0293/13 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Uma coisa é afirmar a analogia entre adjudicação e contrato-promessa para efeitos de averiguar se a revogação da adjudicação origina ou não direito a indemnização, outra bem diferente é transpor este raciocínio para o domínio da interpretação e aplicação de normas de incidência fiscal.

II- Assentando a adjudicação num acto unilateral e o contrato promessa num acordo de vontades, sendo, por conseguinte, bilateral, a questão ultrapassa a mera interpretação extensiva, sendo que, como é sabido, está proibida a analogia na interpretação das normas de incidência fiscal (cfr. o art. 11º, nº 4, da LGT).

III- Não tendo a adjudicação consubstanciado a transmissão da propriedade, uma vez que, no caso dos autos, o despacho do Secretário de Estado da Segurança Social se limitou a autorizar a venda, cujo preço seria liquidado na data da escritura, a situação não se subsume, desta forma, no âmbito de incidência nas excepções consagradas no nº 3 do art. 115º do CIMSISD, pelo que, segundo a regra geral, a sisa teria de ser paga no dia da liquidação, nos termos do disposto no nº 1 do mesmo preceito.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I- RELATÓRIO

1. A…………, identificado nos autos, deduziu impugnação judicial do indeferimento da reclamação graciosa em que pedia a anulação da liquidação de IMT nº. 200625916703, efectuada em 26/12/2006, no montante de € 48.718,58, no TAF de Penafiel, que por sentença proferida em 21/9/2012, decidiu julgar a impugnação judicial improcedente.

2. Não se conformando, o impugnante veio recorrer para este Tribunal, apresentando as seguintes conclusões das suas alegações:

“1ª O tribunal a quo ao negar provimento à impugnação judicial deduzida contra a liquidação do IMT, efetuada pelo Serviço de Finanças da Trofa, em 26 de dezembro de 2006, conforme nota de cobrança n.° 2006 25916703, no montante de 48 718,58 € (quarenta e oito mil, setecentos e dezoito euros e cinquenta e oito cêntimos), incorreu em erro de julgamento sobre a matéria de direito, consubstanciado na errada interpretação e desaplicação do n.° 2, § l.° do artigo 2.° do CIMSISD e indevida aplicação do CIMT.

2ª Com efeito, na sequência do concurso público anunciado no Diário da República, III série, n.° 96, de 27 de Abril de 1987, foram adjudicados ao recorrente, por deliberação do Conselho Diretivo do Centro Regional de Segurança Social, de 19 de Agosto do mesmo ano, um prédio urbano destinado a indústria, sito na freguesia de …………., município da Trofa, inscrito na respetiva matriz sob o artigo 1721 e descrito na competente conservatória com o n.° 0033/101284, bem como determinadas máquinas para a indústria têxtil e diversos móveis naquele existentes, cfr. alínea A do probatório.

3ª Por despacho de 30 de Agosto de 1987 do Secretário de Estado da Segurança Social, foi sancionada a referida adjudicação e autorizada a venda pelo preço de 206 000 000$00 (1 027 523,67 €), a pagar numa única prestação no ato da transmissão da propriedade (outorga da escritura pública de compra e venda), conforme consta do oficio n.° 146 708, de 21 de Agosto de 1987 do Centro Regional de Segurança Social do Porto, tendo o adjudicatário depositado, como caução, a quantia de 5 000 000$00, equivalente a 24 939,89 €, cfr. alínea 13 do probatório.

4ª Após a adjudicação, a entidade adjudicante entregou ao recorrente as chaves do imóvel, passando este a usufruir diretamente os referidos bens, sem qualquer contrapartida, permitindo ainda ao adjudicatário a celebração de contrato com a ..........., com vista ao fornecimento de energia elétrica, cfr. alíneas C e D do probatório.

5ª Deste modo de 30-08-1987 a 28-12-2006 o recorrente usufruiu os referidos bens (prédio e máquinas), cfr. alínea E do probatório.

6ª Nos termos da norma supra referida (n.° 2, § l.° do artigo 2.° do CIMSISD) consideram-se transmissões de propriedade imobiliária, para efeitos do imposto municipal de sisa, a promessa de compra e venda de bens imobiliários, logo que verificada a tradição para o promitente-comprador ou quando este esteja usufruindo os bens.

7ª O início da usufruição do imóvel transmitido ocorreu em 30 de agosto de 1987.

8ª Na mesma data foi proferido despacho do Secretário de Estado da Segurança Social no qual foi sancionada a referida adjudicação e autorizada a venda ao recorrente.

9ª Assim a promessa de compra e venda ocorreu em 30 de agosto de 1987.

10ª Com efeito a promessa de compra e venda não reveste nenhum formalismo especial.

11ª Além do mais a norma em apreciação (n.° 2, § 1.º do artigo 2.° do CIMSISD) refere apenas “promessa” de compra e venda e não “contrato-promessa” de compra e venda.

12ª Contudo vem sendo entendimento jurisprudencial e doutrinário que o contrato-promessa de compra e venda de bens imobiliários, ainda que não seja reduzido a escrito, está sujeito ao pagamento de sisa desde que o promitente-comprador entre na posse ou usufruição dos bens objeto do contrato, cfr. acórdãos do STA de 02-07-1964 - Proc. 015047 e de 12-04-2012 - Proc. 01061/11; SILVÉRIO MATEUS e L. CORVELO DE FREITAS, in “Os impostos sobre o Património — O imposto do Selo”, Rei dos Livros, 2005, pp. 316/317; e despacho do Secretário de Estado do Orçamento de 19-02-1962 - Proc. 16/7, L.° 20/1896.

13ª O auto de arrematação e a consequente adjudicação, exarados pela entidade competente, consubstanciam um contrato-promessa de compra e venda.

14ª A própria Autoridade Tributária e Aduaneira (ex-DGCI) vem considerando, pelo menos desde 28-11-1997, data do despacho do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais que sancionou o entendimento divulgado pela circular n.° 12/98 daquela direção-geral, segundo o qual o auto de arrematação e a ata deliberativa da adjudicação exarados pelos órgãos competentes, consubstanciam um contrato-promessa de compra e venda.

15ª E também a jurisprudência, conforme acórdãos do STA de 28-03-1979 - Proc. 001314, de 19-10-2011 - Proc. 0578/11, de 18-05-1999-Proc. 044360 e de 20-12-2000 - Proc. 031866.

16ª Bem como a doutrina, conforme Margarida Olazabal Cabral in “O Concurso Público nos Contratos Administrativos”, Almedina, pág. 230.

17ª No caso sub judice o adjudicatário e ora recorrente depositou, a título de caução, a importância de 5 000 000$00, equivalente a 24 939,89 €, cfr. alínea B do probatório.

18ª Sendo que esta tem por escopo garantir ou reforçar o vínculo que foi constituído com a apresentação da proposta, como se fosse um “sinal confirmatório” da promessa de compra, como se pode ler no sumário do acórdão do STA de 21-03-2012 - Proc. 0974/11.

19ª Deste modo o incumprimento definitivo do contrato acarretaria, certamente, consequências para as partes. Assim, para o adjudicatário poderia resultar na perda da caução prestada, enquanto para a entidade adjudicante caberia o ónus de indemnizar o adjudicatário pelos danos sofridos com a sua participação no concurso, face a eventual revogação da adjudicação por imperativo de interesse público devidamente fundamentado.

20ª É que não nos podemos esquecer que o imóvel em causa foi adquirido no âmbito de concurso público, anunciado no Diário da República, III série, n.° 96, de 27 de Abril de 1987, sendo adjudicante o Centro Regional de Segurança Social do Porto.

21ª Deste modo, considerando que a promessa de compra e venda do imóvel bem como a usufruição do mesmo ocorreram em 30 de agosto de 1987, a transmissão fiscal verificou-se nesta data, face ao disposto no n.° 2, § 1.° do artigo 2.° do CIMSISD, e não em 28 de dezembro de 2006, data da outorga da escritura de compra e venda (transmissão civil), como erradamente foi decidido.

22ª Assim o tribunal a quo deveria ter aplicado aquela norma, por ser a que se encontrava em vigor ao tempo da ocorrência do facto tributário, e não as previstas no CIMT, nomeadamente nos seus artigos 1.º e 2.° n.° 1, uma vez que este código entrou em vigor em 01-01-2004, conforme o disposto no n.° 3 do artigo 32º do Decreto-Lei n.° 287/2003, de 12 de novembro, em data posterior ao facto tributário.

Nestes termos deverá a douta sentença recorrida ser declarada ilegal, por errónea interpretação e aplicação do Direito, devendo o presente recurso proceder nos termos expostos e com todas as consequências legais.

Assim se fará inteira, cabal e já costumada JUSTIÇA!

3. Não houve contra-alegações.

4. O Exmo. Magistrado do Ministério Público, junto deste Supremo Tribunal, pronunciou-se no sentido do provimento do recurso, concluindo do seguinte modo:

“(…)

Como resulta do probatório, na sequência de concurso público, publicitado em DR, foram adjudicados ao recorrente, por deliberação do CD do CRSS, de 19 de Agosto de 1987, um imóvel e diversas máquinas industriais e móveis.

Por despacho de 30 de Agosto de 1987 do SESS foi sancionada a referida adjudicação e autorizada a venda pelo preço de € 1.27523,67, a pagar numa única prestação no acto de transmissão da propriedade (outorga de escritura pública de compra e venda), tendo o adjudicatário depositado como caução o montante de € 24.939,89.

Após adjudicação a entidade adjudicadora entregou ao recorrente as chaves do imóvel, passando o mesmo a usufruir directamente os referidos bens, sem qualquer contrapartida, entre 30 de Agosto de 1987 e 28 de Dezembro de 2006.

Em 28 de Dezembro de 2006 foi outorgada a escritura de compra e venda do imóvel, tendo o recorrente pago nesse dia a quantia de € 749.516, 67.

Está, assim, demonstrada a tradição do imóvel para o recorrente.

A questão controvertida consiste em saber se a adjudicação do imóvel pode consubstanciar uma promessa de venda nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 2.°, § 1.°-2 do CSISSD.

A nosso ver a resposta é positiva.

Como referem Silvério Mateus e L. Corvelo de Freitas (Os Impostos sobre o Património — O Imposto do Selo, Rei dos Livros, 2005, páginas 316/317.) “(...) Se em virtude de qualquer contrato oneroso de aquisição e alienação de bens imóveis, ainda que verbal, estes passarem a ser possuídos pelo promitente adquirente, nasce o facto gerador da obrigação do imposto. Tal decorre da norma geral de incidência estabelecida no artigo 1.º, que define o princípio geral da sujeição a imposto de todas as transmissões onerosas de bens imóveis, qualquer que seja o título por que se operem, entendido «título» como qualquer modo de aquisição derivada (...)

Margarida Olazabal Cabral (O Concurso Público nos Contratos Administrativos, Almedina, página 230.) ensina que, referindo-se a contrato público com adjudicação e prestação de caução,” (...) existindo neste caso já um contrato preliminar, próximo do contrato promessa — em que ficaram acordado as mútuas obrigações e direitos e todos os termos do contrato definitivo — o seu incumprimento gerará responsabilidade civil contratual”.(…)”

No mesmo sentido parece-nos ir a jurisprudência do STA, nomeadamente, nos acórdãos de 20 de Março de 1979, de 18 de Maio de 1999 e de 19 de Outubro de 2011. (Proferidos nos processos números 00134, 044360 e 0578/11, disponíveis no sítio da Internet www.dgsi.pt (quanto aos dois primeiros apenas o sumário).)

Portanto, no caso em análise o facto tributário (transmissão fiscal, de facto, ocorreu em 30 de Agosto de 2007 e não em 28 de Dezembro de 2006, data em que apenas se verificou a transferência jurídica da propriedade).

Inexiste, assim, facto tributário subjacente à sindicada liquidação, pelo que esta não se pode manter na ordem jurídica.

A sentença recorrida não merece, assim, censura”.

5. Colhidos os vistos, cumpre apreciar e decidir.

II- FUNDAMENTOS

1- DE FACTO

Com relevância para a decisão da causa, julgam-se provados os seguintes factos:

“A) Na sequência do concurso público anunciado no Diário da República, III série, n.° 96, de 27 de Abril de 1987, foram adjudicados ao requerente, por deliberação do Conselho Directivo do Centro Regional de Segurança Social, de 19 de Agosto do mesmo ano, um prédio urbano destinado a indústria, sito na freguesia de …………., município da Trofa, inscrito na respectiva matriz sob o art. 1721 e descrito na competente conservatória com o n.° 0033/101284, bem como determinadas máquinas para a indústria têxtil e diversos móveis naquele existentes (fls. 13 a 23).

B) Por despacho de 30 de Agosto de 1987 do Secretário de Estado da Segurança Social, foi sancionada a referida adjudicação e autorizada a venda pelo preço de 206 000 000$00 (€ 1 027 523,67), a pagar numa única prestação no acto da transmissão da propriedade (outorga da escritura pública de compra e venda), conforme consta do oficio n.° 146 708, de 21 de Agosto de 1987 do Centro Regional de Segurança Social do Porto, tendo o adjudicatário depositado, como caução, a quantia de 5.000.000$00, equivalente a €24.939,89 (fls. 13 a 23 dos autos e 20 a 22 e 38 do processo de reclamação graciosa (PRG)).

C) Após a adjudicação, a entidade adjudicadora entregou ao impugnante as chaves do imóvel, passando o mesmo a usufruir directamente os referidos bens, sem qualquer contrapartida (fls. 38 do PRG e 53 a 70 e 101 a 125 dos autos).

D) Para tal foi permitido ao adjudicatário a celebração de contrato com a …….., com vista ao fornecimento de energia eléctrica (fls. 80 do processo de reclamação graciosa (PRG) apenso).

E) De 30/8/1987 a 28/12/2006, o impugnante/adjudicatário usufruiu os referidos bens (prédio e máquinas).

F) No dia 28/12/2006, no Cartório Notarial de …………., em Matosinhos, foi outorgada a escritura pública de compra e venda na qual o representante legal do Instituto da Segurança Social, IP, declarou vender ao impugnante e este declarou comprar, pelo preço de €749.516,67, pago nesse dia, o imóvel destinado a indústria, sito no Lugar …………., freguesia de …………., concelho da Trota, descrito na Conservatória do Registo Predial da Trofa sob o número trinta e três e inscrito na matriz sob o artigo 1721.

G) Nessa escritura o representante legal do Instituto da Segurança Social, IP, declarou ainda vender e o impugnante declarou comprar, pelo preço de €278.007,00, pago nesse dia, os móveis, as máquinas e os equipamentos diversos relativos ao recheio do imóvel constantes da relação anexa à referida escritura, constante de fls. 13 a 23, cujo teor se dá aqui por reproduzido.

H) Os bens adquiridos pela escritura pública referida em F) e G) tinham sido adjudicados ao impugnante nos termos referidos em A) e B).

I) Para realização da escritura pública referida em F) o impugnante liquidou em 28/12/206 o IMT devido pela transmissão prédio (fls. 103 a 107 do PRG).

J) Em 28/12/2006 o impugnante requereu a restituição do IMT referido em I) por em seu entender ter sido indevidamente pago, reclamando da respectiva liquidação (fls. 3 e 4 do PRG).

K) Em 28/2/2008 o impugnante requereu a apensação a essa reclamação, da reclamação graciosa da liquidação adicional no montante de €1.564,12 (fls. 42 a 47 e 107 a 109 do PRG).

L) Sobre essas reclamações recaiu a proposta de indeferimento que consta de fls. 111 a 115 do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido.

M) O impugnante exerceu o direito de audição pelo requerimento de fls. 118 a 121 do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido, e juntou os documentos de fls. 112 a 145, do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido.

N) Sobre o exercício do direito de audição foi lançada a seguinte informação: “Vem o reclamante A…………., exercer o direito de audição prévia, nos termos da al. b) n.º 1 do art.º 60.º da Lei Geral Tributária, não tendo acrescentado ao processo novos elementos. Assim, sou de parecer que se deverá manter a proposta de decisão.”.

O) As reclamações graciosas foram indeferidas por decisão de 11/7/2008, que deu por reproduzido o teor do projecto de decisão de indeferimento referido em M) (fls. 147 do PRG).

P) O impugnante fez o pedido de informação que consta de fls. 23 e 24 do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido.

Q) Em resposta a direcção de serviços do IMT emitiu a informação de fls. 26 a 29 do PRG, cujo teor aqui se dá por reproduzido.”

2- DE DIREITO

2.1. Das questões a apreciar e decidir

Como resulta do probatório, na sequência de concurso público, publicitado em DR, foram adjudicados ao recorrente, por deliberação do Conselho Directivo do Centro Regional de Segurança Social, de 19 de Agosto de 1987, um imóvel e diversas máquinas industriais e móveis.

Por despacho do Secretário de Estado da Segurança Social, de 30 de Agosto de 1987, foi sancionada a referida adjudicação e autorizada a venda pelo preço de € 1.27523,67, a pagar numa única prestação no acto de transmissão da propriedade (outorga de escritura pública de compra e venda), tendo o adjudicatário depositado como caução o montante de € 24.939,89.

Após adjudicação, a entidade adjudicante entregou ao recorrente as chaves do imóvel, passando o mesmo a usufruir directamente os referidos bens, sem qualquer contrapartida, entre 30 de Agosto de 1987 e 28 de Dezembro de 2006.

Em 28 de Dezembro de 2006 foi outorgada a escritura de compra e venda do imóvel, tendo o recorrente pago nesse dia a quantia de € 749.516, 67.

Como tivesse sido liquidado na mesma data o correspondente IMT devido pela transmissão do prédio e discordando da legalidade da liquidação, o recorrente deduziu impugnação judicial da mesma, que veio a ser julgada improcedente, por sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, em 21/9/2012.

Para tanto ponderou, entre o mais, o Mmº Juiz “a quo”:

· “(…) para efeitos de liquidação de SISA o CIMSISD considera que há transmissão do direito de propriedade e por consequência ocorre a incidência objectiva para tributação de SISA, nos casos de promessa de compra e venda ou de troca de bens imobiliários quando se verifica a tradição para o promitente comprador ou permutante ou quando eles usufruem dos bens.

· “(…) o primeiro elemento objectivo desta disposição legal e o primeiro pressupostos para a liquidação da SISA ao abrigo dessa disposição legal é a existência dum contrato promessa de compra e venda ou de troca de bens imobiliários.

· “No caso em apreço, resulta da matéria de facto provada (factos provados alegados pelo próprio impugnante) que não há qualquer contrato promessa de compra e venda nem de troca. O impugnante não realizou qualquer contrato promessa de compra e venda ou troca. O impugnante respondeu a uma venda em hasta pública na qual lhe veio a ser adjudicada a venda do prédio e dos bens móveis que nele se encontravam.

· “A adjudicação não se confunde com o contrato-promessa de compra e venda ou troca.

· “Não existindo qualquer contrato-promessa de compra e venda do prédio a que respeita a liquidação de IMT impugnada nestes autos não há qualquer motivo para aplicar-se o art. 2°, § 1.º, 2.° do CIMSISD. (…)”

Contra este entendimento se insurge o recorrente alegando, em síntese, que o auto de arrematação e a consequente adjudicação, exarados pela entidade adjudicante, consubstanciam um contrato-promessa de compra e venda e, verificando-se a usufruição do imóvel, desde a tradição, ocorrida em 30 de Agosto de 1987, esta deve considerar-se a data da transmissão fiscal e não a data da outorga da escritura de compra e venda ( 28/12/2006).

Assim sendo, para o recorrente, sendo a SISA devida na sequência da aquisição ocorrida em 30/8/1987, nos termos do art. 2°, § 1.º, 2.° do Código do Imposto Municipal de SISA e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD), caducou em 12/5/2004, nos termos do art. 92.° do CIMSISD, na redacção do Decreto-Lei n.° (DL) 119/94, de 7 de Maio.

Em face das conclusões, que são as relevantes para aferir do objecto e âmbito do recurso [cfr. os arts. 684º, nº 3, e 685º-A/1 do CPC, e o art. 2º, alínea e), do CPPT], o objecto do presente recurso traduz-se em saber se a sentença recorrida fez correcto julgamento quando decidiu pela improcedência da impugnação, com a consequente manutenção da liquidação de IMT.

3. Da análise do erro de julgamento: sentido e alcance do art. 2.°, § 1.º, 2.° do CIMSISD

3.1. A questão sub judice gira em torno do sentido e alcance do art. 2.°, § 1.º, 2.° do CIMSISD, mais propriamente sobre o problema de saber se a adjudicação de um imóvel, no âmbito de um concurso público, acompanhada de tradição e posse, pode equivaler, para efeitos fiscais, a contrato promessa de compra e venda com tradição ao qual se reporta expressamente o preceito.

Vejamos.

O art. 2°, § 1°, 2.°, do CIMSISD prevê que : “A SISA incide sobre as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imóveis. § 1.” Consideram-se, para este efeito, transmissões de propriedade imobiliária: “(...) 2. As promessa de compra e venda ou de troca de bens imobiliários, logo que verificada a tradição para o promitente comprador ou para os promitentes permutantes, ou quando aquele ou estes estejam usufruindo os bens; (...)”.

Daqui resulta que, para efeitos de liquidação de SISA, o CIMSISD considera que há transmissão do direito de propriedade e por consequência ocorre a incidência objectiva para tributação de SISA, nos casos de promessa de compra e venda ou de troca de bens imobiliários quando se verifica a tradição para o promitente comprador ou permutante ou quando eles usufruem dos bens.

Conforme resulta do teor desse artigo, o primeiro elemento objectivo desta disposição legal e o primeiro pressuposto para a liquidação da SISA ao abrigo da mesma é a existência dum contrato promessa de compra e venda ou de troca de bens imobiliários.

Em regra, o contrato-promessa de compra e venda de imóveis é sempre sucedido da outorga da escritura que titula o contrato de compra e venda e consuma a transmissão da propriedade. Em situações normais, o imposto de sisa só incidia no momento da transmissão que coincidia com a data da outorga da escritura de compra e venda, donde normalmente a celebração do contrato promessa se mostrar irrelevante em sede de tributação de sisa.

O regime normal apontado sempre teve excepções em que a lei ficcionava a transmissão da propriedade para efeitos da incidência do imposto: quando a celebração do contrato promessa fosse acompanhada da tradição do bem ou nos casos em que na data da celebração do contrato promessa o promitente-adquirente já estivesse a usufruir o imóvel. Nestas situações, o legislador terá optado por uma antecipação do facto tributário do momento da outorga da escritura de compra e venda para o da entrega do bem.

Segundo JOSÉ M. FERNANDES PIRES (Cfr. Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Almedina, pp. 264-65.), trata-se de “ficções legais de transmissão de imóveis, dado que, na realidade, nas datas da produção dos respectivos factos geradores não ocorre qualquer transmissão do título de propriedade sobre os respectivos imóveis.(…). A antecipação do facto tributário para o momento em que na mesma pessoa se cumulam as duas qualidades de possuidor material do imóvel e de promitente-adquirente, evidenciam que (…) o legislador dava mais importância à aquisição da posse material do que ao título jurídico da transmissão da propriedade”.

Daqui resulta que, para efeitos de liquidação de SISA o CIMSISD considerava que havia transmissão do direito de propriedade e, por consequência, ocorria a incidência objectiva para tributação de SISA, designadamente, nos casos de promessa de compra e venda ou de troca de bens imobiliários quando se verificasse a tradição para o promitente comprador ou permutante ou quando eles usufruíssem dos bens.

As excepções apontadas e outras que vão no mesmo sentido, justificadas para combater a fraude e a evasão fiscal, levaram o legislador a criar um conceito de transmissão de imóveis para efeitos de incidência de SISA e agora de IMT mais extenso e amplo do que aquele que vigora noutros ramos do direito, em especial, no direito civil.

E é nesta sequência que o recorrente alega, no presente recurso, que tendo usufruído dos bens desde a data da adjudicação e, como o nº 2 do §1º do art. 2º do CIMSISD se refere apenas a “promessa” de compra e venda e não a contrato promessa de compra e venda, o auto de arrematação e a consequente adjudicação consubstanciam um contrato promessa de compra e venda.

No mesmo sentido se pronuncia o Ministério Público, no seu douto Parecer, apontando a corroborar essa tese alguma doutrina e jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo.

No sentido oposto vai a sentença recorrida, como vimos, defendendo que não tendo havido qualquer contrato promessa de compra e venda nem de troca, mas sim uma venda em hasta pública na qual lhe veio a ser adjudicada a venda do prédio e dos bens móveis que nele se encontravam, o preceito não é aplicável.

Para o Mmº Juiz “a quo”, “o único facto tributário que justifica a tributação, agora em IMT, é a data da outorga da escritura de compra e venda do referido imóvel, ou seja 28/12/2012”.

E afigura-se que lhe assiste razão.

Senão vejamos.

3.2. Quando MARGARIDA OLAZABAL CABRAL (O Concurso Público nos Contratos Administrativos, Almedina, 1997, p. 230.) pondera que na adjudicação existe “já um contrato preliminar, próximo do contrato promessa — em que ficaram acordado as mútuas obrigações e direitos e todos os termos do contrato definitivo — o seu incumprimento gerará responsabilidade civil contratual”, fá-lo tendo em vista as consequências do incumprimento dos direitos e deveres estabelecidos entre as partes originado pela revogação do acto de adjudicação.

No entanto, a Autora esclarece que ainda assim a similitude entre as duas figuras pressupões “duas prevenções: uma primeira, para afirmar que tal contrato só surge no momento imediatamente anterior ao da celebração do contrato definitivo, isto é, depois de aprovada a minuta do contrato e prestada a caução (…), pelo que qualquer falta antes disso gerará responsabilidade extra-contratual; uma segunda, para lembrar que nos concursos para a celebração de contratos administrativos em que a Administração tenha o poder de rescisão unilateral, esta poderá não celebrar um contrato depois de adjudicado, nos termos em que o poderia rescindir depois de celebrado, sem que com isso pratique qualquer facto ilícito, mas tal decisão poderá gerar dever de indemnização por analogia com o dever de indemnização existente naquele primeiro caso”.

O acabado de expor serve para demonstrar que a analogia entre a relação jurídica que se estabelece depois da adjudicação entre adjudicatário e entidade adjudicante com a que existirá no contrato promessa está essencialmente centrada na análise da problemática da eventual responsabilidade extra-contratual ou civil resultante da revogação do acto de adjudicação.

No mesmo sentido, vai a jurisprudência citada. Por exemplo, no Acórdão de 18 de Maio de 1999, recurso nº 44.360, estava em causa a condenação do Estado Português num pedido de indemnização “por prejuízos e danos patrimoniais emergentes e lucros cessantes”, por após ter sido adjudicada uma empreitada de obras públicas a determinada empresa a mesma vir a ser revogada não chegando o Estado a assinar o contrato. E é neste contexto que o mesmo Acórdão, citando a doutrina atrás referenciada, conclui que a adjudicação consubstancia para esse efeito um contrato preliminar próximo do contrato-promessa.

Afigura-se, porém, que uma coisa é afirmar a analogia entre adjudicação e contrato-promessa para efeitos de averiguar se a revogação da adjudicação origina ou não direito a indemnização, outra bem diferente é transpor este raciocínio para o domínio da interpretação e aplicação de normas de incidência fiscal.

É que assentando a adjudicação num acto unilateral e o contrato promessa num acordo de vontades, sendo, por conseguinte, bilateral, a questão ultrapassa a mera interpretação extensiva, sendo que, como é sabido, está proibida a analogia na interpretação das normas de incidência fiscal (Ver, por todos, SÉRGIO VASQUES, Manual de Direito Fiscal, Almedina, Coimbra, 2011, pp. 309 ss.) (cfr. o art. 11º, nº 4, da LGT).

Acresce que a questão sub judice, encontrando regulação expressa na lei, carece do recurso a interpretação extensiva e muito menos analógica, por inexistir qualquer lacuna.

Com efeito, para além das regras gerais de incidência constantes do art.1º do CIMSISD e do corpo do art. 2º, onde se refere que a sisa incide sobre as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade, torna-se pertinente conjugar estes preceitos designadamente com o art. 115º que, sob a epígrafe “Cobrança”, refere que a sisa deverá ser pagar no próprio dia da liquidação, sob pena de esta ficar sem efeito, excepto nos seguintes casos:

“(…)

3º Se os bens se transmitirem por arrematação e venda judicial ou administrativa, adjudicação, transacção e conciliação, (…) a sisa deverá ser paga dentro de 30 dias contados da assinatura do respectivo auto, da sentença que julgar a transacção (…)”.

Quando o legislador fala, no referido preceito, em arrematação e venda judicial ou administrativa, adjudicação, transacção e conciliação, fá-lo com sentido de actos que transmitam a propriedade, como resulta claramente do uso da expressão “se os bens se «transmitirem»”. E, nestas situações, então a sisa terá que ser paga dentro de trinta dias contados da assinatura do respectivo auto.

O que significa que nos demais casos em que adjudicação não implica a transmissão de propriedade, a sisa terá que ser paga nos termos gerais, isto, é no dia da liquidação.

Aplicando o exposto ao caso em apreço, conforme resulta da matéria de facto provada [(alíneas A) e B) da matéria de facto provada)], o prédio foi adjudicado em resultado de um concurso público, tendo ficado convencionado, por despacho de 30 de Agosto de 1987 do Secretário de Estado da Segurança Social, comunicado ao impugnante, que com a referida adjudicação era autorizada a venda pelo preço de 206.000.000$00 (€1.027.523,67), a pagar numa única prestação no acto da transmissão da propriedade (outorga da escritura pública de compra e venda), conforme consta do ofício n.° 146 708, de 21 de Agosto de 1987, do Centro Regional de Segurança Social do Porto.

O que significa que, no caso, com o despacho de adjudicação foi apenas “autorizada a venda” dando-se a consequente transmissão da propriedade apenas com a celebração da escritura pública de compra e venda do referido prédio em 28/12/2006.

Por conseguinte, não tendo a adjudicação consubstanciado a transmissão da propriedade, caindo dessa forma no âmbito de incidência nas excepções consagradas no nº 3 do art. 115º do CIMSISD, a sisa teria de ser paga, no caso dos autos, no dia da liquidação, nos termos do disposto no nº 1 do mesmo preceito.

Em face do exposto, assiste, desta forma, razão ao Mmº Juiz “a quo” quando conclui que “Não existindo qualquer contrato-promessa de compra e venda do prédio a que respeita a liquidação de IMT impugnada nestes autos não há qualquer motivo para aplicar-se o art. 2°, § 1.º, 2.° do CIMSISD.

“Daí que a alegada invocação da tradição do prédio, da sua posse e usufruição desde 30/8/1987 seja irrelevante para a decisão dos autos, porquanto não está em causa a aplicação do art. 2.°, § 1.º, 2.° do CIMSISD, já que não foi celebrado qualquer contrato-promessa de compra e venda ou troca.

Pela adjudicação, posse e usufruição do prédio em 30/8/1987 não é devida a liquidação de SISA, pelo que não pode invocar-se a caducidade dum direito que não existe. “(…)”. “O único facto tributário que justifica a tributação, agora em IMT, é a data da outorga da escritura de compra e venda do referido imóvel, ou seja, 28/12/2012.

“A transmissão do direito de propriedade do prédio, para efeitos civis (arts. 408°, n.° 1, 874.° e 875.° do código civil (CC) e 1°, e 2°, n.° 1, do CIMT) e tributários, ocorreu apenas em 28/12/2006, pelo que referida transmissão estava sujeita a IMT, nos termos dos arts. 1.º e 2.°, n.° 1, do CIMT, e não a SISA.

“A autoliquidação de IMT não padece, por isso, de qualquer ilegalidade, pelo que a impugnação judicial tem de improceder”.

A sentença que assim decidiu não merece qualquer censura, devendo ser confirmada. Improcedem, nesta sequência, as alegações do recorrente, pelo que o recurso é também de improceder.

III- DECISÃO

Termos em que os Juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, negar provimento ao recurso.

Custas pelo recorrente.

Lisboa, 26 de Junho de 2013. - Fernanda Maçãs (relatora) - Casimiro Gonçalves - Francisco Rothes.