0285/16 - Supremo Tribunal Administrativo

Os juros de mora previstos no artigo 43º, n.º 5 da LGT, a favor do contribuinte, ao contrário dos juros indemnizatórios, perdem a natureza indemnizatória/reparatória que poderiam ter e apenas assumem a natureza de sanção, pelo que são devidos em simultâneo com os juros indemnizatórios devidos ao abrigo do n.º 1 do mesmo artigo 43º.

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A FAZENDA PÚBLICA, inconformada, interpôs recurso da decisão do Tribunal Tributário de Lisboa (TTL) datada de 27 de Outubro de 2015, que na sequência do pedido da ora recorrida A………………… S.A., da execução da sentença proferida no processo n.° 1412/11.0BELRS, pelo Tribunal Tributário de Lisboa, em 31 de dezembro de 2012, e do acórdão emitido pelo Supremo Tribunal Administrativo, de 22 de janeiro de 2014, que a manteve e confirmou, transitados em julgado em 6 de fevereiro de 2014, que anulou o ato de autoliquidação de Derrama e tributações autónomas de IRC de 2008 e, também, determinou a devolução do montante pago em excesso, acrescido dos correspondentes juros indemnizatórios no que respeita à autoliquidação de Derrama, julgou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, na parte em que a Entidade Executada procedeu à execução do julgado, nos termos acima assinalados, bem como, julgou parcialmente verificada a situação de inexecução ilegítima de julgado pelo que condenou a Entidade Executada, no prazo de 30 (trinta) dias, a reembolsar à Exequente o montante de € 4.687,29, ainda em dívida e a efetuar o cálculo dos juros moratórios com duplicação da taxa de juro desde o termo do prazo para a execução espontânea até à emissão da nota de crédito.

Alegou, tendo concluído como se segue:

A) A sentença a quo, no segmento decisório, condena a aqui Recorrente, entidade executada, ao pagamento simultâneo de juros indemnizatórios e de juros de mora com referência parcial ao mesmo período de tempo, isto é, desde o termo do prazo de execução espontânea até à emissão da nota de crédito.

B) No caso que nos ocupa, suscita-se a questão de saber se, sendo devidos juros indemnizatórios após o termo do prazo de execução voluntária da sentença, também são devidos juros moratórios e a de saber se os juros moratórios devidos a partir do termo do prazo de execução espontânea do julgado, podem incidir sobre o montante de juros indemnizatórios que não foi pago nesse prazo

C) Os juros indemnizatórios e os juros de mora têm a mesma natureza indemnizatória, atribuída com base em responsabilidade civil e destinando-se a reparar os prejuízos advindos ao contribuinte do desapossamento e consequente indisponibilidade da prestação tributária.

D) Tanto é inadmissível a incidência dos juros de mora sobre os juros indemnizatórios como a cumulação das duas espécies de juros em relação ao mesmo período de tempo, pois os juros moratórios a favor do contribuinte e os juros indemnizatórios têm a mesma finalidade destinando-se aqueles a compensar o contribuinte do prejuízo provocado pelo pagamento indevido da prestação tributária e os moratórias visam reparar prejuízos presumivelmente sofridos (pelo sujeito passivo), derivados da indisponibilidade da quantia não paga pontualmente.

E) Ambas as espécies têm uma natureza indemnizatória atribuída com base em responsabilidade civil e destinando-se a reparar os prejuízos advindos ao contribuinte do desapossamento e consequente indisponibilidade de um determinado montante pecuniário - a prestação tributária.

F) Trata-se de duas realidades jurídicas afins com um regime semelhante, que não podem ser cumuláveis em relação ao mesmo período de tempo.

G) Está bem sustentado na Doutrina e Jurisprudência invocadas que não há cumulação de juros moratórios e indemnizatórios relativamente ao mesmo período de tempo, pois não se pode justificar uma dupla compensação pela mesma privação da disponibilidade da quantia indevidamente paga.

H) A introdução do n.° 5 do artigo 43º mais não veio do que definir a taxa aplicável, quando sejam devidos juros moratórios administração tributária (lacuna legal já reconhecida pela jurisprudência, como resulta do Acórdão do Pleno do STA de 24.10.2001 (Recurso n.° 01095/05).

I) A acolher o entendimento vertido na decisão a quo e, e porque, no entender desta, não existe impedimento a que juros indemnizatórios e moratórios cumulem temporalmente, a taxa de juros global a suportar pela AT cifrar-se-ia num juro verdadeiramente usurário (acima dos 16%), e sem paralelo na legislação vigente.

J) Uma vez que na situação que nos ocupa foi entendido existir erro imputável aos serviços, apenas são devidos juros indemnizatórios e não moratórios.

K) A interpretação que aqui se adopta e que permite compatibilizar o regime do art. 43.° da LGT e 100.º da LGT, complementado com o art.° 61.º do CPPT, e do art.° 102.° da mesma Lei, é a de que, quando há lugar a juros indemnizatórios, na sequência da procedência de processos impugnatórios com fundamento em erro imputável aos serviços, não tem aplicação o regime de juros de mora previsto no art.° 102°, pois toda a dívida é paga a título de juros indemnizatórios.

L) É manifesto que a sentença viola o regime legal decorrente dos art.° 43°, 100.° da LGT, complementado com o do art.° 61.° do CPPT e o do 102.° da mesma Lei, ignorando a Doutrina e também a abundante Jurisprudência sobre a matéria proferida pelo STA.

M) O que determina a revogação do julgado recorrido.

Nestes termos, no demais de Direito, sempre com o douto suprimento de V. Ex.ªs., deverá ser dado provimento ao presente recurso, revogando a decisão do Tribunal “a quo”, com todas as legais e devidas consequências.

Contra-alegou a recorrida tendo concluído:

a) Face ao incumprimento, dentro do prazo legal para o efeito, do prescrito em decisão judicial transitada em julgado proferida na impugnação judicial n.° 1412/11.OBELRS (que ordenou o reembolso da derrama e tributações autónomas que haviam sido ilegalmente exigidas com referência ao ano de 2008 e condenou a AT no pagamento de juros indemnizatórios sobre o valor da derrama indevidamente pago) a Recorrida apresentou pedido de execução de julgados que deu lugar ao presente processo.

b) No âmbito deste processo de execução, em primeira instância, o Tribunal a quo condenou a Administração Tributária ao reembolso do montante de € 4.687,29 a título de tributações autónomas então em falta, assim como ao pagamento de juros de mora, ao abrigo do número 5 do artigo 43.° da LGT, desde o termo do prazo de execução espontânea até à emissão da nota de crédito e determinou ainda a aplicação de sanção pecuniária compulsória.

c) O recurso apresentado pela Administração Tributária com referência à decisão assim emitida pelo Tribunal a quo apenas põe em causa a condenação ao pagamento de juros de mora, pelo que a condenação à restituição do valor de € 4.687,29 - entretanto realizada pela Administração Tributária em 23 de Dezembro de 2015 - e a decisão de aplicação de sanção pecuniária compulsória consolidaram-se na ordem jurídica e não poderão ser discutidas ou afastadas.

d) No que aos juros de mora diz respeito, importa notar que nem o Tribunal a quo, nem a ora Recorrida sustentaram a incidência de juros de mora, nos termos do número 5 do artigo 43.° da LGT, sobre o valor dos juros indemnizatórios devidos e já pagos à Recorrida.

e) Perante esta realidade, mostram-se supérfluos os vários artigos que a Administração Tributária dedica nas suas alegações a defender que não podem os juros de mora incidir sobre os juros indemnizatórios, sendo a única questão objecto de recurso e susceptível de ser analisada por este Tribunal a que se prende com saber se à Recorrida é devido o pagamento de juros de mora nos termos prescritos no número 5 do artigo 43.° da LGT.

f) Resulta da letra do número 5 do artigo 43.° da LGT que o caso em apreço preenche todas as condições para a aplicação dos juros de mora agravados aí consagrados.

g) Essas condições reconduzem-se apenas a: (i) existência de uma decisão judicial transitada em julgado que determine o reembolso de imposto já pago; e (ii) decurso do prazo de execução espontânea daquela decisão, sem que a Administração Tributária tenha procedido a qualquer pagamento – tudo quanto ocorreu in casu, resultou provado na sentença dos Autos e não é contestado no recurso da Administração Tributária.

h) Ademais, aquando da introdução da disposição legal sub judice, o legislador não consagrou qualquer excepção ou exclusão para casos em que houvesse direito a juros indemnizatórios - o que se mostra tanto mais significativo face à constatação de que o mencionado artigo 43.° da LGT versa, nos restantes números, precisamente sobre juros indemnizatórios.

i) É, assim, importante recorrer ao elemento racional ou teleológico da interpretação.

j) Neste âmbito, sustentam o Prof Diogo Leite Campos, e os Juízes Conselheiros Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, em anotação ao artigo 43.° da LGT já após a introdução do número 5, que esta norma estabelece um regime excepcional, que assume um evidente carácter sancionatório, com vista a compelir a Administração Tributária a executar tempestivamente as decisões transitadas em julgado, o que é exigível pelo direito à tutela judicial efectiva que compreende o direito à execução das decisões judiciais (cfr. artigos 20.°, n.°s 1 e 4 da Constituição da República Portuguesa e artigo 2.°, n.° 1, do Código de Processo Civil) — vide Lei Geral Tributária Anotada e Comentada, 2012, p. 344.

k) Por isso mesmo, propugnam aqueles autores que, reconhecendo-se tal natureza excepcional, deve entender-se que a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo e a doutrina invocadas pela Administração Tributária nas suas alegações de recurso e emitidas, em qualquer um dos casos, antes da entrada em vigor do número 5 do artigo 43.° da LGT não serão aplicáveis, posto que “a atribuição de juros de mora não é explicada pela intenção de compensar o sujeito passivo pela privação da quantia que pagou indevidamente, mas sim pela ideia de sancionar a administração tributária pelo incumprimento do dever que a lei lhe impõe de executar as decisões judiciais nos prazos previstos na lei e, nos casos em que incorreu em cumprimento, compeli-la a pôr rapidamente termo a essa situação de incumprimento” - cfr. últimos Autores e ob. cit. p. 344.

l) Só assim se pode compreender a razão pela qual o número 5 do artigo 43.° da LGT limita a sua aplicação aos casos de existência de decisão judicial transitada em julgado; não sendo relevante quando esteja em causa apenas decisão de reclamação graciosa, ao contrário do que acontece quanto aos juros indemnizatórios previstos no número 1 do mesmo artigo.

m) É à Administração Tributária que é inteiramente imputável o atraso verificado no cumprimento da decisão jurisdicional sob execução, atraso a que é alheia a Recorrida, sendo assim de aplicar a sanção consagrada no largamente mencionado número 5 do artigo 43.° da LGT, justamente nos termos previstos pela melhor doutrina acima citada.

n) Ante o exposto, mostra-se improcedente qualquer argumento no sentido de que os juros de mora introduzidos em 2012 no artigo relativo aos juros indemnizatórios visam as situações em que não assiste direito a estes juros indemnizatórios, maxime as situações em que a ilegalidade não se deva a erro imputável aos serviços e na medida em que tal redundaria em ter de se reconhecer que o legislador pretendeu “castigar” mais severamente o incumprimento de sentenças em que não há erro imputável aos serviços, das sentenças em que se comprova o referido erro, o que é inaceitável.

o) O pressuposto fundamental de que a Lei faz depender a aplicação da norma é o trânsito em julgado das decisões judiciais pendentes de execução, nada mais. Só este factor importa e não a existência de direito a quaisquer outros juros ou a ocorrência de quaisquer erros.

p) O número 5 do artigo 43.° da LGT não teve como propósito esclarecer qual a taxa aplicável aos juros de mora em geral devidos pela Administração Tributária, como alega a mesma Administração Tributária, mas sim fixar uma taxa de juros de mora com carácter sancionatório.

q) Relativamente à taxa agravada aplicável quando sejam os contribuintes que não procedem ao pagamento à Administração Tributária do imposto que deveria ter sido entregue àquela entidade em resultado de sentença transitada em julgado - cfr. número 3 do artigo 44.° da LGT - a Administração Tributária nunca considerou que a taxa de juros em causa se mostrava “usurária”, como pretende defender em sede do presente recurso, sendo que no caso dos contribuintes esta taxa é ainda mais pesada na medida em que os juros de mora incidem até sobre o valor dos juros compensatórios (o que não acontece no caso em apreço, em que os juros de mora se aplicam apenas ao montante do imposto, como já explicitámos acima), o que nunca mereceu repugna pela Administração Tributária.

r) Ante o que já foi exposto, perante as regras de interpretação chamadas à colação, teremos de concluir que o legislador quis, de facto, que pudessem ser liquidados quer juros indemnizatórios, devidos, designadamente em caso de erro imputável aos serviços, quer juros de mora com carácter sancionatório em caso de incumprimento, pela Administração Tributária, de decisões judiciais transitadas em julgado.

s) Sintetizando, a Recorrida tem direito ao pagamento de juros de mora desde a data limite de execução espontânea da sentença até à data da emissão das notas de crédito respeitantes ao reembolso da derrama e das tributações autónomas de 2008, devendo por isso ser, em absoluto mantida a sentença recorrida quanto à condenação ao pagamento destes juros e no que se refere à aplicação de sanção pecuniária compulsória.

Nestes termos e nos melhores de Direito que V. Exas., por certo, suprirão deve ser negado provimento ao recurso jurisdicional da Fazenda Pública, mantendo-se a decisão recorrida no que respeita à condenação da Administração Tributária no cálculo e pagamento de juros de mora desde o termo do prazo de execução espontânea da decisão judicial exequenda até à emissão das relevantes notas de crédito, com as devidas consequências legais, designadamente relativamente à aplicação de sanção pecuniária compulsória por cada dia de incumprimento do decidido, pois só assim será cumprido o DIREITO e feita a sempre costumada JUSTIÇA!

Colhidos os vistos legais cumpre decidir.

Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

A) A ora Exequente impugnou judicialmente a autoliquidação de IRC do exercício de 2008, no montante de €7.486.120,54.

B) Por sentença proferida, em 31 de dezembro de 2012, foi julgada parcialmente procedente a impugnação a que se refere a alínea anterior e condenada a Fazenda Pública no pedido de anulação dos atos impugnados, e consequentemente no pedido de restituição do imposto indevidamente pago, e ainda no pedido de pagamento de juros indemnizatórios na parte referente à autoliquidação da derrama.

C) A Fazenda Pública recorreu da sentença emitida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, tendo o Supremo Tribunal Administrativo, em acórdão de 22 de janeiro de 2014 (processo n.° 1714/13), julgado o recurso improcedente e confirmado a douta sentença da primeira instância.

D) O acórdão a que se refere a alínea anterior transitou em julgado em 6 de fevereiro de 2014.

E) Os valores da Derrama € 6.896.437,21) e das tributações autónomas contestados foram apurados num primeiro momento, mediante e na sequência de autoliquidação, a 19 de agosto de 2009, segundo a interpretação que a Autoridade Tributária e Aduaneira fez da lei aplicável.

F) Em 26 de maio de 2010 a Exequente entregou uma declaração de rendimentos Modelo 22 de IRC de substituição, nos termos da qual apurou um valor de Derrama ligeiramente superior €6.918.507,36.

G) O montante a reembolsar à Exequente ascende a €7.486.120,54.

H) E este valor resulta da soma do montante de Derrama indevidamente autoliquidado e suportado, que avulta a €6.918.507,36, e dos valores das tributações autónomas de IRC do grupo fiscal liderado pela Exequente, igualmente indevidamente liquidadas e pagas, que se cifram em €567.613,18.

I) Ora, tendo em conta a data de trânsito em julgado referida acima (6 de fevereiro de 2014), a Administração Tributária teria de ter cumprido voluntariamente a decisão em causa até 20 de março de 2014, isto é, nos 30 dias úteis seguintes àquele trânsito.

J) Em 8 de maio de 2015 foi a Exequente reembolsada do valor de €4.110.710,80, correspondente ao valor de derrama municipal.

K) Em 21 de maio de 2015, foi a Exequente reembolsada na quantia de €936.143,38, a título de juros indemnizatórios.

L) E em 4 de junho foi restituído à Exequente o montante de €558.112,87, respeitante ao valor das tributações autónomas.

M) Relativamente às tributações autónomas ficou em dívida o montante de €4.687,29.

Nada mais se deu como provado.

Há agora que conhecer do recurso que nos vem dirigido.

A questão que se coloca nos presentes autos passa por saber se os juros de mora com taxa agravada previstos no artigo 43º, n.º 5 da LGT, são ou não cumuláveis, no mesmo período de tempo -compreendido entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado até à data da emissão da nota de crédito- com os juros indemnizatórios que sejam devidos, cfr. artigos 100º e 43º, n.º 1 da LGT e 65º do CPPT (na sentença recorrida em momento algum se refere que os juros moratórios incidirão sobre o valor respeitante aos juros indemnizatórios, aliás aí se refere expressamente: “Os juros de mora são cumuláveis com os juros indemnizatórios, mas aqueles não incidem sobre estes.).

A Recorrente defende que não, invocando jurisprudência inaplicável à questão concretamente colocada -porque referente a factos anteriores à data da entrada em vigor de tal norma e porque essa mesma jurisprudência não se debruçou sobre a mesma-, e o recorrido, tal como a sentença recorrida, defendem que sim, por entenderem que os juros de mora previstos neste n.º 5 constituem uma sanção à administração devedora e não uma reparação ao contribuinte.

O principal argumento da recorrente é o seguinte, e que resulta das conclusões E) e F): ambas as espécies de juros, indemnizatórios e moratórios, têm uma natureza indemnizatória atribuída com base em responsabilidade civil e destinando-se a reparar os prejuízos advindos ao contribuinte do desapossamento e consequente indisponibilidade de um determinado montante pecuniário - a prestação tributária. Tratam-se de duas realidades jurídicas afins com um regime semelhante, que não podem ser cumuláveis em relação ao mesmo período de tempo.

Ou seja, tendo a recorrente já pago um valor correspondente aos juros indemnizatórios, nos termos do disposto no artigo 61º, n.º 5 do CPPT –dispõe esta norma que os juros são contados desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito, em que são incluídos-, não teria aplicação o disposto naquele artigo 43º, n.º 5 da LGT –dispõe o seguinte: no período que decorre entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito, relativamente ao imposto que deveria ter sido restituído por decisão judicial transitada em julgado, são devidos juros de mora a uma taxa equivalente ao dobro da taxa dos juros de mora definida na lei geral para as dívidas ao Estado e outras entidades públicas- uma vez que os dois tipos de juros não são cumuláveis relativamente à mesma quantia e ao mesmo período de tempo por se destinarem ao mesmo fim.

Portanto, no caso dos autos, e no entender da recorrente, como já se mostram pagos os juros indemnizatórios não há lugar à aplicação do disposto no artigo 43º, n.º 5 da LGT.

Ou seja, para a recorrente o disposto neste preceito legal é absolutamente inútil quando já se mostrem pagos os juros indemnizatórios relativamente ao período de tempo que vai além do termo do prazo de execução espontânea da decisão judicial transitada em julgado e até à data da emissão da nota de crédito; nem sequer tem a virtualidade de fixar uma taxa de juro diferente aos juros indemnizatórios, uma vez que a taxa dos juros indemnizatórios é a que resulta do disposto no n.º 4 do mesmo artigo 43º.

Evidentemente que esta interpretação do preceito em apreço não tem qualquer correspondência com a letra da lei e com a inserção sistemática da norma e, portanto, viola o disposto nos artigos 9º do Código Civil e 11º da LGT.

É certo que este n.º 5 foi aditado ao artigo 43º por via da Lei do Orçamento de Estado de 2012 “…em conformidade como previsto no ponto 3.34-ii do Memorando de Entendimento Sobre Condicionalidades de Política Económica entre Portugal e a TroikaUE/BE/FMI. Trata-se de uma disposição legal claramente destinada a dissuadir os atrasos da administração tributária na restituição aos contribuintes, dos valores indevidamente pagos, após o trânsito em julgado das decisões judiciais. Esta norma tem como contrapartida outra de idêntico teor destinada a dissuadir o atraso dos contribuintes no pagamento das dívidas fiscais em contencioso após o trânsito em julgado das decisões judiciais que confirmem os respectivos actos tributários, que foi introduzida pelo legislador no mesmo contexto, no n° 3 do artigo 44°- da LGT.”, cfr. José M.F. Pires e outros, Lei Geral Tributária, comentada e anotada, pág. 376.

Mas diferentemente deste artigo 44º, para os casos de incumprimento por parte do contribuinte, a previsão da aplicação da taxa em dobro aos juros de mora a pagar pela AT foi introduzida no preceito legal que dispõe sobre os juros indemnizatórios, levando mesmo alguns autores a referir que tal taxa de juro “dobrada” só será devida quando forem devidos os juros indemnizatórios a que alude o artigo 43º, cfr. mesmo autor citado, pág. 377.

Ou seja, da leitura atenta que se faz deste preceito legal (artigo 43º, n.º 5 da LGT), podemos perceber que a consideração de tal taxa de juro sancionatória justifica-se nos casos em que sejam devidos juros indemnizatórios, e no período expressamente assinalado no referido preceito legal -período de tempo que vai além do termo do prazo de execução espontânea da decisão judicial transitada em julgado e até à data da emissão da nota de crédito a favor do contribuinte; haverá, por isso, uma cumulação dos “normais” juros indemnizatórios, com os juros de mora “dobrados”, uma vez que estes mais não configuram do que uma sanção à administração relapsa.

Efectivamente, estes juros “dobrados” a favor do contribuinte, ao contrário dos juros indemnizatórios, perdem a natureza indemnizatória/reparatória que poderiam ter e apenas assumem a natureza de sanção.

De resto, se assim não fosse, mal se compreenderia que o legislador ao fixar idêntica regra para os juros que se vencem a favor da AT se tenha limitado a prever a duplicação dos juros de mora que já eram devidos, cfr. artigo 44º, n.º 3, ao passo que neste artigo 43º, n.º 5 previu uma nova categoria de juros de mora que acompanham os juros indemnizatórios, não se tendo limitado, como naquele artigo 44º, n.º 3, a “dobrar” os juros que sempre seriam legalmente devidos, cfr. na doutrina, tal como referido na sentença recorrida, Diogo Leite Campos e outros, Lei Geral Tributária, anotada e comentada, págs. 344 e 345.

Assim, toda a jurisprudência e doutrina citada pela recorrente a propósito da não cumulação de juros indemnizatórios com juros moratórios perde qualquer préstimo no caso concreto uma vez que se trata da aplicação de normas legais diferentes.

Conclui-se, assim, que não merece provimento o recurso.

Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, em negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida.

Custas pela Recorrente.

D. n.

Lisboa, 1 de Fevereiro de 2017. – Aragão Seia (relator) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes.