056/25.3BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

I- O recurso para o Supremo Tribunal Administrativo de decisão arbitral ao abrigo do disposto no n.º 2 do artigo 25.º do RJAT por oposição com outra decisão arbitral pressupõe, para além do mais, que as decisões em confronto tenham dado resposta divergente à mesma questão fundamental de direito.

II- Não pode falar-se em oposição relativamente à questão do enquadramento dos pagamentos que ocorreram em cada um dos processos na categoria E do CIRS se a divergência resulta quer da diversidade dos factos que lhes estão subjacentes, quer da consequência, daí decorrente, de serem suscitadas não só questões legais diversas, como aplicados preceitos distintos.

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. Relatório

1.1. A DIRETORA-GERAL DA AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, devidamente identificada nos autos, inconformada com a decisão arbitral proferida no Processo n.º 879/2024-T, em 03/03/2025, que correu termos pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), em que é Requerente AA, igualmente identificada nos autos, vem, nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 25.º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, interpor recurso para Uniformização de Jurisprudência para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, com o fundamento de que a mesma se encontra em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com a decisão arbitral do mesmo CAAD, de 02/04/2024, proferida no Processo n.º 561/2023-T, convocada como decisão fundamento.

1.2. A Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões:

«(…)

A. A decisão recorrida, encontra-se em oposição com o Acórdão proferido nos autos arbitrais nº 561/2023-T, invocado como Acórdão Fundamento.

B. Não sendo exacta a coincidência entre as situações de facto e não sendo exigível uma coincidência absoluta entre os factos sobre que incidiu a decisão recorrida e os factos objecto do Acórdão Fundamento, mostra-se a mesma a questão fundamental de direito.

C. Qual seja, a de terminar o enquadramento jurídico-tributário, em situações em que uma pessoa singular alega ter concedido empréstimos a um terceiro, que, por sua vez, alega ter concedido empréstimos a uma empresa, não se mostrando os mesmos provados, e, assim, a de saber em que categoria enquadrar os rendimentos cuja origem não se provou.

D. No Acórdão Fundamento estamos perante uma situação em que pessoas singulares terão concedido suprimentos a uma empresa B (A...), a qual, por sua vez, terá concedido empréstimos a uma empresa A, não tendo sido apresentado, pelas pessoas singulares, qualquer comprovativo de empréstimos à empresa B, e tendo alegado, à semelhança do que se verifica nos presentes autos, que estavam impossibilitados de o fazer devido a diversas vicissitudes, bem como, ao “imenso” tempo que havia decorrido desde a alegada concessão dos ditos suprimentos.

E. Sobre estes factos, de natureza semelhante aos dos autos, entendeu-se no Acórdão Fundamento que a tributação, à semelhança do pugnada pela AT nos presentes autos, não se enquadrava na categoria G, mas antes na categoria E.

F. Com efeito, tratando-se ali de saídas de dinheiro da empresa A para as pessoas singulares que terão concedido suprimentos à empresa B, e que apresentaram como justificação dessas saídas de dinheiro, contratos de cessão de créditos entre a empresa B e as ditas pessoas singulares, o facto tributário foi corrigido, aqui, com base no artigo 5.º e 6.º do CIRS.

G. Porém, a decisão recorrida, perante factos de natureza idêntica, entendeu que o rendimento se deveria enquadrar na categoria G, e assim, no artigo 9.º, nº 1 alínea d) do CIRS.

H. No caso dos autos, a empresa B..., Lda. (a que corresponde no Acórdão fundamento a empresa A) efetua pagamentos à aqui autora alegadamente com base num contrato de cessão de créditos, no qual BB (a que corresponde no Acórdão fundamento a empresa B) declara que a aqui autora lhe efetuou empréstimos entre 2000 e 2006, no montante de quase 4 milhões de euros, e que para pagamento dessa dívida, a BB cede à aqui autora os créditos que a primeira detinha na sociedade, os quais teriam por base supostos suprimentos.

I. Ou seja, a aqui autora alega que os pagamentos que recebeu da B..., Lda., corresponderem a devoluções dos empréstimos por si efetuados entre 2000 e 2006 a BB, empréstimos que não se mostram provados.

J. Ora, se procedemos à substituição dos intervenientes num e noutro caso, verifica-se que, em ambas as situações, as cessões de créditos não tiveram como finalidade o reembolso de suprimentos.

K. Porém, enquanto no Acórdão Fundamento se conclui que os fatos se enquadravam no artigo 5.º do CIRS e não no artigo 9.º do CIRS, no Acórdão recorrido, ao invés, entendeu o tribunal arbitral que se aplicava o artigo 9.º do CIRS.

L. As situações em apreço divergem apenas quanto ao método que os serviços inspectivos usaram para se proceder à posterior correção. Enquanto nos presentes autos os serviços inspetivos fizeram a correção na esfera da beneficiária do dinheiro, nos autos objecto do acórdão fundamento os serviços inspetivos optaram, até em virtude da natureza das pessoas envolvidas, por fazer a correção à entidade que procedeu ao pagamento, via retenção na fonte (mas enquadramento o rendimento na categoria E e não na categoria G).

M. Porém, esta diferença na forma da correção é posterior ao apuramento da situação de facto e à determinação da norma jurídica onde enquadram o rendimento,

N. Note-se que, em ambos os casos, os serviços inspectivos enquadraram o rendimento em causa na categoria E e não na categoria G.

O. Donde, a questão fundamental de direito, e que determinou o sentido da decisão recorrida, é a mesma, a de saber em que categoria enquadrar os rendimentos.

P. Posto que, existe a necessária, e suficiente, identidade quanto à matéria de facto em discussão na decisão recorrida e no Acórdão Fundamento.

Q. Sendo que, ambas as situações fácticas são “subsumidas às mesmas normas legais” – artigo 5º vs artigo 9.º, nº 1, todos do CIRS. Mas,

R. A conclusão alcançada na decisão recorrida, resulta de uma errada interpretação da lei.

S. O artigo 9.º, nº 1 alínea d) do CIRS, cuja aplicação, em detrimento do n.º 1 do artigo 5.º do Código do IRS, se propõe na decisão, apenas tem aplicação nos casos em que se desconhece a origem do dinheiro - O que não é o caso dos autos.

T. Nos presentes autos sabe-se quem pagou e quem recebeu. Assim como se conhece a relação que existe entre a beneficiária do dinheiro e quem lhe pagou, uma vez que a A detém 91% da SGPS que detém a quase totalidade da quotas da B

U. É conhecida a entidade que disponibilizou os rendimentos agora em análise, o que determina que se excluam os ditos rendimentos da Categoria G de IRS.

V. Pelo que os rendimentos em causa constituindo, para a sua beneficiária, rendimentos sujeitos a IRS e dele não isento, devendo ser tributados no ano em que foram auferidas com base no disposto no artigo 5.º nº 1 do CIRS – categoria E.»

Termina pedindo que o presente recurso para uniformização de jurisprudência seja admitido por se verificar uma contradição entre o acórdão arbitral e o acórdão fundamento quanto à mesma questão fundamental de direito, devendo o mesmo ser julgado procedente com as devidas consequências legais.

1.3. Admitido o recurso, foi cumprido o disposto no artigo 25.º, n.º 5, do RJAT.

1.4. A Requerente, ora Recorrida, contra-alegou, concluindo do seguinte modo:

«(…)

1ª Não se verifica qualquer contradição jurisprudencial relevante entre a decisão recorrida e a decisão arbitral que constitui o Acórdão Fundamento, dado que não existe identidade fáctica relevante;

2ª A invocada aplicação de normas diferentes (art. 5.º vs art. 9.º do CIRS) deriva de factos apurados de modo distinto;

3ª A decisão recorrida e a decisão arbitral que constitui o Acórdão Fundamento não se pronunciaram sobre a mesma questão fundamental de direito, não se registando qualquer contradição de julgados quanto à mesma questão fundamental de direito;

4ª Nos termos do artigo 152.º do CPTA e da jurisprudência uniforme do Supremo Tribunal Administrativo, o presente recurso deve ser considerado inadmissível, ou, caso admitido, deve ser julgado totalmente improcedente.»

Termina pedindo que seja negado provimento ao recurso interposto.

1.5. O Digno Magistrado do Ministério Público junto deste Supremo Tribunal, notificado nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146.º, n.º 1 do CPTA, emitiu douto parecer no sentido do não conhecimento do mérito do recurso, nos termos que se reproduzem:

«(...)

1. Objeto do recurso

A recorrente interpôs o presente recurso para uniformização de jurisprudência para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo, ao abrigo do artigo 25.º n.º2 do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, em obediência ao regime do artigo 152.º do CPTA, pugnando pela revogação da decisão arbitral proferida nos autos n.º 879/2024-T e pela correção da interpretação perfilhada na decisão arbitral proferida nos autos n.º 561/2023-T, convocada como decisão fundamento, relativamente à questão de determinar o enquadramento jurídico-tributário de cessões de créditos que não tiveram como finalidade o reembolso de suprimentos.

2. Requisitos de admissibilidade do presente recurso

2.1. O presente recurso para uniformização de jurisprudência foi interposto ao abrigo do estatuído no artigo 25.º do RJAT, na redação introduzida pelo artigo 17.º da Lei 119/2019, de 18.09.

De facto, o citado artigo 25.º do RJAT, na redação introduzida pela Lei nº 119/2919, passou a admitir recurso para o STA, da decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida, quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral. Ao recurso é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do CPTA, aplicável ex vi do artigo 25º, nº3 do RJAT.

São requisitos do prosseguimento do presente recurso para uniformização de jurisprudência:

- contradição entre um acórdão do TCA ou do STA e a decisão arbitral ou entre duas decisões arbitrais;

- trânsito em julgado do acórdão (decisão) fundamento;

- existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito;

- ser a orientação perfilhada no acórdão (decisão) impugnado desconforme com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA.

Por sua vez quanto à caracterização da questão fundamental de direito:

- deve haver identidade da questão de direito sobre a qual incidiu o acórdão (decisão) em oposição, que tem pressuposta a identidade dos respetivos pressupostos de facto;

- a oposição deverá emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas;

- não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos (decisões) sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica;

- as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais;

- em oposição ao acórdão (decisão) recorrido podem ser invocados mais de um acórdão (decisão) fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas.

2.2. Defende a recorrente que o entendimento perfilhado pelo Tribunal Arbitral na decisão recorrida, proferida no processo n.º 879/2024-T está em contradição com a decisão arbitral proferida pelo Tribunal Arbitral constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) no processo n.º 561/2023-T (decisão fundamento).

Na perspetiva da recorrente a questão fundamental de direito consiste em saber do enquadramento jurídico-tributário de cessões de créditos que não tiveram como finalidade o reembolso de suprimentos. Enquanto na decisão fundamento se conclui que os factos se enquadravam no artigo 5.º do CIRS e não no artigo 9.º do CIRS, na decisão recorrida, ao invés, entendeu o tribunal arbitral que se aplicava o artigo 9.º do CIRS.

2.3. A recorrente defende que o entendimento vertido na decisão recorrida colide com a decisão fundamento quanto à mesma questão fundamental de direito, propugnando, em abono do acerto da decisão fundamento, que o artigo 9.º, n.º 1 alínea d) do CIRS, cuja aplicação, em detrimento do n.º 1 do artigo 5.º do Código do IRS, se propõe na decisão, apenas tem aplicação nos casos em que se desconhece a origem do dinheiro, o que não se verifica no caso sub judice.

2.5. Em sentido contrário, a recorrida propugna que, não existindo coincidência entre os elementos de facto relevantes para a ratio da regra jurídica, nem tendo a subsunção jurídica feita pelas decisões em confronto operado sobre um núcleo factual essencialmente idêntico ou equivalente, não se verifica entre uma e outra uma contradição de julgados que legitime a intervenção uniformizadora deste Supremo Tribunal.

3. Fundamentação

3.1. Na decisão arbitral recorrida, foi considerada provada a seguinte factualidade:

“A) A Requerente é acionista maioritária, embora se desconheça desde que data, e administradora única da sociedade C..., SGPS, SA, NIPC ...99, que, por sua vez, detêm participações maioritárias nas sociedades B..., Lda. (B...), NIPC ...84, D..., Lda., (D...) e E..., SA (E...), NIPC;

B) A Requerente foi alvo da ação de inspeção interna credenciada pela Ordem de Serviço nº ...23 da DF de Aveiro, de âmbito parcial (IRS), ao ano de 2019, tendo como fins, procedimento de comprovação e verificação, visando a confirmação do cumprimento das obrigações dos sujeitos passivos e demais obrigados tributários;

C) A ação de inspeção à Requerente foi determinada por informações e elementos que foram recolhidos e analisados no âmbito das ações inspetivas realizadas à sociedade B..., Lda., visando os anos de 2018 e 2019, credenciadas pelos Despachos Inspetivos ...87 e ...35, assim descritos no RIT:

Assim, no decorrer da ação inspetiva ao ano de 2019, quando se analisaram os rendimentos declarados nesse ano pela B..., Lda, constatou-se que uma das vendas de imóveis realizada nesse ano tinha sido efetuada à Sra AA, trabalhadora dependente da sociedade até julho desse ano (consta das DMR entregues para a B... para os meses de janeiro a julho de 2019), não constando como gerente de direito da B..., sendo, no entanto, administradora única da C... – SGPS, SA, NIF ...99, sociedade que detém a maioria das quotas da B..., Lda.

Da análise à referida operação, também se constatou que o pagamento do preço pelo qual foi escriturada a venda do dito imóvel foi efetuado por compensação de um crédito que aquela alegadamente detinha sobre a B..., registado por esta na conta do SNC “...10 - AA”, conta esta constituída nesse ano de 2019, com um saldo credor de montante elevado, ou seja, 1.980.993,67€.

O documento que suporta o lançamento do referido saldo na conta do SNC “...10 - AA” consiste num “Contrato de dação em cumprimento mediante cedência de créditos”, datado de 31-12-2015. Ou seja, a abertura da referida conta e o reconhecimento do dito saldo credor teve por base um contrato lavrado em 2015 e que apenas foi lançamento em 2019 (4 anos depois!) na contabilidade da B..., Lda.

Da análise ao referido contrato, apurou-se que a cedência de créditos sobre a B..., Lda, bem como de outros créditos sobre outras sociedades, foi efetuada pela Sra BB, NIF ...16, habitualmente residente em França, para pagamento de mútuos que lhe teriam sido concedidos pela Sra AA entre 2000 e 2006, de montante “superior a três milhões e oitocentos mil euros”.

Assim, atendendo aos elevados montantes envolvidos e ao dilatado hiato de tempo entre a data em que foi lavrado o contrato de dação em pagamento e o seu registo na contabilidade da B..., Lda, bem como, atendendo ao facto de se ter verificado que havia uma enormíssima desproporção entre os rendi mentos declarados em sede de IRS pela Sra AA para o período em que terá concedido os referidos mútuos (entre 2000 e 2006), na informação encerramento de ação inspetiva à sociedade (já anteriormente identificadas) foi proposta a abertura de ação inspetiva à Sra AA, para que, no âmbito da referida ação, esta pudesse comprovar que efetivamente realizou os mútuos referidos no contrato de dação em cumprimento assinado em 31-12-2015.

Adicionalmente, também foi proposta a abertura de despachos inspetivos em nome das restantes sociedades identificadas no contrato de dação em paga mento, a fim de se aferir se este também tinha sido reconhecido nas ditas sociedades e se, após isso, teriam existido saídas de fluxos financeiros dessas sociedades tendo como beneficiária a Sra AA, e, a existirem, que título teriam sido feitos.

D) No ano de em 2019 foi criada na contabilidade da sociedade B..., Ldª a conta do SNC “...10 - AA”, com um saldo credor inicial no montante de € 1.980.993,67 (Cf. RIT, IV. Descrição da análise efetuada);

E) Na base dos movimentos contabilísticos efetuados nas sociedades identificadas encontra-se um denominado "Contrato de Dação em cumprimento mediante cedência de cré ditos" (doravante, CONTRATO), datado de 31-12-2015 (CF. RIT, Anexo I);

F) Através do CONTRATO, BB (cedente), NIF ...16, confessa e declara-se devedora à Requerente (cessionária), por mútuos que esta lhe efetuou no período de 2000 a 2006, de montante superior a € 3.800.000,00 (Cf. Considerando IV do CONTRATO);

G) Em dação em cumprimento, a cedente transmite à cessionária diversos créditos que

detém nas sociedades já identificadas (CF. Considerando IV - sic, mas subsequente ao Considerando IV, certamente por lapso - devendo ter-se como Considerando V do CONTRATO), assim quantificados:

i) € 1.577.301,95, crédito na C..., constituído por suprimentos e pelo remanescente de um crédito que adquirido por cessão de créditos em 2011, pelo preço de € 1.419.571,76 (Cf. CONTRATO, Cláusula Primeira);

ii) € 121.716,54, crédito na D..., constituído por suprimentos adquiridos por cessão de créditos em 2014 e pelo remanescente de um crédito que adquirido por cessão de créditos em 2011, pelo preço de € 121.716,54 (Cf. CONTRATO, Cláusula Segunda);

iii) € 207.472,85, crédito na E..., constituído por suprimentos e adquirido por cessão de créditos em 2014, pelo preço de € 207.472,85 (Cf. CONTRATO, Cláusula Terceira);

iv) € 1.980.993,67, crédito na B..., constituído por suprimentos e adquirido por cessão de créditos em 2014, pelo preço de € 1.980.993,67 (Cf. CON TRATO, Cláusula Quarta), somando estes créditos a quantia global nominal de € 3.887.485,01 e tendo sido transmitidos pelo preço global de €3.729.754,82;

H) Na contabilidade da B..., no final de 2018 a conta do SNC “...09 BB” tinha um saldo credor de € 1.980.993,67, o qual deixou de existir no final de 2019, uma vez que a referida conta ficou saldada no final desse ano (sem qualquer valor em saldo devedor ou saldo credor) e que em 2019 o saldo credor da referida conta transitou para a conta “...10 - AA”, uma conta criada nesse ano (cf. Anexos 5 e 6 ao RIT);

I) A conta "...10 - AA" na contabilidade da B..., apresentava, em 31-12-2019, um débito de € 220.000,00 e, em consequência um saldo de € 1.760.993,67 (Cf. RIT, IV - Descrição da análise efetuada);

J) A Requerente adquiriu à B..., em 10-12-2019, a fração autónoma identificada pelas letras ... do prédio urbano inscrito na matriz predial da freguesia ..., pelo valor de € 200.000,00, tendo o preço sido pago por débito da conta antes identificada pelo valor de € 220.000,00 (Cf. RIT, IV - Descrição da análise efetuada);

K) E ainda durante o ano de 2019 a Requerente foi reembolsada pela B... de mais €250.000,00, embora o lançamento correspondente à respetiva transferência efetuada em 16-12-2019 para a C..., só tenha sido regularizado já em 2020, considerando a Requerente como destinatária (facto consensual e RIT, Doc. 2);

L) A Requerente não apresentou prova de que, efetivamente, concedeu os mútuos referidos no “Contrato de dação em cumprimento mediante cedência de créditos” assinado em 31-12-2015 (Cf. RIT, IV - Descrição da análise efetuada e Petição Inicial, facto admitido, v. g., artigos 51.º e seguintes);

M) A Requerente não é sócia da B...;

N) Durante os anos de 2000 a 2006, o agregado familiar em que a Requerente, enquanto sujeito passivo B, se integrava, declarou os seguintes rendimentos para efeitos de tributação em IRS (Cf. RIT, IV - Descrição da análise efetuada).”

E, como resulta daquela decisão: “não se consideram provados os empréstimos que possam ter sido feitos pela Requerente a BB, no período compreendido entre 2000 e 2006, de valor superior a três mil e oitocentos milhões de euros”.

3.2. Na decisão arbitral fundamento foi fixada a seguinte factualidade:

“a) A sociedade A..., com sede nas Bahamas, e sócia da Requerente - “F..., Lda.”(cfr. cópia da certidão de registo permanente junta com o PA).

b) CC e DD, casado a data com EE são sócios da Requerente e da sociedade A...; (cfr. PA).

c) Em janeiro de 2018 a Requerente emitiu dois cheques, no valor de €1.250.000,00 cada, a favor de CC e para DD e um cheque a favor de EE; (cfr. PA).

d) A emissão de tais cheques foi registada contabilisticamente nas contas ...02, ...03 e ...05 que foram movimentadas a débito por contrapartida da conta 121; (cfr. PA).

e) Os montantes contabilizados a crédito nas referidas contas, no valor total de €3.000.000,00, e que permitiram a entrega destes valores às pessoas acima identificadas, tiveram origem em cedências de créditos efetuadas pela sócia da Requerente A..., no ano de 2017; (cfr. PA).

f) A conta ...01 – A... apresentava, no ano de 2017, um saldo inicial credor no montante de €4.843.869,41, passando no final do ano a apresentar um saldo de apenas €1.843.869,49, com base em três contratos de cedência de créditos a partir dos quais foram transferidos em termos contabilísticos (registo contabilístico ...19 de 31 de dezembro) para a conta ...02 – CC, o montante de €1.250.000,00, para a conta ...03 – DD o montante de €1.250.000,00 e para a conta ...05 – EE o montante de €500.000,00; (cfr. PA).

g) Nos referidos contratos de cessão de créditos, CC e DD intervierem na qualidade de procuradores da sociedade “A...”; (cfr. PA).

h) A Requerente, sujeito passivo de IRC, foi alvo de acção inspetiva com a Ordem de Serviço n.º ...44. i) Nessa sequência, foi elaborado o respetivo Projeto de Relatório de Inspeção Tributária, que aqui se dá por inteiramente reproduzido, no qual foi proposta a seguinte correção atinente a IRS, com os fundamentos que seguidamente também se enunciam; (cfr. PA):

[…]”

Com relevo para a apreciação e decisão da causa, não resultaram provados os seguintes factos:

- que a A... é detentora de créditos no valor de €4.843.869,19 (quatro milhões oitocentos e quarenta e rês mil oitocentos e sessenta e nove euros e quarenta e nove cêntimos) sobre a Sociedade denominada F..., Lda.,

- que os cheques emitidos pela Requerente, referidos em b) dos factos provados, constituam reembolsos de empréstimos feitos pelos sócios CC, DD e entre este e EE, à sociedade A

3.3. A recorrente, para justificar a semelhança entre as duas decisões refere:

“No caso dos autos, a empresa B..., Lda. (a que corresponde no Acórdão fundamento a empresa A) efetua pagamentos à aqui autora alegadamente com base num contrato de cessão de créditos, no qual BB (a que corresponde no Acórdão fundamento a empresa B) declara que a aqui autora lhe efetuou empréstimos entre 2000 e 2006, no montante de quase 4 milhões de euros, e que para pagamento dessa dívida, a BB cede à aqui autora os créditos que a primeira detinha na sociedade, os quais teriam por base supostos suprimentos.

Ou seja, a aqui autora alega que os pagamentos que recebeu da B..., Lda., corresponderem a devoluções dos empréstimos por si efetuados entre 2000 e 2006 a BB.”

Empréstimos que não se mostram provados.

Ora, se procedemos à substituição dos intervenientes num e noutro caso, verifica-se que, em ambas as situações, as cessões de créditos não tiveram como finalidade o reembolso de suprimentos.

Porém, enquanto no Acórdão Fundamento se conclui que os fatos se enquadravam no artigo 5.º do CIRS e não no artigo 9.º do CIRS,

No Acórdão recorrido, ao invés, entendeu o tribunal arbitral que se aplicava o artigo 9.º do CIRS.”

3.4. A recorrente alega que o artigo 9.º, nº 1, alínea d) do CIRS, cuja aplicação, em detrimento do n.º 1 do artigo 5.º do Código do IRS, se propõe na decisão, apenas tem aplicação nos casos em que se desconhece a origem do dinheiro.

Sendo que, nos presentes autos, se sabe quem pagou e quem recebeu, assim como se conhece a relação que existe entre a beneficiária do dinheiro e quem lhe pagou, uma vez que a autora detém 91% da SGPS que detém a quase totalidade das quotas da B

3.5. A recorrida, em sentido contrário, defende não existir coincidência entre a matéria fáctica nas duas decisões arbitrais em confronto, com os seguintes contornos:

“Sendo desde já de referir que resultou provado que a requerente (ao invés do que ocorreu no Acórdão Fundamento) não era sócia da sociedade B..., Lda. (i), E que (ao invés do que ocorreu no Acórdão Fundamento), não se suscitam dúvidas – porque tal questão nem sequer foi colocada pela Autoridade Tributária (AT) no Relatório de Inspeção Tributária (RIT) – de que a ali cedente Srª BB era titular de um crédito sobre a sociedade B..., Lda. no montante de 1.980.993,67€ (ii), E, ainda, que tal crédito – juntamente com outros – foi cedido pela dita Srª BB à requerente e aqui recorrida e que se encontra registado na contabilidade da sociedade B..., Lda., a favor dela, recorrida (iii).”

Ou seja, para justificar a divergência entre a matéria fáctica, acentua que “a questão central em causa relativamente à recorrida não se situa entre ela e a sociedade B.... Lda. (porque não é colocada em crise a existência do crédito e a sua titularidade pela recorrida) mas sim, nas condições em que aquele crédito foi transmitido pela sua anterior titular (BB) à recorrida, designadamente se foi ou não oneroso e, sendo, qual o real valor pelo qual foi cedido.”

Pelo que conclui ter a decisão recorrida aplicado corretamente o artigo 9.º, n.º 1, alínea d) do CIRS, porquanto a AT não logrou provar a existência da contraprestação pela cessão de créditos, ou seja, a demonstração de que era titular do crédito invocado no contrato de cessão de créditos celebrado entre si e BB.

3.6. Ora, salvo melhor opinião, existem contornos distintos nas duas decisões arbitrais, designadamente a circunstância de se tratar de movimentos financeiros efetuados pela sociedade a favor dos seus sócios.

Importando referir que, em sede de recurso para uniformização de jurisprudência, não se trata de ajuizar o acertado da decisão recorrida, nem sindicar a matéria de facto considerada provada.

3.7. Assim, a decisão arbitral fundamento baseou-se no disposto no artigo 6.º, n.º 4 do CIRS, no sentido de que se presumem feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros os movimentos financeiros efetuados a favor dos sócios, a não ser que a presunção for ilidida por prova em contrário.

Tendo concluído “pela inexistência, por falta de prova, de contratos de empréstimo (suprimentos e/ou mútuo) celebrados entre a requerente e a sociedade A... e entre esta e os seus sócios CC e DD e entre este e a sua ex-mulher EE, o que significa que aos lançamentos feitos pela requerente nas contas correntes dos seus sócios e de EE, que alegadamente se fundam nos contratos de cessão de créditos supra mencionados terá de aplicar-se a presunção prevista no artigo 6.º, n.º 4 do CIRS, pelo que o valor de € 3.000 000 deve ser tributável em IRS, em virtude dos artigos 5.º n.º 1 e 2 alínea h) e 6.º n.º 4, atendendo aos contratos de cessão de créditos mencionados.”

3.8. Ao invés, na decisão recorrida considerou-se não ser fundamentada a conclusão da AT de que os lançamentos feitos a favor da requerente, não se integrando nas categorias B, G e H, então tinham de integrar-se na categoria E, ao abrigo do disposto no n.º 1 do artigo 5.º do CIRS.

3.9. Como se decidiu no acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 26.05.2022, proferido no processo n.º 0146/21.1BALSB:

“Assim, tem de concluir-se que o que determinou a divergência nas decisões foi a diferença relacionada com o elemento de facto posto em destaque, o que significa que não podemos, pois, afirmar que as decisões em confronto tenham decidido a mesma questão fundamental de direito em sentido diverso, pois que a situação em causa não tem os mesmos contornos no que diz respeito ao elemento essencial para a sorte dos autos, em função da pretensão formulada pela Recorrente, divergência essa que serviria de fundamento ao presente recurso para uniformização de jurisprudência, pelo que, não se mostram reunidos os pressupostos legais para que este Supremo Tribunal possa conhecer deste recurso.”1

3.10. Pelo exposto, não existe identidade entre situação de facto em apreciação na decisão arbitral recorrida e na decisão arbitral fundamento, assim se justificando a diferente solução jurídica adotada nas duas situações, pelo que se afigura não ser justificada uma decisão deste Supremo Tribunal, em ordem a fixar orientação jurisprudencial.

4. Conclusão

Nestes termos, ressalvado o devido respeito por opinião contrária, não estão reunidos os requisitos para a admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência previsto nos artigos 25.º, n.º 2 do RJAT e 152.º do CPTA, pelo que somos do parecer que o mérito do mesmo não deve ser conhecido.»

1 (Disponível em www.dgsi.pt.)

1.6. Notificadas as partes do conteúdo do parecer que antecede, para querendo, se pronunciarem (artigo 146.º, n.º 2, do CPTA), nada responderam.

1.7. Após «vista simultânea» (artigo 92.º, n.º 2 do CPTA), vêm os autos submetidos à Conferência no Pleno desta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo para julgamento.

2. Fundamentação de Facto

2.1. A decisão arbitral recorrida, proferida no Processo n.º 879/2024-T (CAAD), de 03.03.2025, considerou provados os seguintes factos:

«A) A Requerente é acionista maioritária, embora se desconheça desde que data, e administradora única da sociedade C..., SGPS, SA, NIPC ...99, que, por sua vez, detêm participações maioritárias nas sociedades B..., Lda. (B...), NIPC ...84, D..., Lda., (D...) e E..., SA (E...), NIPC (cf. RIT, III.3, Outras situações);

B) A Requerente foi alvo da ação de inspeção interna credenciada pela Ordem de Serviço nº ...23 da DF de Aveiro, de âmbito parcial (IRS), ao ano de 2019, tendo como fins, procedimento de comprovação e verificação, visando a confirmação do cumprimento das obrigações dos sujeitos passivos e demais obrigados tributários (Cf. Doc. 3 e RIT, II.1 Credencial, motivo, âmbito e incidência temporal);

C) A ação de inspeção à Requerente foi determinada por informações e elementos que foram recolhidos e analisados no âmbito das ações inspetivas realizadas à sociedade B..., Lda., visando os anos de 2018 e 2019, credenciadas pelos Despachos Inspetivos ...87 e ...35, assim descritos no RIT (Cf. RIT, IV. Descrição da análise efetuada):

Assim, no decorrer da ação inspetiva ao ano de 2019, quando se analisaram os rendimentos declarados nesse ano pela B..., Lda, constatou-se que uma das vendas de imóveis realizada nesse ano tinha sido efetuada à Sra AA, trabalhadora dependente da sociedade até julho desse ano (consta das DMR entregues para a B... para os meses de janeiro a julho de 2019), não constando como gerente de direito da B..., sendo, no entanto, administradora única da C... – SGPS, SA, NIF ...99, sociedade que detém a maioria das quotas da B..., Lda.

Da análise à referida operação, também se constatou que o pagamento do preço pelo qual foi escriturada a venda do dito imóvel foi efetuado por compensação de um crédito que aquela alegadamente detinha sobre a B..., registado por esta na conta do SNC “...10 - AA”, conta esta constituída nesse ano de 2019, com um saldo credor de montante elevado, ou seja, 1.980.993,67€.

O documento que suporta o lançamento do referido saldo na conta do SNC “...10 - AA” consiste num “Contrato de dação em cumprimento mediante cedência de créditos”, datado de 31-12-2015. Ou seja, a abertura da referida conta e o reconhecimento do dito saldo credor teve por base um contrato lavrado em 2015 e que apenas foi lançamento em 2019 (4 anos depois!) na contabilidade da B..., Lda.

Da análise ao referido contrato, apurou-se que a cedência de créditos sobre a B..., Lda, bem como de outros créditos sobre outras sociedades, foi efetuada pela Sra BB, NIF ...16, habitualmente residente em França, para pagamento de mútuos que lhe teriam sido concedidos pela Sra AA entre 2000 e 2006, de montante “superior a três milhões e oitocentos mil euros”.

Assim, atendendo aos elevados montantes envolvidos e ao dilatado hiato de tempo entre a data em que foi lavrado o contrato de dação em pagamento e o seu registo na contabilidade da B..., Lda, bem como, atendendo ao facto de se ter verificado que havia uma enormíssima desproporção entre os rendimentos declarados em sede de IRS pela Sra AA para o período em que terá concedido os referidos mútuos (entre 2000 e 2006), na informação encerramento de ação inspetiva à sociedade (já anteriormente identificadas) foi proposta a abertura de ação inspetiva à Sra AA, para que, no âmbito da referida ação, esta pudesse comprovar que efetivamente realizou os mútuos referidos no contrato de dação em cumprimento assinado em 31-12-2015.

Adicionalmente, também foi proposta a abertura de despachos inspetivos em nome das restantes sociedades identificadas no contrato de dação em pagamento, a fim de se aferir se este também tinha sido reconhecido nas ditas sociedades e se, após isso, teriam existido saídas de fluxos financeiros dessas sociedades tendo como beneficiária a Sra AA, e, a existirem, que título teriam sido feitos.

D) No ano de em 2019 foi criada na contabilidade da sociedade B..., Ldª a conta do SNC “...10 - AA”, com um saldo credor inicial no montante de € 1.980.993,67 (Cf. RIT, IV. Descrição da análise efetuada);

E) Na base dos movimentos contabilísticos efetuados nas sociedades identificadas encontra-se um denominado "Contrato de Dação em cumprimento mediante cedência de créditos" (doravante, CONTRATO), datado de 31-12-2015 (CF. RIT, Anexo I);

F) Através do CONTRATO, BB (cedente), NIF ...16, confessa e declara-se devedora à Requerente (cessionária), por mútuos que esta lhe efetuou no período de 2000 a 2006, de montante superior a € 3.800.000,00 (Cf. Considerando IV do CONTRATO);

G) Em dação em cumprimento, a cedente transmite à cessionária diversos créditos que detém nas sociedades já identificadas (CF. Considerando IV - sic, mas subsequente ao Considerando IV, certamente por lapso - devendo ter-se como Considerando V do CONTRATO), assim quantificados:

i. € 1.577.301,95, crédito na C..., constituído por suprimentos e pelo remanescente de um crédito que adquirido por cessão de créditos em 2011, pelo preço de € 1.419.571,76 (Cf. CONTRATO, Cláusula Primeira);

ii. € 121.716,54, crédito na D..., constituído por suprimentos adquiridos por cessão de créditos em 2014 e pelo remanescente de um crédito que adquirido por cessão de créditos em 2011, pelo preço de € 121.716,54 (Cf. CONTRATO, Cláusula Segunda);

iii. € 207.472,85, crédito na E..., constituído por suprimentos e adquirido por cessão de créditos em 2014, pelo preço de € 207.472,85 (Cf. CONTRATO, Cláusula Terceira);

iv. € 1.980.993,67, crédito na B..., constituído por suprimentos e adquirido por cessão de créditos em 2014, pelo preço de € 1.980.993,67 (Cf. CONTRATO, Cláusula Quarta), somando estes créditos a quantia global nominal de € 3.887.485,01 e tendo sido transmitidos pelo preço global de €3.729.754,82;

H) Na contabilidade da B..., no final de 2018 a conta do SNC “...09 BB” tinha um saldo credor de € 1.980.993,67, o qual deixou de existir no final de 2019, uma vez que a referida conta ficou saldada no final desse ano (sem qualquer valor em saldo devedor ou saldo credor) e que em 2019 o saldo credor da referida conta transitou para a conta “...10 - AA”, uma conta criada nesse ano (cf. Anexos 5 e 6 ao RIT);

I) A conta "...10 - AA" na contabilidade da B..., apresentava, em 31-12-2019, um débito de € 220.000,00 e, em consequência um saldo de € 1.760.993,67 (Cf. RIT, IV - Descrição da análise efetuada);

J) A Requerente adquiriu à B..., em 10-12-2019, a fração autónoma identificada pelas letras ... do prédio urbano inscrito na matriz predial da freguesia ..., pelo valor de € 200.000,00, tendo o preço sido pago por débito da conta antes identificada pelo valor de € 220.000,00 (Cf. RIT, IV - Descrição da análise efetuada);

K) E ainda durante o ano de 2019 a Requerente foi reembolsada pela B... de mais € 250.000,00, embora o lançamento correspondente à respetiva transferência efetuada em 16-12-2019 para a C..., só tenha sido regularizado já em 2020, considerando a Requerente como destinatária (facto consensual e RIT, Doc. 2);

L) A Requerente não apresentou prova de que, efetivamente, concedeu os mútuos referidos no “Contrato de dação em cumprimento mediante cedência de créditos” assinado em 31-12-2015 (Cf. RIT, IV - Descrição da análise efetuada e Petição Inicial, facto admitido, v. g., artigos 51.º e seguintes);

M) A Requerente não é sócia da B... (Prova testemunhal);

N) Durante os anos de 2000 a 2006, o agregado familiar em que a Requerente, enquanto sujeito passivo B, se integrava, declarou os seguintes rendimentos para efeitos de tributação em IRS (Cf. RIT, IV - Descrição da análise efetuada):

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O) A Requerente deduziu reclamação graciosa contra a liquidação de IRS que lhe foi efetuada em 28 de dezembro de 2023 (Cf. PI, art. 3.º, PA-RG e facto não contestado);

P) Não foi notificada à Requerente, até ao termo do prazo de 4 meses após a apresentação, a decisão sobre a reclamação graciosa, tendo-se, assim, constituído a presunção de indeferimento tácito em 28 de abril de 2024 (Cf. PA-RG);

Q) A Requerente apresentou pedido de pronúncia arbitral em 17 de julho de 2024.

Factos não provados

5. Com relevância para a decisão não se consideram provados os empréstimos que possam ter sido feitos pela Requerente a BB, no período compreendido entre 2000 e 2006, de valor superior a três mil e oitocentos milhões de euros.

Motivação da matéria de facto

6. O Tribunal formou a sua convicção quanto à factualidade provada com base nos documentos juntos à petição, no processo administrativo junto pela Autoridade Tributária com a Resposta e na prova testemunhal.»

2.2. A decisão arbitral fundamento, proferida no Proc. n.º 561/2023-T (CAAD), de 02/04/2024-T, deu como provada a seguinte factualidade:

«a) A sociedade A..., com sede nas Bahamas, é sócia da Requerente - “F..., Lda.”(cfr. cópia da certidão de registo permanente junta com o PA).

b) CC e DD, casado à data com EE são sócios da Requerente e da sociedade A...; (cfr. PA).

c) Em janeiro de 2018 a Requerente emitiu dois cheques, no valor de €1.250.000,00 cada, a favor de CC e para DD e um cheque a favor de EE; (cfr. PA).

d) A emissão de tais cheques foi registada contabilisticamente nas contas ...02, ...03 e ...05 que foram movimentadas a débito por contrapartida da conta 121; (cfr. PA).

e) Os montantes contabilizados a crédito nas referidas contas, no valor total de €3.000.000,00, e que permitiram a entrega destes valores às pessoas acima identificadas, tiveram origem em cedências de créditos efetuadas pela sócia da Requerente A..., no ano de 2017; (cfr. PA).

f) A conta ...01 – A... apresentava, no ano de 2017, um saldo inicial credor no montante de €4.843.869,41, passando no final do ano a apresentar um saldo de apenas €1.843.869,49, com base em três contratos de cedência de créditos a partir dos quais foram transferidos em termos contabilísticos (registo contabilístico ...19 de 31 de dezembro) para a conta ...02 – CC, o montante de €1.250.000,00, para a conta .... DD o montante de €1.250.000,00 e para a conta ...05 – EE o montante de €500.000,00; (cfr. PA).

g) Nos referidos contratos de cessão de créditos, CC e DD intervierem na qualidade de procuradores da sociedade “A...”; (cfr. PA).

h) A Requerente, sujeito passivo de IRC, foi alvo de ação inspetiva com a Ordem de Serviço n.º ...44.

i) Nessa sequência, foi elaborado o respetivo Projeto de Relatório de Inspeção Tributária, que aqui se dá por inteiramente reproduzido, no qual foi proposta a seguinte correção atinente a IRS, com os fundamentos que seguidamente também se enunciam; (cfr. PA):

“V. Descrição dos factos e fundamentos das correções/irregularidades V.1. – Retenções na fonte de IRS não efetuadas.

RELATÓRIO ...44

Da análise aos extratos das contas “...02 - CC”, “...03 – DD”, “...05 – EE” e “121 – Banco 1...” e aos respetivos documentos de suporte, verifica-se que em janeiro de 2018 a sociedade “F..., Lda.” emitiu dois cheques, no valor de €1.250.000,00 cada, para CC e para DD, e um outro cheque no valor de €500.000,00 para EE (Ver cópias em anexo 3).

Pela emissão destes cheques, contabilisticamente as contas ...02, ...03 e ...05 foram movimentadas a débito por contrapartida da conta 121 – depósitos à ordem- Banco 1..., conforme prints seguintes:

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Os montantes contabilizados a crédito nas contas referidas, no valor total de €3.000.000,00, e que permitiram a entrega destes valores às pessoas identificadas em cima, tiveram origem em cedências de créditos efetuadas pela sócia “A...”, no ano de 2017. Como consta do print abaixo, a conta “...01 – A...” no ano de 2017 apresentava um saldo inicial credor no montante de €4.843.869,41, passando no final do ano a apresentar um saldo apenas no montante de €1.843.869,49, pelo facto de, com base em três contratos de cedência de créditos terem sido transferidos em termos contabilísticos (registo contabilístico ...19 de 31 de dezembro) para a conta ...02 – CC o montante de €1.250.000,00, para conta ...03 – DD o montante de €1.250.000,00 e para a conta ...05 – EE o montante de €500.000,00.

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Da análise aos três contratos de cessão de créditos que nos foram apresentados (Ver cópias em anexo 2), verificamos que em todos eles o primeiro outorgante é a entidade “A...”, que como consta dos próprios contratos é uma sociedade constituída sob as leis da Comunidade das Bahamas, com sede social em Nassau, Bahamas, na cidade ..., ..., aí registada sob o nº ...8.278B, pessoa coletiva com o NIPC ...69, devidamente representada pelos seus procuradores, DD com C.C nº ...30 e CC com C.C nº ...98.

Segundo consta dos contratos, estes créditos foram sendo constituídos em várias parcelas, que a sociedade “A...” entregou à sociedade “F..., Lda.”, para esta fazer face às suas necessidades financeiras.

(...)

Como já foi referido no ano em análise a sociedade “F..., Lda” efetuou a entrega dos montantes referidos a CC, DD e EE na sequência dos contratos de cessão de créditos que lhe foram comunicados pela sociedade “A....” através de cartas assinadas pelos procuradores da mesma, entregues P.M.P. e de cartas entregues pelos beneficiários P.M.P a solicitar o respetivo pagamento na sequência de terem adquirido créditos sobre a sociedade.

No sentido de comprovar que efetivamente a sociedade “A...” procedeu ao empréstimo dos montantes em causa à sociedade “F..., Lda.” e também que CC e DD emprestaram à sociedade “A...” os montantes que lhes foram cedidos, e que por sua vez, EE emprestou a DD, e que existem os respetivos comprovativos das entradas dos meios financeiros nas contas das sociedades, foram efetuadas várias diligências que se discriminam em seguida.

1- Elementos solicitados ao contabilista certificado

Numa primeira fase, foi solicitado ao contabilista certificado do sujeito passivo a apresentação dos documentos de suporte comprovativos do crédito no montante de €4.843.869,49 referente ao saldo inicial da conta ...01 – A.... no ano de 2017.

No tocante aos créditos da sociedade “A....”, o sujeito passivo respondeu que o saldo no inicio do ano de 2010 já era de €4.831.646,22 e terá́ sido construído ao longo dos anos, talvez desde os anos 80. Referiu também a cessão de créditos verificada no ano de 2017 e apresentou um documento justificativo no valor de €12.223,27 referente a uma entrega efetuada pela sociedade “A....” no ano de 2010. Relativamente ao crédito no montante de €4.831.646,22 não apresentou qualquer documento suporte e nem comprovativos financeiros da entrega desse montante pela sociedade “A....” à sociedade “F..., Lda”.

Conforme se verifica do exposto anteriormente, o sujeito passivo não apresentou documentos comprovativos das entregas efetuadas pela sociedade “A....” que deram origem ao crédito em causa.

2- Notificações efetuadas à sociedade F..., Lda. e aos sócios CC, DD e EE em 22-08-2022.

Não tendo ficado comprovado a efetividade dos empréstimos contabilizados na conta da sócia “A....”, no dia 22-08-2022 foram enviadas notificações para a sociedade “F..., Lda”, para os seus sócios CC e DD e também para EE, a solicitar elementos e esclarecimentos, conforme se discrimina de seguida:

2.1- “F..., Lda.”

A sociedade “F..., Lda.” foi notificada por Ofício n.º ...59 de 22/08/2022 (doc. em anexo 4), para esclarecer/apresentar o que se transcreve em seguida, tendo o seu advogado enviado resposta (Entrada: 2022E002241397 de 15-09-2022), conforme documento em anexo 5.

1- “Apresentar o contrato de constituição da sociedade “F..., Lda.”; Resposta do advogado: “que a Requerente é uma sociedade cujo registo mais antigo no registo comercial remonta a 1958 (doc. No. 1), não tendo sido possível, no curto prazo concedido, localizar a sua escritura de constituição, pelo que se solicita seja concedido prazo não inferior a quinze dias para se solicitar à Conservatória do registo Comercial a certidão do documento constitutivo solicitado”;

2- “Indicar as datas em que a sociedade “A...”, com o NIPC: ...69 e sede social nas Bahamas, efetuou empréstimos à sociedade “F..., Lda.”, que no ano de 2017 totalizavam o montante de €4.343.869,49, conforme registo contabilístico na conta “...01 – A....”, e apresentar também o(s) respetivo(s) contrato(s) de mútuo e/ou outros documentos que evidenciem tais empréstimos, bem como, comprovativos dos meios financeiros (cheques, transferências bancárias, etc.) utilizados nestas operações”.

Resposta do advogado: No tocante a este ponto afirma que “... recordando que a sociedade Requerente foi constituída em 1946, cumpre referir que os empréstimos feitos pela sociedade A... à sociedade Requerente foram essencialmente realizados durante o século passado e nunca foram até aqui colocados em questão pela Autoridade Tributária e Aduaneira ou por qualquer outra entidade, pública ou privada, pelo que se encontram mais que consolidados na contabilidade desta sociedade”.

No tocante a esta questão o advogado do sujeito passivo ainda afirmou que “Tendo, entretanto, sido largamente ultrapassados todos os prazos previstos na lei para a conservação de documentos contabilísticos, a Requerente dispõe apenas da informação expressa na sua contabilidade e aquela que foram, entretanto, fornecidos no âmbito deste mesmo procedimento”.

O sujeito passivo alega para a não apresentação dos elementos para os quais foi notificado, o facto dos empréstimos terem sido realizados no “século passado”, que não demonstrou, e de nunca terem sido questionados pela Autoridade Tributária ou por qualquer outra entidade pelo que se encontram consolidados na contabilidade da sociedade. A antiguidade dos empréstimos alegada pelo sujeito passivo não dispensa a necessidade da sociedade “F..., Lda” no ano de 2018, quando entregou os montantes em causa aos sócios de não ter de demonstrar que esses montantes tinham efetivamente sido emprestados pelos mesmos, assim como também não existe qualquer norma no sentido dos registos contabilísticos das sociedades ficarem validados pelo facto de não terem sido questionados pela AT.

3- No ponto 3 da notificação foi solicitado a apresentação de todos os documentos que titulam os créditos detidos pela sociedade “A...”, na sociedade “F..., Lda.” e que foram cedidos a CC e DD por conta de créditos que estes detinham na sociedade “A...” e a EE por conta de um crédito que a mesma detinha sobre DD.

Resposta do advogado: “...não obstante a Requerente ter sido regularmente notificada da cessão de créditos nos quais figurou como devedora, não lhe é exigível que conheça e se pronuncie sobre clausulados dos quais não é outorgante, e muito menos disponha de documentos que ao abrigo dos mesmos contratos, uma parte terá aparentemente entregue à outra e ainda que, como o próprio ofício reconhece, se encontram em posse de terceiros”.

Resulta pois que, da argumentação apresentada anteriormente, se verifica que o sujeito passivo continuou a não demonstrar que efetivamente a sociedade “A...”, efetuou os empréstimos em análise à sociedade “F..., Lda”, pois não indicou as datas em que os empréstimos foram efetuados, não apresentou qualquer contrato de mutuo ou outros documentos que evidenciem tais empréstimos e também não apresentou comprovativos dos meios financeiros utilizados nestas operações, justificando a não apresentação com o facto de terem sido realizados no “século passado”, de nunca terem sido questionados pela Autoridade Tributária ou por qualquer outra entidade e por terem sido ultrapassados todos os prazos previstos na lei, o que não colhe aceitação como foi justificado anteriormente.

2.2- CC

RELATÓRIO ...44

CC, NIF. ...98, foi notificado por Ofício n.º ...64 de 22/08/2022 (doc. em anexo 6), para esclarecer/apresentar o que se transcreve em seguida, tendo enviado resposta (Entrada: 2022E002241628 de 15-09-2022), conforme documento em anexo 7.

1- “Apresentar o contrato de constituição e eventuais alterações subsequentes da sociedade “A...” com o NIPC: ...69 e com sede social nas Bahamas;

2- Indicar as datas em que efetuou os empréstimos à sociedade “A...”, referidos no ponto 2 da cláusula primeira do contrato de cessão de créditos elaborado em 21-12-2017, e apresentar também o(s) respetivos contrato(s) de mútuo e/ou outros documentos que evidenciem tais empréstimos;

3- Apresentar comprovativos das entregas que consubstanciam os empréstimos no montante total de €1.250.000,00, efetuados à sociedade “A...”, através de transferências bancárias, cheques, extratos bancários, etc.;

Resposta do próprio: “os documentos solicitados nos pontos 1 e 2 do ofício em resposta encontravam-se no arquivo das instalações da F..., que há vários anos sofreram atos de vandalismo em resultado dos quais foram destruídos ou furtados, eventos que no devido tempo foram reportados às autoridades, não tendo até à data sido possível proceder à sua recuperação”, acrescentando também que “Sobre as datas e cópias dos documentos comprovativos das entregas efetuadas (pontos 2 e 3), informo que devido à sua antiguidade (conforme resulta de elementos entretanto fornecidos, em 2010, o respetivo saldo na contabilidade da F..., Lda., já era no montante de €975.729,18), não disponho, além da informação que resulta da contabilidade da sociedade devedora, atualmente de quaisquer outros comprovativos de tais entregas, dado o lapso de tempo entretanto ocorrido, de cerca de trinta anos”.

4- “Apresentar todos os documentos que titulam o crédito sobre a sociedade “A...”, que como consta do n.º 1 da cláusula segunda do contrato de cessão de créditos elaborado em 21-12- 2017, que se transcreve “1. A 1ª OUTORGANTE entregou neste acto ao 2º OUTORGANTE todos os documentos que se encontram na sua posse que titulam o crédito ora cedido” foram-lhe entregues no ato”.

Resposta do próprio: “Os documentos a que se refere a disposição contratual transcrita (nº. 1 da cláusula terceira do contrato celebrado em ../../2017), não são os que titulariam o crédito que em tempos detive sobre a sociedade A..., mas antes os documentos referentes ao crédito que esta detinha sobre a sociedade F..., documentos relativamente aos quais se referem as respostas dadas nos pontos anteriores”.

5- Na qualidade de procurador da sociedade “A...”, designado no contrato de cessão de créditos elaborado em 21-12-2017, relativamente aos empréstimos efetuados por esta entidade à sociedade “F..., Lda.” com o NIPC: ...34 e que deram origem ao crédito sobre a F .., Lda.” no montante de € 4.343.869,49, indicar/apresentar o seguinte:

5.1- As datas em que a sociedade “A...”, efetuou os referidos empréstimos à sociedade “F..., Lda.”;

5.2- O(s) respetivo(s) contrato(s) de mútuo referentes a esses empréstimos e/ou outros documentos que evidenciem tais empréstimos;

5.3- Comprovativos das entregas que consubstanciam os empréstimos referidos (transferências bancárias, cheques, extratos bancários, etc.).

No documento resposta não foi feita alusão ao ponto 5 da notificação, tendo no entanto terminado da seguinte forma “por último informo que há vários anos deixei de colaborar com a sociedade A..., não dispondo do seu arquivo e não podendo atualmente responder pela mesma, menos ainda quanto a empréstimos essencialmente realizados à sociedade F..., Lda. anteriormente a 2010, não dispondo de qualquer outra informação para além daquela que consta da contabilidade desta última sociedade”.

Como se verifica do exposto anteriormente, o sócio CC não forneceu as informações e nem apresentou os elementos solicitadas pela AT, pois não apresentou o contrato de constituição da sociedade “A..., não indicou as datas em que efetuou os empréstimos, nem apresentou contratos de mútuo ou outros documentos que evidenciem tais empréstimos, alegando que se encontravam no arquivo das instalações da “F...” e que foram destruídos ou furtados na sequência de atos de vandalismo, que no devido tempo foram reportados às autoridades, mas não juntou comprovativo dessa comunicação e nem da relação do que foi destruído ou furtado. No tocante às datas e cópias dos documentos comprovativos das entregas efetuadas à sociedade “A...”, também nada apresentou, justificando-se com a sua antiguidade.

Também não foram apresentados os documentos que titulam o crédito sobre a sociedade “A....” solicitados no ponto 4, alegando que os documentos a que se refere a disposição contratual transcrita não são os que titulariam o crédito que em tempos deteve sobre a sociedade “A...”. De salientar que o que foi solicitado, foi a apresentação dos documentos que lhe foram entregues no ato da celebração do contrato de cessão de créditos pela sociedade “A...”, como consta da cláusula transcrita.

As questões colocadas a CC na qualidade de procurador da sociedade “A....” (ponto 5), não foram respondidas, tendo sido referido no final do documento resposta que deixou de colaborar à vários anos com a sociedade “A....” não dispondo do seu arquivo e não podendo atualmente responder pela mesma. De referir que no ano de 2017, quando da celebração do contrato de cessão de créditos a favor de CC e dos outros sócios, CC representou a sociedade “A...” na qualidade de procurador e as questões colocadas são única e exclusivamente sobre essa cessão de créditos. De acrescentar que CC no ato da escritura de cessão de créditos a seu favor, intervém como procurador da sociedade cedente e como beneficiário e nessa qualidade, conforme n.º1 da cláusula segunda do respetivo contrato de cessão de créditos, a sociedade “A....” entregou-lhe todos os documentos que se encontravam na sua posse e que titulam o crédito cedido, os quais, também não apresentou, alegando que não são os que titulariam o crédito que em tempos deteve sobre a sociedade “A...”.

2.2- DD

Relativamente a DD, NIF. ...41, foram enviadas notificações para duas moradas, tendo sido devolvida a carta endereçada para a morada Rua ..., ... Lisboa, que continha o Ofício n.º ...62 de 22/08/2022, com a indicação “mudou-se”.

DD, NIF. ...41, foi notificado pelo Ofício n.º ...63 de 22/08/2022 (doc. em anexo 8), enviado para a morada Av. .... ... Lisboa, para esclarecer/apresentar as mesmas questões que foram notificadas ao seu irmão CC e que foram transcritas no ponto anterior, diferindo apenas o montante a justificar que neste caso é de mais €500.000,00 resultante do empréstimo que lhe terá sido efetuado por EE, que por sua vez este também terá emprestado à sociedade A

DD respondeu (Entrada: 2022E002405725 de 04-10-2022), conforme documento em anexo 11 e apesar da resposta se encontrar extemporânea em função do prazo concedido na notificação, procedeu-se à análise da mesma, verificando-se que é de teor idêntico à resposta efetuada por CC (apresentada no ponto anterior), com exceção do saldo à data de 2010, que no caso era de €767.594,69.

2.3- EE

EE, NIF. ...40, foi notificada por Ofício n.º ...61 de 22/08/2022 (doc. em anexo 9), para esclarecer/apresentar o que se transcreve em seguida, tendo enviado resposta (Entrada: 2022E002244222 de 15-09-2022), conforme documento em anexo 10.

1- “Indicar a data em que efetuou o empréstimo no montante de €500.000,00 ao Sr. DD, referido no ponto 2 da cláusula primeira do contrato de cessão de créditos elaborado em ../../2017, e apresentar contrato de mútuo e/ou outros documentos que evidenciem o crédito”;

Resposta da própria: “... o mesmo foi sendo feito em múltiplas entregas feitas entre 1994 e 2005, cujas datas exatas não me é atualmente possível precisar, em virtude de terem, entretanto, passado cerca e vinte a trinta anos sobre a sua realização”.

2- “Apresentar também comprovativos da entrega efetuada, através de transferências bancárias, cheques, extratos bancários, etc.".

Resposta da própria: “também pela mesma razão informo quanto ao ponto 2 do mesmo ofício, não dispor hoje em dia de quaisquer documentos comprovativos dessas entregas”

3- “Apresentar todos os documentos que titulam o crédito sobre DD e que como consta do n.º 1 da cláusula terceira do contrato de cessão de créditos elaborado em ../../2017, que se transcreve “1. A 1ª OUTORGANTE entregou neste acto à 2ª OUTORGANTE todos os documentos que se encontram na sua posse que titulam o crédito ora cedido” foram-lhe entregues no ato”.

Resposta da própria: “Quanto ao ponto 3 do mesmo requerimento, como se pode verificar por uma leitura atenta da disposição contratual aí transcrita (nº. 1 da cláusula terceira do contrato celebrado em ../../2017), não são os que titulariam o crédito que em tempos detive sobre o meu ex-marido DD, mas antes os documentos referentes ao crédito no montante de €500.000 que a sociedade A... em tempos deteve sobre a sociedade F...”.

4- “Apresentar o documento autónomo ao contrato de cessão de créditos que é feita referência no n.º 2 da cláusula segunda do referido contrato”

Resposta da própria: “... quanto ao “documento autónomo” referido no ponto 4 do ofício sob resposta e mencionado no nº. 2 da segunda do dito contrato celebrado em ../../2017, informo não ter como o conhecer, já que o mesmo diz única e exclusivamente respeito à cessão de créditos celebrada entre DD e a sociedade A..., sendo-me por isso completamente alheio e relativamente ao qual nunca tive qualquer espécie de conhecimento ou intervenção”.

A linha orientadora da resposta de EE é a mesma que foi invocada por CC, o que é entendível, pois apesar das respostas terem sido assinadas pelos próprios todas elas foram enviadas pelo gabinete de advogados “G... – Sociedade de Advogados”, não tendo sido apresentados os elementos solicitados, e no caso do ponto 3, a resposta foi idêntica à dada por CC, alegando que os documentos a que se refere a disposição contratual transcrita não são os que titulariam o crédito que em tempos deteve sobre a sociedade “A....”. No entanto, o que foi solicitado, foi a apresentação dos documentos que lhe foram entregues no ato da celebração do contrato de cessão de créditos pela sociedade “A...”.

Conclusão:

A sociedade “A...”, com sede nas Bahamas é sócia da sociedade “F..., Lda.” desde a sua constituição (registo mais antigo Conservatória - 1958), conjuntamente com CC e DD, casado à data com EE. Nos contratos de cessão de créditos elaborados, CC e DD intervierem na qualidade de procuradores da sociedade “A...” e também na qualidade de beneficiários dos créditos cedidos, na sequência de empréstimos supostamente efetuados à sociedade “A...”, para esta emprestar à “F..., Lda” verificando-se pois, uma relação de proximidade entre as entidades envolvidas, o que supostamente facilitaria a recolha dos documentos solicitados.

No entanto, como foi explanado ao longo deste ponto, apesar de todas as diligências efetuadas no sentido de recolher a informação/documentação necessária para concluir que efetivamente estamos na presença de suprimentos, tal não foi possível, pois nas respostas recebidas foram alegadas as mais diversas situações para não esclarecerem e não apresentarem os elementos/esclarecimentos solicitados. Tendo sido utilizado argumentos como o fator antiguidade dos empréstimos, documentos destruídos ou furtados, prazos ultrapassados, nunca terem sido colocados em questão pela AT ou por qualquer outra entidade pública ou privada entre as outras situações já referidas.

Os elementos apresentados pelo sujeito passivo mostraram-se insuficientes para o esclarecimento dos factos em análise, pois não foram apresentados comprovativos das entregas financeiras, tais como fotocópias de cheques, extratos bancários, talões de depósitos ou outros elementos que evidenciem de forma clara, objetiva e inequívoca a entrada de meios financeiros nas contas da empresa nos anos em que os empréstimos em causa terão dado entrada na sociedade. Não ficou demonstrado que a sociedade “A...” tenha entregue o montante de €3.000.000,00, a título de empréstimos, à sociedade “F..., Lda”. Também não ficou demonstrado que CC, DD e EE tenham entregue qualquer importância à sociedade “A....”, concluindo-se que não ficou demonstrado a existência de qualquer empréstimo que justifique as entregas efetuadas pela “F..., Lda.” no montante de €3.000.000,00, a título de reembolso de suprimentos.

De acrescentar também que, nas notificações efetuadas foi mencionado que caso existissem dificuldades na recolha dos comprovativos financeiros, os notificados podiam, nos termos do art.º 9º do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira, art.º 63.º da Lei Geral Tributária e artigo 79.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeira, conceder autorização à Administração Tributária, (juntou-se minuta para o efeito), para consultar ou solicitar diretamente às Instituições de Crédito, os documentos bancários relacionados com as operações em questão, não tendo no entanto, nas respostas às notificações, sido feita qualquer referência a esta possibilidade.

Como já foi referido, não foi possível confirmar que estamos na presença de empréstimos e que o montante de €3.000.000,00 entregue em 31-01-2018, a CC, DD e a EE (como se discrimina no quadro seguinte), na sequência das cessões de crédito efetuadas pela sociedade “A...”, foi entregue a título de reembolso de suprimentos, pelo que, face ao exposto, só podem ser considerados como adiantamentos por conta de lucros, à luz da alínea h), do n.º 2, do art.º 5º do CIRS.

[IMAGEM]

O sujeito passivo ao efetuar entregas no valor total de €3.000.000,00, estava obrigado a efetuar a retenção na fonte à taxa liberatória de 28% nos termos da alínea a) do n.º 1 do art.º 71.º do CIRS, conjugado com o n.º 1 do art.º 98.º e da al. a), do n.º 2 do art.º 101.º do CIRS, no valor de imposto de €840.000,00 (€3.000.000,00 x 28%), mas não o fez, sendo o responsável originário pela importância não retida, e consequentemente, não entregue nos cofres do Estado.

Para efeitos do n.º 2, da al. a), do n.º 3 do artigo 7.º, do CIRS, considerou-se que os rendimentos foram colocados à disposição dos sócios, na data em que foi efetuado o pagamento, janeiro de 2018, momento a partir do qual ficam sujeitos a tributação.

(...)

X. Direito de Audição

RELATÓRIO ...44

O sujeito passivo, na pessoa do seu mandatário, Sr. FF (NIF ...89) foi notificado, conforme ofício nº DFLISBOA ... de 11/10/2022, do Projeto de Relatório da Inspeção Tributária, resultante do procedimento inspetivo ao exercício de 2018, nos termos do arto 60º da LGT – Lei Geral Tributária e do RCPITA – Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira, para, no prazo de 15 dias, caso quisesse, exercer o direito de audição.

No dia 28/10/2022 (Entrada Geral nº ...71) o mandatário do sujeito passivo veio a materializar o exercício do direito de audição, enviando petição para o efeito, contendo 21 quesitos (Anexo 12).

Da argumentação aduzida cumpre proceder, em síntese, ao seu enquadramento e análise:

Ponto 1 – Neste ponto a requerente faz a introdução ao direito de audição que teve por base o projeto de relatório elaborado na sequência da ação inspetiva instaurada com base na ...44, de âmbito parcial, respeitante a 2018, que originou uma proposta de correção a título de retenções na fonte de IRS no montante total de € 840.000,00.

Ponto 2 – A requerente neste ponto apenas transcreve parte do projeto de relatório onde são mencionados factos verificados, não tecendo qualquer consideração sobre os mesmos.

Pontos 3 a 5 – Nestes pontos a requerente faz o enquadramento histórico da empresa, embora os factos relatados nada acrescentem à justificação dos factos tributários em análise e que originaram as correções propostas.

Pontos 6 – Neste ponto é feita referência ao facto da sociedade “A...” ser sócia da requerente há́ mais de 30 anos e ter acompanhado as dificuldades sentidas ao longo dos anos, referindo ser normal, na perspetiva do sujeito passivo, que em 2017 a contabilidade apresente um montante de suprimentos prestados e acumulados de valor considerável. No entanto, não apresentou qualquer documento justificativo que comprove a entrega efetiva dos suprimentos em referência, apesar da sociedade e os seus sócios terem sido notificados para tal, nem porque razão considera ser uma situação normal.

Pontos 7 e 8 – Nestes pontos a requerente apenas apresenta o montante dos créditos da “A...” sobre a requerente e o montante e os beneficiários das cedências do crédito efetuadas, tal como descrito no Projeto de Relatório.

Pontos 9 a 15 – Nestes pontos a requerente refere factos, que alguns já mencionou anteriormente e que não trazem nada de novo que contrarie o projeto de relatório notificado à requerente, tais como a sociedade “A...” ser sócia da requerente há́ pelo menos 30 anos, os créditos em causa terem várias décadas, ter sido comprovado através dos extratos da contabilidade da requerente, que no ano de 2010 já ascendiam a € 4.843.869,49 e mantiveram-se inalterados até ao momento das cessões de créditos. Volta a ser referido que o crédito da sócia “A...”, no montante de €4.843.869,49 existiu e foi parcialmente cedido a CC a DD e a EE, sem contudo, terem sido exibidos mais documentos comprovativos, nomeadamente, cheques, transferências bancárias, do que os referidos no projeto de relatório.

Ponto 16 – Neste ponto a requerente refere que com os pagamentos efetuados os credores da requerente ficaram com uma grande parte dos seus créditos amortizados, não tendo apresentado qualquer documento comprovativo dos factos que originaram esses créditos e que legitimem as importâncias que lhe foram entregues pela requerente, como já referido.

Pontos 17 e 18 – Nestes pontos são feitas referências a algumas normas legislativas, nomeadamente ao facto dos registos contabilísticos dos pagamentos e os respetivos saldos estarem de acordo com as normas do SNC.

A requerente também menciona que “(...) a contabilidade goza, nos termos do artigo 44º do Código Comercial, de um valor probatório especial, sendo que, atenta a publicidade obrigatória dada por força do artigo 71º n.º 1 do CSC e artigo 3º n.º 1 al. n) do CRC, a informação dela contida encontra-se abrangida pela fé pública registral, graças à presunção de verdade dos factos objeto de registo, assim constituindo “presunção de que existe a situação jurídica, nos precisos termos em que é definida (artigo 11º do CRC).” No que concerne ao valor probatório especial a que alude o artigo 44.º do Código Comercial, o mesmo refere-se a factos de comércio entre comerciantes, o que não é o caso. Os restantes artigos mencionados incidem sobre a responsabilidade quanto à constituição das sociedades e dos factos sujeitos a registo referentes aos comerciantes e presunções derivadas do registo, não tendo esta legislação enquadramento objetivo face às correções propostas, nem podendo a sua simples menção permitir comprovar os factos tributários em causa, que carecem de prova documental no momento em que os direitos são exercidos. Refira-se também que, “O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque”, conforme preconiza o n.º 1 do artigo 74.º da Lei Geral tributária (LGT).

Ponto 19 – Neste ponto a requerente invoca a presunção de veracidade e boa fé da “...informação da contabilidade, regularmente comunicada à Autoridade Tributária em exercício das obrigações acessórias declarativas apresentadas nos termos previstos na lei, neste caso do regime da Informação Empresarial Simplificada ...” por força do disposto no n.º 1 do artigo 75.º da LGT.

De referir que a presunção alegada pela requerente não se verifica, em conformidade com a alínea b) do n.º 2 do mesmo artigo, uma vez que o contribuinte não cumpriu com os deveres de esclarecimento da sua situação tributária, pois como consta do projeto de relatório, a Autoridade Tributária notificou a requerente e os seus sócios para apresentarem diversos elementos, nomeadamente os documentos comprovativos de que as importâncias entregues pela “F...” aos sócios foram efetivamente resultantes de empréstimos efetuados pela sociedade “A...” à requerente, que por sua vez também resultaram de empréstimos que os sócios da requerente efetuaram à sociedade “A...”, verificando-se que não foram apresentados quaisquer documentos que demonstrem e atestem o solicitado.

Pontos 20 e 21 – Nestes pontos a requerente finaliza as suas considerações alegando que “(...) não se vê̂ como possa a Autoridade Tributária entender de forma diferente do aqui exposto, que além de resultar da contabilidade da Requerente, encontra-se espelhado em todas as declarações por si apresentadas ao longo dos anos” pedindo ser “(...) tratada em termos consentâneos com o principio da legalidade e com respeito pelos valores da igualdade, da justiça e da imparcialidade no exercício da atividade administrativa, como manda o artigo 266.º, n.º 2 da CRP(...)”.

A contabilidade do sujeito passivo deve encontrar-se organizada segundo os sãos princípios da lei comercial, contabilística e fiscal, quer na perspetiva formal quer substancial, para que goze da presunção de veracidade. Ora, se do ponto de vista formal, foi efetuada ao longo dos anos a menção de valores ou saldos contabilísticos existentes nas contas da empresa e que transitaram sucessivamente, tal não invalida que em momentos posteriores, onde se concretizem operações de relevância fiscal com eles relacionados, não possa a Autoridade Tributária usar as suas prerrogativas legais, designadamente, previstas na LGT e no RCPITA, de forma a validar os meios de prova necessários para atestar e autenticar tais operações, do ponto de vista substancial, e na procura da verdade material subjacente, à luz dos princípios constitucionais que se invocam.

Face ao exposto, e efetuada uma análise pormenorizada da argumentação apresentada pela requerente na petição que materializou o direito de audição prévia e que está evidenciada nos pontos anteriores, verifica-se que a mesma não altera a fundamentação e as correções propostas e mencionadas no Projeto de Relatório já́ notificado ao sujeito passivo (na pessoa do seu mandatário, Dr. FF - Céd. Prof. ...35...), nomeadamente, porque:

- Não foram apresentados comprovativos das entregas financeiras, tais como fotocópias de cheques, extratos bancários, talões de depósitos ou outros elementos que evidenciem de forma clara, objetiva e inequívoca a entrada de meios financeiros nas contas da empresa nos anos em que os empréstimos em causa terão dado entrada na sociedade.

- Não ficou demonstrado que a sociedade “A...” tenha entregue o montante de €3.000.000,00, a título de empréstimos, à sociedade “F..., Lda”.

- Não ficou demonstrado que CC, DD e EE tenham entregue qualquer importância à sociedade “A....”, concluindo-se que não ficou demonstrada a existência de qualquer empréstimo que justifique as entregas efetuadas pela “F..., Lda.” no montante de €3.000.000,00, a título de reembolso de suprimentos.

- Apesar de solicitado através de notificação, que fosse concedida autorização à Autoridade Tributária, (juntou- se minuta para o efeito), para consultar ou solicitar diretamente às Instituições de Crédito, os documentos bancários relacionados com as operações em questão, verificou-se também que nas respostas às notificações, não foi feita qualquer referência a esta possibilidade.

Deste modo e conforme também já foi referido anteriormente, não foi possível confirmar que estamos na presença de empréstimos e que o montante de €3.000.000,00 entregue em 31-01-2018, a CC, DD e a EE, na sequência das cessões de crédito efetuadas pela sociedade “A...”, foi entregue a título de reembolso de suprimentos, pelo que, face ao exposto, só podem ser considerados como adiantamentos por conta de lucros, à luz da alínea h), do n.º 2, do art.º 5º do CIRS.

j) A sociedade A... e DD, subscreveram um documento datando-o de 21 de dezembro de 2017 (cfr. doc. junto com o PA):

“CONTRATO DE CESSÃO DE CRÉDITOS A..., sociedade constituída sob as leis da Comunidade das Bahamas, com sede social em Nassau, Bahamas, ..., Edifício do ..., 2º andar, no na cidade ..., ..., aí registada sob o nº ...8,278B, pessoa colectiva com o NIPC ...69, devidamente representada pelos seus Procuradores, com poderes para o acto, DD, casado, titular do C.C nº ..., válido até 29/09/2019 e, CC, solteiro, maior, portador do C.C nº ...98, válido até 22/10/2019, ambos residentes na Av. ...., em Lisboa, designada por 1ª OUTORGANTE; E

DD, casado, titular do C.C nº ..., válido até 29/09/2019 designado por 2° OUTORGANTE;

A 1ª OUTORGANTE é detentora de créditos no valor de €4.343.869,49 (quatro milhões trezentos e quarenta e três mil oitocentos e sessenta e nove euros e quarenta e nove cêntimos) sobre a Sociedade denominada F..., LDA., com o número único ...34 (...) adiante designada para efeitos do presente contrato apenas por: "Sociedade":

Estes créditos foram sendo constituídos em várias parcelas que a 1ª OUTORGANTE entregou à Sociedade para esta fazer face às suas necessidades financeiras.

PRIMEIRA

1. . Pelo presente Acordo a 1ª OUTORGANTE cede ao 2° OUTORGANTE, e este aceita a cessão parcial dos créditos acima identificados, no montante exato de €1.250.000,00 (um milhão duzentos e cinquenta mil euros).

2. O preço da cessão é igual a o seu valor nominal e é pago nesta data pelo 2° OUTORGANTE à 1ª OUTORGANTE com a assinatura deste contrato, mediante compensação com o crédito que o 2º OUTORGANTE detém sobre a 1ª OUTORGANTE, por lhe ter emprestado anteriormente para que esta prestasse suprimentos à Sociedade.

SEGUNDA

1. A 1ª OUTORGANTE entregou neste acto ao 2º OUTORGANTE todos os documentos que se encontram na sua posse que titulam o crédito ora cedido.

2. Os créditos cedidos, são-no com todas as garantias acessórias do direito transmitido.

(...)”.

k) A sociedade A... e CC, subscreveram um documento datando-o de 21 de dezembro de 2017, (cfr. doc. junto com o PA):

“A. .., sociedade constituída sob as leis da Comunidade das Bahamas, com sede social em Nassau, Bahamas, ..., Edifício do ..., 2° andar, no na cidade ..., ..., aí registada sob o nº ...8,278B, pessoa colectiva com o NIPC ...69, devidamente representada pelos seus Procuradores, com poderes para o acto, DD, casado, titular do C.C nº ..., válido até 29/09/2019 e, CC, solteiro, maior, portador do C. n° ...98, válido até .22/10/2019, ambos residentes na Av. ...., em Lisboa, adiante designada por 1ª OUTORGANTE; E CC, solteiro, maior, natural da freguesia ..., Concelho de Lisboa, NIF ...21. 198, portador do cartão de cidadão número ...98, válido até 22/10/2019, residente na Av. ...., em Lisboa, adiante designado por 2° OUTORGANTE;

A 1ª OUTORGANTE é detentora de créditos no valor de €4.343.869,49 (quatro milhões trezentos e quarenta e três mil oitocentos e sessenta e nove euros e quarenta e nove cêntimos) sobre a Sociedade denominada F..., LDA., com o número único ...34 (...) adiante designada para efeitos do presente contrato apenas por: "Sociedade":

Estes créditos foram sendo constituídos em várias parcelas que a 1ª OUTORGANTE entregou à Sociedade para esta fazer face às suas necessidades financeiras.

PRIMEIRA

1. . Pelo presente Acordo a 1ª OUTORGANTE cede ao 2° OUTORGANTE, e este aceita a cessão parcial dos créditos acima identificados, no montante exato de €1.250.000,00 (um milhão duzentos e cinquenta mil euros).

2. O preço da cessão é igual a o seu valor nominal e é pago nesta data pelo 2° OUTORGANTE à 1ª OUTORGANTE com a assinatura deste contrato, mediante compensação com o crédito que o 2º OUTORGANTE detém sobre a 1ª OUTORGANTE, por lhe ter emprestado anteriormente para que esta prestasse suprimentos à Sociedade.

SEGUNDA

1. A 1ª OUTORGANTE entregou neste acto ao 2º OUTORGANTE todos os documentos que se encontram na sua posse que titulam o crédito ora cedido.

2. Os créditos cedidos, são-no com todas as garantias acessórias do direito transmitido.”

l) A sociedade A... e EE subscreveram um documento datando-o de 28 de novembro de 2017, (cfr. doc. junto com o PA):

“A. .., sociedade constituída sob as leis da Comunidade das Bahamas, com sede social em Nassau, Bahamas, ..., Edifício do ..., 2° andar, no na cidade ..., ..., aí registada sob o nº ...8,278B, pessoa colectiva com o NIPC ...69, devidamente representada pelos seus Procuradores, com poderes para o acto, DD, casado, titular do C.C nº ..., válido até 29/09/2019 e, CC, solteiro, maior, portador do C. n° ...98, válido até .22/10/2019, ambos residentes na Av. ...., em Lisboa, adiante designada por 1ª OUTORGANTE; E

EE, natural da Holanda, divorciada, NIF. ...40, titular do Passaporte nº ...64, válido até 25/01/2026, emitido pelas entidades competentes da Holanda, residente na Rua ..., ... Lisboa, adiante designada por 2ª OUTORGANTE;

A) A 1ª OUTORGANTE é detentora de créditos no valor de €4.843.869,19 (quatro milhões oitocentos e quarenta e três mil oitocentos e sessenta e nove euros e quarenta e nove cêntimos) sobre a Sociedade denominada F..., LDA., com o número único ...34 de pessoa coletiva e de matrícula na Conservatória do Registo Comercial, com sede na Avenida ..., na freguesia dos ..., concelho de Lisboa, com o capital social de dois milhões novecentos e noventa e dois mil setecentos e oitenta e sete euros e quarenta cêntimos, adiante designada para efeitos do presente contrato apenas por: "Sociedade";

B) Estes créditos foram sendo constituídos em várias parcelas que a 1ª OUTORGANTE entregou à Sociedade para esta fazer face às suas necessidades financeiras.

E livre e esclarecidamente ajustado e aceite o presente Contrato, a que as partes mútua e reciprocamente se vinculam nos termos das cláusulas seguintes:

PRIMEIRA

1. Pelo presente Acordo a 1ª OUTORGANTE cede à 2ª OUTORGANTE, e esta aceita a cessão parcial dos créditos acima identificados, no montante de exato de E 500.000,00 (Quinhentos mil euros).

2. O preço da cessão é igual ao seu valor nominal e é pago nesta data pela 2ª OUTORGANTE à 3ª OUTORGANTE com a assinatura deste contrato, mediante compensação com o crédito que a 2ª OUTORGANTE detinha sobre o seu ex-marido DD.

3. Parte dos financiamentos prestados pela 1ª OUTORGANTE à Sociedade foram financiados por meios que a ora 2ª OUTORGANTE emprestou ao então seu marido, DD e que este, por sua vez, emprestou a 3ª OUTORGANTE.

SEGUNDA

1. O signatário DD, por sua vez, efetiva nesta data compensação entre os seus créditos sobre a 1ª OUTORGANTE e o valor da cessão ora efetuada.

2. Os termos da cessão de créditos realizada entre DD e a 1ª OUTORGANTE, constam de documento autónomo.

TERCEIRA

1. A 1ª OUTORGANTE entregou neste acto à 2ª OUTORGANTE todos os documentos que se encontram na sua posse que titulam o crédito ora cedido.

2. Os créditos cedidos, são-no com todas as garantias acessórias do direito transmitido.

(...)

m) A Requerente foi notificada da liquidação adicional de retenção na fonte IRS n.º ...45.

n) A Requerente apresentou reclamação graciosa relativamente às identificadas liquidações que foi tramitada sob o n.º ...10, a qual foi objeto de indeferimento, por despacho de 05-06-2023, notificado à Requerente por ofício expedido, por registo postal, em, 07-06-2023.

3.2. Factos não provados

Com relevo para a apreciação e decisão da causa, não resultaram provados os seguintes factos:

- que a A... é detentora de créditos no valor de €4.843.869,19 (quatro milhões

oitocentos e quarenta e rês mil oitocentos e sessenta e nove euros e quarenta e nove cêntimos) sobre a Sociedade denominada F..., Lda.,

- que os cheques emitidos pela Requerente, referidos em b) dos factos provados, constituam reembolsos de empréstimos feitos pelos sócios CC, DD e entre este e EE, à sociedade A...;

3.3. Fundamentação da matéria de facto

O Tribunal não tem o dever de se pronunciar sobre toda a matéria de facto alegada, mas antes selecionar a que interessa à decisão, tendo em conta a causa de pedir que suporta o pedido formulado pelo autor, e decidir se a considera provada ou não provada, conforme artigos 123.º, n.º 2, do CPPT e artigo 607.º, n.º 3 do CPC, aplicáveis por força do artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e), do RJAT.

Tendo em conta o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal deve basear a sua decisão em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas e da envolvência.

Assim, e tendo em consideração as posições assumidas pelas Partes, como prevê o artigo 110.º do CPPT, relativa à prova documental produzida, consideraram-se provados, com relevo para a decisão, os factos supra elencados.»

3. Fundamentação de Direito

Invoca a requerente uma oposição entre a decisão arbitral recorrida e uma outra decisão arbitral, proferida em 02/04/2024, no Processo n.º 561/2023-T, quanto à mesma questão fundamental de direito, o que permitiu, numa fase preliminar, avaliados os requisitos formais em matéria de legitimidade, prazo, trânsito em julgado da decisão fundamento, alegação ou formulação de conclusões, admitir o presente recurso para uniformização de jurisprudência.

Importa, agora, perante o Pleno da Secção, que se avaliem e julguem, de modo definitivo, os pressupostos de admissibilidade substantiva e, consequentemente, a continuidade do recurso para uniformização de jurisprudência interposto.

A este recurso, de acordo com o preceituado no n.º 3 do artigo 25.º do RJAT, aplica-se, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do CPTA.

Decorrem do artigo 152.º, n.º 1 e n.º 3, do CPTA, três condições essenciais para que possa ser admitido o recurso: (i) uma contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento; (ii) verificada relativamente à mesma questão fundamental de direito e (iii) que a orientação perfilhada no acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.

A propósito da concretização do imperativo de que haja uma contradição entre os dois acórdãos relativamente a uma mesma questão fundamental de direito (condição 1 e 2) a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem sido, desde longa data, constante na afirmação da imprescindibilidade da verificação cumulativa dos seguintes requisitos:

- Identidade substancial da norma jurídica aplicável e da situação de facto a ela subsumível;

- Que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica aplicável;

- Que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;

- Que a oposição decorra de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, avançada no âmbito da apreciação de questão distinta.

O mesmo será dizer que para que se considere verificada a contradição entre as duas decisões relativamente a uma mesma questão fundamental de direito impõe-se a verificação simultânea dos requisitos acabados de apontar, bastando que um deles não se cumpra para que fique comprometida a admissão do recurso de uniformização de jurisprudência.

Vejamos se estão preenchidos os requisitos exigidos para tomar conhecimento do recurso.

Relativamente à necessária identidade substancial a nível da questão jurídica fundamental a que era devida resposta e normas a ela aplicáveis, apesar de, à primeira vista, parecer estar verificada, dado que num caso e noutro se discute a possibilidade de enquadramento dos pagamentos feitos na categoria E, uma análise mais detalhada de cada uma das decisões permite verificar que a aparente identidade não passa disso mesmo. Sobretudo se tomarmos em consideração que, na decisão fundamento, o enquadramento nessa categoria (que não logrou fazer vencimento na decisão recorrida) se fez por via de disposições legais não suscitadas na decisão recorrida. Não sendo, aliás, concebível a sua aplicação aí (decisão recorrida), dada a ausência de uma base fáctica que o permitisse. As disposições que na decisão fundamento permitem fazer o enquadramento na categoria E são, por um lado, o artigo 6.º, n.º 4, do CIRS, que consagra uma presunção, que não foi ilidida, relativa a rendimentos de capitais, no sentido de que as quantias escrituradas em quaisquer contas de sócios de sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quantias essas que não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros; e, por outro, os artigos 5.º, n.º 2, h); 71.º, n.º 1 a); 98.º, n.º 1 e 101.º, n.º 2, alínea a), do CIRS, que justificam que a requerente tenha sido sujeita a tributação tendo como referência a categoria E, não diretamente, mas no âmbito da obrigação a que estava sujeita de efetuar uma retenção na fonte, à taxa liberatória de 28%.

O enquadramento legal é diverso, precisamente porque os factos determinantes que estão na sua base são totalmente distintos.

Na decisão recorrida a requerente é uma pessoa singular que não era sócia da sociedade sobre a qual teria o crédito e que lhe fez os pagamentos [tal como decorre dos factos provados: «M) A Requerente não é sócia da B... (Prova testemunhal)]. Consequentemente, não seria concebível a aplicação do artigo 6.º, n.º 4, do CIRS.

Na decisão fundamento, pelo contrário, a Sociedade que fez os pagamentos é participada pelos beneficiários do pagamento, o que permite conceber a aplicação da disposição referida. [Conforme resulta do probatório: «b) CC e DD, casado à data com EE são sócios da Requerente e da sociedade A...; (cfr. PA).»].

Na decisão recorrida é a requerente (ora Recorrente) que beneficia diretamente dos pagamentos, não recaindo sobre ela qualquer obrigação de retenção na fonte. Diferentemente, na decisão fundamento a requerente é quem faz os pagamentos, sendo, enquanto substituta, sobre ela que recaem as liquidações de IRS contra as quais foi deduzido o pedido de pronúncia arbitral.

A circunstância de estar subjacente a ambas as decisões o facto de pessoas singulares alegarem ter concedido empréstimos a um terceiro, que, por sua vez, alega ter concedido empréstimos a uma empresa, não se mostrando essa factualidade provada em qualquer uma das decisões, é um ponto de contacto entre elas, mas que não é claramente suficiente para justificar a tomada de conhecimento do recurso. Com efeito, a identidade assinalada, tem apenas um carácter secundário face às questões principais que foram decididas em cada uma das pronúncias arbitrais, não sendo suficiente para superar, quer a diversidade dos factos que lhes estão subjacentes, quer a consequência, daí decorrente, de serem suscitadas não só questões legais diversas, como aplicados preceitos distintos.

Por tudo isto, falharia o cumprimento do requisito que exige, como condição imprescindível para que seja apreciada a oposição invocada pela Recorrente, a verificação de uma identidade substancial das normas jurídicas aplicáveis e das situações de facto a elas subsumíveis. Ora, como basta que um dos requisitos necessários para a admissão do recurso de uniformização de jurisprudência, já elencados, não se verifique, dada a necessidade de cumprimento de todos eles de forma cumulativa, é imperativo concluir que não é possível tomar conhecimento do recurso de uniformização de jurisprudência.

4. Decisão

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do mérito do recurso.

Custas pela Recorrente.

Comunique-se ao CAAD.

Diligências necessárias.

Lisboa, 25 de setembro de 2025. – João Sérgio Feio Antunes Ribeiro (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Dulce Manuel da Conceição Neto - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - Jorge Cortês - Catarina Almeida e Sousa.