0198/23.0BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

I - Não se mostram reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto no artigo 25.º, n.º 2, do RJAT, e no artigo 152.º do CPTA, faltando desde logo o requisito de que a decisão arbitral indicada como fundamento, na data em que foi proferida a decisão arbitral recorrida, já tenha transitado em julgado. II - Tendo em conta que se impõe a verificação cumulativa dos vários requisitos de admissão do recurso para uniformização de jurisprudência, basta que um deles não se cumpra para que fique comprometida a admissão do recurso; tornando-se, por conseguinte, desnecessário prosseguir com o exame dos restantes pressupostos. III - Não admissão do Recurso para Uniformização de Jurisprudência.

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Relatório 1.1. A... UNIPESSOAL, LDA, identificada nos autos, vem, ao abrigo do disposto no artigo 25.º, n.º 2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, e do artigo 152.º, n.º 1, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA), aplicável ex vi do artigo 25.º, n.º 3, do RJAT, interpor recurso para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, da decisão arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), em 13.11.2023, no Processo n.º 6/2023-T, que julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral e, em consequência, manteve a decisão de indeferimento da reclamação graciosa por si deduzida visando a anulação da liquidação oficiosa de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º ...68 e respetivas liquidações de juros compensatórios, relativas ao exercício de 2020, no montante global de € 68.062,66, com o fundamento de a mesma, “se encontrar, quanto às mesmas questões fundamentais de facto e de direito, em oposição directa” com a decisão do CAAD, da mesma data (13.11.2023), proferida no Processo n.º 5/2023-T (decisão arbitral fundamento). Com a interposição do recurso apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões: «A.O presente recurso é interposto contra a Decisão arbitral proferida no âmbito do processo que correu termos junto do CAAD, sob o n.º 6/2023 T, e que julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral e, em consequência, manteve a decisão de indeferimento da reclamação graciosa e a liquidação oficiosa de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas ("IRC") n.º ...68 e as respectivas liquidações de Juros Compensatórios, todas relativas ao exercício de 2020, que prevê um montante global a pagar de € 68.062,66 (sessenta e oito mil e sessenta e dois euros e sessenta e seis cêntimos), por não se poder conformar com o teor da mesma (cfr. cit. DOCUMENTO N.º 1). B. A interposição do presente recurso fundamenta-se no facto de a Decisão arbitral, segundo entende a RECORRENTE se encontrar, quanto às mesmas questões fundamentais de direito, em oposição direta com a Decisão arbitral proferida no âmbito no processo que correu termos junto do CAAD) sob o n.º 5/2023-T (cfr. cit. DOCUMENTO N.º 2). C. Conforme resulta do Pedido de Pronúncia Arbitral que deu origem aos presentes autos, a ora RECORRENTE peticionou a anulação da liquidação de IRC n.º ...68 e da liquidação de juros compensatórios, no valor global de € 68062,68 e, bem assim, a anulação do Despacho proferido no dia 30 de Setembro de 2022, pela Exma. Senhora Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa, ao abrigo de subdelegação de competências, através do qual foi indeferida a Reclamação Graciosa deduzida D. O acto de liquidação de IRC em apreço tem subjacente a liquidação oficiosa de IRC levada a cabo pela Administração tributária e, bem assim, a interpretação que a mesma faz do princípio do inquisitório, do princípio da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real. E. Na Decisão arbitral recorrida, o Tribunal a quo julgou (i) improcedente o pedido de pronúncia arbitral e, em consequência, manteve a decisão de indeferimento da reclamação graciosa e as liquidações contestadas, incluindo a dos juros compensatórios: e (ii) condenar a Requerente nas custas processuais (cfr. cit. DOCUMENTO N.º 1). F. Contudo, a Decisão arbitral recorrida está em oposição, quanto às mesmas questões fundamentais de Direito, com outra Decisão arbitral, razão pela qual deve a mesma, uma vez declarada a oposição de decisões e uniformizada a jurisprudência no sentido perfilhado pela Decisão fundamento, ser revogada G. Deverá, ainda, apreciada a legalidade do Despacho proferido, no dia 30 de Setembro de 2022, pela Exma. Senhora Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa, ao abrigo de subdelegação com competências, que indefere a Reclamação Graciosa deduzida pela Requerente contra o acto de liquidação oficiosa de imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas ("IRC") n.º ...68 e as respectivas liquidações de Juros Compensatórios, todas relativas ao exercício de 2020. H. Caso assim não entenda - o que não se admite e apenas por mero dever de patrocínio se suscita uma vez declarada a oposição de decisão e uniformizada a jurisprudência no sentido perfilhado pela Decisão fundamento, deverá ser ordenado o reenvio do processo ao Tribunal Arbitral, para que este aprecie, de novo, o Pedido de Pronúncia Arbitral, conheça dos factos apurados e faça uma correcta interpretação do Direito aplicável [[IMG:0]] I. Considera a RECORRENTE que Decisão arbitral sindicada encontra-se, quanto às mesmas questões fundamentais de direito, em oposição directa com a Decisão arbitral proferida no dia 13 de Novembro de 2023, no âmbito do processo que correu termos junto do CAAD sob o n.º 5/2023-T (cfr. cit. DOCUMENTO N.º 2) J. A Decisão arbitral proferida no âmbito do processo n.º 5/2023-T diz [[IMG:1]] respeito a um Pedido de Pronúncia Arbitral apresentado pela aqui RECORRENTE também contra o acto de liquidação oficiosa de IRC, relativo ao ano de 2019, e que tem subjacente a mesma factualidade em causa nos presentes autos (relativo ao ano de 2020), residindo a única diferença entre ambos no ano a que respeita o acto de liquidação objecto de contestação. K. Ora, como é consabido, para apurar a existência da referida oposição é exigível que (i) se trate do mesmo fundamento de direito, (ii) que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica, e (iii) que se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos - o que, naturalmente, pressupõe a identidade de situações de facto, considerando a RECORRENTE que os mesmos se encontram inteiramente preenchidos no presente recurso. L. Importa referir que entende a RECORRENTE que a solução perfilhada pela Decisão fundamento, proferida no âmbito do processo n.º 5/2023-T, é a que se afigura acertada, pelo que deverá prevalecer sobre o entendimento da Decisão arbitral recorrida. M. Com efeito, uma vez que, em ambos os casos, estamos perante o mesmo quadro factual, impõe-se apurar, por um lado, se, nos casos em que o sujeito passivo não apresenta a Declaração Modelo 22 de IRC no prazo legal, a Administração tribuária tem o poder/dever de, após emissão da liquidação oficiosa, apurar a real situação contributiva do sujeito passivo, nomeadamente quando este apresente elementos comprovativos daquela e se, não o fazendo, tal implicará a violação do Princípio do inquisitório e do dever de descoberta da verdade material e, por outro, se deve prevalecer, mesmo nas situações de liquidação oficiosa, o princípio da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real: N. Orar na Decisão recorrida, o Tribunal, quanto à alegada violação do princípio do inquisitório, determina que, "Desta forma, e relevando também que a Requerente não controvertia a legalidade da existência da própria liquidação oficiosa, a ausência de inquirição de testemunhas não afetou a descoberta da verdade material relativamente à questão da quantificação do valor do imposto no exercício em causa." (cfr. página 16 do cit. DOCUMENTO N.º 1). O. Já na Decisão arbitral fundamento proferida no âmbito do processo arbitral n.º 5/2023-T - que, reitera-se, versa sobre os mesmíssimos factos em causa na Decisão arbitral recorrida, tendo por objeto liquidação idêntica de IRC, mas relativa ao ano de 2019 - determinou-se que, "Tal como resulta da matéria dada como provada, a Requerente enviou o ficheiro SAF-T por correio eletrónico em 22/07/2022. Quando informada que a AT não conseguia aceder ao dito ficheiro SAF-T (por correio eletrónico de 25/07/2022, a Requerente enviou novamente o ficheiro SAF- por correio eletrónico (em 27/07/2022). A Requerida alega que os seus serviços não receberam este último e-mail da Requerente e que não tiveram acesso ao ficheiro SAF-T em causa. Contudo, tendo a Requerente junto aos autos cópia do email de 27/07/2022 e, assim, provado que reenviou o ficheiro SAF-T pela segunda vez, cumpria à Requerida explicar (e provar) as circunstâncias que justificam a não consideração do mesmo na decisão final de indeferimento da reclamação graciosa apresentada pela Requerente. Considerada toda a factualidade referida, e tendo em conta que o ficheiro SAF-T em apreço se apresentaria relevante para que a AT lograsse, como se impõe, diligenciar para apurar o rendimento real da Requerente, não resta ao tribunal Arbitral senão concluir que, ao não efetuar diligências para aceder ao conteúdo do ficheiro SAF-T em apreço (i.e., ao ignorar [[IMG:2]] os elementos de prova oferecidos pelo sujeito passivo com o objetivo de comprovar sua situação tributária no âmbito de procedimento de reclamação graciosa), a AT violou o princípio do inquisitório e o seu dever de descoberta da verdade material expressamente consagrados no artigo 58.º da LCT. " (cfr. página 30 do cit. DOCUMENTO N.º 2) P. Quanto ao alegado erro na quantificação do rendimento subjacente à liquidação de imposto e bem assim a violação, ou não, do princípio da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real, defende-se na Decisão recorrida que, "No caso concreto como se deixou comprovado, a Requerente não forneceu inicialmente à administração quaisquer elementos para além da declaração modelo 22 que anexou ao Requerimento. Como tal não podia ser diferente o projecto de decisão na medida em que nada foi levado ao conhecimento da administração que suportasse os valores ali inscritos e, consequentemente demandasse da AT a fiscalização " dos valores declarados. A junção de elementos veio a ocorrer em sede de exercício de direito de audição, com a junção do balanceie, o envio do ficheiro SAF-T, e, mais tarde, com a submissão da IES após a invocação, pela AT, de que a reclamação não fora acompanhada de "documentos e registos contabilísticos que comprovem o alegado" e que "não foram rececionados nos serviços quaisquer comprovativos dos valores declarados" (cfr. página 20 do cit. DOCUMENTO N.º 1). Q. Ainda, em evidente contradição, na opinião da RECORRENTE, refere-se por um lado, que "Não se ignora que não atendeu à informação constante do ficheiro SAF-T, mas mesmo que o tivesse feito não se eliminaria a necessidade de comprovação dos valores divergentes plasmados na referida documentação.” e em seguida, conclui-se por outro lado, que os elementos supervenientes aportados pelo sujeito passivo foram devidamente analisados não existindo deficit instrutório da AT quanto à valoração dessa informação." R. Entendendo ainda, neste ponto relativo aos elementos probatórios levados ao conhecimento, pela REQUERENTE ora RECORRENTE, do Tribunal Arbitral, que "Tal vale por dizer que os documentos portados em sede administrativa não permitiriam comprovar os elementos declarados pela Requerente nem o excesso de quantificação da liquidação oficiosa." (cfr. página 21 do cit. DOCUMENTO N.º 1). S. Em face do exposto, conclui-se na Decisão arbitral que "(...) inexistindo, perante a insuficiência dos elementos contabilísticos, prova dos elementos constantes da declaração, não se vislumbra qualquer violação do princípio do rendimento real. Nos sistemas declarativos e de tributação analítica do tipo do nosso, a tributação do rendimento real no sentido de tributação do rendimento efetivamente obtida está dependente da comprovação desse rendimento (dentro do critério que atrás se expõe). A presunção de um rendimento, quando assente em razões atendíveis, como sucede perante a necessidade de liquidação de impostos na sequência da violação de deveres de colaboração, e acompanhada da possibilidade de prova em contrário, não viola qualquer norma ou princípio constitucional." (cfr. página 21 e 22 do cit. DOCUMENTO N.º 1) T. Em sentido diametralmente oposto, e, como referido, sobre exactamente a mesma factualidade sendo que, no caso da Decisão fundamento, analisa-se a liquidação atinente ao ano de 2019 -, considerou-se, na Decisão arbitral fundamento, acerca da quantificação do rendimento subjacente à liquidação e, bem assim, quanto à invocada violação do princípio da capacidade contributiva e da tributação pelo lucro real, “(…) que a Requerente ofereceu elementos probatórios idóneos e credíveis pare cumprir o ónus da prova que sobre ela impendia, resta ao Tribunal Arbitral declarar ilegal e anular (a) liquidação de IRC n.º ...80, por evidente excesso na quantificação do rendimento que influenciou a liquidação oficiosa em crise, a qual não se pode ter e (b) a liquidação de juros compensatórios n.º ...29,emitida com base na liquidação de imposto agora anulada." (cfr. página 35 do cit. DOCUMENTO N.º 2). U. Para tal entendimento, sustentou o Tribunal arbitral na Decisão fundamento que "As declarações do sujeito passivo apresentadas fora do prazo não gozam da presunção de verdade e boa-fé contida no n.º 1 do artigo 75.º da LGT (.,.). Mas não significa que o apuramento do lucro/matéria coletável subjacente à mesma Declaração Modelo 22 do IRC apresentada fora de prazo esteja incorreta, ou não reflita a real situação contributiva da Requerente." Em conformidade com o disposto no artigo 74.º, n.º 1, da LGT, cabia à Requerente demonstrar que o valor da liquidação de IRC contestada se encontra efectivamente incorrecto. Isto porque, tal como alegado pela Requerida, quando está em causa uma liquidação oficiosa emitida pela AT por não entrega da Declaração Modelo 22 do IRC (ao abrigo do n.º 1 do artigo 90.º do Código do IRC), recai sobre o sujeito passivo o ónus de provar que os rendimentos assumidos pela AT não correspondem à realidade. (...) Sucede que, no caso sub judice, na convicção do Tribunal Arbitral, a liquidação de IRC n.º ...80 emitida pela AT sofre efetivamente do vício de excesso na quantificação do rendimento, tendo o Tribunal valorado para o efeito (i) a prova documental junta aos presentes autos pela Requerente (designadamente, o Balanço e Demonstração de Resultados do período de 2019, e as Declarações Modelo 22 do IRC relativas a 2018, 2021 e 2022), bem como (ii) o depoimento do contabilista que preparou a Declaração Modelo 22 do IRC apresentada pela Requerente com referência ao período de 2019 (Testemunha A), que confirmou a veracidade dos valores constantes da mesma. Note-se que, in casu, a prova testemunhal constitui um elemento auxiliar ou de comprovação complementar à prova documental, que permanece a prova preponderante relativamente à situação contabilística da Requerente." (cfr. página 34 e 35 do cit. DOCUMENTO N.º 2) V. Nesta sede, importa, ainda, registar que o Tribunal arbitral, na Decisão objecto de recurso, de Forma a fundamentar o sentido da sua Decisão, opera um raciocínio, na opinião da RECORRENTE destituído de qualquer sentido, fazendo uma interpretação ao arrepio da lei. W. Com efeito, afirma, nomeadamente, que "Não é exigível, até- por um critério de proporcionalidade e praticabilidade, fazer recair sobre a AT o ónus de suportar a total inação do sujeito passivo face a uma realidade que será do seu conhecimento." (cfr. página do cit. DOCUMENTO N.º 1), contudo em sentido totalmente oposto, considera os factos provados, nomeadamente, os dos pontos 4.1.10, 4.1.11. 4.1.12. e 4.1.13. da Decisão recorrida. X. Ainda, resulta evidente da Decisão arbitral recorrida que a Administração Tributária ignorou elementos enviados pela RECORRENTE, quando se afirma que "Não se ignora que não atendeu à informação constante do ficheiro SAF- mas mesmo que o tivesse feito não se eliminaria a necessidade de comprovação dos valores divergentemente plasmados na referida documentação" (cfr. página 21 do cit. DOCUMENTO N.º 1) Y. Ora, resulta evidente, da análise da Decisão arbitral recorrida, e dos excertos acima referenciados, a total ausência de coerência entre o que é dado como provado e afirmado ao longo da decisão, nomeadamente o alegado incumprimento do ónus que cabia à RECORRENTE. [[IMG:3]] Z. Em face do exposto, é imperioso concluir que o acto de liquidação de IRC aqui em apreço é ilegal devendo, assim, ser anulado, porque praticado com violação das normas e princípios jurídicos aplicáveis, designadamente o disposto nos artigos 58.º e 74.º da LGT e alínea b) do n.º 1 do artigo 90.º do CIRC, princípios do inquisitório e da descoberta da verdade material e princípio da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real. AA. Por fim, refira-se que também os requisitos previstos no artigo 152.º do CPTA se encontram, no caso, preenchidos. BB. Nota-se, ainda, que a RECORRENTE elegeu apenas uma Decisão arbitral Fundamento, claramente identificada e que, quer a Decisão arbitral fundamento, quer a Decisão recorrida, configuram decisões expressas. CC. As soluções jurídicas perfilhadas, quer na Decisão arbitral fundamento, quer na Decisão arbitral recorrida, respeitam às mesmas questões fundamentais de direito e reportam-se a situações fácticas (exatamente) iguais. DD. Uma vez declarada a oposição de decisões e uniformizada a jurisprudência no sentido perfilhado pela Decisão arbitral fundamento e porquê do processo arbitral constam todos os elementos necessários a esse efeito, deverá ser apreciada a legalidade do acto de liquidação de IRC n.º ...80 e da respectiva liquidação de juros compensatórios, todas relativas ao exercício de 2020 e, em consequência, deve ser decidida a anulação da mencionada liquidação aqui em análise. EE. Caso assim não se entenda - o que se admite por mera cautela de patrocínio e sempre sem conceder -, uma vez declarada a oposição de decisões e uniformizada a jurisprudência no sentido perfilhado pela Decisão arbitral fundamento, deverá ser ordenado o reenvio do processo ao Tribunal Arbitral, para que este aprecie, novamente, o Pedido de Pronúncia Arbitral. NESTES TERMOS, E NOS MELHORES DE DIREITO QUE V. EXAS. DOUTAMENTE SUPRIRÃO, DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO PROCEDENTE, POR PROVADO E SER: A) DECLARADA A OPOSIÇÃO DE DECISÕES ARBITRAIS E UNIFORMIZADA A JURISPRUDÊNCIA NO SENTIDO PERFILHADO PELA DECISÃO ARBITRAL FUNDAMENTO, PROFERIDA NO OBJECTO DO PROCESSO N.º5/2023-T, QUE CORREU TERMOS JUNTO DO CAAD; E, EM CONSEQUÊNCIA, B) DETERMINADA A ANULAÇÃO DO ACTO DE LIQUIDAÇÃO DE IRC N.º ...62 E DA LIQUIDAÇÃO DE JUROS INDEFERIDA A RECLAMAÇÃO GRACIOSA DEDUZIDA CONTRA O REFERIDO DE LIQUIDAÇÃO DE IRC.» 1.2. Admitido o recurso foi cumprido o disposto no artigo 25.º, n.º 5, do RJAT. 1.3. A Autoridade Tributária e Aduaneira não contra-alegou. 1.4. O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto, notificado nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146.º, n.º 1 do CPTA, emitiu douto parecer o qual se transcreve parcialmente: «(….) 3. Fundamentação 3.1. Defende a recorrente que o entendimento perfilhado pelo Tribunal Arbitral na decisão recorrida, proferida no processo n.º 6/2023-T está em contradição com a decisão arbitral proferida pelo Tribunal Arbitral constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) no processo n.º 5/2023-T (decisão fundamento). Diga-se, desde já, que entendemos que o recurso não deve ser admitido, uma vez que não se verifica um dos requisitos previstos para o recurso para uniformização de jurisprudência, traduzido na anterioridade da decisão fundamento relativamente à decisão recorrida. Na verdade, a decisão recorrida data de 13.11.2023, enquanto a decisão fundamento, proferida no âmbito do processo n.º 5/2023‐ T, está igualmente datada de 13.11.2023. Como se decidiu no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 23.02.2023, proferido no processo n.º 0924/20.9BEBRG: “A alínea a) do n.º 1 do artigo 152.º do CPTA é clara quando exige que a contradição se verifique relativamente a «outro acórdão anteriormente proferido», pelo que, para que se verifique uma contradição de julgados, o acórdão fundamento não pode ser posterior ao acórdão recorrido – neste sentido, v. Acórdão do Pleno do STA, de 8 de junho de 2017, proferido no Processo n.º 0178/17.” Na verdade, só é possível uniformizar jurisprudência se a decisão recorrida estiver em contradição com outra anteriormente proferida, dado que a contradição de julgados só faz sentido em relação a decisões que já existam na ordem jurídica. Decorre inequivocamente do artigo 152.º n.º 1 alínea a) do CPTA, aplicável ex vi do n.º 3 do artigo 25.º do RJAT que apenas pode servir de fundamento ao recurso para uniformização de jurisprudência acórdão (ou decisão arbitral) proferida em data anterior à decisão recorrida. Ora, tendo as decisões arbitrais sido proferidas na mesma data não é possível afirmar que a decisão recorrida está em contradição com outra proferida em momento anterior. Esta exigência justifica-se pela circunstância de só fazer sentido uma censura jurisdicional da decisão recorrida, por oposição com outra, na hipótese de o decisor da visada ter podido contactar com a orientação do aresto fundamento, já sedimentada na ordem jurídica e, conhecendo tal decisão, ter optado por orientação diversa. 3.2. Por outro lado, ao contrário do defendido pela recorrente, apesar de alguma similitude da matéria fáctica, a solução jurídica adotada nas duas decisões arbitrais assumiu contornos distintos. De facto, na decisão recorrida ponderou-se que “[a]incoerência da informação levada ao conhecimento da AT afasta a conclusão de que esta teria ao seu dispor todos os elementos que, retratando fielmente a situação fiscal da Requerente, permitiam àquela promover a adequada quantificação do lucro tributável. Tal vale por dizer que os documentos aportados em sede administrativa não permitiram comprovar os elementos declarados pela Requerente nem o excesso de quantificação da liquidação oficiosa”. Considerou “que a mera retificação do balancete – que, de resto, não se encontra assinado –, desprovida do suporte documental relativo aos valores em que existia divergência com a IES, não “reabilita” ipso facto o documento de forma a permitir ao tribunal a apreciação da efetiva correção e acerto dos valores dele constantes sem outros elementos de suporte”. Para daí concluir que não se vislumbra qualquer violação do princípio do rendimento real, considerando a insuficiência dos elementos contabilísticos e a falta de comprovação desse rendimento. Ao invés, na decisão arbitral fundamento, constante do processo nº 5/2023-T, considerou-se que a AT (ao não efetuar diligências para aceder ao conteúdo do ficheiro SAF-T) ignorou os elementos de prova oferecidos pelo sujeito passivo com o objetivo de comprovar a sua situação tributária, “tendo em conta que o ficheiro SAF-T em apreço se apresentaria relevante para que a AT lograsse, como se impõe, diligenciar para apurar o rendimento real da Requerente.” Assim, a solução jurídica adotada na decisão recorrida foi de não ter existido qualquer violação do princípio do rendimento real, considerando a insuficiência dos elementos contabilísticos e a falta de comprovação desse rendimento, ao passo que na decisão fundamento se concluiu que a AT, ao ignorar os elementos de prova oferecidos pelo sujeito passivo com o objetivo de comprovar a sua situação tributária, violou o princípio do inquisitório e o seu dever de descoberta da verdade material. Assim, não se afigura que exista contradição entre as duas decisões arbitrais, relativamente a questão fundamental de direito, pelo que se não justifica uma decisão deste Supremo Tribunal, em ordem a fixar orientação jurisprudencial. 4. Conclusão Nestes termos, ressalvado o devido respeito por opinião contrária, não estão reunidos os requisitos para a admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência previsto nos artigos 25.º, n.º 2 do RGAT e 152.º do CPTA, pelo que somos do parecer que o mérito do mesmo não deve ser conhecido.» 1.5. Notificadas as partes para se pronunciarem sobre o Parecer do Ministério Público, apenas a Recorrente veio apresentar Resposta no âmbito da qual contradita os argumentos ali aduzidos e pugna pela sua improcedência, “na medida em que (…) entende a Recorrente estarem preenchidos os requisitos para o prosseguimento do presente recurso”. 1.6. Notificada para, querendo, se pronunciar, veio a Recorrida pugnar pelo não cumprimento dos pressupostos para o conhecimento do mérito do recurso invocando, para tanto, por um lado, a não anterioridade da decisão fundamento e, por outro, a não existência de oposição quanto à mesma questão fundamental de direito. 1.7. Subsequentemente, veio a Recorrente exercer o contraditório pugnando pela improcedência do “entendimento apresentado pela Recorrida, na medida em que estão claramente preenchidos os requisitos para o prosseguimento do presente recurso” e, em consequência, para o conhecimento do seu mérito. 1.8. Observado o disposto no n.º 2 do artigo 92.º do CPTA, cumpre apreciar e decidir em Conferência nesta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo. 2. Fundamentação de facto 2.1. Na decisão arbitral recorrida, de 13.11.2023, proferida no Processo n.º 6/2023-T (CAAD), consta o seguinte julgamento da matéria de facto: «4.1. Factos Provados Com interesse para a decisão, consideram-se provados os seguintes factos: 4.1.1. A Requerente tem como atividade principal a construção civil, reabilitação, conservação e manutenção de edifícios, a compra e venda de imóveis e revenda dos adquiridos para esse fim, com o CAE 41200. 4.1.2. A Requerente não apresentou a declaração periódica de rendimentos “Modelo 22” de IRC, relativa ao exercício de 2020, dentro do prazo legal. 4.1.3. A AT notificou a Requerente, em 19 de novembro de 2021, através do Aviso n.º ...12, emitido em ../../2021, de que se encontrava em falta a entrega da declaração de rendimentos e de que o não cumprimento dessa obrigação implicaria a emissão de uma liquidação oficiosa, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 90.º do CIRC, a qual teria por base o maior dos seguintes valores: a matéria coletável determinada, com base nos elementos de que a administração tributária disponha, de acordo com as regras do regime simplificado, com a aplicação do coeficiente 0,75; a totalidade da matéria tributável do período de tributação mais próximo que se encontre determinada; o valor anual da retribuição mínima mensal. 4.1.4. Em 3 de fevereiro de 2022, foi emitida a seguinte liquidação oficiosa n.º ...68, nos termos previstos na alínea b) do n.º 1 do artigo 90.º, do Código do IRC, no montante de € 68 062,66: [IMAGEM] 4.1.5. Na sequência, foi emitida a nota de compensação n.º ...84, com data de 3 de fevereiro, com o seguinte teor: [IMAGEM] 4.1.6. No dia 4 de abril de 2022, a Requerente submeteu uma declaração modelo 22 relativa ao exercício de 2020, na qual apurou imposto a pagar no valor de € 20 174,77. 4.1.7. No seguimento, a Requerente foi notificada, em 6 de abril de 2022, por ofício da Direção de Serviços do Imposto sobre o Rendimento, no qual constava a seguinte informação: [IMAGEM] 4.1.8. No dia 11 de abril de 2022, a Requerente deduziu reclamação graciosa contra a liquidação oficiosa de IRC e de juros compensatórios. 4.1.9. Por ofício da Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Lisboa, datado de 29 de junho de 2022, foi a Requerente notificada para o exercício do direito de audição relativamente ao projeto de decisão, no qual se propunha o indeferimento da reclamação graciosa por não terem sido “juntos documentos e registos contabilísticos que comprovem o alegado pela reclamante, tal como lhe competia nos termos do n.º 1 do artigo 74.º da LGT”, constando ainda da análise do pedido a informação de que “na declaração modelo 22 apresentada pela reclamante foi apurado o lucro tributável/matéria coletável no valor de € 76.237,38, resultando IRC a pagar no total de € 20.174,77. No entanto não foram rececionados nos serviços quaisquer comprovativos dos valores declarados”. 4.1.10. Por requerimento de 22 de julho de 2022, a Requerente exerceu direito de audição, tendo juntado balancete de janeiro a dezembro de 2020 e remetido, através de correio eletrónico para o e-mail da Direção de Finanças de Lisboa que constava do ofício pelo qual fora notificada do Projeto de indeferimento da reclamação graciosa, o ficheiro SAF-T, em formato comprimido “*.zip”. Nesse requerimento a Requerente deixou afirmado “caso a administração tributária não considere suficientes os elementos contabilísticos ora disponibilizados (...) disponibilizar os elementos adicionais que a Administração tributária julgue necessários para o efeito”. 4.1.11. Em 26 de julho de 2022, a Divisão de Justiça Administrativa da Direção de Finanças de Lisboa remeteu aos mandatários da Requerente um e-mail com o seguinte teor: “Por determinação Superior e na sequência do e-mail infra, rececionado em 2022-07-22, vimos pelo presente informar que, não é possível visualizar o conteúdo dos anexos, devendo os mesmos serem enviados por outro suporte, nomeadamente papel ou PEN DRIVE”. 4.1.12. No dia 27 de julho de 2022, a Requerente remeteu à Direção de Finanças de Lisboa, por correio eletrónico, o ficheiro informático SAF-T, em formato “XML” descompactado. 4.1.13. No dia 1 de agosto de 2022, a Requerente apresentou a declaração de Informação Empresarial Simplificada relativa ao exercício de 2020. 4.1.14. No dia 30 de setembro de 2022, a Requerente foi notificada do indeferimento da reclamação graciosa, [IMAGEM] Mais se provou que: 4.1.14. Em 18 de maio de 2020, a contabilista certificada da Requerente, a Senhora AA, adoeceu gravemente, tendo falecido no dia ../../2020. 4.1.15. A partir de 18 de maio de 2020, o marido da contabilista, o Senhor BB, que coadjuvava a sua mulher na atividade de contabilidade, passou a assegurar temporariamente as tarefas quotidianas da contabilidade, sem proceder à entrega de qualquer declaração fiscal, por não estar habilitado para o efeito, tendo solicitado à Requerente passar a colaborar com outra contabilista certificada, do seu conhecimento. 4.1.16. Após o falecimento da Senhora AA, os lançamentos contabilísticos quotidianos eram realizados pelo Senhor BB, sob supervisão da contabilista certificada. 4.1.17. Em julho de 2020, a Requerente teve conhecimento do falecimento da mãe do Senhor BB e de que este se deslocou a ... por ocasião desse óbito. 4.1.18. A Requerente não entregou a Declaração Modelo 22 de IRC relativa ao exercício de 2019, no prazo legal. 4.1.18. No decurso do ano de 2021, a Requerente não conseguiu obter do Senhor BB e da contabilista certificada CC os elementos contabilísticos necessários para o cumprimento das suas obrigações declarativas. 4.1.19. A Requerente contratou, no quarto trimestre de 2021, os serviços do contabilista certificado DD. 4.1.20. O pedido de constituição do tribunal arbitral foi apresentado no dia 3 de janeiro de 2023. 4.2. Factos não provados 4.2.1. A matéria tributável relativa ao exercício de 2020 corresponde a € 76 237,38 e que o IRC devido nesse período corresponde ao valor de € 20 174, 77.» 2.2. Na decisão arbitral fundamento, datada de 13.11.2023, proferida no Processo n.º 5/2023-T (CAAD), consta o seguinte julgamento da matéria de facto: «Factos provados (…) 1. A Requente é uma sociedade comercial por quotas, com início de atividade em novembro de 2009, que tem como atividade principal a construção civil, reabilitação, conservação e manutenção de edifícios, a compra e venda de imóveis, e a revenda dos imóveis adquiridos para esse fim, com o CAE 41200 (cf. alegado no artigo 61.º do PPA, facto não contestado pela Requerida). 2. A Requerente é sujeito passivo do regime geral de IRC (cf. alegado no artigo 62.º do PPA, facto não contestado pela Requerida). 3. Na Declaração Modelo 22 do IRC relativa ao período de 2018, a Requerente declarou um lucro/matéria tributável de € 63.364,18, e imposto a pagar de € 14.786,01 (cf. Modelo 22 do IRC n.º 3069-C3873-9, de 07/06/2019, junta pela Requerente aos autos em 04/07/2023). 4. Relativamente ao período de 2019, a Requerente declarou, para efeitos de e-fatura, um rendimento líquido de € 425.552,16, correspondendo este montante ao rendimento bruto de € 447.871,38, deduzidas notas de crédito no valor de € 22.163,37 (cf. alegado pela Requerida no ponto 17 da Resposta, facto não controvertido pela Requerente). 5. Do Balanço da Requerente a 31/12/2019 extrai-se o seguinte: [IMAGEM] (cf. Documento 13 junto ao PPA). 6. Da Demonstração de Resultados da Requerente, relativa ao período de 2019, extrai-se o seguinte: [IMAGEM] (cf. Documento 14 junto ao PPA). 7. Em 2019 e 2020, a Requerente recorria aos serviços da contabilista Sra. Dra. AA para, entre o mais, proceder à entrega das Declarações Modelo 22 do IRC (cf. depoimento do Legal Representante da Requerente). 8. A Sra. Dra. AA adoeceu de forma grave em 18/05/2020 (durante a pandemia do COVID-19), tendo vindo a falecer a 25/05/2020 (cf. certidão de óbito junta ao PPA como Documento 3, e depoimento do Legal Representante da Requerente). 9. Neste período temporal decorria o prazo legal para entrega da Modelo 22 do IRC de 2019, não tendo a Declaração Modelo 22 do IRC da Requerente sido apresentada no prazo legal (cf. admitido pela Requerente no artigo 68.º do PPA). 10. Com o falecimento da Sra. Dra. AA, a contabilidade da Requerente passou a ser assegurada pelo Sr. Dr. BB (marido da falecida contabilista) e pela Sra. Dra. CC, que nos artigos 69.º e 74.º do PPA, e depoimento do Legal Representante da Requerente). 11. Em julho de 2020, a Requerente teve conhecimento de que a mãe do Sr. Dr. BB veio também a falecer, acabando este por se ver compelido a deslocar-se a Cabo Verde para tratar do funeral da mãe e demais aspetos relacionados com o óbito (cf. referido nos artigos 70.º e 71.º do PPA, depoimento do Legal Representante da Requerente e Testemunha B). 12. A declaração Modelo 22 do IRC do exercício de 2020 não foi entregue, de forma voluntária e tempestiva, pela Requerente (cf. admitido no artigo 75.º do PPA, e Testemunha A). 13. Em 22/12/2021, a Requerente foi notificada da liquidação oficiosa de IRC n.º ...80 e da liquidação dos juros compensatórios n.º ...29, relativas ao período de 2019, no valor global de € 67.898,37: [IMAGEM] (cf. Documento 2 junto ao PPA). 14. O valor contido nesta liquidação oficiosa como “matéria coletável não isenta” (€ 319.163,37) foi calculado pela AT com base no rendimento líquido apurado através da informação fornecida pela Requerente para efeitos de e-fatura (€ 425.552,16), o qual foi multiplicado pelo coeficiente de 0,75 (cf. alegado pela Requerida no ponto 17 da Resposta, facto não controvertido pela Requerente). 15. O valor contido nesta liquidação oficiosa como “matéria coletável não isenta” (€ 319.163,37) e o valor liquidado (€ 67.898,37) não estão em conformidade com os valores que resultariam dos documentos contabilísticos da Requerente (cf. Balanço e Demonstração de Resultados do período de 2019 juntos pela Requerente como Documentos 13 e 14, Declarações Modelo 22 do IRC dos anos de 2018, 2021 e 2022 juntas aos autos pela Requerente em 04/07/2023, e Testemunha A). 16. Em 17/01/2022, a Requerente submeteu, através do seu novo contabilista, o Sr. Dr. DD, a declaração Modelo 22 do IRC relativa ao exercício de 2019, da qual constava um lucro tributável de € 66.535,51 e imposto a pagar de € 16.962,09, tendo o Sr. Dr. DD tido acesso aos documentos contabilísticos necessários apenas no final do ano de 2021 (cf. Documento 4 junto ao PPA, depoimento do Legal Representante da Requerente, e Testemunha A). 17. Em 04/02/2022, a Requerente foi notificada pela AT do seguinte Ofício: [IMAGEM] (cf. Documento 5 junto ao PPA). 18. A Requerente deduziu reclamação graciosa contra a liquidação oficiosa de IRC n.º ...80, juntamente com a respetiva liquidação de juros compensatórios n.º ...29, emitidas com referência ao exercício de 2019, no montante total de € 67.898,37 (cf. Documento 6 junto ao PPA). 19. Na Declaração Modelo 22 do IRC relativa ao período de 2021, a Requerente declarou um lucro/matéria tributável de € 49.587,71, e imposto a pagar de € 11.127,89, tendo sido coadjuvada pelo seu novo contabilista, o Sr. Dr. DD (cf. Modelo 22 do IRC n.º 3069-C7492-15, de 06-06-2022, junta pela Requerente aos autos em 04/07/2023, e Testemunha A). 20. Na Declaração Modelo 22 do IRC relativa ao período de 2022, a Requerente declarou um lucro/matéria tributável de € 20.831,16, e imposto a pagar de € 870,88, tendo também sido coadjuvada pelo seu novo contabilista, o Sr. Dr. DD (cf. Modelo 22 do IRC n.º 3069-C7581-12, de 05-06-2023, junta pela Requerente aos autos em 04/07/2023, e Testemunha A). 21. Em 27/06/2022, através do Ofício n.º ...23, de 23/06/2022, foi a Requerente notificada do projeto de indeferimento da reclamação graciosa com o n.º ...46 para, querendo, exercer o direito de audição prévia (cf. Documento 7 junto ao PPA). 22. Em 22/07/2022, no exercício do direito de audição prévia, a Requerente solicitou a realização de diligências complementares de prova, incluindo a inquirição de testemunhas, e juntou os seguintes documentos: Balancete do ano de 2019 e ficheiro informático SAF-T, em formato XML, este último por correio eletrónico (cf. Documentos 8, 9 e 10 juntos ao PPA, e cf. referido na decisão de indeferimento da reclamação graciosa com o n.º ...46, junta ao PPA como Documento 1). 23. Neste requerimento, a Requerente disponibilizou-se para produzir prova adicional: “Caso a Administração tributária não considere suficientes os elementos contabilísticos agora disponibilizados, para efeitos de controlo do resultado fiscal apurado na declaração modelo 22 de IRC submetida pela aqui Requerente no passado dia 17 de Janeiro de 2022, a Requerente manifesta, desde já, total abertura para disponibilizar os elementos adicionais que a Administração tributária julgue necessários para o efeito” (cf. Documento 9 junto ao PPA). 24. Em 25/07/2022, a AT informou (por correio eletrónico) que não conseguia visualizar o conteúdo do ficheiro informático SAF-T enviado pela Requerente (cf. email junto ao PPA como Documento 11, e cf. referido na decisão de indeferimento da reclamação graciosa com o n.º ...46, junta ao PPA como Documento 1). 25. No dia 27/07/2022, a Requerente enviou (por correio eletrónico) novamente o ficheiro SAF-T (cf. email junto ao PPA como Documento 11). 26. Pelo Ofício n.º ...77, de 03/10/2022, foi a Requerente notificada do ato de indeferimento da reclamação graciosa autuada com o n.º ...46, com fundamento no facto de a Requerente não ter apresentado “qualquer elemento, que permitisse proceder à validação do resultado fiscal apurado”, “tal como lhe competia nos termos do n.º 1 do art.º 74 da LGT, conforme se pode ler no texto do mesmo: [IMAGEM] (cf. Documento 1 junto ao PPA). 27. No dia 28/11/2022, a Requerente, reconhecendo as divergências referidas pela AT nos termos da decisão referida no ponto anterior, procedeu à respetiva correção do balancete analítico, balanço analítico e demonstração de resultados, e apresentou a Informação Empresarial Simplificada (IES) referente ao exercício de 2019 (cf. Documentos 12, 13, 14 e 15 juntos ao PPA). 28. O PPA que deu origem aos presentes autos foi apresentado em 03/01/2023. Factos não provados Não há factos relevantes para esta Decisão Arbitral que não se tenham provado.» 3. Fundamentação de Direito Invoca a recorrente uma oposição entre a decisão arbitral recorrida e uma outra decisão arbitral proferida em 13.11.2023, no processo n.º 5/2023-T, quanto à mesma questão fundamental de direito, o que permitiu, numa fase preliminar, avaliados os requisitos formais em matéria de legitimidade, prazo, alegação ou formulação de conclusões, admitir o presente recurso para uniformização de jurisprudência. Importa, agora, perante o Pleno da Secção que se avalie e julgue, de modo definitivo, os pressupostos de admissibilidade e, consequentemente, a continuidade do recurso para uniformização de jurisprudência interposto. Reanalisado o processo, constatamos, porém, que na data em que foi proferida a decisão arbitral recorrida, concretamente 13 de novembro de 2023, ainda não havia transitado em julgado a decisão arbitral fundamento, datada de 13 de novembro de 2023, uma vez que são de 10, 15 e 30 dias, os prazos previstos para interposição de recurso, respetivamente, para o Tribunal Constitucional, Tribunal Central Administrativo Sul e Supremo Tribunal Administrativo (tudo, conforme artigo 75.º da LOTC, 25.º e 27.º do RJAT e 152.º do CPTA). Do CPTA e do artigo 688.º, n.º 2, do Código de Processo Civil (CPC), ex vi do artigo 29.º, n.º 1, alínea e), do RJAT, emana, como condição de admissão dos recursos (extraordinários) para uniformização de jurisprudência, entre outras, a de que “Como fundamento do recurso só pode invocar-se acórdão anterior com trânsito em julgado,…». Esta exigência visa, com efeito, que o julgador da segunda decisão, a decisão recorrida, possa ter acesso a uma decisão anteriormente transitada em julgado, consolidada na ordem jurídica, só nessa situação sendo concebível que possa divergir da doutrina que resulta dessa decisão e, consequentemente, se possa falar em e contradição entre duas decisões nos termos do disposto no artigo 152.º do CPTA. Do exposto resulta evidente que não se mostram reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto no artigo 25.º, n.º 2, do RJAT, e no artigo 152.º do CPTA, faltando desde logo o requisito de que a decisão arbitral indicada como fundamento, na data em que foi proferida a decisão arbitral recorrida, já tenha transitado em julgado. Tendo em conta que se impõe a verificação cumulativa dos vários requisitos de admissão do recurso para uniformização de jurisprudência, basta que um deles não se cumpra para que fique comprometida a admissão do recurso; tornando-se, por conseguinte, desnecessário prosseguir com o exame dos restantes pressupostos. Este entendimento, no sentido de que o circunstancialismo expresso é determinante para a rejeição do recurso para uniformização de jurisprudência, resulta, aliás, de jurisprudência uniforme, reiteradamente expressa por este Supremo Tribunal Administrativo, designadamente, nos acórdãos referidos de seguida: n.º 051/23.7BALSB de 25-10-2023 https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/32fd5be94ed78e0e80258a540042d45f?OpenDocument n.º 049/23.5BALSB de 21-02-2024 https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/0e30a938313c8a5c80258acb005659bb?OpenDocument n.º 038/23.0BALSB de 22-11-2023 https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/ca46ff9d6d8b31e480258a7100381d29?OpenDocument n.º 0168/22.5BELLE de 24-01-2024 https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/ad1326b9cac316bc80258ab0003bcfcc?OpenDocument n.º 045/23.2BALSB de 25-10-2023 https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/dbce8b6cbc4aa12380258a5500340b80?OpenDocument Em conformidade com a referida jurisprudência desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, decide rejeitar-se o presente recurso jurisdicional. 4. Decisão Em face do exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo, em não admitir o Recurso para Uniformização de Jurisprudência. Custas pelo Recorrente. Comunique-se ao CAAD. Diligências necessárias. Lisboa, 26 de junho de 2024. – João Sérgio Feio Antunes Ribeiro (relator) – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz – Gustavo André Simões Lopes Courinha – Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo – Fernanda de Fátima Esteves.