2Do Direito
Conforme resulta dos autos, o TAF de Sintra julgou procedente a oposição à execução fiscal, referente a IRS dos anos de 1997, 1998 e 1999, com fundamento, em síntese, que se verifica o fundamento previsto na alínea e) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, uma vez que as liquidações não foram notificadas à Oponente por carta registada com aviso de recepção.
Invoca a Recorrente Fazenda Pública, erro de julgamento da sentença recorrida, porquanto, in casu, estão em causa liquidações de IRS que têm por base declaração de rendimentos apresentada pela Oponente, e deste modo é aplicável o disposto no art. 65.º, n.º 2 do CIRS (IRS 1997) e n.º 2 do art. 38.º do CPPT (IRS de 1998 e 1999), e assim sendo, a notificação deve ser efectuada apenas por carta registada, como o foi.
Apreciando.
A falta de notificação do acto de liquidação, antes ou após o decurso do prazo de caducidade do direito à liquidação, configura ineficácia desse acto tributário e constitui, por isso, fundamento de oposição à execução fiscal, e isto independentemente de também ser considerado fundamento de ilegalidade do acto de liquidação, e por conseguinte, poder ser invocado em impugnação judicial (cfr. acórdãos do STA de 2/02/2011, no processo n.º 0803/10, em 28/09/2011, no processo nº 0473/11, em 20/06/2012, no processo nº 0378/12, em 26/09/2012, no processo nº 0251/12, todos em consonância com a jurisprudência contida no acórdão proferido pelo Pleno da secção do contencioso tributário do STA em 7/07/2010, no processo n.º 0545/09, e Acórdão do Pleno de 18/09/2013, processo n.º 0578/13 que subscrevem, por sua vez, a fundamentação vertida no acórdão igualmente proferido pelo Pleno em 20/01/2010, no processo n.º 0832/08).
Deste modo, nas situações em que a notificação do acto de liquidação nunca ocorreu (ou ocorreu de forma irregular) ou, pelo menos, não ocorreu antes da instauração da execução fiscal, está-se perante uma situação de ineficácia do acto de liquidação, que constitui fundamento de oposição enquadrável na alínea i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.
Por outro lado, nas situações em que a notificação do acto de liquidação ocorreu, mas se verifica que essa notificação foi realizada já depois de decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidação, está-se perante um fundamento de oposição à execução fiscal enquadrável na alínea e) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.
Pelo exposto, e considerando o invocado pela Oponente na sua petição, de que nunca foi notificada das liquidações subjacentes à execução fiscal, há que averiguar do fundamento de oposição previsto na alínea i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, e não do fundamento previsto alínea e), também invocado pela Oponente, pois quanto à interpretação e aplicação das regras de direito o juiz não está condicionado pelas alegações das partes, o que é uma decorrência do princípio constitucional da legalidade do conteúdo da decisão (jura novit curia).
Por outro lado, há que determinar se, in casu, as notificações de IRS dos anos de 1997, 1998 e 1999, foram regularmente notificadas à Oponente.
Conforme resulta dos factos dados como provados que aditamos, as liquidações subjacentes à dívida exequenda dizem respeito a IRS dos anos de 1997, 1998 e 1999, e resultam da declaração de rendimentos modelo 2 de IRS apresentada pela Oponente e Joaquim..........................................., na constância do matrimónio.
Fundando-se as liquidações nas declarações modelo 2 de IRS apresentada pela Oponente, e desde que efectuadas no prazo legal, devem ser notificadas por simples via postal.
Este é o regime que decorre do disposto do art. 65.º, n.º 3 do CPT, quer do disposto no vigente n.º 4 do art. 38.º do CPPT.
Sucede que, in casu, as liquidações de IRS foram feitas fora do prazo previsto no art. 79.º, alínea b) do CIRS que, à época, estipulava como data limite o dia 30 de Maio para que a liquidação com base na declaração fosse efectuada.
Deste modo, as liquidações em causa nos autos, não foram efectuadas no prazo legal, aliás esta conclusão não é colocada em causa pela Recorrente Fazenda Pública.
A questão que ora se coloca é saber se, não tendo sido as liquidações efectuadas dentro do prazo legal, deveriam ter sido notificadas por carta registada com aviso de recepção, conforme decidiu a sentença recorrida, ou apenas por carta registada, conforme defende a Recorrente.
As notificações dos anos de 1997, 1998 e 1999 foram todas efectuadas apenas por carta registada, sendo as datas de registo o dia 22/10/1998, 16/03/2000 e 15/11/2000, respectivamente (cfr. alíneas b) a e) dos factos provados).
Considerando o princípio tempus regit actum temos então que é aplicável o regime previsto no CPT à notificação efectuada em 22/10/1998, e o regime do CPPT [diploma que entrou em vigor a 1 de Janeiro de 2000 – cfr. art. 4.º do Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro que aprovou o CPPT] às efectuadas em 16/03/2000 e 15/11/2000.
Deste modo, dispunha o art. 65.º do CPT, sob a epígrafe “avisos e notificações por via postal”:
“1 – As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências.
2 – As notificações não abrangidas pelo número anterior serão efectuadas por carta registada.
3 – As liquidações de impostos periódicos feitas nos prazos previstas na lei serão comunicadas por simples via postal. (…)”
Ora, como vimos não é aplicável o disposto no n.º 3 daquele preceito legal (comunicação via postal), porquanto a liquidação do ano de 1997 não foi efectuada no prazo previsto na alínea b) do art. 79.º do CIRS.
Por outro lado, não estamos perante a previsão legal do disposto no n.º1 “actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes” uma vez que a liquidação de IRS é efectuada com base na declaração da Oponente, ora Recorrida, não tendo havido nesse acto de liquidação qualquer alteração à situação tributária, pressuposto legal exigido para que a notificação se efectuasse por carta registada com aviso de recepção.
Não se devendo efectuar a notificação nos termos do n.º 1, como sucede in casu, então, aplica-se o disposto no n.º 2 que estatui que as notificações “serão efectuadas por carta registada”.
Face ao exposto, concluiu-se que a liquidação de IRS do ano de 1997, emitida em 14/09/1998, com base na declaração modelo 2 de IRS entregue pela Oponente, e foi efectuada fora do prazo previsto na alínea b) do art. 79.º do CIRS, deveria ter sido notificada à Oponente por carta registada, nos termos do disposto no n.º 2 do art. 65.º do CPT.
Resultando dos factos provados [alínea b)] que a liquidação foi remetida por correio registado em 22/10/1998, então, ao contrário do que entendeu a sentença recorrida, a formalidade prevista na lei foi respeitada pela Administração Tributária.
Deste modo, há que se considerar regular a notificação da liquidação, e deste modo, a Oponente se presume notificada no 3.º dia útil posterior ao do registo ou no 1º dia útil seguinte a esse, caso esse dia não seja dia útil (cfr. n.º 2 do art. 65.º do CPT), sendo certo que, não logrou elidir a presunção.
Relativamente às liquidações de IRS dos anos de 1998 e 1999, cujas notificações foram efectuadas por carta registadas datadas de 16/03/2000 e 15/11/2000, respectivamente, aplica-se-lhes o regime previsto no art. 38.º do CPPT, que na parte com interesse para a decisão da causa dispõe do seguinte modo:
“1 - As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências.
2 - Para efeitos do disposto no número anterior a comunicação dos serviços postais para levantamento de carta registada remetida pela administração fiscal deve sempre conter de forma clara a identificação do remetente.
3 - As notificações não abrangidas pelo n.º 1, bem como as relativas às liquidações de tributos que resultem de declarações dos contribuintes ou de correcções à matéria tributável que tenha sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição, são efectuadas por carta registada.
4 - As notificações relativas a liquidações de impostos periódicos feitas nos prazos previstos na lei são efectuadas por simples via postal. (…)”
In casu, não é aplicável o disposto no n.º 4 daquele preceito legal (notificação por simples via postal), porquanto a liquidação do ano de 1998 e 1999, tal como já referimos, não foi efectuada no prazo previsto na alínea b) do art. 79.º do CIRS.
Por outro lado, não estamos perante a previsão legal do disposto no n.º1 “actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes” uma vez que as liquidações de IRS de 1998 e 1999 foram efectuadas com base na declaração modelo 2 de IRS apresentada pela Oponente, não tendo havido nesse acto de liquidação qualquer alteração à situação tributária, pressuposto legal exigido para que a notificação se efectuasse por carta registada com aviso de recepção.
Não se devendo efectuar a notificação nos termos do n.º 1, como sucede in casu, então, aplica-se o disposto no n.º 3, que prevê que as notificações são efectuadas por carta registada. Aliás, este preceito legal inclui expressamente no seu âmbito de previsão as “ liquidações de tributos que resultem de declarações dos contribuintes (…)”, situação que está causa nos autos.
Face ao exposto, concluiu-se que a liquidação de IRS do ano de 1998 e 1999, emitidas em 03/03/2000 e 03/11/2000, respectivamente, ambas com base nas respectivas declarações modelo 2 de IRS entregues pela Oponente, e que foram efectuadas fora do prazo previsto no art. 79.º do CIRS, deveriam ter sido notificadas por carta registada, nos termos do disposto no n.º 3 do art. 38.º do CPPT.
Resultando dos factos provados [alínea c) e d)] que as liquidações de 1998 e 1999 foram remetidas por correio registado em 16/03/2000 e 15/11/2000, respectivamente, então, ao contrário do que entendeu a sentença recorrida, a formalidade prevista na lei foi respeitada pela Administração Tributária.
Deste modo, há que se considerar regular a notificação da liquidação, e deste modo, a Oponente se presume notificada no 3.º dia útil posterior ao do registo ou no 1º dia útil seguinte a esse, caso esse dia não seja dia útil (cfr. n.º 1 do art. 39.º do CPPT), sendo certo que não logrou elidir a presunção.
Por último, cumpre apenas referir que o invocado pela Oponente, relativamente à legalidade concreta das liquidações, manifestamente não se subsume ao fundamento previsto na alínea h) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, pois a lei prevê que possa deduzir impugnação judicial, nos termos do disposto no art. 102.º do CPPT.
Em suma, não estamos perante o fundamento de oposição à execução fiscal previsto na alínea i), e) ou h) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.
3Sumário do acórdão
- I.A falta de notificação do acto de liquidação, antes ou após o decurso do prazo de caducidade do direito à liquidação, configura ineficácia desse acto tributário e constitui, por isso, fundamento de oposição à execução fiscal, e isto independentemente de também ser considerado fundamento de ilegalidade do acto de liquidação, e por conseguinte, poder ser invocado em impugnação judicial;
II. Nas situações em que a notificação do acto de liquidação nunca ocorreu (ou ocorreu de forma irregular) ou, pelo menos, não ocorreu antes da instauração da execução fiscal, está-se perante uma situação de ineficácia do acto de liquidação, que constitui fundamento de oposição enquadrável na alínea i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT;
III. Nas situações em que a notificação do acto de liquidação ocorreu, mas se verifica que essa notificação foi realizada já depois de decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidação, está-se perante um fundamento de oposição à execução fiscal enquadrável na alínea e) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT;
- IV.A liquidação de IRS do ano de 1997 com base na declaração modelo 2 de IRS entregue pela Oponente, e que foi efectuada pela AT fora do prazo previsto na alínea b) do art. 79.º do CIRS, deveria ter sido notificada à Oponente por carta registada, nos termos do disposto no n.º 2 do art. 65.º do CPT, presumindo-se a sua notificação no 3.º dia útil posterior ao do registo ou no 1º dia útil seguinte a esse, caso esse dia não seja dia útil (cfr. n.º 2 do art. 65.º do CPT);
- V.A liquidação de IRS do ano de 1998 e 1999, com base nas respectivas declarações modelo 2 de IRS entregues pela Oponente, e que foram efectuadas fora do prazo previsto no art. 79.º do CIRS, deveriam ter sido notificadas por carta registada, nos termos do disposto no n.º 3 do art. 38.º do CPPT, presumindo-se a sua notificação no 3.º dia útil posterior ao do registo ou no 1º dia útil seguinte a esse, caso esse dia não seja dia útil (cfr. n.º 1 do art. 39.º do CPPT).
