Quem foi o relator do acórdão 415/05.8BELRS?

O relator foi Lurdes Toscano, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 415/05.8BELRS?

O acórdão foi proferido em 28 de janeiro de 2021.

415/05.8BELRS

Sumário

I - Os pagamentos realizados pela impugnante à sua sede não configuram verdadeiros juros pagos ao abrigo de um contrato de mútuo, mas ainda que assim fosse, tais juros não seriam tributados por aplicação da CDT entre Portugal e Espanha que sendo direito convencional tem primazia sobre a lei interna. II - A garantia prestada em execução fiscal nos termos do artº 183º-A do Código de Procedimento e de Processo Tributário - não caducada à data de 1 de Janeiro de 2007, início de vigência da Lei nº 53-A/2006 de 29 de Dezembro, revogatória daquele artigo 183.º-A -, só poderá ser levantada oficiosamente ou a requerimento de quem a haja prestado, logo que no processo que a determinou tenha transitado em julgado decisão favorável ao garantido ou haja pagamento da dívida, nos termos do n.º 2 do artigo 183.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Texto

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: I. RELATÓRIO A Representante da Fazenda Pública veio, em conformidade com o n.º 3, do artigo 282.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), interpor recurso da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, a qual julgou procedente a impugnação deduzida por C....., S.A., E.F.C. – Sucursal em Portugal, contra a liquidação adicional de IRC n.º ....., relativa a retenções na fonte sobre juros no montante de €351.991,73, e correspondentes liquidações de juros compensatórios (que perfazem um total de €59.307,23, e em consequência, anulou as referidas liquidações. Mais, aquela sentença, condenou a A.T. no pagamento de indemnização por prestação de garantia de devida e em custas. Ainda, fixou à ação o valor de € 411.298,96. A Recorrente termina as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes: “ i. A Representação da Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo foi baseada numa errónea subsunção dos factos ao direito aplicável, tendo desvalorizado elementos de prova constantes do procedimento e relatório inspetivo. ii. No caso sub Júdice, vem C....., SA E.F.C., sucursal em Portugal, contribuinte n.° ....., com objeto social de aluguer de máquinas e equipamento não especificados e entretanto alterado oficiosamente para locação financeira em junho de 2001, deduzir impugnação judicial, nos termos dos artigos 99.° e seguintes do CPPT, contra a liquidação adicional de IRC n.° ....., no valor de €351.991,72, mais juros compensatórios (€59.307,23) referente ao exercício de IRC do ano de 2001, com o valor total de €411.298,96. iii. Tendo sindicado a liquidação já identificada, resultante de um procedimento externo de inspeção tributária, efetuado pelos técnicos da Direção de Serviços de Prevenção e Serviços de Inspecção Tributária (DSPIT), com referência ao exercido contabilistico de 2001. iv. A AT não se pode conformar, nem tão pouco concordar com a douta sentença do Tribunal a quo, por julgar procedente a impugnação, anulando-se o ato de liquidação sindicado. v. O Relatório/Conclusões da Inspeção Tributária (RIT, fls. 59 a 71 dos autos) foi elaborado de acordo com o estipulado no artigo 62.° do RCPIT, concluindo que existiam valores declarados pela Impugnante (Operações com não residentes - anexo H), que se reportavam ao pagamento de juros sobre o mútuo contraído junto da sociedade-mãe, porém, não foram objeto de retenção na fonte, conforme prescrevia o disposto na alínea c) do n.° 1 do artigo 88.° do CIRC e de acordo com a convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação e que faz referência a uma taxa reduzida de 15%. vi. Tratando-se de juros remuneratórios que especificamente revestem a natureza de rendimentos de aplicação de capitais e sendo a sucursal sujeito passivo de imposto em território nacional, não esquecendo que está devidamente consubstanciado num contrato de mútuo entre a sucursal e a sede, ainda que o financiamento seja obtido na sede e não junto de entidades terceiras é necessariamente produto (o juro) sobre a atividade desenvolvida em Portugal e portanto produto do rendimento conseguido no território nacional. vii. E não apenas uma transferência de fundos entre a sucursal e a sede. viii. Para que o custo seja efetivamente aceite, terá que ser demonstrado que o empréstimo se destina a acorrer ao financiamento normal da exploração e não a dotar a sucursal de capital de base. Com efeito, funcionando o principio de plena concorrência nas operações realizadas entre a sucursal e a sede, aceita-se, nos termos gerais, o custo na esfera da sucursal, havendo que tributar o proveito obtido em território português. ix. De facto, decorre do acima exposto que, na lei interna, o estabelecimento estável de uma entidade não residente, situado em território português, é visto como um património autónomo, ainda que não dotado de personalidade jurídica para efeitos tributários, sendo suscetivel de imputação de rendimentos tributáveis e de despesas dedutíveis. Todavia, é justamente no domínio da apreciação dos custos e proveitos imputáveis ao estabelecimento, para efeitos de determinação do lucro tributável, quando os mesmos resultem de relações internas entre o estabelecimento e a sede (e vice-versa) que o princípio da Independência (restrita) suscetível de adquirir maior pertinência. x. Das diligências efectuadas, no que em particular concerne aos juros pagos por uma sucursal à sua sede ou a outro estabelecimento da mesma empresa, a titulo de empréstimos internos, a solução de aplicação geral que tem sido preconizada pela OCDE aponta mesmo para a proibição de dedução dos encargos ligados a empréstimos. xi. Nesta linha de orientação, as considerações em que se fundamenta esta solução são tanto de ordem jurídica (os contratos entre a sede e a sucursal não têm qualquer validade, para efeitos fiscais, dada a falta de independência desta), como de ordem económica, porquanto, embora em termos consolidados o resultado global da Empresa não seja influenciado, face à simetria custos/proveitos, abre-se, no entanto, a possibilidade de serem manipulados os resultados parciais das diferentes partes da empresa. xii. Contudo, verificaram ainda, que quando está em causa o pagamento de juros pelo estabelecimento estável à sua sede, a titulo de empréstimos concedidos por esta, tais encargos, em principio, não caem no âmbito do n.° 3 do artigo 7° da Convenção-Modelo da OCDE, uma vez que esse tipo de fluxos financeiros não podem ter qualquer relevância; tanto no plano juridico-fiscal como no plano económico. Pois não é aceitável que, no interior de uma entidade jurídica, simples movimentos financeiros internos gerem resultados. Caso contrário estaria a aceitar-se que uma mesma entidade realizasse resultados consigo própria. xiii. Não obstante, importa ter presente que a inspeção não tributou tais juros pagos pela sucursal da C....., em Portugal, à sede, em Espanha. A questão se subsume, pois, nesta sede de impugnação judicial, ao problema da justeza da retenção na fonte sobre os ditos juros, pela aplicação de uma taxa de 15% sobre € 2.346.611,48, em vista da Convenção existente entre Portugal e Espanha. xiv. Quanto a isso, e em conformidade com o procedimento de inspeção, temos que concluir que os juros pagos por uma sucursal de uma entidade não residente localizada em território português à respetiva sede, ainda que o financiamento não seja obtido junto de entidades terceiras, revestem a natureza de rendimentos de aplicação de capitais, nos termos da legislação Invocada pela inspeção, dela tendo sido dado conhecimento à ora Impugnante. xv. Perante a análise de todos os elementos e factos referidos nos documentos insertos nos autos, os SIT concluíram que a autonomia do estabelecimento estável, para efeitos tributários, conduz a que a relação em causa seja equiparada a uma verdadeira relação jurídica geradora de rendimentos tributáveis e despesas dedutíveis, como se o estabelecimento estável fosse uma entidade juridicamente independente conforme explana o contrato de mútuo nos presentes autos que revela autonomia financeira da sucursal sob a sociedade mãe. xvi. Pelo que, com o devido respeito, que é muito, face ao regime jurídico tributário interno, é essencial sublinhar que nos termos da alínea c) do n.° 1 do artigo 2.° do CIRC "as entidades, com ou sem personalidade jurídica, que não tenham sede nem direcção efectiva em território português e cujos rendimentos não sejam sujeitos a IRS* xvii. Salvo o devido respeito, a AT não se pode conformar, nem tão pouco concordar com a douta sentença do Tribunal a quo, por julgar procedente a impugnação, anulando-se o ato de liquidação sindicado. xviii. Ademais, estas entidades estão sujeitas a IRC por obrigação real, significando que são tributadas quanto aos rendimentos obtidos em território nacional nos termos do n.° 2 do artigo 4.° do CIRC, consubstanciado no principio da absorção ou torça atrativa do estabelecimento estável segundo o qual serão imputados ao estabelecimento estável, não só os rendimentos obtidos por seu intermédio, como também os rendimentos obtidos em território nacional provenientes de atividades idênticas ou similares às realizadas através do estabelecimento. xix. É complexo o problema que se refere às relações jurídicas entre o estabelecimento estável e a sede, caso exista unidade da pessoa colectiva, não poderão existir as tais relações jurídicas, porquanto se trata da mesma pessoa jurídica, devemos ter presente que neste caso as entidades não se confundem, tendo cada uma a sua autonomia. xx. No entender do douto Tribunal a quo os juros gerados pelo estabelecimento estável configuram um custo em Portugal e um lucro na sociedade-mãe, não devendo ser tributados em território nacional, no nosso entendimento devem ser tributados nos termos do CIRC e de acordo com a convenção celebrada, para eliminar a dupla tributação entre Portugal e Espanha, aplicando a taxa de 15% prevista no artigo 11.° da Resolução da Assembleia da Republica 6/95, de 28/01. xxi. Desde logo porque, no Acórdão pronunciado na sentença do Tribunal Central Administrativo Sul no recurso n.° 2161/07 de 29/01/2008, apesar de constar como uma situação idêntica dos presentes autos, logo no ponto I) se confere que se trata de uma situação diversa, porque existe a figura do mútuo, na relação jurídica em análise e está patenteada nos documentos traduzidos e juntos nos autos, contendo todos os requisitos, legalmente exigidos. xxii. O RIT apresenta uma fundamentação clara, expressa e suficiente quer em matéria de facto quer em matéria de direito. xxiii. Desde logo porque são mencionadas todas as normas jurídicas aplicáveis, estando assim satisfeita a necessidade de fundamentação de direito e de facto, como já referido constam nos autos o contrato de mútuo e as suas alterações. xxiv. É de forma clara, expressa e de suficiente percepção, os motivos que neste caso justificam a tributação dos juros pagos à entidade não residente, para efeitos fiscais, considerando a coeva relação jurídica destas entidades. xxv. É, assim, falacioso concluir que houve preterição de qualquer formalidade essencial, e declarar ilegalidade do ato de liquidação em causa. xxvi. Neste contexto cumpre fazer referência ao entendimento do Professor Alberto Xavier, o qual refere que “(...) parte da doutrina alemã sustenta a tese de que a personificação ou, pelo, menos a autonomia patrimonial dos estabelecimentos estáveis valeria também nas relações Internas, pois só o principio da equiparação a uma empresa Independente, especialmente nos casos em que uma convenção Internacional adoptasse um principio similar ao artigo 7.° do Modelo da OCDE. Donde se seguiria que os empréstimos, cessões de tecnologia, prestações de serviços entre sucursais e sede dariam lugar a juros, royalties e fees dedutívels na parte da pessoa colectíva que os paga e tributáveis na parte que os recebem é a teoria da independência absoluta das sucursais"; xxvii. Por outro lado refere em oposição à descrita teoria da independência absoluta das sucursais: “...situa-se a teoria da independência restrita, segundo a qual a autonomia patrimonial fiscal do estabelecimento estável não pode sobrepor-se às realidades jurídicas decorrentes do direito privado, transformando as relações jurídicas simples movimentos internos, donde se seguiria (...) a não tributabiiidade de aparentes juros, royalties e demais rendimentos xxviii. Assim, não poderemos concordar com a douta sentença proferida pelo Douto Tribunal a quo, onde refere que, "Nestes termos, os juros dos autos não se encontram sujeitos a retenção na fonte, uma vez que os proveitos gerados não são tributados em Portugal, mas sim em Espanha, sendo certo que procedeu correctamente a impugnante, ao considerar o pagamento dos juros como custo do exercício imputados à sucursal em Portugal, pelo que a liquidação adicional, nesta parte, não pode manter-se por ser ilegal. Procede, por aqui a impugnação, por provada”. xxix. Ora, quanto ao pedido de juros indemnizatõrios por prestação de garantia indevida não deverá proceder, conforme parecer de fl. 120 “Quanto ao pagamento do montante €4.467,28, a título de indemnização, ao abrigo do artigo 53° da Lei Geral Tributária (LGT), cumpre referir que nos termos do n.° 4 do artigo 183.°-A do CPPT, a verificação da caducidade da garantia prestada cabe ao tribunal onde estiver a decorrer a impugnação, ou ao órgão com competência para decidir a reclamação, devendo a decisão ser proferida em 30 dias após requerimento do interessado, pelo que não tendo a Impugnante apresentado requerimento, não pode vir pedir suspensão da garantia e o pagamento, a titulo de indemnização” xxx. Assim, ao contrário do que foi sentenciado, entende-se que o RIT fez uma apreciação correta da situação fiscal fazendo a aplicação do devida do direito considerando a legislação nacional e a convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação, considerando todos os factos que se apresentam em concreto e todo o exposto, deverá ser considerado, com a devida vénia, que não foram devidamente valorados pelo Tribunal a quo, todos os elementos probatórios com a devida apreciação na subsunção nas regras de Direito. Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso deve a decisão recorrida ser revogada e a impugnação judicial declarada totalmente improcedente. Mais se requer, desde já, atendendo a que o valor da acção é superior a 275.000€, a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do art. 6.° n.° 7 do Regulamento de Custas Processuais, tendo em consideração a natureza da causa pouco complexa e a matéria se encontrar exposta de forma clara e sintética. PORÉM V. EXAS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA.” **** A Impugnante, aqui Recorrida, notificada, apresentou contra-alegações, concluindo nos seguintes termos: “ 1.ª O presente recurso vem deduzido pela Ilustre Representante da Fazenda Pública com fundamento na subsunção errónea dos factos ao direito aplicável, tendo sido desvalorizados elementos de prova constantes do procedimento e relatório inspetivo; para tanto, invoca que está em causa o pagamento de juros decorrentes de um contrato de mútuo, sujeitos a retenção na fonte nos termos da alínea c) do n.° 1 do artigo 88.° do Código do IRC e de acordo com a convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação; 2.ª Aquele recurso é manifestamente improcedente; 3.ª A Recorrida é uma sucursal em território português de uma sociedade residente em Espanha, sem personalidade jurídica (cf. art. 1.° do CSC), facto que a impede, em nome próprio, assumir direitos e obrigações; 4.ª Não obstante, para efeitos fiscais, ser-lhe atribuída personalidade tributária, sendo considerada sujeito passivo de IRC (cf art. 2.°, n.° 1, alínea c), do CIRC), tal circunstância em nada releva para efeitos de “operações” entre sucursal e casa-mãe; 5.ª Nas relações entre sucursal e a respetiva sede surgem de necessidades de economia e disciplina interna das organizações, podendo traduzir-se em movimentos de dinheiro, de mercadorias ou de pessoas de um para o outro estabelecimento de uma mesma pessoa coletiva; 6.ª Tais relações não revestem a natureza de relações jurídicas, precisamente porque este conceito pressupõe, logicamente, a existência de dois sujeitos jurídicos autónomos e, no caso da relação sede-sucursal, existe apenas um; 7.ª Conforme realça ALBERTO XAVIER, “Onde se nos depara a aparência de uma compra e venda, de um mútuo, de um depósito entre sede e sucursal, está-se na realidade perante figuras não contratuais, desprovidas de relevância jurídica” Mais refere que “Trata-se, então, de meras transferências internas regidas pela disciplina interna da sociedade, mas que não têm a tutela do direito” e, ainda que, “O facto de, por vezes, certas autoridades administrativas, tais como os Bancos Centrais, reconhecerem a forma de um empréstimo, até titulado por nota promissória, entre sucursal e sede, deve ter-se como simplificação administrativa, aliás imprópria, por não existirem instrumentos generalizados que exprimam este tipo singular de relações (cf. «Direito Tributário Internacional». Coimbra, 1993, Livraria Almedina, negrito nosso); 8.ª A ausência de personalidade jurídica impede os estabelecimentos estáveis de celebrarem verdadeiros negócios jurídicos com as respetivas sedes sob pena de nos confrontarmos com um negócio consigo próprio que carece de qualquer juridicidade; 9.ª Assim sendo, os pagamentos realizados pela Recorrida à sua sede, apesar de vulgarmente apelidados de “juros”, perdem essa caracterização como tal em virtude da natureza e características da(s) entidade(s) aqui em causa, consubstanciando a final meramente um fluxo financeiro interno ocorrido no seio da mesma entidade jurídica; 10.ª PETER HOOGTERP explica-o de forma muito clara: “(...) There are some important differences between transactions (between different enterprises) and dealings (between different parts of an enterprise). First, a permanent establishment is not infact legally or economically separate from the rest of the enterprise of which it is a part. Second, dealings between a permanent establishment and the rest of the enterprise of which it is a part have no legal consequences for the enterprise as a whole (...)” (cf. «Internal Interest Dealings for Financial and Non-Financial Enterprises and Art. 7 of the OECD Model Tax Convention», International Transfer Pricing Journal, IBFD, Nov-Dec 2009, p. 398); 11.ª Por tal razão, andou bem o tribunal recorrido quando concluiu, seguindo o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 29.01.2008 (proc. n.° 2161/07), que “no caso de financiamentos obtidos pela sucursal junto da sede não existe afigura de mútuo pelo que não se enquadram os juros pagos pela sucursal à sede no art. 6° do Código do IRS e, consequentemente, não haverá lugar a retenção na fonte de IRC, prevista no art. 75° do respetivo Código” (cf. p. 10 da sentença recorrida); 12.ª Acresce que, com o devido respeito, a própria Representante da Fazenda Pública não mostra coerência ao fundamentar as suas alegações de recurso na medida em que, por um lado, advoga a existência de retenção na fonte sobre os juros pagos pela Recorrida à sua sede e, por outro, considera que “ (...) esse tipo de fluxos financeiros não podem ter qualquer relevância, tanto no plano jurídico-fiscal como no plano económico. Pois não é aceitável que, no interior de uma entidade jurídica, simples movimentos financeiros gerem resultados. Caso contrário estaria a aceitar-se que uma mesma entidade realizasse resultados consigo própria (...). “ (cf. p. 5 das alegações de recurso); 13.ª Em qualquer caso, realce-se que o mecanismo da retenção na fonte pressupõe a existência de dois entes jurídicos autónomos que, numa relação sinalagmática, assumem as respetivas posições de devedor e beneficiário do rendimento sujeito a tributação por retenção na fonte, o que, no caso das sucursais, é impossível de concretizar em termos jurídicos; 14.ª Por outro lado, ainda que se considerasse, no que não se concede, que o acordo celebrado entre a Recorrida e a sede configura um verdadeiro contrato de mútuo, tal não inquinaria o entendimento vertido na douta sentença; 15.ª Aliás, a questão controvertida, como tal colocada pelo Tribunal, era a de saber se “(...) a impugnante, sendo uma sucursal de uma instituição de crédito situada em Espanha, sendo qprovisionada de meios financeiros disponibilizados pela C....., o correspondente pagamento de juros àquela, terá ou não de sujeitá-los a retenção na fonte. ” (cf. p. 3 da sentença recorrida); 16.ª E o Tribunal a quo chegou, e bem, à conclusão de que tais juros não estavam sujeitos a retenção na fonte; 17.ª Com efeito, conforme estabelece o artigo 11.°, n.° 4, da CDT celebrada entre Portugal e Espanha, os juros provenientes de um Estado Contratante e pagos a um residente de outro Estado Contratante não serão tributados no Estado de que provêm se o beneficiário efetivo dos juros exercer nesse Estado a sua atividade por meio de um estabelecimento estável; 18.ª A própria administração tributária já manifestou o entendimento segundo o qual “ (...) Verificando-se que o empréstimo ocorre entre o mesmo ente jurídico, uma vez que a sucursal em Portugal é desprovida de personalidade jurídica, os juros pagos pelo estabelecimento estável (sucursal em Portugal) à sociedade-mãe, decorrentes do empréstimo por esta contraído, não são passíveis de tributação, (uma vez aue o estabelecimento estável só é tributado pelos rendimentos que obtém em território português), pelo que não há lugar a retenção na fonte n.º 3 do art° 4.° e art° 7° do CIRC.” [cf. Despacho do Diretor de Serviços de IRC, Proc. n.° 1.115/93, de 2 de dezembro de 1993, sublinhado nosso]; 19.ª Esta é igualmente a posição defendida pela OCDE que, através do Report on the taxation of Multinational Banking Enterprises (1984), se pronunciou no sentido de ser possível a cobrança de juros sobre os fundos próprios da sede afetos à sucursal quando a atividade desenvolvida seja uma atividade bancária financeira, juros esses que não deverão ser sujeitos a qualquer retenção na fonte; 20.ª Em face de todo o exposto, improcedem os argumentos aduzidos pela Ilustre Representante da Fazenda Pública, devendo manter-se a sentença recorrida, porquanto, em primeiro lugar, os pagamentos realizados pela Recorrida à sua sede não configuram verdadeiros juros pagos ao abrigo de um contrato de mútuo; 21.ª E, em segundo lugar, ainda que assim o fosse, no que não se concede, tais juros não seriam tributados por aplicação da Convenção celebrada entre Portugal e Espanha, a qual tem supremacia sobre as normas internas; 22.ª No que se refere ao pedido de indemnização por garantia indevida prestada, refere a Ilustre Representante da Fazenda Pública que o mesmo deve improceder porquanto "(...) nos termos do artigo 183.°-A do CPPT, a verificação da caducidade da garantia prestada cabe ao tribunal onde estiver a decorrer a impugnação, ou ao órgão com competência para decidir a reclamação, devendo a decisão ser proferida em 30 dias após requerimento do interessado, pelo que não tendo a Impugnante apresentado requerimento, não pode vir pedir suspensão da garantia e o pagamento, a título de indemnização (...). ” (cf. p. 9 das alegações de recurso); 23.ª Ora, como é óbvio, é manifestamente improcedente o aduzido; 24.ª Dispunha o antigo artigo 183.°-A, do CPPT, revogado pela Lei n.° 53-A/2006, de 29 de dezembro (a qual entrou em vigor no dia 1 de janeiro de 2007), no seu n.° 1, o seguinte “A garantia prestada para suspender a execução em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição caduca se a reclamação graciosa não estiver decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição ou se na impugnação judicial ou na oposição não tiver sido proferida decisão em 1ª instância no prazo de três anos a contar da data da sua apresentação (sublinhado nosso); 25.ª Sobre a aludida revogação, pronunciou-se o STA, nos seus acórdãos de 07.05.2008 (proc. n.° 787/07) e de 25.06/2008 (proc. n.° 317/08), concluindo, em suma, o seguinte: “ (...) em face da revogação do citado artigo 183°-A do CPPT, a partir de 1/1/2007, passou a reger em tal matéria apenas o n° 2 do artigo 183° do CPPT, segundo o qual a garantia só poderá ser levantada quando no processo que a determinou tenha transitado em julgado decisão favorável ao garantido ou haja pagamento da dívida. E assim, como em 1 de Janeiro de 2007 não havia ainda caducado a garantia prestada, por não terem decorrido até então três anos desde a data de apresentação da respectiva impugnação judicial, o pedido de declaração de caducidade formulado pela ora recorrida só podia ser indeferido por falta de apoio legal.” 26.ª Em face da jurisprudência supracitada do STA, e atenta a circunstância de à data de 1 de janeiro de 2007 não terem ainda decorrido 3 anos desde a data de apresentação da presente impugnação judicial (31.08.2005), entendeu, por bem, a Recorrida não apresentar requerimento de verificação de caducidade, porquanto o mesmo iria ser julgado improcedente; 27.ª Tendo ficado provado nos autos que houve erro imputável aos serviços, e não tendo logrado a Representante da Fazenda Pública demonstrar o contrário, bem decidiu o tribunal a quo pela procedência do pedido de indemnização, devendo manter-se a sentença recorrida neste tocante. Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Ilustre Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado improcedente, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA! Sendo o valor da ação superior a € 275.000,00 e verificando-se os pressupostos estabelecidos no n.° 7 do artigo 6.° do Regulamento das Custas Processuais, requer-se que seja a Recorrida dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça.” **** Notificado, o Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. **** Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que a recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C.) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal. De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo. Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, a questão fundamental a decidir é a de saber se a sentença recorrida se baseou numa errónea subsunção dos factos ao direito aplicável, nomeadamente, quando decidiu que os juros em causa nos autos não se encontram sujeitos a retenção da fonte uma vez que os proveitos gerados não são tributados em Portugal. **** II. FUNDAMENTAÇÃO II.1. De facto A sentença recorrida deu por provados os seguintes factos: “ 1. A impugnante, é uma sucursal em território português da C..... SA. E.F.C., sociedade de direito espanhol, constituída em 15/01/1995 - Acordo; 2. É reconhecida à impugnante, C....., SA. E.F.C- Sucursal em Portugal, o estatuto de instituição de crédito que exerce a sua atividade em território português - cfr. lista das Sucursais de Instituições de Crédito com sede na U.E., (in www.bportugal.pt): 3. A impugnante encontra-se enquadrada no regime geral de IRC – Acordo; 4. A impugnante tem como atividade principal o aluguer e financiamento para aquisição de máquinas e equipamentos não especificados - Acordo; 5. Na sequência da emissão da Ordem de Serviço n° ....., de 09/09/2003, foi iniciado procedimento de inspeção à sociedade C....., SA. E.F.C- Sucursal em Portugal, com contribuinte .....- cfr. fls. 24 a 48 do processo administrativo em apenso aos autos; 6. Entre outras correções e, para o que aqui interessa, foi efetuada correção à matéria colectável intitulada de "Operações Com Não Residentes", com a seguinte fundamentação "Da validação ao anexo H- Operações com não residentes- da declaração anual constatou-se que o sujeito passivo contraiu um empréstimo junto da sede, localizada em Espanha, tendo pago, durante o exercício de 2001, juros no montante de € 2.346.611,48, os quais não foram objeto de retenção na fonte. (...) No entanto, estas deveriam ter sido objeto de retenção na fonte por força do disposto na al. c) do n° 1, do art. 88° do CIRC, tendo a retenção na fonte carácter de pagamento definitivo do imposto, de acordo com a al b) do n° 3 do art. 88° do CIRC. (.,) Assim, não obstante os juros pagos pelo empréstimo contraído junto da sede (sociedade mãe) localizada em Espanha, serem aceites como custo da sucursal, para efeitos de determinação do lucro tributável, estes devem ser objeto de retenção na fonte (..) Porém, como foi celebrada uma convenção para eliminar a dupla tributação entre Portugal e Espanha, para apuramento do imposto em falta, aplicou-se a taxa de 15%, prevista no art. 11° da resolução da Assembleia da República, n° 6/95, de 28/01, ontendo-se o valor de € 351.9991,72 - cfr. fls. 24 a 48 do processo administrativo em apenso aos autos; 7. Do anexo n° 2, ao Relatório Inspetivo foi assim, descrita a correção efetuada com respeito ao enunciado no ponto anterior: [[IMG:0]] 8. Em 16/06/2004, é realizada a liquidação adicional n° ....., relativa a retenções na fonte sobre juros no montante de € 351.991,73, e correspondentes liquidações de juros compensatórios no valor total de 59.307,23 - cfr. fls. 37 dos autos; 9. Em 15/07/2004, a ora impugnante, deduziu reclamação graciosa quanto às liquidações identificadas no ponto anterior - cfr. fls. 2 e ss. do processo administrativo em apenso aos autos; 10. Em 17/08/2015, a impugnante foi notificada do indeferimento da reclamação graciosa - cfr. fls. 77 e 78 do processo administrativo em apenso aos autos; 11. Em 10/12/2004, a impugnante, no Banco ....., SA., Sociedade Aberta, declara que oferece uma Garantia Bancária pelo valor total máximo de € 550.383,76 - cfr. fls. 57 e 58 do processo administrativo em apenso aos autos.” **** No que respeita a factos não provados, refere a sentença o seguinte: “Não existem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados.”. **** A convicção do Tribunal assentou no teor dos documentos não impugnados, conforme referidos na matéria de facto dada como provada. ***** II.2. De Direito Em sede de aplicação de direito, a sentença recorrida julgou procedente, por provada, a presente impugnação e anulou a liquidação adicional relativa a retenções na fonte sobre juros e correspondentes liquidações de juros compensatórios. Mais condenou a AT ao pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, a calcular nos termos legais. Inconformada, a Fazenda Pública veio recorrer da referida decisão invocando que A Representação da Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo foi baseada numa errónea subsunção dos factos ao direito aplicável, tendo desvalorizado elementos de prova constantes do procedimento e relatório inspetivo. O Relatório/Conclusões da Inspeção Tributária (RIT, fls. 59 a 71 dos autos) foi elaborado de acordo com o estipulado no artigo 62.° do RCPIT, concluindo que existiam valores declarados pela Impugnante (Operações com não residentes - anexo H), que se reportavam ao pagamento de juros sobre o mútuo contraído junto da sociedade-mãe, porém, não foram objeto de retenção na fonte, conforme prescrevia o disposto na alínea c) do n.° 1 do artigo 88.° do CIRC e de acordo com a convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação e que faz referência a uma taxa reduzida de 15%. Tratando-se de juros remuneratórios que especificamente revestem a natureza de rendimentos de aplicação de capitais e sendo a sucursal sujeito passivo de imposto em território nacional, não esquecendo que está devidamente consubstanciado num contrato de mútuo entre a sucursal e a sede, ainda que o financiamento seja obtido na sede e não junto de entidades terceiras é necessariamente produto (o juro) sobre a atividade desenvolvida em Portugal e portanto produto do rendimento conseguido no território nacional.E não apenas uma transferência de fundos entre a sucursal e a sede. Vejamos. Começa a recorrente por invocar errónea subsunção dos factos ao direito aplicável, tendo a sentença recorrida desvalorizado elementos de prova constantes do procedimento e relatório inspetivo, mas não concretiza que elementos de prova foram desvalorizados, remetendo para as Conclusões do Relatório de Inspecção. Conforme nºs 1 e 2 do probatório, a impugnante, é uma sucursal em território português da C....., SA. E.F.C., sociedade de direito espanhol, constituída em 15/01/1995. É reconhecida à impugnante, C....., SA. E.F.C- Sucursal em Portugal, o estatuto de instituição de crédito que exerce a sua atividade em território português - cfr. lista das Sucursais de Instituições de Crédito com sede na U.E., (in www.bportugal.pt). A correcção à matéria colectável em causa nos autos teve a seguinte fundamentação (nº 6 do probatório): "Da validação ao anexo H- Operações com não residentes- da declaração anual constatou-se que o sujeito passivo contraiu um empréstimo junto da sede, localizada em Espanha, tendo pago, durante o exercício de 2001, juros no montante de € 2.346.611,48, os quais não foram objeto de retenção na fonte. (...) No entanto, estas deveriam ter sido objeto de retenção na fonte por força do disposto na al. c) do n° 1, do art. 88° do CIRC, tendo a retenção na fonte carácter de pagamento definitivo do imposto, de acordo com a al b) do n° 3 do art. 88° do CIRC. (.,) Assim, não obstante os juros pagos pelo empréstimo contraído junto da sede (sociedade mãe) localizada em Espanha, serem aceites como custo da sucursal, para efeitos de determinação do lucro tributável, estes devem ser objeto de retenção na fonte (..) Porém, como foi celebrada uma convenção para eliminar a dupla tributação entre Portugal e Espanha, para apuramento do imposto em falta, aplicou-se a taxa de 15%, prevista no art. 11° da resolução da Assembleia da República, n° 6/95, de 28/01, ontendo-se o valor de € 351.9991,72.” A questão a apreciar neste recurso, já foi decidida em, pelo menos, dois Acórdãos deste Tribunal[1], no Acórdão já citado na sentença recorrida, Acórdão de 29/01/2008, Proc. 2161/07, disponível em www.dgsi.pt, onde se pode ler o seguinte Sumário: I) -No caso de financiamentos obtidos pela sucursal junto da sede não existe a figura de mútuo pelo que não se enquadram os juros pagos pela sucursal à sede no art.° 6° do Código do IRS e, consequentemente, não haverá lugar à retenção na fonte de IRC, prevista no art.° 75° do respectivo Código. II) -A determinação do lucro tributável da sucursal deverá efectuar-se como se de um estabelecimento independente se tratasse (n° l, art° 49° do CIRC - não residente com estabelecimento estável em território português), pelo que os juros em questão deverão ser considerados como custo, nos termos do art.° 23° do Código do IR. III) -Dispondo a ora recorrida, em Portugal de um centro estável de imputação de relações ou actividades económicas que geraram rendimentos, e tendo igualmente em conta o disposto no art.° 12° da CDT celebrada entre Portugal e França, os lucros imputáveis a esse estabelecimento estável nunca estão sujeitos a tributação em Portugal por retenção na fonte, mas sim nos termos equivalentes às sociedades residentes, nos termos do art.° 69° n° l do CIRC. IV) -Também as regras estabelecidas no art.° 7° da CDT entre Portugal e França apontam para que ao estabelecimento estável serão imputados os lucros que este obteria se fosse uma empresa distinta e separada que exercesse as mesmas actividade ou actividades similares, nas mesmas condições ou em condições similares e tratasse com absoluta independência com a empresa de que é estabelecimento estável, o que quer dizer que para efeitos de IRC a impugnante é considerada como sujeito passivo nos termos do art.° 2° n° l al. c) do IRC, logo tem personalidade tributária. Invoca a recorrente que o referido Acórdão trata situação diversa porque existe a figura do mútuo, na relação jurídica em análise e está patenteada nos documentos traduzidos juntos nos autos, contendo todos os requisitos legalmente exigidos. Mas não tem razão. O que foi decidido no referido Acórdão foi precisamente que «No caso de financiamentos obtidos pela sucursal junto da sede não existe a figura de mútuo[2] pelo que não se enquadram os juros pagos pela sucursal à sede no art.° 6° do Código do IRS e, consequentemente, não haverá lugar à retenção na fonte de IRC, prevista no art.° 75° do respectivo Código» Mas mesmo que se entendesse que estávamos perante a figura do mútuo sempre tais juros não estavam sujeitos a retenção na fonte. Determina o artigo 11.°, n.° 4, da CDT celebrada entre Portugal e Espanha, que os juros não estarão sujeitos a tributação uma vez que o beneficiário dos juros exerce por meio de um estabelecimento estável - sucursal - uma actividade industrial ou comercial, sendo que, pela atividade desenvolvida o estabelecimento estável paga em Portugal os impostos daí decorrentes, caso em que se teria de aplicar o disposto no art. 7° ou art. 14° da Convenção, consoante as situações em presença. Por sua vez, o art. 7º da CEDT entre Portugal e a Espanha, estabelece a não tributação, em Portugal, dos lucros gerados por uma entidade não residente salvo, como já se afirmou, pelo lucros gerados pelo estabelecimento estável, o que não é o caso dos juros de que estamos a tratar nos presentes autos. «I - Existindo convenção destinada a evitar a dupla tributação há, para efeitos de conhecer da dispensa de efectuar a retenção na fonte de IRC, que atender apenas aos pressupostos materiais convencionados. II - As normas convencionais vinculam os Estados contratantes não podendo ser alteradas pela lei interna de um deles, dada a primazia do direito convencional sobre a lei interna. III - Ainda que seja da competência de cada um dos estados contratantes regular as normas procedimentais para efeitos da aplicação da convenção não pode aproveitar-se tal facto para em norma procedimental alterar os pressupostos materiais de aplicação da convenção sob pena de violação das normas convencionadas e do disposto no nº 1 do artigo 1º da LGT.»[3] Face ao exposto, forçoso é concluir que os pagamentos realizados pela impugnante à sua sede não configuram verdadeiros juros pagos ao abrigo de um contrato de mútuo, mas ainda que assim fosse, tais juros não seriam tributados por aplicação da CDT entre Portugal e Espanha que sendo direito convencional, como vimos, tem primazia sobre a lei interna. Pelo que bem andou a sentença recorrida quando decidiu que os juros em causa nos autos não se encontram sujeitos a retenção na fonte, uma vez que os proveitos gerados não são tributados em Portugal, mas sim em Espanha. Termos em que improcede o presente fundamento de recurso. Invoca, ainda, a recorrente que quanto ao pedido de juros indemnizatórios por prestação de garantia indevida não deverá proceder, conforme parecer de fl. 120 “Quanto ao pagamento do montante €4.467,28, a título de indemnização, ao abrigo do artigo 53° da Lei Geral Tributária (LGT), cumpre referir que nos termos do n.° 4 do artigo 183.°-A do CPPT, a verificação da caducidade da garantia prestada cabe ao tribunal onde estiver a decorrer a impugnação, ou ao órgão com competência para decidir a reclamação, devendo a decisão ser proferida em 30 dias após requerimento do interessado, pelo que não tendo a Impugnante apresentado requerimento, não pode vir pedir suspensão da garantia e o pagamento, a titulo de indemnização” Mais uma vez não assiste razão à recorrente. O artigo artigo 183.°-A, do CPPT, foi revogado pela Lei n.° 53-A/2006, de 29 de dezembro (a qual entrou em vigor no dia 1 de janeiro de 2007), no seu n.° 1, dispunha o seguinte “A garantia prestada para suspender a execução em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição caduca se a reclamação graciosa não estiver decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição ou se na impugnação judicial ou na oposição não tiver sido proferida decisão em 1ª instância no prazo de três anos a contar da data da sua apresentação. Alega a recorrida que, «atenta a circunstância de à data de 1 de janeiro de 2007 não terem ainda decorrido 3 anos desde a data de apresentação da presente impugnação judicial (31.08.2005), entendeu, por bem, a Recorrida não apresentar requerimento de verificação de caducidade, porquanto o mesmo iria ser julgado improcedente» Tem razão a recorrida. «A garantia prestada em execução fiscal nos termos do artº 183º-A do Código de Procedimento e de Processo Tributário - não caducada à data de 1 de Janeiro de 2007, início de vigência da Lei nº 53-A/2006 de 29 de Dezembro, revogatória daquele artigo 183.º-A -, só poderá ser levantada oficiosamente ou a requerimento de quem a haja prestado, logo que no processo que a determinou tenha transitado em julgado decisão favorável ao garantido ou haja pagamento da dívida, nos termos do n.º 2 do artigo 183.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.»[4] Deste modo, tendo ficado provado nos autos que houve erro imputável aos serviços bem andou o tribunal a quo quando decidiu pela procedência do pedido de indemnização. Termos em que improcede na totalidade o presente recurso, mantendo-se a sentença recorrida, o que se determinará no dispositivo. *** Uma pequena nota final relativamente à dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º, nº 7 do RCP, tendo em consideração que o valor da causa foi fixado em € 411.298,96. No caso concreto, ponderado o comportamento processual das partes litigantes, a complexidade do processo, e atendendo a que as questões decidendas não exigiram do julgador especiais e diversos conhecimentos técnicos e jurídicos, consideramos ser de dispensar o pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6º, nº 7, do RCP. *** III – DECISÃO Termos em que, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, e em consequência, manter a sentença recorrida. Custas pela recorrente, com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6º, nº 7, do RCP. Registe e notifique. Lisboa, 28 de Janeiro de 2021 -------------------------------------- [Lurdes Toscano] -------------------------------------- [Maria Cardoso] -------------------------------------- [Catarina Almeida e Sousa] _________________ [1] Também decidido no mesmo sentido pelo Acórdão de 24/06/2008, Proc. 02297/08, disponível em www.dgsi.pt. [2] Sublinhado nosso. [3] Acórdão do STA de 14/12/2016, Proc. 0141/14, disponível em www.dgsi.pt [4] Acórdão do STA de 09/06/10, Proc. 0345/10, disponível em www.dgsi.pt

Sumário

II- A garantia prestada em execução fiscal nos termos do artº 183º-A do Código de Procedimento e de Processo Tributário - não caducada à data de 1 de Janeiro de 2007, início de vigência da Lei nº 53-A/2006 de 29 de Dezembro, revogatória daquele artigo 183.º-A -, só poderá ser levantada oficiosamente ou a requerimento de quem a haja prestado, logo que no processo que a determinou tenha transitado em julgado decisão favorável ao garantido ou haja pagamento da dívida, nos termos do n.º 2 do artigo 183.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Texto Integral

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

I. RELATÓRIO

A Representante da Fazenda Pública veio, em conformidade com o n.º 3, do artigo 282.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), interpor recurso da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, a qual julgou procedente a impugnação deduzida por C....., S.A., E.F.C. – Sucursal em Portugal, contra a liquidação adicional de IRC n.º ....., relativa a retenções na fonte sobre juros no montante de €351.991,73, e correspondentes liquidações de juros compensatórios (que perfazem um total de €59.307,23, e em consequência, anulou as referidas liquidações. Mais, aquela sentença, condenou a A.T. no pagamento de indemnização por prestação de garantia de devida e em custas. Ainda, fixou à ação o valor de € 411.298,96.

A Recorrente termina as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes:

“

i. A Representação da Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo foi baseada numa errónea subsunção dos factos ao direito aplicável, tendo desvalorizado elementos de prova constantes do procedimento e relatório inspetivo.

ii. No caso sub Júdice, vem C....., SA E.F.C., sucursal em Portugal, contribuinte n.° ....., com objeto social de aluguer de máquinas e equipamento não especificados e entretanto alterado oficiosamente para locação financeira em junho de 2001, deduzir impugnação judicial, nos termos dos artigos 99.° e seguintes do CPPT, contra a liquidação adicional de IRC n.° ....., no valor de €351.991,72, mais juros compensatórios (€59.307,23) referente ao exercício de IRC do ano de 2001, com o valor total de €411.298,96.

iii. Tendo sindicado a liquidação já identificada, resultante de um procedimento externo de inspeção tributária, efetuado pelos técnicos da Direção de Serviços de Prevenção e Serviços de Inspecção Tributária (DSPIT), com referência ao exercido contabilistico de 2001.

iv. A AT não se pode conformar, nem tão pouco concordar com a douta sentença do Tribunal a quo, por julgar procedente a impugnação, anulando-se o ato de liquidação sindicado.

v. O Relatório/Conclusões da Inspeção Tributária (RIT, fls. 59 a 71 dos autos) foi elaborado de acordo com o estipulado no artigo 62.° do RCPIT, concluindo que existiam valores declarados pela Impugnante (Operações com não residentes - anexo H), que se reportavam ao pagamento de juros sobre o mútuo contraído junto da sociedade-mãe, porém, não foram objeto de retenção na fonte, conforme prescrevia o disposto na alínea c) do n.° 1 do artigo 88.° do CIRC e de acordo com a convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação e que faz referência a uma taxa reduzida de 15%.

vi. Tratando-se de juros remuneratórios que especificamente revestem a natureza de rendimentos de aplicação de capitais e sendo a sucursal sujeito passivo de imposto em território nacional, não esquecendo que está devidamente consubstanciado num contrato de mútuo entre a sucursal e a sede, ainda que o financiamento seja obtido na sede e não junto de entidades terceiras é necessariamente produto (o juro) sobre a atividade desenvolvida em Portugal e portanto produto do rendimento conseguido no território nacional.

vii. E não apenas uma transferência de fundos entre a sucursal e a sede.

viii. Para que o custo seja efetivamente aceite, terá que ser demonstrado que o empréstimo se destina a acorrer ao financiamento normal da exploração e não a dotar a sucursal de capital de base. Com efeito, funcionando o principio de plena concorrência nas operações realizadas entre a sucursal e a sede, aceita-se, nos termos gerais, o custo na esfera da sucursal, havendo que tributar o proveito obtido em território português.

ix. De facto, decorre do acima exposto que, na lei interna, o estabelecimento estável de uma entidade não residente, situado em território português, é visto como um património autónomo, ainda que não dotado de personalidade jurídica para efeitos tributários, sendo suscetivel de imputação de rendimentos tributáveis e de despesas dedutíveis. Todavia, é justamente no domínio da apreciação dos custos e proveitos imputáveis ao estabelecimento, para efeitos de determinação do lucro tributável, quando os mesmos resultem de relações internas entre o estabelecimento e a sede (e vice-versa) que o princípio da Independência (restrita) suscetível de adquirir maior pertinência.

x. Das diligências efectuadas, no que em particular concerne aos juros pagos por uma sucursal à sua sede ou a outro estabelecimento da mesma empresa, a titulo de empréstimos internos, a solução de aplicação geral que tem sido preconizada pela OCDE aponta mesmo para a proibição de dedução dos encargos ligados a empréstimos.

xi. Nesta linha de orientação, as considerações em que se fundamenta esta solução são tanto de ordem jurídica (os contratos entre a sede e a sucursal não têm qualquer validade, para efeitos fiscais, dada a falta de independência desta), como de ordem económica, porquanto, embora em termos consolidados o resultado global da Empresa não seja influenciado, face à simetria custos/proveitos, abre-se, no entanto, a possibilidade de serem manipulados os resultados parciais das diferentes partes da empresa.

xii. Contudo, verificaram ainda, que quando está em causa o pagamento de juros pelo estabelecimento estável à sua sede, a titulo de empréstimos concedidos por esta, tais encargos, em principio, não caem no âmbito do n.° 3 do artigo 7° da Convenção-Modelo da OCDE, uma vez que esse tipo de fluxos financeiros não podem ter qualquer relevância; tanto no plano juridico-fiscal como no plano económico. Pois não é aceitável que, no interior de uma entidade jurídica, simples movimentos financeiros internos gerem resultados. Caso contrário estaria a aceitar-se que uma mesma entidade realizasse resultados consigo própria.

xiii. Não obstante, importa ter presente que a inspeção não tributou tais juros pagos pela sucursal da C....., em Portugal, à sede, em Espanha. A questão se subsume, pois, nesta sede de impugnação judicial, ao problema da justeza da retenção na fonte sobre os ditos juros, pela aplicação de uma taxa de 15% sobre € 2.346.611,48, em vista da Convenção existente entre Portugal e Espanha.

xiv. Quanto a isso, e em conformidade com o procedimento de inspeção, temos que concluir que os juros pagos por uma sucursal de uma entidade não residente localizada em território português à respetiva sede, ainda que o financiamento não seja obtido junto de entidades terceiras, revestem a natureza de rendimentos de aplicação de capitais, nos termos da legislação Invocada pela inspeção, dela tendo sido dado conhecimento à ora Impugnante.

xv. Perante a análise de todos os elementos e factos referidos nos documentos insertos nos autos, os SIT concluíram que a autonomia do estabelecimento estável, para efeitos tributários, conduz a que a relação em causa seja equiparada a uma verdadeira relação jurídica geradora de rendimentos tributáveis e despesas dedutíveis, como se o estabelecimento estável fosse uma entidade juridicamente independente conforme explana o contrato de mútuo nos presentes autos que revela autonomia financeira da sucursal sob a sociedade mãe.

xvi. Pelo que, com o devido respeito, que é muito, face ao regime jurídico tributário interno, é essencial sublinhar que nos termos da alínea c) do n.° 1 do artigo 2.° do CIRC "as entidades, com ou sem personalidade jurídica, que não tenham sede nem direcção efectiva em território português e cujos rendimentos não sejam sujeitos a IRS*

xvii. Salvo o devido respeito, a AT não se pode conformar, nem tão pouco concordar com a douta sentença do Tribunal a quo, por julgar procedente a impugnação, anulando-se o ato de liquidação sindicado.

xviii. Ademais, estas entidades estão sujeitas a IRC por obrigação real, significando que são tributadas quanto aos rendimentos obtidos em território nacional nos termos do n.° 2 do artigo 4.° do CIRC, consubstanciado no principio da absorção ou torça atrativa do estabelecimento estável segundo o qual serão imputados ao estabelecimento estável, não só os rendimentos obtidos por seu intermédio, como também os rendimentos obtidos em território nacional provenientes de atividades idênticas ou similares às realizadas através do estabelecimento.

xix. É complexo o problema que se refere às relações jurídicas entre o estabelecimento estável e a sede, caso exista unidade da pessoa colectiva, não poderão existir as tais relações jurídicas, porquanto se trata da mesma pessoa jurídica, devemos ter presente que neste caso as entidades não se confundem, tendo cada uma a sua autonomia.

xx. No entender do douto Tribunal a quo os juros gerados pelo estabelecimento estável configuram um custo em Portugal e um lucro na sociedade-mãe, não devendo ser tributados em território nacional, no nosso entendimento devem ser tributados nos termos do CIRC e de acordo com a convenção celebrada, para eliminar a dupla tributação entre Portugal e Espanha, aplicando a taxa de 15% prevista no artigo 11.° da Resolução da Assembleia da Republica 6/95, de 28/01.

xxi. Desde logo porque, no Acórdão pronunciado na sentença do Tribunal Central Administrativo Sul no recurso n.° 2161/07 de 29/01/2008, apesar de constar como uma situação idêntica dos presentes autos, logo no ponto I) se confere que se trata de uma situação diversa, porque existe a figura do mútuo, na relação jurídica em análise e está patenteada nos documentos traduzidos e juntos nos autos, contendo todos os requisitos, legalmente exigidos.

xxii. O RIT apresenta uma fundamentação clara, expressa e suficiente quer em matéria de facto quer em matéria de direito.

xxiii. Desde logo porque são mencionadas todas as normas jurídicas aplicáveis, estando assim satisfeita a necessidade de fundamentação de direito e de facto, como já referido constam nos autos o contrato de mútuo e as suas alterações.

xxiv. É de forma clara, expressa e de suficiente percepção, os motivos que neste caso justificam a tributação dos juros pagos à entidade não residente, para efeitos fiscais, considerando a coeva relação jurídica destas entidades.

xxv. É, assim, falacioso concluir que houve preterição de qualquer formalidade essencial, e declarar ilegalidade do ato de liquidação em causa.

xxvi. Neste contexto cumpre fazer referência ao entendimento do Professor Alberto Xavier, o qual refere que “(...) parte da doutrina alemã sustenta a tese de que a personificação ou, pelo, menos a autonomia patrimonial dos estabelecimentos estáveis valeria também nas relações Internas, pois só o principio da equiparação a uma empresa Independente, especialmente nos casos em que uma convenção Internacional adoptasse um principio similar ao artigo 7.° do Modelo da OCDE. Donde se seguiria que os empréstimos, cessões de tecnologia, prestações de serviços entre sucursais e sede dariam lugar a juros, royalties e fees dedutívels na parte da pessoa colectíva que os paga e tributáveis na parte que os recebem é a teoria da independência absoluta das sucursais";

xxvii. Por outro lado refere em oposição à descrita teoria da independência absoluta das sucursais: “...situa-se a teoria da independência restrita, segundo a qual a autonomia patrimonial fiscal do estabelecimento estável não pode sobrepor-se às realidades jurídicas decorrentes do direito privado, transformando as relações jurídicas simples movimentos internos, donde se seguiria (...) a não tributabiiidade de aparentes juros, royalties e demais rendimentos

xxviii. Assim, não poderemos concordar com a douta sentença proferida pelo Douto Tribunal a quo, onde refere que, "Nestes termos, os juros dos autos não se encontram sujeitos a retenção na fonte, uma vez que os proveitos gerados não são tributados em Portugal, mas sim em Espanha, sendo certo que procedeu correctamente a impugnante, ao considerar o pagamento dos juros como custo do exercício imputados à sucursal em Portugal, pelo que a liquidação adicional, nesta parte, não pode manter-se por ser ilegal.

Procede, por aqui a impugnação, por provada”.

xxix. Ora, quanto ao pedido de juros indemnizatõrios por prestação de garantia indevida não deverá proceder, conforme parecer de fl. 120 “Quanto ao pagamento do montante €4.467,28, a título de indemnização, ao abrigo do artigo 53° da Lei Geral Tributária (LGT), cumpre referir que nos termos do n.° 4 do artigo 183.°-A do CPPT, a verificação da caducidade da garantia prestada cabe ao tribunal onde estiver a decorrer a impugnação, ou ao órgão com competência para decidir a reclamação, devendo a decisão ser proferida em 30 dias após requerimento do interessado, pelo que não tendo a Impugnante apresentado requerimento, não pode vir pedir suspensão da garantia e o pagamento, a titulo de indemnização”

xxx. Assim, ao contrário do que foi sentenciado, entende-se que o RIT fez uma apreciação correta da situação fiscal fazendo a aplicação do devida do direito considerando a legislação nacional e a convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação, considerando todos os factos que se apresentam em concreto e todo o exposto, deverá ser considerado, com a devida vénia, que não foram devidamente valorados pelo Tribunal a quo, todos os elementos probatórios com a devida apreciação na subsunção nas regras de Direito.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso deve a decisão recorrida ser revogada e a impugnação judicial declarada totalmente improcedente.

Mais se requer, desde já, atendendo a que o valor da acção é superior a 275.000€, a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do art. 6.° n.° 7 do Regulamento de Custas Processuais, tendo em consideração a natureza da causa pouco complexa e a matéria se encontrar exposta de forma clara e sintética.

PORÉM V. EXAS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA.”

A Impugnante, aqui Recorrida, notificada, apresentou contra-alegações, concluindo nos seguintes termos:

“

1.ª O presente recurso vem deduzido pela Ilustre Representante da Fazenda Pública com fundamento na subsunção errónea dos factos ao direito aplicável, tendo sido desvalorizados elementos de prova constantes do procedimento e relatório inspetivo; para tanto, invoca que está em causa o pagamento de juros decorrentes de um contrato de mútuo, sujeitos a retenção na fonte nos termos da alínea c) do n.° 1 do artigo 88.° do Código do IRC e de acordo com a convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação;

2.ª Aquele recurso é manifestamente improcedente;

3.ª A Recorrida é uma sucursal em território português de uma sociedade residente em Espanha, sem personalidade jurídica (cf. art. 1.° do CSC), facto que a impede, em nome próprio, assumir direitos e obrigações;

4.ª Não obstante, para efeitos fiscais, ser-lhe atribuída personalidade tributária, sendo considerada sujeito passivo de IRC (cf art. 2.°, n.° 1, alínea c), do CIRC), tal circunstância em nada releva para efeitos de “operações” entre sucursal e casa-mãe;

5.ª Nas relações entre sucursal e a respetiva sede surgem de necessidades de economia e disciplina interna das organizações, podendo traduzir-se em movimentos de dinheiro, de mercadorias ou de pessoas de um para o outro estabelecimento de uma mesma pessoa coletiva;

6.ª Tais relações não revestem a natureza de relações jurídicas, precisamente porque este conceito pressupõe, logicamente, a existência de dois sujeitos jurídicos autónomos e, no caso da relação sede-sucursal, existe apenas um;

7.ª Conforme realça ALBERTO XAVIER, “Onde se nos depara a aparência de uma compra e venda, de um mútuo, de um depósito entre sede e sucursal, está-se na realidade perante figuras não contratuais, desprovidas de relevância jurídica” Mais refere que “Trata-se, então, de meras transferências internas regidas pela disciplina interna da sociedade, mas que não têm a tutela do direito” e, ainda que, “O facto de, por vezes, certas autoridades administrativas, tais como os Bancos Centrais, reconhecerem a forma de um empréstimo, até titulado por nota promissória, entre sucursal e sede, deve ter-se como simplificação administrativa, aliás imprópria, por não existirem instrumentos generalizados que exprimam este tipo singular de relações (cf. «Direito Tributário Internacional». Coimbra, 1993, Livraria Almedina, negrito nosso);

8.ª A ausência de personalidade jurídica impede os estabelecimentos estáveis de celebrarem verdadeiros negócios jurídicos com as respetivas sedes sob pena de nos confrontarmos com um negócio consigo próprio que carece de qualquer juridicidade;

9.ª Assim sendo, os pagamentos realizados pela Recorrida à sua sede, apesar de vulgarmente apelidados de “juros”, perdem essa caracterização como tal em virtude da natureza e características da(s) entidade(s) aqui em causa, consubstanciando a final meramente um fluxo financeiro interno ocorrido no seio da mesma entidade jurídica;

10.ª PETER HOOGTERP explica-o de forma muito clara: “(...) There are some important differences between transactions (between different enterprises) and dealings (between different parts of an enterprise). First, a permanent establishment is not infact legally or economically separate from the rest of the enterprise of which it is a part. Second, dealings between a permanent establishment and the rest of the enterprise of which it is a part have no legal consequences for the enterprise as a whole (...)” (cf. «Internal Interest Dealings for Financial and Non-Financial Enterprises and Art. 7 of the OECD Model Tax Convention», International Transfer Pricing Journal, IBFD, Nov-Dec 2009, p. 398);

11.ª Por tal razão, andou bem o tribunal recorrido quando concluiu, seguindo o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 29.01.2008 (proc. n.° 2161/07), que “no caso de financiamentos obtidos pela sucursal junto da sede não existe afigura de mútuo pelo que não se enquadram os juros pagos pela sucursal à sede no art. 6° do Código do IRS e, consequentemente, não haverá lugar a retenção na fonte de IRC, prevista no art. 75° do respetivo Código” (cf. p. 10 da sentença recorrida);

12.ª Acresce que, com o devido respeito, a própria Representante da Fazenda Pública não mostra coerência ao fundamentar as suas alegações de recurso na medida em que, por um lado, advoga a existência de retenção na fonte sobre os juros pagos pela Recorrida à sua sede e, por outro, considera que “ (...) esse tipo de fluxos financeiros não podem ter qualquer relevância, tanto no plano jurídico-fiscal como no plano económico. Pois não é aceitável que, no interior de uma entidade jurídica, simples movimentos financeiros gerem resultados. Caso contrário estaria a aceitar-se que uma mesma entidade realizasse resultados consigo própria (...). “ (cf. p. 5 das alegações de recurso);

13.ª Em qualquer caso, realce-se que o mecanismo da retenção na fonte pressupõe a existência de dois entes jurídicos autónomos que, numa relação sinalagmática, assumem as respetivas posições de devedor e beneficiário do rendimento sujeito a tributação por retenção na fonte, o que, no caso das sucursais, é impossível de concretizar em termos jurídicos;

14.ª Por outro lado, ainda que se considerasse, no que não se concede, que o acordo celebrado entre a Recorrida e a sede configura um verdadeiro contrato de mútuo, tal não inquinaria o entendimento vertido na douta sentença;

15.ª Aliás, a questão controvertida, como tal colocada pelo Tribunal, era a de saber se “(...) a impugnante, sendo uma sucursal de uma instituição de crédito situada em Espanha, sendo qprovisionada de meios financeiros disponibilizados pela C....., o correspondente pagamento de juros àquela, terá ou não de sujeitá-los a retenção na fonte. ” (cf. p. 3 da sentença recorrida);

16.ª E o Tribunal a quo chegou, e bem, à conclusão de que tais juros não estavam sujeitos a retenção na fonte;

17.ª Com efeito, conforme estabelece o artigo 11.°, n.° 4, da CDT celebrada entre Portugal e Espanha, os juros provenientes de um Estado Contratante e pagos a um residente de outro Estado Contratante não serão tributados no Estado de que provêm se o beneficiário efetivo dos juros exercer nesse Estado a sua atividade por meio de um estabelecimento estável;

18.ª A própria administração tributária já manifestou o entendimento segundo o qual “ (...) Verificando-se que o empréstimo ocorre entre o mesmo ente jurídico, uma vez que a sucursal em Portugal é desprovida de personalidade jurídica, os juros pagos pelo estabelecimento estável (sucursal em Portugal) à sociedade-mãe, decorrentes do empréstimo por esta contraído, não são passíveis de tributação, (uma vez aue o estabelecimento estável só é tributado pelos rendimentos que obtém em território português), pelo que não há lugar a retenção na fonte n.º 3 do art° 4.° e art° 7° do CIRC.” [cf. Despacho do Diretor de Serviços de IRC, Proc. n.° 1.115/93, de 2 de dezembro de 1993, sublinhado nosso];

19.ª Esta é igualmente a posição defendida pela OCDE que, através do Report on the taxation of Multinational Banking Enterprises (1984), se pronunciou no sentido de ser possível a cobrança de juros sobre os fundos próprios da sede afetos à sucursal quando a atividade desenvolvida seja uma atividade bancária financeira, juros esses que não deverão ser sujeitos a qualquer retenção na fonte;

20.ª Em face de todo o exposto, improcedem os argumentos aduzidos pela Ilustre Representante da Fazenda Pública, devendo manter-se a sentença recorrida, porquanto, em primeiro lugar, os pagamentos realizados pela Recorrida à sua sede não configuram verdadeiros juros pagos ao abrigo de um contrato de mútuo;

21.ª E, em segundo lugar, ainda que assim o fosse, no que não se concede, tais juros não seriam tributados por aplicação da Convenção celebrada entre Portugal e Espanha, a qual tem supremacia sobre as normas internas;

22.ª No que se refere ao pedido de indemnização por garantia indevida prestada, refere a Ilustre Representante da Fazenda Pública que o mesmo deve improceder porquanto "(...) nos termos do artigo 183.°-A do CPPT, a verificação da caducidade da garantia prestada cabe ao tribunal onde estiver a decorrer a impugnação, ou ao órgão com competência para decidir a reclamação, devendo a decisão ser proferida em 30 dias após requerimento do interessado, pelo que não tendo a Impugnante apresentado requerimento, não pode vir pedir suspensão da garantia e o pagamento, a título de indemnização (...). ” (cf. p. 9 das alegações de recurso);

23.ª Ora, como é óbvio, é manifestamente improcedente o aduzido;

24.ª Dispunha o antigo artigo 183.°-A, do CPPT, revogado pela Lei n.° 53-A/2006, de 29 de dezembro (a qual entrou em vigor no dia 1 de janeiro de 2007), no seu n.° 1, o seguinte “A garantia prestada para suspender a execução em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição caduca se a reclamação graciosa não estiver decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição ou se na impugnação judicial ou na oposição não tiver sido proferida decisão em 1ª instância no prazo de três anos a contar da data da sua apresentação (sublinhado nosso);

25.ª Sobre a aludida revogação, pronunciou-se o STA, nos seus acórdãos de 07.05.2008 (proc. n.° 787/07) e de 25.06/2008 (proc. n.° 317/08), concluindo, em suma, o seguinte: “ (...) em face da revogação do citado artigo 183°-A do CPPT, a partir de 1/1/2007, passou a reger em tal matéria apenas o n° 2 do artigo 183° do CPPT, segundo o qual a garantia só poderá ser levantada quando no processo que a determinou tenha transitado em julgado decisão favorável ao garantido ou haja pagamento da dívida. E assim, como em 1 de Janeiro de 2007 não havia ainda caducado a garantia prestada, por não terem decorrido até então três anos desde a data de apresentação da respectiva impugnação judicial, o pedido de declaração de caducidade formulado pela ora recorrida só podia ser indeferido por falta de apoio legal.”

26.ª Em face da jurisprudência supracitada do STA, e atenta a circunstância de à data de 1 de janeiro de 2007 não terem ainda decorrido 3 anos desde a data de apresentação da presente impugnação judicial (31.08.2005), entendeu, por bem, a Recorrida não apresentar requerimento de verificação de caducidade, porquanto o mesmo iria ser julgado improcedente;

27.ª Tendo ficado provado nos autos que houve erro imputável aos serviços, e não tendo logrado a Representante da Fazenda Pública demonstrar o contrário, bem decidiu o tribunal a quo pela procedência do pedido de indemnização, devendo manter-se a sentença recorrida neste tocante.

Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Ilustre Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado improcedente, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!

Sendo o valor da ação superior a € 275.000,00 e verificando-se os pressupostos estabelecidos no n.° 7 do artigo 6.° do Regulamento das Custas Processuais, requer-se que seja a Recorrida dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça.”

Notificado, o Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que a recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C.) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal.

De outro modo, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo.

Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, a questão fundamental a decidir é a de saber se a sentença recorrida se baseou numa errónea subsunção dos factos ao direito aplicável, nomeadamente, quando decidiu que os juros em causa nos autos não se encontram sujeitos a retenção da fonte uma vez que os proveitos gerados não são tributados em Portugal.

II. FUNDAMENTAÇÃO

II.1. De facto

A sentença recorrida deu por provados os seguintes factos:

“

1. A impugnante, é uma sucursal em território português da C..... SA. E.F.C., sociedade de direito espanhol, constituída em 15/01/1995 - Acordo;

2. É reconhecida à impugnante, C....., SA. E.F.C- Sucursal em Portugal, o estatuto de instituição de crédito que exerce a sua atividade em território português - cfr. lista das Sucursais de Instituições de Crédito com sede na U.E., (in www.bportugal.pt):

3. A impugnante encontra-se enquadrada no regime geral de IRC – Acordo;

4. A impugnante tem como atividade principal o aluguer e financiamento para aquisição de máquinas e equipamentos não especificados - Acordo;

5. Na sequência da emissão da Ordem de Serviço n° ....., de 09/09/2003, foi iniciado procedimento de inspeção à sociedade C....., SA. E.F.C- Sucursal em Portugal, com contribuinte .....- cfr. fls. 24 a 48 do processo administrativo em apenso aos autos;

6. Entre outras correções e, para o que aqui interessa, foi efetuada correção à matéria colectável intitulada de "Operações Com Não Residentes", com a seguinte fundamentação "Da validação ao anexo H- Operações com não residentes- da declaração anual constatou-se que o sujeito passivo contraiu um empréstimo junto da sede, localizada em Espanha, tendo pago, durante o exercício de 2001, juros no montante de € 2.346.611,48, os quais não foram objeto de retenção na fonte. (...) No entanto, estas deveriam ter sido objeto de retenção na fonte por força do disposto na al. c) do n° 1, do art. 88° do CIRC, tendo a retenção na fonte carácter de pagamento definitivo do imposto, de acordo com a al b) do n° 3 do art. 88° do CIRC. (.,) Assim, não obstante os juros pagos pelo empréstimo contraído junto da sede (sociedade mãe) localizada em Espanha, serem aceites como custo da sucursal, para efeitos de determinação do lucro tributável, estes devem ser objeto de retenção na fonte (..) Porém, como foi celebrada uma convenção para eliminar a dupla tributação entre Portugal e Espanha, para apuramento do imposto em falta, aplicou-se a taxa de 15%, prevista no art. 11° da resolução da Assembleia da República, n° 6/95, de 28/01, ontendo-se o valor de € 351.9991,72 - cfr. fls. 24 a 48 do processo administrativo em apenso aos autos;

7. Do anexo n° 2, ao Relatório Inspetivo foi assim, descrita a correção efetuada com respeito ao enunciado no ponto anterior:

8. Em 16/06/2004, é realizada a liquidação adicional n° ....., relativa a retenções na fonte sobre juros no montante de € 351.991,73, e correspondentes liquidações de juros compensatórios no valor total de 59.307,23 - cfr. fls. 37 dos autos;

9. Em 15/07/2004, a ora impugnante, deduziu reclamação graciosa quanto às liquidações identificadas no ponto anterior - cfr. fls. 2 e ss. do processo administrativo em apenso aos autos;

10. Em 17/08/2015, a impugnante foi notificada do indeferimento da reclamação graciosa - cfr. fls. 77 e 78 do processo administrativo em apenso aos autos;

11. Em 10/12/2004, a impugnante, no Banco ....., SA., Sociedade Aberta, declara que oferece uma Garantia Bancária pelo valor total máximo de € 550.383,76 - cfr. fls. 57 e 58 do processo administrativo em apenso aos autos.”

No que respeita a factos não provados, refere a sentença o seguinte: “Não existem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados.”.

A convicção do Tribunal assentou no teor dos documentos não impugnados, conforme referidos na matéria de facto dada como provada.

II.2. De Direito

Em sede de aplicação de direito, a sentença recorrida julgou procedente, por provada, a presente impugnação e anulou a liquidação adicional relativa a retenções na fonte sobre juros e correspondentes liquidações de juros compensatórios. Mais condenou a AT ao pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, a calcular nos termos legais.

Inconformada, a Fazenda Pública veio recorrer da referida decisão invocando que A Representação da Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo foi baseada numa errónea subsunção dos factos ao direito aplicável, tendo desvalorizado elementos de prova constantes do procedimento e relatório inspetivo. O Relatório/Conclusões da Inspeção Tributária (RIT, fls. 59 a 71 dos autos) foi elaborado de acordo com o estipulado no artigo 62.° do RCPIT, concluindo que existiam valores declarados pela Impugnante (Operações com não residentes - anexo H), que se reportavam ao pagamento de juros sobre o mútuo contraído junto da sociedade-mãe, porém, não foram objeto de retenção na fonte, conforme prescrevia o disposto na alínea c) do n.° 1 do artigo 88.° do CIRC e de acordo com a convenção celebrada entre Portugal e Espanha para evitar a dupla tributação e que faz referência a uma taxa reduzida de 15%. Tratando-se de juros remuneratórios que especificamente revestem a natureza de rendimentos de aplicação de capitais e sendo a sucursal sujeito passivo de imposto em território nacional, não esquecendo que está devidamente consubstanciado num contrato de mútuo entre a sucursal e a sede, ainda que o financiamento seja obtido na sede e não junto de entidades terceiras é necessariamente produto (o juro) sobre a atividade desenvolvida em Portugal e portanto produto do rendimento conseguido no território nacional.E não apenas uma transferência de fundos entre a sucursal e a sede.

Vejamos.

Começa a recorrente por invocar errónea subsunção dos factos ao direito aplicável, tendo a sentença recorrida desvalorizado elementos de prova constantes do procedimento e relatório inspetivo, mas não concretiza que elementos de prova foram desvalorizados, remetendo para as Conclusões do Relatório de Inspecção.

Conforme nºs 1 e 2 do probatório, a impugnante, é uma sucursal em território português da C....., SA. E.F.C., sociedade de direito espanhol, constituída em 15/01/1995. É reconhecida à impugnante, C....., SA. E.F.C- Sucursal em Portugal, o estatuto de instituição de crédito que exerce a sua atividade em território português - cfr. lista das Sucursais de Instituições de Crédito com sede na U.E., (in www.bportugal.pt).

A correcção à matéria colectável em causa nos autos teve a seguinte fundamentação (nº 6 do probatório):

"Da validação ao anexo H- Operações com não residentes- da declaração anual constatou-se que o sujeito passivo contraiu um empréstimo junto da sede, localizada em Espanha, tendo pago, durante o exercício de 2001, juros no montante de € 2.346.611,48, os quais não foram objeto de retenção na fonte. (...) No entanto, estas deveriam ter sido objeto de retenção na fonte por força do disposto na al. c) do n° 1, do art. 88° do CIRC, tendo a retenção na fonte carácter de pagamento definitivo do imposto, de acordo com a al b) do n° 3 do art. 88° do CIRC. (.,) Assim, não obstante os juros pagos pelo empréstimo contraído junto da sede (sociedade mãe) localizada em Espanha, serem aceites como custo da sucursal, para efeitos de determinação do lucro tributável, estes devem ser objeto de retenção na fonte (..) Porém, como foi celebrada uma convenção para eliminar a dupla tributação entre Portugal e Espanha, para apuramento do imposto em falta, aplicou-se a taxa de 15%, prevista no art. 11° da resolução da Assembleia da República, n° 6/95, de 28/01, ontendo-se o valor de € 351.9991,72.”

A questão a apreciar neste recurso, já foi decidida em, pelo menos, dois Acórdãos deste Tribunal[1], no Acórdão já citado na sentença recorrida, Acórdão de 29/01/2008, Proc. 2161/07, disponível em www.dgsi.pt, onde se pode ler o seguinte Sumário:

I) -No caso de financiamentos obtidos pela sucursal junto da sede não existe a figura de mútuo pelo que não se enquadram os juros pagos pela sucursal à sede no art.° 6° do Código do IRS e, consequentemente, não haverá lugar à retenção na fonte de IRC, prevista no art.° 75° do respectivo Código.

II) -A determinação do lucro tributável da sucursal deverá efectuar-se como se de um estabelecimento independente se tratasse (n° l, art° 49° do CIRC - não residente com estabelecimento estável em território português), pelo que os juros em questão deverão ser considerados como custo, nos termos do art.° 23° do Código do IR.

III) -Dispondo a ora recorrida, em Portugal de um centro estável de imputação de relações ou actividades económicas que geraram rendimentos, e tendo igualmente em conta o disposto no art.° 12° da CDT celebrada entre Portugal e França, os lucros imputáveis a esse estabelecimento estável nunca estão sujeitos a tributação em Portugal por retenção na fonte, mas sim nos termos equivalentes às sociedades residentes, nos termos do art.° 69° n° l do CIRC.

IV) -Também as regras estabelecidas no art.° 7° da CDT entre Portugal e França apontam para que ao estabelecimento estável serão imputados os lucros que este obteria se fosse uma empresa distinta e separada que exercesse as mesmas actividade ou actividades similares, nas mesmas condições ou em condições similares e tratasse com absoluta independência com a empresa de que é estabelecimento estável, o que quer dizer que para efeitos de IRC a impugnante é considerada como sujeito passivo nos termos do art.° 2° n° l al. c) do IRC, logo tem personalidade tributária.

Invoca a recorrente que o referido Acórdão trata situação diversa porque existe a figura do mútuo, na relação jurídica em análise e está patenteada nos documentos traduzidos juntos nos autos, contendo todos os requisitos legalmente exigidos.

Mas não tem razão.

O que foi decidido no referido Acórdão foi precisamente que «No caso de financiamentos obtidos pela sucursal junto da sede não existe a figura de mútuo[2] pelo que não se enquadram os juros pagos pela sucursal à sede no art.° 6° do Código do IRS e, consequentemente, não haverá lugar à retenção na fonte de IRC, prevista no art.° 75° do respectivo Código»

Mas mesmo que se entendesse que estávamos perante a figura do mútuo sempre tais juros não estavam sujeitos a retenção na fonte.

Determina o artigo 11.°, n.° 4, da CDT celebrada entre Portugal e Espanha, que os juros não estarão sujeitos a tributação uma vez que o beneficiário dos juros exerce por meio de um estabelecimento estável - sucursal - uma actividade industrial ou comercial, sendo que, pela atividade desenvolvida o estabelecimento estável paga em Portugal os impostos daí decorrentes, caso em que se teria de aplicar o disposto no art. 7° ou art. 14° da Convenção, consoante as situações em presença.

Por sua vez, o art. 7º da CEDT entre Portugal e a Espanha, estabelece a não tributação, em Portugal, dos lucros gerados por uma entidade não residente salvo, como já se afirmou, pelo lucros gerados pelo estabelecimento estável, o que não é o caso dos juros de que estamos a tratar nos presentes autos.

«I- Existindo convenção destinada a evitar a dupla tributação há, para efeitos de conhecer da dispensa de efectuar a retenção na fonte de IRC, que atender apenas aos pressupostos materiais convencionados.

II- As normas convencionais vinculam os Estados contratantes não podendo ser alteradas pela lei interna de um deles, dada a primazia do direito convencional sobre a lei interna.

III- Ainda que seja da competência de cada um dos estados contratantes regular as normas procedimentais para efeitos da aplicação da convenção não pode aproveitar-se tal facto para em norma procedimental alterar os pressupostos materiais de aplicação da convenção sob pena de violação das normas convencionadas e do disposto no nº 1 do artigo 1º da LGT.»[3]

Face ao exposto, forçoso é concluir que os pagamentos realizados pela impugnante à sua sede não configuram verdadeiros juros pagos ao abrigo de um contrato de mútuo, mas ainda que assim fosse, tais juros não seriam tributados por aplicação da CDT entre Portugal e Espanha que sendo direito convencional, como vimos, tem primazia sobre a lei interna.

Pelo que bem andou a sentença recorrida quando decidiu que os juros em causa nos autos não se encontram sujeitos a retenção na fonte, uma vez que os proveitos gerados não são tributados em Portugal, mas sim em Espanha.

Termos em que improcede o presente fundamento de recurso.

Invoca, ainda, a recorrente que quanto ao pedido de juros indemnizatórios por prestação de garantia indevida não deverá proceder, conforme parecer de fl. 120 “Quanto ao pagamento do montante €4.467,28, a título de indemnização, ao abrigo do artigo 53° da Lei Geral Tributária (LGT), cumpre referir que nos termos do n.° 4 do artigo 183.°-A do CPPT, a verificação da caducidade da garantia prestada cabe ao tribunal onde estiver a decorrer a impugnação, ou ao órgão com competência para decidir a reclamação, devendo a decisão ser proferida em 30 dias após requerimento do interessado, pelo que não tendo a Impugnante apresentado requerimento, não pode vir pedir suspensão da garantia e o pagamento, a titulo de indemnização”

Mais uma vez não assiste razão à recorrente.

O artigo artigo 183.°-A, do CPPT, foi revogado pela Lei n.° 53-A/2006, de 29 de dezembro (a qual entrou em vigor no dia 1 de janeiro de 2007), no seu n.° 1, dispunha o seguinte “A garantia prestada para suspender a execução em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição caduca se a reclamação graciosa não estiver decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição ou se na impugnação judicial ou na oposição não tiver sido proferida decisão em 1ª instância no prazo de três anos a contar da data da sua apresentação.

Alega a recorrida que, «atenta a circunstância de à data de 1 de janeiro de 2007 não terem ainda decorrido 3 anos desde a data de apresentação da presente impugnação judicial (31.08.2005), entendeu, por bem, a Recorrida não apresentar requerimento de verificação de caducidade, porquanto o mesmo iria ser julgado improcedente»

Tem razão a recorrida.

«A garantia prestada em execução fiscal nos termos do artº 183º-A do Código de Procedimento e de Processo Tributário - não caducada à data de 1 de Janeiro de 2007, início de vigência da Lei nº 53-A/2006 de 29 de Dezembro, revogatória daquele artigo 183.º-A -, só poderá ser levantada oficiosamente ou a requerimento de quem a haja prestado, logo que no processo que a determinou tenha transitado em julgado decisão favorável ao garantido ou haja pagamento da dívida, nos termos do n.º 2 do artigo 183.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.»[4]

Deste modo, tendo ficado provado nos autos que houve erro imputável aos serviços bem andou o tribunal a quo quando decidiu pela procedência do pedido de indemnização.

Termos em que improcede na totalidade o presente recurso, mantendo-se a sentença recorrida, o que se determinará no dispositivo.

Uma pequena nota final relativamente à dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º, nº 7 do RCP, tendo em consideração que o valor da causa foi fixado em € 411.298,96.

No caso concreto, ponderado o comportamento processual das partes litigantes, a complexidade do processo, e atendendo a que as questões decidendas não exigiram do julgador especiais e diversos conhecimentos técnicos e jurídicos, consideramos ser de dispensar o pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6º, nº 7, do RCP.

III- DECISÃO

Termos em que, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, e em consequência, manter a sentença recorrida.

Custas pela recorrente, com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6º, nº 7, do RCP.

Registe e notifique.

Lisboa, 28 de Janeiro de 2021

[Lurdes Toscano]

[Maria Cardoso]

[Catarina Almeida e Sousa]

[1] Também decidido no mesmo sentido pelo Acórdão de 24/06/2008, Proc. 02297/08, disponível em www.dgsi.pt.

[2] Sublinhado nosso.

[3] Acórdão do STA de 14/12/2016, Proc. 0141/14, disponível em www.dgsi.pt

[4] Acórdão do STA de 09/06/10, Proc. 0345/10, disponível em www.dgsi.pt