039/25.3BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

I- O acórdão sindicado não padece da nulidade que lhe vem assacada - ou seja, não conheceu de questão que não podia conhecer, não constituindo uma decisão-surpresa - se anteriormente à sua prolação foi proferido despacho a suscitar a questão, convidando a Requerente a sobre ela se pronunciar.

II- A reforma das decisões judiciais só é admissível quando ocorram lapsos manifestos do julgador na determinação da norma aplicável ou na qualificação jurídica dos factos, ou ainda quando constarem do processo documentos ou quaisquer outros meios de prova plena que, por si só, impliquem necessariamente decisão diversa e que o juiz, por lapso manifesto, não tenha tomado em consideração [als. a) e b) do nº 2].

III- O acórdão recorrido corresponde, nesta parte, a uma decisão fundamentada - intencional e expressamente - em certo sentido, pelo que, nesta circunstância, não há a menor possibilidade legal de o reformar, não servindo reforma para expressar meras discordâncias quanto ao sentido da decisão.

IV- A reforma do acórdão não se destina a reapreciar o julgado.

Acordam, em conferência, os juízes que compõem o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

A. .. S.A, notificada do acórdão proferido, em 29/10/25, por esta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo (STA), que decidiu não tomar conhecimento do mérito do recurso jurisdicional interposto para uniformização de jurisprudência de decisão proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), no processo nº 649/2024 -T, vem, com expressa invocação, além do mais, dos artigos 615º, nº1, alíneas c) e d) e 616º do Código de Processo Civil (CPC), 25º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT) e 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), pedir que:

“a) Seja declarada a nulidade do Acórdão que não admitiu o recurso, nos termos do artigo 615.º, n.º 1, alíneas c) e d), do CPC, por errónea qualificação da decisão arbitral de mérito como decisão de não mérito e por violação do princípio do contraditório;

b) Ou, subsidiariamente, seja o Acórdão reformado ao abrigo do artigo 616.º do CPC, reconhecendo-se que a decisão arbitral recorrida conheceu do mérito da pretensão deduzida, ao julgar a alegada ilegitimidade substantiva da Recorrente;

c) Em qualquer caso, seja, em consequência, admitido o recurso interposto ao abrigo dos artigos 25.º do RJAT e 152.º do CPTA, com prosseguimento da respetiva tramitação;

d) Subsidiariamente ao que antecede, e caso subsistam dúvidas quanto à conformidade da interpretação nacional com o Direito da União Europeia, seja promovido reenvio prejudicial ao TJUE, nos termos expostos”.

Para fundamentar o assim pretendido invoca o seguinte:

“1. No Acórdão que antecede conclui-se que a decisão recorrida do CAAD não se terá pronunciado sobre o mérito da causa, estando em falta o requisito de admissibilidade do recurso nos termos do art.º 25.º do RJAT.

2. Pese embora essa matéria não tenha sido questionada nos presentes autos (cfr. art.ºs 3.º e 195.º do CPC),

3. A questão da (in)existência de decisão de mérito, nos termos e para efeitos do artigo 25.º do RJAT, não foi suscitada por nenhuma das partes, nem foi objeto de convite à pronúncia por parte deste Supremo Tribunal.

4. A Recorrente nunca teve, assim, oportunidade processual de se pronunciar sobre a qualificação da decisão arbitral como sendo (ou não) de mérito, pelo que o juízo efetuado no Acórdão recorrido configura uma decisão-surpresa, em violação do princípio do contraditório consagrado no artigo 3.º, n.º 3, do CPC, bem como dos artigos 20.º e 268.º, n.º 4, da CRP.

5. Esta violação do contraditório integra nulidade da decisão, nos termos do artigo 615.º, n.º 1, alínea d), do CPC, por ter sido decidido com base em fundamento sobre o qual as partes não puderam tomar posição, e, bem assim, nulidade processual nos termos do artigo 195.º do CPC, por se tratar de irregularidade suscetível de influir no exame e decisão da causa.

6. Ao qualificar, ex officio, a decisão arbitral como não sendo de mérito, sem prévio contraditório, o Acórdão recorrido restringiu o acesso da Recorrente ao recurso e ao segundo grau de jurisdição, em violação do direito à tutela jurisdicional efetiva (artigo 20.º CRP) e do artigo 47.º da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia.

7. Sem prejuízo, certo é que o art.º 25.º, n.º 2, do RJAT refere “A decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é ainda suscetível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo …”

8. Acontece que na Decisão arbitral recorrida, pág. 24 e 25, é referido que: A legitimidade é assegurada, no caso da repercussão legal, a nível do direito ordinário, tanto a nível procedimental como processual, pelos artigos 18.º, n.º 4, alínea a), 54.º, n.º 2, 65.º e 95.º, n.º 1, da LGT, conjugados com os n.ºs 1 e 4 do artigo 9.º do CPPT, aplicáveis aos processos arbitrais tributários por força do disposto no artigo 29.º, n.º 1, alínea c), do RJAT, na medida em que reconhecem legitimidade procedimental e processual a quem for titular de um interesse legalmente protegido. Se assim não fosse estaríamos perante a violação da garantia constitucional à tutela jurisdicional efetiva. Nos restantes casos de repercussão meramente económica há que demonstrar a lesão efetiva sofrida pelo repercutido, tudo o que vem exposto, procede a exceção da ilegitimidade processual e substantiva da Requerente.

9. Ou seja, o CAAD também decidiu quanto à questão da alegada ilegitimidade substantiva da Requerente.

10. Uma decisão de ilegitimidade substantiva é uma apreciação do mérito da causa, pois analisa a efetiva relação jurídica entre as partes.

11. Ao contrário da ilegitimidade processual, que lida com pressupostos formais, a ilegitimidade substantiva investiga se os sujeitos processuais são os titulares do direito em causa, o que é um elemento fundamental para a procedência do pedido.

12. Nesta medida, ao conhecer e julgar procedente a alegada ilegitimidade substantiva da Recorrente – isto é, ao decidir que esta não é titular do direito de reembolso fundado na relação jurídico-tributária em causa – o CAAD não se limitou a afastar um pressuposto processual, antes proferiu verdadeira decisão de mérito, quanto à existência e titularidade do direito invocado.

13. Nesse sentido, o Acórdão do STJ, processo n.º 5297/12.0TBMTS.P1.S2, de 1810- 2018, disponível em https://www.dgsi.pt/jstj.nsf/954f0ce6ad9dd8b980256b5f003fa814/b2a094966f37 94ce8025832a005b020c?OpenDocument#:~:text=autor%20a%20desenhou.- A%20legitimidade%20material%2C%20substantiva%20ou%20%E2%80%9Cad% 20actum%E2%80%9D%20consiste%20num,portanto%2C%20ao%20m%C3%A9rit o%20da%20 causa, conforme sumário parcialmente transcrito:

“(…) II – A legitimidade material, substantiva ou “ad actum” consiste num complexo de qualidades que representam pressupostos da titularidade, por um sujeito, de certo direito que o mesmo invoque ou que lhe seja atribuído, respeitando, portanto, ao mérito da causa.(…)”

14. Assim, tendo a decisão recorrida se pronunciado quanto ao mérito da causa, inclusive no que concerne à titularidade do direito e da relação jurídica, ao que se chama a ilegitimidade substantiva,

15. Inclusive, em causa a violação do direito de acesso à justiça nos termos do art.º 20.º da CRP, tal e qual como aconteceu nos Acórdãos do TJUE de 11 de abril de 2024 (Processo C-316/22) e de 07.02.2022 (processo C-460/21) chamado a pronunciar-se sobre a admissibilidade de uma legislação nacional que não permite ao consumidor final pedir diretamente ao Estado – mas apenas ao sujeito passivo – o reembolso do encargo económico que sobre si indevidamente recaiu, tendo o TJUE sido perentório ao concluir que o Direito europeu se opõe a tal legislação, assinalando que o consumidor final tem de poder exigir ao Estado o reembolso de um imposto contrário a uma Diretiva não transposta ou incorretamente transposta.

16. No Acórdão de 11.04.2024, Proc. C-316/22, o TJUE afirmou que o princípio da efetividade se opõe a uma legislação nacional que não permite ao consumidor final pedir diretamente ao Estado o reembolso do encargo económico resultante de um imposto indevido, quando a ação contra o fornecedor não constitui uma via efetiva de tutela, impondo, por isso, a abertura de uma via direta contra o Estado.

17. No Despacho de 07.02.2022, Proc. C-460/21 (Vapo Atlantic), o TJUE reafirmou que o direito ao reembolso de impostos cobrados em violação do Direito da União é consequência e complemento dos direitos conferidos pela ordem jurídica da União, admitindo apenas, em termos estritos, a recusa de reembolso com fundamento em eventual enriquecimento sem causa devidamente comprovado.

18. A jurisprudência arbitral tributária portuguesa tem vindo, aliás, a aplicar estes acórdãos do TJUE, reconhecendo expressamente que o adquirente a quem foi repercutido um imposto indevido – como sucede com a Contribuição de Serviço Rodoviário – adquire um direito próprio de restituição, impondo-se uma interpretação do direito interno conforme aos princípios da efetividade e da tutela jurisdicional efetiva.

19. Ora, se, por um lado, o Tribunal Arbitral já decidiu, em sede de mérito, que a Recorrente não é titular desse direito de reembolso (ilegitimidade substantiva) e, por outro lado, o presente Supremo Tribunal Administrativo entende inviável qualquer recurso com fundamento na inexistência de decisão de mérito, o resultado prático é que a Recorrente não dispõe de qualquer via efetiva de controlo jurisdicional em segundo grau sobre a negação de um direito de fonte europeia, o que contraria frontalmente o artigo 47.º da Carta e o princípio da efetividade tal como afirmado nos processos C-316/22 e C-460/21.

20. Nesse contexto, além da inconstitucionalidade das normas extraídas dos artigos 18.º, n.ºs 4 e 9.º da LGT e 9.º do CPPT, se interpretadas no sentido de não terem os repercutidos legitimidade processual para demandar diretamente a AT com vista ao reembolso dos tributos por si efetivamente suportados por violação do princípio da tutela jurisdicional efetiva e, bem assim, do princípio da efetividade, consagrados nos artigos 20.º e 268.º, n.º 4 da CRP, também o art.º 47.º da Carta dos direitos fundamentais da União Europeia.

21. Naqueles casos o Tribunal procedeu a um reenvio prejudicial ao TJUE ao abrigo do artigo 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia.

22. No caso dos autos, o CAAD decidiu o mérito quanto à legitimidade substantiva da Requerente, inclusive quanto aos pontos supra referidos, constantes no recurso apresentado ao abrigo dos art.ºs 25.º do RJAT E art.º 152.º do CPTA,

23. Se o Acórdão mantiver a não admissão do recurso, com o referido argumento, a Requerente, com a Decisão do CAAD, teria ficado sem 2º grau de jurisdição e sem possibilidade de recurso, o que também seria inconstitucional, na referida interpretação das normas legais descritas, bem como estaria em violação das regras aplicáveis na União Europeia.

24. Assim, por ora, a decisão de não admissão que antecede viola o regime do art.º 25.º do RJAT e art.º 152.º do CPTA, incorrendo nas nulidades previstas no art.º 615.º, n.º 1, al. c) e al. d), do CPC (além da referida supra).

25. Subsidiariamente, tendo em atenção o referido contexto, sempre seria de proceder à reforma do Acórdão de não admissão do recurso conforme previsto no art.º 616.º do CPC, ao qualificar erradamente a decisão recorrida de mérito como de não mérito.

26. Pelo que se requer a V. Exas. que, relevando a apreciação do mérito da causa na decisão recorrida do CAAD, por se ter debruçado sobre a alegada ilegitimidade substantiva, seja proferida nova decisão, seja pelas nulidades, seja por reforma, conclua que o recurso deve ser admitido quanto a esse requisito, sem prejuízo da demais tramitação e apreciação quanto aos demais requisitos previstos nos art.ºs 25.º do RJAT e 152.º do CPTA.

27. Sem prejuízo do entendimento que este Supremo Tribunal venha a adotar quanto à nulidade e reforma do Acórdão recorrido, sempre se requer, subsidiariamente, que, face às dúvidas manifestadas sobre a possibilidade de a Recorrente aceder a um recurso efetivo quanto à titularidade do direito de reembolso de um imposto potencialmente desconforme com o Direito da União, seja promovido reenvio prejudicial ao Tribunal de Justiça, ao abrigo do artigo 267.º do TFUE, a fim de apurar se o Direito da União se opõe a uma interpretação conjunta dos artigos 25.º do RJAT e 152.º do CPTA que impede, quanto à questão da ilegitimidade e mérito da causa, em absoluto, o acesso a um segundo grau de jurisdição em matéria de direitos conferidos pela ordem jurídica da União.

A ATA não respondeu.

O Exmo. Magistrado do Ministério Público (EMMP) junto deste STA emitiu parecer tendo concluído que “não se verificam as nulidades que são assacadas ao acórdão deste tribunal, nem existe fundamento para a sua reforma, motivo pelo qual se impõe o indeferimento do requerimento”.

Cumpre apreciar e decidir em conferência do Pleno desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

Tenhamos presente que são aplicáveis aos acórdãos, nos termos previstos nos artigos 666º e 685º do CPC, os regimes da arguição de nulidades da sentença e o do pedido da sua reforma.

Assim, analisemos o requerimento que nos vem dirigido, começando pelos parágrafos 1 a 6, nos quais a ora Requerente defende que o acórdão posto em crise cometeu uma nulidade, ao conhecer de questão – concretamente, a de a decisão recorrida não configurar uma decisão de mérito – que não foi suscitada por nenhuma das partes, nem foi objeto de convite à pronúncia. Nessa medida, considera a Requerente que o acórdão posto em crise configura uma decisão-surpresa, violadora do disposto no artigo 3º, nº 3, do CPC, bem como dos artigos 20º e 268º, nº 4, da Constituição da República Portuguesa (CRP) e, bem assim, do artigo 47º da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia.

Nos termos do artigo 615º, nº1, alínea d), do CPC, é nula a sentença quando o juiz conheça de questões de que não podia tomar conhecimento. Por seu turno, determina o nº 3 do artigo 3º do CPC que juiz deve observar e fazer cumprir, ao longo de todo o processo, o princípio do contraditório, não lhe sendo lícito, salvo caso de manifesta desnecessidade, decidir questões de direito ou de facto, mesmo que de conhecimento oficioso, sem que as partes tenham tido a possibilidade de sobre elas se pronunciarem. Ainda com relevo, o artigo 195º do mesmo diploma estabelece as regras gerais sobre a nulidade dos atos, resultando do nº 1 que, fora dos casos previstos nos artigos anteriores, a prática de um ato que a lei não admita, bem como a omissão de um ato ou de uma formalidade que a lei prescreva, só produzem nulidade quando a lei o declare ou quando a irregularidade cometida possa influir no exame ou na decisão da causa.

Com isto dito, adianta-se, sem hesitações, que o acórdão proferido em 29/10/25 não padece da nulidade que lhe vem assacada, ou seja, não conheceu de questão que não podia conhecer, não constituindo uma decisão-surpresa. Como se verá, aliás, tal alegação por parte da ora Requerente é – ela, sim – absolutamente surpreendente, em face da tramitação observada nos autos previamente à prolação do acórdão relativamente ao qual vem arguida a nulidade.

Com efeito, em 30/08/25, a Relatora proferiu um despacho cujo teor, na parte que aqui releva, é o seguinte:

“(…)

Acresce que, nos termos do disposto no artº.25, nº.2, do R.J.A.T., só as decisões que se tenham pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e posto termo ao processo arbitral são suscetíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo.

Ora, compulsados os autos, verifica-se não ter sido de mérito a decisão recorrida, a qual, de resto, concluiu pela absolvição da entidade requerida da instância arbitral.

Assim, observando o princípio do contraditório e evitando decisões-surpresa, notifique-se o presente despacho para que as partes, querendo, se pronunciem sobre esta última questão suscitada, no prazo acima indicado”.

Temos, pois, sem qualquer margem para dúvidas, que a questão de a decisão recorrida não ser de mérito e a relevância de tal circunstância para efeitos do disposto no artigo 25º do RJAT foi expressamente suscitada pelo Tribunal e notificada às partes para que as mesmas, querendo, sobre ela se pronunciassem.

Mais, aliás. Vista a tramitação dos autos, dúvidas não restam que, na sequência do despacho de 30/08/25, a ora Requerente apresentou um requerimento nos autos, no qual se pronunciava sobre outros aspetos (também eles abordados no despacho de 30 de agosto) que aqui não vêm ao caso, terminando a sua exposição com a seguinte asserção: “Por último, ambas as decisões acima referidas respeitam o art.º 25.º do RJAT e o art.º 152.º do CPTA”.

Assim sendo, e sem necessidade de maiores considerações, conclui-se que a Requerente nenhuma razão tem na nulidade que aponta ao acórdão, justificando-se aqui inteiramente as palavras do EMMP, segundo o qual “só por manifesto lapso ou má-fé é que a Recorrente vem invocar a violação do princípio do contraditório, uma vez que teve oportunidade de se pronunciar sobre essa questão e nada disse. (…) Assim sendo não se verifica a invocada nulidade processual. Nem tão pouco a violação do direito à tutela jurisdicional efetiva”.

Improcede, pois, a nulidade invocada que vimos de apreciar.

Prosseguindo.

Invoca igualmente a Requerente, convocando a seu favor o acórdão do STJ de 18/10/18, proferido no processo nº 5297/12.0TBMTS.P1.S2, que ao contrário do entendimento sufragado no acórdão deste Tribunal, que a decisão recorrida, proferida pelo CAAD, é uma decisão de mérito, por ter julgado procedente a exceção da ilegitimidade processual e substantiva, pois “ao conhecer e julgar procedente a alegada ilegitimidade substantiva da Recorrente – isto é, ao decidir que esta não é titular do direito de reembolso fundado na relação jurídico-tributária em causa – o CAAD não se limitou a afastar um pressuposto processual, antes proferiu verdadeira decisão de mérito, quanto à existência e titularidade do direito invocado”.

Para a Requerente, a decisão de “não admissão do recurso” viola o regime do artigo 25º do RJAT e do artigo152º do CPTA, incorrendo nas nulidades previstas no artigo 615º, nº 1, alíneas c) e d), do CPC – cfr. parágrafo 24 do requerimento.

Também aqui, salvo o devido respeito pela opinião contrária, não se vê que a razão possa estar com a Requerente.

As alíneas c) e d) do nº 1 do artigo 615º do CPC (preceito este que dispõe sobre as causas de nulidade da sentença), determinam o seguinte: “É nula a sentença quando: c) Os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível; d) O juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”.

A este propósito, e defendendo a Requerente um alegado erro de qualificação da decisão recorrida (qualificada como não sendo de mérito, quando, no entendimento da Requerente, ela é de mérito), não se descortina (nem tal vem esclarecido) em que medida a essa alegada errada qualificação possa corresponder a oposição entre os fundamentos e a decisão (ou seja, um erro de raciocínio lógico consistente na circunstância de a decisão emitida ser contrária à que seria imposta pelos fundamentos de facto ou de direito de que o tribunal se serviu ao proferir o acórdão) ou qualquer ambiguidade (ou seja, algo que se preste a interpretações diferentes) ou obscuridade (ou seja, algo pouco claro) que torne a decisão ininteligível. Também não se compreende, em face do alegado (e sem prejuízo da nulidade que acima ficou apreciada), que estejamos perante omissão ou excesso de pronúncia, vícios na estrutura da própria sentença e que se prendem com as questões que o tribunal pode (ou não) conhecer.

Portanto, em qualquer destes casos, por referência às alíneas c) e d) do nº1 do artigo 615º do CPC, são apontados vícios ao acórdão que ficaram por densificar e que não se compatibilizam com a alegação correspondente à errada qualificação da natureza da decisão recorrida.

Prosseguindo.

Subsidiariamente, consta do parágrafo 25 do requerimento em apreciação, que “tendo em atenção o referido contexto, sempre seria de proceder à reforma do Acórdão de não admissão do recurso conforme previsto no art.º 616.º do CPC, ao qualificar erradamente a decisão recorrida de mérito como de não mérito”.

Conforme claramente decorre do artigo 616º, nº 2 do CPC, a reforma das decisões judiciais só é admissível quando ocorram lapsos manifestos do julgador na determinação da norma aplicável ou na qualificação jurídica dos factos, ou ainda quando constarem do processo documentos ou quaisquer outros meios de prova plena que, por si só, impliquem necessariamente decisão diversa e que o juiz, por lapso manifesto, não tenha tomado em consideração [als. a) e b) do nº 2].

Lapso manifesto é, por regra, aquele que de imediato resulta do próprio teor da decisão ou, no caso de documentos ou outros elementos não considerados, que de forma flagrante e sem necessidade de grandes demonstrações, logo revelem que, só por si, a decisão teria de ser diferente da que foi proferida.

Sendo este o alcance de lapso manifesto, resulta para nós claro que o acórdão reclamado não incorreu no mesmo, sendo certo que o pedido de reforma não pode servir para reparar eventuais erros de julgamento, o que apenas pode ser conseguido em via de recurso, o que não é o caso.

Lembremos, no que para aqui releva, o que se fez constar do acórdão recorrido. Aí se escreveu:

“Tenhamos presente, desde já, no que para aqui importa, o teor da decisão arbitral recorrida, na qual foi impugnada a decisão de indeferimento tácito do pedido de revisão oficiosa do ato tributário de liquidação de Imposto Sobre Produtos Petrolíferos – Contribuição de Serviços Rodoviários referente às declarações e liquidações de 2019/10 até 2022/12, no valor global de 229.673,96 €:

“(…)

B. Da ilegitimidade processual

Passemos a aferir a alegada ilegitimidade processual da Requerente.

(…)

Posto isto, a legitimidade deve ser enquadrada no âmbito das relações jurídicas tributárias que se estabelecem entre a administração tributária e as pessoas singulares ou coletivas e entidades equiparadas - têm legitimidade no procedimento os sujeitos passivos da relação tributária e quaisquer pessoas que provem um interesse legalmente protegido. - Cf. n.º 2 do art. 1.º e art.º 65.º da LGT. Nos termos da alínea a) do n.º 4 do art.º 18.º da LGT assiste o “direito de reclamação, recurso, impugnação ou de pedido de pronúncia arbitral nos termos das leis tributárias” a quem “suporte o encargo do imposto por repercussão legal”. Nesse sentido, o CPPT contém uma norma específica sobre a legitimidade no processo judicial tributário, atribuindo-a aos “contribuintes, incluindo substitutos e responsáveis, outros obrigados tributários, as partes dos contratos fiscais e quaisquer outras pessoas que provem interesse legalmente protegido” – Cf. art. 9.º do CPPT.

Do ponto de vista da Requerida apenas os sujeitos passivos que tenham procedido à introdução no consumo dos produtos em território nacional e provem ter efetuado o pagamento dos respetivos ISP e CSR possuem legitimidade para solicitar o reembolso do valor pago. Entende, assim, que no âmbito dos impostos especiais de consumo, são sujeitos passivos as entidades responsáveis pela introdução dos combustíveis no consumo, pelo que é a estas que são emitidas as respetivas liquidações de imposto e apenas estas podem identificar tais atos de liquidação e solicitar, em caso de erro, a sua revisão, com vista ao reembolso dos montantes cobrados. Desenvolve esta tese na sua resposta (a qual se dá por integralmente reproduzida) sendo que o argumento crucial para sustentar a alegada exceção de ilegitimidade ativa assenta no entendimento segundo o qual só podem solicitar o reembolso do imposto pago os sujeitos passivos referidos no n.º 1 e na alínea a) do n.º 2 do artigo 4.º que tenham procedido à introdução no consumo dos produtos em território nacional e provem o pagamento do respetivo imposto, o que não é, seguramente, o caso da Requerente.

(…)

Assim, reconhecendo que o repercutido legal tem legitimidade para impugnar os atos de liquidação (se os conseguir identificar), já quanto aos repercutidos por efeito económico decorrente de transações comerciais normais, a legitimidade dependerá sempre da demonstração de que foi efetivamente lesado pelo ato tributário, o que nos presentes autos não sucedeu.

A legitimidade é assegurada, no caso da repercussão legal, a nível do direito ordinário, tanto a nível procedimental como processual, pelos artigos 18.º, n.º 4, alínea a), 54.º, n.º 2, 65.º e 95.º, n.º 1, da LGT, conjugados com os n.ºs 1 e 4 do artigo 9.º do CPPT, aplicáveis aos processos arbitrais tributários por força do disposto no artigo 29.º, n.º 1, alínea c), do RJAT, na medida em que reconhecem legitimidade procedimental e processual a quem for titular de um interesse legalmente protegido. Se assim não fosse estaríamos perante a violação da garantia constitucional à tutela jurisdicional efetiva. Nos restantes casos de repercussão meramente económica há que demonstrar a lesão efetiva sofrida pelo repercutido, tudo o que vem exposto, procede a exceção da ilegitimidade processual e substantiva da Requerente.

(…)

Em conclusão, considera-se procedente a exceção de ilegitimidade da Requerente, nos termos que vêm expostos.

Fica prejudicado o conhecimento das demais questões suscitadas nos autos”.

Como tal, decidiu-se no acórdão recorrido, no que para aqui importa, o seguinte:

“Em face do supra exposto, o Tribunal Arbitral decide:

Julgar improcedente a exceção de incompetência do Tribunal arbitral;

Julgar procedente a exceção de ilegitimidade alegada pela Requerida, com a consequente absolvição de instância.”

Ora, sem necessidade de considerações muito aturadas, fácil é concluir que, no caso em exame, não estão preenchidos os requisitos de admissibilidade do recurso em referência. Com efeito, tal como se menciona no Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 04/11/2020, P. 014/19.7BALSB:

“[o] artigo 25.º, n.º 2 do Regime Jurídico de Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT) impõe, como pressuposto inultrapassável de admissão do recurso para uniformização de jurisprudência, que a decisão arbitral recorrida e que põe termo ao processo tenha decidido o mérito da pretensão”.

No mesmo sentido, “Nos termos do disposto no n.º 2 do art. 25.º do RJAT, só as decisões arbitrais que conheçam de mérito são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, quando estejam em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido por algum dos tribunais centrais administrativos ou pelo Supremo Tribunal Administrativo” - Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 26/01/22, Processo nº 0126/21.7BALSB. Veja-se, ainda, o acórdão deste Pleno, de 26/03/25, proferido no processo nº 137/24.0BALSB”.

A opção legislativa de restringir a possibilidade de recurso relativamente às decisões que conheçam do mérito da pretensão deduzida e ponham termo ao processo, resulta inequívoca da letra da lei, a qual constitui o princípio e o limite da tarefa hermenêutica que incumbe ao seu aplicador, nos termos do artigo 9º, nº2, do CC (cfr. artigo 25º, nº2, do RJAT).

Em suma, para admissão do recurso exige-se que a questão fundamental de direito, alegadamente, decidida em sentido divergente pela decisão arbitral recorrida e pelo aresto indicado como fundamento seja sobre o fundo da causa, relativa ao mérito da pretensão deduzida (para além dos acórdãos já indicados, vejam-se, ainda, os acórdãos de 02/12/15, processo nº 180/15; de 04/11/20, processo nº14/19.7BALSB, de 22/09/21, processo nº 53/20.5BALSB, de 26/01/22, processo nº 126/21.7BALSB; de 18/01/23, processo nº 113/22.8BALSB, de 22/03/23, processo nº 44/22.1BALSB e de 28/05/25, no processo nº 140/24.0BALSB, este último com óbvias semelhanças com a situação dos autos).

Como resulta da transcrição que fizemos da decisão recorrida, em resultado da procedência da exceção de ilegitimidade, foi a Requerida absolvida da instância e, consequentemente, o Tribunal não se pronunciou sobre o mérito da causa e que visava a (i)legalidade da decisão de indeferimento tácito do pedido de revisão oficiosa do ato tributário de liquidação de Imposto Sobre Produtos Petrolíferos – Contribuição de Serviços Rodoviários referentes às declarações e liquidações de 2019/10 até 2022/12, no valor global de 229.673,96 €. Temos, assim, que a decisão arbitral não chegou a concluir pela procedência (total ou parcial) ou improcedência do pedido, por a tal ter obstado a resposta dada à exceção”. – fim de citação.

Ora, ainda que se possa considerar (e a Requerente assim o considera) que a questão da qualificação da decisão recorrida é discutível, o acórdão recorrido corresponde, nesta parte, a uma decisão fundamentada – intencional e expressamente – em certo sentido, pelo que, nesta circunstância, não há a menor possibilidade legal de o reformar. De resto, a mesma conclusão que foi extraída no acórdão em apreciação já o Pleno do STA adotou num caso muito semelhante ao presente (vide, acórdão de 28/05/25, proc. nº 140/24.0BALSB), o que bem mostra que estamos longe – contrariamente ao que parece defender a Requerente – de um lapso evidente e incontroverso.

A não ser assim, estar-se-ia a reponderar ou reexaminar o que já foi decidido (tratar-se-ia de uma espécie de recurso para o próprio) e isso seria contrário ao princípio geral da imutabilidade da decisão tomada, salvo por via de recurso para o tribunal superior, o que – repete-se – não é o caso.

Tudo visto, dir-se-á que o que a ora Requerente pretende é, por via da reforma, obter o que este remédio não lhe pode dar: a reapreciação do julgado.

Neste sentido se pronuncia também o EMMP junto deste STA, segundo o qual “mostra-se evidente que não estamos perante um lapso do juiz e muito menos manifesto, uma vez que assenta em fundamentos válidos”. E acrescenta, “que a própria Recorrente no recurso que dirigiu a este tribunal adotou esse entendimento, ou seja, que o tribunal arbitral não tinha conhecido do mérito da sua pretensão, ao referir que «mal terá andado a Decisão recorrida, pois, afinal deveria ter decidido pela improcedência da excepção de ilegitimidade, nada obstando ao prosseguimento do processo no tocante aos falados actos de liquidação como meio de obter a consequente anulação dos atos de repercussão e respectiva Decisão de mérito”.

Inexiste, pois, fundamento para que possa ser atendido o presente pedido de reforma, posto que se afasta qualquer lapso manifesto, tal como previsto em qualquer das alíneas do nº 2 do artigo 616º do CPC, pelo que o mesmo será indeferido.

Por último, “sem prejuízo do entendimento que este Supremo Tribunal venha a adotar quanto à nulidade e reforma do Acórdão recorrido, sempre se requer, subsidiariamente, que, face às dúvidas manifestadas sobre a possibilidade de a Recorrente aceder a um recurso efetivo quanto à titularidade do direito de reembolso de um imposto potencialmente desconforme com o Direito da União, seja promovido reenvio prejudicial ao Tribunal de Justiça, ao abrigo do artigo 267.º do TFUE, a fim de apurar se o Direito da União se opõe a uma interpretação conjunta dos artigos 25.º do RJAT e 152.º do CPTA que impede, quanto à questão da ilegitimidade e mérito da causa, em absoluto, o acesso a um segundo grau de jurisdição em matéria de direitos conferidos pela ordem jurídica da União”.

Valem aqui, por inteiramente pertinentes, as palavras do EMMP no sentido de que carece “de pertinência neste âmbito o promovido pedido de reenvio prejudicial, não só porque o recurso de uniformização de jurisprudência não configura o acesso a um segundo grau de jurisdição, como não se alcança em que termos o regime de requisitos do recurso conflitua com o exercício dos direitos conferidos pela ordem jurídica da União Europeia de modo a suscitar dúvidas sobre a interpretação e aplicação do direito comunitário”.

Indefere-se, pois, o requerido.

DECISÃO

Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência do Pleno da Secção, em indeferir a arguida nulidade e a reforma do acórdão.

Custas pela Recorrente, fixando-se a taxa de justiça em três UC (cf. artigos 527º, 529º, 530º, 539º, do CPC, artigo 7º, n.º 4, do RCP e Tabela II ao mesmo anexa).

Lisboa, 28 de janeiro de 2026. - Catarina Almeida e Sousa (relatora) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Dulce Manuel da Conceição Neto - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Jorge Cortês.