00592/15.0BEAVR - Tribunal Central Administrativo Norte

I - - Nos termos do disposto na alínea b), do n.º 1 do artigo 24.º, da LGT, a prova de que não houve culpa na falta de pagamento das dívidas fiscais recai sobre os gerentes, ónus, esse, decorrente da necessidade de realizar a prova de que a falta de pagamento lhes não é imputável [artigo 350.º, n.º 2 do Código Civil], sendo que a falta dessa demonstração, sempre terá de ser valorada contra aqueles. II - Ora, os conceitos de culpa e de bom pai de família não são conceitos estáticos, na medida em que o grau de cuidado que pode e deve ser esperado varia com as circunstâncias concretas de cada caso. III - É pela conjugação das circunstâncias concretas do caso que se infere se o oponente, no que às dívidas em exegese diz respeito, actuou de forma diligente e responsável, o que o exime de culpa na falta de pagamento da quantia exequenda, conforme previsto na alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT.* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: Relatório A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, proferida em 30/12/2021, que julgou a oposição procedente e, em consequência, declarou extinta a execução fiscal n.º ...78 e apenso n.º ...86, que correm termos no Serviço de Finanças ..., para cobrança de dívidas relativas a Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), referentes aos exercícios de 2007 e 2008, nos montantes de €404.407,66 e €164.998,66, respetivamente, perfazendo a quantia total de €569.406,32, de que é devedora originária a empresa [SCom01...], S.A., acrescida dos respectivos juros moratórios e custas processuais, e de que é responsável subsidiário, por reversão, «AA», contribuinte fiscal número ...10, residente na Rua ..., ..., ..., aqui Recorrido. A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões: A sentença recorrida decidiu julgar procedente o pedido do Oponente, dado concluir não estarem reunidos os pressupostos para que opere a sua responsabilidade a título subsidiário no que respeita à sua culpa na insuficiência do património da devedora originária para pagamento do imposto em falta. Porém, salvo o devido respeito por melhor opinião, não podemos concordar com as conclusões da douta sentença. Todas as alegações do Oponente relativas à situação de degradação económico-financeira da sociedade deveriam ter sido instruídas com documentos passíveis de comprovar tais argumentos, não devendo o julgador basear-se unicamente com a produção de prova meramente testemunhal. Quando foi apresentado em juízo o PER, já havia sido iniciado o procedimento inspetivo que culminou com as liquidações em apreço. Ademais, no momento em que foi homologado o plano de recuperação, já a sociedade devedora originária havia sido notificada do Projeto de Relatório, no qual se explicitavam todos os fundamentos para aquela correção, bem como os respetivos montantes. As liquidações resultantes de tal procedimento inspetivo não foram inesperadas para a empresa e seus administradores. A liquidação de IRC aqui em causa (bem como a do exercício de 2008 e as liquidações de IVA para os mesmos períodos) teve a sua origem num procedimento inspetivo desencadeado pela DF ... à devedora originária [SCom01...] S.A., em que a AT imputa àquela sociedade e aos seus administradores a utilização de faturas falsas, por inexistência de efetivas aquisições intracomunitárias a determinados sujeitos passivos com domicílio em Espanha. A sentença do processo de impugnação n.º 755/15.8BEAVR (relativo ao IVA referente a essas mesmas faturas) foi proferida em 17/06/2020 e concluiu que a Impugnante não cumpriu com o ónus da prova da realidade das operações referidas nas faturas. Assim, comprovou-se que as faturas detetadas pela Inspeção Tributária não corresponderam a qualquer transação real, pelo que aquela propalada ausência de culpa não poderá merecer o pretendido acolhimento. 10.Demonstrando-se que a sociedade, por intermédio dos seus legais representantes, participou de forma ativa num esquema de faturação falsa, fica irremediavelmente afastada qualquer tentativa de defender que a atuação daqueles legais representantes (entre os quais o aqui oponente) se pautou por um comportamento exigível a um bonus pater familiae . A partir do momento em que é utilizado aquele expediente fraudulento, o Oponente não podia desconhecer que existia o risco elevado de a empresa ser sujeita a uma ação inspetiva e, consequentemente, ser alvo de tais correções em sede de IRC e de IVA. Pelo exposto, entendemos que o Oponente não demonstrou que não houve culpa da sua parte na insuficiência do património da devedora originária para pagamento do imposto em falta, pelo que deverá se considerado parte legítima na presente execução. Nos termos vindos de expor e nos que V.ªs Ex.ªs, sempre mui doutamente, poderão suprir, deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, ser revogada a decisão recorrida, prosseguindo a execução contra a ora Oponente. ” O Recorrido contra-alegou, tendo concluído o seguinte: “ Em face de tudo e EM CONCLUSÃO, bem andou a sentença recorrida ao considerar que: “A prova produzida, valorada à luz das regras da experiência comum, permite concluir, por um lado, que a situação financeiramente deficitária em que se encontrava a empresa aquando do término do prazo para pagamento da dívida exequenda fora causada, em grande parte, por fatores exógenos - a saber, os avultados investimentos motivados pela necessidade de modernizar as unidades de produção e o aparecimento da crise do subprime e as suas consequências ao nível do crédito bancário e respetivos juros -, e, por outro, que com o comportamento adotado, o Oponente geriu com zelo a sociedade, encetando diversas medidas para procurar viabilizá-la financeiramente, assim como para efetuar o pagamento das dívidas que detinha, por forma a permitir a continuação em funcionamento da estrutura empresarial, adotando medidas de gestão que se revelaram prudentes e adequadas, segundo o critério de um gestor normalmente diligente, afetando, inclusive, o seu próprio património e dos demais sócios ao cumprimento das obrigações societárias . (sublinhado nosso) Para melhor concluir que: “tem a presente oposição de proceder, uma vez que não se verificam em relação ao Oponente os pressupostos para que opere a sua responsabilidade a título subsidiário, mormente, no que respeita à sua culpa na insuficiência do património da devedora originária para pagamento do imposto em falta, sendo assim aquele parte ilegítima na execução, enfermando, portanto, o ato de reversão de erro quanto à verificação dos respetivos pressupostos.” Decisão de procedência da oposição estribada em 31 factos provados, exemplarmente fundamentada de Direito e que não merece, por isso, qualquer reparo, devendo, portanto, ser mantida na íntegra. NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO APLICADO, deve por falta de fundamento legal e não provado, improceder o recurso aduzido pelo recorrente, confirmando-se a sentença recorrida e que não merece qualquer reparo, assim se fazendo JUSTIÇA! ” O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de o recurso merecer provimento. Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º , n.º 4 do CPC ; submete-se o processo à Conferência para julgamento. II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa apreciar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar que o oponente, aqui Recorrido, ilidiu a presunção de culpa na insuficiência do património da devedora originária, não lhe sendo imputável a falta de pagamento da dívida exequenda. Fundamentação 1. Matéria de facto Na sentença recorrida foi proferida a decisão da matéria de facto com o seguinte teor: “Com base nos elementos de prova produzidos nos autos, considera-se provada a seguinte matéria de facto, com relevância para a decisão da causa: A sociedade [SCom01...], S.A. tem como objeto social a indústria de refinação e extração de azeites e óleos diretamente comestíveis e sua comercialização - cfr. fls. 127 do processo físico; Do Conselho de Administração da sociedade [SCom01...], S.A. faziam parte, na qualidade de presidente e vogais, respetivamente, «BB», «AA» e «CC» - cfr. fls. 127-131 do processo físico; Em 2004, a sociedade [SCom01...], S.A. registava créditos sobre clientes com dificuldades na cobrança cujos montantes ultrapassavam os €3.000.000,00 - cfr. declarações de parte e depoimento da testemunha «DD»; Em 2005, o Oponente assumiu a gerência da sociedade [SCom01...], S.A. - cfr. fls. 127-131 do processo físico, declarações de parte e depoimento das testemunhas e admitido no ponto 1.º da PI; Em 2005 e nos anos seguintes, por imposição da ASAE, a sociedade [SCom01...], S.A. realizou investimentos de modernização das unidades de produção na ordem dos €5.000.000,00 - cfr. declarações de parte e depoimento da testemunha «DD»; A partir de 2008, a situação financeira da sociedade [SCom01...], S.A. começou a degradar-se, em especial devido à crise financeira mundial conhecida como “crise do subprime” e a associada subida dos juros bancários por empréstimos contraídos, tendo aquela começado a apresentar resultados negativos - cfr. declarações de parte de depoimento da testemunha «DD»; Para reverter a situação financeira da sociedade, os administradores decidiram desenvolver, relativamente à unidade de produção sita no Douro, Quinta ..., um projeto de arquitetura com vista à construção de um hotel para venda - cfr. declarações de parte e depoimento da testemunha «DD»; Em 28-03-2013, a sociedade [SCom01...], S.A. requereu, junto do Juízo do Comércio do Tribunal da Comarca do Baixo Vouga, Processo Especial de Revitalização, que tramitou como processo n.º 7--2/13...., no âmbito do qual apresentou plano de recuperação destinado à redução do passivo - cfr. fls. 15-18 do processo físico; Por sentença do Juízo do Comércio da Comarca do Baixo Vouga, datada de 13-10-2013, foi aprovado e homologado o plano de recuperação apresentado, transitada em julgado em 06-11-2013 - cfr. fls. 18-55 e 129 do processo físico; Foi nomeado Administrador Judicial Provisório da sociedade [SCom01...], S.A. «EE», que se encarregou de supervisionar os atos de gestão da empresa em recuperação - cfr. fls. 127 e 129 do processo físico e depoimento da testemunha «EE»; Aquando da aprovação do PER, a sociedade [SCom01...], S.A. apresentava um passivo de cerca de €7.000.000,00, correspondendo a dívida da empresa, quase na totalidade, a créditos da banca - cfr. fls. 53 do processo físico e depoimento da testemunha «EE»; Por referência ao exercício de 2013, a sociedade [SCom01...], S.A. apresentou Declaração de Rendimentos Modelo 22 da qual consta o apuramento de um resultado do período negativo de €816.686,04 e de prejuízo fiscal no valor de €1.373.631,99 - cfr. fls. 132-134 do processo físico; Até março de 2014, o plano de recuperação da empresa encontrava-se a ser cumprido, tendo sido integralmente paga a primeira prestação relativa aos credores comuns em maio de 2013 - cfr. fls. 53 do processo físico e declarações de parte e depoimento da testemunha «DD»; Em 21-11-2013, foi emitida, em nome da sociedade [SCom01...], S.A., a “Nota de Cobrança - Demonstração de Compensação” n.º ...33, referente a IRC do exercício de 2007, da qual consta o valor em dívida de €404.407,66, cuja data limite de pagamento ocorreu em 20-01-2014 - cfr. 134vº do processo físico; Em 22-11-2013, foi emitida, em nome da sociedade [SCom01...], S.A., a “Nota de Cobrança - Demonstração de Compensação” n.º ...63, referente a IRC do exercício de 2008, da qual consta o valor em dívida de €164.988,66, cuja data limite de pagamento ocorreu em 20-01-2014 - cfr. 135 do processo físico; Com registo de 28-11-2013, o Oponente realizou um aumento de capital, em espécie, na sociedade [SCom01...], S.A., no montante de $1.150.000,00 - cfr. fls. 129 do processo físico e depoimento da testemunha «DD»; O aumento de capital referido no ponto anterior corresponde ao valor de um imóvel do Oponente que serviu para pagamento ao credor bancário Banco 1... - cfr. fls. fls. 52 do processo físico e declarações de parte e depoimento da testemunha «DD»; Com registo de 10-01-2014, os sócios realizaram um aumento de capital, em espécie, na sociedade [SCom01...], S.A., no montante de $746.000,00 - cfr. fls. 129vº do processo físico, declarações de parte e depoimento das testemunhas «EE» e «DD»; Em 10-02-2014, o Serviço de Finanças ... emitiu a “Certidão de Dívida” n.º ...68, em nome da sociedade [SCom01...], S.A., para fins de instauração do PEF n.º ...78, com vista à cobrança coerciva da quantia em dívida, relativa a IRC de 2007, no valor de €332.123,00, acrescida de juros no valor de €72.284,52, perfazendo a quantia total de €404.407,66 - cfr. fls. 61-62 do processo físico; Em 10-02-2014, o Serviço de Finanças ... emitiu a “Certidão de Dívida” n.º ...55, em nome da sociedade [SCom01...], S.A., para fins de instauração do PEF n.º ...86, com vista à cobrança coerciva da quantia em dívida, relativa a IRC de 2008, no valor de €139.989,05, acrescida de juros no valor de €25.009,61, perfazendo a quantia total de €164.998,66 - cfr. fls. 244 do processo físico; Em 10-02-2014, com base na certidão de dívida n.º ...68, foi instaurado contra a sociedade [SCom01...], S.A., o PEF n.º ...78, pelo valor de €404.407,66 - cfr. fls. 84 e informação a fls. 137 do processo físico; Em 10-02-2014, com base na certidão de dívida n.º ...55, foi instaurado contra a sociedade [SCom01...], S.A., o PEF n.º ...86, por dívida no valor de €164.998,66 - cfr. fls. 84 e informação a fls. 137 do processo físico; Em 21-05-2014, foi instaurado procedimento de Reclamação Graciosa ao qual foi atribuído o n.º ...82, sobre o qual recaiu decisão de indeferimento de 25-09-2014 - cfr. fls. 217vº e 222vº do processo físico; Por despacho da Chefe de Finanças ... de 22-09-2014, foi determinada a preparação do processo de execução para reversão contra «BB», «AA» e «CC», para cobrança coerciva de dívida no valor de €569.406,3 e a notificação destes para exercício do direito de audição prévia no prazo de 15 dias - cfr. fls. 138-140 do processo físico; Por correio registado de 25-09-2014, foi expedida notificação para exercício do direito de audição prévia em nome de «AA», da qual consta como fundamento do projeto de reversão o seguinte: «Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão ( art.º 23º /n.º 2 da LGT ): Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT]. 1) Insuficiência de bens da devedora originária ( artigos 23º /1 a 3 e 7 da LGT e 153º/1/2/b do CPPT), decorrente de situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal.» - cfr. fls. 142 e 142vº do processo físico; Com entrada registada no Serviço de Finanças em 24-10-2014, o Oponente apresentou audição prévia, na qual invoca não estarem preenchidos os requisitos de reversão relativos à fundada insuficiência de bens penhoráveis da sociedade devedora original e não ter exercido a gerência de facto da mesma, que ficou cometida ao Administrador de Insolvência desde 18-03-2013 - cfr. fls. 208-210 do processo físico; Em 05-12-2014, por despacho da Chefe de Finanças ..., foi determinada a reversão do PEF n.º ...78 contra o Oponente, para cobrança coerciva da quantia de €569.406,32, com os seguintes fundamentos: «Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão ( art.º 23º /n.º 2 da LGT ): Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT]. 1) Insuficiência de bens da devedora originária ( artigos 23º /1 a 3 e 7 da LGT e 153º/1/2/b do CPPT), decorrente de situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal.» - cfr. fls. 222 e 225do processo físico; Por correio registado com aviso de receção de 22-12-2014, foi expedido ofício de citação por reversão do Oponente - cfr. fls.228, 228vº e 238 do processo físico; O Oponente foi citado em 22-12-2014 - cfr. data da assinatura aposta no aviso de receção, a fls. 238 do processo físico; A sociedade [SCom01...], S.A. foi declarada insolvente em 2015 - cfr. declarações de parte e depoimento da testemunha «DD»; A presente oposição foi apresentada em 21-01-2015 - cfr. informação a fls. 58vº do processo físico. IV.2 - Matéria de facto dada como não provada: Não existem factos não provados com relevância para a decisão da causa. IV.3 - Motivação de facto O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e constantes do PA apenso, que não foram impugnados, considerando ainda a parte dos factos alegados pelas partes que, não tendo sido impugnados, são também corroborados pelos documentos juntos aos autos, em conformidade com o preceituado no artigo 76.º n.º 1 da Lei Geral Tributária (“LGT”), artigos 444.º a 450.º do Código de Processo Civil (“CPC”) e artigos 362.º e seguintes do Código Civil (“CC”), identificados em cada um dos factos descritos no probatório. Foram também consideras das declarações de parte de «AA», que, nessa qualidade, interveio diretamente e tem especial conhecimento relativamente aos factos sobre os quais foi questionado, e que prestou com aparente sinceridade. Explicou a trajetória histórica da sociedade e os problemas sentidos no imediatamente antes e após a assunção da sua gestão, em 2005, indicando a necessidade de terem sido canalizadas quantias avultadas para investimentos de modernização das unidades de produção e fazendo alusão às dificuldades trazidas pela crise sentida a partir de 2008. Esclareceu os termos em que foi requerido o processo especial de revitalização daquela e os objetivos e forma de cumprimento do plano de recuperação gizado no âmbito da mesma. Referiu como medidas para reverter a situação financeira da empresa a realização de suprimentos pelos sócios e a afetação de bens próprios para pagamento das dívidas da sociedade, bem como o desenvolvimento de um projeto de construção de um hotel numa das unidades de produção. Evidenciou o seu esforço em manter ativa a estrutura empresarial do negócio da família, até chegar à conclusão de que a sua manutenção não era viável e ter sido declarada a insolvência. Foram igualmente tidos em consideração e valorados os depoimentos das seguintes testemunhas, os quais foram prestados com coerência interna e externa e com aparente imparcialidade, isenção e credibilidade, conforme indicado em cada ponto do probatório: «EE», que, sendo administrador de insolvência de profissão, a quem fora cometido o cargo de administrador judicial provisório no âmbito do processo de recuperação da sociedade devedora originária, demonstrou ter conhecimento direto dos factos sobre os quais foi inquirido. Referiu que o plano de recuperação apresentado lhe pareceu exequível e que, através do mesmo, a sociedade reduziu consideravelmente o seu passivo, tendo pago todos os créditos da banca. Confirma terem sido realizados aumentos de capital, em espécie, da sociedade, através da incorporação de bens próprios dos sócios, que serviram para concretizações dações em pagamento e ainda suprimentos, cujos valores foram perdoados à sociedade no contexto do plano de recuperação. Salientou que os administradores foram pessoas realistas que souberam aceitar a situação de quase insolvência e delinear estratégia para reduzir o passivo o máximo possível; mostrando-se o Oponente empenhado em solver compromissos e continuar a atividade societária. «DD», que, tendo trabalhado na sociedade como TOC desde 2004 até 2015, se revelou particularmente conhecedor, em termos técnicos e práticos, dos factos sobre os quais foi inquirido, tendo respondido às questões que lhe foram colocadas num discurso bastante pormenorizado e com recurso a exemplos vários de situações ocorridas. Começou por explicar o historial da empresa e a assunção da gestão pelo Oponente, em 2005, após a morte do avô e pai do mesmo. Referiu que quando entrou na empresa, esta apresentava um nível de créditos incobráveis muito elevado (referiu cerca de €5.000.000,00) e que tal situação era suportável, à data, tendo em conta o volume de faturação da sociedade. Esclarece que nos períodos de 2005 e seguintes ocorreram inspeções de controlo por parte da ASAE que, em face da constatação de que as unidades da empresa eram muito antigas e face às novas regras, foram necessários investimentos para modernização das unidades de produção, que correspondem a cerca de €1.000.000,00 a €3.000.000,00 em algumas unidades. Referiu ainda que uma das maiores dificuldades sentidas se deveu ao aparecimento da crise em 2008, esclarecendo que com o aumento das taxas de juros, não era possível transmitir para o preço do produto o custo e ainda que alguns bancos deixaram de renovar as linhas de crédito, ou renovando tinham grandes penalizações, associadas a subidas das taxas de juros, o que acarretou dificuldade de a empresa se financiar junto da banca a juros baixos. Referiu que os juros inicialmente eram de 2% e subiram para 8% ou 9%. Confirmou igualmente que foram realizados aumentos de capital, em espécie, da sociedade, através da incorporação de bens próprios dos sócios - disse lembrar-se em particular de um imóvel do Oponente que era um armazém que o avô lhe havia dado, no valor de §1.150.000,00 e que foi entregue à instituição bancária Banco 1... -, que serviram para concretizações dações em pagamento e ainda suprimentos, cujos valores foram perdoados à sociedade no contexto do plano de recuperação. Referiu também o desenvolvimento de um projeto de construção de um hotel numa das unidades de produção - Quinta ... - cujo objetivo era ser vendido para gerar dinheiro para a empresa fazer face às suas dívidas. Remata referindo que, encontrando-se a empresa em PER, não gerava rendimento que lhe permitisse pagar a quantia ora exequenda e que, como tal, se viu obrigada a apresentar-se à insolvência. Os restantes factos alegados, se existem, não foram julgados provados ou não provados, em virtude de não ter sido produzida prova, por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito ou não terem relevância para a decisão da causa.” O Direito Começa a Recorrente por afirmar, na sua conclusão 3.ª das alegações do recurso, que « todas as alegações do Oponente relativas à situação de degradação económico-financeira da sociedade deveriam ter sido instruídas com documentos passíveis de comprovar tais argumentos, não devendo o julgador basear-se unicamente com a produção de prova meramente testemunhal. » O artigo 640.º do Código de Processo Civil , aprovado pela Lei n.º 41/2013 , de 26 de Junho, estabelece os ónus que o Recorrente que impugne a matéria de facto deve cumprir sob pena de rejeição do recurso, assim estabelecendo: « 1- Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição: Os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados; Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida; A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas. 2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte: a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes; b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes . (…)» O legislador rejeitou a possibilidade de repetição de julgamentos bem como de recursos genéricos sobre a matéria de facto impondo ao recorrente não só que indique os concretos pontos da matéria de facto em divergência, como os concretos meios probatórios que constam do processo que permitam o julgamento pretendido, bem como a decisão que deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas. Efectivamente, quanto ao julgamento da matéria de facto, importa ter presente que o poder de cognição deste Tribunal sobre a matéria de facto ou controlo sobre a decisão de facto prolatada pelo tribunal “a quo” não assume uma amplitude tal que implique um novo julgamento de facto, porquanto, por um lado, tal possibilidade de conhecimento está confinada aos pontos de facto que o recorrente considere incorrectamente julgados e desde que cumpra os pressupostos fixados no artigo 640.º , nºs 1 e 2 do CPC , e, por outro lado, o controlo de facto, em sede de recurso, tendo por base a gravação e/ou transcrição dos depoimentos prestados em audiência, não pode aniquilar (até pela própria natureza das coisas) a livre apreciação da prova do julgador, construída dialecticamente na base da imediação e da oralidade ( vide sobre esta problemática A.S. Abrantes Geraldes in “Temas da Reforma do Processo Civil”, vol. II, págs. 250 e segs.). No entanto, tal restrição de amplitude de análise não significa que o Tribunal Central Administrativo (TCA) deva limitar-se a corrigir erros manifestos ou grosseiros da instância a quo no que tange à decisão da matéria de facto. Na busca de uma solução mais acertada e justa para o objecto da causa, deve valorar de novo a prova, sem estar vinculado às razões e às valorações do juiz da 1ª instância, embora, no caso de divergência, deva cumprir, com particular escrúpulo, o dever de motivação a que está adstrito, através da indicação das razões que justificam a discordância. Ainda assim, sobre o recorrente impende um especial ónus de alegação quando pretenda efectuar impugnação com aquele âmbito mais vasto, impondo-se-lhe, por conseguinte, dar plena satisfação às regras previstas no artigo 640.º do CPC . É que ao TCA assiste o poder de alterar a decisão de facto fixada pelo tribunal “a quo” desde que ocorram os pressupostos vertidos no artigo 662.º , n.º 1 do CPC , incumbindo-lhe, nessa medida, reapreciar as provas em que assentou a decisão impugnada objecto de controvérsia, bem como apreciar oficiosamente outros elementos probatórios que hajam servido de fundamento à decisão sobre aqueles pontos da factualidade controvertidos. Ora, como já ficou claro, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, o que significa que o recorrente tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão, sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida, sendo que a Recorrente, “in casu”, não cumpre com o referido ónus, pois não indica concretamente a matéria de facto que pretendia ver excluída dos factos provados, não cumprindo, claramente, o segundo ónus, uma vez que a indicação dos meios probatórios é feita genericamente, remetendo para prova documental globalmente; de modo que, não tendo a Recorrente cumprido o determinado na norma citada, o recurso nesta parte é rejeitado, o que obsta a que este Tribunal proceda ao reexame de tal matéria de facto. A Recorrente, ao contrário do que foi julgado no tribunal de primeiro conhecimento, entende que o Oponente não demonstrou que não houve culpa da sua parte na insuficiência do património da devedora originária para pagamento do imposto em falta, pelo que deverá ser considerado parte legítima na presente execução. Ora, esta concreta questão foi já apreciada e decidida por Acórdão deste Tribunal Central Administrativo, que recaiu sobre sentença de teor idêntico ao da aqui em causa, ressalvadas, naturalmente, as especificidades próprias dos dois processos, designadamente, as diferentes dívidas de liquidações adicionais e respectivos valores. Referimo-nos ao Acórdão de 12/03/2026, proferido no âmbito do processo n.º 591/15.1BEAVR , relatado pelo Meritíssimo Juiz Desembargador que aqui intervém na qualidade de 2.º Adjunto, tendo, igualmente, a Meritíssima Juíza Desembargadora que ora intervém na qualidade de 1.ª Adjunta integrado o respectivo julgamento. As alegações recursivas em ambos os processos são também semelhantes, sendo as partes as mesmas, sendo que o processo n.º 591/15.1BEAVR respeita a dívidas de liquidações adicionais de IVA dos períodos de 2007 e 2009, no montante de €326.788,24 e os presentes autos versam dívidas de IRC, referentes aos exercícios de 2007 e 2008, nos montantes de €404.407,66 e €164.998,66, respetivamente, perfazendo a quantia total de €569.406,32. Atendendo ao exposto, a apreciação levada a efeito no referido Acórdão deste Tribunal apresenta-se como sendo inteiramente válida e transponível para os presentes autos, por se tratar de casos idênticos, assentes em factualidade sobreponível, pelo que, considerando o comando constante do n.º 3 do artigo 8.º do Código Civil , que impõe ao julgador o dever de considerar todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito, reitera-se o decidido no citado Acórdão, reafirmando integralmente ao seu discurso fundamentador, com as necessárias adaptações, que aqui recuperamos, por não vislumbrarmos motivo para nos afastarmos do que este tribunal superior já decidiu relativamente à mesma situação fáctico-jurídica: A Recorrente defende, em síntese, que o oponente não logrou afastar a culpa na falta de pagamento da quantia exequenda com base nos seguintes fundamentos: Ø As liquidações resultantes do procedimento inspectivo não foram inesperadas para a empresa e seus administradores [conclusão 6]. Quando foi apresentado em juízo o PER, já havia sido iniciado o procedimento inspectivo que culminou com as liquidações em apreço [conclusão 4]. Ø As liquidações referentes ao IVA relativo às mesmas facturas em apreço foram objecto de impugnação judicial, entretanto, julgada improcedente, com sentença transitada em julgado, na qual se concluiu que a impugnante não cumpriu com o ónus da prova da realidade das operações referidas nas facturas, comprovando-se que as facturas detectadas pela Inspecção Tributária não corresponderam a qualquer transacção real [conclusões 7 a 9]. Ø Demonstrando-se que a sociedade, por intermédio dos seus legais representantes, participou de forma activa num esquema de facturação falsa, fica irremediavelmente afastada qualquer tentativa de defender que a actuação daqueles legais representantes (entre os quais o aqui oponente) se pautou por um comportamento exigível a um bonus pater familiae . [conclusão 10]. Feita a sinopse da pretensão recursiva, atentemos, agora, no teor da fundamentação da sentença que, depois de exteriorizar o posicionamento das partes, apresenta, de seguida, uma correcta enunciação do quadro legal e da jurisprudência sobre a questão da culpa na falta de pagamento da quantia exequenda, nos seguintes termos: « V.1. Da falta do pressuposto legal para efetivação da reversão relativo à culpa pelo não pagamento da dívida exequenda Alega o Oponente que nunca a falta de pagamento da dívida em causa nos presentes autos lhe poderia ser imputável, nos termos imputados na citação, para efetivação da reversão fiscal, uma vez que quando a Administração Tributária emite as notas de cobrança adicionais que estão na origem da dívida exequenda, em finais de 2013, há muito a sociedade atravessava dificuldades, estando já num processo especial de revitalização, no âmbito do qual foi aprovado um plano de recuperação empresarial e nomeado um Administrador Provisório (pontos 2 a 5 e 14 da PI), acrescentando ainda que, pese embora seja verdade que a data limite de pagamento da dívida tenha ocorrido no período de exercício do seu cargo, tal não é da sua responsabilidade, na medida em que se revela inesperada e extravasa o âmbito da gestão corrente da sociedade, sendo insustentável no contexto de uma empresa em processo de recuperação (ponto 22 da PI). Refere que na altura em que a sociedade devedora originária requer o processo especial de recuperação, em março de 2013, ainda não existia a dívida em questão, resultante de liquidações adicionais cujo prazo de pagamento terminou em 20-01-2014, já com o plano de recuperação há muito aprovado e em curso (ponto 20 da PI). Sustenta que tudo fez e diligenciou como se impunha a um bom gestor no sentido de recuperar a empresa, designadamente requerendo o processo de revitalização, elaborando um plano de recuperação, negociando a sua aprovação e cumprindo-o ao longo dos anos de 2013 e 2014, sendo totalmente impossível a qualquer gestor, nas circunstâncias em que se encontrava a sociedade, acorrer ao cumprimento de uma “nova" dívida” reportada a 2007 e 2008 (ponto 22 da PI). Mais alega que à data da falta do pagamento em causa, há quase um ano que a atividade de gestão da sociedade devedora originária era supervisionada por administrador provisório que fiscalizava todos os atos de gestão relevantes, sendo, portanto, de absoluto rigor e transparência, não se podendo exigir a um gestor, debaixo de tais constrangimentos - crise do setor e crise na empresa -, que pudesse ainda proceder ao pagamento da avultada quantia exequenda (ponto 22 da PI). Por sua vez, sustenta a Fazenda Pública que não basta ao Oponente descrever os facos que contribuíram para o termo da empresa e quais as medidas que se tentaram implementar, antes devendo aquele ter anexado à petição inicial os documentos que dispõe suscetíveis de comprovar a veracidade dos seus argumentos, uma vez que alega factos cuja prova se faz mediante documento que, aliás, tem obrigação de ter na sua posse, não devendo os mesmos ser provados por meio de prova testemunhal (pontos 6 a 10 da Contestação), pelo que, para que o Oponente satisfaça convenientemente o ónus de prova da sua não culpa na insuficiência do património é necessário que esses documentos constem no processo (ponto 13 da Contestação). Refere ainda que as correções efetuadas em sede de ação inspetiva que estão na origem das liquidações cujo pagamento coercivo é demandado nos PEFs em questão resultam da conclusão de que os administradores da sociedade [SCom01...], S.A. emitiram faturas que não tinham por base efetivas transações comerciais, circunstância que retira seriedade ao cenário traçado pelo Oponente e facto por si só suficiente para indiciar um comportamento não diligente da parte dos gerentes da empresa (pontos 19 a 22 e 42da Contestação), defendendo ainda que, em termos gerais, todos os responsáveis subsidiários que pretendam ilidir a presunção da culpa podem refugiar-se na crise mundial financeira, não se podendo recair numa situação em que esse é o argumento que iliba a culpa do responsável subsidiário, posto que, perante as dificuldades que surgem devido a acontecimentos externos à empresa, o gerente tem que tentar implementar medidas que possam ajudar a atravessar esse momento (pontos 23 a 27 da Contestação). Sustenta que o facto de ter sido o Oponente o responsável por conduzir a sociedade para um processo especial de revitalização também não é suficiente para ilidir a presunção de culpa (ponto 37 da Contestação) e ainda que apesar do processo especial de revitalização ter sido iniciado em 2013, o IRC em dívida é relativo aos exercícios de 2007 e 2008, períodos em que a sociedade devedora ainda não se encontraria em dificuldades, sendo esses momentos os determinantes para perceber se o gerente foi ou não diligente (pontos 38 a 40 da Contestação). Apreciando. Antes de mais, convém desde já esclarecer que as normas que determinam a responsabilidade dos gerentes relativamente às dívidas tributárias são normas de caráter substantivo, pelo que deverão ser aplicadas as que estiverem em vigor à data dos factos a que se reporta a reversão ou, dito doutro modo, à data a que se reportam os impostos em causa, pelo que, a referência aqui feita a tais normas tem em consideração a redação das mesmas naquele momento. Por conseguinte, tendo a LGT entrado em vigor em 01-01-1999 ( artigo 6º do Decreto-Lei n.º 398/98 , de 17 de dezembro), e uma vez que os factos que servem de suporte à imputação da responsabilidade subsidiária ocorreram em 2007 e 2008, enquadram-se no seu âmbito de aplicação. A respeito da responsabilidade tributária subsidiária, o artigo 23.º da LGT prevê que: «1 - A responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal. 2 - A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.» Mais concretamente, a propósito da responsabilidade tributária subsidiária dos membros de órgãos sociais, dispõe o artigo 24.º da LGT o seguinte: «1 - Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si: Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação; Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.». Por sua vez, do n.º 2 do artigo 153.º do CPPT resulta que: «O chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias: Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores; Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido.». Dos normativos citados extrai-se, portanto, que são pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária: i) a inexistência ou fundada insuficiência de bens penhoráveis e património do devedor principal (n.º 2 do artigo 23.º da LGT e n.º 2 do artigo 153.º do CPPT ), bem como ii) o exercício efetivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta e responsabilidade/culpa de quem exerceu a função de administração ou gestão da pessoa coletiva pelo incumprimento da obrigação tributária (n.º 1 do artigo 24º da LGT ). Destarte, os pressupostos da reversão fiscal devem ter-se por verificados em três momentos: o da comprovação da inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis e património para satisfazer a dívida; o da comprovação do exercício da gerência de facto nos períodos em que se verificaram os factos tributários dos quais resulta a dívida exequenda e o da comprovação da (in)existência de culpa pela insuficiência do património ou pela falta de pagamento da obrigação tributária. No que concerne ao ónus probatório quanto à comprovação da verificação dos pressupostos de que depende a reversão, impõe-se esclarecer que no caso da alínea a) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT , compete à Administração Tributária provar que a falta de pagamento decorre da culpa do gerente na falta ou insuficiência do património societário para fazer face ao pagamento das dívidas fiscais; pelo contrário, no caso da alínea b) daquele preceito, relativamente à responsabilidade pela falta de pagamento, porque esta ocorre durante o período da gerência, a lei presume a responsabilidade por essa falta e coloca sobre o gerente o ónus da prova de que a falta de pagamento da obrigação tributária não é da sua responsabilidade. Tal significa, nesta última situação, recair sobre o Oponente o ónus de demonstrar que a falta de pagamento das dívidas tributárias vencidas durante a sua gerência não lhe pode ser imputada, porque a inexistência ou insuficiência de bens na empresa que geriu não é da sua responsabilidade. Saliente-se, porém, que «não existe qualquer presunção legal que faça decorrer da qualidade de gerente de direito o efectivo exercício da função. Igualmente, não é possível afirmar e sustentar "que a Fazenda Pública beneficia da presunção judicial de gerência de facto e não tem que fazer prova desta para poder reverter a execução fiscal contra o gerente de direito". Efectivamente, nos casos em que esta pretenda activar a responsabilidade subsidiária de um gerente "deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência", isto é, comprovada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função» (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, datado de 28-02-2007, recurso n.º 1131/06). Mais se note que o facto suscetível de fazer incorrer o gestor em responsabilidade não se consubstancia apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, mas também numa atuação conducente à insuficiência do património da sociedade, pois que, sendo o propósito da norma inverter o ónus da prova no sentido de presumir que foi por ato culposo do gestor que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação da dívida, naturalmente que para provar que não lhe pode ser imputada a falta de pagamento deve exigir-se que se prove que não foi por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente. Da argumentação expendida no articulado inicial, é quanto ao pressuposto relativo à culpa do Oponente pelo não pagamento da quantia exequenda que este se insurge, não alegando em parte alguma do articulado inicial a não verificação dos demais requisitos da reversão fiscal, pelo que apenas aquele se apreciará. Nos presentes autos, está em causa a reversão da execução fiscal contra o Oponente, por dívidas de IRC, referentes aos exercícios de 2007 e 2008, cujo prazo limite de pagamento ocorrera em 20-01-2014 [pontos 14), 15), 19) e 20) do probatório], tendo-se concretizado a efetivação da responsabilidade subsidiária ao abrigo do disposto no artigo 24.º , n.º 1, alínea b) da LGT [pontos 21) a 22) e 27) do probatório]. Decorre igualmente dos factos assentes que o Oponente era administrador e gestor da sociedade [SCom01...], S.A. desde 2005, ocupando tal cargo nos períodos em que terminou o prazo legal de pagamento das quantias em dívida [pontos 3) e 4) do probatório]. Com efeito, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT , terminado o prazo legal de pagamento no exercício a seu cargo, a lei presume a culpa dos administradores, diretores e gerentes das sociedades executada, cabendo-lhes, conforme acima explanado, ilidir tal presunção. Nesta circunstância, «há que verificar, operando com a teoria da causalidade, se a actuação do gestor da sociedade originária devedora, concretizada quer em actos positivos quer em omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos exequendos. E, nesse juízo, haverá que seguir-se o processo lógico da prognose póstuma. Ou seja, de um juízo de idoneidade, referido ao momento em que a acção se realiza ou a omissão ocorre, como se a produção do resultado se não tivesse ainda verificado, isto é, de um juízo “ex ante”. Por outras palavras, o acto ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não actuou com a diligência de um bonus pater familiae (...) que lhe impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade. Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o oponente não pode deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que a insuficiência patrimonial da empresa se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável» [cfr. Acórdão do TCAS, de 06-04-2017, processo n.º 456/13.1BELLE , disponível em www.dgsi.pt]. Uma vez provado que o Oponente exerceu a gerência de facto da sociedade devedora originária e que as dívidas se venceram durante o período em que era administrador, por força da inversão do ónus da prova, passa a ser este a ter de provar que a falta de pagamento das dívidas tributárias em causa nos autos não lhe é imputável.» Num segundo momento , revela a sentença o respetivo juízo subsuntivo nos seguintes moldes : ü Do probatório resulta que desde 2008, a situação da sociedade [SCom01...], S.A., que se encontrava a realizar investimentos de modernização das unidades de produção se começou a agravar, em parte fruto da designada crise do subprime que assomou a Europa no ano de 2008 e que deve como efeito o aumento significativo das taxas de juros bancárias [pontos 5) e 6) do probatório]. ü Mais se encontra provado que, em face das dificuldades financeiras sentidas pela sociedade, e por forma a manter a sua atividade, em 13-03-2013, foi por esta apresentado junto do Tribunal do Comércio da Comarca do Baixo Vouga ação especial de recuperação da empresa, no âmbito da qual apresentou plano de recuperação que veio a ser aprovado e homologado por sentença transitada em julgado em 06-11-2013 [pontos 8) e 9) do probatório] ü No contexto do plano de recuperação empresarial, foi nomeado um Administrador Judicial Provisório, Dr. «EE», que se encarregou de supervisionar os atos de gestão da empresa em recuperação [ponto 10 do probatório]. ü À data da emissão das notas de cobrança e do término do prazo para pagamento das dívidas que estão na origem da quantia exequenda [pontos 14), 15) e 19) e 20) do probatório], já a sociedade se encontrava com dificuldades financeiras e havia apresentado a processo especial de revitalização, tendo sido aprovado o plano de recuperação. ü Mais se acrescenta que, concatenados os elementos probatórios carreados para os autos, infere-se que os sócios da sociedade diligenciaram no sentido de reverter a situação financeira em que a empresa se encontrava, o que fizeram, desde logo por recursos a várias medidas, tais como: i. A apresentação de requerimento com vista à elaboração de Processo Especial de Revitalização da sociedade devedora originária que passava pela adoção de medidas de reestruturação financeira da empresa, com incidência sobre o passivo; A realização de aumentos de capital em espécie à custa de bens integrados no património pessoal do oponente, com vista ao pagamento dos credores bancários (cf. pontos 16 a 18 dos factos provados); O esforço no cumprimento do plano de recuperação delineado (cf. ponto 13 dos factos provados); A realização de um projeto de arquitetura para construção de um hotel numa antiga unidade de produção da sociedade devedora originária situada no Douro e denominada como “Quinta ...” cujo intuito era a venda a investidores (cf. ponto 7 dos factos provados); ü Do quadro exposto resulta que não só teve lugar, por iniciativa da sociedade devedora originária, a apresentação do requerimento com vista à instauração da ação de processo especial de revitalização da empresa, como no âmbito do seu cumprimento foram adotadas medidas de restruturação financeira da empresa, com incidência sobre o passivo. ü Perante situações de crise da empresa, os gerentes da mesma estão obrigados a usar de critérios de prudência, não comprometendo os direitos dos credores e, perante a subsistência dessas situações críticas, estão obrigados a apresentarem-se, nos prazos legais, à recuperação de empresa ou à falência, dever de diligencia e zelo que foi observado pelo oponente, como visto. ü Ao que acresce a circunstância de desde a aprovação do plano de recuperação, em cujo decurso do cumprimento ocorre a falta do pagamento do imposto em causa, há quase um ano que a atividade de gestão da sociedade devedora originária era supervisionada por administrador provisório que fiscalizava os atos de gestão relevantes. ü A prova produzida, valorada à luz das regras da experiência comum, permite concluir, por um lado, que a situação financeiramente deficitária em que se encontrava a empresa aquando do término do prazo para pagamento da dívida exequenda fora causada, em grande parte, por fatores exógenos - a saber, os avultados investimentos motivados pela necessidade de modernizar as unidades de produção e o aparecimento da crise do subprime e as suas consequências ao nível do crédito bancário e respetivos juros. ü Com o comportamento adotado, o Oponente geriu com zelo a sociedade, encetando diversas medidas para procurar viabilizá-la financeiramente, assim como para efetuar o pagamento das dívidas que detinha, por forma a permitir a continuação em funcionamento da estrutura empresarial, adotando medidas de gestão que se revelaram prudentes e adequadas, segundo o critério de um gestor normalmente diligente, afetando, inclusive, o seu próprio património e dos demais sócios ao cumprimento das obrigações societárias. ü É compreensível que, encontrando-se em curso um plano de recuperação da sociedade devedora originária, no âmbito do qual foram delineadas estratégias para alcançar verbas necessárias ao respetivo cumprimento, o surgimento da uma dívida tributária, não contemplada, no montante de €569.406,32, coloque a sociedade numa situação de dificuldade extrema ou quase impossibilidade de prover ao seu pagamento, por falta de meios monetários para o efeito. Aliás, a sociedade acabou por ser declarada insolvente. ü Tais elementos factuais são, no entendimento deste Tribunal, relevantes e suficientes para fundamentar a decisão de ausência de culpa do Oponente. ü Nestas circunstâncias, impõe-se concluir pela ausência de culpa do Oponente na insuficiência do património societário, dada a intervenção dos fatores externos acima indicados, que não dependem unicamente da determinação volitiva do mesmo, e a conduta pelo mesmo adotada. ü Em conclusão tem a presente oposição de proceder, uma vez que não se verificam em relação ao Oponente os pressupostos para que opere a sua responsabilidade a título subsidiário, mormente, no que respeita à sua culpa na insuficiência do património da devedora originária para pagamento do imposto em falta, sendo assim aquele parte ilegítima na execução, enfermando, portanto, o ato de reversão de erro quanto à verificação dos respetivos pressupostos. » No instrumento recursivo a Recorrente não coloca em causa esta concreta fundamentação, sendo certo que espelha uma irrepreensível análise fáctico-jurídica sobre a questão em exegese, merecedora da nossa confirmação, como passamos a concretizar, à luz dos fundamentos do recurso. Nos presentes autos, encontra-se em discussão a reversão da execução fiscal contra o oponente, por dívidas de IRC, referentes aos exercícios de 2007 e 2008, cujo prazo limite de pagamento ocorrera em 20/01/2014 [cfr. pontos 14 e 15 dos factos provados], tendo-se concretizado a responsabilidade subsidiária ao abrigo do disposto no artigo 24.º , n.º 1, alínea b) da LGT [cfr. ponto 27]. Não sendo, também, controvertido que as liquidações resultaram do procedimento inspectivo a que foi sujeita a devedora originária. “(…) Ora, quando as dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do cargo, a alínea b) do n.º 1, do art.º 24.º , da LGT faz incidir sobre o gerente ou administrador o ónus de provar que a falta de pagamento das dívidas tributárias da sociedade não lhe é imputável. E, no caso, em que o prazo legal de pagamento é contemporâneo do período de gerência do oponente, o regime aplicável é, sem dúvida, o previsto na alínea b), do n.º 1, do art. 24.º da LGT . E, sendo assim, incumbia ao responsável subsidiário, ora recorrido afastar a culpa na falta de pagamento da quantia exequenda [ art. 74.º , n.º 1, da LGT ] sendo que a dúvida quanto à demonstração desse facto teria de ser contra si valorada [ art. 342.º , n.º 3, do Código Civil ]. Analisando os fundamentos do recurso a primeira conclusão a extrair é que, ao contrário do alegado pela recorrente, em momento algum da sentença consta que o tribunal tivesse considerado que as liquidações foram “totalmente inesperadas ” ou “ que apanharam a empresa e administradores de surpresa ”, para daí retirar uma qualquer ilação favorável ao oponente quanto à ausência de culpa. Acresce que, tudo o que é alegado quanto à suposta materialidade fixada na impugnação judicial n.º 755/15.8BEAVR , entretanto, julgada improcedente, e às inferências extraídas pela recorrente, não são de molde a reverter a decisão que julgou não verificada a culpa do oponente. Na verdade, não obstante o alegado, a recorrente não impugna a decisão, de facto ou de direito, quanto aos seus concretos fundamentos, desde logo, quanto às ilações extraídas dos factos provados, conforme acima se evidenciou. E, para além disso, a partir da matéria de facto é possível extrair, como fez o tribunal a quo , que o oponente logrou demonstrar que a situação de incumprimento ficou a dever-se exclusivamente a fatores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um bonu s pater familiae , ou seja, de um gestor diligente e criterioso, no sentido de evitar essa situação, o que afasta a sua responsabilidade, a título subsidiário, no pagamento da quantia exequenda. Para além do mais, a alegação de que, na impugnação judicial n.º 755/15.8BEAVR , a sociedade devedora originária não logrou cumprir o ónus da prova da realidade das operações referidas nas faturas, razão pela qual foi a ação julgada improcedente, não tem o condão de colocar em causa toda a factualidade que emerge dos autos e que foi essencial para o desfecho da ação. Na verdade, a conduta supostamente censurável imputada, entre outros, ao oponente encontra-se a montante do momento aqui relevante - data de pagamento . E à data em que as liquidações foram postas a pagamento, [20/01/2014], por força das dificuldades financeiras, já a sociedade se encontrava com o PER, sendo que, para além de tudo o que se disse, a atividade dos seus gestores era, por isso, supervisionada pelo administrador provisório. Assim, qualquer irregularidade detetada a montante, designadamente no período a que dizem respeito as liquidações [2007-2008], não releva para a apreciação da culpa na falta de pagamento da quantia exequenda, ocorrida em 2014. Em complemento de tudo o que se acaba de dizer, afirma-se, ainda, que a 03.01.2015 [cfr. facto elencado em 30 e consulta do citiusinsolvências ], antes de decorrido um ano da data limite de pagamento da quantia exequenda, a devedora originária apresentou-se à insolvência, declarada a 11.01.2015, o que também serve como indicador positivo de que o oponente, enquanto responsável da empresa, pretendeu evitar o agravamento da situação de incumprimento da sociedade e não a protelando. Ora, os conceitos de culpa e de bom pai de família não são conceitos estáticos, na medida em que o grau de cuidado que pode e deve ser esperado varia com as circunstâncias concretas de cada caso. Pelo exposto, a conjugação das circunstâncias concretas do caso, leva-nos à inferência de que o oponente no que às dívidas em exegese diz respeito atuou de forma diligente e responsável, sendo a sua conduta conforme o bom pai de família colocado perante a mesma concreta situação, o que o exime de culpa na falta de pagamento da quantia exequenda, conforme prevista na alínea b) do n.º 1, do art. 24.º da LGT . (…)” Nesta conformidade, nega-se provimento ao recurso e mantém-se a sentença recorrida no ordenamento jurídico. Importa, por último, realçar que o valor em que a parte decaiu e será condenada nas respectivas custas assenta na base tributável de €569.406,32 (quinhentos e sessenta e nove mil quatrocentos e seis euros e trinta e dois cêntimos), valor esse que se apresenta superior a €275.000,00, montante a partir do qual passa a acrescer 1,5 UC, a final, por cada €25.000,00 ou fracção e que importa ponderar à luz do princípio da proporcionalidade aferido ao concreto serviço prestado. Nesta instância, tudo ponderado e perante a possibilidade de graduação casuística e prudencial do montante da taxa de justiça devida a final, não perdendo de vista que deve existir correspectividade entre os serviços prestados e a taxa de justiça cobrada aos cidadãos que recorrem aos tribunais, de acordo com o princípio da proporcionalidade consagrado no artigo 2.º da CRP, atendendo ainda ao direito de acesso à justiça acolhido no artigo 20.º igualmente da CRP e as questões colocadas já terem sido julgadas por este tribunal; alcançamos razões válidas e ponderosas para dispensar o pagamento do remanescente da taxa de justiça devida a final, nos termos do n.º 7 do artigo 6.º do RCP. Na sequência do exposto, deverá a conta de custas a elaborar desconsiderar o remanescente da taxa de justiça. Conclusões/Sumário I - - Nos termos do disposto na alínea b), do n.º 1 do artigo 24.º , da LGT , a prova de que não houve culpa na falta de pagamento das dívidas fiscais recai sobre os gerentes, ónus, esse, decorrente da necessidade de realizar a prova de que a falta de pagamento lhes não é imputável [ artigo 350.º , n.º 2 do Código Civil ], sendo que a falta dessa demonstração, sempre terá de ser valorada contra aqueles. II - Ora, os conceitos de culpa e de bom pai de família não são conceitos estáticos, na medida em que o grau de cuidado que pode e deve ser esperado varia com as circunstâncias concretas de cada caso. III - É pela conjugação das circunstâncias concretas do caso que se infere se o oponente, no que às dívidas em exegese diz respeito, actuou de forma diligente e responsável, o que o exime de culpa na falta de pagamento da quantia exequenda, conforme previsto na alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT . Decisão Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso. Custas a cargo da Recorrente, nos termos da tabela I-B - cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais; devendo a conta de custas a elaborar desconsiderar o remanescente da taxa de justiça. Porto, 26 de Março de 2026 [Ana Patrocínio] [Maria do Rosário Pais] [Vítor Salazar Unas]