01100/05 - Supremo Tribunal Administrativo

Estão sujeitos a tributação pela categoria G do IRS os terrenos para construção que à data da entrada em vigor do CIRS já estavam, em caso de transmissão, sujeitos a imposto de mais-valias.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

I- A… e mulher, B…, residentes no Lugar …, Santa Maria da Feira, impugnaram judicialmente a liquidação de IRS, respeitante ao ano de 1995, no valor global de 988.508$00.

Por sentença do Mmo. Juiz do TAF de Viseu foi a impugnação julgada procedente e, em consequência, anulada parcialmente a liquidação, na parte que diz respeito à tributação em mais-valias.

Não se conformando com tal decisão, dela vem o Representante da Fazenda Pública interpor recurso para a Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, formulando as seguintes conclusões:

I- O douto texto decisório tem o mérito de descrever todos os elementos factuais relevantes, concretizando os momentos de aquisição e alienação, as vicissitudes por que passou o bem que deu azo à liquidação de IRS, bem como chamou à colação todos os comandos normativos passíveis de regular a situação controvertida.

II- Também parece claro que não se ateve estritamente à fundamentação em que os impugnantes se ancoraram, o que é legítimo atentos os princípios do inquisitório e da verdade material que informam este ramo do direito.

III- Dá-se como certo que o bem adquirido por doação e partilha em 1977 era composto por um artigo urbano e outro rústico, por sua vez, em 1984, por processo de loteamento, passa a ser tudo terreno de construção, depois, em 1992, aos dois lotes que couberam aos impugnantes, por força da lei foi dada a inscrição matricial em dois artigos, os quais, em 1995, vêm a ser objecto de permuta com a Câmara Municipal da Feira onde lhes é atribuído um valor de 7.360.000$00, valor este de onde se parte para o acto tributário controvertido.

IV- Por conseguinte não há dúvida que se está em presença de um bem que, à luz da lei anterior, estava sujeito a tributação em mais-valias devido à sua inquestionável qualificação de terreno para construção derivada do loteamento, e não há dúvida também que foi alienado com um determinado valor de referência já na vigência do CIRS, que o enquadrava na al. a) do n.º 1 do art.º 10.º desse mesmo Código, exactamente, porque o art.º 5.º do decreto que aprova o Código o faz transpor para o novo regime.

V- Não constitui isto qualquer retroactividade na aplicação da lei porque o mesmo objecto estava já na previsão da lei antiga, e de outra forma não tinha qualquer aplicação aquele art.º 5.º do decreto que aprovou o CIRS, ao qual o próprio julgador faz referência, pois isso mesmo é a consagração de um princípio, não geral mas com limites definidos constitucionalmente, que decorre da própria essência do Estado de Direito, ancorado na tutela da certeza e segurança do direito bem como na tutela da confiança, o facto de que às normas de incidência estar vedada normalmente a eficácia retroactiva.

VI- O acórdão do STA, que na douta sentença se faz referência, versa sobre semelhante problemática mas contém uma “nuance” importante que era a não qualidade de prédio para construção antes da entrada em vigor da reforma que veio a abarcar todas as transmissões de direitos reais sobre imóveis, e tal facto era determinante para se decidir como se decidiu.

VII- Por conseguinte, apresentando-se embora o processo discursivo fáctico e legal de uma forma correcta, a conclusão retirada não se apresenta em consonância com esses elementos fundamentadores, pelo que se parece estar em presença de um erro de julgamento previsto na al. c) do n.º 1 do art.º 668.º do CPC, com aplicação no foro fiscal por força do que dispõe a al. e) do art.º 2.º do CPPT, violando-se assim por conexão o disposto no art.º 1.º do CIRS e art.º 1.º do antigo CIMV.

Contra-alegando vêm os impugnantes dizer que dão por reproduzido tudo quanto invocaram na petição de impugnação, assim como entendem que a douta sentença proferida não merece qualquer censura, pelo que deve ser inteiramente confirmada por este Venerando Tribunal.

O Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso merece provimento.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

II- Mostra-se provada a seguinte matéria de facto:

A) – Por escritura pública de partilha em vida, de 15/12/1977, o prédio misto constituído por uma casa de habitação e terreno lavradio sito no lugar de …, inscrito na matriz sob os artigos … urbano e … rústico, com o valor de 39.360$00, foi doado aos impugnantes, cfr. certidão de fls. 18 a 24 destes autos, que aqui se dá por inteiramente reproduzida.

B) – O prédio a que se reporta a alínea anterior foi objecto de loteamento, tendo sido autorizada a constituição de 7 lotes de terreno, numerados de 1 a 7, cfr. alvará de loteamento n.º 402, de 11/10/1984, de fls. 3 e segs. do processo administrativo apenso, que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

C) – Em 19/10/1992, os impugnantes apresentaram a “DECLARAÇÃO PARA INSCRIÇÃO OU ALTERAÇÃO DE PRÉDIOS URBANOS NA MATRIZ” relativamente às parcelas de terreno destinadas a construção urbana, lotes n.ºs 4 e 5 do loteamento n.º … de 11-10-84, destacados do artigo rústico n.º …, os quais deram origem aos artigos …, com o valor patrimonial de 3.167.500$00 e artigo …, com o valor patrimonial de 3.272.500$00, cfr. documentos de fls. 25 a 28 destes autos, que aqui se dão por inteiramente reproduzidos.

D) – Por escritura pública de 23/02/1995, entre os impugnantes e o Município de Santa Maria da Feira foi celebrado um contrato permuta, cfr. fls. 14 a 17 destes autos, que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

E) – Nos termos do contrato a que se reporta a alínea anterior, declararam os impugnantes a cedência ao Município de Santa Maria da Feira de duas parcelas de terreno que se destinam a construção urbana, denominadas por lotes 4 e 5, sitas no Lugar de …, Santa Maria da Feira, omissas na matriz predial urbana, destacadas do prédio rústico sob o artigo …, omisso na Conservatória do Registo Predial de Santa Maria da Feira, cfr. fls. 14 a 17 destes autos.

F) – Também, nos termos do contrato a que se reporta a alínea D), pelo representante do Município de Santa Maria da Feira foi declarada a cedência aos impugnantes, livre de quaisquer encargos ou ónus, de uma parcela de terreno que se destina à construção urbana, sita no lugar de …, a destacar do prédio inscrito na matriz predial urbana de Santa Maria da Feira, sob o artigo …, descrito na Conservatória do Registo Predial de Santa Maria da Feira sob o número 01139-061293, cfr. fls. 14 a 17 destes autos.

G) – Para efeitos fiscais foi atribuído o valor de 7.360.000$00 a cada um dos grupos de bens permutados, cfr. fls. 14 a 17 destes autos.

H) – Em 02/11/1998, a Repartição de Finanças de Santa Maria da Feira notificou os impugnantes para substituírem a declaração modelo 1 de IRS pela declaração modelo 2 com o anexo relativo a mais valias, referentes à venda de duas parcelas de terreno destinadas à construção urbana, sitas em …, a destacar do artigo …, cfr. documento de fls. 10 destes autos, que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

I) – Em 22/12/98, os impugnantes apresentaram a declaração modelo n.º 2 de IRS e no anexo G declaram a alienação onerosa das parcelas referidas na alínea anterior, cfr. documentos de fls. 11, 12 e 13, que aqui se dão por inteiramente reproduzidos.

J) – A Administração Fiscal elaborou em 22/01/1999 a liquidação n.º 5510008498, de IRS, relativa ao ano de 1995, no montante global de 988.508$00, cfr. documento de fls. 20 destes autos que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

L- O prazo de pagamento voluntário da quantia a que se reporta a alínea anterior terminou em 17/03/1999.

M- A petição inicial da presente impugnação foi apresentada em 03/05/1999, na 1.ª Repartição de Finanças da Santa Maria da Feira, conforme carimbo aposto a fls. 2 destes autos.

III- A questão que se coloca no presente recurso é a de saber se a transmissão de duas parcelas de terreno que se destinam a construção urbana operada em 1995 está ou não sujeita a tributação de IRS, categoria G.

Entendeu o Mmo. Juiz “a quo” que não por força da aplicação do regime transitório previsto no artigo 5.º do DL 442-A/88, que aprovou o CIRS.

Vejamos.

Dispõe o artigo 9.º, n.º 1, al. a) do CIRS que constituem incrementos patrimoniais, desde que não considerados rendimentos de outras categorias, as mais-valias, constituindo estas, nos termos do n.º 1, al. a), do artigo 10.º, os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis.

Todavia, o artigo 5.º do DL 442-A/88, de 30 de Novembro, que aprovou o CIRS, prescreve no seu n.º 1 que os ganhos que não eram sujeitos ao imposto de mais-valias, criado pelo DL 46373, de 9 de Junho de 1965, só ficam sujeitos a IRS se a aquisição dos bens ou direitos de cuja transmissão provêm se houver efectuado depois da entrada em vigor do CIRS.

Por sua vez, o artigo 1.º do CIMV, aprovado pelo DL 46373, de 9/6/65, previa que o imposto de mais-valias incidia sobre os ganhos realizados através de, entre outros actos, transmissão onerosa de terreno para construção, qualquer que fosse o título por que se operasse, quando dela resultassem ganhos não sujeitos aos encargos de mais-valia previstos no artigo 17.º da Lei 2030, de 22/6/48, ou no artigo 4.º do DL 41616, de 10/5/58, e que não tivessem a natureza de rendimentos tributáveis em contribuição industrial.

No caso em apreço, a aquisição do imóvel em causa pelos impugnantes ocorreu em 1977 (alínea A do probatório), tendo o referido prédio sido em 1984 objecto de loteamento (alínea B do probatório), do qual resultaram as parcelas que, em 1995, aqueles cederam ao Município de Santa Maria da Feira (alínea E do probatório).

Assim, parece não haver dúvidas que, não obstante à data da sua aquisição o prédio em causa não possuir a natureza de terreno para construção, as duas parcelas de terreno cedidas pelos impugnantes em 1995, e destacadas daquele, passaram a destinar-se a construção urbana desde o processo de loteamento levado a cabo em 1984.

Ou seja, é evidente que à data da entrada em vigor do CIRS as referidas parcelas de terreno já estavam, em caso de transmissão, sujeitas a imposto de mais-valias.

E daí que não seja aqui aplicável o regime transitório previsto no artigo 5.º do DL 442-A/88, de 30/11.

Na verdade, para que este fosse aplicável era necessário que os ganhos resultantes da transmissão dessas parcelas não estivessem até então sujeitos ao imposto de mais-valias, o que não é o caso pois tratando-se de terrenos para construção caíam já no campo de incidência do artigo 1.º do CIMV.

Contrariamente ao decidido na sentença recorrida, não interessa tanto aqui a qualidade que o bem detinha no momento da sua aquisição mas sim a sua natureza à data em que o DL 442-A/88 entrou em vigor.

É que o que se pretendeu com a mudança de regime de tributação operada a partir de 1989 foi tributar em IRS, categoria G, todas as transmissões onerosas sobre imóveis; todavia, para evitar efeitos retroactivos, estabeleceu-se que para serem tributadas tais transmissões era necessário que os bens abrangidos fossem adquiridos e alienados dentro da vigência da nova lei, com excepção daqueles que já eram antes tributados por força do CIMV, ou seja, os terrenos para construção, os quais passariam agora a ser tributados nos termos do CIRS.

O acórdão do STA citado na sentença recorrida (de 4/11/04, proferido no processo 659/04) não trata de uma situação idêntica à dos presentes autos na medida em que o prédio em questão não estava, quando entrou em vigor o CIRS, sujeito a imposto de mais-valias, sendo que tal facto é determinante para se decidir como aí se decidiu.

Por conseguinte, estando-se em presença, neste caso, de um bem que, à luz do direito anterior estava já sujeito a tributação em mais-valias, devido à sua qualificação como terreno para construção derivada do loteamento efectuado, e que, face ao CIRS, os ganhos resultantes da sua transmissão se enquadram na previsão do seu artigo 10.º, a sua tributação em IRS não está, assim, excluída por força do artigo 5.º do DL 442-A/88, que aqui não é, pois, aplicável, sem que isso traduza qualquer aplicação retroactiva da lei, que obviamente não seria consentida.

A sentença recorrida que assim não entendeu não poderá, por isso, manter-se.

IV- Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogando a sentença recorrida, e, em consequência, julgar a impugnação improcedente.

Custas pelos impugnantes na 1.ª instância e neste Tribunal, fixando-se a procuradoria aqui devida em 50 %.

Lisboa, 12 de Dezembro de 2006. António Calhau (relator) – Baeta de Queiroz – Brandão de Pinho.