Quem foi o relator do acórdão 0340/15.4BEPRT?

O relator foi Gustavo André Simões Lopes Courinha, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0340/15.4BEPRT?

O acórdão foi proferido em 06 de novembro de 2024.

Acórdão STA (2024) — Irs, Mais valias, Passivo da herança

Sumário

I – À tributação em IRS das mais-valias imobiliárias não obsta a suposta finalidade ou destino do produto da alienação, sendo raríssimos os casos em que tal tem relevância e, quando excepcionalmente tal suceda, resulta sempre de expressa previsão legal. II - Não se verifica qualquer violação dos princípios fundamentais do rendimento real ou da capacidade contributiva quando os Recorrentes beneficiaram dum efectivo acréscimo de rendimento resultante da alienação do imóvel, por meio da qual diminuem o seu Passivo, através da extinção de uma dívida por meio do respectivo pagamento.

Texto

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I – RELATÓRIO I.1 - Alegações AA E MARIDO, com os demais sinais nos autos, vêm recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou improcedente a presente impugnação por eles apresentada contra os atos de liquidação de IRS referentes a mais-valias por alienação de imóvel adquirido a título gratuito por sucessão hereditária. Apresentam as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões a fls. 253 a 262 do SITAF: 1. O prédio que a Recorrente herdou foi penhorado e vendido para pagar dívida garantida por aval do seu pai numa livrança emitida por uma sociedade de que era sócio e gerente a favor do Banco 1.... 2. Os Recorrentes não garantiram essa dívida e só souberam da sua existência após ter terminado o inventário aberto por óbito do seu pai. 3. Ao serem habilitados no processo executivo instaurado contra o pai da Recorrente, logo deram à penhora o prédio herdado. 4. Como ficou provado, a Recorrente e marido, com a venda executiva do prédio que herdaram, não viram o seu património aumentado ou o seu passivo diminuído. 5. A Mma. Juíza invocou o acórdão deste STA nº 0582/15, de 21.09.2016, para fundamentar a douta sentença, mas neste caso concreto a matéria de facto não coincide com a do processo sub judice e isso, salvo melhor opinião e devido respeito, faz a diferença. 6. Nesse acórdão, o Impugnante era o devedor principal e foi avalista de uma dívida contraída por uma sociedade e, por isso, as mais-valias realizadas serviram para diminuir passivo por si assumido. 7. Os Recorrentes ao herdarem o prédio que foi vendido em execução fizeram-no a benefício de inventário e a responsabilidade do autor da herança por dívidas por si contraídas ou avalizadas só podia estar garantida por bens constantes desse inventário. 8. Uma vez que o valor da venda executiva do prédio aqui em questão foi utilizado para pagar dívida do pai da Recorrente, os Recorrentes não aumentaram o seu património/rendimentos nem diminuíram o seu passivo, e, assim, o seu rendimento real e a sua capacidade contributiva não sofreram alterações no ano de 2013. 9. A douta sentença recorrida interpretou de forma errada os artigos 9º, nº 1, alínea a), 10, nº 1, alínea a), 44º, nº1, 45º, nº 1, alíneas a) e b) e artigo 51º, alíneas a) e b), todos do CIRS, conjugado com o disposto nos princípios do rendimento real efetivo e da capacidade contributiva, os quais não foram aplicados e, por isso, houve violação dos referidos artigos do CIRS e, ainda, por falta de aplicação, os artigos 4º nº 1 e artigo 11º, ambos da LGT, e, também, o artigo 2098º do Código Civil. I.2 - Contra-alegações Não foram proferidas contra alegações no âmbito da instância. I.3 - Parecer do Ministério Público Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, veio o Ministério Público emitir parecer com o seguinte conteúdo: “OBJETO Nos presentes autos, vem AA (e marido) recorrer da Sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto em 24.11.2022, a qual julgou improcedente a impugnação apresentada contra os atos de liquidação de IRS referentes a mais-valias por alienação de imóvel adquirido a título gratuito por sucessão hereditária. Assim, a questão que se coloca será a de saber se a alienação onerosa de um bem imóvel (adquirido por sucessão hereditária) para pagamento de uma dívida do autor da sucessão, pai da ora Recorrente, (dívida essa que não ficou a constar do ato de partilha) é, ou não, susceptível de gerar uma mais-valia dos herdeiros, sujeita a tributação em sede de IRS. MOTIVAÇÃO Em sede de motivação, vem a Recorrente apresentar as seguintes Conclusões: -1. O prédio que a Recorrente herdou foi penhorado e vendido para pagar dívida garantida por aval do seu pai numa livrança emitida por uma sociedade de que era sócio e gerente a favor do Banco 1.... 2. Os Recorrentes não garantiram essa dívida e só souberam da sua existência após ter terminado o inventário aberto por óbito do seu pai. 3. Ao serem habilitados no processo executivo instaurado contra o pai da Recorrente, logo deram à penhora o prédio herdado. 4. Como ficou provado, a Recorrente e marido, com a venda executiva do prédio que herdaram, não viram o seu património aumentado ou o seu passivo diminuído. 5. A Mma. Juíza invocou o acórdão deste STA nº 0582/15, de 21.09.2016, para fundamentar a douta sentença, mas neste caso concreto a matéria de facto não coincide com a do processo sub judice e isso, salvo melhor opinião e devido respeito, faz a diferença. 6. Nesse acórdão, o Impugnante era o devedor principal e foi avalista de uma dívida contraída por uma sociedade e, por isso, as mais-valias realizadas serviram para diminuir passivo por si assumido. 7. Os Recorrentes ao herdarem o prédio que foi vendido em execução fizeram-no a benefício de inventário e a responsabilidade do autor da herança por dívidas por si contraídas ou avalizadas só podia estar garantida por bens constantes desse inventário. 8. Uma vez que o valor da venda executiva do prédio aqui em questão foi utilizado para pagar dívida do pai da Recorrente, os Recorrentes não aumentaram o seu património/rendimentos nem diminuíram o seu passivo, e, assim, o seu rendimento real e a sua capacidade contributiva não sofreram alterações no ano de 2013. 9. A douta sentença recorrida interpretou de forma errada os artigos 9º, nº 1, alínea a), 10, nº 1, alínea a), 44º, nº1, 45º, nº 1, alíneas a) e b) e artigo 51º, alíneas a) e b), todos do CIRS, conjugado com o disposto nos princípios do rendimento real efetivo e da capacidade contributiva, os quais não foram aplicados e, por isso, houve violação dos referidos artigos do CIRS e, ainda, por falta de aplicação, os artigos 4º nº 1 e artigo 11º, ambos da LGT, e, também, o artigo 2098º do Código Civil. Conclui a Recorrente pela procedência do presente recurso devendo a douta sentença aqui posta em crise ser revogada, dando-se como procedente, por provada, a impugnação apresentada, assim se anulando a liquidação adicional de IRS de 2013 dos Recorrentes no montante de € 6.564,37, pelas mais-valias não devidas. DO MÉRITO No caso dos autos estamos perante a alienação onerosa de um imóvel em 2013, adquirido a título gratuito, por sucessão hereditária em 1997, para pagamento de uma dívida do autor da sucessão, pai da Recorrente, dívida essa que não ficou a constar do ato de partilha. Salvo melhor posição, afigura-se nos que não era imprescindível que a dívida em causa fosse paga com o produto da venda do referido imóvel herdado. Nesse caso responderiam os Recorrentes (e bem assim, os restantes herdeiros que aceitaram a herança) por tal dívida, na proporção da quota que lhes coubesse na herança (sendo certo que (…) pelas dívidas da herança haverão de responder os bens do ativo da herança – cfr. art. 2068ºdo Código Civil»). A nosso ver e salvo melhor entendimento, a dívida que a Recorrente identifica como sendo uma dívida do autor da herança, com o falecimento deste, passou a ser uma dívida da herança e a tal qualificação não obsta o facto de não ter sido considerada na partilha. (cfr. Sentença recorrida pág. 7). Pela clareza de exposição, permitimo-nos transcrever o seguinte trecho do Acórdão deste Supremo Tribunal (proc. nº 0582/15 de 21.09.2016): «É manifesto que o contribuinte obteve um ganho idêntico ao que teria obtido se tivesse optado por vender os prédios a um terceiro e depois pagasse ao credor. Há efectivamente um ganho, que constitui mais valias e que se concretiza na diferença entre o valor em que esses prédios entraram no património do sujeito passivo, e o valor por que dele sai(ram) por um acto de disposição (…)» Ainda louvando-nos no referido Acórdão, a finalidade dessa alienação onerosa, designadamente, no caso da mesma se destinar à extinção de responsabilidades próprias ou alheias, é de todo irrelevante para a sujeição a IRS na categoria das maisvalias. Ou seja, a vantagem patrimonial em causa refere-se, exclusivamente, à diferença entre os valores de realização e de aquisição, sendo irrelevantes, para efeitos da incidência do IRS, outras circunstâncias da alienação onerosa dos imóveis, designadamente o destino ou finalidade dada ao valor de realização. Como referido no Acórdão do STA de 16.12.2010 – Proc. 0578/10, «Da conjugação da alínea a) do n.º 1 art.º 9.º e a) do n.º 1 do art.º 10.º do CIRS resulta que constituem incrementos patrimoniais, desde que não considerados rendimentos de outras categorias, as mais-valias, nomeadamente os ganhos obtidos que resultem da alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis», uma vez que «a tributação em sede de IRS assenta nos rendimentos auferidos, pelos contribuintes e não no destino dos rendimentos», «sendo os Impugnantes responsáveis pelo pagamento do imposto independentemente do valor da venda ter sido afecto ao pagamento de dívida exigida em processo de execução». Importa ter presente que «os impugnantes não usaram da faculdade legal de repudiar a herança (cfr. artigos 2062.º a 2067.º do Código Civil) tendo, outrossim, aceitado a mesma (cfr. artigos 2050.º a 2061.º do Código Civil), respondendo, desta forma, pelo pagamento das dívidas do falecido (cfr. artigo 2068.º do Código Civil)». Ao contrário do aqui defendido pela Recorrente, entendemos que, com alienação do imóvel em causa, houve um ganho para a Recorrente ainda que tal ganho tenha servido para pagar uma dívida do autor da herança. Como bem referido no Acórdão do STA de 08.09.2021 – Proc. 0108/17.3BEBRG, «I - Tendo presente que não está em causa a razão que determina a alienação do imóvel, mas antes a existência de uma efectiva diferença entre o valor de aquisição do bem e o valor da venda (a mais-valia apurada), sendo irrelevante para a decisão de sujeição a tributação de tal valor que o montante apurado com a venda tenha sido utilizado para saldar uma dívida do aqui Recorrente no âmbito de um processo executivo, dado que, tudo se passa como se fosse o próprio executado a afectar o produto da venda do imóvel a um fim que se inclui no complexo de obrigações e direitos que constitui o seu património - o saldar de uma dívida que havia contraído. II - Deste modo, ao contrário do que defende o Recorrente, este obteve uma efectiva vantagem patrimonial, um ganho para efeito da previsão normativa constante do nº 1 do art. 10º do CIRS, sendo que, nesta situação, não existe qualquer violação dos princípios do rendimento real efectivo e da capacidade contributiva dos contribuintes, pois que, como vimos, in casu, existe realmente um rendimento efectivo e, ao invés, seria a não tributação de um tal rendimento efectivo que violaria frontalmente o princípio da capacidade contributiva.» Certo é que «a venda executiva encontra-se escrupulosamente regulada da lei, o que não poderia deixar de ser atendendo ao seu carácter coercivo, porém ela não deixa de ser uma venda – contrato pelo qual se transmite a propriedade de uma coisa ou direito mediante um preço (artigo 874.º do CC) – com a diferença de que neste caso o negócio não é celebrado voluntariamente pelo proprietário do bem, enquanto alienante, e o preço não fica inteiramente na sua disponibilidade, pese embora não deixe de constituir proveito próprio do dono de bem, já que tem por objeto a assunção de responsabilidades pecuniárias relativamente às quais, este, voluntária e esclarecidamente se obrigou e incumpriu». (cfr. Acórdão do TCA Sul de 05.03.2020 – Proc. nº 378/12.3BECTB). Em conformidade, não vemos razões para discordar da douta jurisprudência citada; razão pela qual, in casu entendemos haver lugar à tributação de mais-valias. CONCLUSÃO Pelo exposto entendemos, salvo melhor, não merecer o presente recurso provimento.” I.4 - Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir. II - FUNDAMENTAÇÃO II.1 - De facto A sentença efectuou o julgamento da matéria de facto nos seguintes termos: 1. Por partilha realizada em inventário judicial que correu termos no 3º Juízo Cível do Tribunal Judicial da Comarca de Viana do Castelo no processo instaurado por falecimento de BB em ../../1997, foi adjudicado à aqui Impugnante mulher, filha do autor da sucessão, entre outros bens, um quarto da raiz do prédio urbano inscrito na matriz urbana da freguesia ..., concelho ... sob o artigo ...43º, pelo valor de €5.898,20, atualmente inscrito na União das freguesias ... (... e ...) e ..., sob o artº 1166 - cfr. o doc. 5 junto com a p.i.. 2. Em 16/04/1997, foi proposta pelo Banco 2..., no Tribunal da Comarca de Lisboa, execução ordinária para cobrança coerciva de dívida resultante de uma livrança avalizada pelo falecido BB e por sua mulher, CC, a que coube o número de processo 354/1997 da 6ª Vara Cível do Tribunal de Lisboa - cfr. o doc. 4 junto com a p.i. e fls. 21 do p.a. apenso. 3. Em 21/10/1997, transitou em julgado a sentença que homologou a partilha referida em 1) - cfr. o doc. 5 junto com a p.i.. 4. A dívida referida em 2) não consta das relações de bens inicial e adicional apresentadas no processo de inventário – cfr. o doc. n.º 5 junto com a p.i.. 5. Por sentença de 14/06/2002, foram chamados à execução referida em 2) os herdeiros do falecido executado, entre os quais a aqui Impugnante mulher - cfr. o doc. 4 junto com a p.i.. 6. Por carta precatória extraída nos autos de execução ordinária n.º 354/1997, o prédio foi vendido no processo 280/11.TBVCT do 1º Juízo Cível do Tribunal Judicial de Viana do Castelo, tendo sido adjudicado por remissão, pela quantia de € 141.500,00, a DD - cfr. o doc. 4 junto com a p.i. 7. Os Impugnantes apresentaram três declarações de IRS para o ano de 2013, em que declararam ter alienado em setembro de 2013 pelo preço de 33.375,00, a quarta parte (25%) do prédio inscrito na matriz sob o art ...66, adquirido em março de 1997 por € 5.898,29 conforme quadro infra: [IMAGEM] 8. Em 05/09/2014, foi emitida a liquidação adicional de IRS n.º ...52, atinente ao ano de 2013, no valor de € 11.933,53, a que corresponde a nota de cobrança n.º ...73, no valor a pagar de €6.564,37, que corresponde à diferença entre o imposto a pagar decorrente da liquidação da declaração de IRS apresentada em 18/08/2014 e o imposto a pagar originado pela liquidação da terceira declaração apresentada, com data limite de pagamento de 20/10/2014 – cfr. os docs. 1, 6 e 7 juntos com a p.i.. 9. Em 03/10/2014, foi paga a liquidação referida em 8) – cfr. doc. 6 junto com a p.i.. 10. Em 22/09/2014, os Impugnantes deduziram reclamação graciosa da liquidação referida em 8) - cfr. o p.a. apenso. 11. Pelo ofício n.º ...03, de 08/01/2015, foram os Impugnantes notificados do indeferimento da reclamação graciosa referida em 10) - cfr. o doc. 8 junto com a p.i.. 12. Em 20/01/2015, a presente impugnação deu entrada neste TAF – cfr. fls. 2 do processo físico. II.2 – De Direito I. Vem o presente recurso interposto pelos impugnantes, ora recorrentes, AA E MARIDO, da douta sentença proferida pelo TAF do Porto que julgou improcedente o recurso por eles interposto uma vez que considerou que houve mais-valias na venda de um imóvel herdado para pagamento, em execução judicial, de uma dívida do autor da herança relativa ao ano de 2013. A decisão recorrida ao julgar improcedente a referida impugnação judicial sob recurso, considerou louvando-se no Acórdão proferido pelo STA em 21/09/2016, processo n.º 0582/15 que o imóvel tendo “…sido adquirido pelos Impugnantes, por sucessão hereditária, em 1997, pela quantia de €5.898,29 (objeto de correção monetária) e alienado em 2013, pela quantia de €33.375,00 (cfr. o item 7) do probatório), efetivamente houve um ganho, sujeito a imposto, independentemente de o produto da venda ter servido para pagamento de dívida do Autor da herança, pelo que a liquidação impugnada não padece do erro sobre os pressupostos de direito que vem invocado, devendo manter-se em vigor na ordem jurídica.” II. Com o assim decidido não se conformam os ora recorrentes, por entenderem que a douta decisão interpretou de forma errada os artigos 9.º, n.º 1, alínea a), 10.º, n.º 1, alínea a), 44.º, n.º 1, 45.º, n.º 1, alíneas a) e b) e artigo 51.º, alíneas a) e b), todos do CIRS, conjugados com o disposto nos princípios do rendimento real efetivo e da capacidade contributiva, os quais não foram aplicados e, por isso, houve violação dos referidos artigos do CIRS e, ainda, por falta de aplicação, os artigos 4.º n.º 1 e artigo 11.º, ambos da LGT, e, também, o artigo 2098.º do Código Civil. Mais entendem que o acórdão do STA citado pela Mmª. Juíza na sua decisão não pode ser aplicado ao caso sub judice, tendo em conta que a matéria de facto é diferente da dos presentes autos. E isto porque, no seu entender, no citado acórdão do STA a “…matéria de facto dada como provada, que o aí Impugnante tinha contraído dívidas a um banco, tinha sido avalista de uma sociedade de que era sócio e para extinção dessas dívidas por si contraídas e pela sociedade a quem prestou aval deu em pagamento os prédios de sua propriedade.”; ao passo que, no presente caso sob recurso, a aqui Recorrente não contraiu “…qualquer dívida, nem foi garante de qualquer dívida, nem tirou qualquer proveito da venda do prédio que serviu exclusivamente para pagar uma dívida do seu pai, dívida essa que desconhecia e só veio a conhecer com a sua intervenção no processo de execução, após a partilha.” Ou seja no seu entender, “…nem da venda do prédio tirou qualquer rendimento nem viu o seu património crescer quanto ao ativo ou diminuir o seu passivo.” (sublinhado nosso) III. Em suma, e se bem interpretamos as Alegações do presente Recurso, os Impugnantes insurgem-se contra a liquidação de IRS por mais-valias imobiliárias, alegando que da venda judicial do prédio não adveio qualquer enriquecimento para o seu património e pretendendo que se considere a dívida do pai da Impugnante como fazendo parte do valor de aquisição do prédio ou como despesa abrangida pela alínea a) do n.º 1 do artigo 51.º do CIRS. Vejamos, então. IV. A questão que ora vem colocada a este Supremo Tribunal corresponde àquela a que este mesmo Tribunal já teve oportunidade de responder noutras ocasiões. Corresponde, designadamente, à temática constante do Acórdão lavrado o Processo n.º 0582/15, em 21 de Setembro de 2016 (disponível em www.dgsi.pt), aresto no qual se louvou também – e bem, sublinhe-se – a sentença recorrida. O entendimento aí sufragado merece inteira aplicação ao caso, porquanto, e ao contrário do pretendido pelos Recorrentes, é irrelevante o facto de o contribuinte ter procedido à venda (judicial ou voluntária) do imóvel para pagar uma dívida em que figura como devedor avalista (como sucedeu no Acórdão que serviu de fundamento à decisão recorrida) ou como devedor por sucessão mortis causa (como sucedeu na decisão recorrida). A jurisprudência supra mencionada é, por isso, plenamente merecedora de acolhimento no presente caso – e é isso que é, cabalmente, feito igualmente por este Supremo Tribunal no Acórdão dimanado do Processo n.º 2628/17, de 8 de Fevereiro de 2023 – disponível em www.dgsi.pt. Também aí se encontra feita, precisamente, a concatenação entre o Acórdão em que se estribou a sentença ora recorrida e a factualidade do presente caso (que é, aliás, quase integralmente análoga à deste acórdão de 2023). V. Tudo se reconduz, em bom rigor, à evidência de que, ao entrarem na esfera dos contribuintes, as dívidas por si assumidas (por herança, responsabilidade acessória ou subsidiária) se tornam afinal parte do seu passivo, donde a alienação de bens imóveis de que tais contribuintes sejam proprietários (parte do seu ativo), ainda que dirigida à liquidação daquelas dívidas, não deixam de gerar mais-valias imobiliárias sujeitas a tributação. A tal tributação não obsta a suposta finalidade ou destino do produto da alienação, sendo raríssimos os casos em que tal tem relevância; e, quando tal excepcionalmente sucede, é sempre expressamente previsto por lei – como sucede com a aplicação do valor da venda dos imóveis na amortização de dívidas ou aquisição de novo imóvel para habitação própria e permanente (cfr. artigo 10.º, n.ºs 5 e seguintes do Código do IRS). Por regra, o destino dos ganhos obtidos é tendencialmente irrelevante para efeitos da verificação do facto tributário. Acresce que a natureza de tais dívidas não é de modo a poder considerá-las dedutíveis ao valor de alienação do imóvel, por não configurarem despesas de aquisição (ou relativas à aquisição) daquele, ao menos nos termos da definição legal. VI. É nesta precisa linha que – e assim respondendo cabalmente aos argumentos em que os Recorrentes esteiam o presente Recurso – se pode ler no Acórdão dimanado do Processo n.º 2628/17, de 8 de Fevereiro de 2023, em termos plenamente aplicáveis ao presente caso, que: “Enfrentemos, então, especificamente a questão de saber se “a interpretação que a AT faz de que a al. a) do nº 1 do art. 45 do CIRS estabelece uma presunção iuris et de iure e que o contribuinte não pode provar que o valor de aquisição de um prédio, para efeitos de mais-valias, é superior ao valor constante do título de aquisição que foi considerado para efeitos de liquidação do imposto sucessório/selo, é inconstitucional por violação dos princípios da capacidade contributiva e da igualdade, havendo violação do disposto nos artigos 13, nº 1 e 2, 103, nº 1 e 2 e 104, nº 1 da CRP.” Recuperando o que acima se deixou exposto, e em reforço, entende-se, em consonância com a recorrente, que as dívidas do autor da sucessão não consubstanciam despesas necessárias, inerentes à aquisição do imóvel porquanto o facto tributário se verificou com a alienação onerosa do imóvel no ano de 2013, não atribuindo a lei qualquer relevância ao destino dado ao valor de realização. São, por isso, não só desacertadas, mas também impertinentes, as considerações aventadas pelos recorridos de que a al. a) do nº 1 do art. 45 do CIRS estabelece uma presunção iuris et de iure e que o contribuinte não pode provar que o valor de aquisição de um prédio. A esse respeito pontifica a jurisprudência deste STA consagrada no acórdão de 2016-09-21, proferido no processo n.º 0582/15 [disponível em www.dgsi.pt], que aponta que “É inequívoco, para efeitos de tributação em IRS, que se considera mais-valia sujeita a imposto a diferença positiva entre o valor de transmissão e o valor de aquisição resultante da alienação onerosa de direitos reais sobre imóveis [art. 10.º, n.º 1, alínea a), do CIRS]. A finalidade dessa alienação onerosa, designadamente, no caso da mesma consistir em dação em pagamento, ser a extinção de responsabilidades próprias ou alheias, é de todo irrelevante para a sujeição a IRS, categoria mais-valias. A vantagem patrimonial em causa refere-se, exclusivamente, à diferença entre os valores de realização e de aquisição, sendo totalmente irrelevantes, para efeitos da incidência do IRS, outras circunstâncias da alienação onerosa dos imóveis, designadamente o destino ou finalidade dada ao valor de realização. E bem se compreende que assim seja: na verdade, caso o Recorrente tivesse vendido os prédios e utilizado o produto da venda para pagar dívidas de terceiros por certo ninguém questionaria a sujeição a IRS da mais-valia obtida com a alienação; porque haveria de ser de outro modo quando a alienação se faz mediante dação em pagamento? Concluímos, pois, que o Recorrente obteve uma efectiva vantagem patrimonial, um ganho para efeito da previsão normativa constante do n.º 1 do art. 10.º do CIRS. Esta é, aliás, a posição que este Supremo Tribunal tem vindo a adoptar mesmo nos casos em que a alienação onerosa dos bens imóveis ocorre mediante venda coerciva em sede de execução […]”. Com base nesse entendimento pacífico, impõe-se considerar que, se, porventura e como bem denota a recorrente, a transmissão do imóvel tivesse ocorrido fora do contexto da ação executiva por dívidas do autor da sucessão, a vantagem patrimonial para efeitos de incidência do IRS certamente não seria questionada, não obstante a responsabilidade dos sucessores, aqui Impugnantes, pelas referidas dívidas do autor da sucessão, o que aqui não se discute. Por assim ser e à luz dessa jurisprudência e sufragando inteiramente o ponto de vista da recorrente AT, a hermenêutica mais correcta das normas legais aplicáveis, relevando sobremodo a unidade do sistema jurídico, nos termos do artigo 9.º, n.º 1, do CC, haverá que concluir-se que a tese defendida pelos Impugnantes, ora recorridos, não encontra na letra da lei um mínimo de correspondência verbal [n.º 2, do artigo 9.º, do CC], nem teve em consideração a presunção de que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados [n.º 3, do artigo 9.º, do CC]. De tudo quanto dito ficou, resulta também claro que não é minimamente delineável a violação do princípios da igualdade consagrado no artº 55º da LGT e no artº 13º da CRP. O sentido juridicamente vinculante do princípio da igualdade tem, desde há muito tempo, sido fixado exaustivamente em abundante jurisprudência do Tribunal Constitucional e que se mostra condensada no Acórdão nº 186/90 (Acórdãos do Tribunal Constitucional, 16.° vol., p. 383): «Princípio de conteúdo pluridimensional, postula várias exigências, entre as quais a de obrigar a um tratamento igual das situações de facto iguais e a um tratamento desigual das situações de facto desiguais, proibindo, inversamente, o tratamento desigual das situações iguais e o tratamento igual das situações desiguais. Numa fórmula curta, a obrigação da igualdade de tratamento exige que “aquilo que é igual seja tratado igualmente, de acordo com o critério da sua igualdade, e aquilo que é desigual seja tratado desigualmente; segundo o critério da sua desigualdade”. Na sua dimensão material ou substancial, o princípio constitucional da igualdade vincula em primeira linha o legislador ordinário (para uma análise dos sentidos formal e material do princípio da igualdade, cf., por todos, Gomes Canotilho, Constituição Dirigente e Vinculação do Legislador, Coimbra, Coimbra Editora, 1982, pp, 380 e 381; Castanheira Neves, O Instituto dos Assentos e a Função Jurídica dos Supremos Tribunais, Coimbra, Coimbra. Editora, 1983 pp. 119, 120, 165 e 166; Bockenfõrde, W., Der Allgemeine Gleichheitssatz und die Aufgabe des Richters, Berlin, W. de Gruyter, 1957, pp. 43 e 68). Todavia, este princípio não impede o órgão legislativo de definir as circunstâncias e os factores tidos como relevantes e justificadores de uma desigualdade de regime jurídico num caso concreto, dentro da sua liberdade de conformação legislativa. Dito de outro modo: o princípio constitucional da igualdade não pode ser entendido de forma absoluta, em termos tais que impeça o legislador de estabelecer uma disciplina diferente quando diversas forem as situações que as disposições normativas visam regular. O princípio da igualdade, entendido como limite objectivo da discricionariedade legislativa e administrativa, não veda a realização de distinções. Proíbe-lhe, antes, a adopção de medidas que estabeleçam distinções discriminatórias, ou seja, desigualdades de tratamento materialmente infundadas, sem qualquer fundamento razoável (vernúnftiger Grund) ou sem qualquer justificação objectiva e racional. Numa expressão sintética, o princípio da igualdade, enquanto princípio vinculativo da lei, traduz-se na ideia geral de proibição do arbítrio (Willkúrverbot).» Resulta do exposto que o acto impugnado violará o princípio de igualdade previsto no artº 13° da Constituição da República e no artº 55º da LGT, se se demonstrar que o mesmo é arbitrário, i. é, não tem uma justificação razoável. O princípio da igualdade, enquanto cânone reitor das várias funções do Estado, reclama que na actividade administrativa se trate por igual o que for essencialmente igual e que se dê tratamento diferente ao que na sua essência for dissemelhante. Como dizer igualmente não é o mesmo que dizer igualitarismo, a ideia de igualdade não se opõe à existência de regimes jurídicos diferenciados; o que ela recusa é o arbítrio, ou seja, soluções de fundamento racional ou material bastante. O princípio da igualdade está intimamente relacionado com o conceito de lei inerente ao Estado de Direito, sendo uma das suas bases essenciais, postulando o exercício de um direito igual para todos os cidadãos. Este princípio implica, assim, que as decisões administrativas sejam tomadas segundo critérios objectivos pelo que a Administração está obrigada a proceder de modo igual em relação a dois casos iguais no plano objectivo, o que impõe que se agiu de uma forma para um terá de agir da mesma forma para outro, se os elementos de ponderação de ambos são iguais e, sob este ponto de vista, o princípio da igualdade pretende evitar o arbítrio. Todavia e como não é o caso, o princípio da igualdade só é invocável no contexto de situações idênticas, mas conformes ao Ordenamento Jurídico vigente. Apesar de este princípio encontrar a sua raiz na actividade discricionária da Administração, não pode deixar de se entender que o respeito pela igualdade, como por quaisquer outros princípios constitucionais, configura um parâmetro de actuação vinculada. Nesse sentido o acto desigual, parcial, injusto, etc. é ilegal e traduz o vício de violação de lei. Por vezes, não será fácil ao particular provar que existiu violação do princípio da igualdade. De qualquer maneira, tal violação será, em certas situações, facilmente, apreensível ao juiz desde que faça apelo a padrões de condutas discriminatórias. A violação do princípio da igualdade, no plano da legalidade de actos administrativos, supõe, entre os actos em confronto, identidade de situações e um ponto de referenciação valorativa comum. O princípio da igualdade só assume relevo nos casos em que a Administração não está vinculada a um determinado comportamento. Se o estiver, os princípios da igualdade e da legalidade têm um significado coincidente. (Ac. do STA de 14/2/91 - Recs. N.°s 28.085 e 28.171). Delimitados o sentido e alcance do princípio da igualdade é manifesto que in casu o mesmo não foi infringido nos termos pretendidos pelos contribuintes pois a AT não introduziu nenhum factor de diferenciação entre os contribuintes em função de uma circunstância que foge à esfera de controlo destes últimos, e que não se compagine com o princípio constitucional da igualdade. Não ocorre, pois, o vício de inconstitucionalidade em análise consistente na violação dos princípios da capacidade contributiva e da igualdade, havendo violação do disposto nos artigos 13, nº 1 e 2, 103, nº 1 e 2 e 104, nº 1 da CRP.” (sublinhado nossos) – disponível em www.dgsi.pt. VII. Ora, por concordarmos inteiramente com o ali vertido, subscrevemos o teor do respectivo Acórdão, apenas acrescentando, em corolário do supra exposto, que não se verifica qualquer violação dos princípios fundamentais do rendimento real ou da capacidade contributiva, porquanto os Recorrentes beneficiaram dum efectivo acréscimo de rendimento com a alienação do imóvel, uma vez que, doutro modo, não teriam como satisfazer a dívida de que se tornaram titulares. E a diminuição do Passivo – resultante precisamente do pagamento e extinção de tal dívida herdada – é bem demonstrativa do reforço da sua capacidade contributiva decorrente da alienação do mencionado imóvel. VIII. Por todo o exposto, e na linha do Parecer do Ministério Público junto aos autos, cabe negar provimento ao presente recurso, mantendo-se a decisão recorrida e a liquidação impugnada. III. CONCLUSÕES I – À tributação em IRS das mais-valias imobiliárias não obsta a suposta finalidade ou destino do produto da alienação, sendo raríssimos os casos em que tal tem relevância e, quando excepcionalmente tal suceda, resulta sempre de expressa previsão legal. II - Não se verifica qualquer violação dos princípios fundamentais do rendimento real ou da capacidade contributiva quando os Recorrentes beneficiaram dum efectivo acréscimo de rendimento resultante da alienação do imóvel, por meio da qual diminuem o seu Passivo, através da extinção de uma dívida por meio do respectivo pagamento. IV. DECISÃO Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Supremo Tribunal em negar provimento ao presente recurso, mantendo integralmente a decisão recorrida. Custas pelos Recorrentes. Lisboa, 6 de Novembro de 2024. - Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Isabel Cristina Mota Marques da Silva.

Sumário

I- À tributação em IRS das mais-valias imobiliárias não obsta a suposta finalidade ou destino do produto da alienação, sendo raríssimos os casos em que tal tem relevância e, quando excepcionalmente tal suceda, resulta sempre de expressa previsão legal.

II- Não se verifica qualquer violação dos princípios fundamentais do rendimento real ou da capacidade contributiva quando os Recorrentes beneficiaram dum efectivo acréscimo de rendimento resultante da alienação do imóvel, por meio da qual diminuem o seu Passivo, através da extinção de uma dívida por meio do respectivo pagamento.

Texto Integral

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I- RELATÓRIO

I.1- Alegações

AA E MARIDO, com os demais sinais nos autos, vêm recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou improcedente a presente impugnação por eles apresentada contra os atos de liquidação de IRS referentes a mais-valias por alienação de imóvel adquirido a título gratuito por sucessão hereditária.

Apresentam as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões a fls. 253 a 262 do SITAF:

1. O prédio que a Recorrente herdou foi penhorado e vendido para pagar dívida garantida por aval do seu pai numa livrança emitida por uma sociedade de que era sócio e gerente a favor do Banco 1

2. Os Recorrentes não garantiram essa dívida e só souberam da sua existência após ter terminado o inventário aberto por óbito do seu pai.

3. Ao serem habilitados no processo executivo instaurado contra o pai da Recorrente, logo deram à penhora o prédio herdado.

4. Como ficou provado, a Recorrente e marido, com a venda executiva do prédio que herdaram, não viram o seu património aumentado ou o seu passivo diminuído.

5. A Mma. Juíza invocou o acórdão deste STA nº 0582/15, de 21.09.2016, para fundamentar a douta sentença, mas neste caso concreto a matéria de facto não coincide com a do processo sub judice e isso, salvo melhor opinião e devido respeito, faz a diferença.

6. Nesse acórdão, o Impugnante era o devedor principal e foi avalista de uma dívida contraída por uma sociedade e, por isso, as mais-valias realizadas serviram para diminuir passivo por si assumido.

7. Os Recorrentes ao herdarem o prédio que foi vendido em execução fizeram-no a benefício de inventário e a responsabilidade do autor da herança por dívidas por si contraídas ou avalizadas só podia estar garantida por bens constantes desse inventário.

8. Uma vez que o valor da venda executiva do prédio aqui em questão foi utilizado para pagar dívida do pai da Recorrente, os Recorrentes não aumentaram o seu património/rendimentos nem diminuíram o seu passivo, e, assim, o seu rendimento real e a sua capacidade contributiva não sofreram alterações no ano de 2013.

9. A douta sentença recorrida interpretou de forma errada os artigos 9º, nº 1, alínea a), 10, nº 1, alínea a), 44º, nº1, 45º, nº 1, alíneas a) e b) e artigo 51º, alíneas a) e b), todos do CIRS, conjugado com o disposto nos princípios do rendimento real efetivo e da capacidade contributiva, os quais não foram aplicados e, por isso, houve violação dos referidos artigos do CIRS e, ainda, por falta de aplicação, os artigos 4º nº 1 e artigo 11º, ambos da LGT, e, também, o artigo 2098º do Código Civil.

I.2- Contra-alegações

Não foram proferidas contra alegações no âmbito da instância.

I.3- Parecer do Ministério Público

Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, veio o Ministério Público emitir parecer com o seguinte conteúdo:

“OBJETO

Nos presentes autos, vem AA (e marido) recorrer da Sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto em 24.11.2022, a qual julgou improcedente a impugnação apresentada contra os atos de liquidação de IRS referentes a mais-valias por alienação de imóvel adquirido a título gratuito por sucessão hereditária.

Assim, a questão que se coloca será a de saber se a alienação onerosa de um bem imóvel (adquirido por sucessão hereditária) para pagamento de uma dívida do autor da sucessão, pai da ora Recorrente, (dívida essa que não ficou a constar do ato de partilha) é, ou não, susceptível de gerar uma mais-valia dos herdeiros, sujeita a tributação em sede de IRS.

MOTIVAÇÃO

Em sede de motivação, vem a Recorrente apresentar as seguintes Conclusões:

-1. O prédio que a Recorrente herdou foi penhorado e vendido para pagar dívida garantida por aval do seu pai numa livrança emitida por uma sociedade de que era sócio e gerente a favor do Banco 1

2. Os Recorrentes não garantiram essa dívida e só souberam da sua existência após ter terminado o inventário aberto por óbito do seu pai.

3. Ao serem habilitados no processo executivo instaurado contra o pai da Recorrente, logo deram à penhora o prédio herdado.

4. Como ficou provado, a Recorrente e marido, com a venda executiva do prédio que herdaram, não viram o seu património aumentado ou o seu passivo diminuído.

Conclui a Recorrente pela procedência do presente recurso devendo a douta sentença aqui posta em crise ser revogada, dando-se como procedente, por provada, a impugnação apresentada, assim se anulando a liquidação adicional de IRS de 2013 dos Recorrentes no montante de € 6.564,37, pelas mais-valias não devidas.

DO MÉRITO

No caso dos autos estamos perante a alienação onerosa de um imóvel em 2013, adquirido a título gratuito, por sucessão hereditária em 1997, para pagamento de uma dívida do autor da sucessão, pai da Recorrente, dívida essa que não ficou a constar do ato de partilha.

Salvo melhor posição, afigura-se nos que não era imprescindível que a dívida em causa fosse paga com o produto da venda do referido imóvel herdado.

Nesse caso responderiam os Recorrentes (e bem assim, os restantes herdeiros que aceitaram a herança) por tal dívida, na proporção da quota que lhes coubesse na herança (sendo certo que (…) pelas dívidas da herança haverão de responder os bens do ativo da herança – cfr. art. 2068ºdo Código Civil»).

A nosso ver e salvo melhor entendimento, a dívida que a Recorrente identifica como sendo uma dívida do autor da herança, com o falecimento deste, passou a ser uma dívida da herança e a tal qualificação não obsta o facto de não ter sido considerada na partilha. (cfr. Sentença recorrida pág. 7).

Pela clareza de exposição, permitimo-nos transcrever o seguinte trecho do Acórdão deste Supremo Tribunal (proc. nº 0582/15 de 21.09.2016): «É manifesto que o contribuinte obteve um ganho idêntico ao que teria obtido se tivesse optado por vender os prédios a um terceiro e depois pagasse ao credor. Há efectivamente um ganho, que constitui mais valias e que se concretiza na diferença entre o valor em que esses prédios entraram no património do sujeito passivo, e o valor por que dele sai(ram) por um acto de disposição (…)»

Ainda louvando-nos no referido Acórdão, a finalidade dessa alienação onerosa, designadamente, no caso da mesma se destinar à extinção de responsabilidades próprias ou alheias, é de todo irrelevante para a sujeição a IRS na categoria das maisvalias.

Ou seja, a vantagem patrimonial em causa refere-se, exclusivamente, à diferença entre os valores de realização e de aquisição, sendo irrelevantes, para efeitos da incidência do IRS, outras circunstâncias da alienação onerosa dos imóveis, designadamente o destino ou finalidade dada ao valor de realização.

Como referido no Acórdão do STA de 16.12.2010 – Proc. 0578/10, «Da conjugação da alínea a) do n.º 1 art.º 9.º e a) do n.º 1 do art.º 10.º do CIRS resulta que constituem incrementos patrimoniais, desde que não considerados rendimentos de outras categorias, as mais-valias, nomeadamente os ganhos obtidos que resultem da alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis», uma vez que «a tributação em sede de IRS assenta nos rendimentos auferidos, pelos contribuintes e não no destino dos rendimentos», «sendo os Impugnantes responsáveis pelo pagamento do imposto independentemente do valor da venda ter sido afecto ao pagamento de dívida exigida em processo de execução».

Importa ter presente que «os impugnantes não usaram da faculdade legal de repudiar a herança (cfr. artigos 2062.º a 2067.º do Código Civil) tendo, outrossim, aceitado a mesma (cfr. artigos 2050.º a 2061.º do Código Civil), respondendo, desta forma, pelo pagamento das dívidas do falecido (cfr. artigo 2068.º do Código Civil)».

Ao contrário do aqui defendido pela Recorrente, entendemos que, com alienação do imóvel em causa, houve um ganho para a Recorrente ainda que tal ganho tenha servido para pagar uma dívida do autor da herança.

Como bem referido no Acórdão do STA de 08.09.2021 – Proc. 0108/17.3BEBRG,

«I- Tendo presente que não está em causa a razão que determina a alienação do imóvel, mas antes a existência de uma efectiva diferença entre o valor de aquisição do bem e o valor da venda (a mais-valia apurada), sendo irrelevante para a decisão de sujeição a tributação de tal valor que o montante apurado com a venda tenha sido utilizado para saldar uma dívida do aqui Recorrente no âmbito de um processo executivo, dado que, tudo se passa como se fosse o próprio executado a afectar o produto da venda do imóvel a um fim que se inclui no complexo de obrigações e direitos que constitui o seu património - o saldar de uma dívida que havia contraído.

II- Deste modo, ao contrário do que defende o Recorrente, este obteve uma efectiva vantagem patrimonial, um ganho para efeito da previsão normativa constante do nº 1 do art. 10º do CIRS, sendo que, nesta situação, não existe qualquer violação dos princípios do rendimento real efectivo e da capacidade contributiva dos contribuintes, pois que, como vimos, in casu, existe realmente um rendimento efectivo e, ao invés, seria a não tributação de um tal rendimento efectivo que violaria frontalmente o princípio da capacidade contributiva.»

Certo é que «a venda executiva encontra-se escrupulosamente regulada da lei, o que não poderia deixar de ser atendendo ao seu carácter coercivo, porém ela não deixa de ser uma venda – contrato pelo qual se transmite a propriedade de uma coisa ou direito mediante um preço (artigo 874.º do CC) – com a diferença de que neste caso o negócio não é celebrado voluntariamente pelo proprietário do bem, enquanto alienante, e o preço não fica inteiramente na sua disponibilidade, pese embora não deixe de constituir proveito próprio do dono de bem, já que tem por objeto a assunção de responsabilidades pecuniárias relativamente às quais, este, voluntária e esclarecidamente se obrigou e incumpriu». (cfr. Acórdão do TCA Sul de 05.03.2020 – Proc. nº 378/12.3BECTB).

Em conformidade, não vemos razões para discordar da douta jurisprudência citada; razão pela qual, in casu entendemos haver lugar à tributação de mais-valias.

CONCLUSÃO

Pelo exposto entendemos, salvo melhor, não merecer o presente recurso provimento.”

I.4- Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II- FUNDAMENTAÇÃO

II.1- De facto

A sentença efectuou o julgamento da matéria de facto nos seguintes termos:

1. Por partilha realizada em inventário judicial que correu termos no 3º Juízo Cível do Tribunal Judicial da Comarca de Viana do Castelo no processo instaurado por falecimento de BB em ../../1997, foi adjudicado à aqui Impugnante mulher, filha do autor da sucessão, entre outros bens, um quarto da raiz do prédio urbano inscrito na matriz urbana da freguesia ..., concelho ... sob o artigo ...43º, pelo valor de €5.898,20, atualmente inscrito na União das freguesias ... (... e ...) e ..., sob o artº 1166 - cfr. o doc. 5 junto com a p.i

2. Em 16/04/1997, foi proposta pelo Banco 2..., no Tribunal da Comarca de Lisboa, execução ordinária para cobrança coerciva de dívida resultante de uma livrança avalizada pelo falecido BB e por sua mulher, CC, a que coube o número de processo 354/1997 da 6ª Vara Cível do Tribunal de Lisboa - cfr. o doc. 4 junto com a p.i. e fls. 21 do p.a. apenso.

3. Em 21/10/1997, transitou em julgado a sentença que homologou a partilha referida em 1) - cfr. o doc. 5 junto com a p.i

4. A dívida referida em 2) não consta das relações de bens inicial e adicional apresentadas no processo de inventário – cfr. o doc. n.º 5 junto com a p.i

5. Por sentença de 14/06/2002, foram chamados à execução referida em 2) os herdeiros do falecido executado, entre os quais a aqui Impugnante mulher - cfr. o doc. 4 junto com a p.i

6. Por carta precatória extraída nos autos de execução ordinária n.º 354/1997, o prédio foi vendido no processo 280/11.TBVCT do 1º Juízo Cível do Tribunal Judicial de Viana do Castelo, tendo sido adjudicado por remissão, pela quantia de € 141.500,00, a DD - cfr. o doc. 4 junto com a p.i.

7. Os Impugnantes apresentaram três declarações de IRS para o ano de 2013, em que declararam ter alienado em setembro de 2013 pelo preço de 33.375,00, a quarta parte (25%) do prédio inscrito na matriz sob o art ...66, adquirido em março de 1997 por € 5.898,29 conforme quadro infra:

[IMAGEM]

8. Em 05/09/2014, foi emitida a liquidação adicional de IRS n.º ...52, atinente ao ano de 2013, no valor de € 11.933,53, a que corresponde a nota de cobrança n.º ...73, no valor a pagar de €6.564,37, que corresponde à diferença entre o imposto a pagar decorrente da liquidação da declaração de IRS apresentada em 18/08/2014 e o imposto a pagar originado pela liquidação da terceira declaração apresentada, com data limite de pagamento de 20/10/2014 – cfr. os docs. 1, 6 e 7 juntos com a p.i

9. Em 03/10/2014, foi paga a liquidação referida em 8) – cfr. doc. 6 junto com a p.i

10. Em 22/09/2014, os Impugnantes deduziram reclamação graciosa da liquidação referida em 8) - cfr. o p.a. apenso.

11. Pelo ofício n.º ...03, de 08/01/2015, foram os Impugnantes notificados do indeferimento da reclamação graciosa referida em 10) - cfr. o doc. 8 junto com a p.i

12. Em 20/01/2015, a presente impugnação deu entrada neste TAF – cfr. fls. 2 do processo físico.

II.2- De Direito

I. Vem o presente recurso interposto pelos impugnantes, ora recorrentes, AA E MARIDO, da douta sentença proferida pelo TAF do Porto que julgou improcedente o recurso por eles interposto uma vez que considerou que houve mais-valias na venda de um imóvel herdado para pagamento, em execução judicial, de uma dívida do autor da herança relativa ao ano de 2013.

A decisão recorrida ao julgar improcedente a referida impugnação judicial sob recurso, considerou louvando-se no Acórdão proferido pelo STA em 21/09/2016, processo n.º 0582/15 que o imóvel tendo “…sido adquirido pelos Impugnantes, por sucessão hereditária, em 1997, pela quantia de €5.898,29 (objeto de correção monetária) e alienado em 2013, pela quantia de €33.375,00 (cfr. o item 7) do probatório), efetivamente houve um ganho, sujeito a imposto, independentemente de o produto da venda ter servido para pagamento de dívida do Autor da herança, pelo que a liquidação impugnada não padece do erro sobre os pressupostos de direito que vem invocado, devendo manter-se em vigor na ordem jurídica.”

II. Com o assim decidido não se conformam os ora recorrentes, por entenderem que a douta decisão interpretou de forma errada os artigos 9.º, n.º 1, alínea a), 10.º, n.º 1, alínea a), 44.º, n.º 1, 45.º, n.º 1, alíneas a) e b) e artigo 51.º, alíneas a) e b), todos do CIRS, conjugados com o disposto nos princípios do rendimento real efetivo e da capacidade contributiva, os quais não foram aplicados e, por isso, houve violação dos referidos artigos do CIRS e, ainda, por falta de aplicação, os artigos 4.º n.º 1 e artigo 11.º, ambos da LGT, e, também, o artigo 2098.º do Código Civil.

Mais entendem que o acórdão do STA citado pela Mmª. Juíza na sua decisão não pode ser aplicado ao caso sub judice, tendo em conta que a matéria de facto é diferente da dos presentes autos. E isto porque, no seu entender, no citado acórdão do STA a “…matéria de facto dada como provada, que o aí Impugnante tinha contraído dívidas a um banco, tinha sido avalista de uma sociedade de que era sócio e para extinção dessas dívidas por si contraídas e pela sociedade a quem prestou aval deu em pagamento os prédios de sua propriedade.”; ao passo que, no presente caso sob recurso, a aqui Recorrente não contraiu “…qualquer dívida, nem foi garante de qualquer dívida, nem tirou qualquer proveito da venda do prédio que serviu exclusivamente para pagar uma dívida do seu pai, dívida essa que desconhecia e só veio a conhecer com a sua intervenção no processo de execução, após a partilha.”

Ou seja no seu entender, “…nem da venda do prédio tirou qualquer rendimento nem viu o seu património crescer quanto ao ativo ou diminuir o seu passivo.” (sublinhado nosso)

III. Em suma, e se bem interpretamos as Alegações do presente Recurso, os Impugnantes insurgem-se contra a liquidação de IRS por mais-valias imobiliárias, alegando que da venda judicial do prédio não adveio qualquer enriquecimento para o seu património e pretendendo que se considere a dívida do pai da Impugnante como fazendo parte do valor de aquisição do prédio ou como despesa abrangida pela alínea a) do n.º 1 do artigo 51.º do CIRS.

Vejamos, então.

IV. A questão que ora vem colocada a este Supremo Tribunal corresponde àquela a que este mesmo Tribunal já teve oportunidade de responder noutras ocasiões. Corresponde, designadamente, à temática constante do Acórdão lavrado o Processo n.º 0582/15, em 21 de Setembro de 2016 (disponível em www.dgsi.pt), aresto no qual se louvou também – e bem, sublinhe-se – a sentença recorrida.

O entendimento aí sufragado merece inteira aplicação ao caso, porquanto, e ao contrário do pretendido pelos Recorrentes, é irrelevante o facto de o contribuinte ter procedido à venda (judicial ou voluntária) do imóvel para pagar uma dívida em que figura como devedor avalista (como sucedeu no Acórdão que serviu de fundamento à decisão recorrida) ou como devedor por sucessão mortis causa (como sucedeu na decisão recorrida).

A jurisprudência supra mencionada é, por isso, plenamente merecedora de acolhimento no presente caso – e é isso que é, cabalmente, feito igualmente por este Supremo Tribunal no Acórdão dimanado do Processo n.º 2628/17, de 8 de Fevereiro de 2023 – disponível em www.dgsi.pt. Também aí se encontra feita, precisamente, a concatenação entre o Acórdão em que se estribou a sentença ora recorrida e a factualidade do presente caso (que é, aliás, quase integralmente análoga à deste acórdão de 2023).

V. Tudo se reconduz, em bom rigor, à evidência de que, ao entrarem na esfera dos contribuintes, as dívidas por si assumidas (por herança, responsabilidade acessória ou subsidiária) se tornam afinal parte do seu passivo, donde a alienação de bens imóveis de que tais contribuintes sejam proprietários (parte do seu ativo), ainda que dirigida à liquidação daquelas dívidas, não deixam de gerar mais-valias imobiliárias sujeitas a tributação.

A tal tributação não obsta a suposta finalidade ou destino do produto da alienação, sendo raríssimos os casos em que tal tem relevância; e, quando tal excepcionalmente sucede, é sempre expressamente previsto por lei – como sucede com a aplicação do valor da venda dos imóveis na amortização de dívidas ou aquisição de novo imóvel para habitação própria e permanente (cfr. artigo 10.º, n.ºs 5 e seguintes do Código do IRS). Por regra, o destino dos ganhos obtidos é tendencialmente irrelevante para efeitos da verificação do facto tributário.

Acresce que a natureza de tais dívidas não é de modo a poder considerá-las dedutíveis ao valor de alienação do imóvel, por não configurarem despesas de aquisição (ou relativas à aquisição) daquele, ao menos nos termos da definição legal.

VI. É nesta precisa linha que – e assim respondendo cabalmente aos argumentos em que os Recorrentes esteiam o presente Recurso – se pode ler no Acórdão dimanado do Processo n.º 2628/17, de 8 de Fevereiro de 2023, em termos plenamente aplicáveis ao presente caso, que:

“Enfrentemos, então, especificamente a questão de saber se “a interpretação que a AT faz de que a al. a) do nº 1 do art. 45 do CIRS estabelece uma presunção iuris et de iure e que o contribuinte não pode provar que o valor de aquisição de um prédio, para efeitos de mais-valias, é superior ao valor constante do título de aquisição que foi considerado para efeitos de liquidação do imposto sucessório/selo, é inconstitucional por violação dos princípios da capacidade contributiva e da igualdade, havendo violação do disposto nos artigos 13, nº 1 e 2, 103, nº 1 e 2 e 104, nº 1 da CRP.”

Recuperando o que acima se deixou exposto, e em reforço, entende-se, em consonância com a recorrente, que as dívidas do autor da sucessão não consubstanciam despesas necessárias, inerentes à aquisição do imóvel porquanto o facto tributário se verificou com a alienação onerosa do imóvel no ano de 2013, não atribuindo a lei qualquer relevância ao destino dado ao valor de realização.

São, por isso, não só desacertadas, mas também impertinentes, as considerações aventadas pelos recorridos de que a al. a) do nº 1 do art. 45 do CIRS estabelece uma presunção iuris et de iure e que o contribuinte não pode provar que o valor de aquisição de um prédio.

A esse respeito pontifica a jurisprudência deste STA consagrada no acórdão de 2016-09-21, proferido no processo n.º 0582/15 [disponível em www.dgsi.pt], que aponta que “É inequívoco, para efeitos de tributação em IRS, que se considera mais-valia sujeita a imposto a diferença positiva entre o valor de transmissão e o valor de aquisição resultante da alienação onerosa de direitos reais sobre imóveis [art. 10.º, n.º 1, alínea a), do CIRS]. A finalidade dessa alienação onerosa, designadamente, no caso da mesma consistir em dação em pagamento, ser a extinção de responsabilidades próprias ou alheias, é de todo irrelevante para a sujeição a IRS, categoria mais-valias.

A vantagem patrimonial em causa refere-se, exclusivamente, à diferença entre os valores de realização e de aquisição, sendo totalmente irrelevantes, para efeitos da incidência do IRS, outras circunstâncias da alienação onerosa dos imóveis, designadamente o destino ou finalidade dada ao valor de realização. E bem se compreende que assim seja: na verdade, caso o Recorrente tivesse vendido os prédios e utilizado o produto da venda para pagar dívidas de terceiros por certo ninguém questionaria a sujeição a IRS da mais-valia obtida com a alienação; porque haveria de ser de outro modo quando a alienação se faz mediante dação em pagamento? Concluímos, pois, que o Recorrente obteve uma efectiva vantagem patrimonial, um ganho para efeito da previsão normativa constante do n.º 1 do art. 10.º do CIRS.

Esta é, aliás, a posição que este Supremo Tribunal tem vindo a adoptar mesmo nos casos em que a alienação onerosa dos bens imóveis ocorre mediante venda coerciva em sede de execução […]”.

Com base nesse entendimento pacífico, impõe-se considerar que, se, porventura e como bem denota a recorrente, a transmissão do imóvel tivesse ocorrido fora do contexto da ação executiva por dívidas do autor da sucessão, a vantagem patrimonial para efeitos de incidência do IRS certamente não seria questionada, não obstante a responsabilidade dos sucessores, aqui Impugnantes, pelas referidas dívidas do autor da sucessão, o que aqui não se discute.

Por assim ser e à luz dessa jurisprudência e sufragando inteiramente o ponto de vista da recorrente AT, a hermenêutica mais correcta das normas legais aplicáveis, relevando sobremodo a unidade do sistema jurídico, nos termos do artigo 9.º, n.º 1, do CC, haverá que concluir-se que a tese defendida pelos Impugnantes, ora recorridos, não encontra na letra da lei um mínimo de correspondência verbal [n.º 2, do artigo 9.º, do CC], nem teve em consideração a presunção de que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados [n.º 3, do artigo 9.º, do CC].

De tudo quanto dito ficou, resulta também claro que não é minimamente delineável a violação do princípios da igualdade consagrado no artº 55º da LGT e no artº 13º da CRP.

O sentido juridicamente vinculante do princípio da igualdade tem, desde há muito tempo, sido fixado exaustivamente em abundante jurisprudência do Tribunal Constitucional e que se mostra condensada no Acórdão nº 186/90 (Acórdãos do Tribunal Constitucional, 16.° vol., p. 383):

«Princípio de conteúdo pluridimensional, postula várias exigências, entre as quais a de obrigar a um tratamento igual das situações de facto iguais e a um tratamento desigual das situações de facto desiguais, proibindo, inversamente, o tratamento desigual das situações iguais e o tratamento igual das situações desiguais. Numa fórmula curta, a obrigação da igualdade de tratamento exige que “aquilo que é igual seja tratado igualmente, de acordo com o critério da sua igualdade, e aquilo que é desigual seja tratado desigualmente; segundo o critério da sua desigualdade”.

Na sua dimensão material ou substancial, o princípio constitucional da igualdade vincula em primeira linha o legislador ordinário (para uma análise dos sentidos formal e material do princípio da igualdade, cf., por todos, Gomes Canotilho, Constituição Dirigente e Vinculação do Legislador, Coimbra, Coimbra Editora, 1982, pp, 380 e 381; Castanheira Neves, O Instituto dos Assentos e a Função Jurídica dos Supremos Tribunais, Coimbra, Coimbra. Editora, 1983 pp. 119, 120, 165 e 166; Bockenfõrde, W., Der Allgemeine Gleichheitssatz und die Aufgabe des Richters, Berlin, W. de Gruyter, 1957, pp. 43 e 68). Todavia, este princípio não impede o órgão legislativo de definir as circunstâncias e os factores tidos como relevantes e justificadores de uma desigualdade de regime jurídico num caso concreto, dentro da sua liberdade de conformação legislativa.

Dito de outro modo: o princípio constitucional da igualdade não pode ser entendido de forma absoluta, em termos tais que impeça o legislador de estabelecer uma disciplina diferente quando diversas forem as situações que as disposições normativas visam regular.

O princípio da igualdade, entendido como limite objectivo da discricionariedade legislativa e administrativa, não veda a realização de distinções. Proíbe-lhe, antes, a adopção de medidas que estabeleçam distinções discriminatórias, ou seja, desigualdades de tratamento materialmente infundadas, sem qualquer fundamento razoável (vernúnftiger Grund) ou sem qualquer justificação objectiva e racional. Numa expressão sintética, o princípio da igualdade, enquanto princípio vinculativo da lei, traduz-se na ideia geral de proibição do arbítrio (Willkúrverbot).»

Resulta do exposto que o acto impugnado violará o princípio de igualdade previsto no artº 13° da Constituição da República e no artº 55º da LGT, se se demonstrar que o mesmo é arbitrário, i. é, não tem uma justificação razoável.

O princípio da igualdade, enquanto cânone reitor das várias funções do Estado, reclama que na actividade administrativa se trate por igual o que for essencialmente igual e que se dê tratamento diferente ao que na sua essência for dissemelhante. Como dizer igualmente não é o mesmo que dizer igualitarismo, a ideia de igualdade não se opõe à existência de regimes jurídicos diferenciados; o que ela recusa é o arbítrio, ou seja, soluções de fundamento racional ou material bastante.

O princípio da igualdade está intimamente relacionado com o conceito de lei inerente ao Estado de Direito, sendo uma das suas bases essenciais, postulando o exercício de um direito igual para todos os cidadãos.

Este princípio implica, assim, que as decisões administrativas sejam tomadas segundo critérios objectivos pelo que a Administração está obrigada a proceder de modo igual em relação a dois casos iguais no plano objectivo, o que impõe que se agiu de uma forma para um terá de agir da mesma forma para outro, se os elementos de ponderação de ambos são iguais e, sob este ponto de vista, o princípio da igualdade pretende evitar o arbítrio.

Todavia e como não é o caso, o princípio da igualdade só é invocável no contexto de situações idênticas, mas conformes ao Ordenamento Jurídico vigente.

Apesar de este princípio encontrar a sua raiz na actividade discricionária da Administração, não pode deixar de se entender que o respeito pela igualdade, como por quaisquer outros princípios constitucionais, configura um parâmetro de actuação vinculada. Nesse sentido o acto desigual, parcial, injusto, etc. é ilegal e traduz o vício de violação de lei.

Por vezes, não será fácil ao particular provar que existiu violação do princípio da igualdade. De qualquer maneira, tal violação será, em certas situações, facilmente, apreensível ao juiz desde que faça apelo a padrões de condutas discriminatórias.

A violação do princípio da igualdade, no plano da legalidade de actos administrativos, supõe, entre os actos em confronto, identidade de situações e um ponto de referenciação valorativa comum.

O princípio da igualdade só assume relevo nos casos em que a Administração não está vinculada a um determinado comportamento. Se o estiver, os princípios da igualdade e da legalidade têm um significado coincidente. (Ac. do STA de 14/2/91 - Recs. N.°s 28.085 e 28.171).

Delimitados o sentido e alcance do princípio da igualdade é manifesto que in casu o mesmo não foi infringido nos termos pretendidos pelos contribuintes pois a AT não introduziu nenhum factor de diferenciação entre os contribuintes em função de uma circunstância que foge à esfera de controlo destes últimos, e que não se compagine com o princípio constitucional da igualdade.

Não ocorre, pois, o vício de inconstitucionalidade em análise consistente na violação dos princípios da capacidade contributiva e da igualdade, havendo violação do disposto nos artigos 13, nº 1 e 2, 103, nº 1 e 2 e 104, nº 1 da CRP.” (sublinhado nossos) – disponível em www.dgsi.pt.

VII. Ora, por concordarmos inteiramente com o ali vertido, subscrevemos o teor do respectivo Acórdão, apenas acrescentando, em corolário do supra exposto, que não se verifica qualquer violação dos princípios fundamentais do rendimento real ou da capacidade contributiva, porquanto os Recorrentes beneficiaram dum efectivo acréscimo de rendimento com a alienação do imóvel, uma vez que, doutro modo, não teriam como satisfazer a dívida de que se tornaram titulares. E a diminuição do Passivo – resultante precisamente do pagamento e extinção de tal dívida herdada – é bem demonstrativa do reforço da sua capacidade contributiva decorrente da alienação do mencionado imóvel.

VIII. Por todo o exposto, e na linha do Parecer do Ministério Público junto aos autos, cabe negar provimento ao presente recurso, mantendo-se a decisão recorrida e a liquidação impugnada.

III. CONCLUSÕES

IV. DECISÃO

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Supremo Tribunal em negar provimento ao presente recurso, mantendo integralmente a decisão recorrida.

Custas pelos Recorrentes.

Lisboa, 6 de Novembro de 2024. - Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Isabel Cristina Mota Marques da Silva.

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I- RELATÓRIO

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