Quem foi o relator do acórdão 812/15.0BELRA?

O relator foi Filipe Carvalho das Neves, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 812/15.0BELRA?

O acórdão foi proferido em 14 de maio de 2026.

812/15.0BELRA

Texto

I – RELATÓRIO A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença proferida em 17/03/2025 pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a oposição judicial deduzida por A. P. e D. P., melhor identificados nos autos, no processo de execução fiscal («PEF») n.º 1597201301072706, contra si revertido, depois de originariamente instaurado contra a sociedade «A. A. & F., M. E., Lda.», para cobrança de dívidas provenientes de falta de retenção na fonte de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas («IRC»), do ano de 2010, no valor total de 7.772,81 Euros. A Recorrente apresentou alegações, rematadas com as seguintes conclusões: «A. A questão a apreciar resume-se à verificação da legitimidade dos Oponentes A. P. e D. P., quanto ao exercício de facto da sociedade devedora originária. B. A Fazenda Pública considera existir erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito, por errada valoração dos elementos constantes dos autos, deficiente análise crítica das provas e consequente erro na aplicação do disposto na alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT e n.º 5 do art.º 163.º do CPA, aplicável ex vi al. c) do art.º 2.º da LGT, enfermando a sentença de nulidade nos termos do artigo 125.º do CPPT e artigo 615º do CPC. C. Os oponentes foram designados gerentes da sociedade devedora originária aquando da sua constituição (2001), tendo o Oponente D. renunciado ao cargo a 21.06.2013 e a cessação de funções registada posteriormente a 17.07.2013. D. A renúncia à gerência, alegadamente ocorrida a 21.06.2013, somente a partir de 17.07.2013 é que pode ser considerada oponível a terceiros, nomeadamente, à Autoridade Tributária, tudo em virtude do princípio da oponibilidade dos factos sujeitos a registo. (cfr. artigo 14.º, nº.1, do Código do Registo Comercial). E. O recorrido manteve-se como gerente de direito da sociedade executada originária até 17.07.2013. F. A Fazenda Pública produziu prova quanto ao exercício efetivo da gerência por parte dos dois oponentes, mesmo após a alegada cessação de funções no caso do oponente D. P., designadamente pela assinatura de dois documentos a 31.07.2013 e 06.08.2013: assinatura dos oponentes em dois documentos de registo automóvel. cfr. fato N) do probatório (requerimento registo automóvel onde a sociedade devedora originária alienou dois veículos automóveis: ..-..-T. e ..-..-1.). G. Os oponentes, por livre e espontânea vontade, praticaram atos em nome e em representação da sociedade devedora originária, pondo a sua assinatura em documentos destinados a vinculá-la e, neste caso concreto, participando na "alienação" do património societário, diminuindo-o. H. Os dois documentos que atestam a gerência efetiva por parte dos oponentes A. P. e D. P., são contemporâneos da constituição das dívidas em cobrança coerciva. I. O prazo legal para pagamento do tributo que é referido no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) do CPPT é o prazo legal para o seu pagamento estabelecido nas leis tributárias, isto é, o prazo findo o qual a dívida se torna exigível. J. O órgão de execução fiscal alegou e provou factos que demonstram, de forma segura e inequívoca, o exercício da gerência, tanto de facto como de direito, por parte dos ora Oponentes, no prazo legal de pagamento/entrega da dívida tributária (IRC 2010). K. Neste contexto, entende a Fazenda Pública que o Tribunal a quo errou no seu julgamento de facto e direito, enfermando a sentença de uma errónea apreciação dos factos relevantes para a decisão e de uma errada interpretação da lei aplicável ao caso em apreço, devendo a sentença ser revogada. Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a oposição totalmente improcedente. Porém, V. Exas. Decidindo, farão a costumada JUSTIÇA». * Os Recorridos apresentaram contra-alegações, tendo concluído nos seguintes termos: «1) Conforme consta dos autos, os Recorridos apresentaram a sua Petição Inicial de Oposição, nos termos do disposto nos artigos 204º e seguintes do CPPT, alegando o que consta de fls.; 2) Notificada da Oposição, a Exequente apresentou contestação alegando o que consta de fls.; 3) Em resposta às execepções deduzidas pela Exequente, os Recorridos alegaram o que consta de fls.; 4) Notificados os Recorridos para o efeito, vieram os mesmos apresentar as suas alegações escritas, alegando o que consta de fls.; 5) Por Sentença de fls., foi decidido o acima transcrito; 6) Não concordando com a douta Sentença, a Exequente apresentou recurso para o douto Tribunal Central Administrativo do Sul, alegando erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito , por errada valoração dos elementos constantes dos autos, deficiente análise crítica das provas e consequente erro na aplicação dos artigos 24º da LGT e 163º do CPA; 7) Não assiste razão à Recorrente quanto aos factos que ora alega; 8) Conforme é jurisprudência uniforme, constitui pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, enquanto entidade que ordena a reversão da execução fiscal; 9) Independentemente da reversão do PEF contra o responsável subsidiário se fundamentar na alínea a) ou na alínea b) do n.° 1 do artigo 24.° da LGT é à AT que cabe, sempre, fazer a prova do exercício efetivo, ou de facto, da gerência da Oponente na sociedade devedora originária; 10) A gerência de facto, real e efetiva, constitui um requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando, portanto, a mera titularidade do cargo, ou o que se designa por gerência nominal ou de direito; 11) Constituindo, o exercício da gerência, uma atividade continuada, a prática de um ato isolado, em nome de determinada sociedade, não é tem, per si, força capaz de, à luz das regras de experiência comum, conduzir à conclusão de que o seu praticante, se encontra no exercício de funções de gerência da sociedade que naquele momento representa; 12) Da assinatura de dois atos pontuais dos Recorridos, não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que os mesmos exerceram, de facto, a gerência da dita sociedade; 13) Em face do referido, e conforme resulta expresso da factualidade provada, é manifesto que a Entidade Exequente não alegou, nem provou factos, que indiciem, de forma segura e inequívoca, o exercício da gerência de facto; 14) Acresce que dos elementos constantes no processo de execução fiscal não resulta qualquer documento que permita extrair a conclusão de que os Recorridos exerceram, de facto, a gerência da sociedade à data da prática dos factos tributários; 15) Por tudo o acima exposto não assiste razão à Recorrente, pelo que deve ser improcedente o Recurso por si interposto; 16) Não houve erro na apreciação da prova, nem incorreta aplicação do direito ao caso em julgamento; 17) A decisão proferida baseou-se na prova testemunhal e na prova documental junta aos autos; 18) Bem andou a Meritíssima Juiz ao decidir como decidiu; 19) A decisão tomada pela Meritíssima Juiz foi correta, tendo ponderado a prova testemunhal e documental junta aos autos; 20) Falece os argumentos alegados pela Recorrente, visto que os mesmos carecem de fundamento legal; 21) A decisão proferida obedece a todos os requisitos legais impostos, estando a mesma clarificada e fundamentada na Sentença de fls., não padecendo a mesma de quaisquer vícios que lhe são imputados pela Recorrente; 22) Ao contrário do alegado pela Recorrente, não ficou provado e demonstrado todos os factos alegados pela Recorrente, conforme consta da matéria constante dos factos dados como não provados na Sentença; 23) O recurso apresentado pela Recorrente não merece provimento, uma vez que a Meritíssima Juiz a “quo” interpretou bem as normas aplicáveis ao caso concreto, tendo em conta a prova testemunhal e documental junta aos autos; 24) Sendo certo que a Sentença recorrida não viola as disposições legais que a Recorrente invoca nas suas alegações; 25) E sendo certo que a convicção da Meritíssima Juiz a quo se formou com base nos no suporte documental junto aos autos; 26) Face a todos os motivos supra explanados, deve a Sentença ora recorrida manter-se na íntegra, requerendo-se assim a prolação de Acórdão que determine a improcedência do recurso interposto, o que se requer, com todas as consequências legais daí resultantes. Nestes termos, e sempre com o douto suprimento de V. Exas., deve Sentença recorrida manter-se na íntegra, requerendo-se assim a prolação de Acórdão que determine a improcedência do recurso interposto pela Recorrente, com todas as consequências daí resultantes, fazendo-se a costumada: JUSTIÇA.». * O Digno Magistrado do Ministério Público («DMMP») junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido da procedência do recurso, uma vez que «a assinatura nos registos de venda dos veículos é suficiente para comprovar que os Oponentes exerceram gerência de facto, sendo, por isso, responsáveis pelas dívidas fiscais da sociedade devedora principal, pois a assinatura de documentos para alienação de bens sociais é um ato típico de administração, praticado em representação desta dentro do período relevante, o qual vincula a sociedade perante terceiros.». * Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão. * II – DO OBJECTO DO RECURSO O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil - «CPC» - ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente. Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, importa decidir se deve ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal a quo com fundamento em erro de julgamento, atendendo a que ficou demonstrado que os Recorridos exerceram a gerência de facto da sociedade devedora originária na data em que ocorreu o fim do prazo legal de pagamento das dívidas exequendas. Diga-se que apesar de no ponto B. das conclusões recursivas a Recorrente fazer alusão à nulidade da sentença recorrida, a verdade é que nada deixou consignado nesse conspecto, de forma a densificar minimamente esse vício que lhe imputa. Por essa razão, consideramos que, na verdade, está unicamente em causa o erro de julgamento, atinente à conclusão extraída pelo Tribunal a quo quanto à falta de prova do exercício da gerência de facto da sociedade devedora originária por parte dos Recorridos. * III – FUNDAMENTAÇÃO III.A - De facto A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos: «A. Pela Ap. 03/20011121, foi registada a constituição da referida sociedade A. A. & F., M. E. LDA., tendo por objecto a actividade de "instalações em baixa tensão; manutenção industrial; bombagem; quadros eléctricos; electrificação de loteamentos; iluminação pública; canalizações; ar condicionado" e tendo os Oponentes logo sido designados seus gerentes, obrigando-se a sociedade com a intervenção dos dois (cf. certidão permanente a fl. 1 do SITAF); B. Pela Ap. 1/20130717, foi registada a cessação de funções de gerência do Oponente D., por renúncia em 21 de Junho de 2013 (idem); C. Em 18 de Agosto de 2013, foi emitida a demonstração de liquidação de IRC n.° 2013 2310375445, em nome da sociedade, no valor a pagar de € 7.746,27 (cf. informação prestada pelo Órgão da Execução Fiscal, a fl. 1 do SITAF e documentação anexa); D. Foi, também, emitida a demonstração de liquidação de juros respectiva (idem); E. Consta do print informático extraído da base de dados da Administração Tributária o envio, em 18 de Agosto de 2013, para o viaCTT, do documento de notificação relativo à demonstração da liquidação de IRC e o contribuinte considerado notificado em 19 de Agosto de 2013 (idem); F. Em 20 de Novembro de 2013, foi instaurado, contra a referida sociedade, no Serviço de Finanças de Vila Franca de Xira 1, o PEF n.° 1597201301072706, para cobrança coerciva de dívidas referentes a IRC do exercício de 2010, respectivos juros de mora e compensatórios, no valor total de € 7.772,81 (cf. informação prestada pelo Órgão da Execução Fiscal, a fl. 1 do SITAF e documentação anexa); G. Em 15 de Maio de 2014, foi, pelo Órgão da Execução Fiscal, prestada informação com o seguinte teor essencial (idem): [[IMG:0]] H. Por Oficio enviado via correio postal registado com o n.° RD 400674119PT, foi o Oponente A. notificado para o exercício do direito de audição prévia relativamente ao projecto de despacho reversão, com o seguinte teor essencial (idem): Imagem: Original nos autos I. Em 3 de Junho de 2014, o Oponente A. exerceu o seu direito de audição, através de requerimento com conteúdo substancialmente idêntico ao da p. i. da presente oposição (idem): J. Em 3 de Setembro de 2014, foi, pelo Órgão da Execução Fiscal, prestada informação com o seguinte teor essencial (idem): Imagem: Original nos autos K. Em 29 de Agosto de 2018, O Chefe de Finanças proferiu despacho com o seguinte teor essencial (idem): Imagem: Original nos autos L. Por Oficio enviado via correio postal registado com o n.° RD 487090514PT, foi o Oponente D., igualmente, notificado para o exercício do direito de audição prévia, nos mesmos termos referidos na letra H supra (idem); M. Em 25 de Março de 2015, foram os Oponentes pessoalmente citados para os termos do PEF, através de Oficios de 17 de Março de 2015, com o seguinte teor fundamentador (idem e doc. 1, junto com a p. i., a fl. 1 do SITAF): [[IMG:1]] N. Em 31 de Julho e 6 de Agosto de 2013, foi transmitida a propriedade dos veículos com as matrículas ..-..-T. e ..-..-1., respectivamente, constando dos documentos de registo respectivos as assinaturas dos Oponentes, na qualidade de representantes da sociedade (idem); O. Em 13 de Abril de 2015, deduziram os Oponentes a presente oposição (cf. carimbo aposto na p. i., a fl. 1 do SITAF); P. Em 3 de Dezembro de 2007, o Oponente D. celebrou contrato de trabalho com a sociedade L. — G. E., Lda., com o NIPC 50…., com a duração de 12 meses, renováveis, para o exercício de funções de Engenheiro Técnico, tendo sido emitidos recibos de remunerações entre Dezembro de 2007 e Julho de 2012 e declarações para efeitos de IRS pela entidade empregadora referentes aos anos de 2007 a 2014 (cf. docs. juntos a fl. 225 do SITAF).». * A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte: «Nada mais resultou provado, com interesse para a decisão a proferir.». * Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte: «A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos e do PEF, atenta a fé que merecem e o facto de não terem sido impugnados, tal como referido em cada letra do probatório.». * III.B De Direito Insurge-se a Recorrente contra a sentença recorrida por, alegadamente, padecer de erro de julgamento, concretamente em relação à demonstração do exercício da gerência de facto da sociedade devedora originária por parte dos Recorridos. Vem, assim, a Recorrente peticionar a revogação da sentença que recaiu sobre a oposição à execução fiscal apresentada no PEF n.º 1597201301072706, defendendo, em suma, que in casu se pode concluir que os Recorridos exerceram a gerência de facto da sociedade devedora originária. Por seu turno, defendem os Recorridos que não exerceram verdadeiramente a gerência de facto da executada originária, pelo que a sentença recorrida não padece do desacerto que lhe vem assacado nas conclusões recursivas. Sustenta o DMMP junto deste Tribunal que as conclusões recursivas devem ser julgadas procedentes e, em consequência, deve ser revogada a sentença recorrida. Vejamos, então. Adiantando, desde já, a nossa posição, entendemos que a sentença em dissídio não padece do desacerto que lhe vem assacado nas conclusões recursivas. Explicitemos, pois, as razões para assim entendermos. No que concerne à responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores de sociedades pelas dívidas tributárias, somos remetidos para o art.º 24.º, n.º 1 da LGT, nos termos do qual: «1. Os administradores (…) e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si: a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação; b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.». O art.º 24.º, n.º 1, da LGT determina que a simples gestão ou administração de facto é suficiente para acionar a responsabilidade em causa, não sendo, por outro lado, suficiente a mera gerência ou administração de direito. Esta norma, consagra, assim, no seu n.º 1 duas hipóteses distintas de responsabilidade tributária: (i) a primeira, correspondente à sua al. a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva — culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no art.º 74.º, n.º 1, da LGT, pelo que cabe à administração tributária («AT») alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores; (ii) a segunda, constante da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. No art.º 24.º, n.º 1, al. b), da LGT, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir. Como referimos acima, o regime da responsabilidade tributária tem, pois, subjacente o exercício efetivo de funções por parte do gestor. Trata-se do ponto de partida de aplicação do regime, sendo que, depois de demonstrada a gestão ou administração de facto (cf. o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo - «STA» - do Pleno da Secção do Contencioso Tributário, de 28/02/2007, proc. n.º 01132/06, disponível em www.dgsi.pt), aplicar-se-á, num segundo momento, a al. a) ou a al. b), do n.º 1 do art.º 24.º da LGT. Cabe à AT, desde logo e em primeira linha, o ónus da alegação e prova da efetiva gerência ou administração por parte dos revertidos (cf. art.º 74.º da LGT). A prova da gestão de facto tem de ser evidenciada por referência a atos praticados pelos potenciais revertidos, suscetíveis de demonstrar tal efetividade do exercício de funções, entendendo-se como tal a prática de atos com carácter de continuidade, efetividade, durabilidade, regularidade, com poder de decisão e com independência das funções exercidas. Durante vários anos, prevaleceu o entendimento de que, demonstrada que fosse a gestão de direito, a AT beneficiaria de uma presunção de gestão de facto, cabendo, segundo este entendimento, ao revertido demonstrar não ter exercido efetivamente as referidas funções. Na sequência do acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 28/02/2007, proc. n.º 01132/06, disponível em www.dgsi.pt, operou-se uma alteração jurisprudencial, no sentido de que «[a] presunção judicial não tem existência prévia, é um juízo casuístico que o julgador retira da prova produzida num concreto processo quando a aprecia e valora. (...) Ninguém beneficia de uma presunção judicial, porque ela não está, à partida, estabelecida, resultando só do raciocínio do juiz, feito em cada caso que lhe é submetido. (...) Do que se trata é de censurar a aplicação que fez de um regime legal, afirmando a existência de uma presunção judicial e retirando, maquinalmente, de um facto conhecido, outro, desconhecido, como se houvesse uma presunção legal, que não há; e afirmando a inversão do ónus da prova, quando tal inversão não ocorre, no caso, na falta de presunção legal». Como tal, continua o referido acórdão do Pleno: «Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência. (…) [N]ada a dispensa de provar os demais factos, designadamente, que o revertido geriu a sociedade principal devedora. Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização” (sublinhado nosso). Face a este entendimento, unânime há já vários anos na jurisprudência atual, a que se adere, decorre, como referido, que cabe, em primeira linha, à AT alegar e demonstrar que o revertido exerceu, nos termos consignados no n.º 1 do art.º 24.º da LGT, efetivas funções de gerência, entendidas como funções de gestão e representação da sociedade (cfr., para as sociedades por quotas, os art.ºs 192.º e 252.º do Código das Sociedades Comerciais). O mesmo resulta da interpretação do art.º 11.º do Código do Registo Comercial (CRCom). Com efeito, nos termos desta disposição legal, “[o] registo por transcrição definitivo constitui presunção de que existe a situação jurídica, nos precisos termos em que é definida”. Atentando na finalidade inerente ao registo comercial e, nesse seguimento, chamando à colação o art.º 1.º do CRCom, do seu n.º 1 resulta que “[o] registo comercial destina-se a dar publicidade à situação jurídica dos comerciantes individuais, das sociedades comerciais, das sociedades civis sob forma comercial e dos estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada, tendo em vista a segurança do comércio jurídico». Sendo certo que é legalmente obrigatória a inscrição da nomeação dos membros dos órgãos de administração de sociedades comerciais, nos termos do art.º 3.º, n.º 1, al. m), do Código do Registo Comercial («CRC»), da leitura conjunta das disposições legais referidas resulta que as mesmas visam dar publicidade a uma situação jurídica e não a uma situação de facto. Assim, e no que ao registo da nomeação de uma determinada pessoa como gerente/administrador de uma sociedade, a presunção que decorre do art.º 11.º do CRC é uma presunção da gestão de direito («situação jurídica»), e não da de facto. Portanto, também por esta via, não se pode extrair da gerência de direito a gerência/administração de facto. Aqui chegados, regressemos, agora, ao caso concreto dos autos. Ficou provado que no caso que agora nos ocupa as dívidas exequendas respeitam ao ano de 2013, tendo sido proferido despacho pelo Chefe do Serviço de Finanças para efeitos de reversão das dívidas exequendas contra os Recorridos (cf. pontos B., F., J., K. e M. do probatório). Para fundamentar o exercício da gerência de facto da executada originária pelos Recorridos, e tal como bem se aponta na sentença recorrida, nada é indicado no despacho de reversão, para além da sua indicação como gerentes de direito. Com efeito, nada consta no despacho de reversão no sentido de evidenciar o exercício efetivo de funções de gerência da executada originária por parte dos Recorridos. Donde, evidente é a conclusão que do despacho de reversão não consta referência alguma sobre quaisquer elementos factuais relativos ao exercício efetivo das funções de gerente da executada originária pelos Recorridos, o que, como visto, é fundamental para acionar validamente o instituto da reversão. E assim, a AT, ao contrário do que era seu ónus, não concretizou, materialmente, o exercício efetivo de funções de gerente por parte dos Recorridos em sede de despacho de reversão. Ora, como se deixou expresso supra, a AT não goza de qualquer presunção no sentido de que a gerência de facto se extrai da de direito, cabendo-lhe sempre, independentemente de estarmos perante gerente que seja ou não de direito, demonstrar e provar a gerência de facto, demonstração e prova fundamentais para efeitos de reversão. Por outro lado, também não resulta do probatório que em sede de procedimento de reversão a AT tenha identificado quaisquer factos relativos ao devir comercial da sociedade devedora originária dos quais se possa extrair a conclusão de que os Recorridos foram gerentes da mesma nos exercícios a que respeitam as dívidas exequendas. Acresce, ainda, que não resulta de modo algum da factualidade assente nos presentes autos que os Recorridos tenham, de forma continuada e habitual, exercido a gerência efetiva da devedora originária. Como se aponta na sentença recorrida «de actos isolados praticados pelos Oponentes, que assinaram os documentos dos registos de transmissão da propriedade dos veículos com as matrículas ..-..-T. e ..-..-1., respectivamente, em representação da sociedade devedora originária (cf. letra N do probatório), não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que os mesmos exerceram, de facto, a gerência da dita sociedade.». De facto, apenas esse facto foi evidenciado no probatório relativo a prática pelos Recorridos de qualquer ato típico de gerência, o que, como é bom de ver, é manifestamente insuficiente para se extrair a conclusão de que detinham, efetivamente, essas funções na executada originária. De resto, em sentido claramente oposto, ficou provado que em 03/12/2007 o Oponente D. P. celebrou contrato de trabalho com a sociedade L. — G. E., Lda., com a duração de 12 meses, renováveis, para o exercício de funções de Engenheiro Técnico, tendo sido emitidos recibos de remunerações entre dezembro de 2007 e julho de 2012 e declarações para efeitos de IRS pela entidade empregadora referentes aos anos de 2007 a 2014 (cf. ponto P. dos factos provados). Ou seja, a prática de um ato isolado pelos Recorridos, em que terão agido em representação da executada originária nesse concreto momento, não é suscetível, à luz das regras de experiência comum, de levar à conclusão de que exerceram, de facto, a gerência da devedora originária, já que o exercício da gerência, tal como é sabido, constitui uma atividade tipicamente continuada. Pelo que, tal facto, per se, desacompanhado da evidência de outros atos que manifestem e exteriorizem a vontade societária não permitem ilidir o ónus probatório que impende sobre a AT. Neste sentido, veja-se o acórdão deste Tribunal de 13/09/2023, proc. n.º 479/14.3 BELRS, consultável em www.dgsi.pt, no qual se consignou, além do mais, que «o facto de ter resultado provado que a oponente assinou um ou outro documento relativo à devedora originária, não altera a conclusão extraída na sentença recorrida porque a assinatura pontual de um ou outro documento não revela de per si e atenta a demais factualidade provada que tenha havido exercício efectivo de funções, exercício esse que, como mencionado, pressupõe a prática reiterada e com carácter de continuidade de actos de administração.». Destarte, consistindo a gerência de facto de uma sociedade comercial no efetivo e continuado exercício das funções que lhe são inerentes e que passam pela vinculação e representação da sociedade, nomeadamente, através das relações com os clientes, com os fornecedores, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade, ter-se-á de concluir face a todo o exposto que, in casu, nada foi demonstrado no sentido de os Recorridos serem um órgão atuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo pacto social, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros. Pelo que, perante o circunstancialismo fáctico provado (e não impugnado), temos assim de concluir não ter a Recorrente produzido prova demonstrativa de que os Recorridos tenham exercido a gerência de facto, sendo que, como antes já dissemos, era sobre aquela que recaía o ónus de provar o exercício da mesma. Logo, conclui-se, em linha com a sentença recorrida, que não se encontra preenchido o pressuposto previsto no n.º 1 do art.º 24.º da LGT, motivo pelo qual se verifica a ilegitimidade dos então Oponentes, ora Recorridos. Em face do exposto, o recurso não merece provimento, devendo a sentença recorrida ser mantida, pois que, com acerto, julgou procedente a oposição à execução fiscal. * IV- DECISÃO Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso. Custas pela Recorrente. Registe e notifique. Lisboa, 14 de maio de 2026

Sumário

I- O exercício efetivo de funções de gerente é um dos pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária dos gestores.

II- Cabe à Administração Tributária o ónus da prova do exercício efetivo de funções de gerente por parte do revertido.

Texto Integral

I- RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença proferida em 17/03/2025 pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a oposição judicial deduzida por A. P. e D. P., melhor identificados nos autos, no processo de execução fiscal («PEF») n.º 1597201301072706, contra si revertido, depois de originariamente instaurado contra a sociedade «A. A. & F., M. E., Lda.», para cobrança de dívidas provenientes de falta de retenção na fonte de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas («IRC»), do ano de 2010, no valor total de 7.772,81 Euros.

A Recorrente apresentou alegações, rematadas com as seguintes conclusões:

«A.

A questão a apreciar resume-se à verificação da legitimidade dos Oponentes A. P. e D. P., quanto ao exercício de facto da sociedade devedora originária.

A Fazenda Pública considera existir erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito, por errada valoração dos elementos constantes dos autos, deficiente análise crítica das provas e consequente erro na aplicação do disposto na alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT e n.º 5 do art.º 163.º do CPA, aplicável ex vi al. c) do art.º 2.º da LGT, enfermando a sentença de nulidade nos termos do artigo 125.º do CPPT e artigo 615º do CPC.

Os oponentes foram designados gerentes da sociedade devedora originária aquando da sua constituição (2001), tendo o Oponente D. renunciado ao cargo a 21.06.2013 e a cessação de funções registada posteriormente a 17.07.2013.

A renúncia à gerência, alegadamente ocorrida a 21.06.2013, somente a partir de 17.07.2013 é que pode ser considerada oponível a terceiros, nomeadamente, à Autoridade Tributária, tudo em virtude do princípio da oponibilidade dos factos sujeitos a registo. (cfr. artigo 14.º, nº.1, do Código do Registo Comercial).

O recorrido manteve-se como gerente de direito da sociedade executada originária até 17.07.2013.

A Fazenda Pública produziu prova quanto ao exercício efetivo da gerência por parte dos dois oponentes, mesmo após a alegada cessação de funções no caso do oponente D. P., designadamente pela assinatura de dois documentos a 31.07.2013 e 06.08.2013: assinatura dos oponentes em dois documentos de registo automóvel. cfr. fato N) do probatório (requerimento registo automóvel onde a sociedade devedora originária alienou dois veículos automóveis: ..-..-T. e ..-..-1.).

Os oponentes, por livre e espontânea vontade, praticaram atos em nome e em representação da sociedade devedora originária, pondo a sua assinatura em documentos destinados a vinculá-la e, neste caso concreto, participando na "alienação" do património societário, diminuindo-o.

Os dois documentos que atestam a gerência efetiva por parte dos oponentes A. P. e D. P., são contemporâneos da constituição das dívidas em cobrança coerciva.

O prazo legal para pagamento do tributo que é referido no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) do CPPT é o prazo legal para o seu pagamento estabelecido nas leis tributárias, isto é, o prazo findo o qual a dívida se torna exigível.

O órgão de execução fiscal alegou e provou factos que demonstram, de forma segura e inequívoca, o exercício da gerência, tanto de facto como de direito, por parte dos ora Oponentes, no prazo legal de pagamento/entrega da dívida tributária (IRC 2010).

Neste contexto, entende a Fazenda Pública que o Tribunal a quo errou no seu julgamento de facto e direito, enfermando a sentença de uma errónea apreciação dos factos relevantes para a decisão e de uma errada interpretação da lei aplicável ao caso em apreço, devendo a sentença ser revogada.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a oposição totalmente improcedente. Porém, V. Exas. Decidindo, farão a costumada JUSTIÇA».

Os Recorridos apresentaram contra-alegações, tendo concluído nos seguintes termos:

«1) Conforme consta dos autos, os Recorridos apresentaram a sua Petição Inicial de Oposição, nos termos do disposto nos artigos 204º e seguintes do CPPT, alegando o que consta de fls.; 2) Notificada da Oposição, a Exequente apresentou contestação alegando o que consta de fls.; 3) Em resposta às execepções deduzidas pela Exequente, os Recorridos alegaram o que consta de fls.;

4) Notificados os Recorridos para o efeito, vieram os mesmos apresentar as suas alegações escritas, alegando o que consta de fls.;

5) Por Sentença de fls., foi decidido o acima transcrito;

6) Não concordando com a douta Sentença, a Exequente apresentou recurso para o douto Tribunal Central Administrativo do Sul, alegando erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito , por errada valoração dos elementos constantes dos autos, deficiente análise crítica das provas e consequente erro na aplicação dos artigos 24º da LGT e 163º do CPA;

7) Não assiste razão à Recorrente quanto aos factos que ora alega;

8) Conforme é jurisprudência uniforme, constitui pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, enquanto entidade que ordena a reversão da execução fiscal;

9) Independentemente da reversão do PEF contra o responsável subsidiário se fundamentar na alínea a) ou na alínea b) do n.° 1 do artigo 24.° da LGT é à AT que cabe, sempre, fazer a prova do exercício efetivo, ou de facto, da gerência da Oponente na sociedade devedora originária;

10) A gerência de facto, real e efetiva, constitui um requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando, portanto, a mera titularidade do cargo, ou o que se designa por gerência nominal ou de direito;

11) Constituindo, o exercício da gerência, uma atividade continuada, a prática de um ato isolado, em nome de determinada sociedade, não é tem, per si, força capaz de, à luz das regras de experiência comum, conduzir à conclusão de que o seu praticante, se encontra no exercício de funções de gerência da sociedade que naquele momento representa;

12) Da assinatura de dois atos pontuais dos Recorridos, não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que os mesmos exerceram, de facto, a gerência da dita sociedade;

13) Em face do referido, e conforme resulta expresso da factualidade provada, é manifesto que a Entidade Exequente não alegou, nem provou factos, que indiciem, de forma segura e inequívoca, o exercício da gerência de facto;

14) Acresce que dos elementos constantes no processo de execução fiscal não resulta qualquer documento que permita extrair a conclusão de que os Recorridos exerceram, de facto, a gerência da sociedade à data da prática dos factos tributários;

15) Por tudo o acima exposto não assiste razão à Recorrente, pelo que deve ser improcedente o Recurso por si interposto;

16) Não houve erro na apreciação da prova, nem incorreta aplicação do direito ao caso em julgamento;

17) A decisão proferida baseou-se na prova testemunhal e na prova documental junta aos autos;

18) Bem andou a Meritíssima Juiz ao decidir como decidiu;

19) A decisão tomada pela Meritíssima Juiz foi correta, tendo ponderado a prova testemunhal e documental junta aos autos;

20) Falece os argumentos alegados pela Recorrente, visto que os mesmos carecem de fundamento legal;

21) A decisão proferida obedece a todos os requisitos legais impostos, estando a mesma clarificada e fundamentada na Sentença de fls., não padecendo a mesma de quaisquer vícios que lhe são imputados pela Recorrente;

22) Ao contrário do alegado pela Recorrente, não ficou provado e demonstrado todos os factos alegados pela Recorrente, conforme consta da matéria constante dos factos dados como não provados na Sentença;

23) O recurso apresentado pela Recorrente não merece provimento, uma vez que a Meritíssima Juiz a “quo” interpretou bem as normas aplicáveis ao caso concreto, tendo em conta a prova testemunhal e documental junta aos autos;

24) Sendo certo que a Sentença recorrida não viola as disposições legais que a Recorrente invoca nas suas alegações;

25) E sendo certo que a convicção da Meritíssima Juiz a quo se formou com base nos no suporte documental junto aos autos;

26) Face a todos os motivos supra explanados, deve a Sentença ora recorrida manter-se na íntegra, requerendo-se assim a prolação de Acórdão que determine a improcedência do recurso interposto, o que se requer, com todas as consequências legais daí resultantes.

Nestes termos, e sempre com o douto suprimento de V. Exas., deve Sentença recorrida manter-se na íntegra, requerendo-se assim a prolação de Acórdão que determine a improcedência do recurso interposto pela Recorrente, com todas as consequências daí resultantes, fazendo-se a costumada: JUSTIÇA.».

O Digno Magistrado do Ministério Público («DMMP») junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido da procedência do recurso, uma vez que «a assinatura nos registos de venda dos veículos é suficiente para comprovar que os Oponentes exerceram gerência de facto, sendo, por isso, responsáveis pelas dívidas fiscais da sociedade devedora principal, pois a assinatura de documentos para alienação de bens sociais é um ato típico de administração, praticado em representação desta dentro do período relevante, o qual vincula a sociedade perante terceiros.».

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão.

II- DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil - «CPC» - ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, importa decidir se deve ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal a quo com fundamento em erro de julgamento, atendendo a que ficou demonstrado que os Recorridos exerceram a gerência de facto da sociedade devedora originária na data em que ocorreu o fim do prazo legal de pagamento das dívidas exequendas.

Diga-se que apesar de no ponto B. das conclusões recursivas a Recorrente fazer alusão à nulidade da sentença recorrida, a verdade é que nada deixou consignado nesse conspecto, de forma a densificar minimamente esse vício que lhe imputa. Por essa razão, consideramos que, na verdade, está unicamente em causa o erro de julgamento, atinente à conclusão extraída pelo Tribunal a quo quanto à falta de prova do exercício da gerência de facto da sociedade devedora originária por parte dos Recorridos.

III- FUNDAMENTAÇÃO

III. A - De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«A. Pela Ap. 03/20011121, foi registada a constituição da referida sociedade A. A. & F., M. E. LDA., tendo por objecto a actividade de "instalações em baixa tensão; manutenção industrial; bombagem; quadros eléctricos; electrificação de loteamentos; iluminação pública; canalizações; ar condicionado" e tendo os Oponentes logo sido designados seus gerentes, obrigando-se a sociedade com a intervenção dos dois (cf. certidão permanente a fl. 1 do SITAF);

B. Pela Ap. 1/20130717, foi registada a cessação de funções de gerência do Oponente D., por renúncia em 21 de Junho de 2013 (idem);

C. Em 18 de Agosto de 2013, foi emitida a demonstração de liquidação de IRC n.° 2013 2310375445, em nome da sociedade, no valor a pagar de € 7.746,27 (cf. informação prestada pelo Órgão da Execução Fiscal, a fl. 1 do SITAF e documentação anexa);

D. Foi, também, emitida a demonstração de liquidação de juros respectiva (idem);

E. Consta do print informático extraído da base de dados da Administração Tributária o envio, em 18 de Agosto de 2013, para o viaCTT, do documento de notificação relativo à demonstração da liquidação de IRC e o contribuinte considerado notificado em 19 de Agosto de 2013 (idem); F. Em 20 de Novembro de 2013, foi instaurado, contra a referida sociedade, no Serviço de Finanças de Vila Franca de Xira 1, o PEF n.° 1597201301072706, para cobrança coerciva de dívidas referentes a IRC do exercício de 2010, respectivos juros de mora e compensatórios, no valor total de € 7.772,81 (cf. informação prestada pelo Órgão da Execução Fiscal, a fl. 1 do SITAF e documentação anexa);

G. Em 15 de Maio de 2014, foi, pelo Órgão da Execução Fiscal, prestada informação com o seguinte teor essencial (idem):

H. Por Oficio enviado via correio postal registado com o n.° RD 400674119PT, foi o Oponente A. notificado para o exercício do direito de audição prévia relativamente ao projecto de despacho reversão, com o seguinte teor essencial (idem):

Imagem: Original nos autos

I. Em 3 de Junho de 2014, o Oponente A. exerceu o seu direito de audição, através de requerimento com conteúdo substancialmente idêntico ao da p. i. da presente oposição (idem):

J. Em 3 de Setembro de 2014, foi, pelo Órgão da Execução Fiscal, prestada informação com o seguinte teor essencial (idem):

Imagem: Original nos autos

K. Em 29 de Agosto de 2018, O Chefe de Finanças proferiu despacho com o seguinte teor essencial (idem):

Imagem: Original nos autos

L. Por Oficio enviado via correio postal registado com o n.° RD 487090514PT, foi o Oponente D., igualmente, notificado para o exercício do direito de audição prévia, nos mesmos termos referidos na letra H supra (idem);

M. Em 25 de Março de 2015, foram os Oponentes pessoalmente citados para os termos do PEF, através de Oficios de 17 de Março de 2015, com o seguinte teor fundamentador (idem e doc. 1, junto com a p. i., a fl. 1 do SITAF):

N. Em 31 de Julho e 6 de Agosto de 2013, foi transmitida a propriedade dos veículos com as matrículas ..-..-T. e ..-..-1., respectivamente, constando dos documentos de registo respectivos as assinaturas dos Oponentes, na qualidade de representantes da sociedade (idem); O. Em 13 de Abril de 2015, deduziram os Oponentes a presente oposição (cf. carimbo aposto na p. i., a fl. 1 do SITAF);

P. Em 3 de Dezembro de 2007, o Oponente D. celebrou contrato de trabalho com a sociedade L. — G. E., Lda., com o NIPC 50…., com a duração de 12 meses, renováveis, para o exercício de funções de Engenheiro Técnico, tendo sido emitidos recibos de remunerações entre Dezembro de 2007 e Julho de 2012 e declarações para efeitos de IRS pela entidade empregadora referentes aos anos de 2007 a 2014 (cf. docs. juntos a fl. 225 do SITAF).».

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:

«Nada mais resultou provado, com interesse para a decisão a proferir.».

Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:

«A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos e do PEF, atenta a fé que merecem e o facto de não terem sido impugnados, tal como referido em cada letra do probatório.».

III. B De Direito

Insurge-se a Recorrente contra a sentença recorrida por, alegadamente, padecer de erro de julgamento, concretamente em relação à demonstração do exercício da gerência de facto da sociedade devedora originária por parte dos Recorridos. Vem, assim, a Recorrente peticionar a revogação da sentença que recaiu sobre a oposição à execução fiscal apresentada no PEF n.º 1597201301072706, defendendo, em suma, que in casu se pode concluir que os Recorridos exerceram a gerência de facto da sociedade devedora originária.

Por seu turno, defendem os Recorridos que não exerceram verdadeiramente a gerência de facto da executada originária, pelo que a sentença recorrida não padece do desacerto que lhe vem assacado nas conclusões recursivas.

Sustenta o DMMP junto deste Tribunal que as conclusões recursivas devem ser julgadas procedentes e, em consequência, deve ser revogada a sentença recorrida.

Vejamos, então.

Adiantando, desde já, a nossa posição, entendemos que a sentença em dissídio não padece do desacerto que lhe vem assacado nas conclusões recursivas. Explicitemos, pois, as razões para assim entendermos.

No que concerne à responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores de sociedades pelas dívidas tributárias, somos remetidos para o art.º 24.º, n.º 1 da LGT, nos termos do qual:

«1. Os administradores (…) e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.».

O art.º 24.º, n.º 1, da LGT determina que a simples gestão ou administração de facto é suficiente para acionar a responsabilidade em causa, não sendo, por outro lado, suficiente a mera gerência ou administração de direito.

Esta norma, consagra, assim, no seu n.º 1 duas hipóteses distintas de responsabilidade tributária:

(i) a primeira, correspondente à sua al. a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva — culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no art.º 74.º, n.º 1, da LGT, pelo que cabe à administração tributária («AT») alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores;

(ii) a segunda, constante da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. No art.º 24.º, n.º 1, al. b), da LGT, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.

Como referimos acima, o regime da responsabilidade tributária tem, pois, subjacente o exercício efetivo de funções por parte do gestor.

Trata-se do ponto de partida de aplicação do regime, sendo que, depois de demonstrada a gestão ou administração de facto (cf. o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo - «STA» - do Pleno da Secção do Contencioso Tributário, de 28/02/2007, proc. n.º 01132/06, disponível em www.dgsi.pt), aplicar-se-á, num segundo momento, a al. a) ou a al. b), do n.º 1 do art.º 24.º da LGT.

Cabe à AT, desde logo e em primeira linha, o ónus da alegação e prova da efetiva gerência ou administração por parte dos revertidos (cf. art.º 74.º da LGT).

A prova da gestão de facto tem de ser evidenciada por referência a atos praticados pelos potenciais revertidos, suscetíveis de demonstrar tal efetividade do exercício de funções, entendendo-se como tal a prática de atos com carácter de continuidade, efetividade, durabilidade, regularidade, com poder de decisão e com independência das funções exercidas.

Durante vários anos, prevaleceu o entendimento de que, demonstrada que fosse a gestão de direito, a AT beneficiaria de uma presunção de gestão de facto, cabendo, segundo este entendimento, ao revertido demonstrar não ter exercido efetivamente as referidas funções.

Na sequência do acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 28/02/2007, proc. n.º 01132/06, disponível em www.dgsi.pt, operou-se uma alteração jurisprudencial, no sentido de que «[a] presunção judicial não tem existência prévia, é um juízo casuístico que o julgador retira da prova produzida num concreto processo quando a aprecia e valora. (...) Ninguém beneficia de uma presunção judicial, porque ela não está, à partida, estabelecida, resultando só do raciocínio do juiz, feito em cada caso que lhe é submetido. (...) Do que se trata é de censurar a aplicação que fez de um regime legal, afirmando a existência de uma presunção judicial e retirando, maquinalmente, de um facto conhecido, outro, desconhecido, como se houvesse uma presunção legal, que não há; e afirmando a inversão do ónus da prova, quando tal inversão não ocorre, no caso, na falta de presunção legal».

Como tal, continua o referido acórdão do Pleno:

«Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência.

(…) [N]ada a dispensa de provar os demais factos, designadamente, que o revertido geriu a sociedade principal devedora. Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização” (sublinhado nosso).

Face a este entendimento, unânime há já vários anos na jurisprudência atual, a que se adere, decorre, como referido, que cabe, em primeira linha, à AT alegar e demonstrar que o revertido exerceu, nos termos consignados no n.º 1 do art.º 24.º da LGT, efetivas funções de gerência, entendidas como funções de gestão e representação da sociedade (cfr., para as sociedades por quotas, os art.ºs 192.º e 252.º do Código das Sociedades Comerciais).

O mesmo resulta da interpretação do art.º 11.º do Código do Registo Comercial (CRCom).

Com efeito, nos termos desta disposição legal, “[o] registo por transcrição definitivo constitui presunção de que existe a situação jurídica, nos precisos termos em que é definida”.

Atentando na finalidade inerente ao registo comercial e, nesse seguimento, chamando à colação o art.º 1.º do CRCom, do seu n.º 1 resulta que “[o] registo comercial destina-se a dar publicidade à situação jurídica dos comerciantes individuais, das sociedades comerciais, das sociedades civis sob forma comercial e dos estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada, tendo em vista a segurança do comércio jurídico».

Sendo certo que é legalmente obrigatória a inscrição da nomeação dos membros dos órgãos de administração de sociedades comerciais, nos termos do art.º 3.º, n.º 1, al. m), do Código do Registo Comercial («CRC»), da leitura conjunta das disposições legais referidas resulta que as mesmas visam dar publicidade a uma situação jurídica e não a uma situação de facto. Assim, e no que ao registo da nomeação de uma determinada pessoa como gerente/administrador de uma sociedade, a presunção que decorre do art.º 11.º do CRC é uma presunção da gestão de direito («situação jurídica»), e não da de facto.

Portanto, também por esta via, não se pode extrair da gerência de direito a gerência/administração de facto.

Aqui chegados, regressemos, agora, ao caso concreto dos autos.

Ficou provado que no caso que agora nos ocupa as dívidas exequendas respeitam ao ano de 2013, tendo sido proferido despacho pelo Chefe do Serviço de Finanças para efeitos de reversão das dívidas exequendas contra os Recorridos (cf. pontos B., F., J., K. e M. do probatório).

Para fundamentar o exercício da gerência de facto da executada originária pelos Recorridos, e tal como bem se aponta na sentença recorrida, nada é indicado no despacho de reversão, para além da sua indicação como gerentes de direito. Com efeito, nada consta no despacho de reversão no sentido de evidenciar o exercício efetivo de funções de gerência da executada originária por parte dos Recorridos. Donde, evidente é a conclusão que do despacho de reversão não consta referência alguma sobre quaisquer elementos factuais relativos ao exercício efetivo das funções de gerente da executada originária pelos Recorridos, o que, como visto, é fundamental para acionar validamente o instituto da reversão.

E assim, a AT, ao contrário do que era seu ónus, não concretizou, materialmente, o exercício efetivo de funções de gerente por parte dos Recorridos em sede de despacho de reversão. Ora, como se deixou expresso supra, a AT não goza de qualquer presunção no sentido de que a gerência de facto se extrai da de direito, cabendo-lhe sempre, independentemente de estarmos perante gerente que seja ou não de direito, demonstrar e provar a gerência de facto, demonstração e prova fundamentais para efeitos de reversão.

Por outro lado, também não resulta do probatório que em sede de procedimento de reversão a AT tenha identificado quaisquer factos relativos ao devir comercial da sociedade devedora originária dos quais se possa extrair a conclusão de que os Recorridos foram gerentes da mesma nos exercícios a que respeitam as dívidas exequendas.

Acresce, ainda, que não resulta de modo algum da factualidade assente nos presentes autos que os Recorridos tenham, de forma continuada e habitual, exercido a gerência efetiva da devedora originária. Como se aponta na sentença recorrida «de actos isolados praticados pelos Oponentes, que assinaram os documentos dos registos de transmissão da propriedade dos veículos com as matrículas ..-..-T. e ..-..-1., respectivamente, em representação da sociedade devedora originária (cf. letra N do probatório), não é viável, à luz das regras de experiência comum, extrair a conclusão de que os mesmos exerceram, de facto, a gerência da dita sociedade.». De facto, apenas esse facto foi evidenciado no probatório relativo a prática pelos Recorridos de qualquer ato típico de gerência, o que, como é bom de ver, é manifestamente insuficiente para se extrair a conclusão de que detinham, efetivamente, essas funções na executada originária. De resto, em sentido claramente oposto, ficou provado que em 03/12/2007 o Oponente D. P. celebrou contrato de trabalho com a sociedade L. — G. E., Lda., com a duração de 12 meses, renováveis, para o exercício de funções de Engenheiro Técnico, tendo sido emitidos recibos de remunerações entre dezembro de 2007 e julho de 2012 e declarações para efeitos de IRS pela entidade empregadora referentes aos anos de 2007 a 2014 (cf. ponto P. dos factos provados).

Ou seja, a prática de um ato isolado pelos Recorridos, em que terão agido em representação da executada originária nesse concreto momento, não é suscetível, à luz das regras de experiência comum, de levar à conclusão de que exerceram, de facto, a gerência da devedora originária, já que o exercício da gerência, tal como é sabido, constitui uma atividade tipicamente continuada. Pelo que, tal facto, per se, desacompanhado da evidência de outros atos que manifestem e exteriorizem a vontade societária não permitem ilidir o ónus probatório que impende sobre a AT.

Neste sentido, veja-se o acórdão deste Tribunal de 13/09/2023, proc. n.º 479/14.3 BELRS, consultável em www.dgsi.pt, no qual se consignou, além do mais, que «o facto de ter resultado provado que a oponente assinou um ou outro documento relativo à devedora originária, não altera a conclusão extraída na sentença recorrida porque a assinatura pontual de um ou outro documento não revela de per si e atenta a demais factualidade provada que tenha havido exercício efectivo de funções, exercício esse que, como mencionado, pressupõe a prática reiterada e com carácter de continuidade de actos de administração.».

Destarte, consistindo a gerência de facto de uma sociedade comercial no efetivo e continuado exercício das funções que lhe são inerentes e que passam pela vinculação e representação da sociedade, nomeadamente, através das relações com os clientes, com os fornecedores, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade, ter-se-á de concluir face a todo o exposto que, in casu, nada foi demonstrado no sentido de os Recorridos serem um órgão atuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo pacto social, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros.

Pelo que, perante o circunstancialismo fáctico provado (e não impugnado), temos assim de concluir não ter a Recorrente produzido prova demonstrativa de que os Recorridos tenham exercido a gerência de facto, sendo que, como antes já dissemos, era sobre aquela que recaía o ónus de provar o exercício da mesma.

Logo, conclui-se, em linha com a sentença recorrida, que não se encontra preenchido o pressuposto previsto no n.º 1 do art.º 24.º da LGT, motivo pelo qual se verifica a ilegitimidade dos então Oponentes, ora Recorridos.

Em face do exposto, o recurso não merece provimento, devendo a sentença recorrida ser mantida, pois que, com acerto, julgou procedente a oposição à execução fiscal.

IV- DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 14 de maio de 2026