742/21.7BEALM - Tribunal Central Administrativo Sul

I. A decisão de derrogação do sigilo bancário da herança tendo em vista o apuramento de factos relevantes em Imposto de selo, numa situação de divergência entre rendimentos e transacções da mesma e as declarações fiscais correspondentes, detetadas através da ação inspetiva própria, é oponível ao cabeça de casal da herança.

II. Na medida em que visa o cumprimento das referidas obrigações declarativas, tal decisão oferece-se como adequada, necessária e proporcionada.

Acórdão

I- Relatório

R………………., veio na qualidade de legatário e testamenteiro de sua tia, M ……………………, deduzir reclamação, ao abrigo do preceituado nos artigos 276º e ss. do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), contra o despacho da Directora Geral das Finanças, datado de 15.11.2021, que determinou, por referência ao período compreendido entre 1 de Janeiro de 2013 a 14 de Julho 2014, o levantamento do sigilo de todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou de instituições de crédito portuguesas da titularidade de sua tia, que faleceu em 14.7.2014.

Em sentença datada 31 de Janeiro de 2022, constante a fls. 91 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), o Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada julgou-se incompetente, em razão do território, para conhecer da presente acção administrativa comum, atribuindo essa competência ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja.

Neste tribunal, por sentença proferida a fls. 117 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), datada de 5 de Abril de 2022, a presente reclamação foi julgada improcedente.

Desta sentença foi interposto o presente recurso em cujas alegações de fls. 237 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), o recorrente, R ………………….., alegou e formulou as conclusões seguintes:

A. O presente recurso tem por objeto a sentença proferida nos autos, que decidiu o recurso apresentado contra a Decisão de Derrogação de Sigilo Bancário, pelo período de 1.1.2013 a 14.7.2014, proferida pela AT sobre contas bancárias de I……… ……., que faleceu em 14.7.2014.

B. Esta Decisão foi proferida no âmbito de um procedimento de inspeção instaurado ao Recorrente, que é sobrinho da titular das contas visadas na Decisão de derrogação.

C. Por manifesto erro na apreciação dos factos, o Tribunal a quo entendeu que as contas bancárias objeto da Decisão de derrogação seriam apenas aquelas em que o Recorrente era cotitular, mas tal não corresponde à verdade, pois esta Decisão é muito clara quanto à incidência sobre todas as contas bancárias de I………. ….

D. Este erro manifesto consta por diversas vezes da fundamentação da sentença recorrida (págs. 90, 91 e 97), e surge também no parecer da DMMP (p. 7), tendo tido um papel preponderante para o sentido da sentença sub judice, pois tal erro não permitiu ao Tribunal a quo perceber que se tratava de contas bancárias de um familiar/terceiro em relação ao sujeito passivo inspecionado, em relação ao qual a derrogação tem critérios formais bastante mais exigentes.

E. O Recorrente apresentou a p.i. em nome próprio, conforme prerrogativa prevista no artigo 146.º-B, n.º 3, do CPPT, e não foi notificado, presume-se que por lapso da secretaria, da oposição da AT nos autos, onde terão sido alegadas exceções.

F. Tal configura, salvo melhor entendimento, uma nulidade da sentença por violação do princípio do contraditório ao abrigo do artigo 195.º, n.º 1, do CPC, aplicável ex vi, artigo 2.º do CPPT, pois, embora tais exceções tenham sido julgadas improcedentes pelo Tribunal a quo, a verdade é que a falta de pronúncia pelo ora Recorrente influiu na decisão da causa, uma vez que o Tribunal a quo, confundindo os temas, acaba por não se pronunciar sobre um dos vícios expressamente invocados pelo ora Recorrente na p.i

G. O Recorrente invocou a preterição de formalidade essencial, consubstanciado na falta de notificação para o exercício do direito de audição previsto na 2ª parte do n.º5 do artigo 63.º B da LGT, não tendo o Tribunal a quo abordado – e muito menos decidido – esta questão.

H. Com efeito, o Tribunal a quo parece ter confundido a invocação deste vício de preterição de formalidade essencial, consubstanciada na falta de notificação para o exercício de direito de audição prévia por parte da AT (invocado nos parágrafos 9 a 35 da p.i.), com uma pronúncia relativa a uma exceção de preterição de litisconsórcio ativo necessário, que terá sido invocada pela AT nos autos, tendo decidido este último tema mas não a primeira questão

I. O Recorrente invocou também outra preterição de formalidade essencial, consubstanciado na decisão de derrogação do sigilo bancário de I…………… fora de um procedimento de inspeção referente ao ano de 2013, uma vez que a AT só instaurou um procedimento inspetivo para o ano de 2014 (cfr. parágrafos 36 a 40 da p.i.).

J. Quanto a esta ilegalidade invocada pelo Recorrente, suscetível de anular o ato administrativo recorrido, o Tribunal a quo não profere qualquer decisão, nem faz qualquer referência.

K. Ora, visando a presente ação a anulação da Decisão, designadamente, por ilegalidade decorrente do incumprimento da obrigatoriedade de notificação dos herdeiros/legatários, enquanto sucessores dos direitos do terceiro visado da derrogação do sigilo bancário, bem como por ilegalidade decorrente da inexistência de uma inspeção tributária para o ano de 2013, impunha-se que o Tribunal a quo proferisse decisão quanto a estas questões.

L. Termos em que se conclui pela nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, impondo-se a sua anulação, nos termos do disposto no artigo 125.º, n.º 1, do CPPT, o que se requer.

M. Caso se considere que a sentença não é nula (o que apenas se admite por dever de patrocínio), ainda assim deverá ser anulada a Decisão, por preterição de formalismo essencial, uma vez que não foram notificados para exercer o direito de audição prévia todos os legatários da titular das contas, conforme obrigava o artigo 63.º-B, n.º 5, da LGT, atendendo a que o direito à intimidade da vida privada não se enquadra na administração ordinária da herança.

N. A AT parece convencida que basta ter notificado o testamenteiro para exercer esse direito, mas tal não procede, bastando ter em conta quais os deveres do testamenteiro nos termos da lei aplicável.

O. A AT resolveu notificar apenas o testamenteiro porque o mesmo é familiar da terceira visada da derrogação do sigilo bancário e – ademais – é o contribuinte inspecionado.

P. No entanto, esta confusão é particularmente gravosa, se tivermos em conta que os testamenteiros podem perfeitamente ser terceiros contratados e até remunerados, não tendo os mesmos qualquer relação pessoal com o falecido, muito menos estando capazes (e aí sim, sem qualquer interesse em agir) para defender direitos fundamentais de personalidade do falecido.

Q. Até porque o testamenteiro cessa as suas funções com a execução do testamento, esvaziando-se aí as suas funções.

R. Deste modo, mesmo que se considerasse que não tinham de ser notificados todos os herdeiros/legatários para o exercício de direito de audição prévia, sempre se impunha a conclusão de que não seria, como pretende o Tribunal a quo, o testamenteiro a pessoa legítima para ser notificada da Decisão de Derrogação do Sigilo Bancário de I………………

S. Resulta da vasta jurisprudência cível que todos os herdeiros deveriam ter sido notificados para exercer o direito de audição, e não o foram. Ou, caso assim não se entenda, deveria a AT ter notificado os herdeiros/legatários a quem foi legado os montantes depositados nas contas bancárias, ao invés do testamenteiro.

T. Em face do exposto, deve a sentença ser revogada na integra e anulada a Decisão por preterição de formalismo essencial.

U. Uma interpretação dos artigo 63.º a 63.º-B da LGT, segundo a qual as contas bancárias da titularidade do de cujus não merecem a tutela do sigilo bancário enquanto protecção da reserva íntima da vida privada, após a morte do titular, não ficando a AT obrigada a seguir o procedimento aí previsto, nomeadamente não notificando todos os herdeiros/legatários para exercer o direito de audição previsto no n.º 5 desta norma, é manifestamente inconstitucional, por violação do direito de personalidade consubstanciado na reserva sobre a intimidade da vida privada.

V. Mas mesmo que assim não se entenda, deverá a Decisão ser anulada pois abrange o sigilo bancário referente ao ano 2013, quando não foi aberta uma inspeção para esse ano.

W. A Decisão refere que foi proferido um Despacho n.º DI………. de 06.05.2021, ao abrigo do qual terá sido determinada a “consulta, cruzamento e recolha de elementos referentes ao ano de 2013” do ora Recorrente.

X. Sucede que este Despacho nunca foi notificado ao Recorrente (quer na sua qualidade de inspecionado, quer na sua qualidade de testamenteiro), facto alegado pelo Recorrente, não tendo o mesmo sido contestado pela AT. No entanto, o Tribunal a quo não o dá como provado ou não provado, pois nunca se debruça sobre este tema, pelo que se requer o seu aditamento ao rol de factos provados, nos termos do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º do CPPT.

Y. Ora, se a AT sentiu a necessidade de aceder a informação coberta pelo sigilo bancário referente a 2013 de um terceiro, então tal significa que a ação de inspeção não tem apenas por objeto a “consulta, cruzamento e recolha de elementos”, sob pena de se considerar que esta expressão abrange, afinal, todo o tipo de inspeção.

Z. Desta forma, o acesso a informação bancária coberta pelo sigilo decidida ao abrigo de um mero Despacho que determina a “consulta, cruzamento e recolha de elementos”, é ilegal, devendo ser revogada a sentença e anulada a Decisão por preterição de formalismo essencial.

AA. Mas mesmo que assim não entenda, o que somente se equaciona, sem conceder, por cautela de patrocínio, deverá a sentença recorrida ser anulada por enfermar de erro de julgamento da matéria de direito.

BB. Com efeito, a AT está a diligenciar com base num pressuposto incorreto, uma vez que confunde o contribuinte alvo do procedimento de inspeção tributária – Recorrente -, com a contribuinte titular das contas cujo sigilo bancário determinou derrogar – I…………….- e que alegadamente fez transmissões gratuitas sujeitas a Imposto do Selo.

CC. Com efeito, sempre se dirá que, de acordo com a argumentação apresentada pela AT, se I ……………. terá, em vida, efetuado transmissões gratuitas que alegadamente não sujeitou a Imposto do Selo ou se auferiu rendimentos que não foram comunicados na sua declaração anual de rendimentos de 2013 ou de 2014, deveria então ter sido a mesma o alvo das inspeções tributárias, e não o seu sobrinho, o ora Recorrente.

DD. Por outro lado, se os procedimentos de inspeção foram instaurados contra o Recorrente para controlo de alegadas “transmissões gratuitas sujeitas a Imposto do Selo por falecimento de M …………………..”, também não se compreende qual o motivo para determinar a derrogação do sigilo bancário relativamente ao ano de 2013, uma vez que o referido falecimento ocorreu em julho de 2014.

EE. Com efeito, não poderá o Tribunal a quo justificar a extensão da derrogação do sigilo bancário ao ano de 2013 porque I ………….. terá recebido nesse ano rendimentos de valor avultado que não se encontram refletidos na declaração Modelo 1 de Imposto de Selo.

FF. Assim, pretendendo a AT verificar se I............ ........ terá realizado em 2013 transmissões gratuitas sem as ter sujeitado a Imposto de Selo, deveria ter, naturalmente, aberto um procedimento de inspeção relativamente a esse ano e direcionado a I............

GG. E, por fim, a jurisprudência é unânime quanto à necessidade de a derrogação do sigilo bancário ser necessária, adequada e proporcionada ao apuramento da situação tributária visado na inspeção.

HH. O que não se verifica no presente caso, uma vez que:

i. O facto de participações societárias indicadas no testamento de I............ ........ não constarem da declaração Modelo 1 de Imposto do Selo entregue após a sua morte não é fundamento suficiente para determinar a derrogação de sigilo bancário;

ii. A alegada discrepância dos rendimentos recebidos por I............ ........ no ano de 2014 e os valores monetários declarados na declaração Modelo 1 de Imposto do Selo não consubstancia fundamento suficiente para ser derrogado o sigilo bancário de I............ ........, pelo menos relativamente ao ano de 2013; e

iii. O facto de I............ ........ não ter declarado na sua declaração de IRS Modelo 3 referente a 2014 alegadas alienações de ações não poderá certamente também ser suficiente para determinar a derrogação do seu sigilo bancário, nem poderá naturalmente estar relacionado com transmissões gratuitas cujo reporte e tributação alegadamente está em falta.

II. Em face do exposto e em suma, pretendendo a AT verificar se I............ ........ terá realizado transmissões gratuitas sem as ter sujeitado a Imposto de Selo, deveria ter, naturalmente, aberto um procedimento de inspeção relativamente a esse ano e direcionado a I............

JJ. Facilmente se compreenderá que se alguém morrer e se forem identificados na modelo 1 de Imposto de Selo valores não compatíveis com os rendimentos auferidos nos últimos anos de vida, não poderá a AT iniciar indiscriminadamente procedimentos de inspecção contra os seus herdeiros/legatários para poder verificar e investigar se os mesmos receberam valores que não foram declarados.

KK. Muito menos se estivermos perante herdeiros/legatários que não têm qualquer direito legítimo quanto aos valores monetários/ativos, face ao disposto nos dois testamentos, como é caso.

LL. Termos em que deve ser revogada a sentença recorrida, anulando-se a Decisão posta em crise.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicáveis, requer-se a V. Exas., se dignem julgar procedente o presente recurso, declarando-se nula a sentença recorrida ou, caso assim não se entenda, revogando-se a mesma e anulando-se a decisão administrativa recorrida.

Mais se requer que este Alto Tribunal reconheça e declare o efeito suspensivo do presente recurso, ao abrigo da 2ª parte do n.º 5 do artigo 63.º-B da LGT, efeito este que foi requerido pelo Recorrente na p.i. mas sobre o qual o Tribunal a quo não se pronunciou, com manifesto prejuízo dos interesses jurídicos que a lei visou salvaguardar.»

X

Nas contra-alegações que apresentou, conforme requerimento de fls. 284 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), a Fazenda Pública junta dois documentos e interpôs também recurso subordinado para este TCAS alegando e expendendo, a final, o seguinte quadro conclusivo:

«DO RECURSO SUBORDINADO

i) De acordo com o Art.º 633.º do CPC, na redacção dada pela Lei 41/2013 de 26 de Junho, determina que se ambas as partes ficarem vencidas cada uma pode recorrer na parte em que lhe seja desfavorável, podendo o recurso ser independente ou subordinado.

ii) No caso vertente, a ora Recorrente em sede de contestação suscitou as excepções de falta de interesse em agir e a falta de litisconsórcio activo necessário, tendo ambas as excepções sido julgadas improcedentes no âmbito da douta sentença, pelo que, o presente recurso subordinado reconduz-se a sindicar a legalidade da sentença relativamente à improcedência da excepção de falta de interesse em agir e a falta de litisconsórcio ativo necessário, em que o aqui ora Recorrente decaiu na sentença.

iii) Aquilatou a douta sentença relativamente à falta de litisconsórcio activo necessário, que foi designado como testamenteiro, o Recorrido e nos termos dos testamentos da falecida e ainda em conformidade com o disposto nos arts. 2079º e 2080, nº 1, al. a) do Cód. Civil, o mesmo detém os poderes do cabeça-de-casal, sendo sobre sí que impende o dever legal de administrar a herança, nomeadamente os deveres que tal congrega como seja o de cumprir a obrigação declarativa de participação a transmissão de bens por morte nos termos do disposto no Art. 26º do Código do Imposto de Selo, julgando a excepção de litisconsórcio activo necessário improcedente.

iv) Todavia, entendemos que a douta sentença procede a uma incorrecta interpretação das normas legais, mormente no que respeita à aplicação do disposto no n.º 1 do Art.º 2091.º do CC, pois como suscitado em sede de oposição ao recurso, o Recorrido para efeitos da procedência do pedido convoca argumentos que desembocam na necessidade de a herança ser representada por todos os herdeiros, não apenas pelo cabeça-de-casal, entendendo que a herança deveria estar representa por todos os herdeiros/legatários, ou seja, o argumento que poderia sustentar a procedência do pedido formulado no recurso pelo ora Recorrido, tinha subjacente a representação em juízo por todos os herdeiros e foi nesse desiderato que foi suscitada pela ora Recorrente a excepção dilatória de incumprimento do litisconsórcio processual activo.

v) Entendeu a sentença, que o ora Recorrido nos termos dos testamentos da falecida e ainda em conformidade com o disposto nos arts. 2079º e 2080, nº 1, al. a) do Cód. Civil, detém os poderes do cabeça-de-casal, sendo sobre sí que impende o dever legal de administrar a herança, todavia, importa referir que sobre idêntica questão e atinente à falta de litisconsórcio activo necessário, foi acolhido o entendimento do Recorrente no âmbito do Proc. n.º 779/21.6BESNT (decisão que está recorrida para tribunal superior – quando outra legatária recorreu, também desacompanhada dos demais herdeiros e com argumentos similares ao do presente processo, conforme sentença que se junta como Doc. n.º 1, para todos os efeitos legais).

vi) Logo, à revelia do alegado na sentença estando em causa o exercício de direitos relativos a herança que extravasam âmbito da administração ordinária a legitimidade para demandar pertence, em litisconsórcio necessário à universalidade dos herdeiros da herança nos termos do n.º 1 do art.º 2091.º do CC, e não à herança na pessoa do seu representante o cabeça de casal e testamenteiro.

vii) Com efeito, o critério formal de legitimidade dimana que são titulares do interesse relevante para o efeito da legitimidade os sujeitos da relação controvertida tal como é configurada pelo Autor, sendo que o Autor é parte legítima se, atenta a relação jurídica que invoca, surgir nela como sujeito suscetível de beneficiar diretamente do efeito jurídico pretendido, partindo da alegação de um interesse pessoal.

viii) Considerando que estão em causa direitos relativos a herança de Maria …………… ........, tais direitos apenas poderiam ser exercidos por todos os herdeiros em litisconsórcio necessário ativo nos termos do n.º 1 do Art.º 2091.º do CC, e não através da legitimidade unitária do Recorrido.

ix) Encontrando-se demonstrado que toda a herança foi distribuída em legados, não se lhe conhecendo quaisquer outros bens que não os mencionados nos referidos testamentos, e que foram legados a favor dos legatários, a legitimidade do Recorrido apenas poderia ser exercido em litisconsórcio necessário ativo por todos os legatários constantes da “habilitação de legatários”.

x) Pelo que, à revelia do alegado na sentença a legitimidade do Recorrido não se subsume a uma legitimidade unitária mas apenas poderia ser exercida em litisconsórcio necessário ativo por todos os legatários, nos termos do disposto no Art.º 2091.º do CC, procedendo a sentença a uma errada interpretação das normas legais mormente do disposto no nº. 1 do Art.º 2091.º do CC, devendo a sentença ser anulada.

xi) Relativamente à falta de interesse em agir, entendeu a sentença recorrida que, o Recorrido foi designado como testamenteiro, pelo que nos termos dos testamentos da falecida e ainda em conformidade com o disposto nos arts. 2079º e 2080, nº 1, al. a) do Cód. Civil, o mesmo detém os poderes do cabeça-de-casal, sendo sobre sí que impende o dever legal de administrar a herança, reconhecendo-se por esse facto legitimidade.

xii) É contra tal entendimento que se insurge o Recorrente, pois em matéria tributária, é de considerar ser titular de um interesse suscetível de justificar a intervenção no procedimento tributário quem possa ser diretamente afetado pelo que nele possa vir a ser decidido, inclusivamente quando esteja em causa uma mera situação de vantagem derivada do ordenamento jurídico, o que será a interpretação que melhor se compagina com o direito constitucionalmente garantido de participação dos cidadão nas decisões que lhes disserem respeito em harmonia com o disposto no n.º 5 do art.º267.º da CRP, como tal se tendo de considerar, necessariamente, todas as que tenham repercussão direta na sua esfera jurídica.

xiii) Ora, o recurso interposto pelo Recorrido visava a decisão da Diretora Geral da Autoridade Tributária que autorizou o acesso a todas as contas bancárias existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo "M ………........" em que “R ……………." também seja titular, cotitular ou autorizado a movimentar, com referência ao período compreendido entre 15 de Julho de 2014 e 31 de Dezembro de 2014.

xiv) Tal período ao qual foi autorizada o acesso às contas bancárias reporta ao intervalo entre 15 de Julho de 2014 e 31 de Dezembro de 2014, ou seja, após o falecimento do sujeito passivo "M ………….......", que ocorreu no dia 14 de Julho de 2014, resultando igualmente do despacho recorrido procedeu à derrogação do dever de sigilo bancário relativamente às contas bancárias em que seja titular a “M …………….......” e, simultaneamente, o sobrinho “R ……………" como titular, cotitular ou autorizado a movimentar.

xv) Ora, com respeito àquele período cabia ao Recorrido fazer cumprir os testamentos, com a atribuição dos legados bem como a gestão do “remanescente do dinheiro quer existente em Portugal quer existente no Brasil” que deverá ser repartido por entidades de qualquer natureza de apoio social, voluntariado ou de caridade social, cuja nomeação fica cometida ao testamenteiro, nos termos do ponto VIII do testamento de Dezembro de 2012.

xvi) Aliás, como foi suscitado em sede de contestação qual é o bem, que o Recorrido pretende acautelar, porquanto em caso de ter sido cumprido os deveres legais, o saldo das contas bancárias já é conhecido da Recorrente, pois a alínea l) do nº 6 do Art.º 26º do Código de Imposto do Selo impõe essa comunicação, ao invés e caso tal cumprimento não tenha sido efectuada, houve a prática de uma ilegalidade (que, dependendo do valor omitido, pode ser crime) não podendo o recurso ter por intuito proteger um comportamento ilícito.

xvii) Como bem expendeu a sentença proferida pelo TAF de Beja, no recurso acerca da mesma decisão e pelo Recorrido no âmbito do Proc. n.º 554/21.8BEALM (conforme documento que se junta como doc. n.º 2) “Ora, mesmo admitindo a existência de herdeiros à data em que a decisão foi proferida (uma vez que como se disse já, é o próprio Recorrente que confessa que a herança foi totalmente partilhada no final de 2014), e mesmo admitindo que aquela formalidade legal era devida, não foi cumprida, e, por isso, a decisão final era inválida, a sua anulação reintegraria um direito dos demais herdeiros e não do próprio Recorrente, uma vez que como o próprio reconhece nos pontos, 2, 3, e 29, o mesmo foi alvo do procedimento de inspecção tributária no âmbito do qual foi proferida aquela decisão.

Como o Recorrente alega nos pontos 29., 31., e 32. da petição inicial, “…, apesar de a lei não conceder o direito de audição prévia ao próprio contribuinte inspecionado, tal direito é concedido quando a AT pretende derrogar o sigilo bancário de um familiar ou terceiro” “…, pretendendo derrogar-se o sigilo bancário de um terceiro ou familiar do contribuinte que se encontra a ser inspecionado, deverá existir um cuidado adicional para não aferir um direito fundamental indevidamente.”, “…, a ausência deste procedimento traduz-se na preterição do direito do terceiro/familiar a poder pronunciar-se sobre a decisão administrativa de derrogação do seu segredo bancário, com patente prejuízo dos seus direitos, …”.

De modo que, subjacente à eventual invalidade da decisão recorrida com este fundamento, estará a protecção de direitos e interesses de outros que não do próprio Recorrente.

Os direitos de audição prévia alegadamente violados pela decisão recorrida são assim direitos desses familiares ou terceiros e não do próprio Recorrente. Vindo o tribunal, eventualmente, a considerar que o procedimento que antecedeu a decisão impugnada não respeitou o direito de audição prévia de familiares ou de terceiros do sujeito passivo inspecionado, o aqui Recorrente, e, vindo a anular aquela decisão com esse fundamento, os direitos de audição prévia reintegrados são direitos daqueles familiares e terceiros, e não do Recorrente. A procedência do recurso com base nesse fundamento, nenhuma utilidade ou sequer vantagem aportaria ao próprio Recorrente.

Por outro lado, é também o próprio recorrente que acaba por afirmar no ponto N. das conclusões que não foi legatário de qualquer importância em dinheiro da herança da I............ ........, “… pelo que nunca se pode considerar que as contas bancárias da titularidade de I............ ........ passaram, no dia da sua morte, a ser da titularidade do ora Recorrente.” O que significa que também os bens protegidos pelo sigilo bancário, invocados pelo Recorrente e, alegadamente violados pela decisão recorrida, serão também eles bens integrados na esfera patrimonial de outros que não o próprio, pelo que também uma eventual procedência da acção com base nos fundamentos concretos invocados, nenhuma vantagem directa e pessoal traria à esfera jurídica do Recorrente.

Assim, por tudo o que acaba de se expor, conclui-se que o Recorrente carece do necessário interesse processual em agir, na presente demanda, contra a Autoridade Tributária e Aduaneira”.

xviii) Logo, recorta-se que a sentença labora em incorrecta interpretação do disposto nos arts. 2079º e 2080, nº 1, al. a) do Cód. Civil, não tendo o Recorrente interesse em agir.

DAS CONTRA ALEGAÇÕES

xix) Inconformada com a douta sentença proferida pelo douto Tribunal a quo, a qual julgou totalmente improcedente o recurso, e consequência manteve a decisão recorrida, vem a Recorrente interpor recurso, ao abrigo do disposto no Art.º 280.º e seguintes do CPPT, para esse Venerando Tribunal pugnando pelo provimento do recurso e pela revogação da decisão de derrogação do sigilo bancário de I............ ........, familiar do sujeito passivo inspecionado, sob pena de violação do disposto nos Art.ºs 78.º, 79.º, 80.º e 232.º do RGICSF, 63.º e 63.º-B da LGT, 2091.º do CC e 26.º n.º 1 e 32.º n.º 8 da Constituição da República Portuguesa.

xx) Em sentido contrário, entende a entidade aqui Recorrida que o douto Tribunal “a quo” fez uma exacta apreciação dos factos e correcta aplicação do direito, maxime das normas legais aplicáveis, razão pela qual a douta sentença não merece censura, devendo a mesma ser mantida.

xxi) Alega o Recorrente que tendo apresentado a p.i. em nome próprio, conforme prerrogativa prevista no Art.º 146.º-B, n.º 3, do CPPT não foi notificado, presume-se que por lapso da secretaria, da oposição da Recorrida nos autos, onde terão sido alegadas exceções, alegando que embora o Tribunal a quo refira na sentença recorrida que o Recorrente não merece contraditório, pois já se teria pronunciado sobre estas exceções (falta de interesse em agir e preterição de litisconsórcio ativo necessário), não se vislumbra tal pronúncia.

xxii) Ora, entendeu a sentença ora recorrida que “Pese embora tenham sido deduzidas exceções pela Recorrida Autoridade Tributária na sua oposição – falta de interesse em agir por parte do Recorrente e preterição de litisconsórcio ativo necessário – entendeu-se que o Autor em momento anterior à sua dedução quanto a elas se pronunciou. Na verdade, na petição inicial, o Recorrente explanou o seu interesse na presente demanda bem como suscitou a convocação dos demais herdeiros da falecida I............ ........ para o procedimento, que por não se ter verificado preteriu o litisconsórcio ativo necessário. Face ao exposto entendeu-se desnecessário, e mesmo redundante, dar contraditório ao Recorrente quanto a tal matéria excetiva. Ademais, entendeu-se que face à natureza urgente destes autos resultaria mesmo proibido tal ato, dada a sua inutilidade substancial, sendo certo que de modo algum se entende prejudicado o contraditório que antecipada e oportunamente o Recorrente exerceu”.

xxiii) Ora, como estatui o Art. 195º n.º1, do CPC, a prática de um ato que a lei não admita, bem como a omissão de um ato ou de uma formalidade que a lei prescreva, só produzem nulidade quando a lei o declare ou quando a irregularidade cometida possa influir no exame ou na decisão da causa, sendo da cláusula geral prevista neste normativo legal resulta que, fora dos casos previstos nos Arts. 186º a 194º, do CPC, só ocorre uma nulidade processual quando: 1º - Seja praticado um acto que a lei não admita ou seja omitido um acto ou uma formalidade que a lei prescreva, e 2º - A lei expressamente preveja que essa irregularidade conduz à nulidade ou quando se constate que essa irregularidade é susceptível de influir no exame ou na decisão da causa.

xxiv) Logo, nem sempre esta irregularidade é relevante, já que nem sempre produz nulidade (pois a nulidade só aparece quando a lei expressamente o decreta ou quando a irregularidade cometida possa influir no exame ou na decisão da causa), ou seja, deste regime perpassa a preocupação de restringir os efeitos do vício que inquina o acto de modo que só nos casos em que possa haver prejuízo para a relação jurídica litigiosa resultam efeitos invalidantes (Anselmo de Casto, Lições de Processo Civil, Vol. III, 1966, págs. 171 e 172).

xxv) In casu recorta-se que a verificar-se a irregularidade ou nulidade assacada pelo Recorrente, a mesma não influi no exame (instrução e discussão) ou na decisão dos presentes autos, sendo que e como bem refere a sentença recorrida estando perante um processo de natureza urgente o exercício de resposta às excepções propugnado pelo Recorrente resultaria numa inutilidade substancial sem qualquer utilidade processual.

xxvi) Note-se por fim que, a sentença veio a julgar improcedentes as excepçõess que haviam sido suscitadas pela Recorrida, pelo que a existir qualquer irregularidade, essa não coartou qualquer pretensão do Recorrente, improcedendo m liminarmente os argumentos aventados pelo Recorrente.

xxvii) Alega o Recorrente que a sentença faz referência a uma decisão de derrogação de sigilo bancário que não é a que está em causa nos autos, alegando que compulsando os termos da Decisão (alínea M) da matéria de facto provada), foi decidida a derrogação do sigilo bancário de contas bancárias da titularidade de um terceiro, face ao sujeito passivo inspecionado, e que as contas bancárias em causa são da titularidade da tia do Recorrente – M ………........ que faleceu a 14.07.2014 – enquanto que o sujeito passivo inspecionado é o Recorrente.

xxviii) Todavia, também aqui os argumentos aventados pelo recorrente são desprovidos de qualquer sentido, desde logo porque a sentença é perentória ao circunscrever o objecto do recurso.

xxix) Como se determina na sentença Recorrida “Em primeiro lugar refira-se que se encontra em causa nos autos a decisão da Senhora Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, de 15 de novembro de 2021 que, nos termos do nº 4 do art. 63º B da LGT e com fundamento na al. b) do nº1 do mesmo preceito, conferiu a devida autorização para o acesso a “todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo M a………......., com o número de identificação fiscal .………, em que o ora Recorrente, R ………….., contribuinte fiscal nº…………, também seja titular, cotitular ou autorizado a movimentar, com referência ao período compreendido entre 1 de janeiro de 2013 e 14 de julho de 2014. A referida decisão foi notificada ao Recorrente, na qualidade de testamenteiro da Herança de M ……………......, através do ofício datado de 7 de dezembro de 2021.” (realce nosso). E acrescenta “Assim temos que: - M ……….. ........ faleceu em 14/07/2014, sem ascendentes, nem descendentes ou cônjuge sobrevivo; - E, que distribuiu toda a sua herança em legados, a legatários, sendo um deles o aqui Recorrente que foi designado como testamenteiro; - Foi proferida Decisão pela Senhora Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, que autorizou o acesso a “todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo "M ....................", (…), em que “R ………………….", (…), também seja titular, cotitular ou autorizado a movimentar, com referência ao período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014.”. A decisão ora descrita foi notificada ao Recorrente na qualidade de testamenteiro da Herança de I............ ........, com a informação de que poderia recorrer daquela, nos termos dos artigos 63º B, nº 5, da LGT, conjugado com os artigos 146º-A e 146º-B do CPPT”.

xxx) Logo, recorta-se de forma clara que a sentença identifica plenamente como objeto do recurso, a decisão da Diretora Geral da Autoridade Tributária que autorizou o acesso a todas as contas bancárias existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo "M ……………........" em que o Recorrente também seja titular, cotitular ou autorizado a movimentar, com referência ao período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014.

xxxi) Neste desiderato, são manifestamente infundados os argumentos aventados pelo Recorrente, encontrando-se bem patente na sentença recorrida que o objeto do recurso contende com a decisão da Diretora Geral da Autoridade Tributária, a qual autorizou o acesso a todas as contas bancárias existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo "M……….........." em que o Recorrente também seja titular, cotitular ou autorizado a movimentar, com referência ao período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014.

xxxii) Alega o Recorrente que no âmbito do recurso invocou a preterição de formalidade essencial, consubstanciado na falta de notificação para o exercício do direito de audição previsto na 2ª parte do n.º 5 do Art.º 63.º B da LGT

xxxiii) Ora, dispõe o Art.º 615.º, nº 1 alínea d), do Código de Processo Civil, na redacção dada pela Lei 41/2013 de 26 de Junho (doravante CPC) que é nula a sentença quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”.

xxxiv) De igual forma prescreve o disposto no Art.º 125.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que constituem causas de nulidade da sentença “(…) a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronuncia sobre questões que não deva desconhecer”.

xxxv) Neste sentido, e ainda que o julgador não tenha de analisar todas as questões ou argumentos que cada parte invoca para sustentar o seu ponto de vista, incumbe-lhe a obrigação de apreciar e resolver as questões submetidas à sua apreciação, isto é, todos os problemas concretos que haja sido chamado a resolver no quadro do litígio (tendo em conta o pedido, a causa de pedir e as eventuais excepções invocadas), ficando apenas exceptuado o conhecimento de questões cuja apreciação e decisão tenha ficado prejudicada pela solução de outras (veja-se a este propósito o Acórdão proferido pelo STA no âmbito do Proc. n.º 037/10 de 12.01.2011).

xxxvi) Da mera análise da sentença ora recorrida, ainda que efectuada de forma perfunctória, recorta-se perentoriamente que a sentença se pronunciou acerca das questões que lhe foram suscitadas, não lhe incumbindo a apreciação e todas as questões suscitadas pelas partes.

xxxvii) Por outo lado, o Recorrente continua a laborar em manifesto erro, pois, o recurso interposto visava a decisão que autorizou o acesso a todas as contas de que se mostrava titular a falecida I............ ........ e, em simultâneo, seu sobrinho o Recorrente, testamenteiro e cabeça-de-casal, no período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014, e tal decisão mostra-se fundada nos termos e para os efeitos no disposto no Art. 63º-B, nº 1, al. b) e nº 4 da LG, logo e de acordo com a citada disposição legal permite à Recorrida o acesso aos documentos bancários bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras previstas como tal no Art.º 3.º da Lei n.º 25/2008, de 5 de junho, alterado pelos Decretos-Leis n.os 317/2009, de 30 de outubro, e 242/2012, de 7 de novembro, sem dependência do consentimento do titular dos elementos protegidos: (…) b) Quando se verifiquem indícios da falta de veracidade do declarado ou esteja em falta declaração legalmente exigível.

xxxviii) O regime da derrogação do sigilo bancário prevê assim o poder por parte da Administração Tributária de aceder diretamente e sem necessidade de consentimento do titular dos elementos protegidos ou de previa recusa da sua exibição ou de autorização para a sua consulta, a todas as informações e documentos bancários ou de outras entidades financeiras de que seja titular o sujeito passivo, devendo, para tal, elencar as situações que permitem esse acesso por parte da administração, nas quais se deve fundar a derrogação do sigilo.

xxxix) Tendo em conta a condição do Recorrente de legatário e testamenteiro a decisão que autorizou o acesso a todas as contas de que se mostrava titular a falecida I............ ........ e, em simultâneo, do Recorrente, testamenteiro e cabeça-de-casal, no período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014, pelo que é manifestamente infundada alegada nulidade que o Recorrente imputa à sentença recorrida.

xl) Alega ainda o Recorrente que invocou também outra preterição de formalidade essencial, consubstanciado na decisão de derrogação do sigilo bancário de I............ ........ fora de um procedimento de inspeção referente ao ano de 2013, uma vez que a AT só instaurou um procedimento inspetivo para o ano de 2014, imputando a nulidade da sentença.

xli) Ora, aquilatou a sentença recorrida o seguinte Segundo a concreta alínea citada na decisão, e em conformidade com o previsto na norma, é possível que se funde a derrogação do sigilo bancário em indícios de falta de veracidade do declarado. Esse é o cenário relatado na informação em que se fundamenta a decisão – o que aliás é admissível face ao espírito da norma contida naquele nº 4 do art. 63º-B. De acordo com esta, e no que se reputa de essencial, sendo certo que outros motivos justificativos para além destes ali foram invocados, foram verificadas desconformidades entre os rendimentos apurados como recebidos pela falecida I............ ........ com respeito a dividendos pagos pela sociedade “…………., SA”, nos anos de 2013 e 2014, e a alienação por esta de um conjunto de ações de tal sociedade ao Recorrente, e não só, em 2014, e os valores consignados como existentes na sua titularidade na participação para efeitos de Imposto de Selo. Tais incongruências não foram cabalmente esclarecidas pelo Recorrente com fundamento na indisponibilidade ao tempo dos extratos bancários correspondentes. Note-se que pesembora alegue demoradamente todos os esclarecimentos já prestados no procedimento e fora dele, sempre se refuta a esclarecimentos concretos de verbas transmitidas, justificando-o com o tempo decorrido e a desnecessidade de dispor dos documentos no seu arquivo pessoal.

Solicitada expressa autorização para aceder às contas tituladas em simultâneo por si e por I............ ........, após uma aparente recetividade, refutou-o. Além do referido suscita o Recorrente perplexidades quanto ao ambicionado esclarecimento de factos tributários atinentes a IRS do ano de 2014. Ora, não estará alheio a que falecendo I............ ........ como faleceu em 14/07/2014 estava o seu cabeça-de-casal, isto é o Recorrente, obrigado a apresentar declaração de IRS correspondente ao período do ano de 2014 até então e quanto aos rendimentos auferidos. Nada mais evidente. Ora, como se referiu, existem dúvidas quanto aos rendimentos efectivamente recebidos pois do cruzamento de informações com terceiros I............ ........ parece ter recebido valor superior ao que foi declarado para efeitos de IRS e ainda para efeitos de Imposto de Selo. Incertezas essas que se impõe sejam esclarecidas a fim de que a correspondente tributação seja efetuada de acordo com a realidade patrimonial e não outra.

Doutra banda, surpreende-se com a necessidade de derrogar o sigilo bancário quanto ao ano de 2013. Porém, como se referiu, a reconstituição dos rendimentos auferidos a título de dividendos permitiu apurar do recebimento de valores em 2013 que aparentemente ficaram omissos nesse ano e igualmente não foram declarados nas declarações de 2014. Não carreando o Recorrente qualquer meio de prova apto a esclarecer tais dúvidas - que se afiguram efetivamente insanáveis - o acesso aos movimentos das contas bancárias tituladas pela I............ ........ e seu cabeça-de-casal mostra-se necessário, adequado e proporcionado com o fim último que constitui o de descoberta da verdade e, se for o caso, repor a verdade tributária subjacente”.

xlii) Como bem aquilatou a sentença a decisão da Diretora Geral da Autoridade Tributária autorizou o acesso a todas as contas bancárias existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo "M …………… ........" em que o Recorrente também seja titular, cotitular ou autorizado a movimentar, com referência ao período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014.

xliii) O período em questão reporta-se a acerca de um ano e meio antes do falecimento de I............ ........, que ocorreu, como resultou assente, no dia 14/07/2014, sendo que naquele período já o Recorrente era co-titular das contas da falecida e é justamente com esse fundamento que a decisão que autoriza o acesso às contas bancárias é proferida.

xliv) Acresce que a Recorrida conhece o recebimento de dividendos no ano de 2013 os mesmos não foram declarados em sede de declaração de IRS e ainda em sede de Imposto de Selo, sendo a obrigação declarativa um encargo do cabeça de casal, isto é, do Recorrente, não resultando igualmente de ambas as declarações o pagamento de um conjunto de ações que o Recorrente adquiriu à falecida I............ ........, ainda em vida da mesma.

xlv) Logo, estando em causa contas bancárias das quais o Recorrente é titular ou cotitular foi decidido a derrogação do sigilo bancário.

xlvi) Refira-se que, a reconstituição dos rendimentos auferidos a título de dividendos permitiu apurar do recebimento de valores em 2013 que aparentemente ficaram omissos nesse ano e igualmente não foram declarados nas declarações de 2014, e nesse desiderato, são manifestamente improcedentes os argumentos aventados pelo Recorrente.

xlvii) Alega por fim o Recorrente que o facto de participações societárias indicadas num testamento não constarem da declaração Modelo 1 de Imposto do Selo entregue após a morte de um contribuinte não é fundamento suficiente para determinar a derrogação de sigilo bancário, entendendo que nunca foram solicitados quaisquer esclarecimentos ao Recorrente ou a I............ ........, através dos seus legatários, sobre a falta de inclusão das referidas participações societárias na declaração Modelo 1 de Imposto do Selo.

xlviii) Destarte, também aqui não lhe assiste razão, pois o regime da derrogação do sigilo bancário prevê o poder por parte da Recorrida de aceder diretamente e sem necessidade de consentimento do titular dos elementos protegidos ou de previa recusa da sua exibição ou de autorização para a sua consulta, a todas as informações e documentos bancários ou de outras entidades financeiras de que seja titular o sujeito passivo, devendo, para tal, elencar as situações que permitem esse acesso por parte da administração, nas quais se deve fundar a derrogação do sigilo.

xlix) In casu a derrogação do sigilo bancário funda-se em indícios de falta de veracidade do declarado, porquanto e de acordo com a decisão recorrida, foram verificadas desconformidades entre os rendimentos apurados como recebidos pela falecida I............ ........ com respeito a dividendos pagos pela sociedade “S ………, SA”, nos anos de 2013 e 2014, e a alienação por esta de um conjunto de ações de tal sociedade ao Recorrente, e não só, em 2014, e os valores consignados como existentes na sua titularidade na participação para efeitos de Imposto de Selo.

l) Tais incongruências não foram cabalmente esclarecidas pelo Recorrente com fundamento na indisponibilidade ao tempo dos extratos bancários correspondentes, pois como bem salienta a sentença “Note-se que pesembora alegue demoradamente todos os esclarecimentos já prestados no procedimento e fora dele, sempre se refuta a esclarecimentos concretos de verbas transmitidas, justificando-o com o tempo decorrido e a desnecessidade de dispor dos documentos no seu arquivo pessoal. Além do referido suscita o Recorrente perplexidades quanto ao ambicionado esclarecimento de factos tributários atinentes a IRS do ano de 2014. Ora, não estará alheio a que falecendo I............ ........ como faleceu em 14/07/2014 estava o seu cabeça-de-casal, isto é o Recorrente, obrigado a apresentar declaração de IRS correspondente ao período do ano de 2014 até então e quanto aos rendimentos auferidos. Nada mais evidente. Ora, como se referiu, existem dúvidas quanto aos rendimentos efetivamente recebidos pois do cruzamento de informações com terceiros I............ ........ parece ter recebido valor superior ao que foi declarado para efeitos de IRS e ainda para efeitos de Imposto de Selo. Incertezas essas que se impõe sejam esclarecidas a fim de que a correspondente tributação seja efetuada de acordo com a realidade patrimonial e não outra”. (realce nosso).

li) Conclui assim a sentença recorrida que “Não carreando o Recorrente qualquer meio de prova apto a esclarecer tais dúvidas - que se afiguram efetivamente insanáveis - o acesso aos movimentos das contas bancárias tituladas pela I............ ........ e seu cabeça-de-casal mostra-se necessário, adequado e proporcionado com o fim último que constitui o de descoberta da verdade e, se for o caso, repor a verdade tributária subjacente”.

lii) Neste desiderato, são manifestamente improcedentes os argumentos apresentados pelo Recorrente.

X

A Digna Magistrada do M. P. junto deste Tribunal notificada para o efeito, emitiu parecer no qual entende ser de negar provimento ao recurso.

X

Por despacho do relator datado de 09.06.2022, o recorrente, R…………….. foi notificado para contra-alegar o recurso subordinado, tendo em requerimento incorporado a fls. 375 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), apresentado nas suas contra-alegações as seguintes conclusões: «

A. A AT interpôs recurso subordinado da sentença proferida pelo TAF de Beja, na parte que julgou improcedentes as exceções de falta de litisconsórcio ativo necessário e de falta de interesse em agir do Recorrido.

B. A Recorrente considerou que, estando em causa direitos relativos à herança de I............ ........, tais direitos apenas poderiam ser exercidos por todos os herdeiros em litisconsórcio necessário ativo nos termos do n.º 1 do Art.º 2091.º do CC, e não através da legitimidade unitária do Recorrido.

C. Tal entendimento não poderá naturalmente proceder, pois não estão em causa direitos da herança per se, mas sim a defesa de um direito fundamental do de cujus, in casu, o direito à sua intimidade e reserva da vida privada, que foi violada pela AT, na medida em que esta não cumpriu os procedimentos legalmente previstos para o efeito.

D. Caso se seguisse a interpretação da AT, esta poderia preterir qualquer formalidade essencial, não notificando todos aqueles que a lei obriga, mas os lesados pela falta de notificação não poderiam invocar, sozinhos, em nome próprio e em juízo, esse mesmo vício legal, pois teriam de estar em juízo litisconsorciados com outros, com prejuízo dos direitos do de cujus.

E. Esta exigência de litisconsórcio necessário ativo de todos os herdeiro/legatários para defender um direito fundamental do de cujus é, não só contrária à lei e aberrante (com o devido respeito), mas é também violador da CRP e do princípio de acesso ao direito nela plasmado.

F. A interpretação da norma prevista no n.º 1 do artigo 2091.º do CC, segundo a qual um herdeiro ou legatário só pode intentar a ação prevista no artigo 146.º-B do CPPT, com o objetivo de revogar uma decisão de derrogação de sigilo bancário de contas da titularidade do de cujus, com fundamento na preterição do formalismo essencial, consubstanciado na falta de notificação para que possa exercer o direito de audição prévio previsto na 2ª parte do n.º 5 do artigo 63.º-B da LGT, se estiver em litisconsórcio necessário ativo com todos os outros herdeiros ou legatários, é manifestamente inconstitucional, por violação do princípio do acesso ao direito previsto na CRP.

G. Note-se que esta questão foi primeira suscitada pelo Recorrido, que alegou, na p.i., que a AT estava obrigada a notificar todos os legatários de I............ ........ da pretendida derrogação de sigilo bancário das contas da titularidade daquela.

H. Alegou o Recorrido que todos os herdeiros (ou legatários) deveriam ter sido chamados a se pronunciar, tendo este princípio sido consagrado pelo legislador, a nível processual, no referido artigo 2091.º do CC.

I. É possível estabelecer um paralelismo entre a defesa dos direitos do de cujus e o exercício de direitos relativos à herança que extravasam o âmbito da administração ordinária, tendo o legislador estabelecido, para estes últimos, que a legitimidade para demandar ou ser demando pertence, em litisconsórcio necessário, à universalidade dos herdeiros da herança – cfr. n.º 1 do artº 2091.º do CC – e não à herança na pessoa do seu representante, o cabeça de casal e testamenteiro (conforme jurisprudência pacífica).

J. Ora, se assim é quando se trata de direitos da herança, por maioria de razão assim será também quando se trata de saber quem deverá AT notificar para aceder às contas bancárias do de cujus, nas situações em que este é um mero familiar/terceiro do sujeito passivo inspecionado.

K. Por sua vez, no que respeita à exceção da falta de interesse em agir, a Recorrente limitasse a questionar qual o bem que o Recorrido pretende acautelar porque o saldo das contas bancárias já seria conhecido da Recorrente, a anulação da decisão de derrogação do sigilo bancário reintegraria um direito dos demais herdeiros e não do Recorrido e os direitos de audição prévia alegadamente violados são direitos de familiares e terceiros e não do próprio Recorrido.

L. Em primeiro lugar, há que ter presente que o Recorrido não está a intervir neste processo em seu interesse próprio, para evitar a violação do direito à reserva da intimidade da sua vida privada, mas intervém sim, enquanto sucessor da sua tia que faleceu, que era e foi titular de contas bancárias em questão até ao final de 2014 e que neste momento não pode, naturalmente, intervir no processo porque faleceu.

M. Poder-se-ia, porém, questionar – tendo o terceiro/familiar falecido – se haverá algum direito a ser tutelado, mas a resposta a evidente, pois o direito à intimidade e à vida privada não se extingue com a morte de uma pessoa.

N. De resto, uma interpretação dos artigo 63.º a 63.º-B da LGT, segundo a qual as contas bancárias da titularidade do de cujus não merecem a tutela do sigilo bancário enquanto proteção da reserva íntima da vida privada, após a morte do titular, não ficando a Recorrente obrigada a seguir o procedimento aí previsto, é manifestamente inconstitucional, por violação do direito de personalidade consubstanciado na reserva sobre a intimidade da vida privada.

O. Sendo evidente que o direito de personalidade consubstanciado na reserva sobre a intimidade da vida privada persiste para além da morte do seu titular, é também evidente que o Recorrente tem interesse em agir para pugnar pela salvaguarda deste direito.

P. Não compreende assim o Recorrido como poderá a AT alegar que os direitos de audição prévia alegadamente violados pela decisão recorrida são assim direitos desses familiares ou terceiros e não do próprio Recorrido!

Q. O Recorrido crê que a conclusão pela falta de interesse em agir decorrerá então de uma grande confusão por parte da AT entre a intervenção do Recorrido (i) como legatário/herdeiro de I............ ........, quanto a uma decisão de derrogação de sigilo bancário das contas desta última e (ii) a sua qualidade de sujeito passivo inspecionado.

R. Não poderá subsistir assim qualquer dúvida de que o Recorrido, herdeiro e legatário de I............ ........, visada na decisão de derrogação de sigilo bancário, tem interesse em agir, tendo ou não recebido legados em dinheiro.

S. Com efeito, tem interesse em agir, individualmente, o Recorrido, que foi testamenteiro e legatário, tal como teriam também os outros legatários.

T. Uma interpretação das normas que estabelecem o pressuposto processual do interesse em agir, segundo a qual o direito de recorrer judicialmente, ao abrigo do artigo 63.º-B da LGT, contra uma decisão de derrogação do sigilo bancário de contas de pessoa falecida, quando esta é uma mera familiar do sujeito inspecionado, não pode ser exercido pelo herdeiro legatário e testamenteiro após a herança deixar de estar indivisa, por este ser o sujeito passivo inspecionado, é manifestamente inconstitucional por violação do princípio do acesso ao direito, e do direito de personalidade consubstanciado na reserva sobre a intimidade da vida privada

U. Invoca ainda por fim a AT, ao reproduzir a sentença proferida no processo nº…../21.8BEALM, que o Recorrido não teria interesse em agir por não ter sido legatário de qualquer importância em dinheiro da herança de I............

V. No entanto, nos presentes autos está a ser discutido uma realidade que em muito extravasa bens materiais. Estamos sim a discutir os requisitos formais e materiais associadas à violação de um direito fundamental de I............ ........, já falecida.

W. Uma interpretação das normas que estabelecem o pressuposto processual do interesse em agir, segundo a qual o direito de recorrer judicialmente, ao abrigo do artigo 63.º-B da LGT, contra uma decisão de derrogação do sigilo bancário de contas de pessoa falecida, quando esta é uma mera familiar do sujeito inspecionado, só pode ser exercido pelos legatários que passaram a ser titulares dessas contas bancárias, não podendo ser exercida pelo herdeiro legatário e testamenteiro (a quem não foram legadas essas contas) após a herança deixar de estar indivisa, é manifestamente inconstitucional por violação do princípio do acesso ao direito, e do direito de personalidade consubstanciado na reserva sobre a intimidade da vida privada.

X. Termos em que andou bem o Tribunal a quo ao decidir também pela improcedência da exceção da alegada falta de interesse em agir.

Nestes termos e nos mais de Direito, deve ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se a decisão proferida pelo Tribunal a quo na parte que diz respeito, com os devidos efeitos legais.»

X

Com dispensa dos vistos legais, atento o carácter urgente dos autos, cumpre apreciar e decidir.

X

II- Fundamentação

1. De Facto.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

A) M ……….. ........ (I............ ........) faleceu, em 14 de Julho de 2014, no estado de viúva, sem descendentes e ascendentes vivos - cfr. facto não controvertido e que se extrai dos documentos juntos com o requerimento inicial;

B) O Recorrente R ………………. era sobrinho da falecida I............ ........ e foi pela mesma nomeado testamenteiro, além de legatário, em testamento por si lavrado em vida - cfr. facto não controvertido e que se extrai dos documentos juntos com o requerimento inicial;

C) Decorre sobre o Recorrente procedimento de inspeção incidente sobre o Recorrente a coberto da Ordem de Serviço nº OI……60, de 09/03/2021, de âmbito parcial de Imposto de Selo, para controlo de transmissões gratuitas ocorridas no ano de 2014 em que o mesmo intervém na qualidade de testamenteiro e legatário de I............ ........, realizado pela Divisão de Pessoas Singulares da Unidade de Grandes Contribuintes da Autoridade Tributária - cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

D) No decurso da ação inspetiva realizada nos termos descritos na alínea que antecede, e para compreensão dos factos tributários analisados em 2014, foi aberto o despacho nº DI202100379, para consulta, cruzamento e recolha de elementos referentes ao ano de 2013 - cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

E) No âmbito de tal procedimento foi elaborada, em 20/05/2021, informação com o seguinte teor:

«Texto no original»

- cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

F) Sobre tal informação recaiu, em 18/06/2021, a informação nº 99-2021 com o seguinte teor:

«Texto no original»

- cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

G) Sobre esta recaiu, em 19/07/2021, parecer nos seguintes termos:

«Texto no original»

- cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

H) Remetido o processo para decisão à Sra. Diretora Geral a mesma proferiu, em 05/08/2021 projeto de decisão com o teor que se reproduz:

«Texto no original»

- cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

I) Foi enviado ao Recorrente, R ……………. o ofício nº 1515, de 14/09/2021, com o Assunto: “Notificação do projeto de decisão sobre a derrogação do dever de sigilo bancário artigos 60.º e 63.º-B, n.º 5 da lei geral tributária (lgt)” com o seguinte teor:

«Texto no original»

- cfr. doc. nº 1 junto com o requerimento inicial;

J) A este ofício mostrava-se anexo o projeto de decisão constante da alínea antecedente- cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

K) O visado exerceu o direito de audição a respeito da invocada derrogação do sigilo bancário - cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

L) Seguidamente foi elaborada nova informação, face ao referido exercício do direito de audição, nos seguintes termos:

«Texto no original»

- cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

M) Finalmente, em 15/11/2021, foi proferida a seguinte decisão pela Exma Sra Diretora Geral:

«Texto no original»

- cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

N) A decisão ora referida foi comunicada ao Recorrente através de ofício com o seguinte conteúdo:

«Texto no original»

- cfr. documentos juntos com o requerimento inicial;

O) O presente Recurso, apresentado por R …………….., deu entrada em juízo em 28/12/2021 - cfr. fls. 1 dos autos;

P) O Recorrente detém o seu domicilio em Herdade da …….., sita na Estrada Nacional 253, em …….. - cfr. fls. 104 dos autos.»

X

«Factos não provados // Não resultou provado que: - a herança de M ……………... permaneceu sem ser totalmente partilhada até, pelo menos, ao final de 2014, pelo que à data as contas ainda eram da titularidade da herança.»

X

«Motivação // Quanto aos factos dados como provados, a convicção do Tribunal fundou-se na análise crítica da prova documental junta aos autos pelo próprio Autor/Recorrente, tal como se foi fazendo referência em cada um dos pontos do probatório. Quanto ao facto não provado, a ausência de prova impossibilitou o Tribunal de dar como provado o facto alegado no ponto 25º do requerimento inicial.»

X

2.2. De Direito.

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:

i) Nulidade por preterição do princípio do contraditório, porquanto o recorrente não foi notificado do teor da oposição, pelo que não teve oportunidade para responder à matéria de excepção na mesma invocada [conclusões E) e F)].

ii) Nulidade por omissão de pronúncia quanto à questão da preterição da formalidade essencial consubstanciada na falta de notificação para o exercício do direito de audição, previsto no artigo 63.º-B, n.º 5, 2.ª parte, da LGT, porquanto o recorrente invocou que não foi assegurado o direito de audição prévia em relação à decisão de derrogação, questão que não foi dirimida pela sentença sob recurso [conclusões G) e H)].

iii) Nulidade por omissão de pronúncia quanto à questão da preterição de formalidade essencial, consubstanciada na decisão de derrogação do sigilo bancário fora de um procedimento de inspecção referente ao ano de 2013, uma vez que a Administração Tributária apenas instaurou acção inspectiva em relação ao ano de 2014, dado que o tribunal não emitiu qualquer pronúncia sobre a questão em apreço [conclusões I) a J)].

iv) Erro julgamento na delimitação do objecto do presente recurso judicial, porquanto o tribunal entendeu que a decisão de derrogação incide sobre todas as contas bancarias de que era titular I............ ........, e não apenas aquelas de que o seu sobrinho e recorrente era co-titular [conclusões A) a D)]

v) Erro de julgamento quanto à necessidade da derrogação do sigilo bancário.

A sentença julgou improcedente o recurso judicial deduzido pelo recorrente contra a decisão de derrogação do sigilo bancário, de 15.11.2021, cujo teor consta da alínea M), do probatório e consiste no seguinte:

«1. Nos termos e com os fundamentos constantes da Informação da Unidade dos Grandes Contribuintes (UGC). prestada no âmbito da Ordem de Serviço n.º …………160 e do Despacho n.º DI20…………, bem como com os pareceres e despacho nela exarados, que suportaram o projeto de decisão de 05/08/2021. e atendendo a que 'R ………………..’, com o número de identificação fiscal …………, devidamente notificado para o efeito na qualidade testamenteiro de “M ………….......", com o número de identificação fiscal …………, na qualidade de terceiro, veio exercer o direito de audição prévia, não tendo contudo oferecido elementos que permitissem contrariar as conclusões anteriormente evidenciadas, conforme consta da informação daquela unidade orgânica, datada de 28/10/2021 e respetivos pareceres e despacho, verificando-se o condicionalismo previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 63.º-B da Lei Geral Tributária, relativamente ao sujeito passivo “R ……………….'', ao abrigo da competência que me é atribuída pelo n.º 4 do mesmo preceito legal, autorizo que funcionários da Inspeção Tributária, devidamente credenciados, possam aceder diretamente a todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo “M …………........", com o número de identificação fiscal ……….., com referência ao período compreendido entre 01 de janeiro de 2013 e 14 de julho de 2014».

A decisão de derrogação do sigilo bancário em apreço teve por base a informação n.º 43-DPS/2021, de 20/05/2021 (alinea E), do probatório), na qual se concluiu, em sintese, nos termos seguintes:

«Em face dos elementos suprarreferidos. considera-se que estão verificados os pressupostos para que seja autorizada a derrogação do sigilo bancário, designadamente: // foi aberta a Ordem de Serviço n.º …………60, de 2021-03-09, para o sujeito passivo R ………………, NIF ………….., de âmbito parcial de Imposto do Selo, para controlo de transmissões gratuitas ocorridas no ano de 2014; // foi aberto o despacho n.º D …………79, de 2021-05-06, para o sujeito passivo R …………….., NIF ……….., de âmbito parcial de Imposto do Selo, para controlo de transmissões gratuitas ocorridas no ano de 2013; // Nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 63º-B da LGT existem indícios de falta de veracidade do declarado no âmbito de transmissões gratuitas sujeitas a IS, consubstanciados, nomeadamente, em recebimentos de rendimentos de capitais (dividendos) e de verbas respeitantes a venda de partes sociais; // A análise dos movimentos das contas bancárias pertencentes à autora da herança, relativamente aos anos de 2013 e 2014, é uma diligência necessária, adequada e proporcional, para a comprovação da situação tributária, no sentido de compreender e enquadrar os movimentos monetários que decorrem das operações já identificadas (recebimento dos dividendos e do valor das vendas de partes sociais. A derrogação do sigilo bancário é necessária, adequada e proporcionada no apuramento da situação tributária, pois a análise dos movimentos bancários da autora da herança é essencial para o enquadramento dos factos observados nas diligências já efetuadas. // A derrogação de sigilo bancário solicitada encontra fundamento no artigo 63.º-B n.º 1, alínea b) da LGT, que se dá aqui por reproduzido, uma vez que os rendimentos obtidos por M …………. ........ não são compatíveis com os valores declarados na declaração Modelo 1 (n.º de registo da participação:………..), com autor de transmissão M …………… ........, inscritos nas verbas n,º 9 ao nº14, e n.º 17 ao n.º 19, constituindo créditos relativos a valores monetários depositados em contas bancárias. As justificações apresentadas pelo testamenteiro e legatário não permitem esclarecer a diferença entre os rendimentos/créditos obtidos pela falecida, nos anos de 2013 e 2014, face aos valores declarados na relação de bens. // Assim, propõe-se o envio da presente informação à Sra. Diretora Geral da AT - Autoridade Tributária e Aduaneira, para, caso assim seja entendido superiormente, autorizar o acesso à informação bancária de M ……………. NIF; …………., referente aos anos de 2013 e 2014 // Em consequência, propõe-se ainda que seja o sujeito passivo R …………….., NIF ………….., na qualidade de testamenteiro e legatário de M …………….. ........, notificado da decisão da Sra. Diretora Geral da AT - Autoridade Tributária e Aduaneira, para autorizar o acesso à informação bancária de M ………… ........, referente aos anos de 2013 e 2014».

Serviu também de suporte ao acto impugnado, a informação n.º 131-10-2021, de 07.10.2021(alínea L), do probatório), na qual se concluiu, em síntese, nos termos seguintes:

«Em face das alegações trazidas pelo sujeito passivo no exercício do direito de audição, as quais foram apreciadas e tomadas em consideração na elaboração da presente informação, conclui-se por ter ficado demonstrado que a derrogação de sigilo bancário solicitada encontra fundamento no artigo 53.º-B n.º 1, alínea b) da LGT, que se dá aqui por reproduzido. // Esta conclusão assenta essencialmente no facto: // dos rendimentos conhecidos como tendo sido obtidos por M ………….. ........, relativos a valores monetários depositados em contas bancárias, não se mostrarem compatíveis com os valores declarados na declaração Modelo 1 (n.º de registo da participação:……………), com autor de transmissão M ………………........, inscritos nas verbas n.º 9 ao n.º 14, e n.º 17 ao n.º19; // das informações prestadas pelo sujeito passivo R ………………, NIF …………., seja no decurso da ação seja em direito de audição do projeto de decisão, não terem carreado quaisquer elementos suscetíveis de esclarecer o destino/aplicação dos rendimentos detetados e não evidenciados no testamento, em que o sujeito passivo surge como legatário e administrador da herança. // Deste modo propõe-se que seja autorizado aos funcionários da Inspeção Tributária, devidamente credenciados pela Ordem de Serviço n.º ........160 e pelo Despacho n.º DI………79, o acesso a todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituição de crédito portuguesas, de que seja titular c sujeito passivo “M ………… ........", com o número de identificação fiscal ………….., com referência ao período compreendido entre 01 de janeiro de 2013 e 14 de julho de 2014», nos termos do n.º 4 tio artigo 63A-B da Lei Geral Tributária (LGT), e para efeitos do n,º 2 do mesmo preceito legal».

Mais decorre do probatório o seguinte:

i) M …………. ........ faleceu em 14/07/2014, sem ascendentes, nem descendentes ou cônjuge sobrevivo (alínea A).

ii) A falecida distribuiu toda a sua herança em legados, a legatários, sendo um deles o recorrente que foi designado como testamenteiro (informações referidas supra).

iii) Em 25.11.2021, foi proferida Decisão pela Senhora Diretora Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, que autorizou o acesso a “todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo "M ……………. ........", (…), em que “R …………….", (…), também seja titular, cotitular ou autorizado a movimentar, com referência ao período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014.” (alíneas M), N) e informações referidas supra (1)).

iv) A decisão ora descrita foi notificada ao Recorrente na qualidade de testamenteiro da Herança de I............ ........, com a informação de que poderia recorrer daquela, nos termos dos artigos 63º B, nº 5, da LGT, conjugado com os artigos 146º-A e 146º-B do CPPT (alínea N).

Tendo em vista o enquadramento jurídico da decisão em causa nos autos, a mesma subsume-se, prima facie, no disposto no artigo 63.º-B/1/b), da LGT, nos termos do qual, «[a] administração tributária tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras previstas como tal no artigo 3.º da Lei n.º 25/2008, de 5 de junho, alterado pelos Decretos-Leis n.os 317/2009, de 30 de outubro, e 242/2012, de 7 de novembro, sem dependência do consentimento do titular dos elementos protegidos: (…) // [q]uando se verifiquem indícios da falta de veracidade do declarado ou esteja em falta declaração legalmente exigível».

Perante os dados fáctico-normativos recenseados, a sentença julgou improcedente o presente recurso contra a decisão judicial de derrogação do sigilo bancário (artigo 63.º-B/5, da LGT). Considerou, por um lado, que o recorrente é parte legitima no recurso judicial e que tem interesse em agir, porquanto «[o] período em questão reporta-se a cerca de um ano e meio antes do falecimento de I............ ........, que ocorreu, como resultou assente, no dia 14/07/2014. Ora, com respeito àquele período já o testamenteiro era co-titular das contas da falecida e é justamente com esse fundamento que a decisão que autoriza o acesso às contas bancárias é proferida. Isto porquanto, conhecendo a Autoridade Tributária o recebimento de dividendos no ano de 2013 os mesmos não foram declarados em sede de declaração de IRS e ainda em sede de Imposto de Selo, sendo a obrigação declarativa um encargo do cabeça de casal, isto é, do Recorrente. Mais, não resulta igualmente de ambas as declarações o pagamento de um conjunto de ações que o Recorrente adquiriu à falecida I............ ........, ainda em vida da mesma». Ponderou, por outro lado, que «[n]ão carreando o Recorrente qualquer meio de prova apto a esclarecer tais dúvidas - que se afiguram efetivamente insanáveis - o acesso aos movimentos das contas bancárias tituladas pela I............ ........ e seu cabeça-de-casal mostra-se necessário, adequado e proporcionado com o fim último que constitui o de descoberta da verdade e, se for o caso, repor a verdade tributária subjacente».

Feito o presente enquadramento, importa aquilatar dos bem fundado da presente intenção recursória.

2.2.2. No que respeita ao fundamento do recurso referido em i), o recorrente invoca a nulidade processual da preterição do princípio do contraditório, dado que a sentença terá dirimido as excepções invocadas na contestação, sem garantir o direito de resposta às mesmas.

Apreciação. Compulsados os autos, verifica-se que a entidade oponente invocou as excepções dilatórias da falta de interesse em agir do recorrente e da preterição do litisconsórcio activo necessário. Tais excepções foram julgadas improcedentes pela sentença recorrida. Pelo que, mesmo que tivesse ocorrido a invocada preterição do princípio do contraditório e atendendo ao disposto no artigo 195.º/1, do CPC, verifica-se que tal irregularidade não influiu na decisão da causa, dado que a decisão foi no sentido da regularidade da instância, ou seja favorável ao recorrente.

Motivo porque se julga improcedente a presente imputação.

2.2.3. No que respeita aos fundamentos do recurso referidos em ii) e iii), o recorrente alega que a sentença incorreu em omissão de pronúncia sobre as questões invocadas, que discrimina. Concretamente, estão em causa as questões relativas à preterição da formalidade essencial da falta de notificação para o exercício de audição prévia e a decisão de derrogação do sigilo bancário de I............ ........ fora de um procedimento inspectivo, referente ao ano de 2013.

Apreciação. É nula a sentença na qual o juiz deixe de se pronunciar sobre questão de que cumpra conhecer (artigo 615.º/1/d), do CPC). Recorde-se, porém, que nos termos do artigo 608.º/2, do CPC, «O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras».

No caso em exame, está em causa decisão proferida ao abrigo do disposto no artigo 63.º-B/1/b), da LGT, nos termos do qual, «[a] administração tributária tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários, bem como a informações ou documentos de outras entidades financeiras previstas como tal no artigo 3.º da Lei n.º 25/2008, de 5 de junho, alterado pelos Decretos-Leis n.os 317/2009, de 30 de outubro, e 242/2012, de 7 de novembro, sem dependência do consentimento do titular dos elementos protegidos: (…) [q]uando se verifiquem indícios da falta de veracidade do declarado ou esteja em falta declaração legalmente exigível».

A sentença apreciou da legalidade da decisão questionada, considerando, por um lado, que no período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014, existem discrepâncias entre a realidade do rendimento que pertence à herança da falecida, M …………........, e o rendimento declarado ao Fisco em seu nome e, por outro lado, que o cabeça de casal da herança – isto é, o recorrente -, a quem cabia esclarecer as divergências detectadas (artigos 2079.º e 2080º/1/b), do Código Civil), tendo sido instado pela Administração Fiscal, não logrou esclarecer as referidas divergências.

Mais se refere na sentença questionada que,

«(…) o Recorrente vem argumentar de que se encontram em causa os direitos de terceiro, no caso da herança e a sua proteção constitucionalmente consagrada. Contudo, é o Recorrente que nos termos dos testamentos da falecida e ainda em conformidade com o disposto nos arts. 2079º e 2080, nº 1, al. a) do Cód. Civil, detém os poderes do cabeça-de-casal. E é sobre si que impende o dever legal de administrar a herança, nomeadamente os deveres que tal congrega como seja o de cumprir a obrigação declarativa de participação da transmissão de bens por morte nos termos do disposto no art. 26º do Código do Imposto de Selo. Como seja a obrigação declarativa relativamente a rendimentos auferidos pelo de cujus. // Sucede que, perante a suspeição por parte da Autoridade Tributária de que ocorreu incumprimento de tais deveres, deveres que sobre si impediam e não quanto a qualquer um dos outros legatários, e porque instado o Recorrente do modo descrito no probatório, nada veio acrescentar, o que está em causa são efetivamente os direitos relativos à herança de I............ ........ mas na medida em que o Recorrente não observou os deveres que sobre si recaiam».

Donde resulta que as questões em referência foram apreciadas no contexto da aferição da conformidade do mesmo com o pertinente regime jurídico aplicável.

Por outras palavras, a sentença considerou legal a decisão de derrogação do sigilo bancário, em causa, relativa a contas de que o recorrente é titular ou co-titular se justificava, porquanto,

i) foi aberta a Ordem de Serviço n.º ………….60, de 2021-03-09, para o sujeito passivo R …………….., NIF …………., de âmbito parcial de Imposto do Selo, para controlo de transmissões gratuitas ocorridas no ano de 2014; // foi aberto o despacho n.º D…………..379, de 2021-05-06, para o sujeito passivo ………………, NIF …………., de âmbito parcial de Imposto do Selo, para controlo de transmissões gratuitas ocorridas no ano de 2013;

ii) O recorrente foi instado pela Administração Fiscal a esclarecer as divergências entre as declarações fiscais referentes aos impostos devidos (Selo), sendo que as justificações por si apresentadas não permitem esclarecer a diferença entre os dividendos obtidos pela falecida, nos anos de 2013 e 2014, face aos valores declarados na relação de bens (valores pagos pela Sociedade S………………, SA), bem como não permitiu esclarecer o paradeiro da contrapartida alegadamente paga pela venda das acções da Sociedade S …………………, SA ao recorrente, o mesmo é válido em relação a montantes realizados em depósitos bancários cujo paradeiro se mostra desconhecido.

iii) A análise dos movimentos das contas bancárias pertencentes à autora da herança, relativamente aos anos de 2013 e 2014, é uma diligência necessária, adequada e proporcional, para a comprovação da situação tributária, no sentido de compreender e enquadrar os movimentos monetários que decorrem das operações já identificadas (recebimento dos dividendos e do valor das vendas de partes sociais).

iv) A derrogação de sigilo bancário solicitada encontra fundamento no artigo 63.º-B n.º 1, alínea b) da LGT, uma vez que os rendimentos obtidos por M ……………........ não são compatíveis com os valores declarados na declaração Modelo 1 (n.º de registo da participação:……………..), com autor de transmissão M ………….. ........, inscritos nas verbas n,º 9 ao nº14, e n.º 17 ao n.º 19, constituindo créditos relativos a valores monetários depositados em contas bancárias, bem assim como o património detido e alienado não é compatível com os valores declarados.

v) Concluindo no sentido da inexistência de preterição das alegadas formalidades, tendo sido observado o regime jurídico aplicável ao caso.

Em face do exposto, verifica-se que a sentença apreciou as questões suscitadas, seguindo, todavia, entendimento diverso do que foi sustentado pelo recorrente. Pelo que as apontadas omissões de pronúncia não se comprovam nos autos.

Termos em que se impõe julgar improcedente a presente imputação.

2.2.4. No que respeita ao fundamento do recurso referido em iv), o recorrente sustenta que a sentença incorreu em erro quanto à identificação da decisão de derrogação de sigilo bancário, objecto do presente recurso judicial.

A este propósito, escreveu-se na sentença contestada o seguinte:

«O objeto imediato dos presentes autos é, como vimos, a decisão da Diretora Geral da Autoridade Tributária que autorizou o acesso a todas as contas bancárias existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo "M …………. ........" em que “R………………" também seja titular, cotitular ou autorizado a movimentar, com referência ao período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014. O período em questão reporta-se a acerca de um ano e meio antes do falecimento de I............ ........, que ocorreu, como resultou assente, no dia 14/07/2014. Ora, com respeito àquele período já o testamenteiro era co-titular das contas da falecida e é justamente com esse fundamento que a decisão que autoriza o acesso às contas bancárias é proferida. Isto porquanto, conhecendo a Autoridade Tributária o recebimento de dividendos no ano de 2013 os mesmos não foram declarados em sede de declaração de IRS e ainda em sede de Imposto de Selo, sendo a obrigação declarativa um encargo do cabeça de casal, isto é, do Recorrente. Mais, não resulta igualmente de ambas as declarações o pagamento de um conjunto de ações que o Recorrente adquiriu à falecida I............ ........, ainda em vida da mesma. // Ante o exposto, estando em causa, como estão, as contas bancárias das quais o Recorrente seja titular ou cotitular e os concretos fundamentos da decisão é por demais notória a utilidade da tutela jurisdicional requerida, isto é, a necessidade ou utilidade para fazer prosseguir a presente ação a fim de obter obstaculização do acesso autorizado».

Apreciação. Não se antolha nas asserções vertidas na sentença recorrida quaisquer erros no que se refere à delimitação do objecto do recurso judicial em apreço. A sentença identificou o acto questionado como correspondendo à decisão que autorizou o acesso a “todas as contas e documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, de que seja titular o sujeito passivo "M ..........", (…), em que “R ……………..", (…), também seja titular, cotitular ou autorizado a movimentar, com referência ao período compreendido entre 01/01/2013 e 14/07/2014.”, sendo este o acto decisório em crise, tal como resulta dos elementos coligidos no probatório. Cumpre referir que, enquanto testamenteiro e cabeça de casal da herança aberta pela morte de sua tia, o recorrente tem deveres declarativos e de esclarecimento perante o Fisco e deveres de administração da herança, nos quais se quadram os poderes de movimentação das respectivas contas bancárias (artigos 2079.º e 2080.º/1/b), do Código Civil e Acórdão do TRPorto, de 04/05/2022, P. 48/21.1T8MCN.P1 (2)).

Pelo que o invocado erro de julgamento quanto ao objecto do recurso judicial em referência não se comprova nos autos, devendo a sentença ser mantida nesta parte

Termos em se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

2.2.5. No que respeita ao fundamento do recurso referido em v), o recorrente censura a sentença recorrida, por desacerto na aplicação do regime jurídico de proteção do sigilo bancário e de preterição do princípio da proporcionalidade.

Escreveu-se na sentença sob recurso o seguinte:

«Segundo a concreta alínea citada na decisão, e em conformidade com o previsto na norma, é possível que se funde a derrogação do sigilo bancário em indícios de falta de veracidade do declarado. Esse é o cenário relatado na informação em que se fundamenta a decisão – o que aliás é admissível face ao espírito da norma contida naquele nº 4 do art. 63º-B. De acordo com esta, e no que se reputa de essencial, sendo certo que outros motivos justificativos para além destes ali foram invocados, foram verificadas desconformidades entre os rendimentos apurados como recebidos pela falecida I............ ........ com respeito a dividendos pagos pela sociedade “S………………., SA”, nos anos de 2013 e 2014, e a alienação por esta de um conjunto de ações de tal sociedade ao Recorrente, e não só, em 2014, e os valores consignados como existentes na sua titularidade na participação para efeitos de Imposto de Selo. Tais incongruências não foram cabalmente esclarecidas pelo Recorrente com fundamento na indisponibilidade ao tempo dos extratos bancários correspondentes. Note-se que pesembora alegue demoradamente todos os esclarecimentos já prestados no procedimento e fora dele, sempre se refuta a esclarecimentos concretos de verbas transmitidas, justificando-o com o tempo decorrido e a desnecessidade de dispor dos documentos no seu arquivo pessoal. Solicitada expressa autorização para aceder às contas tituladas em simultâneo por si e por I............ ........, após uma aparente recetividade, refutou-o. // Além do referido suscita o Recorrente perplexidades quanto ao ambicionado esclarecimento de factos tributários atinentes a IRS do ano de 2014. Ora, não estará alheio a que falecendo I............ ........ como faleceu em 14/07/2014 estava o seu cabeça-de-casal, isto é o Recorrente, obrigado a apresentar declaração de IRS correspondente ao período do ano de 2014 até então e quanto aos rendimentos auferidos».

Apreciação. O assim decidido não merece reparo.

Constitui jurisprudência assente a seguinte:

i) «Pese embora a AT, nos casos referidos no n.º 1 do art. 63.º-B da LGT e no âmbito de um procedimento de inspecção, possa aceder directamente à informação e documentação bancária coberta pelo dever de sigilo sem dependência do consentimento do titular dos interesses protegidos e sem necessidade de audiência prévia deste, faculdade que o legislador entendeu pertinente à descoberta da verdade (e, assim, um instrumento em ordem a permitir à AT cumprir a sua obrigação funcional de prosseguir os valores da distribuição equitativa da contribuição para os gastos públicos e do dever fundamental de pagar os impostos que informam a constituição fiscal), não poderá fazê-lo à margem do procedimento que o legislador estabeleceu no mesmo artigo, designadamente no que respeita à fundamentação da decisão de quebrar o segredo bancário e sua notificação, ao recurso dessa decisão, seu efeito e destino dos elementos de prova assim colhidos no caso de deferimento desse recurso (cfr. n.ºs 3, 5 e 6, respectivamente)». (3)

ii) «A derrogação do sigilo bancário a coberto do artigo 63.º-B da Lei Geral Tributária tem como pressupostos os seguintes: (i) decorra uma acção de fiscalização tributária; (ii) nessa acção de fiscalização tributária se recolham indícios de incumprimento dos deveres de colaboração do sujeito passivo que decorrem das circunstâncias mencionadas nas diversas alíneas do n.º 1 do artigo 63.º-B n.º 1 da Lei Geral Tributária; (iii) a derrogação do sigilo bancário seja necessária, adequada e proporcionada ao apuramento da situação tributária do visado na inspecção. // Perante uma situação de clara divergência entre os valores inscritos na declaração de rendimentos e os valores detectados na conta bancária dos contribuintes, em face da recusa dos mesmos em esclarecer a situação perante a AT, após notificação para esse efeito, mostra-se preenchido o pressuposto do incumprimento dos deveres de colaboração, referido em ii). // O regime de derrogação do sigilo bancário, constante do artigo 63.º-B, da LGT, tem em vista compatibilizar a protecção da privacidade do contribuinte com a promoção do combate à fraude e à evasão fiscais, pelo que tal regime não colide com o princípio constitucional em referência. // Havendo indícios sérios e consistentes da falta de veracidade do declarado, compete aos contribuintes o ónus de demonstração de factos concretos, precisos e objectivos que permitam reconstituir as fontes do rendimento detectado, segundo um nexo concreto de causalidade. // No caso de falta de observância do ónus dos contribuintes de esclarecimento da causa dos movimentos financeiros em apreço, a medida de acesso directo aos documentos bancários que registam tais movimentos oferece-se como conforme aos ditames da proporcionalidade, dado que é adequada, necessária e proporcionada, em função do fim último do apuramento da realidade do rendimento tributável» (4).

iii) «O acto de movimentação de depósito bancário, constitui um acto de mera administração, não envolvendo em si mesmo qualquer acto de disposição, no sentido comummente atribuído a estes relativo à afectação/alteração da sua substância, pois o levantamento de dinheiro depositado, só por si, não envolve a alteração ou composição e estrutura do património, uma vez que a “composição e estrutura” do dinheiro depositado numa conta bancária é, atenta a sua natureza fungível, necessariamente idêntica à do dinheiro à guarda do seu titular. // Assim, tendo sido confiado à cabeça de casal um património para administrar, nele se inclui naturalmente, o depósito bancário existente na instituição bancária ré, titulado pelo falecido pai da cabeça de casal (…)» (5).

Numa situação como a dos autos em que ocorre discrepância entre os rendimentos obtidos e depositados em contas bancárias, tituladas pelo recorrente e pela autora da herança de que o mesmo é cabeça de casal e testamenteiro e os rendimentos/transações declarados, tendo sido tais divergências detectadas através de procedimentos inspectivos que lhe foram instaurados, nos exercícios de 2013 e 2014, sem que o recorrente logre esclarecer as razões das divergências em causa, quando os deveres de declaração e de esclarecimento ao mesmo competem, enquanto cabeça de casal da herança aberta pela morte de I............ ........ e co-titular das contas bancárias em referência, a decisão de derrogação do sigilo bancário das contas mencionadas oferece-se como adequada, necessária e proporcionada, com vista ao apuramento dos rendimentos percebidos e das transacções efectuadas, tendo em vista a tributação em sede Imposto de Selo. A verdade material da capacidade contributiva efectiva da herança, representada pelo recorrente assim o exige, sem que tais dados assim recolhidos deixem de estar cobertos pelo dever de confidencialidade e pela necessidade estrita da sua utilização no quadro dos procedimentos inspectivos instaurados ao visado, sendo apenas consentida a sua utilização nessa estrita medida e necessidade de esclarecimento.

Mais se refere que o despacho n.º D…………79, de 2021-05-06, para o sujeito passivo R ………………., NIF ………., de âmbito parcial de Imposto do Selo, para controlo de transmissões gratuitas ocorridas no ano de 2013, corresponde a acção inspectiva interna da Administração Fiscal pelo que não carece de notificação ao visado (artigo 13.º/a), do RCPITA (6)).

Ao julgar no sentido referido, a sentença sob recurso não merece censura, devendo ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

O conhecimento do objecto do recurso subordinado não se afigura necessário, dado que a posição da parte obteve vencimento na fundamentação e na decisão acolhida no presente Acórdão.

Termos em que se decide não conhecer do objecto do recurso subordinado.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pelo recorrente.

Registe.

Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta – Patrícia Manuel Pires)

(2.º Adjunto – Vital Brito Lopes)

(1) V., por exemplo, ponto VI da informação n.º 43-DPS/2021, de 20/05/2021

(2) Citado infra.

(3) Acórdão do Pleno da Secção do CT do STA, de 16/09/2015, P. 099/15

(4) Acórdão do TCAS, de 22/05/2019, P. 89/18.6BEFUN

(5) Acórdão do TRPorto, de 04/05/2022, P. 48/21.1T8MCN.P1

(6) Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira