02026/15.0BESNT - Supremo Tribunal Administrativo

I- O regime da caducidade do direito à liquidação de impostos, matéria que não é de conhecimento oficioso, está consagrado genericamente no artº.45, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei nº 398/98, de 17/12, que estabeleceu um prazo de caducidade de quatro anos.

II- Extrai-se da redacção do citado artº.45º da L.G.T. que, quer o exercício do direito à liquidação, quer a notificação do seu conteúdo ao contribuinte, e não apenas aquele primeiro acto, têm que ocorrer dentro do mencionado prazo de quatro anos contados do facto tributário, sob pena de operar a caducidade de tal direito. III - O prazo de caducidade em apreço justifica-se por razões objectivas de segurança jurídica, tendo como escopo a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos.

IV- No tocante às causas suspensivas tipificadas no artº.46, nº.2, da L.G.T., vigora o princípio da suspensão do prazo de caducidade, quando a Administração Fiscal, por qualquer motivo legal típico, estiver impedida de proceder à liquidação do tributo, constituindo uma verdadeira ampliação do prazo de caducidade, fundamentada no justo impedimento do titular do direito de liquidação, a Fazenda Pública pois, em caso de impedimento inultrapassável ao exercício de um direito, este só pode legalmente ser exercido quando o impedimento cessar.

V- A situação dos autos é subsumível na causa suspensiva tipificada no artº.46, nº.2, al. d), da L.G.T., a qual apenas se pode reportar aos casos em que se reconhece um direito de liquidação, de forma renovada, na sequência da tramitação de procedimento de reclamação graciosa ou de processo de impugnação judicial, nomeadamente, sancionando-se o entendimento de que o facto tributário sob exame e na génese da liquidação se reporta a outro período e tributação.

VI- Com efeito, in casu a nova liquidação resultou da decisão de impugnação judicial não havendo incompatibilidade com o decidido, e assim sendo, ocorreu a suspensão do prazo de caducidade nos termos da alínea d) do nº 2 do art. 46º da LGT, entre 30/05/2004 (data da apresentação da impugnação judicial e 22/09/2014 (data do trânsito em julgado do Acórdão do STA).

VII- Ora, levando em conta que a liquidação foi efectuada em 17.12.2014 e notificada, pelo menos antes de 16/04/2015 (data da impugnação que deu origem aos presentes autos), pode adoptar-se o entendimento de que a recorrida teve conhecimento dessa liquidação em data anterior ao termo do prazo de caducidade do direito à liquidação que, por isso, não operou.

VIII- Não sendo possível o julgamento em substituição, impõe-se determinar a baixa do processo à primeira instância para conhecimento dos outros vícios invocados pelo impugnante – (i) estar prescrita a dívida resultante do acto tributário de liquidação; e, (ii) a taxa em causa violar princípios constitucionais, como os da preferência de lei, da imparcialidade, da igualdade e da legalidade fiscal.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. – Relatório

Vem interposto recurso jurisdicional pela Autoridade Nacional de Comunicações (abreviadamente ANACOM), visando a revogação da sentença de 09-03-2022, do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou procedente a impugnação intentada por A……….., S.A., com os sinais dos autos, no âmbito de factura relativa a liquidação das taxas de utilização do espectro radioeléctrico, emitida em 17/12/2014, no valor de 12.410,15 euros.

Irresignada, nas suas alegações, formulou a recorrente ANACOM as seguintes conclusões:

1.ª No entender da ANACOM, ora Recorrente, a sentença recorrida padece de dois erros de julgamento,

- primeiro porque (i) a fatura emitida em 17.12.2014 resultou do cumprimento de decisão judicial, tendo sido inequivocamente emitida em sede de execução de sentença, o que resulta do período de tributação considerado (01.07.1993 a 06.12.1993), do código da taxa e respetivo montante (taxa com o código 5126, devida pela utilização de feixes hertzianos unidirecionais do serviço fixo/ligações hertzianas, relativos a radiocomunicações privativas, no valor de € 12.410,15) e da circunstância de remanescer o valor de €3.902,74, respeitante ao período de 07.12.1993 a 31.12.1993, abrangido pela liquidação inicial, relativa a feixes hertzianos bidirecionais, com o código de taxa 5131, que não foi anulada pelo TCA Sul e pelo STA,

- segundo porque (ii) mesmo que assim não se entendesse, o prazo de caducidade do direito à liquidação sempre teria que se considerar suspenso por força da pendência da impugnação judicial que teve por objeto a liquidação titulada pela Fatura n.º 930725481;

2.ª O presente recurso per saltum, tem por objeto a apreciação de duas questões de direito, que consistem em saber

- se a liquidação titulada pela fatura n.º FESP000015, emitida em 17.12.2014, no valor de €12.410,15, é uma liquidação corretiva emitida em sede de execução de sentença, não lhe sendo oponíveis, nesse âmbito, os limites temporais aplicáveis ao exercício do primitivo poder autónomo de praticar o ato de liquidação (cf. acórdão do STA de 12.02.2020, proferido no processo n.º 0188/14.3BEAVR),

ou, quando assim não se entenda,

- se, estando em causa uma nova liquidação, que poderia ter sido praticada até 1 de janeiro de 1999, o respetivo prazo esteve suspenso durante todo o período que mediou entre a instauração da ação judicial de impugnação e o trânsito em julgado do acórdão que a decidiu – isto é, entre 30 de maio de 1994 e 22 de setembro de 2014 – de tal sorte que, à data em que foi praticado o ato de liquidação impugnado nestes autos (17/12/2014), apenas tinham decorrido 7 meses e 22 dias do prazo de caducidade do direto à liquidação da taxa impugnada;

- a apreciação da primeira questão, quando se entenda estar em causa uma liquidação corretiva, prejudica a apreciação da segunda, relativa à suspensão do prazo de caducidade do direito à liquidação;

3.ª A Fatura n.º FESP000015, de 17/12/2014, foi emitida em cumprimento do acórdão proferido pelo STA em 28.05.2014, não podendo ser desligada da nota de crédito n.º C72000263 e do montante relativo ao remanescente da liquidação inicial, constante da Fatura n.º 930725481, de 28/12/1993, no valor de €3.902,74, respeitante ao período de 07.12.1993 a 31.12.1993;

4.ª A Fatura n.º FESP000015 não poderia ser analisada isoladamente, como fez o Tribunal recorrido, esquecendo que a mesma decorre da recomposição da situação jurídico-tributária do contribuinte, em função e de acordo com a apreciação judicial da liquidação inicial, feita em primeira instância e, subsequentemente, pelo TCA Sul e pelo STA;

5.ª Aquele conjunto de atos faz parte de um todo incindível, através do qual se procurou proceder à reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido praticado o ato de liquidação anulado parcialmente em primeira instância e, subsequentemente, pelo TCA Sul e pelo STA;

6.ª Ao contrário do decidido pela sentença recorrida, o ato de liquidação impugnado nos presentes autos foi praticado em execução de sentença judicial transitada em julgado (o que é atestado pela forma como se articula a Fatura n.º FESP000015, respeitante ao período de 01.07.1993 a 06.12.1993, com a Nota de Crédito n.º C72000263, respeitante ao mesmo período, e com a manutenção em cobrança coerciva do montante relativo ao remanescente da liquidação inicial, constante da Fatura n.º 930725481, de 28/12/1993, no valor de €3.902,74, respeitante ao período de 07.12.1993 a 31.12.1993), pelo que consubstancia uma mera liquidação corretiva ou substitutiva ou uma liquidação-sanação, a qual não se encontra sujeita, por ser praticada nos termos do artigo 173.º, n.º 1 do CPTA (aplicável às relações tributárias ex vi artigo 102.º da LGT) aos prazos de caducidade do direito à liquidação consagrados no artigo 45.º da LGT (e anteriormente no artigo 33.º, n.º 1 do CPT);

7.ª Ao considerar que a liquidação impugnada não teve a natureza de uma liquidação corretiva ou substitutiva ou de uma liquidação-sanação, a sentença recorrida violou o disposto nos artigos 100.º e 102.º da LGT, conjugados com os artigos 160.º, n.º 1 do CPTA e artigo 146.º, n.º 2 do CPPT e com o artigo 173.º, n.º 1 do CPTA;

8.ª Quando assim não se entenda e caso se considere que a revisão da liquidação inicial consubstancia uma nova liquidação, então terá que se considerar aplicável ao caso em apreço o disposto no artigo 33.º, n.º 2, do CPT, mantido no artigo 46.º, n.º 2, alínea a) da LGT, segundo os quais «a instauração da ação judicial, no caso de situações litigiosas, determina a suspensão do prazo de caducidade até ao trânsito em julgado da decisão» (redação do artigo 33.º, n.º 2, do CPT);

9.ª A partir do momento em a ANACOM é confrontada com um processo de impugnação judicial da liquidação de taxas devidas pela utilização do espectro radioelétrico no 2.º semestre de 1993 (processo n.º 193/2002 – cf. factos indicados sob as alíneas a) a e) do probatório) em que é questionada a respetiva legalidade, essa liquidação (titulada pela fatura n.º 930725481) torna-se litigiosa e, por conseguinte, uma nova liquidação ficava dependente da resolução do litígio judicial instaurado, tal como prevê o artigo o artigo 46.º, n.º 2, alínea a) da LGT, pelo que não se compreende a tese sufragada pela sentença recorrida, segundo a qual não é aplicável o disposto no artigo 46.º, n.º 2, alínea a) da LGT, podendo a ANACOM proceder a uma nova liquidação da taxa impugnada, mesmo antes de haver uma decisão judicial sobre os factos constitutivos do direito à liquidação inicial ou originária e sobre a sua legalidade;

10.ª Ao contrário do decidido na sentença recorrida, a liquidação impugnada nos presentes autos dependia legalmente do desfecho da impugnação judicial intentada pela A………, pelo que só poderia ser efetuada após o trânsito em julgado da respetiva decisão;

11.ª Estando em causa um litígio onde se discutia a legalidade da liquidação inicial, não se compreende como poderia a ANACOM, sem pôr em causa a sua posição nesse litígio e sem revogar o ato impugnado, praticar um novo ato de liquidação, antes do desfecho do processo judicial;

12.ª A ANACOM encontrava-se impedida de rever a liquidação ou de praticar uma nova liquidação na pendência da impugnação judicial da liquidação titulada pela Fatura n.º 930725481, de 28/12/1993 (taxas devidas pela utilização do espectro radioelétrico no 2.º semestre de 1993) enquanto não se encontrasse decidido o processo judicial em que essa liquidação era questionada;

13.ª Termos em que se conclui que a sentença recorrida, ao considerar que estava em causa uma nova liquidação e que a mesma não dependia do desfecho do processo n.º 193/2002, violou o disposto alínea a) do n.º 2 do artigo 46.º da LGT, disposição equivalente ao n.º 2 do artigo 33.º do CPT de 1991, porquanto o prazo de caducidade do direito à liquidação encontrava-se suspenso por força da pendência da impugnação judicial, que teve por objeto a liquidação titulada pela Fatura n.º 930725481;

14.ª Nos termos dos nºs 2 e 3 do artigo 665.º do CPC, aplicável ex vi artigo 281.º do CPPT, e na procedência do presente recurso, deverá o Tribunal ad quem conhecer as demais questões suscitadas pelas partes e substituir-se ao Tribunal recorrido na decisão da causa.

Termos em que, com o douto suprimento de V. Exas. que se pede e espera, deverá o presente recurso ser julgado procedente por provado e, em consequência, revogada a sentença recorrida, por violação do disposto nos artigos 100.º e 102.º da LGT, conjugados com os artigos 160.º, n.º 1 do CPTA e artigo 146.º, n.º 2 do CPPT e com o artigo 173.º, n.º 1 do CPTA.

Quando assim não se entenda, terá que se considerar aplicável ao caso em apreço o disposto no artigo 33.º, n.º 2, do CPT de 1991, mantido no artigo 46.º, n.º 2, alínea a) da LGT, porquanto o prazo de caducidade do direito à liquidação se encontrava suspenso por força da pendência da impugnação judicial, revogando-se a sentença recorrida por violação do disposto alínea a) do n.º 2 do artigo 46.º da LGT, disposição equivalente ao n.º 2 do artigo 33.º do CPT de 1991.

Na procedência do presente recurso e ouvidas as partes, deverá a sentença recorrida ser substituída por outra que declare improcedente a impugnação do ato de liquidação das taxas devidas pela utilização do espetro radioelétrico no serviço fixo de comunicações por feixes hertzianos unidirecionais para comunicações privativas, com o código 5126, referente ao período entre 01.07.1993 e 06.12.1993, titulado pela fatura n.º FESP000015, emitida em 17.12.2014 no valor de €12.410,15,

Assim se fazendo a costumada JUSTIÇA!

A recorrida A…………., S.A. produziu contra-alegações que finalizou com as seguintes conclusões:

i. Através de sentença proferida no processo de impugnação judicial n.º 2026/15.0BESNT, o douto Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra julgou totalmente procedente a Impugnação Judicial apresentada contra a fatura n.º FESP000015, emitida em 17/12/2014, pelo ICP – Autoridade Nacional de Comunicações (atualmente ANACOM), no valor de € 12.410,15, com fundamento em caducidade do direito à liquidação;

ii. Inconformada com aquela douta Sentença, a Recorrente interpôs recurso, per saltum, para o Supremo Tribunal Administrativo;

iii. Acontece, porém, que, analisadas as alegações de recurso verifica-se que as mesmas não merecem provimento, devendo ser mantida a douta sentença recorrida;

iv. Com efeito, dispõe o art. 45.º, n.º 1 da LGT que o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, sendo que quanto à contagem do prazo, o n.º 4 do art. 45.º da LGT prevê que o prazo de caducidade conta-se nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, exceto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efetuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respetivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário;

v. Por seu turno, o art.º 46.º elenca os casos de suspensão do prazo de caducidade do direito de liquidação, como seja “litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo, desde o seu início até ao trânsito em julgado da decisão” (al. a) do n.º 2) e “Em caso de o direito à liquidação resultar de reclamação ou impugnação, a partir da sua apresentação até à decisão” (al. d) do n.º 2);

vi. No 2.º semestre de 1993 vigorava o CPT, aprovado pelo artigo 1º do Decreto-Lei nº 154/91, de 23 de Abril, cujo art. 33.º estipulava que o direito à liquidação de impostos e outras prestações de natureza tributária caduca se não for exercido no prazo de cinco anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo daquele em que se verificar o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu (n.º 1) e que a instauração de ação judicial, no caso de situações litigiosas, determina a suspensão do prazo de caducidade até ao trânsito em julgado da decisão (n.º 2);

vii. Com a entrada em vigor da LGT, em 1 de Janeiro de 1999, o art. 33.º do CPT foi revogado (cfr. art. 2.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro), mas o regime transitório estabelecido pelo art. 5.º, n.º 5 do Decreto-Lei n.º 398/98 determinou que o novo prazo de caducidade - 4 anos - só era aplicável aos factos tributários ocorridos a partir de 1 de Janeiro de 1998, pelo que conjugação das normas supra indicadas resulta que, relativamente a factos tributários ocorridos no decurso do ano de 1993, como é o caso da utilização do domínio público radioelétrico, o prazo de caducidade do direito de liquidar qualquer tributo era de 5 anos.

viii. Deverá, pois, concluir-se, como bem refere a Sentença recorrida, que a Anacom só estava autorizada a liquidar taxas respeitantes à utilização do domínio público radioelétrico até 1 de Janeiro de 1999. Todavia, a liquidação de taxas constante da fatura n.º FESP000015 foi notificada à ora Recorrida em Dezembro de 2014;

ix. Contra essa conclusão não colhe o argumento de que estamos perante um ato de liquidação meramente corretivo do ato de liquidação anterior, incluído na fatura n.º 930725481, uma vez que, como muito bem decidiu a sentença recorrida, a liquidação refletida na fatura n.º FESP000015 constitui um novo ato tributário, material e temporalmente distinto da liquidação inserida na fatura n.º 930725481;

x. No caso concreto, o que fez nascer a suposta obrigação de pagamento das taxas foi a ocupação do domínio público radioelétrico, de modo que na formação do ato de liquidação stricto sensu é indispensável definir a extensão dessa ocupação, tanto em termos físicos como temporais.

xi. Do teor do Acórdão do STA proferido nos autos n.º 01574/13-30 decorre que a qualificação da utilização do domínio público radioelétrico refletida na fatura n.º 930725481 estava errada, porquanto os feixes hertzianos bidirecionais não foram utilizados durante a totalidade do 2.º semestre de 1993, como se pressupôs nesta última fatura, mas somente entre 7 de Dezembro de 1993 e 31 de Dezembro de 1993;

xii. Ora, uma vez alterados os pressupostos do uso do bem público, a base de incidência do tributo foi modificada e por isso o ato de aplicação da taxa àquela base de incidência – a liquidação stricto sensu – é, necessariamente, distinto de qualquer outro;

xiii. Não obstante a liquidação da fatura n.º 930725481 manter-se parcialmente em vigor, a liquidação da fatura n.º FESP000015 assenta, como bem refere a sentença recorrida, em pressupostos factuais, legais e temporais diversos daquela, pelo que consubstancia um novo ato tributário. Logo, na prática deste novo ato deveria ter sido observado o prazo legal de caducidade do direito à liquidação, o que não aconteceu e, por isso, é causa de invalidade do mesmo;

xiv. Também não colhe o eventual argumento de que o prazo de caducidade terá ficado suspenso por força da pendência da impugnação judicial que teve por objeto a liquidação notificada pela fatura n.º 930725481, que teve início em 30 de Maio de 1994, por aplicação do disposto na al. a) ou na al. d) do n.º 2 do art.º 46.º da LGT;

xv. Efetivamente, a liquidação das taxas não dependia legalmente do desfecho da impugnação judicial em apreço, até porque o ato impugnado foi praticado ainda em 1993, antes da instauração da lide, de modo que não há lugar à aplicação do disposto na al. a) do n.º 2 do art.º 46.º da LGT. Por outro lado, o direito à liquidação das taxas por parte da Anacom não resultava da impugnação judicial, mas antes da própria utilização do domínio público ocorrida em 1993, pelo que está afastada a aplicabilidade do disposto na al. d) do n.º 2 do art.º 46.º da LGT;

xvi. Em face de todo o exposto, deverá concluir-se que bem decidiu a sentença recorrida, pelo que outra não pode ser a consequência que não a anulação da liquidação das taxas constante da fatura n.º FESP000015;

xvii. Acontece, porém, que a douta sentença recorrida ao ter julgado procedente o fundamento subsidiariamente, a ampliação do objeto do recurso, em conformidade com o disposto no artigo 665.º, n.º 2, do CPC, aplicado ex vi do artigos 2.º, alínea e) e 281.º, ambos do CPPT e 2.º, alínea d), da LGT, indicando e prevenindo a necessidade da sua apreciação nas contra-alegações, os fundamentos invocados pela Recorrida na petição inicial de Impugnação Judicial e que não foram objeto de apreciação em primeira instância, e que quer, agora, caso tal se venha a revelar necessário, e a título subsidiário, ver apreciado pelo Venerando Supremo Tribunal Administrativo;

xviii. No que respeita ao fundamento da prescrição, estando em causa um tributo referente a 1993 já não é passível de ser validamente exigido. De facto, qualquer dívida tributária respeitante a 1993 estará prescrita na presente data (vide Acórdãos do STA n.º 0171/13, de 13 de Novembro de 2013, n.º 01279/12, de 18 de Junho de 2013, e n.º 01070/06, de 17 de Janeiro de 2007, bem como o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte n.º 00001/99, de 29 de Janeiro de 2015, todos em www.dgsi.pt);

xix. No 2.º semestre de 1993 vigorava o CPT, cujo art. 34.º, posteriormente revogado pelo art. 2.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 398/98, estipulava a obrigação tributária prescreve no prazo de 10 anos, salvo se outro mais curto estiver fixado na lei;

xx. O art. 5.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 398/98 estipulou que ao novo prazo de prescrição de 8 anos era aplicável o disposto no art. 297.º do CC, que consagra, como regra, que a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar;

xxi. Uma vez que a dívida se reporta ao 2.º semestre de 1993, o prazo prescricional de 10 anos que à data estava previsto no CPT começava a correr em 1 de Janeiro de 1994 e terminava, hipoteticamente, em 1 de Janeiro de 2004 (cfr. art. 34.º, n.º 2 do CPT);

xxii. O novo prazo prescricional introduzido pela LGT só podia começar a correr em 1 de Janeiro de 1999, data de entrada em vigor do diploma, e terminaria em 1 de Janeiro de 2007. Seja como for, é evidente que em Dezembro de 2014, data em que a Recorrida recebeu a liquidação da taxa, quaisquer dívidas referentes a 1993 estavam prescritas;

xxiii. Seja por aplicação do regime do CPT, seja por aplicação das regras da LGT, e considerando a cessação do efeito interruptivo nos termos supra expostos, o termo do prazo prescricional ocorreu, na pior das hipóteses, em 2006. De resto, não se verificou qualquer evento suspensivo da contagem do prazo prescricional. O que significa que à data da notificação da liquidação contestada, em Dezembro de 2014, a dívida já estava prescrita.

xxiv. À data do facto tributário vigorava a Lei n.º 88/89, de 11 de Setembro (Lei de Bases do Estabelecimento, Gestão e Exploração das Infraestruturas e Serviços de Telecomunicações), que, consoante a natureza dos utilizadores, classificava as telecomunicações em públicas e privativas, incluindo-se nas primeiras as telecomunicações de uso público e de teledifusão (cfr. art. 2.º, n.º 1);

xxv. No âmbito da tutela das telecomunicações que o mesmo diploma acometia ao Estado, cabia nas atribuições deste “a definição dos preços e tarifas dos serviços de telecomunicações, nos termos da legislação aplicável” (cfr. art. 4.º, n.º 2, al. h) da Lei n.º 88/89). Com efeito, o n.º 1 do art. 15.º da Lei n.º 88/89 estabelecia que “todos têm direito de utilizar os serviços de telecomunicações de uso público, mediante o pagamento das tarifas e preços correspondentes”, “os quais ficam sujeitos a aprovação do Governo, nos termos da legislação aplicável” (cfr. n.º1 do art. 17.º da mesma);

xxvi. No período que ora releva - 2.º semestre de 1993 - as taxas em apreço constavam da Portaria n.º 1314/93, de 29 de Dezembro, que entrou em vigor com efeitos retroativos a 1 de Julho de 1993, e que tinha como legislação habilitante os citados n.º 1 do art. 9.º do Decreto-Lei n.º 207/92 e n.º 2 do art. 25.º do Decreto-Lei n.º 338/88;

xxvii. A fatura originalmente emitida à ora Recorrida com referência ao 2.º semestre de 1993 respeitava à taxa n.º 5131 da Portaria (taxas de utilização – feixes hertzianos bidirecionais para comunicações privativas). Já a fatura n.º FESP000015, também relativa ao 2.º semestre de 1993, evidencia a aplicação da taxa n.º 5126 da Portaria (taxas de utilização – feixes hertzianos unidirecionais para comunicações privativas);

xxviii. De forma muito simplificada, as taxas semestrais previstas na Portaria dividiam-se em taxas de licenciamento administrativo e taxas de utilização do espectro. Contudo, a cobrança das taxas de utilização do espectro radioelétrico previstas para as radiocomunicações privativas enferma de ilegalidade e atenta contra a Lei Fundamental;

xxix. De acordo com o art. 2.º, n.º 5 da Lei n.º 88/89 e com o art. 1.º, al. i) do Decreto-Lei n.º 147/87, as telecomunicações públicas de difusão (ou simplesmente teledifusão) implicam que o conteúdo (v.g. sinal de televisão) que circula pelos feixes hertzianos que compõem o espetro radioelétrico seja dirigido num só sentido, para vários pontos de receção públicos e sem prévio endereçamento;

xxx. Nos termos autorizados pelo art. 3.º, n.º 2 do citado Decreto-Lei n.º 401/90, a Recorrida optou, legitimamente, pela titularidade de meios próprios para o transporte e difusão do seu sinal de televisão para todo o território nacional;

xxxi. À data dos factos, o sinal televisivo que era emitido a partir dos estúdios seguia pela rede de transporte até aos emissores de radiodifusão, os quais, por sua vez, procediam à emissão (difusão) do sinal para os equipamentos recetores existentes junto do público, o que significa que até ao momento em que chegava ao emissor de radiodifusão, o sinal não era acessível pelos consumidores finais. O facto de à data tais meios próprios - leia-se: a rede - transportarem unicamente, e por imposição legal, o sinal televisivo da Recorrida, ao contrário do que sucedia com a rede da TDP, levou a Anacom a considerar - indevidamente e à margem da lei - que tal atividade revestia a natureza de radiocomunicação privativa. No entanto, na perspetiva técnica ou tecnológica e também na ótica dos encargos de fiscalização da Anacom, estes sim relevantes em face da redação da lei, a rede da Recorrida não apresentava, por comparação à rede da TDP, qualquer diferença que justificasse uma tributação mais elevada. A haver alguma diferença entre as redes, seria o facto de a rede da TDP ter maior capacidade por ser mais larga, já que transportava os sinais da ……. e da ……….;

xxxii. Em conclusão, as características físicas e técnicas das infraestruturas em questão não apresentavam diferenças que pudessem fundamentar o agravamento da tributação incidente sobre uma delas, tributação que, como impunha o n.º 2 do art. 27.º do Decreto-Lei n.º 147/87, tinha de ter como critério de quantificação os “encargos da fiscalização radioelétrica correspondente” e não qualquer outro;

xxxiii. No entanto, por comparação com a Recorrida, a tributação incidente sobre a TDP em matéria de ocupação do domínio público radioelétrico sempre foi inferior. O 2.º semestre de 1993 não foi exceção: enquanto à Recorrida, originariamente, foi exigida a taxa n.º 5131 da Portaria n.º 1314/93 (feixes hertzianos bidirecionais para comunicações privativas – 1.442$00 x Nk x Nm), à TDP foi cobrada a taxa n.º 5130 (feixes hertzianos bidirecionais para comunicações de uso público – 1.082$00 x Nk x Nm);

xxxiv. Veja-se que mesmo a taxa cobrada na fatura n.º FESP000015 para os feixes hertzianos unidirecionais para comunicações privativas (n.º 5126 da Portaria), com o valor de 721$00 x Nk x Nm, tinha um valor unitário superior à taxa prevista para os feixes hertzianos unidirecionais para comunicações de uso público (n.º 5125 - 541$00 x Nk x Nm), pelo que é inquestionável que a Portaria que serve de base à cobrança da dívida exequenda está ferida de ilegalidade;

xxxv. Em primeiro lugar, ao diferenciar o quantum das taxas sobre a utilização do espectro radioelétrico com base num critério diverso daquele que foi determinado pelo legislador no n.º 2 do art. 27.º do Decreto-Lei n.º 147/87, a Portaria n.º 1314/93 enferma de ilegalidade, vício que se repercute nos atos que nela estão fundamentados; em segundo lugar, a lei habilitante da Portaria não autorizava que os operadores de teledifusão, que são telecomunicações que o art. 2.º, n.ºs 2 e 5 da Lei n.º 88/89 expressamente qualificava como públicas, passassem a ser qualificados como operadores de telecomunicações privativas em virtude de terem uma rede própria para transporte e difusão do sinal, pelo que a distinção em apreço sempre seria violadora do princípio da legalidade fiscal, que abarca a fixação dos elementos essenciais das taxas, bem como do princípio da igualdade e da não discriminação entre operadores televisivos licenciados estabelecido no art. 5.º do Decreto-Lei n.º 401/90 e em terceiro lugar, inexistindo diferenças físicas e técnicas entre as redes da TDP e da Recorrida ou encargos de fiscalização desiguais que pudessem fundamentar um agravamento da tributação desta última, o que jamais foi demonstrado pela Anacom, como lhe competia (cfr. art. 74.º, n.º 1 da LGT), a Portaria atentava contra o princípio constitucional da igualdade, que, como referido, estava refletido no art. 5.º do Decreto-Lei n.º 401/90;

xxxvi. Em defesa de todo o exposto, importa convocar a jurisprudência do Tribunal Central Administrativo Sul no Acórdão n.º 07325/02, de 27 de Setembro de 2005, disponível em www.dgsi.pt, emanado num litígio em que a ora Recorrida foi parte e que respeitava às taxas de utilização do espectro radioelétrico do 1.º semestre de 1994;

xxxvii. Atenta a identidade substancial entre a factualidade e o quadro legal subjacentes ao caso concreto e aqueles que subjaziam ao Acórdão, bem como o princípio geral enunciado no art. 8.º, n.º 3 do CC, a orientação nele vertida deverá ser aplicada na presente lide. Efetivamente, afrontando a Portaria que prevê a cobrança da dívida exequenda um extenso rol de princípios constitucionais, como os da preferência de lei, da imparcialidade, da igualdade e da legalidade fiscal, a mesma é inválida, invalidade que se repercute nos atos tributários de liquidação que tenham sido praticados ao seu abrigo, como aquele que ora se impugna.

TERMOS EM QUE NÃO DEVE SER CONCEDIDO PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO E, EM CONSEQUÊNCIA DEVE A DOUTA SENTENÇA RECORRIDA SER MANTIDA, DEVENDO SER PROFERIDO ACÓRDÃO QUE JULGUE TOTALMENTE IMPRCOCEDNTE O RECURSO INTERPOSTO.

MAIS SE REQUER A V.ªS EXCELÊNCIAS, A COBERTO DO DISPOSTO NO 665.º, N.º 2, DO CPC, APLICADO EX VI ARTIGO 2.º, ALÍNEA E) E ARTIGO 281.º, AMBOS DO CPPT E 2.º, ALÍNEA D), DA LGT, E PREVENINDO A NECESSIDADE DA SUA APRECIAÇÃO, E SE TAL SE MOSTRAR NECESSÁRIO, A APRECIAÇÃO DA ILEGALIDADE ABSTRATA E DA ERRADA QUANTIFICAÇÃO DA QUANTIA EXEQUENDA, FUNDAMENTOS NÃO APRECIADOS EM PRIMEIRA INSTÂNCIA.

Neste Supremo Tribunal Administrativo, a Exma. Procuradora-Geral Adjunta, notificada nos termos do art. 146.º, n.º 1, do CPTA, pronunciou-se no sentido de o recurso merecer provimento, nos termos que se seguem:

O presente recurso vem interposto por ICP – Autoridade Nacional de Comunicações (ANACOM), notificada e inconformada com a Sentença proferida nos autos acima identificados, em 9 de Março de 2022, em que é impugnante A…………, S.A.; nos termos da Sentença recorrida foi julgada procedente a impugnação por esta deduzida e, em consequência, foi anulada a liquidação constante da factura n.º FESP000015, emitida em 17/12/2014, dirigida à Impugnante, no valor de €12.410,15.

O recurso vem interposto com invocação do disposto nos art.ºs 279.º n.º 1, al. a), 280.º nºs 1 e 2 e 282.º nºs 1 e 2 do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT).

Em primeiro lugar, importa considerar a matéria de facto, dada como assente no ponto “III. Fundamentação. 1 De facto”, elencada de a) a h), que aqui consideramos integralmente reproduzida, sendo que, dada a natureza deste Recurso, limitado à discussão de direito, não pode este Tribunal levar em consideração factos que ali não constem.

Daqueles, realçamos, porém, os seguintes:

[…

a) Em 30/05/1994, a A…………. apresentou impugnação judicial, contra o acto de liquidação emitido pelo ICP – Autoridade Nacional de Comunicações, titulado pela factura n.º 930725481 …

b) Em 25/05/2007, foi proferida sentença..., julgando-se a impugnação judicial nos seguintes termos …:

«IV- Decisão

Pelo exposto, julgo a presente impugnação deduzida pela A…….., SA, parcialmente procedente, e em consequência anulo a liquidação impugnada.»

…

d) Em 05/02/2012, na sequência da interposição de recurso jurisdicional pelo ICP - Autoridade Nacional de Comunicações, o Tribunal Central Administrativo Sul (Recurso n.º 2264/08) pronunciou-se nos seguintes termos:

«(…)

Na sentença recorrida deram-se como provados os seguintes factos:

Factos provados

b) O ICP enviou à A…………. e esta recebeu a factura n° 930725481, no valor de 5.758.450$00, com a indicação de respeitar à liquidação da taxa de utilização do espectro radioeléctrico do 2° semestre de 1993, com data limite de pagamento 26.01.1994, e com a referência de corresponder às seguintes licenças: 154361, 154398, 154403, 154396, 154400, 154397 e 154401, todas com o Código 02.

(…)

e) Da certidão de fls. 65 e ss. consta que:

i. a factura n° 930725481 do ICP, no valor de Esc. 5.758.450$00, enviada a A………, SA, se reporta à utilização de feixes hertzianos integrados na rede televisiva da A…….., durante o 2º Semestre de 1993;

ii. a taxa aplicada para apuramento daquela quantia é a n° 5131, constante do Tarifário aprovado pela Portaria n°1314/93, de 29 de Dezembro, no valor de Esc. 1.442$00;

f) No período a que se reporta a factura a A……… só havia requerido o licenciamento de feixes unidireccionais, e utilizando-os como tal até 06.12.1993 a partir da qual passou a utilizar feixes bidireccionais;

g) No período em causa o ICP aplicou à TDP a taxa n° 5130;

(…)

Assim, a única vexata quaestio que aqui importa apreciar e decidir consiste em saber se o tribunal a quo aquilatou correctamente, ou não, se a taxa a cobrar à A………… pela utilização do espectro radioeléctrico no 2º semestre de 1993, é a taxa de ligação estúdio/emissor, taxa (código) nº 5136, constante do tarifário aprovado pela Portaria nº 1314/93, de 29.12, e não a taxa prevista na Portaria nº 1053/92, como o recorrente quer fazer crer (conc. 14ª, pois que a decisão impugnada indica expressamente que a Portaria de 1993, entrou em vigor com efeitos retroativos a 1 de Julho de 1993, portanto no período a que se reporta o acto de liquidação impugnado: o 2º semestre de 1993, sendo inquestionável, pois, que a Portaria a aplicar ao caso dos autos é a Portaria nº 1314/93, de 29.12.

(…)

Sendo inquestionável que a utilização de feixes hertzianos que a recorrida [A……..] fez no 2º semestre de 1993 estava sob alçada da tarifação positivada na identificada portaria e tendo presente o referido na matéria da alínea f) do probatório supra, concretamente que "no período a que se reporta a factura a A…………. só havia requerido o licenciamento de feixes unidireccionais, e utilizando-os como tal até 06.12.1993" - matéria não Impugnada - somos em concluir que a taxa devida, no período compreendido entre o dia 01.07.1993 e o dia 06.12.1993, é a taxa constante do código 5126 - "Feixes hertzianos unidireccionais para comunicações privadas" - e do dia 07 de Dezembro de 1993 até final desse ano é de aplicar a taxa n°5131. "Feixes hertzianos bidireccionais para comunicações privadas".

Improcedem, nesta parte, as alegações do recorrente.

(…)

4. - Termos em que se acorda conceder parcial provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida e julgando-se procedente a impugnação no que tange à taxa devida no período compreendido entre o dia 01.07.1993 e o dia 06.12.1993, que é a taxa constante do código 5126 - "Feixes hertzianos unidireccionais para comunicações privadas" - e do dia 07 de Dezembro de 1993 até final desse ano que é a taxa n° 5131 " Feixes hertzianos bidireccionais para comunicações privadas".

» - cf. Acórdão do TCA Sul, constante do processo instrutor, de fls. 48 a 74, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido;

e) Em 28/05/2014, na sequência do recurso apresentado pelo Representante da Fazenda Pública, o Supremo Tribunal Administrativo proferiu decisão no Processo n.º 1574/13, …

g) Com data de emissão de 07/12/2014, do documento intitulado «Factura FESP000015», com data limite de pagamento a 16/01/2015, no valor de 12.410,15 euros, dirigido à Impugnante …

h) Com data de 19/12/2014, a ora Impugnada remeteu à Impugnante documento no qual se encontra exarado, além do mais, o seguinte:

«Assunto: Revisão da liquidação das taxas referentes ao 2. ° semestre de 1993

Exmos. Senhores,

Na sequência do trânsito em julgado, em 22 de setembro de 2014, da sentença proferida pelo Supremo Tribunal Administrativo em sede de recurso no âmbito do Processo n.º 193/2002.5.2 - impugnação judicial deduzida pela A…………., S.A. contra o acto de liquidação das taxas devidas pela utilização do espectro radioelétrico no 2.° semestre de 1993, que correu termos no Tribunal Tributário de 1.ª Instância de Lisboa - junto se remete:

■a Nota de Crédito n.° C72000263, emitida em 17/12/2014, no montante de € 24.820,29, respeitante à parte da liquidação anulada pela decisão judicial acima mencionada, relativa à taxa com o código 5131, aplicada com referência às licenças números 154396, 154361, 154397, 154398, 154400, 154401 e 154403 (que constava da fatura/recibo número 930725481) - que visa dar cumprimento à sentença mencionada;

■a factura n.° FESP000015, emitida em 17/12/2014, no montante de € 12.410,15, correspondente à liquidação da taxa com o código 5126, devida pela utilização de feixes hertzianos unidirecionais do serviço fixo/ligações hertzianas multivia, relativos a radiocomunicações privativas (de acordo com o disposto na Portaria n.º 1314/93, 29 de dezembro), no período em causa (2. ° semestre de 1993), com referência às 7 licenças acima referidas, que igualmente visa dar cumprimento à sentença mencionada.

Assim sendo, fica a A…………., S.A. notificada para, até ao dia 2015/01/16, proceder ao pagamento da quantia de € 12.410,15, correspondente à n/Fatura n.º FESP000015, emitida em 17/12/2014 (em anexo).

Fazemos notar que continua em cobrança coerciva, mediante processo de execução fiscal, a quantia de € 3.902,74, respeitante ao remanescente da factura n.º 930725481, de 28/12/1993, após dedução do valor de € 24.820,29 a que se reporta a mencionada Nota de Crédito n.º C72000263.

(…)» – cf. documento 4, junto com a petição inicial, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido.]

Tal como foi identificada pelo tribunal a quo, uma das questões colocadas para apreciação e decisão era a de saber se a liquidação efectivada pela factura n.º FESP000015, emitida pela ANACOM, em 17/12/2014, no valor de €12.410,15, pela utilização do espectro radioeléctrico, taxa (código) 5126, é ilegal por ter caducado o direito à respectiva liquidação.

São as conclusões da Alegação da Recorrente que definem o objecto e delimitam o âmbito do recurso, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontram nos autos os elementos necessários à sua consideração (cf. artº 635º nº 4 do CPC, ex vi artº 1º do CPTA).

A recorrente conclui a sua alegação como consta da peça processual apresentada, conclusões apresentadas da 1.ª à 14ª.

Entendeu o tribunal a quo, com os fundamentos da Sentença recorrida, que o direito à liquidação que foi levada a efeito e comunicada à impugnante em 19/12/2014, aqui recorrida, caducou em 1 de Janeiro de 1999 e que, por isso, a liquidação impugnada é ilegal, razão por que determinou a sua anulação.

Defendeu a impugnante que o prazo de caducidade do direito de liquidar o tributo a que os referimos já decorreu quanto aos factos tributários ocorridos no decurso do ano de 1993, como é o caso da utilização do domínio público radioeléctrico nos presentes autos.

Por seu turno, a aqui recorrente alegou que, após trânsito em julgado da decisão do Supremo Tribunal Administrativo, emitiu a nota de crédito C720Q0263 e a factura n.º FESP000015, na parte correspondente ao seu vencimento na acção, com vista à reposição da legalidade na ordem jurídica, pelo que não se pode ter por caducado o direito à liquidação assim emitida.

É nosso entendimento que à recorrente assiste razão, sendo que, salvo melhor opinião, enquanto entidade impugnada, a ANACOM, em obediência ao caso julgado consubstanciado no Acórdão deste Supremo Tribunal proferido no processo n.º 1574/13 e transitado em julgado em 22 de Setembro de 2014 – a recorrente procedeu à liquidação aqui questionada no período de que dispunha para executar o julgado.

É facto indiscutível que a liquidação se refere a factos ocorridos no segundo trimestre de 1993, havendo, assim que analisar se ocorreram factos suspensivos ou interruptivos do prazo de caducidade de liquidação das taxas em questão, prazo que teve o seu início em 1 de Janeiro de 1994.

Segundo a recorrente, esta procedeu, nos termos e de acordo com a decisão definitiva proferida no processo, à correcção do cálculo das taxas devidas, previstas na Portaria 1314/93, com os códigos 5126 e 5131 respeitantes aos períodos de 01.07.1993 a 06.12.1993 e 07 de Dezembro de 1993 até final desse ano, devidas pela utilização de feixes hertzianos unidireccionais e bidireccionais para comunicações privativas, tudo respectivamente.

A recorrente procedeu à correcção dos cálculos e à correcção da qualificação das taxas devidas, segundo os respectivos códigos constantes da portaria referida, tanto assim que procedeu à elaboração de nota de crédito para reembolso do quantitativo pago em excesso.

Como decidiu Este Supremo Tribunal em Acórdão proferido em 17/01/2007, no processo n.º 01042/06 “I - Anulado integralmente, por sentença judicial transitada em julgado, um acto de liquidação de imposto automóvel, por desconformidade da lei aplicada com o direito comunitário, cumpre à Administração, na execução desse julgado, restituir todo o imposto pago, acrescido de juros indemnizatórios. II - Sob pena de incorrer na mesma ilegalidade que levou à anulação do acto de liquidação e, ainda, em ofensa do caso julgado, a Administração não pode proceder a nova liquidação, propondo-se executar o julgado mediante a restituição ao contribuinte de um quantitativo correspondente à diferença entre o imposto pago e o agora liquidado. III - Para que seja possível uma nova liquidação de imposto automóvel respeitadora do caso julgado há-de ela fundar-se num quadro normativo diverso daquele que a sentença considerou contrário à lei comunitária. IV - A nova liquidação não poderá apoiar-se num quadro normativo diverso se ele só depois do facto tributário entrou em vigor.

…”.

No caso, salvo melhor opinião e como resulta da matéria de facto, a recorrente não liquidou uma nova taxa, antes procedeu à correcção do procedimento que antes adoptara e que determinara a anulação da liquidação inicial.

Como se considerou na sentença recorrida, as taxas devidas respeitam ao segundo semestre de 1993, sendo o prazo de caducidade de 5 anos o qual teve o seu início em 1 de Janeiro de 1994.

Há, porém, que ter em consideração a circunstância de a liquidação ter sido realizada em 28/12/1993, ter sido notificada à aqui recorrida, A…………., tendo esta procedido, em 30/05/1994, à sua impugnação judicial, e cuja legalidade veio a ser definitivamente apreciada pelo Acórdão deste STA proferido em 28/05/2014.

Nos termos previstos no art.º 46.º n.º 2 d) da Lei Geral Tributária, o prazo de caducidade do direito à liquidação suspende-se no “caso de o direito à liquidação resultar de reclamação ou impugnação, a partir da sua apresentação até à decisão”.

Decidiu o Tribunal Central administrativo Sul (TCAS), no processo n.º 442/17.2BEBJA que “o decurso do prazo de caducidade suspende-se nos casos previstos no art.º 46º da LGT, designadamente, quando o direito à liquidação resultar de reclamação ou impugnação, a partir da sua apresentação até à decisão. (alínea d) do n.º 2 do art. 46º LGT).”

Como também pode ler-se neste Acórdão, [segundo Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa in LGT Anotada, esta norma “...parece ter de reportar-se aos casos em que é apresentada uma dessas formas de impugnação e, na sequência de anulação administrativa ou judicial há possibilidade de praticar um novo acto de liquidação sem incompatibilidade com o decidido. Na verdade, em rigor, o direito de liquidação nunca resulta de uma anulação de uma reclamação graciosa ou de uma impugnação judicial, pois são meios de anulação de actos tributários e não declarativos de direitos, designadamente para a administração tributária, que neles ocupa o lado passivo. Por outro lado, a reclamação graciosa e a impugnação judicial são meios de impugnação de actos de liquidação, pelo que aquela alínea d) se reporta a situações em que o direito de liquidação já foi exercido e houve impugnação administrativa ou judicial.

Por isso, aquela expressão parece só poder reportar-se aos casos em que há um direito de liquidação renovado na sequência de uma reclamação graciosa ou impugnação judicial”. E esse direito de liquidação deve entender-se como reportado “...aos casos em que é apresentada uma dessas formas de impugnação e, na sequência de anulação administrativa ou judicial, há possibilidade de praticar um novo acto de liquidação sem incompatibilidade com o decidido”.

De acordo com este entendimento, se a decisão judicial determinar a anulação do acto tributário, a lei reconhece a possibilidade de praticar novo acto de liquidação que não seja incompatível com o decidido.]

Acresce, se bem interpretamos, que, considerando o disposto no mencionado art.º 46.º n.º 2 d) da LGT e tendo em consideração o prazo de caducidade decorrido previamente à dedução da impugnação judicial e bem assim o período decorrido desde o trânsito em julgado do acórdão do STA proferido no processo 1574/13 em 28/05/2014 até à notificação da liquidação comunicada em 19/12/2014, temos de concluir que não se esgotou o prazo de caducidade da liquidação nos termos questionados pela impugnante.

Salvo melhor opinião, nos presentes autos, a nova liquidação decorreu da decisão de impugnação judicial não havendo incompatibilidade com o decidido, e assim sendo, ocorreu a suspensão do prazo de caducidade nos termos da alínea d) do nº 2 do art. 46º da LGT, entre 30/05/2004 (data da apresentação da impugnação judicial e 22/09/2014 (data do trânsito em julgado do Acórdão do STA).

Considerando que a liquidação foi efectuada em 17.12.2014 e notificada, pelo menos antes de 16/04/2015 (data da impugnação que deu origem aos presentes autos), pode assumir-se que a recorrida teve conhecimento dessa liquidação em data anterior ao termo do prazo de caducidade do direito à liquidação, invocado pela recorrida A……….

De tal, resulta o entendimento segundo o qual, a Sentença proferida não interpretou e aplicou correctamente as disposições legais invocadas e cometeu, por isso erro de direito cuja reparação se impõe.

Ao decidir como decidiu a Sentença recorrida violou os preceitos legais, invocados pela recorrente, designadamente o art.º 46.º n.º 2 d) da LGT, cometendo erro de direito, razão por que deve ser alterada, concedendo-se provimento ao recurso.

Os autos vêm à conferência corridos os vistos legais.

2. FUNDAMENTAÇÃO:

2.1. - Dos Factos:

Na decisão recorrida foi fixado o seguinte probatório reputado relevante para a decisão:

a) Em 30/05/1994, a A…….. apresentou impugnação judicial, contra o acto de liquidação emitido pelo ICP – Autoridade Nacional de Comunicações, titulado pela factura n.º 930725481 - cf. documento n.º 3 junto com a petição inicial, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido;

b) Em 25/05/2007, foi proferida sentença no Processo n.º 193/2002, no 2.º Juízo do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, julgando-se a impugnação judicial nos seguintes termos cf. documento de fls. 5 a 17 do processo instrutor, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido:

«IV- Decisão

Pelo exposto, julgo a presente impugnação deduzida pela A…………, SA, parcialmente procedente, e em consequência anulo a liquidação impugnada.»

c) A decisão a que se refere a alínea anterior foi objecto de recurso (cfr. documento de fls. cf. documento de fls. 5 a 17 do processo instrutor, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido);

d) Em 05/02/2012, na sequência da interposição de recurso jurisdicional pelo ICP - Autoridade Nacional de Comunicações, o Tribunal Central Administrativo Sul (Recurso n.º 2264/08) pronunciou-se nos seguintes termos:

«(…)

Na sentença recorrida deram-se como provados os seguintes factos:

Factos provados

b) O ICP enviou à A…………. e esta recebeu a factura n° 930725481, no valor de 5.758.450$00, com a indicação de respeitar à liquidação da taxa de utilização do espectro radioeléctrico do 2° semestre de 1993, com data limite de pagamento 26.01.1994, e com a referência de corresponder às seguintes licenças: 154361, 154398, 154403, 154396, 154400, 154397 e 154401, todas com o Código 02.

(…)

e) Da certidão de fls. 65 e ss. consta que:

i. a factura n° 930725481 do ICP, no valor de Esc. 5.758.450$00, enviada a A……….., SA, se reporta à utilização de feixes hertzianos integrados na rede televisiva da A…………, durante o 2º Semestre de 1993;

ii. a taxa aplicada para apuramento daquela quantia é a n° 5131, constante do Tarifário aprovado pela Portaria n°1314/93, de 29 de Dezembro, no valor de Esc. 1.442$00;

f) No período a que se reporta a factura a A……… só havia requerido o licenciamento de feixes unidireccionais, e utilizando-os como tal até 06.12.1993 a partir da qual passou a utilizar feixes bidireccionais;

g) No período em causa o ICP aplicou à TDP a taxa n° 5130;

(…)

Assim, a única vexata quastio que aqui importa apreciar e decidir consiste em saber se o tribunal a quo aquilatou correctamente, ou não, se a taxa a cobrar à A…………pela utilização do espectro radioeléctrico no 2º semestre de 1993, é a taxa de ligação estúdio/emissor, taxa (código) nº 5136, constante do tarifário aprovado pela Portaria nº 1314/93, de 29.12, e não a taxa prevista na Portaria nº 1053/92, como o recorrente quer fazer crer (conc. 14ª, pois que a decisão impugnada indica expressamente que a Portaria de 1993, entrou em vigor com efeitos retroativos a 1 de Julho de 1993, portanto no período a que se reporta o acto de liquidação impugnado: o 2º semestre de 1993, sendo inquestionável, pois, que a Portaria a aplicar ao caso dos autos é a Portaria nº 1314/93, de 29.12.

(…)

Sendo inquestionável que a utilização de feixes hertzianos que a recorrida [A………….] fez no 2º semestre de 1993 estava sob alçada da tarifação positivada na identificada portaria e tendo presente o referido na matéria da alínea f) do probatório supra, concretamente que "no período a que se reporta a factura a A…………. só havia requerido o licenciamento de feixes unidireccionais, e utilizando-os como tal até 06.12.1993" - matéria não Impugnada - somos em concluir que a taxa devida, no período compreendido entre o dia 01.07.1993 e o dia 06.12.1993, é a taxa constante do código 5126 - "Feixes hertzianos unidireccionais para comunicações privadas" - e do dia 07 de Dezembro de 1993 até final desse ano é de aplicar a taxa n°5131. "Feixes hertzianos bidireccionais para comunicações privadas".

Improcedem, nesta parte, as alegações do recorrente.

(…)

4. - Termos em que se acorda conceder parcial provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida e julgando-se procedente a impugnação no que tange à taxa devida no período compreendido entre o dia 01.07.1993 e o dia 06.12.1993, que é a taxa constante do código 5126 - "Feixes hertzianos unidireccionais para comunicações privadas" - e do dia 07 de Dezembro de 1993 até final desse ano que é a taxa n° 5131 " Feixes hertzianos bidireccionais para comunicações privadas".

» - cf. Acórdão do TCA Sul, constante do processo instrutor, de fls. 48 a 74, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido;

e) Em 28/05/2014, na sequência do recurso apresentado pelo Representante da Fazenda Pública, o Supremo Tribunal Administrativo proferiu decisão no Processo n.º 1574/13, decidindo, além do mais, como se segue:

«(…) o acto de liquidação posto em crise nos presentes autos - acto de liquidação das taxas devidas pela utilização do espectro radioeléctrico no 2º semestre de 1993 refere-se apenas às taxas que foram cobradas pela utilização do espectro radioelétrico feita através das estações de radiocomunicações que integravam o sistema de transporte do sinal televisivo (e não do sistema de difusão), estações essas que, conforme ficou referido, se destinavam à prestação do denominado serviço fixo.

O ICP-ANACOM considerou que, por tal utilização era devida a taxa com o código 5131, prevista na citada Portaria, que era aplicável à utilização de instalações radiotelefónicas para o serviço fixo e de comunicações por feixes hertzianos — feixes hertzianos bidirecionais para comunicações privativas.

A decisão recorrida, entendeu também que a taxa aplicável pela utilização do espectro radioeléctrico no sistema de transporte da A…………… era uma taxa aplicável à utilização de feixes hertzianos para comunicações privativas — e não a taxa n.º 5136, como entendera o Tribunal de 1ª Instância, prevista para a «Ligação estúdio- emissor, ou a taxa prevista para a utilização de feixes hertzianos para comunicações de uso público, sem que nesta parte haja tal decisão sido objecto de recurso.

Contudo, face à matéria de facto que foi dada como assente na alínea f) do probatório, concluiu-se que, de entre as taxas previstas na mesma para a utilização de feixes hertzianos para comunicações privativas, a taxa devida no período compreendido entre o dia 01.07.1993 e o dia 06.12.1993 seria a taxa n.º 5126, relativa a “Feixes hertzianos unidireccionais” e só seria de aplicar a taxa n°5131, relativa a “Feixes hertzianos bidireccionais" à utilização do espectro no período que decorreu entre 7 e 31 de Dezembro de 1993.

Na referida alínea f) considerou-se provado que:

«No período a que se reporta a factura a A…………. só havia requerido o licenciamento de feixes unidirecionais, e utilizando-os como tal até 06.12.1993 a partir da qual passou a utilizar feixes bidireccionais».

Ora a recorrente pretende que a matéria provada, neste particular se mostra em dissintonia com o que resultou da prova testemunhal e documental produzida.

(…)

Mas o que foi considerado provado é, em larga medida contraditório com esta conclusão porque se refere a haver sido solicitado licenciamento apenas para feixes unidireccionais a que se sucedeu, a partir de 06/12/1993 a utilização de feixes bidireccionais.

De todo o modo, resulta claro que a recorrente se apresenta a solicitar uma reapreciação da matéria de facto, de todo impossível de obter nesta instância de recurso.

A decisão sobre a matéria de facto decorreu assentou no princípio da livre apreciação da prova - arts. 376° do Código Civil e 659°, nº3 do Código de Processo Civil - vindo a recorrente, questionar a apreciação e respectiva valoração feita por aquele Tribunal.

Ao Supremo Tribunal Administrativo, actuando como tribunal de revista, com poderes de cognição limitados a matéria de direito, não é permitido alterar matéria de facto fixada, censurar os juízos probatórios emitidos na apreciação das provas, nem os juízos conclusivos de direito sobre matéria de facto extraídos a partir dos factos provados e não provado, por actuar o STA como tribunal de revista, não conhecendo de matéria de facto (art. 21°, nº 4 do ETAF).

No momento em que foram liquidadas as taxas em causa no presente processo, vigorava a Portaria n° 1314/93, de 29 de Dezembro, tendo o acto de liquidação impugnado sido praticado com base nesta.

Face à matéria provada, tendo em conta que a Portaria n° 1314/93 que definia as estabelecia taxas aplicáveis à utilização de feixes hertzianos nas estações de radiocomunicações, quer se destinassem a comunicações privativas quer se destinassem a comunicações de uso público e, dentro de cada uma destas "categorias", distinguia às taxas em função da direccionalidade dos feixes — sendo previstas taxas para a utilização de feixes unidireccionais e taxas para a utilização de feixes bidirecionais, o acórdão recorrido fez uma corrrecta subsunção dos factos ao direito aplicável, fazendo aplicação de uma e outra taxa em consonância com a respectiva utilização, pelo que não merece censura.

A sentença recorrida fez uma correcta interpretação dos factos provados que por subsunção ao direito que rege a situação em análise e já enunciado, determinam a constatação da ilegalidade parcial do acto tributário impugnado, tal como definida no acórdão recorrido.

Deliberação

Termos em que acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso, e confirmar o acórdão recorrido.» - cf. Acórdão constante do processo instrutor, de fls. 26 a 74, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido;

f) Com data de 16/10/2014, do ofício n.º 065447, remetido à ANACOM, consta inscrito, além do mais, o seguinte:

«Assunto: Envio dos Acórdãos do TCA Sul e do STA

(…) no âmbito da impugnação judicial n.º 193/2002.5.2, em que é impugnante A………. S.A., com o NIPC ………, para os devidos efeitos comunica-se que o transito em julgado ocorreu em 22/09/2014.

(…)» - cf. ofício, de fls. 19 do processo instrutor, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido;

g) Com data de emissão de 07/12/2014, do documento intitulado «Factura FESP000015», com data limite de pagamento a 16/01/2015, no valor de 12.410,15 euros, dirigido à Impugnante, pode ler-se, além do mais, o seguinte:

[IMAGEM]

- cf. documento 1, junto com a petição inicial, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido;

h) Com data de 19/12/2014, a ora Impugnada remeteu à Impugnante documento no qual se encontra exarado, além do mais, o seguinte:

«Assunto: Revisão da liquidação das taxas referentes ao 2. ° semestre de 1993

Exmos. Senhores,

Na sequência do trânsito em julgado, em 22 de setembro de 2014, da sentença proferida pelo Supremo Tribunal Administrativo em sede de recurso no âmbito do Processo n.º 193/2002.5.2 - impugnação judicial deduzida pela A…………., S.A. contra o acto de liquidação das taxas devidas pela utilização do espectro radioelétrico no 2.° semestre de 1993, que correu termos no Tribunal Tributário de 1.® Instância de Lisboa - junto se remete:

■a Nota de Crédito n.° C72000263, emitida em 17/12/2014, no montante de € 24.820,29, respeitante à parte da liquidação anulada pela decisão judicial acima mencionada, relativa à taxa com o código 5131, aplicada com referência às licenças números 154396, 154361, 154397, 154398, 154400, 154401 e 154403 (que constava da fatura/recibo número 930725481) - que visa dar cumprimento à sentença mencionada;

■a factura n.° FESP000015, emitida em 17/12/2014, no montante de € 12.410,15, correspondente à liquidação da taxa com o código 5126, devida pela utilização de feixes hertzianos unidirecionais do serviço fixo/ligações hertzianas multivia, relativos a radiocomunicações privativas (de acordo com o disposto na Portaria n.º 1314/93, 29 de dezembro), no período em causa (2. ° semestre de 1993), com referência às 7 licenças acima referidas, que igualmente visa dar cumprimento à sentença mencionada.

Assim sendo, fica a A………….., S.A. notificada para, até ao dia 2015/01/16, proceder ao pagamento da quantia de € 12.410,15, correspondente à n/Fatura n.º FESP000015, emitida em 17/12/2014 (em anexo).

Fazemos notar que continua em cobrança coerciva, mediante processo de execução fiscal, a quantia de € 3.902,74, respeitante ao remanescente da factura n.º 930725481, de 28/12/1993, após dedução do valor de € 24.820,29 a que se reporta a mencionada Nota de Crédito n.º C72000263.

(…)» – cf. documento 4, junto com a petição inicial, o qual não foi impugnado, e se dá por integralmente reproduzido.

2.2. - Motivação de Direito

O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, nos termos dos artigos 144º nº 2 e 146º nº 4 do CPTA e dos artigos 5º, 608º nº 2, 635º nºs 4 e 5 e 639º do CPC e 2º, al. e) do CPPT.

No caso, em face dos termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso pela recorrente, a questão que cumpre decidir subsume-se a saber se a decisão vertida na sentença a qual julgou procedente a impugnação, padece de erro de direito, porquanto tendo em consideração o prazo de caducidade decorrido previamente à dedução da impugnação judicial e bem assim o período decorrido desde o trânsito em julgado do acórdão do STA proferido no processo 1574/13, em 28/05/2014 até à notificação da liquidação comunicada em 19/12/2014, não se esgotou o prazo de caducidade da liquidação, pois ocorreu a suspensão de tal prazo, nos termos da alínea d) do nº 2 do art. 46º da LGT, entre 30/05/2004 (data da apresentação da impugnação judicial) e 22/09/2014 (data do trânsito em julgado do Acórdão do STA).

Quid juris?

Na esteira do douto Parecer do Ministério Público emitido sobre o objecto do recurso, com a devida vénia, a questão decidenda reconduz-se, antes de mais, a saber se, enquanto entidade impugnada, a ANACOM, em obediência ao caso julgado consubstanciado no Acórdão deste Supremo Tribunal proferido no processo n.º 1574/13 e transitado em julgado em 22 de Setembro de 2014, a recorrente procedeu à liquidação aqui questionada no período de que dispunha para executar o julgado.

Nesse sentido, está factualmente sedimentado nos autos a liquidação se incide sobre factos ocorridos no 2º trimestre de 1993, importando, por isso, determinar se havendo, se ocorreram factos suspensivos ou interruptivos do prazo de caducidade de liquidação das taxas em questão, prazo que teve o seu termo a quo em 1 de Janeiro de 1994.

Esgrime a recorrente que, em execução da decisão definitiva proferida no processo, procedeu à correcção do cálculo das taxas devidas, previstas na Portaria 1314/93, com os códigos 5126 e 5131 respeitantes aos períodos de 01.07.1993 a 06.12.1993 e 07 de Dezembro de 1993 até final desse ano, devidas pela utilização de feixes hertzianos unidireccionais e bidireccionais para comunicações privativas, tudo respectivamente. E para a recorrente não sobram dúvidas de que a correcção dos cálculos e à correcção da qualificação das taxas devidas, foi efectuada em conformidade com os respectivos códigos definidos na aludida portaria pois só assim se justifica que haja elaborado a nota de crédito para reembolso do quantitativo pago em excesso.

Como pertinentemente se condensa no sumário do Acórdão deste STA proferido em 17/01/2007, no processo n.º 01042/06, acessível em www.dgsi.pt e evocado pelo Ministério Público no seu douto Parecer:

“I- Anulado integralmente, por sentença judicial transitada em julgado, um acto de liquidação de imposto automóvel, por desconformidade da lei aplicada com o direito comunitário, cumpre à Administração, na execução desse julgado, restituir todo o imposto pago, acrescido de juros indemnizatórios.

II- Sob pena de incorrer na mesma ilegalidade que levou à anulação do acto de liquidação e, ainda, em ofensa do caso julgado, a Administração não pode proceder a nova liquidação, propondo-se executar o julgado mediante a restituição ao contribuinte de um quantitativo correspondente à diferença entre o imposto pago e o agora liquidado.

III- Para que seja possível uma nova liquidação de imposto automóvel respeitadora do caso julgado há-de ela fundar-se num quadro normativo diverso daquele que a sentença considerou contrário à lei comunitária.

IV- A nova liquidação não poderá apoiar-se num quadro normativo diverso se ele só depois do facto tributário entrou em vigor.

…”.

Ora, como se apurou nos autos e decorre insofismavelmente do probatório fixado na decisão recorrida, a recorrente não liquidou uma nova taxa pois se limitou a efectuar a correcção do procedimento que antes adoptara e que determinara a anulação da liquidação inicial.

Por assim ser e uma vez que as taxas devidas se reportam ao 2º semestre de 1993, sendo o prazo de caducidade de 5 anos o qual teve o seu início em 1 de Janeiro de 1994, tal implicava fossem extraídas as consequências do facto de a liquidação ter sido realizada em 28/12/1993, ter sido notificada à aqui recorrida, A…………, tendo esta procedido, em 30/05/1994, à sua impugnação judicial, e cuja legalidade veio a ser definitivamente apreciada pelo Acórdão deste STA proferido em 28/05/2014.

Assim, apelando ao disposto no art.º 46.º n.º 2 d) da Lei Geral Tributária, o prazo de caducidade do direito à liquidação suspende-se no “caso de o direito à liquidação resultar de reclamação ou impugnação, a partir da sua apresentação até à decisão”.

Na senda do doutrinado por Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa in LGT Anotada, esta norma “...parece ter de reportar-se aos casos em que é apresentada uma dessas formas de impugnação e, na sequência de anulação administrativa ou judicial há possibilidade de praticar um novo acto de liquidação sem incompatibilidade com o decidido. Na verdade, em rigor, o direito de liquidação nunca resulta de uma anulação de uma reclamação graciosa ou de uma impugnação judicial, pois são meios de anulação de actos tributários e não declarativos de direitos, designadamente para a administração tributária, que neles ocupa o lado passivo. Por outro lado, a reclamação graciosa e a impugnação judicial são meios de impugnação de actos de liquidação, pelo que aquela alínea d) se reporta a situações em que o direito de liquidação já foi exercido e houve impugnação administrativa ou judicial.

Por isso, aquela expressão parece só poder reportar-se aos casos em que há um direito de liquidação renovado na sequência de uma reclamação graciosa ou impugnação judicial”. E esse direito de liquidação deve entender-se como reportado “...aos casos em que é apresentada uma dessas formas de impugnação e, na sequência de anulação administrativa ou judicial, há possibilidade de praticar um novo acto de liquidação sem incompatibilidade com o decidido”.

De acordo com este entendimento, se a decisão judicial determinar a anulação do acto tributário, a lei reconhece a possibilidade de praticar novo acto de liquidação que não seja incompatível com o decidido].

Com efeito, o regime da caducidade do direito à liquidação de impostos, matéria que não é de conhecimento oficioso, estas genericamente consagrado no artº.45º, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto - Lei nº 398/98, de 17/12, norma que estabelece um prazo de caducidade de quatro anos, sendo pacífico, face à redacção do citado artº.45, da L.G.T., que, quer o exercício do direito à liquidação, quer a notificação do seu conteúdo ao contribuinte, e não apenas aquele primeiro acto, têm que ocorrer dentro do mencionado prazo de quatro anos contados do facto tributário, sob pena de operar a caducidade de tal direito. E é igualmente pacífico na jurisprudência e na doutrina que o prazo de caducidade em análise radica em razões objectivas de segurança jurídica, visando alcançar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos (cfr. Ac. S.T.A.-2ª.Secção de 23/06/2021, Rec. Nº 1866/05.3BEPRT; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e Anotada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. Edição, 2012, pág.359 e seg.; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.259 e seg.; Joaquim Casimiro Gonçalves, A caducidade face ao direito tributário, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, 1999, pág.225 e seg.).

Tendo tudo isso presente, em vista do caso concreto, cabe analisar a opção do legislador fiscal no desenvolvimento do regime jurídico da caducidade no domínio do direito tributário, especialmente, na definição das causas de suspensão do prazo de caducidade, atenta a previsão normativa do citado artº.46º, da L.G.T

Neste domínio e no que tange às causas suspensivas consagradas no artº.46, nº.2, da L.G.T., vigora o princípio da suspensão do prazo de caducidade, quando a Administração Fiscal, por qualquer motivo legal típico, estiver impedida de proceder à liquidação do tributo, traduzindo-se objectivamente numa genuína ampliação do prazo de caducidade, alicerçada no justo impedimento do titular do direito de liquidação, a Fazenda Pública sendo que, em caso de obstáculo insuperável ao exercício de um direito, este só pode legalmente ser exercido quando o impedimento cessar.

O primeiro dos casos de suspensão do prazo de caducidade conecta-se com a existência de um litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo (cfr.nº.2, al. a), do preceito), esclarecendo o legislador simplesmente que o período da suspensão é o decorrido entre o início do litígio e o trânsito em julgado da decisão judicial, correndo, pois, para efeitos da contagem da caducidade, o período entre o facto tributário e a interposição da acção (v.g. direito à liquidação resultar do trânsito em julgado de sentença declaratória de simulação-cfr.artº.39, da L.G.T.). Dito de outro modo: enquanto estiver pendente a acção judicial vocacionada à anulação ou declaração de nulidade de actos ou negócios jurídicos que integrem factos geradores do imposto, suspende-se o prazo de caducidade do direito à liquidação, o qual retoma a sua contagem após o trânsito em julgado da respectiva decisão final. O mesmo vale no caso de litígios judiciais que se revelem como prejudiciais face ao exercício do direito de liquidação por parte da Fazenda Pública (cfr. António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária anotada, Rei dos Livros, 2000, pág.222; Joaquim Casimiro Gonçalves, ob. cit., pág.248; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, Almedina, 2015, pág.424 e seg.).

Posto isto, importa aferir se a factualidade levada ao probatório pelo Tribunal "a quo" se enquadra na causa suspensiva tipificada no artº.46, nº.2, al. d), da L.G.T., a qual apenas se pode reportar aos casos em que se reconhece um direito de liquidação, de forma renovada, na sequência da tramitação de procedimento de reclamação graciosa ou de processo de impugnação judicial, nomeadamente, sancionando-se o entendimento de que o facto tributário sob exame e na génese da liquidação se reporta a outro período e tributação (cfr. Rui Marques, ob. cit., pág.131; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e Anotada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. Edição, 2012, pág.387).

Assim, ponderando o prazo de caducidade decorrido previamente à dedução da impugnação judicial e bem assim o período decorrido desde o trânsito em julgado do acórdão do STA proferido no processo 1574/13 em 28/05/2014 até à notificação da liquidação comunicada em 19/12/2014, temos de concluir que não se esgotou o prazo de caducidade da liquidação nos termos questionados pela impugnante.

Com efeito, concordando inteiramente com o Ministério Público, in casu a nova liquidação resultou da decisão de impugnação judicial não havendo incompatibilidade com o decidido, e assim sendo, ocorreu a suspensão do prazo de caducidade nos termos da alínea d) do nº 2 do art. 46º da LGT, entre 30/05/1994 (data da apresentação da impugnação judicial e 22/09/2014 (data do trânsito em julgado do Acórdão do STA).

Ora, levando em conta que a liquidação foi efectuada em 17.12.2014 e notificada, pelo menos antes de 16/04/2015 (data da impugnação que deu origem aos presentes autos), pode adoptar-se o entendimento de que a recorrida teve conhecimento dessa liquidação em data anterior ao termo do prazo de caducidade do direito à liquidação, invocado pela recorrida A……….

Do que advém que é erróneo o entendimento perfilhado na sentença por não ter interpretado e aplicado certeiramente as disposições legais invocados pela recorrente, designadamente o art.º 46.º n.º 2 d) da LGT, cometendo erro de direito, razão por que deve ser alterada, concedendo-se provimento ao recurso.

Ora, sucede que na sentença recorrida se consignou que “A questão essencial que importa apreciar e decidir nos presentes autos é a de saber se a factura n.º FESP000015, emitida pela ANACOM, em 17/12/2014, no valor de 12.410,15 euros, e dirigida à Impugnante, pela utilização do espectro radioeléctrico, taxa (código) 5126, é ilegal por:

i) ter caducado o direito à liquidação;

ii) estar prescrita a dívida resultante daquele acto tributário de liquidação; e,

iii) a taxa em causa violar princípios constitucionais, como os da preferência de lei, da imparcialidade, da igualdade e da legalidade fiscal.

De acordo com o disposto no artigo 124.º do CPPT quando estejam em causa vícios susceptíveis de conduzir à anulação do acto, como sucede no caso em apreço, o Tribunal deve seguir, na sua apreciação, a ordem indicada pela Impugnante, sempre que esta estabeleça entre eles uma relação de subsidiariedade ou, nos demais casos, os vícios cuja procedência determine «mais estável ou eficaz tutela dos interesses ofendidos».

No caso dos autos, a Impugnante não estabeleceu entre os vícios invocados uma relação de subsidiariedade, razão pela qual o Tribunal apreciará, em primeiro lugar, os vícios que assegurem uma tutela mais eficaz dos seus interesses, o que, in casu, significa apreciar, em primeiro lugar, a caducidade do direito de liquidar o tributo - anulado o acto de liquidação com tal fundamento, o direito de liquidar o tributo extingue-se, deixando de existir na ordem jurídica em definitivo, tornando-se inútil qualquer juízo efectuado aos demais vícios assacados ao ato.”

Após conhecer do aludido vício e antecedendo o dispositivo, demarcou-se na sentença recorrida que “Verificada a caducidade do direito à liquidação do tributo, fica prejudicado o conhecimento das restantes ilegalidades invocadas.”

Ora, o acabado de decidir no presente acórdão quanto ao vício substantivo caducidade do direito à liquidação implica a impossibilidade de conhecimento em substituição.

No artigo 665.º do CPC, consagra-se a regra da substituição ao tribunal recorrido determinado o seu nº 2 que “Se o tribunal recorrido tiver deixado de conhecer certas questões, designadamente por as considerar prejudicadas pela solução dada ao litígio, a Relação, se entender que a apelação procede e nada obsta à apreciação daquelas, delas conhece no mesmo acórdão em que revogar a decisão recorrida, sempre que disponha dos elementos necessários.”

Assim, atento o provimento do recurso e consequente revogação da sentença recorrida, coloca-se a questão da possibilidade de conhecimento, em substituição, das demais questões cuja apreciação foi julgada prejudicada pela questão da caducidade do direito à liquidação.

Acontece que, como nos encontramos no espaço do recurso de revista, por força do disposto no artº 679º do CPC a aplicação do regime da apelação sofre a excepção nele preconizada, a saber, “são aplicáveis ao recurso de revista as disposições relativas ao julgamento da apelação, com exceção do que se estabelece nos artigos 662.º e 665.º e do disposto nos artigos seguintes.”

Por assim ser, não é possível o pretendido julgamento em substituição, impondo-se, por isso, a baixa do processo à primeira instância para conhecimento dos outros vícios invocados pelo impugnante acima identificados.

3. - Decisão

Termos em que, face ao exposto, Acordam os Juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, devendo o processo baixar ao Tribunal “a quo” para conhecimento das outras questões invocadas na p.i. e cuja cognição foi considerada prejudicada, se a tal nada mais obstar.

Condena-se a entidade recorrida em custas (cfr.artº.527, do C.P. Civil).

Lisboa, 12 de Outubro de 2022. - José Gomes Correia (relator) – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz – Pedro Nuno Pinto Vergueiro.