não na conta 5, mas sim na conta 81 “Resultado líquido do período” da Demonstração de Resultados; p) Em matéria de alterações no capital próprio num determinado período de tempo, a NCRF 1 - Estrutura e conteúdo das demonstrações financeiras, dispõe, nos seus parágrafos 39 e 41, que as mesmas podem decorrer de três factos possíveis: as alterações resultantes de movimentos com os detentores de capital próprio, na qualidade de proprietários / donos da empresa; as alterações proporcionadas pelo desempenho económico, isto é, as emergentes do resultado liquido do período, que representa a diferença entre rendimentos e gastos em cada período, ou seja, a resultante da atividade da entidade; e as alterações decorrentes de correções de erros, conforme previsto expressamente na NCRF 4; q) Assim, a movimentação da Conta 5 “Capital, reservas e resultados transitados” pode ocorrer em caso de alterações resultantes do resultado líquido gerado no período, expresso na demonstração dos resultados; de factos patrimoniais provenientes de atuações dos acionistas, como sejam aumentos ou reduções de capital, prestações suplementares ou distribuição de dividendos e ainda de correções de erros reconhecidos na NCRF 4; r) Segundo as “Notas de enquadramento” da CNC, a conta 53 (Outros instrumentos de capital próprio) é utilizada para reconhecer as prestações suplementares ou quaisquer outros instrumentos financeiros (ou as suas componentes) que não se enquadrem na definição de passivo financeiro; s) Determina o n.º 1 do art.º 210.º do CSC que, se o contrato de sociedade assim o permitir, podem os sócios deliberar que lhes sejam exigidas prestações suplementares, ou seja, além da necessária permissão estatutária, a obrigação de constituir prestações suplementares depende sempre de deliberação posterior dos sócios (cfr. artigos 210.º n.º 1 e 211.º n.º 1 do CSC); t) Acrescenta o n.º 3, do mesmo artigo, que o contrato de sociedade que permita prestações suplementares fixará: o montante global das prestações suplementares; os sócios que ficam obrigados a efetuar tais prestações e o critério de repartição das prestações suplementares entre os sócios a elas obrigados; u) Por sua vez, nos termos do artigo 213.º do CSC, as prestações suplementares só podem ser restituídas aos sócios desde que: a situação líquida não fique inferior à soma do capital e da reserva legal; o respetivo sócio já tenha liberado a sua quota; a restituição das prestações suplementares depende de deliberação dos sócios; as prestações suplementares não podem ser restituídas depois de declarada a falência da sociedade; a restituição das prestações suplementares deve respeitar a igualdade entre os sócios que as tenham efetuado; v) Na sentença foram considerados provados, pelos documentos constantes dos autos, entre outros, os seguintes factos: - No exercício de 2010, foi registada uma saída de valores, € 397.670,00, das contas bancárias da Impugnante a favor de dois dos seus acionistas que foi contabilizada como restituição de prestações suplementares (débito da conta SNC 531); - No mesmo exercício, foi debitada a subconta 261002 - Acionista - «AA» foi debitada no montante de € 72.500,00, por crédito da conta 1202-Bancos-Banco 1...; - Os lançamentos encontravam-se suportados por meros documentos internos; - Tendo sido notificada pelos Serviços de Inspeção Tributária, a Impugnante veio informar, quanto às prestações suplementares, que o saldo foi “constituído em parte em 1991 e outra parte em 2011, tendo, portanto, em qualquer caso, sido ultrapassado o prazo de conservação legal de documentos (10 anos)”. Indicou, também, que, não obstante e dado tratar-se de uma empresa familiar, de pais e filhos, as prestações suplementares são repartidas em partes iguais às distribuições do capital, por todos os acionistas. w) Ou seja, verificou-se uma saída de valores da empresa a favor de dois dos seus acionistas, tendo a Impugnante indicado, sem comprovar, que os respetivos movimentos contabilísticos respeitavam a devolução de prestações suplementares (Ponto III.2.1 do Relatório Inspetivo); x) Porém, a Inspeção Tributária logrou demonstrar que: - O contrato de constituição de sociedade não previa a constituição de prestações suplementares; - No livro de atas da sociedade, não constava qualquer ata relativa à constituição ou restituição de prestações suplementares; - A conta 531 não se encontrava desdobrada pelos sócios/acionistas que, alegadamente, contribuíram para a formação das prestações suplementares; - Verificou-se a transformação da sociedade e a alteração dos titulares do capital entre as datas em que, alegadamente, foram constituídas as prestações suplementares e a sua restituição; e - A Impugnante, apesar de notificada, não comprovou a constituição ou redução das prestações suplementares, nem qualquer repartição do valor da conta. y) Assim, forçoso é concluir que os requisitos imperativos para a constituição e restituição de prestações suplementares não se verificaram na situação em análise; z) O que se constatou, efetivamente, foi a saída de valores da sociedade a favor de dois dos seus acionistas, colocados, comprovadamente, à sua disposição (conforme documentos comprovativos anexos ao Relatório de Inspeção Tributária); aa) Face aos elementos apurados, os Serviços de Inspeção Tributária concluíram que os valores que saíram das contas bancárias da empresa a favor dos acionistas, comprovadamente colocados à sua disposição, revestiam a natureza de adiantamento por conta de lucros, nos termos da al. h) do n.º 2 do artigo 5.º do CIRS, sujeitos a tributação a partir do momento em que foram colocados à sua disposição, de acordo com o artigo 7.º, à taxa liberatória prevista na al. c) do n.º 1 do artigo 71.º na sua redação à data (20% até junho de 2010 e 21,5% a partir de julho); bb) Por outro lado, quanto ao débito da subconta 261002 - Acionista - «AA», no montante de € 72.500,00, por crédito da conta 1202- Bancos - Banco 1... conta 26 - Acionistas (Ponto III.2.2 do Relatório Inspetivo), analisados os documentos internos que lhe serviram de base, constataram os Serviços de Inspeção que não constavam da contabilidade os documentos do banco a comprovar os pagamentos efetuados; cc) Solicitados esclarecimentos/documentos à Impugnante verificou-se que, contrariamente ao informado pela mesma, o beneficiário das transferências bancárias foi «BB», acionista e Vice-Presidente do Conselho de Administração, e não «AA»; dd) Concluiu a Inspeção Tributária que estas verbas, atribuídas ao acionista, também revestiam carácter de adiantamentos por conta de lucros, nos termos da al. h) do nº 2 do art.º 5º do CIRS, sujeitos a tributação a partir do momento em que foram colocados à sua disposição (cfr. art.º 7.º) à taxa liberatória de 21,5% (Cfr. al. c) do n.º 1 art.º 71.º); ee) Ressalvado o devido respeito, que é muito, entende a Fazenda Pública que a douta sentença recorrida, ao decidir como decidiu, incorreu em erro de julgamento que resulta não só da incorreta valoração da matéria de facto, como também da errónea interpretação e aplicação do disposto no artigo 74.º e 75.º da LGT; ff) Com efeito, segundo a regra de distribuição da prova ínsita no n.º 1 do artigo 74.º, n.º 1 da LGT, o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque; gg) É certo que o n.º 1 do artigo 75.º da LGT estabelece uma presunção de veracidade das declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal; hh) Todavia, a presunção de veracidade da contabilidade não se verifica nas situações previstas nas várias alíneas do n.º 2 do artigo 75.º da LGT, designadamente, entre outros casos, quando as declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo (cfr. alínea a) do referido normativo); ii) Assim, em matéria de ónus probatório, compete à AT demonstrar qualquer uma das situações elencadas no n.º 2 do artigo 75.º da LGT, que obstam à verificação da presunção de veracidade da contabilidade e, feita esta prova pela AT (ou seja, ilidida a presunção de veracidade da contabilidade), passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade dos seus elementos contabilísticos; jj) Refere a Meritíssima Juíza que a “Administração Tributária não poderia, sem mais, concluir pela existência de adiantamentos por conta de lucros, com a consequente tributação em sede de IRS, através de retenção na fonte”; kk) Note-se que, face à insuficiência/inexistência de elementos de suporte, foi a Impugnante notificada pelos Serviços de Inspeção Tributária para prestar esclarecimentos atinentes aos lançamentos e registos efetuados; ll) Porém, a mesma não apresentou uma justificação suficiente e idónea para a razão de ser daqueles lançamentos contabilísticos; mm) Ou seja, não logrou demonstrar que os valores registados na conta 531 eram, de facto, prestações suplementares, legalmente constituídas. Tendo apenas referido, sem comprovar, que as mesmas foram efetuadas uma parte em 1991 e outra em 2021, sem concretizar valores ou datas, nem identificar os sócios que, alegadamente, as efetuaram; nn) Reitera-se que, no caso, não se verificaram os requisitos imperativos, previstos no CSC, para que os valores que se encontravam registados na conta 531 pudessem ser considerados como prestações suplementares; sendo que, ainda que pudessem ser, também não foram cumpridas as condições impostas por lei, para que a sua restituição fosse possível e registada contabilisticamente; oo) Quando ao lançamento a débito na subconta 261002 - Acionista - «AA», no montante de € 72.500,00, por crédito da conta 1202 - Bancos - Banco 1..., comprovou a Inspeção Tributária que o registo contabilístico, a justificação e a identificação do beneficiário desse valor, indicados pela Impugnante, não estavam corretos; pp) Assim, com o devido respeito por outra opinião, a AT logrou demonstrar que a contabilidade da Impugnante padecia de anomalias ou irregularidades, contendo erros, omissões e/ou inexatidões; qq) Deste modo, forçoso é concluir que a AT efetuou, nos termos do n.º 2 do artigo 75.º da LGT, a prova de inexatidões na contabilidade, ilidindo a presunção de veracidade estabelecida no n.º 1 do artigo 75.º da LGT; rr) Se a contabilidade não for fiável (conforme o parágrafo 31 da EC do SNC), isto é, se não estiver isenta de erros materiais; nem for fidedigna (conforme parágrafo 33 da EC do SNC), não representando fielmente todas as operações realizadas, falece a credibilidade nela depositada, afastando-se a presunção de verdade de que, inicialmente, beneficiava; ss) E tendo, nos termos do n.º 2 do artigo 75.º da LGT, a AT ilidido a presunção de veracidade dos elementos contabilísticos da Impugnante, no que a correção realizada pela inspeção se refere, passa a competir à Impugnante o ónus de demonstrar que a redução teve outra intencionalidade que não a distribuição de lucros, o que a mesma não logrou fazer, nem no procedimento inspetivo nem no processo judicial; tt) Incorreu, assim, em erro a Meritíssima Juíza do Tribunal a quo ao considerar, como considerou, que o ónus da prova caberia à AT, nos termos do n.º 1 do artigo 74.º da LGT; uu) De facto, o que para o tribunal a quo constitui erro sobre os pressupostos de direito, por errónea qualificação da factualidade em causa nos autos, na verdade constitui uma violação das regras de distribuição do ónus da prova; vv) Uma vez que, tendo a AT, nos termos do artigo 75.º, n.º 2 da LGT, ilidido a presunção de veracidade da contabilidade, incumbiria à Impugnante o ónus de provar que a saída de valores da sociedade não correspondia a uma vantagem económica consubstanciada numa distribuição aos sócios a título de lucros, o que, reitera-se, não conseguiu demonstrar; ww)Pelo que a sentença em crise, ao incumprir as regras de distribuição do ónus da prova, padece de erro de julgamento por violação do disposto no artigo 74.º e 75.º da LGT, decorrente da incorreta valoração da factualidade dada como assente; xx) Sem prescindir, ainda que se entenda que a AT não logrou ilidir a presunção de veracidade da contabilidade estabelecida no artigo 75.º da LGT, sempre se dirá que a AT, nos termos do artigo 74.º da LGT, cumpriu o seu ónus de provar que a operação de saída de valores da sociedade se consubstanciou numa distribuição de adiantamento por conta de lucros; yy) Com efeito, a qualificação jurídica efetuada pelos Serviços de Inspeção Tributária encontra-se de acordo com os factos apurados e dado como provados e, ainda, em consonância com os princípios e normas contabilísticos circunstancialmente aplicáveis; zz) Reitera-se que, como decorre dos parágrafos 39 e 41 da NCRF 1 do SNC, as alterações no capital próprio durante um exercício económico provêm de três possíveis factos geradores: as que resultam do resultado líquido gerado no período, expresso na demonstração dos resultados, as que emergem das correções de erros reconhecidas de acordo com a NCRF 4 e, ainda, as que decorrem de factos patrimoniais provenientes de atuações dos sócios, como sejam aumentos ou reduções de capital, prestações suplementares ou distribuição de lucros; aaa) Tendo, então, em atenção o acabado de referir, perscrutando os factos que podem estar na génese da alteração no capital próprio é, desde logo, notório que a presente redução do capital próprio, não adveio de uma alteração resultante do resultado líquido do período (que representa a diferença entre rendimentos e gastos em cada período) da Impugnante; bbb) De igual modo, é patente que a presente diminuição do capital próprio não resultou de qualquer correção de erros reconhecidos nos termos da NCRF 4 "Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros"; ccc) Pelo que, desde logo, imperioso é concluir que só pode ter na sua génese factos patrimoniais provenientes de atuações dos sócios, mais concretamente, distribuição de lucros, pois não se tratou de uma redução de capital social, nem de prestações suplementares, como ficou demonstrado; ddd) De facto, conceptualmente, o capital próprio corresponde à situação líquida de uma empresa, isto é, a diferença entre o ativo, os direitos de uma sociedade, e o passivo, constituído pelas obrigações de uma empresa, ou seja, a diferença entre aquilo que a empresa possui e o que deve a terceiros; eee) Portanto, o capital próprio representa o valor líquido do património de uma empresa, ou seja, aquilo que restaria caso se transformassem todos os ativos em dinheiro e se pagassem todas as dívidas, constituindo assim os lucros tudo o que a empresa gerar para além desse confronto e que, naturalmente, pertence aos sócios da sociedade; fff) Lucros mais não são que os excedentes que a sociedade obtém em relação ao capital investido e património inicial, correspondendo ao incremento que se deu no património da sociedade, tendo como caraterística essencial ser suscetível de distribuição pelos sócios; ggg) Na verdade, nas alíneas a) a d) do n.º 1 do artigo 21.º do CSC encontram-se elencados os direitos gerais dos sócios, sendo que o primeiro direito do sócio, contemplado no referido artigo, é o de quinhoar nos lucros da sociedade, ou seja, a distribuição de lucros consubstancia um direito dos sócios; hhh) Note-se que a saída do património da Impugnante, teve como destino alguns acionistas da sociedade, que são quem tem direito a lucros; iii) O que, aliás, é comprovado pelas transferências bancárias apresentadas pela Impugnante, demonstrando que os beneficiários de tal saída de valores da empresa foram dois dos seus acionistas; jjj) Portanto, salvo melhor douto entendimento, a AT logrou demonstrar, nos termos do artigo 74.º, n.º 1 da LGT, os factos constitutivos da existência e quantificação do facto tributário aqui em causa, mormente, que tal redução de capital próprio consubstanciou uma distribuição aos sócios a título de adiantamento por conta de lucros; kkk) Salienta-se que foi demonstrado que as quantias em causa foram, efetivamente, colocadas à disposição dos acionistas da Impugnante, e que não se tratou de uma restituição de prestações suplementares; lll) Porquanto, no modesto entender, tendo a AT comprovado que a redução do capital próprio da Impugnante se destinou à distribuição aos sócios de adiantamento por conta de lucros, passaria a recair sobre a Impugnante o ónus de demonstrar que a saída de tal importância teve outro destino; mmm) Pelo que a douta sentença ora sindicada, ao não ter entendido assim, incorreu em erro ao incumprir as regras de distribuição do ónus da prova em violação do disposto no artigo 74.º, n.º 1 da LGT; nnn) Manter, nestas situações, o ónus da prova pura e simplesmente a cargo da AT, significa, por um lado, estar-se, na prática, a inviabilizar ou a tornar excessivamente onerosa a prova em causa por parte da AT e, por outro, a incentivar a evasão e fraude fiscais; ooo) Note-se que, se uma sociedade pretende ocultar a distribuição de lucros aos seus sócios, e assim evitar a tributação dessas quantias na esfera destes, será natural que não proceda a qualquer registo nas subcontas “263 - adiantamento por conta de lucros”, “264 - Resultados atribuídos” e “265 - lucros disponíveis”, procedendo, antes, a outros lançamentos contabilísticos, de molde a encobrir a transferência de rendimentos de capital aos seus sócios; ppp) Como também será natural que não faça constar em ata, conforme dispõe o artigo 63.º do CSC, qualquer deliberação de distribuição de lucros, sem que essa inexistência de ata constitua impedimento para uma efetiva atribuição de lucros aos sócios; qqq) Daqui resulta que, a aceitar-se o entendimento do douto Tribunal, tal situação constituiria assim, um mecanismo, eventualmente, potenciador da prática de comportamentos evasivos e mesmo fraudulentos em termos fiscais, permitindo-se, assim, que ficassem por tributar verdadeiros incrementos patrimoniais dos sócios, o que se nos afigura inaceitável; rrr) Ou seja, salvo melhor douta opinião, adotar a posição do Tribunal a quo é permitir, na prática, o uso, por parte dos contribuintes, de expedientes de evasão e fraude fiscais, no sentido de não sujeitar a tributação tais situações; sss) Assim, atenta à prova produzida pela AT, e tendo em conta as regras da distribuição do ónus da prova, resulta que a AT obteve prova suficiente e idónea de que os valores que saíram da conta bancária da empresa a favor dos acionistas, comprovadamente colocados à sua disposição, revestem a natureza de adiantamento por conta de lucros, e não de restituição de prestações suplementares; ttt) Assim, no que à qualificação do facto tributário aqui em questão diz respeito, tendo em atenção que a mesma corresponde à subsunção dos factos às normas legais aplicáveis, não podia a AT deixar de concluir que houve uma efetiva distribuição aos sócios a título de adiantamento por conta de lucros; uuu) Padece, deste modo, a douta sentença recorrida de erro de julgamento por errónea interpretação e aplicação de lei, mormente o preceituado no artigo 74.º, n.º 1 da LGT, por incorreta valoração da matéria de facto e violação do disposto no artigo 5.º do CIRS, bem como, do disposto nos princípios e normas contabilísticos ínsitos no SNC mormente na NCRF 1, parágrafos 39 e 41. Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão judicial recorrida, por padecer a mesma de um erro de julgamento de facto e de direito por violação das regras de distribuição do ónus da prova, e ordenando-se, em consequência, a substituição da douta sentença recorrida, por outra em que se julgue improcedente, por não provado, o vício de violação de lei imputado às liquidações impugnadas, com as legais consequências, bem como, que julgue improcedente o pedido de juros indemnizatórios e o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida.” * A Recorrida, [SCom01...], S.A., não contra-alegou. * Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que não emitiu parecer. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso. II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu erro de julgamento da matéria de facto, quanto à valoração da factualidade e erro de julgamento de direito por erro na interpretação e aplicação do disposto no artº 74º nº 1 da LGT, artº 5º do CIRS; III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto: III - MATÉRIA DE FACTO III.1 - Factos Provados Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos: A. A Impugnante é uma sociedade anónima constituída em 27 de abril de 1978 e tem como atividade principal a indústria de construção civil e obras públicas, indústria de britagem, lavagem e classificação de pedra, indústria de produtos de betão para a construção e fornecedor de obras públicas. - (cfr. ponto II.3.1.1 do relatório de inspeção (RI), pág. 6, de fls. 112 a 174 dos autos). B. No exercício de 2010, a Impugnante contabilizou reduções na conta 531 - Prestações suplementares no montante de €675.346,73, sem apresentar qualquer desagregação. - (cfr. ponto III.2.1 a) do RI pág. 34, de fls. 112 a 174 dos autos). C. Os lançamentos, registados em 2010, a débito da conta referida no ponto anterior, no valor de €397.670,00 encontram-se suportados por meros documentos internos, onde se encontram registadas as contas movimentadas e os respetivos valores. - (cfr. ponto III.2.1 a) do RI pág. 34, de fls. 112 a 174 dos autos). D. No exercício de 2010, foi registada uma saída de valores (€397.670,00) das contas bancárias da Impugnante a favor de dois seus acionistas que foi contabilizada como restituição de prestações suplementares (débito da conta SNC 531). - (cfr. ponto f) Conclusão do RI pág. 42, de fls. 112 a 174 dos autos). E. Relativamente ao montante de €277.676,73 da conta 531, as prestações suplementares foram colocadas à disposição no ano de 2009, não estando sujeitas a tributação em 2010. - (cfr. ponto f) Conclusão do RI pág. 42, de fls. 112 a 174 dos autos). F. No exercício de 2010, a subconta 261002 - Acionista - «AA» foi debitada no montante de €72.500,00 por crédito da conta 1202 - Bancos - Banco 1..., tendo por base os documentos com a numeração interna 26887 e 26888. - (cfr. ponto III.2.2 do RI pág. 42, de fls. 112 a 174 dos autos). G. Ao abrigo da Ordem de Serviço n.º ...80, a Impugnante foi sujeita a uma ação de inspeção tributária, de âmbito geral, ao exercício de 2010. - (cfr. ponto II do RI pág. 5, de fls. 112 a 174 dos autos). H. No decurso do procedimento inspetivo, os Serviços de Inspeção Tributária notificaram a Impugnante, na pessoa do Vice-Presidente «BB», para “justificar comprovadamente, por titular e data de entrega, o saldo da conta de prestações suplementares em 01.01.2010, no montante de €1.396.634,11. Relativamente às reduções da conta 531 - Prestações suplementares, no exercício de 2010, no montante de €675.346,73, apresentação dos documentos comprovativos dos pagamentos, com identificação do beneficiário”. - (cfr. ponto III.2.1 a) do RI pág. 35, de fls. 112 a 174 dos autos). I. Na resposta ao solicitado no ponto anterior, a Impugnante informou o seguinte: “a) O saldo foi constituído em parte em 1991 e outra em 2001, tendo, portanto, em qualquer caso, sido ultrapassado o prazo de conservação legal de documentos (10 anos). Não obstante e dado tratar-se de uma empresa familiar, de pais e filhos indica-se que as prestações suplementares são repartidas em partes iguais às distribuições do capital, por todos os acionistas”. - (cfr. ponto IX Direito de audição do RI pág. 49, de fls. 112 a 174 dos autos). J. Em 14/11/2014, através do ofício n.º 9280, remetido por carta registada, a Impugnante foi notificada para exercer o direito de audição relativamente ao projeto de inspeção tributária, direito que não exerceu. - (cfr. ponto III.2.1 a) do RI pág. 35, de fls. 112 a 174 dos autos) K. Em 04/12/2014, na sequência da ação inspetiva referida no ponto G., foi concluído pelos serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ..., o Relatório de Inspeção Tributária de cujo teor se extrai, além do mais, o seguinte: “RELATÓRIO DE INSPEÇÃO TRIBUTÁRIA (…) III.2 - Em sede de IRS III.2 - Em sede de RETENÇÕES NA FONTE - IRS III.2.1 - VALORES PAGOS A ACIONISTAS a) Operações contabilizadas e notificação efetuada No exercício de 2010, o SP contabilizou reduções na conta 531 - Prestações suplementares no montante de €675.346,73, conforme demonstram os movimentos a débito registado no extrato de conta (apresentado em anexo n.º 14) e que seguidamente se apresenta: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] A conta apresenta como descritivo 531 - Prestações suplementares não apresentando qualquer desagregação. Os lançamentos registados em 2010, a débito desta conta encontram-se suportados por meros documentos internos, onde apenas se encontram registadas as contas movimentadas e os respetivos valores, conforme se comprova pelas fotocópias se apresentam em anexo nº 15. Estes lançamentos tiveram como contrapartida a conta 12-bancos - subconta 1202-Banco 1...; 1204- Banco 2... e 1205-Banco 3... e a subconta 261001 - «AA». Assim, face à insuficiência dos documentos de suporte destes registos contabilísticos, não foi possível apurar as operações a que respeitam pelo que não era possível efetuar o seu enquadramento contabilístico e fiscal. Ou seja, os registos contabilísticos revelam uma diminuição das prestações suplementares e a saída de valores da conta bancária da empresa, contudo, pela contabilidade, não é possível: - identificar o motivo justificativo dos lançamentos; - confirmar a redução das prestações suplementares; - verificar o destinatário e a justificação das transferências bancárias realizadas. Assim, face à insuficiência dos elementos da contabilidade, no decurso da ação inspetiva, procedeu-se à notificação da empresa, na pessoa do Vice-Presidente «BB» - notificação em anexo nº 16, para: “- Justificar comprovadamente, por titular e data de entrega, o saldo da conta de prestações suplementares em 01.01.2010, no montante de €1.396.634,11 - Relativamente às reduções da conta 531- Prestações suplementares, no exercício de 2010, no montante de €675.346,73, apresentação dos documentos comprovativos dos pagamentos, com a identificação do beneficiário." Na resposta à notificação (apresentada em anexo nº 17) o SP referiu que: “Quanto as prestações suplementares a) O saldo foi constituído em parte em 1991 e outra em 2001, tendo, portanto, em qualquer caso, sido ultrapassado o prazo de conservação legal de documentos (10 anos). Não obstante e dado tratar-se de uma empresa familiar, de pais e filhos indica-se que as prestações suplementares são repartidas em partes iguais às distribuições do capital, por todos os acionistas." Apresenta-se seguidamente a análise à resposta apresentada pelo SP: - Relativamente à constituição das prestações suplementares: Não foi apresentado qualquer documento comprovativo que identifique o acionista e o valor da prestação realizada, tendo o SP apenas justificado a falta com o prazo de conservação legal de documentos. Indicou que as prestações seriam repartidas em partes iguais às distribuições do capital - mas não comprovou esta afirmação. -Relativamente às reduções da conta 531: O SP apresentou documentos justificativos de transferências bancárias, contudo, face à documentação apresentada podemos repartir os lançamentos das reduções da conta 531-prestações suplementares, em 2 grupos: a) transferências bancárias, efetuadas em 2009, em que foi identificado o beneficiário b) transferências bancárias, efetuadas em 2010, em que foi identificado o beneficiário Seguidamente apresenta-se a análise para cada um dos grupos de documentos: a.1) Transferências bancária, efetuadas em 2009, em que foi identificado o beneficiário (anexo nº 17, fls. 2 a 18) A redução mais significativa da conta 531, suportada pelo lançamento 10483 de janeiro de 2010, foi registada por contrapartida da conta 261001 - «AA». Esta conta apresentava no início de 2010, um saldo devedor no valor de 277.676,73€ que foi anulado com este lançamento por contrapartida da conta 531 Para justificar esta redução foram apresentados um conjunto de transferências datados de 2009, emitidos pela empresa, a favor de «AA» que seguidamente se resumem: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] Assim, para justificar o lançamento em 2010, no valor de 277.676,73€, de redução de prestações suplementares, o SP apresentou apenas transferências emitidas em 2009. a.2) Transferências bancária, efetuadas em 2010, em que foi identificado o beneficiário (anexo nº 17, fls. 19 a 45) Para uma série de lançamentos da conta 531, o SP apresentou na resposta à notificação, documentos bancários, nomeadamente ordens de transferências, onde foi possível identificar os beneficiários das saídas nas contas bancárias da empresa. O quadro seguinte dá conta dos valores pagos por acionista, com base nos documentos apresentados: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] Os beneficiários que foram identificados eram à data, acionistas da empresa, respetivamente, com a seguinte percentagem do capital social: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] Conforme resulta do quadro anterior, não se verifica o referido pelo SP na resposta à notificação de que as prestações suplementardes foram repartidas em partes iguais às distribuições dos capitais. Assim, Da resposta apresentada pelo SP à notificação efetuada é possível apresentar o seguinte quadro resumo do beneficiário dos valores saídos das contas bancárias da empresa: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] Estamos assim, na presença de valores saídos da conta bancária da empresa: - a favor de acionistas que o SP indica, sem comprovar, que respeitam à devolução de prestações suplementares. Relativamente às prestações suplementares: - A conta 531- Prestações suplementares não se encontra desdobrada por acionista, de modo a comprovar a contribuição de cada para o aumento dos capitais próprios. - O SP, apesar de notificado não apresentou essa repartição nem comprovou quer a constituição quer a redução das prestações suplementares. b) Análise aos elementos disponíveis Na resposta apresentada o SP indicou, sem comprovar, que as prestações suplementares foram constituídas em 1991 e 2001. Ora, pelos elementos da contabilidade, apenas verificamos que no início de 2010, a conta 531 apresentava um saldo inicial de €1.396.634,11, de que não foi identificada a constituição. Assim, de modo a analisar a situação foi efetuada uma consulta à evolução do pacto social da sociedade e ao livro de atas da Assembleia Geral, ao longo deste período de tempo. Da análise ao contrato da sociedade (constituição da empresa em 27-04-1978) verifica-se que nele não se encontra prevista a constituição de prestações suplementares. Pela análise do livro de atas verificou-se que não consta qualquer ata elaborada no ano de 1991, relativa à liberalidade da constituição de prestações suplementares. No ano de 1991, tratava-se de uma sociedade por quotas, pelo que à data de constituição das primeiras prestações suplementares eram sócios da empresa os senhores: «AA» «AA»; «CC», «DD» e «EE». Em 20-05-1994, através de ata (ata nº 23- anexo nº 18) foi aprovado a transformação da sociedade por quotas em anónima. Em 23-12-1994, através de contrato, foi registado a transformação em sociedade anónima. Em 2001, tratava-se de sociedade anónima, cujos acionistas eram: «AA»; «DD»; «BB»; «FF» e «GG». À semelhança do referido para o ano de 1991 também, em 2001 não consta qualquer ata a deliberar acerca da constituição de prestações suplementares. Assim, não foi identificada a alegada constituição das prestações suplementares nos anos de 1991 e 2001, referida pelo SP na resposta apresentada. Importa referir ainda que, no dossier fiscal, nas demonstrações financeiras individuais - ponto 16 - Outros instrumentos de capital próprio consta a indicação que (anexo nº 19): "O saldo desta rubrica integra prestações suplementares decorrentes de decisões da Assembleia - Geral. Referia-se que estas prestações não são reembolsáveis." Como tal, e como o SP refere nas demonstrações financeiras individuais as prestações suplementares não são reembolsáveis. c) Enquadramento jurídico previsto no Código das Sociedades Comerciais (CSC) O enquadramento legal das prestações suplementares encontra-se previsto no artigo 210.º e seguintes do Código das Sociedades Comerciais, sendo que a sua realização deve estar prevista no contrato de sociedade, assim como o seu montante global e respetiva repartição pelos sócios, têm sempre dinheiro por objeto, não vencem juros e dependem de deliberação dos sócios. [Imagem que aqui se dá por reproduzida] Por sua vez, a restituição de prestações suplementares depende também de deliberação dos sócios e só poderá ocorrer desde que a situação líquida não fique inferior à soma do capital e da reserva legal e o respetivo sócio já tenha liberado a sua quota. Na prática, caso se encontrem previstas no contrato de sociedade, as prestações suplementares constituem uma alternativa de financiamento da sociedade pelos sócios, face ao aumento de capital, com a vantagem de poderem ser realizadas mediante deliberação tomada por maioria simples em Assembleia Geral, a qual não carece de qualquer registo ou necessidade de alteração do pacto social. Contrariamente à obrigação de prestações acessórias prevista no artigo 209. º do CSC, bem como do contrato de suprimento previsto no artigo 243. º e seguintes, também do CSC, as prestações suplementares não configuram um empréstimo dos sócios à sociedade, não vencem juros; a sua realização depende da previsão no contrato de sociedade e de deliberação dos sócios e não têm um prazo de restituição ou reembolso estipulado. Do regime geral, destacamos (art.º 210º do CSC): Ÿ Os sócios só podem deliberar que lhe sejam exigidas prestações, se o contrato da sociedade expressamente o permitir; Ÿ As prestações suplementares têm sempre "dinheiro por objeto", Ÿ O contrato da sociedade que permita prestações suplementares fixará Ÿ O montante global das prestações suplementares: Ÿ Os sócios que ficam obrigados a efetuar tais prestações Ÿ O critério de repartição das prestações suplementares entre os sócios a elas obrigados. A restituição das prestações suplementares está sujeita aos condicionalismos previstos no art.º 213º do CSC: Ÿ Só podem ser restituídas aos sócios desde que a situação líquida não fique inferior à soma do capital e reserva legal; Ÿ O sócio já tenha liberado a sua quota; Ÿ Depende de deliberação dos sócios; Ÿ Não pode ser efetuada depois de declarada a falência da sociedade. Ÿ Deve respeitar a igualdade entre os sócios que as tenham efetuado, sem prejuízo do disposto no n.º 1 deste artigo. d) Enquadramento constante no POC E NO SNC De acordo com a nota explicativa constante no POC a conta "53- Prestações suplementares" era utilizada em conformidade com o previsto no Código das Sociedades Comerciais, não compreendendo assim os suprimentos, que deveriam ser incluídos na conta "25 Acionistas (sócios)". Já no âmbito das notas de enquadramento do SNC (Portaria n.º 1011/2009, de 9 de setembro), verifica-se que a conta 53 - Outros instrumentos de capital próprio será utilizada para reconhecer as prestações suplementares ou quaisquer outros instrumentos financeiros (ou as suas componentes) que não se enquadrem na definição de passivo financeiro. Nas situações em que os instrumentos financeiros (ou as suas componentes) se identifiquem com passivos financeiros, deve utilizar-se rubrica apropriada das contas “25 - Financiamentos obtidos" ou "28 - Acionistas/sócios”. Parecer emitido pela Comissão de Normalização Contabilística (CNC) Em 9 de Junho de 2010, a CNC emitiu o seguinte parecer acerca da contabilização das prestações suplementares: Conforme definição contida na NCRF 27 - Instrumentos financeiros, são instrumentos de capital próprio quaisquer contratos que evidenciem um interesse residual nos ativos de uma entidade após dedução de todos os seus passivos. Assim, as prestações suplementares serão reconhecidas como capital próprio desde que não prefigurem uma obrigação presente da entidade quanto à sua restituição. No tocante às prestações acessórias, o seu reconhecimento como capital próprio só ocorrera se o contrato a que corresponda o conteúdo da obrigação cumprir a definição de instrumento de capital próprio. Neste caso, as prestações devem ser classificadas na conta "53 - Outros instrumentos de capital próprio" e, como tal, apresentadas no balanço, como é caso da situação em análise. Conclusão, Considerando que as prestações suplementares: Ÿ É obrigatório a definição de repartição entre os sócios a elas obrigadas - artigo 210.º, n3, al. c) do CSC Ÿ Não vencem juros- artigo 210.º, nº 5 do CSC: Ÿ Dependem de deliberação dos sócios- ARTIGO 211.º, Nº 1, CSC; assim como a sua restituição - artigo 213.º, nº 2, CSC e) Análise da situação Na resposta à notificação, o SP refere que o saldo das prestações foi constituído há mais de 10 anos e como tal já foi ultrapassado o prazo de conservação legal dos documentos. Refere ainda que, dado tratar-se de uma empresa familiar, de pais para filhos, as prestações foram repartidas em partes iguais as distribuições dos capitais. Contudo, o que SP o não esclareceu, ainda que solicitado a comprovação das entradas por sócio/acionista nem nada referiu relativamente à cessão de quotas que ocorreu em 26-05-1992 nem sobre a transformação da sociedade em sociedade anónima. Em 1991, data da constituição das primeiras prestações suplementares, trata-se de empresa por quotas, sendo os sócios, nesta data, «AA»; «CC», «DD» e «EE». Em 1992, «CC», «DD» e «EE» cederam as suas quotas a «DD»: «BB» «BB» e «FF». Os novos sócios entrados em 1992 são todos filhos do sócio fundador da empresa «AA». Conforme também já referido, a empresa passou de sociedade por quotas a anónima em 1994. Nesta mesma data, entrou um novo acionista «GG». Ora, face a estas alterações jurídicas ocorridas e à falta de desagregação da conta 531, não é possível identificar quais os sócios ou acionistas que teriam realizado as alegadas prestações suplementares nem os respetivos valores. Além disso, conforme já foi referido não foi elaborada qualquer ata que refira a constituição de prestações suplementares. f) Conclusão No exercício em análise estamos na presença de uma saída de valores das contas bancárias da empresa a favor de dois dos seus acionistas que foi contabilizada como restituição de prestações suplementares (débito da conta SNC 531). Contudo: - No livro de atas da sociedade nada consta quanto à constituição ou restituição de prestações suplementares; - A conta 531- Prestações suplementares não se apresenta desdobrada por sócios/acionistas que contribuíram para a formação das mesmas. Não foi apresentada pelo SP após a notificação nem consta do pacto ou do livro de atas essa repartição - que é obrigatória - artigo 210.º, n3, al. c) CSC; - Os beneficiários das transferências bancárias, identificadas pelo SP, alegadamente a título de restituição de prestações suplementares, foram apenas dois acionistas, contudo, o capital social da sociedade neste exercício estava distribuído por 5 acionistas. - Verificou-se uma transformação da sociedade e uma alteração nos titulares do capital entre as datas da alegada constituição das prestações suplementares (1991 e 2001) e a data restituição (2010), pelo que não se identificou o titular das prestações suplementares. - No dossier fiscal, nas demonstrações financeiras individuais o SP refere que as prestações suplementares não são reembolsáveis. - Relativamente ao montante de 277.676,73€ e conforme resulta dos documentos apresentados as prestações suplementares foram colocadas à disposição no ano de 2009, como tal, não está sujeita à tributação em 2010. De acordo com o CSC a restituição de prestações suplementares depende de deliberação dos sócios - artigo 213.º, nº 2, CSC. No livro de atas de 2010 não consta qualquer deliberação relativa a restituição de prestações suplementares. Ora de acordo com a alínea a) do nº 2 do art.º 123.º do CIRC “Na execução da contabilidade deve observar-se em especial o seguinte: a) Todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e suscetíveis de serem apresentados sempre que necessários.” Face às insuficiências dos registos contabilísticos foi notificado o SP para a prestação de esclarecimentos/elementos. Os elementos apresentados pelo SP em resposta à notificação apenas permitiram comprovar a saída de valores da conta bancária da empresa a favor de dois dos seus acionistas. Ou seja, na contabilidade não se encontra arquivado documento justificativo destas transferências a favor dos acionistas nem foi apresentado pelo SP, mesmo após notificação para esse efeito. g) Enquadramento fiscal das saídas da empresa a favor dos acionistas Prevê o art.º 5º, nº 1 do CIRS "Consideram-se rendimentos de capitais os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie, procedentes, direta ou indiretamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas, de natureza mobiliária, bem como da respetiva modificação, transmissão ou cessação, com exceção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias.” Concretiza o nº 2 deste normativo, mormente na sua alínea h) “Os lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respetivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20º.“ Assim, face aos elementos apurados concluímos que estamos na presença de saídas a favor dos acionistas. As verbas atribuídas aos acionistas, e colocadas à sua disposição, conforme comprovam os documentos das transferências bancárias apresentados em anexo nº 14.º revestem carácter de adiantamentos por conta de lucros conforme definido no al. h) do nº 2 do art.º 5.º do Código do IRS. Nos termos do art.º 7.º do Código do IRS, os rendimentos referidos no artigo 5.º do mesmo diploma ficam sujeitos a tributação, desde o momento, em que são colocados à disposição do seu titular. Por momento da colocação a disposição deve entender-se o momento a partir do qual o sócio tem o poder de facto de receber os lucros que lhe sejam atribuídos. Nos termos do art.º 71.º, nº 1 alínea c) do Código do IRS, estão sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 21,5%, os rendimentos obtidos em território português. h) Imposto em falta Atendendo a toda a fundamentação acima vertida, aos elementos, documentos e provas recolhidas, a sociedade «AA», SA, devedora de imposto principal, nos termos previstos nos artigos 21.º e 103.º do Código do IRS, deveria ter procedido à retenção na fonte, a título definitivo, à taxa liberatória de 20% até junho de 2010, e de 21,5% a partir de julho (alteração introduzida pelo artigo 1º da lei nº 12-A/2010 de 30 de Junho), previstas no artigo 71.º do Código do IRS, no ato do pagamento ainda que presumido e respetiva entrega, até ao dia 20 do mê seguinte, no período e montantes discriminados no quadro seguinte: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] III.2.2 - Conta 26- Acionistas Da análise à conta 26, nomeadamente à subconta 261002 - Acionista- «AA», verifica-se que no ano de 2010, esta subconta foi debitada, no montante de €72.500,00, por crédito da conta 1202- Bancos - Banco 1..., tendo por base os documentos com a numeração interna 26887 e 26888 (anexo nº 20). Analisados os documentos internos verificou-se que, não constavam os documentos do banco a comprovar os pagamentos ao acionista «AA». Pelo que, através de notificação, foi solicitado à empresa para justificar, comprovadamente, a que título foram efetuados pagamentos ao administrador «AA», no valor de €72.500,00 conforme documentos com a numeração interna 26887 e 26888 (anexo nº 21). Na resposta apresentada, o SP veio a informar que “... levantamentos dos dinheiros que aplicou na sociedade em anos anteriores e quer registados numa subconta, quer noutra subconta, quer ainda por prestações suplementares". Junto com a notificação apresentou extrato da conta bancária do Banco 1... (anexo nº 22) do qual constam evidenciadas as transferências bancárias correspondentes aos documentos com a numeração interna 26887 e 26888. Contudo, o beneficiário das transferências bancárias foi «BB» e não «AA». Assim, a resposta apresentada não está correta uma vez que o beneficiário não é a pessoa que o SP identificou, pois, os valores em causa foram pagos a «BB» e não «AA» acionista da empresa e Vice-Presidente do Conselho de Administração. Estas verbas atribuídas ao acionista, revestem carácter de adiantamentos por conta de lucros conforme definido no al. h) do nº 2 do art.º 5º do Código do IRS. Neste sentido veja-se o Acórdão do TCA sul de 27-03-2014, processo nº 07384/17, estabelece que "O montante de proveito de uma sociedade diretamente depositado na conta bancária pessoal de um seu gerente, que o não fez relevar na sociedade, tem de se entender que o foi a título de adiantamento por conta de lucros e que constitui um rendimento deste, a tributar em sede de I.R.S., categoria E, como rendimento de capitais. Nos termos do art.º 7.º do Código do IRS, os rendimentos referidos no artigo 5.º do mesmo diploma ficam sujeitos a tributação, desde o momento, em que são colocados à disposição do seu titular. Por momento da colocação à disposição deve entender-se o momento a partir do qual o sócio tem o poder de facto de receber os lucros que lhe sejam atribuídos. Atendendo a toda a fundamentação acima vertida, aos elementos, documentos e provas recolhidas, a sociedade «AA», SA, devedora de imposto principal, nos termos previstos nos artigos 21.º e 103.º do Código do IRS, deveria ter procedido à retenção na fonte, a título definitivo, à taxa liberatória de 21,5% prevista no artigo 71.º do Código do IRS, no ato do pagamento ainda que presumido e respetiva entrega, até ao dia 20 do me seguinte, no período e montantes discriminados no quadro seguinte: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] Como tal, a empresa deveria ter retido IRS e entregue nos cofres do Estado no montante de €15.587,50. (…) IX DIREITO DE AUDIÇÃO Tendo sido notificado em 17-11-2014, através de carta registada (ofício n.º 9280), para exercer o direito de audição, conforme prevê o artigo 60.º da L.G.T. e artigo 60º do R.C.P.I.T., este não foi exercido. (…) - (cfr. RI págs. 34 a 49, de fls. 112 a 174 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido). L. Em 15/12/2014 foi emitida pela Autoridade Tributária e Aduaneira a “Demonstração de liquidação de retenções na fonte de IR” n.º ...73 e liquidações de juros compensatórios no montante de €114.777,61, referente ao exercício económico de 2010, com data limite de pagamento em 11/02/2015. - (cfr. doc. do PA junto em CD-ROM). M. Em 15/05/2015 deu entrada na Direção de Finanças ... reclamação graciosa deduzida contra as liquidações de IRS e juros compensatórios identificadas no ponto anterior. - (cfr. doc. junto com a petição inicial de fls. 31 a 38). N. Em 31/08/2015, foi proferida, pelo Diretor da Direção de Finanças ..., após notificação da Impugnante para o exercício do direito de audição, sem que esse direito tivesse sido exercido, a decisão de indeferimento da reclamação graciosa, com base nos seguintes factos e fundamentos: “(…) III- DESCRIÇÃO DOS FACTOS/ANÁLISE DO PEDIDO: A) Das correções efetuadas em sede de Procedimento de Inspeção Tributária A reclamante foi alvo de Procedimento de Inspeção Tributária de âmbito externo e geral, relativo ao exercício de 2010, de acordo com a Ordem de Serviço nº ...80, resultando correções meramente aritméticas em Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) e correções em sede de retenções na fonte de IRS por valores pagos a acionistas (RFIRS). A presente reclamação graciosa é indissociável dos factos exaustivamente dissecados no Relatório Inspeção e de todos os factos elencados nos 22 anexos que o compõem, pelo que aqui se dá por integralmente reproduzido todo o enquadramento e descrição factual das operações e dos intervenientes que despoletaram a aplicação das descritas correções fiscais no exercício de 2010. A reclamante não exerceu o seu direito de audição no Procedimento de Inspeção Tributária, apesar de ter sido notificada para tal através do ofício nº ...280 de 2014/11/13. A.1.) Prestações Suplementares O enquadramento legal das prestações suplementares encontra-se previsto no artigo 210.º e seguintes do Código das Sociedades Comerciais, sendo que a sua realização deve estar prevista no contrato de sociedade, assim como o seu montante global e respetiva repartição pelos sócios; têm sempre dinheiro por objeto, não vencem juros e dependem de deliberação dos sócios, que fixa o montante exigido e prazo da prestação. Na prática, caso se encontrem previstas no contrato de sociedade, as prestações suplementares constituem uma alternativa de financiamento da sociedade pelos sócios, face ao aumento de capital. com a vantagem de poderem ser realizadas mediante deliberação tomada por maioria simples em Assembleia Geral, a qual não carece de qualquer registo ou necessidade de alteração do pacto social. Os sócios só podem deliberar que lhes sejam exigidas prestações suplementares, se o contrato de sociedade o permitir, devendo o contrato de sociedade fixar: - o montante global das prestações suplementares; - os sócios que ficam obrigados a efetuar essas prestações; - o critério de repartição das prestações suplementares entre os sócios. A reclamante refere que as prestações suplementares foram constituídas em 1991 e 2001. Da análise ao contrato da sociedade (constituição da empresa em 27-04-1978) verificou-se que nele não se encontra prevista a constituição de prestações suplementares. Pela análise do livro de atas verificou-se ainda que não consta qualquer ata elaborada no ano de 1991, relativa à liberalidade da constituição de prestações suplementares. Em 2001 também não consta qualquer ata a deliberar acerca da constituição de prestações suplementares. Assim, não foi identificada qualquer constituição das prestações suplementares nos anos de 1991 e 2001, referida pela reclamante, nem o podia ser, sem que fosse alterado o contrato de sociedade através de escritura pública, uma vez que no contrato de sociedade não se encontra prevista a possibilidade de constituição de prestações suplementares. Neste sentido o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 2010/10/26, no Processo 357/1999 P1. S1, 1ª Secção, disponível na internet através do link http://www.dgsi.ptfstj.nsf/954f0ce6ad9dd8b980256b5f003fa8 14/0bda9ea122728314802577d80035528a?OpenDocument, refere: “III - As prestações suplementares de capital, reguladas nos arts. 210.º a 213.º do CSC, implicam a verificação de diversos requisitos imperativos, devendo, desde logo, estar prevista no contrato social a eventualidade de as prestações virem a ser exigidas, mediante deliberação dos sócios e estabelecido o seu montante máximo (arts. 210.º, n.ºs 1, 3, al. a), e 4, e 211.º, n.º 1, do CSC)." (...) “14. As prestações suplementares de capital são entradas realizáveis em dinheiro pelos sócios de sociedades comerciais por quotas, para reforço do património desta, além do montante de capital social, não vencendo juros e podendo ser-lhes eventualmente restituídas. 15. A realização de prestações suplementares de capital não confere ao sócio que as realizou um direito de crédito sobre a sociedade, mas um direito a uma eventual restituição."(...) (...) a realização de prestações suplementares de capital são obrigações "quod constitutionem" pelo que, além dos requisitos comuns a todos os contratos, acresce outro que consiste na transferência da posse, na entrega da coisa, de tal forma que sem esta entrega (datio rei) a convenção não produz efeitos, ou seja, a entrega não é execução do acordo, é seu elemento integrante. 23. Assim, para o sócio invocar a titularidade de prestações suplementares de capital, não basta a invocação da sua previsão no pacto social e a deliberação correspondente e nem mesmo a chamada da sociedade para a sua realização. É ainda necessário que o sócio efetivamente entregue à sociedade tal quantia a título de prestação suplementar de capital. 24. Tratando-se de um elemento integrador do direito, atenta a natureza "quod constitutionem", cabe a quem o invoca (a autora) provar todos os seus elementos, entre eles, que entregou tal quantia à sociedade - Isso mesmo é o que resulta do disposto no artigo 342º nº 1 do Código Civil. Na medida em que a Autora não provou a entrega das quantias a título de prestações suplementares, a pretensão tinha que decair por falecer um elemento constitutivo do direito invocado à restituição das mesmas. 26. O artigo 213.º do CSC prescreve que a restituição aos sócios de prestações suplementares de capital só é possível se existir uma deliberação nesse sentido, a situação líquida não ficar inferior à soma do capital e da reserva legal, o sócio que pretende a restituição tenha liberado a sua quota e a sociedade não tenha sido declarada insolvente." (...) 31. Por outro lado, nos termos do disposto no artigo 6.º n.º 1 do C.S.C. as deliberações dos sócios só podem ser provadas pelas atas das assembleias; (…) “As prestações suplementares de capital, tal como se encontram reguladas nos artigos 210.º a 213.º do Código das Sociedades Comerciais (doravante, CSC), implicam, a verificação de diversos requisitos imperativos, que se entendeu não reunidos na situação em análise. Assim, desde logo deve estar previsto no contrato social a eventualidade de as prestações virem a ser exigidas, mediante deliberação dos sócios e estabelecido o seu montante máximo - artºs 210.º, n.ºs 1, 3, al. a) e 4 e 211.º, n.º 1, CSC. Ora, o contrato de sociedade da BB- N.., tal como consta dos autos, basicamente da respetiva transcrição no registo comercial, não prevê a fixação futura de prestações suplementares de capital e nenhuma prova foi feita de sentido contrário. Também não se mostra demonstrado nos autos ter havido qualquer deliberação a obrigar os sócios a efetivarem prestações suplementares, a qual não foi alegada pelas partes, rem resulta dos factos provados. Seja, porém, como for, a verdade é que as partes gozavam, quando constituíram a sociedade e celebraram o respetivo pacto social, de inteira liberdade de iniciativa. Eles podiam, a tal respeito, estabelecer o que bem entendessem quanto às prestações suplementares e aos suprimentos a efetuar, eventualmente, pelos sócios. Desta forma, aquilo a que as partes chamaram "prestações suplementares de capital, quer no processo, quer nos negócios jurídicos que as vincularam, deve antes ser interpretado apertis verbis como "empréstimos" dos sócios à sociedade BB- N..., como decorre da resposta ao quesito 5.º. No mesmo sentido dispõe o Acórdão do Tribunal da Relação do Porto de 2010/02/23, no Processo 357/1999.P1, disponível na internet através do link http://www.dgsi.pt/jtrp.nsf/c3fb530030ea1c61802568d90 05cd5bb/32cf d9ad983/c160802576ef005c2d81?OpenDocument: I- As prestações suplementares de capital, como reguladas nos artsº 210.º a 213.º do Código das Sociedades Comerciais, encontram-se dependentes de diversos requisitos imperativos II- Devem considerar-se previstas no contrato de sociedade - art.º 210.º, nº 1 do Código das Sociedades Comerciais. III - De acordo com o disposto nos arts 210.º nº1 2ª parte e 211.º C.S.Com., a exigibilidade de tais das prestações, face aos sócios obrigados, encontra-se dependente de deliberação social." Pelo que é de concluir que os requisitos imperativos para constituição de prestações suplementares e para a sua restituição não se verificaram na situação em análise. No dossier fiscal da reclamante, nas demonstrações financeiras individuais - ponto 16 - Outros instrumentos de capital próprio, consta a indicação que: “O saldo desta rubrica integra prestações suplementares decorrentes de decisões da Assembleia - Geral. Referia-se que estas prestações não são reembolsáveis.” A reclamante refere nas demonstrações financeiras individuais que as prestações suplementares não são reembolsáveis. A restituição de prestações suplementares depende também de deliberação dos sócios e só poderá ocorrer desde que a situação líquida não fique inferior à soma do capital e da reserva legal e o respetivo sócio já tenha liberado a sua quota (o contrato deve definir o montante global, os sócios que ficam obrigados e o critério de distribuição das prestações suplementares). A restituição das prestações suplementares deve respeitar a igualdade entre os sócios que as efetuaram e depende de deliberação dos sócios (artigo 213.º do Código das Sociedades Comerciais). Contabilisticamente, são estes os movimentos que terão de ser efetuados nas respetivas contas: - Pela deliberação social, é movimentada a crédito a conta 53 - Outros Instrumentos do Capital Próprio - Prestações Suplementares, por contrapartida a débito da conta 268 - Sócios (Outras operações) - Prestações Suplementares; - Aquando da realização das Prestações Suplementares, é movimentada a crédito a conta 268 - Sócios (Outras operações) - Prestações Suplementares, pela contrapartida a débito da conta 12 - Depósitos à ordem; - Aquando da restituição das Prestações Suplementares, é movimentada a débito a conta 53 - Outros Instrumentos do Capital Próprio - Prestações Suplementares, por contrapartida a crédito da conta 268 - Sócios (Outras operações) - Prestações Suplementares, sendo debitada a conta 268 - Sócios (Outras operações) - Prestações Suplementares e em contrapartida creditada a conta 12 - Depósitos à ordem. No caso em análise, os lançamentos registados em 2010 a débito na conta 531 - Prestações suplementares, totalizaram o montante de € 675.346,73 e encontravam-se suportados por meros documentos internos, onde apenas se encontravam registadas as contas movimentadas e os respetivos valores. Tiveram como contrapartida a conta 12-bancos - subconta 1202-Banco 1...: 1204-Banco 2... e 1205-Banco 3... e a subconta 261001 - «AA». Face à insuficiência dos documentos de suporte destes registos contabilísticos, não foi possível apurar as operações a que respeitam pelo que não era possível efetuar o seu enquadramento contabilístico e fiscal. Não é possível identificar o motivo justificativo dos lançamentos de diminuição das prestações suplementares e a saída de valores da conta bancária da empresa, não sendo possível confirmar e/ou justificar a redução da conta das prestações suplementares, nem verificar o destinatário e a justificação das transferências bancárias realizadas. Justifica a reclamante relativamente ao saldo existente na conta de prestações suplementares que foi ultrapassado o prazo de conservação legal de documentos, por tal saldo ter sido constituído parte em 1991 e outra parte em 2001. O que é facto é que o contrato de sociedade foi redigido através de escritura pública e nada estabelece relativamente à possibilidade de ser exigível aos sócios o pagamento de prestações suplementares. Nem do livro de atas da sociedade é possível identificar qualquer ata em que tenha sido deliberada a sua constituição ou o reembolso de tais prestações (requisitos obrigatórios por lei). Refere a reclamante na sua petição inicial que o reembolso tem regras comerciais, mas sem aplicação prática fiscal. Assim seria se efetivamente a reclamante tivesse estabelecido no seu pacto social a possibilidade de existência de prestações suplementares dos seus sócios à sociedade e se houvesse deliberações no sentido de as exigir e de efetuar o seu reembolso, o que não se verifica no caso em análise. Nem sequer a legislação comercial foi cumprida - artigos 210.º a 213.º do Código das Sociedades Comerciais. Refere a reclamante que a inclusão facultativa dos sócios de entradas de dinheiro, em 1991 e 2001, para ocorrer à subcapitalização da sociedade na constituição de prestações suplementares não tinha de ter obrigatoriamente deliberação social. Está legalmente estabelecida a possibilidade de prestações suplementares pelos sócios à sociedade. Tem é de ser observadas regras imperativas para o fazer, implícitas no Código das Sociedades Comerciais, que no caso concreto em análise não foram cumpridas. Afirma a reclamante que a constituição de prestações suplementares pode ou não ser efetuada por deliberação social, mas tal não implica que não possam ser reembolsadas aos sócios. Como já foi aqui referido, as prestações suplementares têm de ser previstas no contrato de sociedade, a exigibilidade da sua constituição depende de deliberação social, bem como a sua restituição aos sócios. A reclamante refere no seu articulado que a AT confunde o que a lei comercial estipula no artigo 210.º, n.º 3 do CSC sobre exigibilidade da sociedade e obrigação dos sócios com o critério de repartição facultativo que os sócios entenderam entre todos efetuar. Não se pode é confundir requisitos imperativos que a Lei estipula para a existência de prestações suplementares - artigos 210.º a 213.º do CSC -, com critérios facultativos que os sócios entendem efetuar. É ainda referido pela reclamante que a restituição das prestações suplementares ainda que só a dois sócios (acionistas) é legal e não constitui isolada ou conjuntamente uma distribuição de lucros. Assim seria se tais prestações tivessem sido legalmente constituídas e restituídas. Pelo que não tendo sido comprovadas pela reclamante as saídas de valores das contas bancárias da empresa a favor de dois dos seus acionistas como restituição de prestações suplementares, as verbas atribuídas aos acionistas revestem o caráter de adiantamentos por conta de lucros, conforme definido no al. h) do nº 2 do art.º 5º do Código do IRS, ficando sujeitos a tributação, desde o momento em que são colocados à disposição do seu titular. Nos termos previstos nos artigos 21.º e 103.º do Código do IRS, a reclamante deveria ter procedido à retenção na fonte, a título definitivo, à taxa liberatória de 20% até junho de 2010, e de 21,5% a partir de julho (alteração introduzida pelo artigo 1º da lei nº 12-A/2010 de 30 de Junho), previstas no artigo 71º do Código do IRS, no ato do pagamento ainda que presumido e respetiva entrega, até ao dia 20 do mês seguinte, no montante global de € 98.200,00. B) Juros Compensatórios Segundo dispõe o nº 1 do artigo 102.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC), sempre que, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega do imposto a pagar antecipadamente ou a reter no âmbito da substituição tributária ou obtido reembolso indevido, acrescem ao montante do imposto juros compensatórios à taxa e nos termos previstos no artigo 35.º da Lei Geral Tributária (LGT). Por força do preceituado nos artigos 35.º da LGT e 102.º do CIRC, constituem requisitos essenciais para a liquidação de juros compensatórios a existência de uma dívida de IRC, de um atraso na efetivação de uma liquidação desse imposto e a imputabilidade (culposa) do atraso à atuação do contribuinte. A responsabilidade por juros compensatórios tem a natureza de uma reparação civil e, por isso, depende do nexo de causalidade adequada entre o atraso na liquidação e a atuação do contribuinte e da possibilidade de formular um juízo de censura à sua conduta (a título de dolo ou negligência), determinante do não recebimento atempado, pelo Estado, da totalidade do imposto devido. Ou seja, depende da existência de culpa, a qual, como é sabido, consiste na omissão reprovável de um dever de diligência, que é de aferir em abstrato (face à diligência de um bom pai de família), tendo de ser apreciada segundo os deveres gerais de diligência, aptidão, conhecimento e, mesmo, de perícia, de um bonus pater familias. A liquidação de juros compensatórios, dirigida à reclamante, assenta na consideração de que esta, por sua única e exclusiva responsabilidade, ter constituído no período em análise uma imparidade de créditos de cobrança duvidosa efetuada em desrespeito com os normativos legais, não comprovando o cumprimento do preço de plena concorrência em operações financeiras com entidades relacionadas, perpetrando ilegalidade e transgressão tributária, da qual decorre a imprescindível culpa. A exigência de juros compensatórios depende do retardamento da liquidação ser imputável ao sujeito passivo. O atraso na liquidação do imposto devido e a determinação do seu montante devem-se a motivos unicamente imputáveis à reclamante. Os juros compensatórios são legitimados pela dupla presunção de que quem é privado da disponibilidade de uma quantia sofre um prejuízo patrimonial e de que este prejuízo é o que resulta da aplicação da taxa de juro prevista na lei à quantia de que o Estado esteve indevidamente privado (artigo 35.º da LGT). É sobre o valor exigível de imposto que são contados os juros compensatórios, desde a data do termo para cumprimento da obrigação até à correção da falta que o motivou, ou seja, até à deteção da falta que motivou o retardamento da liquidação, que em caso de inspeção, tal falta considera-se suprida ou corrigida a partir do auto de notícia. C) Juros Indemnizatórios Relativamente aos juros indemnizatórios, dispõe o n.º 1 do artigo 43.º da LGT: "São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido". Temos assim que os juros indemnizatórios vencem-se a favor do contribuinte, destinando-se a compensá-lo de um prejuízo causado por um pagamento indevido de uma prestação tributária. Nos termos do citado artigo 43º, os juros indemnizatórios devem ainda ser pagos nos seguintes casos: a) Quando não seja cumprido o prazo legal de restituição oficiosa dos tributos; b) Em caso de anulação do ato tributário por iniciativa da administração tributária, a partir do 30º dia posterior à decisão, sem que tenha sido processada a nota de crédito; c) Quando a revisão do ato tributário por iniciativa do contribuinte se efetuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à administração tributária. De acordo com o artigo 100.º da LGT, prevê-se também a possibilidade de haver lugar a pagamento de juros indemnizatórios, a partir do termo do prazo da execução da decisão, em todos os casos em que for decidida a anulação de um ato tributário de que resulte o dever de restituição de uma quantia ao contribuinte. Tal direito a juros indemnizatórios decorre do princípio da "plena reconstituição da legalidade do ato", ínsito no art.º 100.º da LGT. Nos termos do artigo 43.º da Lei Geral Tributária, os requisitos do direito a juros indemnizatórios são os seguintes: 1. Que haja um erro num ato de liquidação de um tributo; 2. Que ele seja imputável aos serviços: 3. Que a existência desse erro seja determinada em processo de reclamação graciosa ou de impugnação judicial; 4. Que desse erro tenha resultado o pagamento de uma divida tributária em montante superior ao legalmente devido. No que se refere ao artigo 100.º da Lei Geral Tributária, exige-se que: - Tenha havido uma decisão de procedência total ou parcial de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso, de que resulte a anulação de um ato tributário; - Que não sejam devidos juros indemnizatórios relativamente a período anterior ao termo do prazo de execução da decisão anulatória; - Que a decisão a executar não seja uma decisão judicial. Não se verifica no caso em análise nenhuma das situações descritas, pelo que não há direito ao pagamento de juros indemnizatórios. N - CONCLUSÃO: Nestes termos, consideramos que a liquidação objeto de reclamação não enferma de qualquer vício que possa comprometer a sua validade, não existindo quaisquer elementos que contrariem o seu resultado. Propõe-se, face ao exposto, o indeferimento da presente reclamação graciosa de acordo com os fundamentos da presente informação. (…)”. - (cfr. doc. de fls. 42 a 56 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido). O. Em 05/10/2015, a Impugnante apresentou recurso hierárquico contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa. - (facto não controvertido e cfr. doc. junto com a petição inicial de fls. 23 a 30, que se dá por integralmente reproduzido). P. Em 11/05/2017 foi proferida, pela Direção de Serviços dos Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, decisão de indeferimento do recurso hierárquico com base nos seguintes factos e fundamentos: “(…) B- APRECIAÇÃO DO RECURSO 4-A recorrente tem legitimidade, e o recurso foi interposto em tempo e para a entidade competente, em conformidade com o estabelecido nos artºs 9.º, 66.º e 76.º do CPPT. Prestações Suplementares 5- A recorrente foi alvo de ação inspetiva (...480), com início em 2014/07/07 e fim em 2014/11/12, inserida no PNAIT com o código de atividade 1222210228- controlo declarativo, o âmbito da ação era parcial tendo sido alterado para geral no decurso da ação, tendo como objetivo principal a analise da transição do POC para o SNC. 6- No decurso do procedimento e da análise aos elementos da contabilidade, e conforme se demonstrou a III.2.1-VALORES PAGOS A ACIONISTAS, do relatório de inspeção (que aqui se dá por inteiramente reproduzido e como fazendo parte Integrante da presente informação), os SIT da DF de ... face aos elementos apurados, concluíram que os valores saídos da conta bancária da empresa a favor de acionistas, e colocadas à sua disposição, conforme comprovam os documentos das transferências bancárias apresentados (em anexo nº 14 do relatório) revestem caráter de adiantamentos por conta de lucros conforme definido no al. h) do nº 2 do art.º 5.º do CIRS, pelo que, nos termos do art.º 7.º do CIRS os rendimentos referidos no art.º 5.º do mesmo diploma ficam sujeitos a tributação, desde o momento, em que são colocados à disposição do seu titular. Por momento da colocação à disposição deve entender-se o momento a partir do qual o sócio tem o poder de facto de receber os lucros que lhe sejam atribuídos, e, nos termos do art.º 71.º, nº 1 alínea c) do CIRS, estão sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 21,5%, os rendimentos obtidos em território português. 7- Atendendo aos elementos, documentos e provas recolhidas, a sociedade «AA», SA, devedora de Imposto principal, nos termos previstos nos artigos 21.º a 108.º do CIRS, deveria ter procedido à retenção na fonte, a título definitivo, a taxa liberatória de 20% até junho de 2010, e de 21,5% a partir de Julho (alteração introduzida pelo artigo 1º da lei nº 12-A/2010 de 30 de Junho), previstas no arº 71.º do CIRS, no ato do pagamento ainda que presumido e respetiva entrega, até ao die 20 do mês seguinte, no período e montantes discriminados no quadro seguinte : [Imagem que aqui se dá por reproduzida] 9- Relativamente a esta questão, a recorrente vem alegar que estas verbas restituídas aos acionistas são o reembolso de parte das entradas efetuadas em 1991 e 2001, conforme documentos contabilidade e declarações comerciais e fiscais confirmam. 10- Quanto aos documentos sociais que a recorrente alega comprovar que a constituição de prestações suplementares estava prevista no contrato de sociedade, tendo ficado inscrita no pacto social de 1992/05/26, conforme doc. 2 anexo à reclamação graciosa, temos e dizer, que da leitura do mesmo documento (Texto completo do contrato atualizado da sociedade anónima “[SCom01...], SA” para os efeitos previstos no nº 2 do art.º 59.º do CSC), não consta qualquer referência ao alegado, assim como do doc. 3 "Aumento de Capital e Transformação de Sociedade”, o que vem corroborar o que já tinha sido constatado e relatado no relatório de inspeção e que seguidamente se transcreve: “de modo a analisar a situação foi efetuada uma consulta à evolução do pacto social da sociedade e ao livro de atas da Assembleia Geral, ao longo deste período de tempo. Da análise ao contrato da sociedade (constituição da empresa em 1978/04/27) verifica-se que nele não se encontra prevista a constituição de prestações suplementares. Pela análise do livro de atas verificou-se que não consta qualquer ata elaborada no ano de 1991, relativa à liberalidade da constituição de prestações suplementares. No ano de 1991, tratava-se de uma sociedade por quotas, pelo que à data de constituição das primeiras prestações suplementares eram sócios da empresa os senhores: «AA»; «CC», «DD» e «EE». 11- Em 20-05-1004, através de ata (ata nº 23- anexo nº 18) foi aprovado a transformação da sociedade por quotas em anónima. Em 1994/12/23, através do contrato, foi registado a transformação em sociedade anónima. Em 2001, tratava-se de sociedade anonima, cujos acionistas eram: «AA»; «DD»; «BB»; «FF» e «GG». À semelhança do referido para o ano de 1991 também, em 2001 não consta qualquer ata a deliberar acerca da constituição de prestações suplementares. Assim, não foi identificada a alegada constituição das prestações suplementares nos anos de 1991 e 2001, referida pelo SP na resposta apresentada”. 12- Efetivamente, de conformidade com o preceituado no n.º 1 do art.º 210.º do CSC, para que sejam efetuadas prestações suplementares é necessária a verificação prévia de dois requisitos cumulativos: a) -que o contrato de sociedade o permita; b) -a deliberação dos sócios para que essa obrigação se torne exigível; 13- Nestes termos, o nº 3 do mesmo normativo, prevê que o contrato de sociedade deverá fixar: a) -O montante global das prestações suplementares; b) -Os sócios que ficam obrigados a efetuar tais prestações; c) -O critério de repartição das prestações suplementares entre os sócios a elas obrigados; 14- No que toca à sua exigibilidade, esta depende de deliberação dos sócios que determine o montante exigível e o prazo para que esta prestação seja efetuada (cfr. art.º 211.º CSC), e a restituição só é possível se estiverem reunidos os requisitos previstos no art.º 213.º, nomeadamente, a situação líquida não fique inferior à soma do capital e da reserva legal, o sócio já tenha liberado a sua quota, e os sócios tenham deliberado essa restituição. Nos termos expostos, e em conclusão, não estavam reunidas as condições legalmente exigidas para que as saídas de fundos a favor de acionistas pudessem ser considerados como restituição de prestações suplementares, porquanto: - o livro de atas da sociedade nada consta quanto à constituição ou restituição de prestações suplementares; - A conta 531- Prestações suplementares não se apresenta desdobrada por sócios/acionistas que contribuíram para a formação das mesmas, e não foi apresentada pelo sujeito passivo após a notificação, nem consta do pacto ou do livro de atas essa repartição - que e obrigatória - artigo 210.º, n.º 3, al. c) do CSC; - Os beneficiários das transferências bancárias, identificadas pelo sujeito passivo, alegadamente a título de restituição de prestações suplementares, foram apenas dois acionistas, contudo, o capital social da sociedade neste exercício estava distribuído por 5 acionistas; - Verificou-se uma transformação da sociedade e uma alteração nos titulares do capital entre as datas da alegada constituição das prestações suplementares (1991 e 2001) e a data restituição (2010), pelo que não se identificou o titular das prestações suplementares: - No dossier fiscal, nas demonstrações financeiras individuais o sujeito passivo refere que as prestações suplementares não são reembolsáveis; - Relativamente ao montante de €277.676,73, e conforme resulta dos documentos apresentados as prestações suplementares foram colocadas à disposição no ano de 2009, como tal, não está sujeita à tributação em 2010; - De acordo com o CSC (nº 2 do art.º 213.º do CSC) a restituição de prestações suplementares depende de deliberação dos sócios, e no livro de atas de 2010 não consta qualquer deliberação relativa a restituição de prestações suplementares; 16- Quanto aos montantes inscritos sob a designação de Prestações Suplementares beneficiarem da presunção de verdade consagrada no art.º 75.º da LGT, também não lhe assiste razão, porquanto, e conforme determina a al. a) do nº 2 do arte 123.º do CIRC, “todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados a suscetíveis de serem apresentados sempre que necessários», o que não era o caso, uma vez que, apenas foram apresentados elementos que permitiram comprovar a saída de valores da conta bancária de empresa a favor de dois do seus acionistas. 17- Ora, de conformidade com o disposto no nº 2 do art.º 75.º da LGT, a presunção de veracidade das declarações dos contribuintes, depende do facto da contabilidade ou escrita estarem “organizadas do acordo com a legislação comercial e fiscal", a mesma já não se verifica quendo "as declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, Inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo". 18- Se a presunção referida no nº 1 do artigo 75.º da Lei Geral Tributária não é absoluta, cessando perante a verificação das circunstâncias previstas no seu nº 2, no caso em apreço, dado que a contabilidade ou escrita não se encontra “organizada de acordo com a legislação comercial e fiscal”, uma vez que os lançamentos não estão apoiados em documentos justificativos, conforme determina a al. a) do nº 2 do art.º 123.º do CIRC, verificando-se a inexistência de documentos justificativos das transferências a favor dos acionistas, e no livro de Atas de 2010 não consta qualquer deliberação relativa à restituição de prestações suplementares, conforme determina o nº 2 do art.º 213.º do CSC. Conta 26 - Acionistas 19- Conforma demonstrado no relatório de inspeção (III.2.2 - Conta 26 - Acionistas), da análise à subconta 261002 - acionista «AA», verificou-se que no ano de 2010 esta subconta foi debitada no montante de € 72.500.00. por crédito da conta 1202 - bancos - Banco 1..., tendo por base os documentos com a numeração interna 26887 e 26888 (cfr. anexo 20 do relatório de inspeção). 20- No entanto, da análise aos documentos internas, verificou-se que, não constavam os documentos do banco a comprovar os pagamentos no acionista «AA» pelo que, os SIT, solicitaram à recorrente para justificar, comprovadamente, a que título foram efetuados estes pagamentos. 21- Na resposta apresentada, a recorrente informa que “...levantamentos dos dinheiros que aplicou na sociedade em anos anteriores e quer registados numa subconta, quer noutra subconta, quer ainda por prestações suplementares”, apresentando extrato de conta bancária do Banco 1... (anexo 22 do relatório de Inspeção), do qual constam evidenciadas as transferências bancárias correspondentes aos documentos com a numeração interna 26887 e 26888. 22- No entanto, verificou-se que o beneficiário das transferências foi «BB», e não «HH», conforme constava da subconta 261002 - acionista «AA», e da conta 1202 - bancos - Banco 1.... 23- Assim sendo, os SIT consideraram que estas verbas atribuídas ao acionista revestem carácter de adiantamentos por conta de lucros, conforme definido na al. h) do nº 2 da art.º 5º do CIRS, uma vez que, conforme Acórdão do TCA Sul, de 2014/03/27, proc. 07394/17, estabelece que “o montante de proveito de uma sociedade diretamente depositado na conta bancária pessoal de um seu gerente, que o não fez relevar na sociedade, tem que se entender que o foi a título de adiantamento por conta de lucros e que constitui um rendimento deste, a tributar em sede de IRS, categoria E, como rendimento de capitais”. 24- Sobre esta questão a recorrente alega, em síntese, que em primeiro lugar deve ser analisada em termos de empobrecimento ou não da recorrente, e que o que está justificado e o pagamento de dinheiros que «AA» (no qual se inclui o «BB») tinham colocado muito antes na empresa. 25- Ora, não lhe assiste razão, porquanto, como já foi anteriormente analisado, não ficou provado que as saídas de fundos das contas bancarias da sociedade a favor dos acionistas fossem restituição de prestações suplementares, face à inexistência de documentação que comprove a constituição de prestações suplementares, não estando, portanto, reunidas as condições legalmente exigidas para que essas saídas de fundos a favor dos acionistas pudessem ser como tal consideradas. 26- Assim sendo, estas verbas atribuídas ao acionista só podiam revestir carácter de adiantamentos por conta de lucros, conforme definido na al. h) do nº 2 do art.º 5.º do CIRS. Juros compensatórios 27- De conformidade com o preceituado no art.º 35.º da LGT, são devidos juros compensatórios quando, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega de imposto a pagar antecipadamente, ou retido ou a reter no âmbito da substituição tributária. 28- Na situação em apreço, a aplicação de juros compensatórios esta devidamente justificada no âmbito do relatório de inspeção (item III), uma vez que se verificou falta de retenção na fonte relativa a adiantamento por conta de lucros (cfr. art.º 71.º do GIRS). 29- Pelo exposto, não assiste razão à recorrente, sendo devidos juros compensatórios pela recorrente, uma vez que foi retardada a liquidação de parte do imposto devido, assim como entrega de imposto a reter no âmbito da substituição tributária, conforme ficou devidamente fundamentado no relatório de inspeção tributária (que aqui se dá por Integralmente reproduzido e como fazendo parte Integrante da presente informação). C-CONCLUSÃO 30- Nestes termos, e tendo como base os fundamentos que antecedem, deve o presente recurso hierárquico ser indeferido, mantendo-se a decisão recorrida, e de acordo com as instruções divulgadas pela Circular n.º 13/99, de 8 de Julho, e dispensada a notificação aos recorrentes, nos termos e para os efeitos de disposto no art.º 60.º da LGT, uma vez que se encontra em causa a prática de um ato com base em factos já submetidos a audiência. (…).” - (cfr. doc. junto com a petição inicial de fls. 15 a 22, que se dá por integralmente reproduzido). Q. Em 04/09/2017, a petição inicial deu entrada neste Tribunal. - (cfr. doc. de fls. 39 a 40 dos autos). R. Em 22/09/2017, A Impugnante apresentou no Serviço de Finanças ... um pedido de revisão da liquidação adicional de IRS/RF de 2014, n.º ...73, no montante de €114.777,61, pedido que foi remetido aos presentes autos, nos termos do artigo 111.º, n.ºs 3 e 5 do CPPT e na posição vertida no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 17/03/2004, processo n.º 01651/03. - (cfr. documento do PA junto em CD-ROM). III. 2- Factos não provados Inexistem outros factos com relevo para a apreciação da exceção que importe registar como não provados. III.3 - Fundamentação da matéria de facto A convicção do Tribunal, quanto à decisão da matéria de facto, baseou-se na análise crítica da prova produzida nos autos, designadamente nos documentos juntos pelas Partes e nos que constam do processo administrativo, que não foram impugnados, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório. IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença que julgou procedente a presente impugnação, com a consequente anulação das liquidações de IRS - Retenção na Fonte e Juros Compensatórios, referentes ao ano de 2010, no montante global de € 114.777 ,61, com fundamento em erro de julgamento de facto por errada valoração da matéria de facto; erro de julgamento de direito por erro na interpretação e aplicação do disposto no artº 74º nº 1 da LGT, artº 5º do CIRS e princípios e normas contabilísticos ínsitos no SNC nomeadamente na NCRF 1 , parágrafo 39 e 41. Do erro de julgamento de facto. Quanto ao erro de julgamento da matéria de facto por errada valoração da prova O recurso é o meio processual que se destina a impugnar as decisões judiciais, e nessa medida, o tribunal superior é chamado a reexaminar a decisão proferida e os seus fundamentos. Quer a alteração da matéria de facto ou errada apreciação e valoração da prova, pressupõe o erro do julgamento de facto, o qual ocorre quando, da confrontação dos meios de prova produzidos e os factos dados por provados ou não provados, que o julgamento efetuado é desconforme com a prova produzida, independentemente da convicção pessoal do juiz acerca de cada facto. O artigo 607.º, n.º 5 do CPC, ao consagrar o princípio da livre apreciação da prova estabelece como princípio orientador de que o julgador não se encontra sujeito às regras rígidas da prova. No entanto, a atividade de valoração da prova não é arbitrária, estando vinculada à busca da verdade e limitada pelas regras da experiência comum e pelas restrições legais. Com efeito, o princípio da livre apreciação da prova concede ao julgador uma margem de discricionariedade na formação do seu juízo de valoração da prova produzida que deverá encontrar justificação na fundamentação lógica e racional, na sentença permitindo seu escrutínio quer pelas partes quer pelo tribunal de recurso. Segundo este princípio, e por força do n.º 5 do artigo 607.º, do CPC o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais. O erro deve ser demonstrado pelo Recorrente, delimitando o âmbito do recurso, indicando claramente os segmentos da decisão que considera incorrer em erro e fundamentar as razões da sua discordância, especificando e apreciando criticamente os meios probatórios constantes do processo que, no seu entender, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da adotada pela decisão recorrida. Ora a Fazenda Pública entende que a sentença incorreu em erro de julgamento da matéria de facto, pois não fez uma correta apreciação da prova que consta do probatório, sendo que, atentos os mesmos, a conclusão seria a da improcedência da impugnação judicial. No entanto tal alegação apenas é demonstrativa da divergência jurídica. Mais se acrescenta que a recorrente não demonstra, atenta a parca alegação demonstrativa de erro na apreciação da prova produzida e constante do probatório, da existência de erro na valoração da prova, sendo insuficiente apenas o que resulta da sua alegação que a factualidade assente permite retirar outra conclusão e demonstrar a existência de rendimento da categoria E. Pelo exposto indefere-se o erro de julgamento de facto. Do erro de julgamento de direito. A recorrente alega, em síntese, erro na interpretação e aplicação no artº 74º nº 1 da LGT e artº 5º do CIRS. A sentença sobre recurso julgou procedente a presente impugnação, com a consequente anulação das liquidações de IRS - Retenção na Fonte e Juros Compensatórios, referentes ao ano de 2010, no montante global de € 114.777 ,61, com fundamento em vício de violação da lei, o que a Fazenda Pública discorda. “(…) O Tribunal a quo considerou que, e passa-se a citar excertos da sentença recorrida: Tratando-se de lançamentos em conta corrente de sócio/acionista (conta 26 atento o Sistema de Normalização Contabilística) a Autoridade Tributária podia basear-se na presunção de adiantamentos por conta dos lucros contida no artigo 6.º, n.º 4 do CIRS, não tendo como se referiu, que provar o destino efetivo dos montantes. Quanto ao preenchimento dos demais pressupostos legais, isto é, que o lançamento não resulte de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais - pois só nestes casos se presume que são realizados a título de lucros ou adiantamento de lucros - verifica-se que, na fundamentação constante do relatório de inspeção tributária, a Autoridade Tributária nada refere a esse respeito. Com efeito, caberia à Autoridade Tributária provar, para além de que ocorreu o lançamento em conta corrente do sócio, que o mesmo não resulta de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais. Por isso, não tendo operado, in casu, a referida presunção, cabia à Autoridade Tributária fazer prova dos pressupostos em que a referida liquidação assentou, adiantamento por conta dos lucros, prova que não fez pois concluiu apenas que “estas verbas atribuídas ao acionista, revestem carácter de adiantamento por conta de lucros conforme definido na al. h) do n.º 2 do art.º 5.º do Código do IRS”. (…) Não podendo a Autoridade Tributária recorrer à presunção, faltou apurar se as retiradas de dinheiro pela Impugnante ocorreram em referência aos lucros do exercício do ano em questão. Dito de outro modo, não se encontra demonstrada a conexão entre os pagamentos supostamente efetuados aos sócios (por conta da conta 531 e 26) e os lucros que a Impugnante poderá ter obtido nesse ano, sendo que a demonstração de tal facto competia à Autoridade Tributária, nos termos do n.º 1 do artigo 74.º da LGT. E mais, essa circunstância factual era também necessária para preencher a estatuição legal do conceito de adiantamento por conta dos lucros previsto no artigo 5.º, n.º 2, al. h) do CIRS. A lei considera como rendimentos de capitais sujeitos a incidência de IRS os lucros, incluindo o adiantamento por conta de lucros colocados à disposição dos respetivos sócios. Mas, para que tal suceda é necessário que se prove a existência de lucros e que estes foram colocados à disposição dos sócios, sendo que não existe qualquer presunção de que no caso de haver lucros estes sejam recebidos pelos sócios. E, por conseguinte, a Autoridade Tributária não conseguiu demonstrar que as quantias em causa, colocadas à disposição dos acionistas, constituíam um adiantamento por conta dos lucros e, como tal, rendimentos de capitais, categoria E, nos termos do disposto no artigo 5.º, n.º 1 e n.º 2, al. h) do CIRS, para, posteriormente, concluir que a Impugnante estava obrigada a reter na fonte a importância correspondente a essa quantia. O Código das Sociedades Comerciais (CSC), no seu artigo 297.º, n.º 1, prevê que nas sociedades anónimas sejam feitos aos acionistas adiantamentos sobre lucros, desde que observadas as seguintes regras: a) O conselho de administração ou o conselho de administração executivo, com o consentimento do conselho fiscal, da comissão de auditoria ou do conselho geral e de supervisão, resolva o adiantamento; b) A resolução do conselho de administração ou do conselho de administração executivo seja precedida de um balanço intercalar, elaborado com a antecedência máxima de 30 dias e certificado pelo revisor oficial de contas, que demonstre a existência nessa ocasião de importâncias disponíveis para os aludidos adiantamentos, que devem observar, no que seja aplicável, as regras dos artigos 32.º e 33.º, tendo em conta os resultados verificados durante a parte já decorrida do exercício em que o adiantamento é efetuado; c) Seja efetuado um só adiantamento no decurso de cada exercício e sempre na segunda metade deste; d) As importâncias a atribuir como adiantamento não excedam metade das que seriam distribuíveis, referidas na alínea b). Analisadas as regras enumeradas, conclui-se que o adiantamento por conta dos lucros pressupõe a transferência de disponibilidades financeiras, geradas em resultado do exercício, da sociedade para os sócios e, os resultados das empresas decorrem da diferença entre os proveitos e os custos apurados no exercício. (…) No caso dos autos, não está demonstrado que tenha ocorrido qualquer transferência da sociedade para os acionistas de fundos próprios gerados em resultados. Apenas se verifica que saiu da conta 531 - Prestações suplementares, no exercício de 2010, o montante de €397.670,00 em benefício de dois acionistas e da conta 26, o montante de €72.500,00. Com os documentos juntos aos autos, que serviram de base ao relatório de inspeção tributária, não é possível concluir que os valores entregues aos acionistas consubstanciam fundos próprios da sociedade gerados em resultados, segundo o artigo 17.º do CIRC. Assim, a qualificação como adiantamento por conta dos lucros, in casu, enferma de erro nos pressupostos de facto e de direito. Como já referimos, é à Autoridade Tributária que cabe provar a existência dos pressupostos legais (vinculativos) da sua atuação (artigo 74.º, n.º 1 da LGT), isto é, compete-lhe provar que se verificam os factos que integram o fundamento previsto na lei para que seja ela a liquidar o imposto que o contribuinte deixou de liquidar, demonstrando a existência e conteúdo do facto tributário. Ou seja, a Administração Fiscal tem o ónus de demonstrar a factualidade que a levou a qualificar que os referidos lançamentos, a débito, de reduções na conta 531 - Prestações suplementares, por contrapartida com a conta 12 - bancos - subconta 1201 - Banco 1..., 1204 - Banco 2... e 1205 -Banco 3... e na subconta 261001 - «HH» «BB», configuram, uma situação de adiantamento por conta de lucros para efeitos de IRS. Assim, é inevitável concluir que a fundamentação constante do relatório de inspeção tributária, posteriormente confirmada nas decisões de indeferimento da reclamação graciosa e do recurso hierárquico, e vertida no recorte probatório, não contém factos que demonstrem que os referidos lançamentos correspondem a adiantamentos por conta de lucros e, como tal, rendimento de capitais (categorias E, nos termos do artigo 5.º, n.ºs 1 e 2, al. h) do CIRS). Tal facto determina a ilegalidade das liquidações impugnadas e, em consequência, a anulação das mesmas por vício de violação de lei. (…)” Vejamos. Dispõe artigo 5.º, n.º 1, do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (doravante CIRS), que se consideram “rendimentos de capitais os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie, procedentes, direta ou indiretamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas, de natureza mobiliária, bem como da respetiva modificação, transmissão ou cessação, com exceção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias.”, sendo que o nº 2 do mesmo artigo determina que os “frutos e vantagens económicas referidos no número anterior compreendem, designadamente”, entre outros, os “lucros e reservas colocados à disposição dos associados dos associados ou titulares e adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20.º” (alínea h). Decorre do artigo 7º do CIRS que os rendimentos previstos no artº 5º do CIRS ficam sujeitos a tributação desde o momento em que são colocados à disposição do seu titular, pelo que nesse caso deverá proceder-se à retenção na fonte nos termos do artº 21º e 103º do CIRS. Por seu turno, o n.º 1 do artigo 17.º do Código do IRC (CIRC) determina que: “O lucro tributável das pessoas colectivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do período e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Código.” Nos termos do artigo 17.º, n.º 3, do CIRC, de modo a permitir o apuramento do lucro tributável, a contabilidade dos sujeitos passivos deve estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo setor de atividade, sem prejuízo da observância das disposições previstas nesse Código; refletir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos das restantes, bem como, estar organizada com recurso a meios informáticos. Por sua vez, o artigo 123.º do CIRC (Obrigações contabilísticas das empresas), determina que 1- As sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, as cooperativas, as empresas públicas e as demais entidades que exerçam, a título principal, uma actividade comercial, industrial ou agrícola, com sede ou direcção efectiva em território português, bem como as entidades que, embora não tendo sede nem direcção efectiva naquele território, aí possuam estabelecimento estável, são obrigadas a dispor de contabilidade organizada nos termos da lei que, além dos requisitos indicados no n.º 3 do artigo 17.º, permita o controlo do lucro tributável. 1- Na execução da contabilidade deve observar-se em especial o seguinte: a) Todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e susceptíveis de serem apresentados sempre que necessário; b) As operações devem ser registadas cronologicamente, sem emendas ou rasuras, devendo quaisquer erros ser objecto de regularização contabilística logo que descobertos.(…) E ainda nos termos do artigo 63º C, da LGT, epigrafe “Contas bancárias exclusivamente afectas à actividade empresarial”, cumpre que, “1 - Os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, estão obrigados a possuir, pelo menos, uma conta bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e recebimentos respeitantes à actividade empresarial desenvolvida. 2 - Devem, ainda, ser efectuados através da conta ou contas referidas no n.º 1 todos os movimentos relativos a suprimentos, outras formas de empréstimos e adiantamentos de sócios, bem como quaisquer outros movimentos de ou a favor dos sujeitos passivos.”. Por outra via, dispõe o n.º 1 do artigo 75.º da Lei Geral Tributária (LGT) que “Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal, sem prejuízo dos demais requisitos de que depende a dedutibilidade dos gastos.” Contudo, tal presunção pode ser afastada, nos termos do n.º 2 do mesmo artigo, caso se verifiquem algumas das quatro situações aí referidas, designadamente quando: “a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo; b) O contribuinte não cumprir os deveres que lhe couberem de esclarecimento da sua situação tributária, salvo quando, nos termos da presente lei, for legítima a recusa da prestação de informações; c) A matéria tributável do sujeito passivo se afastar significativamente para menos, sem razão justificada, dos indicadores objectivos da actividade de base técnico-científica previstos na presente lei; d) Os rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem significativamente para menos, sem razão justificativa, dos padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestações de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo nos termos do artigo 89.º-A”. Mas retornemos a caso em apreciação. Na sentença ficaram provados os seguintes factos: B. No exercício de 2010, a Impugnante contabilizou reduções na conta 531 - Prestações suplementares no montante de €675.346,73, sem apresentar qualquer desagregação. - (cfr. ponto III.2.1 a) do RI pág. 34, de fls. 112 a 174 dos autos). C. Os lançamentos, registados em 2010, a débito da conta referida no ponto anterior, no valor de €397.670,00 encontram-se suportados por meros documentos internos, onde se encontram registadas as contas movimentadas e os respetivos valores. - (cfr. ponto III.2.1 a) do RI pág. 34, de fls. 112 a 174 dos autos). D. No exercício de 2010, foi registada uma saída de valores (€397.670,00) das contas bancárias da Impugnante a favor de dois seus acionistas que foi contabilizada como restituição de prestações suplementares (débito da conta SNC 531). - (cfr. ponto f) Conclusão do RI pág. 42, de fls. 112 a 174 dos autos). F. No exercício de 2010, a subconta 261002 - Acionista - «AA» foi debitada no montante de €72.500,00 por crédito da conta 1202 - Bancos - Banco 1..., tendo por base os documentos com a numeração interna 26887 e 26888. - (cfr. ponto III.2.2 do RI pág. 42, de fls. 112 a 174 dos autos). Ou seja, estão aqui em análise dois lançamentos efetuados pela impugnante/recorrida: O primeiro respeita a reduções na conta 531 (prestações suplementares) no valor de €675.346,73 a débito na referida conta a favor de dois dos seus acionistas no valor de €397.670,00. («BB» e «AA») A segunda a subconta 261002 - Acionista - «AA» foi debitada no montante de €72.500,00 por crédito da conta 1202 - Bancos - Banco 1..., tendo-se vindo a apurar que o beneficiário foi o sócio «BB». Mais se apurou que os lançamentos se encontravam suportados por meros documentos internos, sendo que se suscitam dúvidas quanto à contabilidade por irregularidades e omissões, como decorre do relatório de inspeção tributária - ponto K) da matéria de facto provada e de onde se extrai o seguinte: “(…) III.2 - Em sede de RETENÇÕES NA FONTE - IRS III.2.1 - VALORES PAGOS A ACIONISTAS (…) No exercício de 2010, o SP contabilizou reduções na conta 531 - Prestações suplementares no montante de €675.346,73, conforme demonstram os movimentos a débito registado no extrato de conta (apresentado em anexo n.º 14) (…) A conta apresenta como descritivo 531 - Prestações suplementares não apresentando qualquer desagregação. Os lançamentos registados em 2010, a débito desta conta encontram-se suportados por meros documentos internos, onde apenas se encontram registadas as contas movimentadas e os respetivos valores, conforme se comprova pelas fotocópias se apresentam em anexo nº 15. Estes lançamentos tiveram como contrapartida a conta 12-bancos - subconta 1202-Banco 1...; 1204- Banco 2... e 1205-Banco 3... e a subconta 261001 - «AA». Assim, face à insuficiência dos documentos de suporte destes registos contabilísticos, não foi possível apurar as operações a que respeitam pelo que não era possível efetuar o seu enquadramento contabilístico e fiscal. Ou seja, os registos contabilísticos revelam uma diminuição das prestações suplementares e a saída de valores da conta bancária da empresa, contudo, pela contabilidade, não é possível: - identificar o motivo justificativo dos lançamentos; - confirmar a redução das prestações suplementares; - verificar o destinatário e a justificação das transferências bancárias realizadas. Assim, face à insuficiência dos elementos da contabilidade, no decurso da ação inspetiva, procedeu-se à notificação da empresa, na pessoa do Vice-Presidente «BB» - notificação em anexo nº 16, para: “- Justificar comprovadamente, por titular e data de entrega, o saldo da conta de prestações suplementares em 01.01.2010, no montante de €1.396.634,11 - Relativamente às reduções da conta 531- Prestações suplementares, no exercício de 2010, no montante de €675.346,73, apresentação dos documentos comprovativos dos pagamentos, com a identificação do beneficiário." Na resposta à notificação (apresentada em anexo nº 17) o SP referiu que: “Quanto as prestações suplementares a) O saldo foi constituído em parte em 1991 e outra em 2001, tendo, portanto, em qualquer caso, sido ultrapassado o prazo de conservação legal de documentos (10 anos). Não obstante e dado tratar-se de uma empresa familiar, de pais e filhos indica-se que as prestações suplementares são repartidas em partes iguais às distribuições do capital, por todos os acionistas." Apresenta-se seguidamente a análise à resposta apresentada pelo SP: - Relativamente à constituição das prestações suplementares: Não foi apresentado qualquer documento comprovativo que identifique o acionista e o valor da prestação realizada, tendo o SP apenas justificado a falta com o prazo de conservação legal de documentos. Indicou que as prestações seriam repartidas em partes iguais às distribuições do capital - mas não comprovou esta afirmação. -Relativamente às reduções da conta 531: O SP apresentou documentos justificativos de transferências bancárias, contudo, face à documentação apresentada podemos repartir os lançamentos das reduções da conta 531-prestações suplementares, em 2 grupos: a) transferências bancárias, efetuadas em 2009, em que foi identificado o beneficiário b) transferências bancárias, efetuadas em 2010, em que foi identificado o beneficiário (…) Estamos assim, na presença de valores saídos da conta bancária da empresa: - a favor de acionistas que o SP indica, sem comprovar, que respeitam à devolução de prestações suplementares. Relativamente às prestações suplementares: - A conta 531- Prestações suplementares não se encontra desdobrada por acionista, de modo a comprovar a contribuição de cada para o aumento dos capitais próprios. - O SP, apesar de notificado não apresentou essa repartição nem comprovou quer a constituição quer a redução das prestações suplementares. b) Análise aos elementos disponíveis Na resposta apresentada o SP indicou, sem comprovar, que as prestações suplementares foram constituídas em 1991 e 2001. Ora, pelos elementos da contabilidade, apenas verificamos que no início de 2010, a conta 531 apresentava um saldo inicial de €1.396.634,11, de que não foi identificada a constituição. Assim, de modo a analisar a situação foi efetuada uma consulta à evolução do pacto social da sociedade e ao livro de atas da Assembleia Geral, ao longo deste período de tempo. Da análise ao contrato da sociedade (constituição da empresa em 27-04-1978) verifica-se que nele não se encontra prevista a constituição de prestações suplementares. Pela análise do livro de atas verificou-se que não consta qualquer ata elaborada no ano de 1991, relativa à liberalidade da constituição de prestações suplementares. No ano de 1991, tratava-se de uma sociedade por quotas, pelo que à data de constituição das primeiras prestações suplementares eram sócios da empresa os senhores: «AA»; «CC», «DD» e «EE». Em 20-05-1994, através de ata (ata nº 23- anexo nº 18) foi aprovado a transformação da sociedade por quotas em anónima. Em 23-12-1994, através de contrato, foi registado a transformação em sociedade anónima. Em 2001, tratava-se de sociedade anónima, cujos acionistas eram: «AA»; «DD»; «BB»; «FF» e «GG». À semelhança do referido para o ano de 1991 também, em 2001 não consta qualquer ata a deliberar acerca da constituição de prestações suplementares. Assim, não foi identificada a alegada constituição das prestações suplementares nos anos de 1991 e 2001, referida pelo SP na resposta apresentada. Importa referir ainda que, no dossier fiscal, nas demonstrações financeiras individuais - ponto 16 - Outros instrumentos de capital próprio consta a indicação que (anexo nº 19): "O saldo desta rubrica integra prestações suplementares decorrentes de decisões da Assembleia - Geral. Referia-se que estas prestações não são reembolsáveis." Como tal, e como o SP refere nas demonstrações financeiras individuais as prestações suplementares não são reembolsáveis. (…) f) Conclusão No exercício em análise estamos na presença de uma saída de valores das contas bancárias da empresa a favor de dois dos seus acionistas que foi contabilizada como restituição de prestações suplementares (débito da conta SNC 531). Contudo: - No livro de atas da sociedade nada consta quanto à constituição ou restituição de prestações suplementares; - A conta 531- Prestações suplementares não se apresenta desdobrada por sócios/acionistas que contribuíram para a formação das mesmas. Não foi apresentada pelo SP após a notificação nem consta do pacto ou do livro de atas essa repartição - que é obrigatória - artigo 210.º, n3, al. c) CSC; - Os beneficiários das transferências bancárias, identificadas pelo SP, alegadamente a título de restituição de prestações suplementares, foram apenas dois acionistas, contudo, o capital social da sociedade neste exercício estava distribuído por 5 acionistas. - Verificou-se uma transformação da sociedade e uma alteração nos titulares do capital entre as datas da alegada constituição das prestações suplementares (1991 e 2001) e a data restituição (2010), pelo que não se identificou o titular das prestações suplementares. - No dossier fiscal, nas demonstrações financeiras individuais o SP refere que as prestações suplementares não são reembolsáveis. - Relativamente ao montante de 277.676,73€ e conforme resulta dos documentos apresentados as prestações suplementares foram colocadas à disposição no ano de 2009, como tal, não está sujeita à tributação em 2010. (…) Face às insuficiências dos registos contabilísticos foi notificado o SP para a prestação de esclarecimentos/elementos. Os elementos apresentados pelo SP em resposta à notificação apenas permitiram comprovar a saída de valores da conta bancária da empresa a favor de dois dos seus acionistas. Ou seja, na contabilidade não se encontra arquivado documento justificativo destas transferências a favor dos acionistas nem foi apresentado pelo SP, mesmo após notificação para esse efeito. (…) III.2.2 - Conta 26- Acionistas Da análise à conta 26, nomeadamente à subconta 261002 - Acionista- «AA», verifica-se que no ano de 2010, esta subconta foi debitada, no montante de €72.500,00, por crédito da conta 1202- Bancos - Banco 1..., tendo por base os documentos com a numeração interna 26887 e 26888 (anexo nº 20). Analisados os documentos internos verificou-se que, não constavam os documentos do banco a comprovar os pagamentos ao acionista «AA». Pelo que, através de notificação, foi solicitado à empresa para justificar, comprovadamente, a que título foram efetuados pagamentos ao administrador «AA», no valor de €72.500,00 conforme documentos com a numeração interna 26887 e 26888 (anexo nº 21). Na resposta apresentada, o SP veio a informar que “... levantamentos dos dinheiros que aplicou na sociedade em anos anteriores e quer registados numa subconta, quer noutra subconta, quer ainda por prestações suplementares". Junto com a notificação apresentou extrato da conta bancária do Banco 1... (anexo nº 22) do qual constam evidenciadas as transferências bancárias correspondentes aos documentos com a numeração interna 26887 e 26888. Contudo, o beneficiário das transferências bancárias foi «BB» e não «AA». Assim, a resposta apresentada não está correta uma vez que o beneficiário não é a pessoa que o SP identificou, pois, os valores em causa foram pagos a «BB» e não «AA» acionista da empresa e Vice-Presidente do Conselho de Administração. (…) Quanto à situação descrita no Ponto III.2.1 - Valores Pagos a Acionistas, do Relatório Inspetivo, face à insuficiência dos documentos de suporte dos registos contabilísticos, não foi possível aos Serviços de Inspeção Tributária apurar as operações a que respeitavam e efetuar o seu enquadramento contabilístico e fiscal.(…)” Perante a factualidade apurada e descrita concluíram os SIT que: (…) Assim, face aos elementos apurados concluímos que estamos na presença de saídas a favor dos acionistas. As verbas atribuídas aos acionistas, e colocadas à sua disposição, conforme comprovam os documentos das transferências bancárias apresentados em anexo nº 14.º revestem carácter de adiantamentos por conta de lucros conforme definido no al. h) do nº 2 do art.º 5.º do Código do IRS. Nos termos do art.º 7.º do Código do IRS, os rendimentos referidos no artigo 5.º do mesmo diploma ficam sujeitos a tributação, desde o momento, em que são colocados à disposição do seu titular. Por momento da colocação a disposição deve entender-se o momento a partir do qual o sócio tem o poder de facto de receber os lucros que lhe sejam atribuídos. Nos termos do art.º 71.º, nº 1 alínea c) do Código do IRS, estão sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 21,5%, os rendimentos obtidos em território português. Agora atendendo às conclusões de recurso da recorrente e convocado a sentença recorrida, a mesma refere que é à Fazenda Pública que “(…) é à Autoridade Tributária que cabe provar a existência dos pressupostos legais (vinculativos) da sua atuação (artigo 74.º, n.º 1 da LGT), isto é, compete-lhe provar que se verificam os factos que integram o fundamento previsto na lei para que seja ela a liquidar o imposto que o contribuinte deixou de liquidar, demonstrando a existência e conteúdo do facto tributário. Ou seja, a Administração Fiscal tem o ónus de demonstrar a factualidade que a levou a qualificar que os referidos lançamentos, a débito, de reduções na conta 531 - Prestações suplementares, por contrapartida com a conta 12 - bancos - subconta 1201 - Banco 1..., 1204 - Banco 2... e 1205 -Banco 3... e na subconta 261001 - «AA», configuram, uma situação de adiantamento por conta de lucros para efeitos de IRS. Assim, é inevitável concluir que a fundamentação constante do relatório de inspeção tributária, posteriormente confirmada nas decisões de indeferimento da reclamação graciosa e do recurso hierárquico, e vertida no recorte probatório, não contém factos que demonstrem que os referidos lançamentos correspondem a adiantamentos por conta de lucros e, como tal, rendimento de capitais (categorias E, nos termos do artigo 5.º, n.ºs 1 e 2, al. h) do CIRS). Tal facto determina a ilegalidade das liquidações impugnadas e, em consequência, a anulação das mesmas por vício de violação de lei. (…)”. Efetivamente e segundo a regra de distribuição da prova ínsita no n.º 1 do artigo 74.º, n.º 1 da LGT, o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque. No Código Civil, quanto a ónus da prova, determina o artigo 342.º, n.º 1 que “Àquele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado”. Ou seja, a AT tendo legitimado a sua atuação no disposto no artº 5º nº 2 h) do CIRS, tinha o ónus de alegar e provar factos donde se pudesse extrair aquela conclusão (cfr. artigo 74º da LGT). Ora no caso em apreço a AT provou que as verbas atribuídas aos acionistas revestem carácter de adiantamento por conta de lucros - artº 5º nº 2 h) do CIRS, pelo que incumbirá à recorrida demonstrar que tais valores não são rendimentos de Capital a tributar em sede de IRS na categoria E. No entanto a mesma não logrou demonstrar, nem em sede de procedimento administrativo nem em sede judicial qualquer factualidade nesse sentido. Como deixamos já bem referido, da análise efetuada à contabilidade da recorrida ressalta e ficou demonstrado que é manifesta a ocorrência de irregularidades/omissões na sua contabilidade, sendo que os lançamentos contabilísticos, não se encontravam devidamente justificados com documentos que os comprovem de forma inequívoca, ou seja não alicerça os seus movimentos na documentação exigida. Tanto assim é que na falta de documentos que suportassem os registos contabilísticos efetuados os SIT os solicitaram. E não obstante instada a recorrida não demonstrou documentalmente que os valores registados na conta SNC 531 eram, de facto, prestações suplementares, legalmente constituídas, tendo inclusive resultado do relatório de inspeção tributária que o contrato de sociedade não previa a constituição de prestações suplementares, não existiu qualquer deliberação dos sócios a autorizar a sua constituição, nos termos do artigo 210.º do CSC, nem foi, também, deliberada a sua restituição aos sócios, como exige o artigo 213.º do CSC. Quanto à redução da conta 531 - Outros instrumentos de capital próprio, por contrapartida da conta 12 - Bancos e 261001 - Acionista - «AA»; Os SIT consideraram também corresponderem a adiantamento de lucros, pois que o montante do proveito de uma sociedade diretamente depositado na conta pessoal de um acionista, é tributado em sede de IRS, categoria E como rendimento de capitais. A Autoridade Tributária verificou que não constavam os documentos do banco a comprovar os pagamentos ao acionista «AA» e solicitada à Impugnante para justificar a que título foram efetuados pagamentos ao administrador «AA» naquele valor, a Impugnante informou que tais pagamentos diziam respeito a "levantamentos dos dinheiros que aplicou na sociedade em anos anteriores e quer registados numa subconta, quer noutra subconta, quer ainda por prestações suplementares" e que o beneficiário das transferências bancárias foi «BB» e não «AA». Assim e conforme já anteriormente referido, não há prova de que as saídas de fundo das contas bancárias da sociedade a favor dos acionistas fossem restituição de prestações suplementares, como referia a impugnante/recorrida, e face à inexistência de documentação que comprove a constituição de prestações suplementares não estão reunidas para que essas saídas de fundos a favor dos acionistas pudessem ser como tal consideradas. Pelo que assiste razão à recorrente quando alega que: lll) Porquanto, no modesto entender, tendo a AT comprovado que a redução do capital próprio da Impugnante se destinou à distribuição aos sócios de adiantamento por conta de lucros, passaria a recair sobre a Impugnante o ónus de demonstrar que a saída de tal importância teve outro destino; mmm) Pelo que a douta sentença ora sindicada, ao não ter entendido assim, incorreu em erro ao incumprir as regras de distribuição do ónus da prova em violação do disposto no artigo 74.º, n.º 1 da LGT; nnn) Manter, nestas situações, o ónus da prova pura e simplesmente a cargo da AT, significa, por um lado, estar-se, na prática, a inviabilizar ou a tornar excessivamente onerosa a prova em causa por parte da AT e, por outro, a incentivar a evasão e fraude fiscais; ooo) Note-se que, se uma sociedade pretende ocultar a distribuição de lucros aos seus sócios, e assim evitar a tributação dessas quantias na esfera destes, será natural que não proceda a qualquer registo nas subcontas “263 - adiantamento por conta de lucros”, “264 - Resultados atribuídos” e “265 - lucros disponíveis”, procedendo, antes, a outros lançamentos contabilísticos, de molde a encobrir a transferência de rendimentos de capital aos seus sócios; ppp) Como também será natural que não faça constar em ata, conforme dispõe o artigo 63.º do CSC, qualquer deliberação de distribuição de lucros, sem que essa inexistência de ata constitua impedimento para uma efetiva atribuição de lucros aos sócios; qqq) Daqui resulta que, a aceitar-se o entendimento do douto Tribunal, tal situação constituiria assim, um mecanismo, eventualmente, potenciador da prática de comportamentos evasivos e mesmo fraudulentos em termos fiscais, permitindo-se, assim, que ficassem por tributar verdadeiros incrementos patrimoniais dos sócios, o que se nos afigura inaceitável; rrr) Ou seja, salvo melhor douta opinião, adotar a posição do Tribunal a quo é permitir, na prática, o uso, por parte dos contribuintes, de expedientes de evasão e fraude fiscais, no sentido de não sujeitar a tributação tais situações; sss) Assim, atenta à prova produzida pela AT, e tendo em conta as regras da distribuição do ónus da prova, resulta que a AT obteve prova suficiente e idónea de que os valores que saíram da conta bancária da empresa a favor dos acionistas, comprovadamente colocados à sua disposição, revestem a natureza de adiantamento por conta de lucros, e não de restituição de prestações suplementares; ttt) Assim, no que à qualificação do facto tributário aqui em questão diz respeito, tendo em atenção que a mesma corresponde à subsunção dos factos às normas legais aplicáveis, não podia a AT deixar de concluir que houve uma efetiva distribuição aos sócios a título de adiantamento por conta de lucros, Mais se adianta que face ao que consta do probatório e prova produzida pela Recorrente, resulta que há prova suficiente e idónea de que os valores que saíram da conta bancária da empresa a favor dos acionistas, comprovadamente colocados à sua disposição, revestem a natureza de adiantamento por conta de lucros, e não de restituição de prestações suplementares (por ter sido desmontada toda a argumentação da impugnante/recorrida). O mesmo sucedendo quanto ao débito da subconta 261002 - Acionista - «AA», no montante de € 72.500,00, por crédito da conta 1202- Bancos - Banco 1... conta 26 - Acionistas, tendo-se apurado não terem existido restituição de prestações suplementares e ainda porque não há documentos justificativos das transferências a favor do acionista. Sendo que, tal como constataram os SIT, o facto de os montantes terem sido efetuados a favor do sócio «BB» em termos de enquadramento legal é exatamente igual. Refira-se ainda em abono da posição firmada da Recorrente que o lançamento contabilístico efetuado poderia visar a saída “encapotada” do capital próprio da empresa a favor dos seus sócios, enquanto detentores do mesmo, deve ser qualificada como distribuição aos sócios a título de adiantamento por conta de lucros e, como tal, sujeita a retenção na fonte em sede de IRS. Como alega a recorrente, se uma sociedade pretende ocultar a distribuição de lucros aos seus sócios, e assim evitar a tributação dessas quantias na esfera destes, será natural que não proceda a qualquer registo nas subcontas “263 - adiantamento por conta de lucros”, “264 - Resultados atribuídos” e “265 - lucros disponíveis”, procedendo, antes, a outros lançamentos contabilísticos, de molde a encobrir a transferência de rendimentos de capital aos seus sócios e frustrar o interesse público do Estado na arrecadação de impostos e no combate à fraude e evasão fiscais, além de que ficariam por tributar verdadeiros incrementos patrimoniais dos sócios. Pelo exposto, errou o tribunal a quo no seu julgamento de direito quanto às regras de distribuição do ónus da prova e violação do disposto no artigo 5.º do CIRS. Atenta a procedência do recurso no que tange ao erro de julgamento, as conclusões do recurso de j) a r) não merecem qualquer apreciação por serem meras asserções de direito de carácter genérico. Face a todo o expendido a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) - Retenções na Fonte, reveste carácter de adiantamentos por conta de lucros nos termos do art.º 5º, nº. 2, h) do CIRS, é legal e nos termos do art.º 71.º, nº 1 alínea c), do Código do IRS, estando sujeito a retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória aí prevista (sendo de 20% até junho de 2010 e de 21,5% a partir de julho (face às alterações introduzidas pelo artigo 1.º da lei n.º 12-A/2010, de 30/06). Assim sendo, concede-se provimento ao recurso, revoga-se a sentença, improcede-se a impugnação e mantém-se a liquidação de IRS - retenção na fonte efetuada e respetivos juros. Atenta a decisão revoga-se a condenação da Fazenda Pública a restituir à recorrida os montantes que esta pagou por conta das liquidações impugnadas, acrescida dos respetivos juros indemnizatórios, contados a partir da data do pagamento por ela efetuado e até à data do processamento da respetiva nota de crédito; e ainda, a condenação da Fazenda Pública a pagar à recorrida a indemnização por garantia indevida, com referência ao valor cuja anulação foi determinada e em montante a liquidar em execução de sentença. * Atenta a procedência total do recurso, as custas ficarão a cargo da Recorrida em ambas as instâncias - artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais. * Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário: I- Tendo a AT legitimado a sua atuação no disposto no artº 5º nº 2 h) do CIRS, tinha o ónus de alegar e provar factos donde se pudesse extrair aquela conclusão (cfr. artigo 74º da LGT). V. DECISÃO Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte em: a) Conceder provimento ao recurso; b) Revogar a sentença; c) Julgar improcedente a impugnação, com as demais consequências; d) Custas pela Recorrida em ambas as instâncias. Porto, 26 de março de 2026 Isabel Ramalho dos Santos (Relatora) Graça Martins (1.ª Adjunta) Conceição Soares (2.ª Adjunta)