Quem foi o relator do acórdão 00042/19.2BEBRG?

O relator foi Paulo Moura, no Tribunal Central Administrativo Norte.

Quando foi proferido o acórdão 00042/19.2BEBRG?

O acórdão foi proferido em 26 de junho de 2026.

Acórdão TCAN — Objeto do recurso, Prova não admissível

Sumário

I - O recurso visa a reponderação do que ficou decidido na sentença, pelo que compete à Recorrente explicar em que segmento da sentença é necessária essa reponderação, devendo apresentar a sua motivação contra o que ficou fundamentado na sentença e não limitar-se a repetir os fundamentos invocados inicialmente contra a validade do ato impugnado. II - Não sendo possível a análise dos pressupostos da aplicação dos métodos indiretos, por se considerar que não foi realizado o pedido de revisão da matéria coletável, não é admissível a análise dos pressupostos materiais das correções efetuadas pela inspeção tributária, pelo que pretendendo-se com a inquirição de testemunhas discutir a avaliação indireta, o Despacho que indeferiu tal produção de prova, obstou à prática de um ato inútil, uma vez que seria prova que não poderia ser aproveitada.

Texto

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: [SCom01...], Lda., interpõe recurso da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IVA, relativas aos períodos compreendidos entre 2014 02 e 2014 12, no montante global de € 61.763,53. Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem: 1. Vem o presente recurso da douta Sentença proferida nos autos em 20/06/2025, do seguinte teor: “Nos termos e pelos fundamentos expostos, julgo: iii) Verificada a exceção dilatória de falta de procedimento prévio de revisão previsto no artigo 91ºdaLGT, absolvendo a Fazenda Pública da instância; iv) No restante, improcedente a impugnação. 2. O Recorrente reclamou para este tribunal do douto despacho proferido em 15/11/2023 que considerou desnecessária e rejeitou a produção de prova testemunhal indicada pelo Recorrente, do seguinte teor: Assim sendo, melhor compulsados os autos e atendendo à factualidade alegada na petição inicial, à documentação junta aos autos pelas partes, ao respetivo processo administrativo, às regras da distribuição do ónus da prova, bem como à conformação da matéria de facto com as diversas soluções plausíveis de direito, não se mostra relevante para a boa decisão da causa e produção de prova testemunhal, motivo pelo qual se dispensa a sua realização. Desta forma, dá-se sem efeito a diligência de inquirição de testemunhas agendada para o próximo dia 30.11.2023. Notifique. Não tendo sido produzida prova adicional, não há lugar à abertura de fase de alegações escritas - cfr. nº 1 do artigo 120º do CPPT. Após vão os autos ao Magistrado do Ministério Público - cfr. nº 1 do artigo 121º do CPPT. ..., 15 de Novembro de 2023.” 3. O tribunal recorrido considerou que a prova testemunhal requerida pelas partes nos presentes autos constitui um acto inútil; porém, o tribunal recorrido, antes de decidir como decidiu, não proferiu despacho a facultar às partes prazo para se pronunciarem ou exercerem o contraditório quanto à possibilidade de os autos serem decididos sem a produção de prova testemunhal dispensando-se a realização de julgamento. 4. O tribunal, perante a proximidade da data do julgamento (o douto despacho recorrido está datado de 15/11/2023, enquanto o julgamento estava designado para o dia 30/11/2023), empurrou as partes para uma decisão a lavrar apenas com o suporte probatório documental que resulta essencialmente do processo administrativo de inspeção tributária e dos documentos apresentados pelo Impugnante com a petição inicial. 5. Depois, o douto despacho considera que “atendendo à factualidade alegada na petição inicial (…) bem como à conformação da matéria de facto com as diversas soluções plausíveis de direito, não se mostra relevante para a boa decisão da causa a produção da prova testemunhal, motivo pelo qual se dispensa a sua realização ”; porém, no douto despacho, o tribunal não enunciou concretamente as diversas soluções plausíveis de direito ou a sua conformação com a matéria de facto, referindo-se abstratamente para fundamentar a decisão de dispensar a produção de prova testemunhal. 6. Nesse caso, foram violados os princípios do contraditório, da justa composição das do litígio e das partes, da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório, do dispositivo e da gestão processual em que assenta o ordenamento jurídico português, porque impede o Impugnante de fazer prova testemunhal sobre a matéria de facto alegada nas alíneas a), b), c), d), e), f), g), h), i), l), m) e l) (há lapso na numeração, deveria ser alínea n) do ponto nº 13 da petição inicial bem assim dos seus pontos nº 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94, 95 e 96. 7. O Recorrente reclamou na altura para o Tribunal Central Administrativo do Norte da rejeição do recurso que o Impugnante instaurou desse despacho, ao abrigo do disposto no artigo 643º nº 3 do CPC, tendo o douto TCAN proferiu decisão pela qual manteve a decisão reclamada, porém a não admissibilidade da reclamação não impede a parte de recorrer da sentença ao abrigo do disposto no artigo 644º nº 3 do CPC, conforme o decidido no acórdão proferido pelo TCA Sul no processo 56/19.2BEALM-S1 no sentido de que “não estando em causa a rejeição de um meio de prova, o recurso do despacho que decide não realizar a inquirição das testemunhas, por o processo já conter todos os elementos necessários para decisão ou por ser a prova meramente documental, apenas pode ser interposto a final, nos termos do nº 3 do artigo 644º do CPC.” 8. O art. 411º do CPC consagra o princípio do inquisitório segundo o qual incumbe ao juiz realizar ou ordenar, mesmo oficiosamente, todas as diligências necessárias ao apuramento da verdade e à justa composição do litígio, quanto aos factos de que lhe é lícito conhecer. 9. Uma outra regra, de aplicação mais imediata, é a da repartição do ónus da prova, estabelecendo o art. 342º nº 1 do CC que “àquele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado”. E o nº 2 acrescenta que “a prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito invocado compete àquele contra quem a invocação é feita”. 10. Importante ainda para assimilar a filosofia que enforma o processo civil é o que dispõe o art. 4º do CPC sob a epígrafe “Igualdade das partes”, que dispõe que “o tribunal deve assegurar, ao longo de todo o processo, um estatuto de igualdade substancial das partes, designadamente no exercício de faculdades, no uso de meios de defesa e na aplicação de cominações ou de sanções processuais”. 11. Não menos importante, atender ao que dispõe o art. 6º nº 1 do CPC sobre o dever de gestão processual que estabelece que “cumpre ao juiz, sem prejuízo do ónus de impulso especialmente imposto pela lei às partes, dirigir ativamente o processo e providenciar pelo seu andamento célere, promovendo oficiosamente as diligências necessárias ao normal prosseguimento da ação, recusando o que for impertinente ou meramente dilatório e, ouvidas as partes, adotando mecanismos de simplificação e agilização processual que garantam a justa composição do litígio em prazo razoável”. 12. É da conjugação de todas estas regras e princípios, feita na aplicação do Direito ao caso concreto - a essência da função jurisdicional - que deve emergir a solução para este ou qualquer outro caso concreto de teor semelhante, e incumbe ao Julgador assegurar que ao longo de todo o processo as partes são colocadas numa posição de total igualdade processual. 13. O que não sucedeu com o mencionado douto despacho cujos efeitos se tornaram nefastos para o Impugnante, porquanto na sentença o tribunal considerou que o Impugnante não logrou provar determinados factos que alegou por falta de prova. 14. Os autos estão incompletos em termos de prova, tendo o douto despacho recorrido vedado ao Impugnante a faculdade de realizar a prova testemunhal dos factos alegados na petição inicial, afetando de morte a justa composição das partes e do litígio. 15. O mencionado despacho impediu o Recorrente de fazer prova testemunhal sobre a matéria de facto alegada nas alíneas a), b), c), d), e), f), g), h), i), l), m) e l) (há lapso na numeração, deveria ser alínea n) do ponto nº 13 da petição inicial bem assim dos seus pontos nº 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94, 95 e 96. 16. Concretamente, os factos invocados no ponto 13 da petição inicial, como se transcrevem: a) Entre 01/01/1986 e 08/03/2010 o falecido pai dos sócios da Impugnante explorou em nome individual a atividade de produção e comercialização de materiais de construção; b) Após o falecimento do pai, que ocorreu em 08/03/2010, os sócios da Impugnante constituíram uma sociedade que assumiu os ativos e os passivos do estabelecimento comercial com o fim de continuarem o negócio fundado pelo pai em 1986; c) Os ativos e os passivos foram contabilizados na sociedade (a Impugnante) pelos valores contabilísticos que constavam na contabilidade do estabelecimento comercial; d) O valor dos stocks no momento (durante o ano de 2010) da transferência dos ativos e dos passivos encontrava-se sobreavaliado em € 192.966,61; e) A sobreavaliação dos inventários teve origem em quebras normais da atividade do estabelecimento comercial, as quais durante os 34 anos da atividade nunca foram contabilizadas como perdas normais da atividade do estabelecimento; f) Os factos tributários em causa na inspeção, nomeadamente, as quebras acidentais ocorridas durante os 34 anos de atividade do estabelecimento nas operações de carga, descarga, armazenagem e transporte e dos materiais de construção em falta já se tinham verificado ou já se verificavam em 31/03/2010; g) Todas essas situações nunca foram regularizadas na contabilidade do estabelecimento comercial individual; h) Os factos tributários que justificam as diferenças nos inventários ocorreram de forma linear durante os 34 anos de atividade do estabelecimento comercial, não existindo documento que fundamente a correção dos inventários no ano de 2014 pelo facto de as perdas terem ocorrido entre 1986 e 2010; i) A diferença do inventário final em 31/12/2013 (do montante de € 202.648,37) e o inventário inicial do ano de 2014 (do montante de € 9.681,76) representa o valor das perdas normais da atividade ocorridas durante mais de 34 anos, e que nunca foram contabilizadas como gastos dos exercícios na contabilidade do estabelecimento comercial individual; j) As perdas normais de atividade não estão sujeitas a IVA; k) As perdas normais de atividade são consideradas gastos fiscalmente dedutíveis nos rendimentos do sujeito passivo; l) Foi a implementação do SAFT e a obrigação fiscal de comunicar à Administração Tributária/AT que ditou a necessidade de regularizar os inventários do ano de 2013 no valor de € 192.966,61. m) O sujeito passivo (a Impugnante) não possui empregados e a estrutura organizativa é muito reduzida; l) Os equipamentos e os veículos utilizados na atividade são muito antigos pelo facto de a atividade não permitir a aquisição de outros mais novos (ainda que usados) para os substituir; 17. O Recorrente apenas poderá justificar por prova testemunhal as perdas de materiais e as perdas normais do estabelecimento que antes pertenceu ao pai dos seus sócios, para esclarecer os erros identificados pela Recorrida no relatório pericial, assim como só pode provar por testemunhas os erros nos inventários do estabelecimento e que não foram dadas baixas dos materiais danificados. 18. Assim como o Impugnada apenas poderá lograr por prova testemunhal e documental a existência de erros, de omissões ou de inexatidões na sua contabilidade, já que a previsão do artigo 51º do CIRC aponta para a necessidade de recorrer a presunções ou estimativas por carência de elementos que permitam apurar claramente o imposto, procedendo à retificação de declarações ou à correção oficiosa, de acordo com os artº. 52º do mesmo Código -- Acórdão do TCAS de 04/05/2010 disponível e consultável de forma pública em www.dgsi.pt. 19. Este conjunto de factos - com exceção do constante das alíneas j) e k) do ponto 13 da petição inicial - só é possível de ser comprovado por prova testemunhal, contribuindo para o esclarecimento e apuramento da verdade dos factos, bem como para a prova do alegado na petição de impugnação, auxiliando o julgador a dissipar dúvidas, o que é imprescindível ao Impugnante para provar os factos em que assenta a sua impugnação. 20. É ao Impugnante, por os ter alegado na petição inicial, que incumbe a prova desses factos - art.º 342º nº 1 do C. Civil. 21. A prova testemunhal do Impugnante segundo o requerimento probatório que apresentou na petição inicial é constituída pelo contabilista certificado da empresa ([SCom02...]) e pelo revisor oficial de contas («AA») sendo o depoimento destas pessoas fundamental para o Impugnante porquanto o seu conhecimento dos factos foi adquirido de modo direto pelo exercício das suas atividades profissionais para os efeitos da prova dos factos mencionados. 22. O primeiro ([SCom02...]) tem conhecimento direto e pormenorizado da atividade do Impugnante, decorrente do exercício da sua atividade profissional de contabilista certificado, desde o início dos factos, e quanto aos factos alegados nos pontos nº 13, 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94, 95 e 96 da petição inicial entre outros aqui não especificados, que são essenciais para o Impugnante e para os fins e os efeitos da impugnação que instaurou. 23. O segundo («AA») tem conhecimento direto e pormenorizado da atividade do Impugnante, decorrente do exercício da sua atividade de revisor de contas quanto aos mesmos factos alegados nos pontos nº 13, 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94 e 95 da petição inicial, entre outros aqui não especificados. 24. No rol de testemunhas o Impugnante indicou também a funcionária da Impugnada na ação inspetiva, tendo o Impugnante todo o interesse porque é do seu ónus de contraprova, em indagar as circunstâncias materiais e os factos que determinaram a Impugnada a recorrer aos métodos indiciários (que a seu ver não se justificavam) e constam dos factos alegados na petição inicial sob os pontos nº 13, 19, 20, 21, 22, 23, 25, 26, 32, 35, 44, 47, 50, 51, 52, 53, 55, 59, 66, 72, 73, 74, 75, 78, 79, 81, 82, 92, 93, 94, 95 e 96. 25. O doutamente decidido pelo tribunal contendeu com a admissibilidade de meios probatórios que são essenciais para a prova dos factos cujo ónus impende sobre o Impugnante, assim como contendeu com a aquisição de factos processuais, e violou os princípios processuais da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório e da justa composição das partes e do litígio. 26. O mencionado douto despacho ora recorrido violou o disposto nos artigos 3º nº 3, 4º, 6º nº 1, 411º e 590º do CPC, no artigo 342º do CC e nos artigos 2º, 13º, 18º nº 2, 20º nº 4, 202º nº 2 e 3, 203º e 204º da Constituição da República Portuguesa. 27. Nestas circunstâncias, o douto despacho reclamado, ora recorrido, sofre de vícios de violação da lei por ter violado os princípios do contraditório, da igualdade, da proporcionalidade, da justa composição das partes e do litígio e do inquisitório, padece da nulidade referida no nº 1 do artigo 195º do CPC, e contendeu com a admissibilidade dos meios probatórios requeridos pela Autora coartando-lhe a possibilidade de cumprir o ónus da prova a que se refere o artigo 342º nº 1 do CPC. 28. Também por isso, a douta sentença recorrida cometeu erro de julgamento na apreciação e necessidade de prova. 29. O tribunal recorrido, antes de proferir o despacho reclamado e ora recorrido, não ouviu as partes e dispensou o julgamento, que considerou acto inútil; ao decidir assim, não facultou o exercício do contraditório às partes ou a possibilidade de se pronunciarem quanto à intenção do tribunal, o que configura uma nulidade ao abrigo do disposto no nº 1 do artigo 195º do CPC. 30. O julgamento da matéria de facto apenas poderia ser dispensado pelo tribunal recorrido se, cumulativamente: - As razões de facto e de direito atinentes a todas as questões a decidir já se mostrassem debatidas nos articulados; - As partes fossem consultadas, ao abrigo do disposto no artigo 3º nº 3 do CPC, e lhes fosse concedida a possibilidade de manifestarem o seu assentimento ou oposição à dispensa da audiência de julgamento, de forma a garantir o contraditório quanto à gestão processual, o que não se verificou nos autos; - As partes fossem informadas, de forma fundamentada, sobre a decisão a proferir, o que implicava a enunciação das questões a resolver, o que não foi feito pelo douto tribunal recorrido. 31. A prolação do despacho com inobservância do procedimento supra descrito configura uma nulidade secundária, nos termos previstos no nº 1 do artigo 195º do CPC, suscetível de invocação em recurso de apelação interposto da decisão, nulidade que se deduziu na mencionada reclamação interposta, e que ora se argui. 32. O doutamente decidido pelo tribunal contendeu com a admissibilidade de meios probatórios que são essenciais para a prova dos factos cujo ónus impende sobre o Impugnante, assim como contendeu com a aquisição de factos processuais, e violou os princípios processuais da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório e da justa composição das partes e do litígio. 33. Ao decidir como decidiu, o douto despacho recorrido violou os princípios constitucionais da igualdade (artigo 13º da CRP), da proporcionalidade (artigo 18º nº 2 da CRP), do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efetiva (artigo 20º nº 4 da CRP), da função jurisdicional dos tribunais (artigo 202º nº 2 da CRP), e dos direitos e garantias dos administrados quanto à tutela efetiva dos seus direitos e interesses legalmente protegidos incluindo a impugnação de quaisquer actos administrativos que os lesem (artigo 268º nº 4 da CRP). 34. Deve ser admitida a produção da prova testemunhal requerida pelo Recorrente no requerimento probatório da sua petição inicial, revogando-se a sentença nessa parte, devendo os autos baixar à primeira instância para a realização da prova, com as legais consequências. 35. O Impugnante não foi notificado das matérias tributárias em sede de IVA (tampouco de IRC) do ano de 2014 com recurso aos métodos indiretos, que não lhe foram dadas a conhecer previamente pela Impugnada. 36. A avaliação indireta carece da participação do contribuinte para a sua formação (cfr. o artigo 82º nº 3 e 4 da LGT). 37. A falta de notificação constitui grave violação do princípio fundamental dos direitos e garantias dos administrados e do disposto no artigo 268º nº 3 da Constituição/CRP, segundo o qual os atos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados na forma prevista na lei e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afetem direitos ou interesses legalmente protegidos. 38. A falta de notificação do Impugnante para o exercício do contraditório quanto à matéria tributária em sede de IVA (e de IRC também) constitui nulidade processual cuja consequência é a invalidade de todos os atos posteriores. 39. Do Ofício nº 3085 de 06/08/2018 apenas constam os valores dos impostos de IRC e de IVA a liquidar adicionalmente dos montantes de € 62.245,73 e de 61.763,053, respetivamente; porém, tal notificação é nula e de nenhum efeito, porquanto se verifica erro nos valores indicados em sede de IVA e de IRC do ano de 2014 do Impugnante, e também pela falta ou deficiência da fundamentação de facto e de direito dos atos administrativos tributários. 40. A base tributável do campo 3 das declarações periódicas em sede de IRC do ano de 2014 deveria ter sido fixada no valor total de € 141.334,03, tal como consta das declarações periódicas tempestivamente entregues pela Impugnante. 41. Deveriam, como devem os valores a acrescer à matéria tributável em sede de IRC do ano de 2014 ser fixados no valor total de € 4.118,16. 42. Deveriam, como devem m os gastos em sede de IRC do ano de 2014 ser fixados no valor total de € 139.551,45. 43. Deveriam, como devem os valores a deduzir à matéria tributável em sede de IRC do ano de 2014 ser fixados no valor total de € 3.865,50. 44. Em consequência, deveria, como deve a matéria tributária em sede de IRC do ano de 2104 ser fixada no montante de € 1.568,58 tal como consta de declaração modelo 22 do IRC da Impugnante. 45. No relatório de fiscalização não constam em que datas terão ocorrido os factos tributários relacionados com as perdas normais dos inventários, sendo essencial e obrigatório determinar a data em que ocorreu o facto tributário que deu origem à correção e que releva para efeitos de determinar o prazo de caducidade da liquidação (e não a data da correção). 46. O valor de correção do stock não tem documento que o suporte e a Impugnada não indicou qualquer data no relatório de fiscalização; trata-se de uma correção dos inventários na contabilidade do Impugnante que, quando a sociedade foi constituída, não existia qualquer inventário do estabelecimento individual que foi do pai dos sócios do Impugnante; o que foi admitido pela Impugnada no relatório de fiscalização que elaborou. 47. Tal como a correção dos inventários, também as perdas nos inventários, sejam normais ou anormais, não constituem uma variação patrimonial, mas antes um gasto que releva para efeitos fiscais se for considerada uma perda normal. 48. A correção dos inventários ocorreu devido a erro, e de acordo com a data do facto tributário pode ser imputado diretamente à conta de resultados transitados do ano em que se verificou o facto tributário da perda do inventário, seja tal perda normal ou anormal; foi o que o Impugnante fez. 49. Entre a data dos factos tributários que deram origem às perdas dos inventários e a data da sua correção na contabilidade decorreram mais de 4 anos, e com o decurso de tal lapso de tempo, caducou o direito da Impugnada liquidar qualquer imposto à Impugnante em sede de IVA ou de IRC. 50. Tratando-se de factos anteriores a 2010 não poderiam ser enquadrados pela Impugnada no ano fiscal de 2014; a caducidade determina a extinção do direito e da correspondente vinculação sem mais. 51. No âmbito do direito tributário o prazo de caducidade, além de se justificar por razões objetivas de segurança jurídica, tem o propósito último de gerar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos - Acórdão do TCAS de 2709/2011 consultável em www.dgs.pt. 52. O procedimento de inspeção tributária pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos ou do procedimento sancionatório, em conformidade com o disposto no artigo 36º nº 1 do RCPIT. 51. Por isso, quando foi iniciado o procedimento inspetivo este já não poderia ter envolvido a apreciação sobre os factos tributários que deram origem às perdas dos inventários (ocorridos em datas anteriores ao ano de 2010) e à sua correção na contabilidade do Impugnante por ter sido largamente ultrapassado o prazo de caducidade. 52. Nestas circunstâncias, foi preterida uma formalidade legal, isto é, caducou para a Impugnada o direito de liquidar quaisquer impostos à Impugnante em IVA e IRC na ação inspetiva que realizou junto deste contribuinte. 53. Ao decidir como decidiu, a douta sentença recorrida violou os princípios constitucionais da igualdade (artigo 13º da CRP), da proporcionalidade (artigo 18º nº 2 da CRP), do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efetiva (artigo 20º nº 4 da CRP), da função jurisdicional dos tribunais (artigo 202º nº 2 da CRP), e dos direitos e garantias dos administrados quanto à tutela efetiva dos seus direitos e interesses legalmente protegidos incluindo a impugnação de quaisquer atos administrativos que os lesem (artigo 268º nº 4 da CRP). 54. Os doutos despacho e sentença recorridas violaram o disposto nos artigos 3º nº 3, 4º, 6º nº 1, 411º e 590º do CPC, no artigo 342º do CC e nos artigos 2º, 13º, 18º nº 2, 20º nº 4, 202º nº 2 e 3, 203º e 204º da Constituição da República Portuguesa, e cometeram as nulidades e os vícios de violação da lei já acima apontados. 55. Consequentemente, em razão de se ter verificado a preterição de formalidades legais, do vício de violação da lei, de erros na qualificação e quantificação dos rendimentos, dos lucros e de outros factos tributários relativos ao Impugnante nos actos que levaram à elaboração e à notificação das liquidações adicionais em causa, devem tais atos ser declarados nulos ou anulados por este tribunal. 56. A Impugnada recorreu aos métodos indiciários para determinar o lucro tributável do contribuinte, porém, compete-lhe demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação com recurso a tais métodos - Acórdão do TCAS de 04/05/2010 disponível e consultável de forma pública em www.dgsi.pt.; a avaliação indireta só pode efetuar-se nos casos previstos no artigo 87º, 88º, 89º, 89º-A da LGT. 57. Deve o recurso ser julgado procedente, revogando-se o douto despacho recorrido que, após baixa dos autos, deverá ordenar-se o prosseguimento dos autos para julgamento, designando-se a sua data, com as legais consequências. 58. Deve o recurso ser julgado procedente, revogando-se a douta sentença recorrida, determinar-se a baixa dos autos e ordenar-se o prosseguimento dos autos para julgamento, com as legais consequências. Termos em que, e nos doutamente supridos, deve o recurso ser julgado procedente, por provado, revogando-se a douta sentença recorrida e determinando-se a remessa dos autos à primeira instância para efeitos da realização da audiência de julgamento, com as legais consequências. Consequentemente, verificando-se a preterição de formalidades legais, ou dos apontados vícios de violação da lei, ou de erros na qualificação e quantificação dos rendimentos, dos lucros e de outros factos tributários relativos ao Impugnante nos actos que levaram à elaboração e à notificação das liquidações adicionais em causa, devem tais atos ser declarados nulos ou anulados por este tribunal, com as legais consequências Não foram apresentadas contra-alegações. O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente. Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância das Exmas. Desembargadoras Adjuntas, atenta a disponibilidade do processo na plataforma digital. ** Delimitação do Objeto do Recurso - Questões a Decidir. As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber: (1) se o Despacho que decidiu dispensar a prova testemunhal, configura uma nulidade, nos termos do artigo 195.º do CPC e se viola os princípios do contraditório, da justa composição do litígio e das partes, da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório, do dispositivo e da gestão processual; (2) se o Impugnante foi notificado em sede de IVA do ano de 2014, do recurso à avaliação indireta e se a notificação do ofício 3085, é nula, por se verificar erro nos valores em sede de IVA e IRC do ano de 2014 e pela falta ou deficiente fundamentação dos atos tributários; (3) se caducou o direito de liquidar o imposto; e (4) se as decisões recorridas violaram os princípios constitucionais da igualdade (artigo 13º da CRP), da proporcionalidade (artigo 18º nº 2 da CRP), do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efetiva (artigo 20º nº 4 da CRP), da função jurisdicional dos tribunais (artigo 202º nº 2 da CRP), e dos direitos e garantias dos administrados quanto à tutela efetiva dos seus direitos e interesses legalmente protegidos incluindo a impugnação de quaisquer atos administrativos que os lesem (artigo 268º nº 4 da CRP). ** Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte: VI - FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO: Factos Provados: Com interesse para a decisão a proferir, está provado que: A) A sociedade "[SCom01...], Lda.", ora Impugnante, é uma sociedade comercial que tem como objeto o “Comércio por Grosso de Materiais de Construção e Equipamento Sanitário”. - Cfr. Relatório de Inspeção Tributária constante do documento com a referência (005937807) Pág. 53 de 22/04/2019 09:45:47 e (005937808) Pág. 17 de 22/04/2019 09:45:47 B) A Impugnante foi objeto de uma ação inspetiva externa, inicialmente de âmbito parcial de IVA, para o ano 2014, tendo sido alterada para parcial IVA e IRC do mesmo período, credenciada pela Ordem de Serviço nº ...65. - Cfr. RIT constante do documento com a referência (005937807) Pág. 53 de 22/04/2019 09:45:47 e Pág. 17 de 22/04/2019 09:45:47. C) Em 01.09.2018, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ... elaboraram o Relatório de Inspeção Tributária (RIT), do qual se extrai, para o que no caso releva, o seguinte teor: (…) [Imagem que aqui se dá por reproduzida] (…) (…) [Imagem que aqui se dá por reproduzida] - Cfr. RIT constante do documento com a referência (005937807) Pág. 53 de 22/04/2019 09:45:47 e (005937808) Pág. 17 de 22/04/2019 09:45:47. D) Sobre o referido Relatório de Inspeção recaiu, em 01.08.2018, despacho de concordância do Diretor de Finanças .... - Cfr. RIT constante do documento com a referência (005937807) Pág. 53 de 22/04/2019 09:45:47 e (005937808) Pág. 17 de 22/04/2019 09:45:47. E) A Autoridade Tributária dirigiu à Impugnante o ofício n.º 3085, datado de 06.08.2018, do qual se retira o seguinte teor: [Imagem que aqui se dá por reproduzida] - cfr. documento com a referência Contestação (386102) Processo Administrativo "Instrutor" (005937808) Pág. 20 de 22/04/2019 09:45:47 F) O ofício identificado na alínea anterior foi recebido pela impugnante em 07/08/2018. - cfr. documento com a referência Contestação (386102) Processo Administrativo "Instrutor" (005937808) Pág. 22 de 22/04/2019 09:45:47 G) Em 07.09.2018 a impugnante apresentou um pedido de revisão da matéria tributável junto da Direcção de Finanças .... - Cfr. documento com a referência Contestação (386102) Processo Administrativo "Instrutor" (005937808) Pág. 23 de 22/04/2019 09:45:47 H) Em 17.09.2018 o ... proferiu decisão de indeferimento liminar do pedido de revisão identificado na alínea anterior, por extemporaneidade. - Cfr. documento de Contestação (386102) Processo Administrativo "Instrutor" (005937808) Pág. 28 de 22/04/2019 09:45:47 I) Em 24.09.2018, os serviços da Administração Tributária elaboraram as seguintes liquidações adicionais de IVA, relativas ao exercício de 2014: - Nº ...18 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.02 com o documento de compensação nº ...78 do valor de € 49,21; - Nº ...19 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.03 com o documento de compensação nº ...79 do valor de € 59.746,59; - Nº ...28 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.04 com o documento de compensação nº ...81 do valor de € 285,11; - Nº ...33 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.05 com o documento de compensação nº ...83 do valor de € 242,04; - Nº ...37 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.06 com o documento de compensação nº ...85 do valor de € 229,30; - Nº ...46 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.07 com o documento de compensação nº ...87 do valor de € 213,39; - Nº ...50 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.03 com o documento de compensação nº ...89 do valor de 246,95; - Nº ...52 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014 09 com o documento de compensação nº ...91 do valor de € 252,39; - Nº ...58 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.10 com o documento de compensação nº ...93 do valor de € 166,75; - Nº ...62 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.11 com o documento de compensação nº ...94 do valor de € 136,65; - Nº ...265 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.12 com o documento de compensação nº ...95 do valor de € 195,15 - Cfr. documento n.º 1 a 11 junto com a petição inicial. J) As liquidações identificadas na alínea anterior foram notificadas à impugnante, pelo menos, em 21.12.2018. * Inexistem outros factos, provados ou não provados, com relevância para a decisão da causa. * Motivação e análise crítica da prova produzida Na determinação do elenco dos factos considerados provados, o Tribunal considerou e analisou, de modo crítico e conjugado, os diversos meios de prova juntos aos autos, nomeadamente os documentos juntos pela Impugnante com o seu articulado e constantes do Processo Administrativo, como melhor se discriminou nas alíneas da matéria de facto assente. A documentação em questão não foi objeto de impugnação, não existindo motivo para duvidar da sua fidedignidade, aplicando-se o disposto o disposto no artigo 76.º, n.º 1, da LGT, segundo o qual as informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objetivos, nos termos da lei. No que respeita ao facto constante da alínea I), não tendo sido apurada a data concreta da notificação das liquidações impugnadas, é seguro concluir que a mesma ocorreu, pelo menos, na data da apresentação da petição inicial relativa aos presentes autos, uma vez que as liquidações foram juntas pela impugnante com o seu articulado. ** Aditamento à matéria de facto Por ser de conhecimento oficioso, nos termos da alínea c) do n.º 2 do artigo 5.º e do n.º 2 do artigo 412.º do Código de Processo Civil, adita-se o Despacho de 15/11/2023, objeto de recurso interlocutório. K) «Nos termos do artigo 130.º do CPC, aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT, não é lícito realizar no processo atos inúteis. Assim sendo, melhor compulsados os autos e atendendo à factualidade alegada na petição inicial, à documentação junta aos autos pelas partes, ao respetivo processo administrativo, às regras da distribuição do ónus da prova, bem como à conformação da matéria de facto com as diversas soluções plausíveis de direito, não se mostra relevante para a boa decisão da causa a produção de prova testemunhal, motivo pelo qual se dispensa a sua realização. Desta forma, dá-se sem efeito a diligência de inquirição de testemunhas agendada para o próximo dia 30.11.2023. Notifique. * Não tendo sido produzida prova adicional, não há lugar à abertura de fase de alegações escritas - cfr. n.º 1 do artigo 120.º do CPPT. Notifique. Após, vão os autos ao Magistrado do Ministério Público - cfr. n.º 1 do artigo 121.º do CPPT.». ** Apreciação jurídica do recurso. Em primeiro lugar, compete dizer que a Recorrente não coloca em causa a matéria de facto, pelo que a mesma deve considerar-se estabilizada. De seguida, cumpre referir que a Recorrente começa o seu recurso insurgindo-se sobre o Despacho que prescindiu da instrução dos autos, mormente da prova testemunhal. Ora, atendendo que está em causa o recurso de um Despacho interlocutório, considera-se aplicável o disposto no artigo 660.º do Código de Processo Civil, ou seja, vai conhecer-se, em primeiro lugar, o recurso da sentença e somente depois se conhecerá o recurso do Despacho interlocutório, caso este não fique prejudicado pela análise do recurso da sentença. * Relativamente ao recurso principal, alega a Recorrente, que não foi notificada em sede de IVA do ano de 2014, em relação a aplicação da avaliação por métodos indiretos e que a notificação do ofício 3085, é nula, por se verificar erro nos valores em sede de IVA e IRC do ano de 2014 e pela falta ou deficiente fundamentação dos atos tributários. Sobre estes aspetos, a sentença decidiu que a Impugnante foi notificada através do ofício 3085, a dar-lhe conhecimento da fixação da matéria tributável através de métodos indiretos e de que foi apurado um valor de imposto em falta (IVA), no exercício de 2014. Mais referiu a sentença que, a acompanhar o referido ofício, foi-lhe comunicado o teor do Relatório de Inspeção Tributária. Disse, ainda, que a Impugnante podia ter usado da faculdade prevista no artigo 37.º, n.º 1 do CPPT, caso considerasse que a comunicação da AT, não continha elementos suficientes. Concluiu a sentença, que foi suficientemente notificada da fixação das matérias tributáveis com recurso a métodos indiretos. Apreciando. Salvo melhor entendimento, o recurso não ataca a fundamentação da sentença (acima acabada de resumir), no segmento em análise, ou seja, não indica quais os vícios em que a sentença incorre, uma vez que as alegações e as conclusões do recurso, não indicam quais os fundamentos da sentença que estão incorretamente julgados. Por outras palavras, as alegações de recurso não apresentam uma motivação diferente daquela que foi apresentada na Petição Inicial deduzida contra o ato tributário, pelo que não é possível ao tribunal de recurso efetuar qualquer comparação do recurso com os fundamentos da sentença. Sobre a necessidade de o recurso ter de necessariamente indicar quais os vícios da Sentença, cita-se o Conselheiro António Abrantes Geraldes, que no seu livro, Recursos em Processo Civil (6.ª ed. julho de 2020, Almedina), onde a págs. 184/185, escreve o seguinte: A lei exige que o recorrente condense em conclusões os fundamentos por que pede a revogação, a modificação ou a anulação da decisão. Com as necessárias distâncias, tal como a motivação do recurso pode ser associada à causa de pedir, também as conclusões, como proposições sintéticas, encontram paralelo na formulação do pedido que deve integrar a petição inicial. Rigorosamente, as conclusões devem (deveriam) corresponder a fundamentos que, com o objetivo de obter a revogação, alteração ou anulação da decisão recorrida, se traduzam na enunciação de verdadeiras questões de direito (ou de facto) cujas respostas interfiram com o teor da decisão recorrida e com o resultado pretendido, sem que jamais se possam confundir com os argumentos de ordem jurisprudencial ou doutrinário que não devem ultrapassar o sector da motivação. As conclusões exercem ainda a importante função de delimitação do objeto do recurso, como clara e inequivocamente resulta do art. 635.º, n.º 3. Conforme ocorre com o pedido formulado na petição inicial, as conclusões do recurso devem corresponder à identificação clara e rigorosa daquilo que se pretende do tribunal superior, em contraposição com o que foi decidido pelo tribunal a quo. Incluindo, na parte final, o resultado procurado, as conclusões devem respeitar, na sua essência, cada alínea do n.º 2, integrando-se as respostas a tais premissas essenciais no encadeamento lógico da decisão pretendida. Se para atingir o resultado declarado o tribunal a quo assentou em determinada motivação, dando respostas às diversas questões, as conclusões devem elencar os passos fundamentais que, na perspetiva do recorrente, deveriam ter sido dados para atingir um resultado diverso. No mesmo sentido, Código de Processo Civil anotado, vol. I, 2.ª ed., Almedina, 2020, de Abrantes Geraldes, Paulo Pimenta e Luís Sousa, anotação ao artigo 639, pág. 794. Em resumo, o recurso visa a reponderação do que ficou decidido na sentença, pelo que compete à Recorrente explicar em que segmento da sentença é necessária essa reponderação, devendo apresentar a sua motivação contra o que ficou fundamentado na sentença e não limitar-se a repetir os fundamentos invocados inicialmente contra a validade do ato impugnado. No entanto, com alguma boa vontade, sempre se dirá que, conforme foi dado por assente nas alíneas E) e F), a Recorrente foi notificada, não só do ofício 3085, mas também do Relatório de Inspeção, sendo que nunca coloca em causa ter sido notificada do Relatório de Inspeção. Ainda, com alguma boa vontade, se pode dizer que não é possível conhecer o alegado a título de erro nos valores em sede de IVA e IRC do ano de 2014 e da falta ou deficiente fundamentação dos atos tributários, na medida em que, não tendo sido admitido o recurso para a Comissão de Revisão, por extemporâneo, não é possível apreciar a validade substancial do ato tributário, que é o questionado pela Recorrente. Aliás, conforme explicou a sentença nas suas págs. 18 e 19, sendo que, sobre essa parte não versa o presente recurso, pelo transitou em julgado o segmento que decidiu pela impossibilidade de apreciar os fundamentos relacionados com a quantificação da matéria coletável e/ou com a não verificação dos pressupostos de determinação indireta da matéria coletável. Se bem interpretamos o recurso, a alegada falta de fundamentação do ato tributário, refere-se à fundamentação substancial, ou seja, à motivação pela qual se chegou ao valor do imposto, meios e métodos utilizados e não à fundamentação formal para recurso à aplicação dos métodos indiretos. Mas, ainda que assim não fosse, a Recorrente também não diz no recurso, em que segmento é que a sentença errou, pelo que, não é possível conhecer o recurso. * Alega, ainda, a Recorrente, que caducou o direito da Administração Tributária lhe liquidar qualquer imposto, em sede de IVA ou de IRC. A sentença decidiu que não ocorreu a caducidade do direito à liquidação, por estar em causa o IVA de 2014, sendo que os quatro anos de caducidade estabelecidos no n.º 1 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária, terminariam em 01/01/2019 e a Impugnante em 21/12/2018, estava validamente notificada das liquidações impugnadas. Mais referiu a sentença que a alegação da Impugnante, não respeita à caducidade das liquidações, mas assenta no facto de um dos pressupostos que determinou as correções que deram origem às liquidações, as perdas em inventário, ter, alegadamente, ocorrido mais de 4 anos antes da emissão da liquidação, pelo que não poderia fundamentar as correções em causa. O que a impugnante alega, na realidade, é um erro nos pressupostos de facto que originaram as liquidações através de métodos indiretos, cujo conhecimento, na presente ação, se encontra vedado, por força da formação de caso decidido, como supra já se explicitou. Apreciando. Mais uma vez, a Recorrente não rebate a decisão recorrida, na medida em que, por um lado, não questiona a data em que teve conhecimento das liquidações; e, por outro lado, também não coloca em causa o segmento da sentença que refere ter ocorrido caso decidido em relação à possibilidade de poderem ser apreciados os fundamentos das correções que deram origem ao imposto impugnado. Desta forma, limitando-se a Recorrente a reafirmar o que invocou na Petição Inicial, não se sabe por que motivo discorda da sentença, pelo que, também neste segmento, não é possível conhecer o recurso. * No que concerne ao recurso deduzido contra o Despacho que decidiu dispensar a prova testemunhal, diz a Recorrente, que o mesmo configura uma nulidade, nos termos do artigo 195.º do CPC e que viola os princípios do contraditório, da justa composição das do litígio e das partes, da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório, do dispositivo e da gestão processual. Apreciando. Analisando as alegações e as conclusões de recurso relativamente a este Despacho, verifica-se que a Recorrente pretende a inquirição de testemunhas sobre os itens 13, 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94, 95 e 96, entre outros, da Petição Inicial. Ora, analisados estes itens, verifica-se que os mesmos pretendem explicar a situação da empresa, modo de contabilização dos ativos, avaliação dos inventários, perdas normais de atividade, estrutura organizativa, equipamentos, veículos, regularizações de erros da contabilidade, correção do stock, deliberação dos sócios a determinar o destino dos lucros ou dos prejuízos anuais, data das perdas e da correção dos inventários. Segundo se pode ver pelo que fica descrito no parágrafo anterior, com a inquirição de testemunhas pretendia a Impugnante questionar os fundamentos gizados pela administração Tributária para efetuar a inspeção e as respetivas correções à matéria coletável. Todas essas situações implicam a análise dos fundamentos do ato tributário, ou seja, a fundamentação material das correções tributárias realizadas pela Administração Tributária. Conforme decidido na sentença, não é possível a análise dos pressupostos da aplicação dos métodos indiretos, na medida em que a Impugnante não recorreu para a Comissão de Revisão (ou melhor, recorreu, mas o pedido foi considerado extemporâneo, o que para efeitos práticos vale como se não tivesse recorrido). Não sendo admissível a análise dos pressupostos materiais das correções efetuadas pela inspeção tributária, claramente se verifica a desnecessidade, senão mesmo impossibilidade de inquirição de testemunhas, uma vez que seria prova que não poderia ser aproveitada, conforme acima já referido. Desta forma, com certeza sopesando esta situação, o Despacho de dispensa de produção de prova, referiu não se mostrar relevante para a boa decisão da causa, a produção de prova testemunhal. E corretamente o fez, conforme acima já assinalamos, atenta a impossibilidade que decorre da falta de um pressupostos prévio de impugnabilidade, que é a realização da reunião da comissão de revisão. Em face do exposto, o Despacho recorrido impediu a prática de um ato processualmente inútil (artigo 130.º do CPC), pelo que não configura uma nulidade, nem viola os princípios do contraditório, da justa composição das do litígio e das partes, da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório, do dispositivo ou da gestão processual. No seguimento do que se acaba de expender, concluiu-se que o recurso do Despacho interlocutório não merece provimento. * Por fim, alega a recorrente que as decisões recorridas violaram os princípios constitucionais da igualdade (artigo 13º da CRP), da proporcionalidade (artigo 18º nº 2 da CRP), do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efetiva (artigo 20º nº 4 da CRP), da função jurisdicional dos tribunais (artigo 202º nº 2 da CRP), e dos direitos e garantias dos administrados quanto à tutela efetiva dos seus direitos e interesses legalmente protegidos incluindo a impugnação de quaisquer atos administrativos que os lesem (artigo 268º nº 4 da CRP). Apreciando. Esta alegação, é genérica, pelo que serve para qualquer alegação tabelar, na medida em que não explica em que concreto segmento as decisões recorridas, alegadamente, violaram os mencionados dispositivos legais e constitucionais. Compete apenas dizer que, para além do que acima já ficou dito, que foi assegurada a tutela judicial efetiva à Impugnante, sendo conhecida a impugnação, na parte me que o podia ser. Isto, na medida em que, não se podendo considerar que tivesse havido um pedido de revisão da matéria coletável, que corresponde a um pressuposto obrigatório para apreciação do mérito das correções realizadas pela Administração Tributária. Aliás, conforme decidiu o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 658/2023, proferido no processo n.º 786/22, publicado por extrato no Diário da República, n.º 225/2023, 2.ª série, de 21/112023 e na íntegra no site do Tribunal Constitucional (http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20230658.html): Não julga inconstitucional a norma resultante da interpretação conjugada do disposto nos artigos 86.º, n.º 5, e 91.º da Lei Geral Tributária, e 117.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, no sentido de que a impugnação judicial de ato de liquidação de imposto cuja matéria tributável tenha sido apurada por métodos indiretos depende de prévia apresentação de pedido de revisão da matéria tributável, sempre que a causa de pedir se funde na invocação de erro nos pressupostos de aplicação de tais métodos ou na errónea quantificação da matéria tributável. * Face ao exposto, o recurso não merece provimento. * No concerne a custas, atenta a improcedência total do recurso, é a Recorrente a responsável pelas custas do recurso - vide artigo 527.º, nos. 1 e 2 do e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil. ** Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário: I - O recurso visa a reponderação do que ficou decidido na sentença, pelo que compete à Recorrente explicar em que segmento da sentença é necessária essa reponderação, devendo apresentar a sua motivação contra o que ficou fundamentado na sentença e não limitar-se a repetir os fundamentos invocados inicialmente contra a validade do ato impugnado. II - Não sendo possível a análise dos pressupostos da aplicação dos métodos indiretos, por se considerar que não foi realizado o pedido de revisão da matéria coletável, não é admissível a análise dos pressupostos materiais das correções efetuadas pela inspeção tributária, pelo que pretendendo-se com a inquirição de testemunhas discutir a avaliação indireta, o Despacho que indeferiu tal produção de prova, obstou à prática de um ato inútil, uma vez que seria prova que não poderia ser aproveitada. * * Decisão Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. * * Custas a cargo da Recorrente. * * Porto, 26 de junho de 2026. Paulo Moura Cristina da Nova Irene Isabel das Neves

Sumário

II- Não sendo possível a análise dos pressupostos da aplicação dos métodos indiretos, por se considerar que não foi realizado o pedido de revisão da matéria coletável, não é admissível a análise dos pressupostos materiais das correções efetuadas pela inspeção tributária, pelo que pretendendo-se com a inquirição de testemunhas discutir a avaliação indireta, o Despacho que indeferiu tal produção de prova, obstou à prática de um ato inútil, uma vez que seria prova que não poderia ser aproveitada.

Texto Integral

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

[SCom01...], Lda., interpõe recurso da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IVA, relativas aos períodos compreendidos entre 2014 02 e 2014 12, no montante global de € 61.763,53.

Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:

1. Vem o presente recurso da douta Sentença proferida nos autos em 20/06/2025, do seguinte teor:

“Nos termos e pelos fundamentos expostos, julgo:

iii) Verificada a exceção dilatória de falta de procedimento prévio de revisão previsto no artigo 91ºdaLGT, absolvendo a Fazenda Pública da instância;

iv) No restante, improcedente a impugnação.

2. O Recorrente reclamou para este tribunal do douto despacho proferido em 15/11/2023 que considerou desnecessária e rejeitou a produção de prova testemunhal indicada pelo Recorrente, do seguinte teor:

Assim sendo, melhor compulsados os autos e atendendo à factualidade alegada na petição inicial, à documentação junta aos autos pelas partes, ao respetivo processo administrativo, às regras da distribuição do ónus da prova, bem como à conformação da matéria de facto com as diversas soluções plausíveis de direito, não se mostra relevante para a boa decisão da causa e produção de prova testemunhal, motivo pelo qual se dispensa a sua realização.

Desta forma, dá-se sem efeito a diligência de inquirição de testemunhas agendada para o próximo dia 30.11.2023.

Notifique.

Não tendo sido produzida prova adicional, não há lugar à abertura de fase de alegações escritas - cfr. nº 1 do artigo 120º do CPPT.

Após vão os autos ao Magistrado do Ministério Público - cfr. nº 1 do artigo 121º do CPPT.

..., 15 de Novembro de 2023.”

3. O tribunal recorrido considerou que a prova testemunhal requerida pelas partes nos presentes autos constitui um acto inútil; porém, o tribunal recorrido, antes de decidir como decidiu, não proferiu despacho a facultar às partes prazo para se pronunciarem ou exercerem o contraditório quanto à possibilidade de os autos serem decididos sem a produção de prova testemunhal dispensando-se a realização de julgamento.

4. O tribunal, perante a proximidade da data do julgamento (o douto despacho recorrido está datado de 15/11/2023, enquanto o julgamento estava designado para o dia 30/11/2023), empurrou as partes para uma decisão a lavrar apenas com o suporte probatório documental que resulta essencialmente do processo administrativo de inspeção tributária e dos documentos apresentados pelo Impugnante com a petição inicial.

5. Depois, o douto despacho considera que “atendendo à factualidade alegada na petição inicial (…) bem como à conformação da matéria de facto com as diversas soluções plausíveis de direito, não se mostra relevante para a boa decisão da causa a produção da prova testemunhal, motivo pelo qual se dispensa a sua realização ”; porém, no douto despacho, o tribunal não enunciou concretamente as diversas soluções plausíveis de direito ou a sua conformação com a matéria de facto, referindo-se abstratamente para fundamentar a decisão de dispensar a produção de prova testemunhal.

6. Nesse caso, foram violados os princípios do contraditório, da justa composição das do litígio e das partes, da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório, do dispositivo e da gestão processual em que assenta o ordenamento jurídico português, porque impede o Impugnante de fazer prova testemunhal sobre a matéria de facto alegada nas alíneas a), b), c), d), e), f), g), h), i), l), m) e l) (há lapso na numeração, deveria ser alínea n) do ponto nº 13 da petição inicial bem assim dos seus pontos nº 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94, 95 e 96.

7. O Recorrente reclamou na altura para o Tribunal Central Administrativo do Norte da rejeição do recurso que o Impugnante instaurou desse despacho, ao abrigo do disposto no artigo 643º nº 3 do CPC, tendo o douto TCAN proferiu decisão pela qual manteve a decisão reclamada, porém a não admissibilidade da reclamação não impede a parte de recorrer da sentença ao abrigo do disposto no artigo 644º nº 3 do CPC, conforme o decidido no acórdão proferido pelo TCA Sul no processo 56/19.2BEALM-S1 no sentido de que “não estando em causa a rejeição de um meio de prova, o recurso do despacho que decide não realizar a inquirição das testemunhas, por o processo já conter todos os elementos necessários para decisão ou por ser a prova meramente documental, apenas pode ser interposto a final, nos termos do nº 3 do artigo 644º do CPC.”

8. O art. 411º do CPC consagra o princípio do inquisitório segundo o qual incumbe ao juiz realizar ou ordenar, mesmo oficiosamente, todas as diligências necessárias ao apuramento da verdade e à justa composição do litígio, quanto aos factos de que lhe é lícito conhecer.

9. Uma outra regra, de aplicação mais imediata, é a da repartição do ónus da prova, estabelecendo o art. 342º nº 1 do CC que “àquele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado”. E o nº 2 acrescenta que “a prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito invocado compete àquele contra quem a invocação é feita”.

10. Importante ainda para assimilar a filosofia que enforma o processo civil é o que dispõe o art. 4º do CPC sob a epígrafe “Igualdade das partes”, que dispõe que “o tribunal deve assegurar, ao longo de todo o processo, um estatuto de igualdade substancial das partes, designadamente no exercício de faculdades, no uso de meios de defesa e na aplicação de cominações ou de sanções processuais”.

11. Não menos importante, atender ao que dispõe o art. 6º nº 1 do CPC sobre o dever de gestão processual que estabelece que “cumpre ao juiz, sem prejuízo do ónus de impulso especialmente imposto pela lei às partes, dirigir ativamente o processo e providenciar pelo seu andamento célere, promovendo oficiosamente as diligências necessárias ao normal prosseguimento da ação, recusando o que for impertinente ou meramente dilatório e, ouvidas as partes, adotando mecanismos de simplificação e agilização processual que garantam a justa composição do litígio em prazo razoável”.

12. É da conjugação de todas estas regras e princípios, feita na aplicação do Direito ao caso concreto - a essência da função jurisdicional - que deve emergir a solução para este ou qualquer outro caso concreto de teor semelhante, e incumbe ao Julgador assegurar que ao longo de todo o processo as partes são colocadas numa posição de total igualdade processual.

13. O que não sucedeu com o mencionado douto despacho cujos efeitos se tornaram nefastos para o Impugnante, porquanto na sentença o tribunal considerou que o Impugnante não logrou provar determinados factos que alegou por falta de prova.

14. Os autos estão incompletos em termos de prova, tendo o douto despacho recorrido vedado ao Impugnante a faculdade de realizar a prova testemunhal dos factos alegados na petição inicial, afetando de morte a justa composição das partes e do litígio.

15. O mencionado despacho impediu o Recorrente de fazer prova testemunhal sobre a matéria de facto alegada nas alíneas a), b), c), d), e), f), g), h), i), l), m) e l) (há lapso na numeração, deveria ser alínea n) do ponto nº 13 da petição inicial bem assim dos seus pontos nº 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94, 95 e 96.

16. Concretamente, os factos invocados no ponto 13 da petição inicial, como se transcrevem:

a) Entre 01/01/1986 e 08/03/2010 o falecido pai dos sócios da Impugnante explorou em nome individual a atividade de produção e comercialização de materiais de construção;

b) Após o falecimento do pai, que ocorreu em 08/03/2010, os sócios da Impugnante constituíram uma sociedade que assumiu os ativos e os passivos do estabelecimento comercial com o fim de continuarem o negócio fundado pelo pai em 1986;

c) Os ativos e os passivos foram contabilizados na sociedade (a Impugnante) pelos valores contabilísticos que constavam na contabilidade do estabelecimento comercial;

d) O valor dos stocks no momento (durante o ano de 2010) da transferência dos ativos e dos passivos encontrava-se sobreavaliado em € 192.966,61;

e) A sobreavaliação dos inventários teve origem em quebras normais da atividade do estabelecimento comercial, as quais durante os 34 anos da atividade nunca foram contabilizadas como perdas normais da atividade do estabelecimento;

f) Os factos tributários em causa na inspeção, nomeadamente, as quebras acidentais ocorridas durante os 34 anos de atividade do estabelecimento nas operações de carga, descarga, armazenagem e transporte e dos materiais de construção em falta já se tinham verificado ou já se verificavam em 31/03/2010;

g) Todas essas situações nunca foram regularizadas na contabilidade do estabelecimento comercial individual;

h) Os factos tributários que justificam as diferenças nos inventários ocorreram de forma linear durante os 34 anos de atividade do estabelecimento comercial, não existindo documento que fundamente a correção dos inventários no ano de 2014 pelo facto de as perdas terem ocorrido entre 1986 e 2010;

i) A diferença do inventário final em 31/12/2013 (do montante de € 202.648,37) e o inventário inicial do ano de 2014 (do montante de € 9.681,76) representa o valor das perdas normais da atividade ocorridas durante mais de 34 anos, e que nunca foram contabilizadas como gastos dos exercícios na contabilidade do estabelecimento comercial individual;

j) As perdas normais de atividade não estão sujeitas a IVA;

k) As perdas normais de atividade são consideradas gastos fiscalmente dedutíveis nos rendimentos do sujeito passivo;

l) Foi a implementação do SAFT e a obrigação fiscal de comunicar à Administração Tributária/AT que ditou a necessidade de regularizar os inventários do ano de 2013 no valor de € 192.966,61.

m) O sujeito passivo (a Impugnante) não possui empregados e a estrutura organizativa é muito reduzida;

l) Os equipamentos e os veículos utilizados na atividade são muito antigos pelo facto de a atividade não permitir a aquisição de outros mais novos (ainda que usados) para os substituir;

17. O Recorrente apenas poderá justificar por prova testemunhal as perdas de materiais e as perdas normais do estabelecimento que antes pertenceu ao pai dos seus sócios, para esclarecer os erros identificados pela Recorrida no relatório pericial, assim como só pode provar por testemunhas os erros nos inventários do estabelecimento e que não foram dadas baixas dos materiais danificados.

18. Assim como o Impugnada apenas poderá lograr por prova testemunhal e documental a existência de erros, de omissões ou de inexatidões na sua contabilidade, já que a previsão do artigo 51º do CIRC aponta para a necessidade de recorrer a presunções ou estimativas por carência de elementos que permitam apurar claramente o imposto, procedendo à retificação de declarações ou à correção oficiosa, de acordo com os artº. 52º do mesmo Código -- Acórdão do TCAS de 04/05/2010 disponível e consultável de forma pública em www.dgsi.pt.

19. Este conjunto de factos - com exceção do constante das alíneas j) e k) do ponto 13 da petição inicial - só é possível de ser comprovado por prova testemunhal, contribuindo para o esclarecimento e apuramento da verdade dos factos, bem como para a prova do alegado na petição de impugnação, auxiliando o julgador a dissipar dúvidas, o que é imprescindível ao Impugnante para provar os factos em que assenta a sua impugnação.

20. É ao Impugnante, por os ter alegado na petição inicial, que incumbe a prova desses factos - art.º 342º nº 1 do C. Civil.

21. A prova testemunhal do Impugnante segundo o requerimento probatório que apresentou na petição inicial é constituída pelo contabilista certificado da empresa ([SCom02...]) e pelo revisor oficial de contas («AA») sendo o depoimento destas pessoas fundamental para o Impugnante porquanto o seu conhecimento dos factos foi adquirido de modo direto pelo exercício das suas atividades profissionais para os efeitos da prova dos factos mencionados.

22. O primeiro ([SCom02...]) tem conhecimento direto e pormenorizado da atividade do Impugnante, decorrente do exercício da sua atividade profissional de contabilista certificado, desde o início dos factos, e quanto aos factos alegados nos pontos nº 13, 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94, 95 e 96 da petição inicial entre outros aqui não especificados, que são essenciais para o Impugnante e para os fins e os efeitos da impugnação que instaurou.

23. O segundo («AA») tem conhecimento direto e pormenorizado da atividade do Impugnante, decorrente do exercício da sua atividade de revisor de contas quanto aos mesmos factos alegados nos pontos nº 13, 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94 e 95 da petição inicial, entre outros aqui não especificados.

24. No rol de testemunhas o Impugnante indicou também a funcionária da Impugnada na ação inspetiva, tendo o Impugnante todo o interesse porque é do seu ónus de contraprova, em indagar as circunstâncias materiais e os factos que determinaram a Impugnada a recorrer aos métodos indiciários (que a seu ver não se justificavam) e constam dos factos alegados na petição inicial sob os pontos nº 13, 19, 20, 21, 22, 23, 25, 26, 32, 35, 44, 47, 50, 51, 52, 53, 55, 59, 66, 72, 73, 74, 75, 78, 79, 81, 82, 92, 93, 94, 95 e 96.

25. O doutamente decidido pelo tribunal contendeu com a admissibilidade de meios probatórios que são essenciais para a prova dos factos cujo ónus impende sobre o Impugnante, assim como contendeu com a aquisição de factos processuais, e violou os princípios processuais da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório e da justa composição das partes e do litígio.

26. O mencionado douto despacho ora recorrido violou o disposto nos artigos 3º nº 3, 4º, 6º nº 1, 411º e 590º do CPC, no artigo 342º do CC e nos artigos 2º, 13º, 18º nº 2, 20º nº 4, 202º nº 2 e 3, 203º e 204º da Constituição da República Portuguesa.

27. Nestas circunstâncias, o douto despacho reclamado, ora recorrido, sofre de vícios de violação da lei por ter violado os princípios do contraditório, da igualdade, da proporcionalidade, da justa composição das partes e do litígio e do inquisitório, padece da nulidade referida no nº 1 do artigo 195º do CPC, e contendeu com a admissibilidade dos meios probatórios requeridos pela Autora coartando-lhe a possibilidade de cumprir o ónus da prova a que se refere o artigo 342º nº 1 do CPC.

28. Também por isso, a douta sentença recorrida cometeu erro de julgamento na apreciação e necessidade de prova.

29. O tribunal recorrido, antes de proferir o despacho reclamado e ora recorrido, não ouviu as partes e dispensou o julgamento, que considerou acto inútil; ao decidir assim, não facultou o exercício do contraditório às partes ou a possibilidade de se pronunciarem quanto à intenção do tribunal, o que configura uma nulidade ao abrigo do disposto no nº 1 do artigo 195º do CPC.

30. O julgamento da matéria de facto apenas poderia ser dispensado pelo tribunal recorrido se, cumulativamente:

- As razões de facto e de direito atinentes a todas as questões a decidir já se mostrassem debatidas nos articulados;

- As partes fossem consultadas, ao abrigo do disposto no artigo 3º nº 3 do CPC, e lhes fosse concedida a possibilidade de manifestarem o seu assentimento ou oposição à dispensa da audiência de julgamento, de forma a garantir o contraditório quanto à gestão processual, o que não se verificou nos autos;

- As partes fossem informadas, de forma fundamentada, sobre a decisão a proferir, o que implicava a enunciação das questões a resolver, o que não foi feito pelo douto tribunal recorrido.

31. A prolação do despacho com inobservância do procedimento supra descrito configura uma nulidade secundária, nos termos previstos no nº 1 do artigo 195º do CPC, suscetível de invocação em recurso de apelação interposto da decisão, nulidade que se deduziu na mencionada reclamação interposta, e que ora se argui.

32. O doutamente decidido pelo tribunal contendeu com a admissibilidade de meios probatórios que são essenciais para a prova dos factos cujo ónus impende sobre o Impugnante, assim como contendeu com a aquisição de factos processuais, e violou os princípios processuais da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório e da justa composição das partes e do litígio.

33. Ao decidir como decidiu, o douto despacho recorrido violou os princípios constitucionais da igualdade (artigo 13º da CRP), da proporcionalidade (artigo 18º nº 2 da CRP), do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efetiva (artigo 20º nº 4 da CRP), da função jurisdicional dos tribunais (artigo 202º nº 2 da CRP), e dos direitos e garantias dos administrados quanto à tutela efetiva dos seus direitos e interesses legalmente protegidos incluindo a impugnação de quaisquer actos administrativos que os lesem (artigo 268º nº 4 da CRP).

34. Deve ser admitida a produção da prova testemunhal requerida pelo Recorrente no requerimento probatório da sua petição inicial, revogando-se a sentença nessa parte, devendo os autos baixar à primeira instância para a realização da prova, com as legais consequências.

35. O Impugnante não foi notificado das matérias tributárias em sede de IVA (tampouco de IRC) do ano de 2014 com recurso aos métodos indiretos, que não lhe foram dadas a conhecer previamente pela Impugnada.

36. A avaliação indireta carece da participação do contribuinte para a sua formação (cfr. o artigo 82º nº 3 e 4 da LGT).

37. A falta de notificação constitui grave violação do princípio fundamental dos direitos e garantias dos administrados e do disposto no artigo 268º nº 3 da Constituição/CRP, segundo o qual os atos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados na forma prevista na lei e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afetem direitos ou interesses legalmente protegidos.

38. A falta de notificação do Impugnante para o exercício do contraditório quanto à matéria tributária em sede de IVA (e de IRC também) constitui nulidade processual cuja consequência é a invalidade de todos os atos posteriores.

39. Do Ofício nº 3085 de 06/08/2018 apenas constam os valores dos impostos de IRC e de IVA a liquidar adicionalmente dos montantes de € 62.245,73 e de 61.763,053, respetivamente; porém, tal notificação é nula e de nenhum efeito, porquanto se verifica erro nos valores indicados em sede de IVA e de IRC do ano de 2014 do Impugnante, e também pela falta ou deficiência da fundamentação de facto e de direito dos atos administrativos tributários.

40. A base tributável do campo 3 das declarações periódicas em sede de IRC do ano de 2014 deveria ter sido fixada no valor total de € 141.334,03, tal como consta das declarações periódicas tempestivamente entregues pela Impugnante.

41. Deveriam, como devem os valores a acrescer à matéria tributável em sede de IRC do ano de 2014 ser fixados no valor total de € 4.118,16.

42. Deveriam, como devem m os gastos em sede de IRC do ano de 2014 ser fixados no valor total de € 139.551,45.

43. Deveriam, como devem os valores a deduzir à matéria tributável em sede de IRC do ano de 2014 ser fixados no valor total de € 3.865,50.

44. Em consequência, deveria, como deve a matéria tributária em sede de IRC do ano de 2104 ser fixada no montante de € 1.568,58 tal como consta de declaração modelo 22 do IRC da Impugnante.

45. No relatório de fiscalização não constam em que datas terão ocorrido os factos tributários relacionados com as perdas normais dos inventários, sendo essencial e obrigatório determinar a data em que ocorreu o facto tributário que deu origem à correção e que releva para efeitos de determinar o prazo de caducidade da liquidação (e não a data da correção).

46. O valor de correção do stock não tem documento que o suporte e a Impugnada não indicou qualquer data no relatório de fiscalização; trata-se de uma correção dos inventários na contabilidade do Impugnante que, quando a sociedade foi constituída, não existia qualquer inventário do estabelecimento individual que foi do pai dos sócios do Impugnante; o que foi admitido pela Impugnada no relatório de fiscalização que elaborou.

47. Tal como a correção dos inventários, também as perdas nos inventários, sejam normais ou anormais, não constituem uma variação patrimonial, mas antes um gasto que releva para efeitos fiscais se for considerada uma perda normal.

48. A correção dos inventários ocorreu devido a erro, e de acordo com a data do facto tributário pode ser imputado diretamente à conta de resultados transitados do ano em que se verificou o facto tributário da perda do inventário, seja tal perda normal ou anormal; foi o que o Impugnante fez.

49. Entre a data dos factos tributários que deram origem às perdas dos inventários e a data da sua correção na contabilidade decorreram mais de 4 anos, e com o decurso de tal lapso de tempo, caducou o direito da Impugnada liquidar qualquer imposto à Impugnante em sede de IVA ou de IRC.

50. Tratando-se de factos anteriores a 2010 não poderiam ser enquadrados pela Impugnada no ano fiscal de 2014; a caducidade determina a extinção do direito e da correspondente vinculação sem mais.

51. No âmbito do direito tributário o prazo de caducidade, além de se justificar por razões objetivas de segurança jurídica, tem o propósito último de gerar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos - Acórdão do TCAS de 2709/2011 consultável em www.dgs.pt.

52. O procedimento de inspeção tributária pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos ou do procedimento sancionatório, em conformidade com o disposto no artigo 36º nº 1 do RCPIT.

51. Por isso, quando foi iniciado o procedimento inspetivo este já não poderia ter envolvido a apreciação sobre os factos tributários que deram origem às perdas dos inventários (ocorridos em datas anteriores ao ano de 2010) e à sua correção na contabilidade do Impugnante por ter sido largamente ultrapassado o prazo de caducidade.

52. Nestas circunstâncias, foi preterida uma formalidade legal, isto é, caducou para a Impugnada o direito de liquidar quaisquer impostos à Impugnante em IVA e IRC na ação inspetiva que realizou junto deste contribuinte.

53. Ao decidir como decidiu, a douta sentença recorrida violou os princípios constitucionais da igualdade (artigo 13º da CRP), da proporcionalidade (artigo 18º nº 2 da CRP), do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efetiva (artigo 20º nº 4 da CRP), da função jurisdicional dos tribunais (artigo 202º nº 2 da CRP), e dos direitos e garantias dos administrados quanto à tutela efetiva dos seus direitos e interesses legalmente protegidos incluindo a impugnação de quaisquer atos administrativos que os lesem (artigo 268º nº 4 da CRP).

54. Os doutos despacho e sentença recorridas violaram o disposto nos artigos 3º nº 3, 4º, 6º nº 1, 411º e 590º do CPC, no artigo 342º do CC e nos artigos 2º, 13º, 18º nº 2, 20º nº 4, 202º nº 2 e 3, 203º e 204º da Constituição da República Portuguesa, e cometeram as nulidades e os vícios de violação da lei já acima apontados.

55. Consequentemente, em razão de se ter verificado a preterição de formalidades legais, do vício de violação da lei, de erros na qualificação e quantificação dos rendimentos, dos lucros e de outros factos tributários relativos ao Impugnante nos actos que levaram à elaboração e à notificação das liquidações adicionais em causa, devem tais atos ser declarados nulos ou anulados por este tribunal.

56. A Impugnada recorreu aos métodos indiciários para determinar o lucro tributável do contribuinte, porém, compete-lhe demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação com recurso a tais métodos - Acórdão do TCAS de 04/05/2010 disponível e consultável de forma pública em www.dgsi.pt.; a avaliação indireta só pode efetuar-se nos casos previstos no artigo 87º, 88º, 89º, 89º-A da LGT.

57. Deve o recurso ser julgado procedente, revogando-se o douto despacho recorrido que, após baixa dos autos, deverá ordenar-se o prosseguimento dos autos para julgamento, designando-se a sua data, com as legais consequências.

58. Deve o recurso ser julgado procedente, revogando-se a douta sentença recorrida, determinar-se a baixa dos autos e ordenar-se o prosseguimento dos autos para julgamento, com as legais consequências.

Termos em que, e nos doutamente supridos, deve o recurso ser julgado procedente, por provado, revogando-se a douta sentença recorrida e determinando-se a remessa dos autos à primeira instância para efeitos da realização da audiência de julgamento, com as legais consequências.

Consequentemente, verificando-se a preterição de formalidades legais, ou dos apontados vícios de violação da lei, ou de erros na qualificação e quantificação dos rendimentos, dos lucros e de outros factos tributários relativos ao Impugnante nos actos que levaram à elaboração e à notificação das liquidações adicionais em causa, devem tais atos ser declarados nulos ou anulados por este tribunal, com as legais consequências

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente.

Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância das Exmas. Desembargadoras Adjuntas, atenta a disponibilidade do processo na plataforma digital.

Delimitação do Objeto do Recurso - Questões a Decidir.

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber: (1) se o Despacho que decidiu dispensar a prova testemunhal, configura uma nulidade, nos termos do artigo 195.º do CPC e se viola os princípios do contraditório, da justa composição do litígio e das partes, da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório, do dispositivo e da gestão processual; (2) se o Impugnante foi notificado em sede de IVA do ano de 2014, do recurso à avaliação indireta e se a notificação do ofício 3085, é nula, por se verificar erro nos valores em sede de IVA e IRC do ano de 2014 e pela falta ou deficiente fundamentação dos atos tributários; (3) se caducou o direito de liquidar o imposto; e (4) se as decisões recorridas violaram os princípios constitucionais da igualdade (artigo 13º da CRP), da proporcionalidade (artigo 18º nº 2 da CRP), do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efetiva (artigo 20º nº 4 da CRP), da função jurisdicional dos tribunais (artigo 202º nº 2 da CRP), e dos direitos e garantias dos administrados quanto à tutela efetiva dos seus direitos e interesses legalmente protegidos incluindo a impugnação de quaisquer atos administrativos que os lesem (artigo 268º nº 4 da CRP).

Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:

VI- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO:

Factos Provados:

Com interesse para a decisão a proferir, está provado que:

A) A sociedade "[SCom01...], Lda.", ora Impugnante, é uma sociedade comercial que tem como objeto o “Comércio por Grosso de Materiais de Construção e Equipamento Sanitário”. - Cfr. Relatório de Inspeção Tributária constante do documento com a referência (005937807) Pág. 53 de 22/04/2019 09:45:47 e (005937808) Pág. 17 de 22/04/2019 09:45:47

B) A Impugnante foi objeto de uma ação inspetiva externa, inicialmente de âmbito parcial de IVA, para o ano 2014, tendo sido alterada para parcial IVA e IRC do mesmo período, credenciada pela Ordem de Serviço nº ...65. - Cfr. RIT constante do documento com a referência (005937807) Pág. 53 de 22/04/2019 09:45:47 e Pág. 17 de 22/04/2019 09:45:47.

C) Em 01.09.2018, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ... elaboraram o Relatório de Inspeção Tributária (RIT), do qual se extrai, para o que no caso releva, o seguinte teor:

(…)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- Cfr. RIT constante do documento com a referência (005937807) Pág. 53 de 22/04/2019 09:45:47 e (005937808) Pág. 17 de 22/04/2019 09:45:47.

D) Sobre o referido Relatório de Inspeção recaiu, em 01.08.2018, despacho de concordância do Diretor de Finanças .... - Cfr. RIT constante do documento com a referência (005937807) Pág. 53 de 22/04/2019 09:45:47 e (005937808) Pág. 17 de 22/04/2019 09:45:47.

E) A Autoridade Tributária dirigiu à Impugnante o ofício n.º 3085, datado de 06.08.2018, do qual se retira o seguinte teor:

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

- cfr. documento com a referência Contestação (386102) Processo Administrativo "Instrutor" (005937808) Pág. 20 de 22/04/2019 09:45:47

F) O ofício identificado na alínea anterior foi recebido pela impugnante em 07/08/2018. - cfr. documento com a referência Contestação (386102) Processo Administrativo "Instrutor" (005937808) Pág. 22 de 22/04/2019 09:45:47

G) Em 07.09.2018 a impugnante apresentou um pedido de revisão da matéria tributável junto da Direcção de Finanças .... - Cfr. documento com a referência Contestação (386102) Processo Administrativo "Instrutor" (005937808) Pág. 23 de 22/04/2019 09:45:47

H) Em 17.09.2018 o ... proferiu decisão de indeferimento liminar do pedido de revisão identificado na alínea anterior, por extemporaneidade. - Cfr. documento de Contestação (386102) Processo Administrativo "Instrutor" (005937808) Pág. 28 de 22/04/2019 09:45:47

I) Em 24.09.2018, os serviços da Administração Tributária elaboraram as seguintes liquidações adicionais de IVA, relativas ao exercício de 2014:

- Nº ...18 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.02 com o documento de compensação nº ...78 do valor de € 49,21;

- Nº ...19 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.03 com o documento de compensação nº ...79 do valor de € 59.746,59;

- Nº ...28 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.04 com o documento de compensação nº ...81 do valor de € 285,11;

- Nº ...33 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.05 com o documento de compensação nº ...83 do valor de € 242,04;

- Nº ...37 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.06 com o documento de compensação nº ...85 do valor de € 229,30;

- Nº ...46 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.07 com o documento de compensação nº ...87 do valor de € 213,39;

- Nº ...50 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.03 com o documento de compensação nº ...89 do valor de 246,95;

- Nº ...52 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014 09 com o documento de compensação nº ...91 do valor de € 252,39;

- Nº ...58 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.10 com o documento de compensação nº ...93 do valor de € 166,75;

- Nº ...62 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.11 com o documento de compensação nº ...94 do valor de € 136,65;

- Nº ...265 de 24/09/2018 que deu lugar à demonstração de liquidação de IVA do período 2014.12 com o documento de compensação nº ...95 do valor de € 195,15 - Cfr. documento n.º 1 a 11 junto com a petição inicial.

J) As liquidações identificadas na alínea anterior foram notificadas à impugnante, pelo menos, em 21.12.2018.

Inexistem outros factos, provados ou não provados, com relevância para a decisão da causa.

Motivação e análise crítica da prova produzida

Na determinação do elenco dos factos considerados provados, o Tribunal considerou e analisou, de modo crítico e conjugado, os diversos meios de prova juntos aos autos, nomeadamente os documentos juntos pela Impugnante com o seu articulado e constantes do Processo Administrativo, como melhor se discriminou nas alíneas da matéria de facto assente.

A documentação em questão não foi objeto de impugnação, não existindo motivo para duvidar da sua fidedignidade, aplicando-se o disposto o disposto no artigo 76.º, n.º 1, da LGT, segundo o qual as informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objetivos, nos termos da lei.

No que respeita ao facto constante da alínea I), não tendo sido apurada a data concreta da notificação das liquidações impugnadas, é seguro concluir que a mesma ocorreu, pelo menos, na data da apresentação da petição inicial relativa aos presentes autos, uma vez que as liquidações foram juntas pela impugnante com o seu articulado.

Aditamento à matéria de facto

Por ser de conhecimento oficioso, nos termos da alínea c) do n.º 2 do artigo 5.º e do n.º 2 do artigo 412.º do Código de Processo Civil, adita-se o Despacho de 15/11/2023, objeto de recurso interlocutório.

K) «Nos termos do artigo 130.º do CPC, aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT, não é lícito realizar no processo atos inúteis.

Assim sendo, melhor compulsados os autos e atendendo à factualidade alegada na petição inicial, à documentação junta aos autos pelas partes, ao respetivo processo administrativo, às regras da distribuição do ónus da prova, bem como à conformação da matéria de facto com as diversas soluções plausíveis de direito, não se mostra relevante para a boa decisão da causa a produção de prova testemunhal, motivo pelo qual se dispensa a sua realização. Desta forma, dá-se sem efeito a diligência de inquirição de testemunhas agendada para o próximo dia 30.11.2023.

Notifique.

Não tendo sido produzida prova adicional, não há lugar à abertura de fase de alegações escritas - cfr. n.º 1 do artigo 120.º do CPPT.

Notifique.

Após, vão os autos ao Magistrado do Ministério Público - cfr. n.º 1 do artigo 121.º do CPPT.».

Apreciação jurídica do recurso.

Em primeiro lugar, compete dizer que a Recorrente não coloca em causa a matéria de facto, pelo que a mesma deve considerar-se estabilizada.

De seguida, cumpre referir que a Recorrente começa o seu recurso insurgindo-se sobre o Despacho que prescindiu da instrução dos autos, mormente da prova testemunhal.

Ora, atendendo que está em causa o recurso de um Despacho interlocutório, considera-se aplicável o disposto no artigo 660.º do Código de Processo Civil, ou seja, vai conhecer-se, em primeiro lugar, o recurso da sentença e somente depois se conhecerá o recurso do Despacho interlocutório, caso este não fique prejudicado pela análise do recurso da sentença.

Relativamente ao recurso principal, alega a Recorrente, que não foi notificada em sede de IVA do ano de 2014, em relação a aplicação da avaliação por métodos indiretos e que a notificação do ofício 3085, é nula, por se verificar erro nos valores em sede de IVA e IRC do ano de 2014 e pela falta ou deficiente fundamentação dos atos tributários.

Sobre estes aspetos, a sentença decidiu que a Impugnante foi notificada através do ofício 3085, a dar-lhe conhecimento da fixação da matéria tributável através de métodos indiretos e de que foi apurado um valor de imposto em falta (IVA), no exercício de 2014. Mais referiu a sentença que, a acompanhar o referido ofício, foi-lhe comunicado o teor do Relatório de Inspeção Tributária. Disse, ainda, que a Impugnante podia ter usado da faculdade prevista no artigo 37.º, n.º 1 do CPPT, caso considerasse que a comunicação da AT, não continha elementos suficientes. Concluiu a sentença, que foi suficientemente notificada da fixação das matérias tributáveis com recurso a métodos indiretos.

Apreciando.

Salvo melhor entendimento, o recurso não ataca a fundamentação da sentença (acima acabada de resumir), no segmento em análise, ou seja, não indica quais os vícios em que a sentença incorre, uma vez que as alegações e as conclusões do recurso, não indicam quais os fundamentos da sentença que estão incorretamente julgados. Por outras palavras, as alegações de recurso não apresentam uma motivação diferente daquela que foi apresentada na Petição Inicial deduzida contra o ato tributário, pelo que não é possível ao tribunal de recurso efetuar qualquer comparação do recurso com os fundamentos da sentença.

Sobre a necessidade de o recurso ter de necessariamente indicar quais os vícios da Sentença, cita-se o Conselheiro António Abrantes Geraldes, que no seu livro, Recursos em Processo Civil (6.ª ed. julho de 2020, Almedina), onde a págs. 184/185, escreve o seguinte:

A lei exige que o recorrente condense em conclusões os fundamentos por que pede a revogação, a modificação ou a anulação da decisão. Com as necessárias distâncias, tal como a motivação do recurso pode ser associada à causa de pedir, também as conclusões, como proposições sintéticas, encontram paralelo na formulação do pedido que deve integrar a petição inicial.

Rigorosamente, as conclusões devem (deveriam) corresponder a fundamentos que, com o objetivo de obter a revogação, alteração ou anulação da decisão recorrida, se traduzam na enunciação de verdadeiras questões de direito (ou de facto) cujas respostas interfiram com o teor da decisão recorrida e com o resultado pretendido, sem que jamais se possam confundir com os argumentos de ordem jurisprudencial ou doutrinário que não devem ultrapassar o sector da motivação.

As conclusões exercem ainda a importante função de delimitação do objeto do recurso, como clara e inequivocamente resulta do art. 635.º, n.º 3. Conforme ocorre com o pedido formulado na petição inicial, as conclusões do recurso devem corresponder à identificação clara e rigorosa daquilo que se pretende do tribunal superior, em contraposição com o que foi decidido pelo tribunal a quo. Incluindo, na parte final, o resultado procurado, as conclusões devem respeitar, na sua essência, cada alínea do n.º 2, integrando-se as respostas a tais premissas essenciais no encadeamento lógico da decisão pretendida. Se para atingir o resultado declarado o tribunal a quo assentou em determinada motivação, dando respostas às diversas questões, as conclusões devem elencar os passos fundamentais que, na perspetiva do recorrente, deveriam ter sido dados para atingir um resultado diverso.

No mesmo sentido, Código de Processo Civil anotado, vol. I, 2.ª ed., Almedina, 2020, de Abrantes Geraldes, Paulo Pimenta e Luís Sousa, anotação ao artigo 639, pág. 794.

Em resumo, o recurso visa a reponderação do que ficou decidido na sentença, pelo que compete à Recorrente explicar em que segmento da sentença é necessária essa reponderação, devendo apresentar a sua motivação contra o que ficou fundamentado na sentença e não limitar-se a repetir os fundamentos invocados inicialmente contra a validade do ato impugnado.

No entanto, com alguma boa vontade, sempre se dirá que, conforme foi dado por assente nas alíneas E) e F), a Recorrente foi notificada, não só do ofício 3085, mas também do Relatório de Inspeção, sendo que nunca coloca em causa ter sido notificada do Relatório de Inspeção.

Ainda, com alguma boa vontade, se pode dizer que não é possível conhecer o alegado a título de erro nos valores em sede de IVA e IRC do ano de 2014 e da falta ou deficiente fundamentação dos atos tributários, na medida em que, não tendo sido admitido o recurso para a Comissão de Revisão, por extemporâneo, não é possível apreciar a validade substancial do ato tributário, que é o questionado pela Recorrente. Aliás, conforme explicou a sentença nas suas págs. 18 e 19, sendo que, sobre essa parte não versa o presente recurso, pelo transitou em julgado o segmento que decidiu pela impossibilidade de apreciar os fundamentos relacionados com a quantificação da matéria coletável e/ou com a não verificação dos pressupostos de determinação indireta da matéria coletável.

Se bem interpretamos o recurso, a alegada falta de fundamentação do ato tributário, refere-se à fundamentação substancial, ou seja, à motivação pela qual se chegou ao valor do imposto, meios e métodos utilizados e não à fundamentação formal para recurso à aplicação dos métodos indiretos.

Mas, ainda que assim não fosse, a Recorrente também não diz no recurso, em que segmento é que a sentença errou, pelo que, não é possível conhecer o recurso.

Alega, ainda, a Recorrente, que caducou o direito da Administração Tributária lhe liquidar qualquer imposto, em sede de IVA ou de IRC.

A sentença decidiu que não ocorreu a caducidade do direito à liquidação, por estar em causa o IVA de 2014, sendo que os quatro anos de caducidade estabelecidos no n.º 1 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária, terminariam em 01/01/2019 e a Impugnante em 21/12/2018, estava validamente notificada das liquidações impugnadas.

Mais referiu a sentença que a alegação da Impugnante, não respeita à caducidade das liquidações, mas assenta no facto de um dos pressupostos que determinou as correções que deram origem às liquidações, as perdas em inventário, ter, alegadamente, ocorrido mais de 4 anos antes da emissão da liquidação, pelo que não poderia fundamentar as correções em causa.

O que a impugnante alega, na realidade, é um erro nos pressupostos de facto que originaram as liquidações através de métodos indiretos, cujo conhecimento, na presente ação, se encontra vedado, por força da formação de caso decidido, como supra já se explicitou.

Apreciando.

Mais uma vez, a Recorrente não rebate a decisão recorrida, na medida em que, por um lado, não questiona a data em que teve conhecimento das liquidações; e, por outro lado, também não coloca em causa o segmento da sentença que refere ter ocorrido caso decidido em relação à possibilidade de poderem ser apreciados os fundamentos das correções que deram origem ao imposto impugnado.

Desta forma, limitando-se a Recorrente a reafirmar o que invocou na Petição Inicial, não se sabe por que motivo discorda da sentença, pelo que, também neste segmento, não é possível conhecer o recurso.

No que concerne ao recurso deduzido contra o Despacho que decidiu dispensar a prova testemunhal, diz a Recorrente, que o mesmo configura uma nulidade, nos termos do artigo 195.º do CPC e que viola os princípios do contraditório, da justa composição das do litígio e das partes, da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório, do dispositivo e da gestão processual.

Apreciando.

Analisando as alegações e as conclusões de recurso relativamente a este Despacho, verifica-se que a Recorrente pretende a inquirição de testemunhas sobre os itens 13, 33, 38, 50, 51, 53, 55, 78, 79, 81, 83, 92, 93, 94, 95 e 96, entre outros, da Petição Inicial.

Ora, analisados estes itens, verifica-se que os mesmos pretendem explicar a situação da empresa, modo de contabilização dos ativos, avaliação dos inventários, perdas normais de atividade, estrutura organizativa, equipamentos, veículos, regularizações de erros da contabilidade, correção do stock, deliberação dos sócios a determinar o destino dos lucros ou dos prejuízos anuais, data das perdas e da correção dos inventários.

Segundo se pode ver pelo que fica descrito no parágrafo anterior, com a inquirição de testemunhas pretendia a Impugnante questionar os fundamentos gizados pela administração Tributária para efetuar a inspeção e as respetivas correções à matéria coletável. Todas essas situações implicam a análise dos fundamentos do ato tributário, ou seja, a fundamentação material das correções tributárias realizadas pela Administração Tributária.

Conforme decidido na sentença, não é possível a análise dos pressupostos da aplicação dos métodos indiretos, na medida em que a Impugnante não recorreu para a Comissão de Revisão (ou melhor, recorreu, mas o pedido foi considerado extemporâneo, o que para efeitos práticos vale como se não tivesse recorrido).

Não sendo admissível a análise dos pressupostos materiais das correções efetuadas pela inspeção tributária, claramente se verifica a desnecessidade, senão mesmo impossibilidade de inquirição de testemunhas, uma vez que seria prova que não poderia ser aproveitada, conforme acima já referido.

Desta forma, com certeza sopesando esta situação, o Despacho de dispensa de produção de prova, referiu não se mostrar relevante para a boa decisão da causa, a produção de prova testemunhal. E corretamente o fez, conforme acima já assinalamos, atenta a impossibilidade que decorre da falta de um pressupostos prévio de impugnabilidade, que é a realização da reunião da comissão de revisão.

Em face do exposto, o Despacho recorrido impediu a prática de um ato processualmente inútil (artigo 130.º do CPC), pelo que não configura uma nulidade, nem viola os princípios do contraditório, da justa composição das do litígio e das partes, da igualdade, da proporcionalidade, do inquisitório, do dispositivo ou da gestão processual.

No seguimento do que se acaba de expender, concluiu-se que o recurso do Despacho interlocutório não merece provimento.

Por fim, alega a recorrente que as decisões recorridas violaram os princípios constitucionais da igualdade (artigo 13º da CRP), da proporcionalidade (artigo 18º nº 2 da CRP), do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efetiva (artigo 20º nº 4 da CRP), da função jurisdicional dos tribunais (artigo 202º nº 2 da CRP), e dos direitos e garantias dos administrados quanto à tutela efetiva dos seus direitos e interesses legalmente protegidos incluindo a impugnação de quaisquer atos administrativos que os lesem (artigo 268º nº 4 da CRP).

Apreciando.

Esta alegação, é genérica, pelo que serve para qualquer alegação tabelar, na medida em que não explica em que concreto segmento as decisões recorridas, alegadamente, violaram os mencionados dispositivos legais e constitucionais.

Compete apenas dizer que, para além do que acima já ficou dito, que foi assegurada a tutela judicial efetiva à Impugnante, sendo conhecida a impugnação, na parte me que o podia ser. Isto, na medida em que, não se podendo considerar que tivesse havido um pedido de revisão da matéria coletável, que corresponde a um pressuposto obrigatório para apreciação do mérito das correções realizadas pela Administração Tributária.

Aliás, conforme decidiu o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 658/2023, proferido no processo n.º 786/22, publicado por extrato no Diário da República, n.º 225/2023, 2.ª série, de 21/112023 e na íntegra no site do Tribunal Constitucional ( tribunalconstitucional.pt):

Não julga inconstitucional a norma resultante da interpretação conjugada do disposto nos artigos 86.º, n.º 5, e 91.º da Lei Geral Tributária, e 117.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, no sentido de que a impugnação judicial de ato de liquidação de imposto cuja matéria tributável tenha sido apurada por métodos indiretos depende de prévia apresentação de pedido de revisão da matéria tributável, sempre que a causa de pedir se funde na invocação de erro nos pressupostos de aplicação de tais métodos ou na errónea quantificação da matéria tributável.

Face ao exposto, o recurso não merece provimento.

No concerne a custas, atenta a improcedência total do recurso, é a Recorrente a responsável pelas custas do recurso - vide artigo 527.º, nos. 1 e 2 do e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil.

Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

Decisão

Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas a cargo da Recorrente.

Porto, 26 de junho de 2026.

Paulo Moura

Cristina da Nova

Irene Isabel das Neves

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