FUNDAMENTAÇÃO
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DE FACTO
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Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso.O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal teve vista do processo, emitindo douto parecer no qual conclui pelo não provimento do recurso (cfr.fls.175 a 176-verso do processo físico).Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação.A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.156 a 162-verso do processo físico):
1-A Impugnante é uma sociedade que desenvolve a atividade imobiliária, arrendando bens imobiliários [cfr. declaração de início de atividade a fls. 7 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
2-Desde 02-07-1997 que a Impugnante se encontra registada em ..., sob o n.º ...97-16, tendo aí indicada como sede ..., ..., ... [cfr. informação da Administração Fiscal de Gibraltar a fls. 16 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
3-A Impugnante tem como sócios: B... Limited, e C... Limited, ambas com sede em ..., ... [cfr. informação da Administração Fiscal de Gibraltar a fls. 16 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
4-Desde julho de 1997, são Diretores da Impugnante AA e BB, ambos com domicílio em ..., 3060 ..., Portugal [cfr. informação da Administração Fiscal de Gibraltar a fls. 16 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
5-Em 06-09-2013, na sequência de uma ação inspetiva realizada à Impugnante pelos serviços de inspeção da Direção de Finanças de Lisboa, de âmbito parcial e relativamente aos exercícios do ano de 2009, 2010 e 2011, foi elaborado relatório de inspeção, sancionado por despacho do Chefe de Divisão (em substituição), por subdelegação, em 20-09-2013 [cfr. relatório a fls. 61 a 69 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
6-Em 13-02-2014, a Impugnante apresentou à AT uma Declaração de Início de Atividade, retroagindo os efeitos da mesma a 01-01-2009 [cfr. declaração de início de atividade a fls. 7 a 10 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
7-Em 29-05-2014, a Impugnante apresentou a declaração modelo 22, referente ao exercício de 2013, aí se identificando como «Não residente, sem estabelecimento estável» [cfr. declaração Requerimento (...13) Requerimento (...89) Pág. 5 de 17/06/2016 11:28:33, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
8-Pela AP ...29 - «Criação de representação permanente e designação de representante», foi registada a deliberação da Impugnante de 18-12-2014 nos termos da qual a sociedade Impugnante, com a sede identificada em ..., ..., passou a ter «representação permanente» no local «Rua ...», distrito de Aveiro, Concelho de Águeda, Freguesia ..., ... ..., através da Sociedade «A... Limited – Sucursal em Portugal», tendo sido designado como representante desta AA NIF ..., com residência na Rua ..., ..., ... [cfr. certidão permanente a fls. 19 do Processo Administrativo apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
9-Em 27-01-2015, Impugnante apresentou, junto da Administração, declaração de cessação de atividade em Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas e Imposto Sobre Valor Acrescentado, com efeitos reportados a 29-12-2014, figurando como «Representante em território português – art.º 19.º da LGT» e cessionário do estabelecimento AA, titular do NIF ..., com morada em ..., ..., ... ..., também seu representante em território nacional [cfr. declaração Documentos ...) Documentos (...42) Pág. 19 de 27/05/2016 13:53:46 a Documentos ...) Documentos (...42) Pág. 20 de 27/05/2016 13:53:46, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
10-Em 30-01-2015 deu entrada no Serviço de Finanças de Cantanhede um requerimento subscrito pelo Representante Legal da aqui Impugnante, pelo qual esta requereu ao Chefe daquele Serviço de Finanças a alteração do seu enquadramento fiscal para uma «entidade não residente com estabelecimento estável em território português» [cfr. requerimento junto Requerimento (...13) Requerimento (...89) Pág. 4 de 17/06/2016 11:28:33, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
11-Em 25-02-2015, foi emitida a liquidação de Imposto Municipal Sobre Bens Imóveis n.º ...43, no valor de € 27.762,75, referente aos imóveis fração "F" do prédio inscrito na matriz predial urbana sob o art. ...2; fracção "..." do prédio inscrito na matriz predial urbana sob o art. ...21; prédio inscrito na matriz predial urbana sob o art. ...95; fracção "..." do prédio inscrito na matriz predial urbana sob o art. ..., a pagar em três prestações no valor de € 9.254,25 cada, com as notas de cobrança n.º ...03, ...03 e ...03 [cfr. fls. 56 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
12-Em 04-05-2015, tendo tomado conhecimento daquela liquidação, a Impugnante apresentou «Reclamação Graciosa» da mesma, invocando a preterição de formalidades essenciais, por violação do seu direito de audição, e por falta de fundamentação e bem assim, por erro nos pressupostos [cfr. fls. 2 a 4 do Processo Administrativo apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
13-Em 16-07-2015, na sequência daquela Reclamação, pela Técnica Responsável da Divisão de Justiça Tributária foi elaborada a informação n.º ...15, propondo o respetivo indeferimento, tendo o seguinte teor:
(imagem)
[cfr. fls. 33 a 40 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
14-Em 20-07-2015 sobre a informação aludida no ponto anterior foi exarado despacho do Diretor de Finanças, por delegação, no sentido de concordar com o respetivo teor, determinando a notificação da Impugnante nos termos do artigo 60.º da Lei Geral Tributária [cfr. fls. 33 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
15-Em 21-07-2015 foi emitido pela Direção de Finanças de Coimbra o ofício n.º ...54, tendo como destinatário a Impugnante, e que lhe foi remetido via postal registada, dando-lhe a conhecer o teor daquele despacho e informação [cfr. fls. 43 e 44 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
16-Em 10-08-2015, na sequência daquela comunicação, a Impugnante apresentou exposição dirigida ao Diretor de Finanças de Coimbra rebatendo os fundamentos da Administração e reiterando o já alegado na Reclamação apresentada [cfr. fls. 45 a 47 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
17-Em 09-09-2015, na sequência da exposição que antecede, pela Técnica Responsável da Divisão de Justiça Tributária foi elaborada nova informação, mantendo a proposta de indeferimento da «Reclamação» apresentada pela Impugnante [cfr. informação a fls. 48 a 51 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
18-Em 11-09-2015, sobre a informação aludida no ponto anterior, foi exarado despacho do Diretor de Finanças, por delegação, concordando com o respetivo teor e determinando o indeferimento do pedido da Impugnante/Reclamante [cfr. fls. 48 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
19-Em 14-09-2015 foi emitido pela Direção de Finanças de Coimbra o ofício n.º ...42, tendo como destinatário a Impugnante, e que lhe foi remetido via postal registada, dando-lhe a conhecer o teor daquele despacho e informação [cfr. fls. 52 e 53 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
20-Em 04-01-2016 foi apresentada a presente Impugnação judicial [cfr. fls. 2 do suporte físico dos autos].
Mais se provou que:
21-Nos anos de 2009 a 2012, a Impugnante não apresentou as respetivas declarações de rendimentos modelo 22, nem tão-pouco declarações empresariais simplificadas [cfr. relatório a fls. 65 e 74 do Processo Administrativo, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
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ENQUADRAMENTO JURÍDICO
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A sentença recorrida considerou como factos não provados: "…Com interesse para a decisão da causa, inexistem factos não provados…".Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na posição assumida pelas partes nos respetivos articulados, bem como na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e ao Processo Administrativo apenso, documentos esses que foram identificados em cada um dos factos descritos no probatório supra, aplicando-se, quanto aos relatórios juntos, o disposto o disposto no artigo 76.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária, segundo o qual «[a]s informações prestadas pela inspeção tributária fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objetivos, nos termos da lei»…".Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu julgar a presente impugnação procedente, em consequência do que, além do mais, anulou o acto de liquidação de Imposto Municipal Sobre Bens Imóveis nº....43, no valor de € 27.762,75 e objecto mediato do processo (cfr.nº.11 do probatório supra). Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário).
O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que sendo decidida a ilegalidade da aplicação da taxa agravada de I.M.I., tal não implica a não sujeição ao imposto no ano em causa, com a aplicação da taxa normal prevista no artº.112, nºs.1, al.c), e 5, do C.I.M.I. Com este pressuposto, não se deveria ter decretado a anulação total da liquidação impugnada, mas a sua anulação parcial, visto que, na parcela correspondente à aplicação da taxa normal, não existe qualquer vício que inquine o acto tributário (cfr.conclusões 1 a 5 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.
O Imposto Municipal sobre Imóveis, criado pelo Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (I.M.I. - aprovado pelo dec.lei 287/2003, de 12/11), tributo que substituiu a Contribuição Autárquica, deve considerar-se um imposto sobre o património que incide sobre o valor dos prédios situados no território de cada município, dividindo-se, de harmonia com a classificação dos mesmos prédios, em rústico e urbano. O sujeito passivo da relação jurídico-tributária de I.M.I. é aquele que em 31 de Dezembro do ano a que diz respeito o tributo tenha o uso e fruição do prédio, seja proprietário ou usufrutuário, e a matéria colectável do imposto (pressuposto objectivo genérico de qualquer relação jurídico-tributária) é constituída pelo valor tributável dos prédios, o qual consiste no seu valor patrimonial (cfr.preâmbulo e artºs.1, 2, 7 e 8, do C.I.M.I.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 9/12/2021, rec.2684/13.0BEPRT; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª. Edição, 2007, pág.53 e seg.; António Santos Rocha e Outro, Tributação do Património, 2ª. Edição, Almedina, 2018, pág.23 e seg.).
Deve reconhecer-se que os Tribunais Tributários sempre têm procedido à anulação parcial dos actos tributários, igualmente prevendo a lei tal possibilidade (cfr.artº.5, do C.P.C.Impostos; artºs.130, nº.3, e 145, do C.P.Tributário; artºs.79, nº.1, e 100, da L.G.Tributária; artº.112, nº.3, do C.P.P.Tributário).
Esta solução parece impor-se com base em dois vectores:
1-A divisibilidade do acto tributário;
2-A natureza jurídica da sentença de anulação parcial do acto tributário como de plena jurisdição (cfr.Joaquim Manuel Charneca Condesso, Anulação parcial dos actos e suas consequências legais, Revista Julgar, Edição da A.S.J.P., nº.15, pág.165 e seg.).
A divisibilidade do acto tributário constitui o argumento utilizado pela jurisprudência para fundamentar a possibilidade da decisão judicial de anulação parcial dos actos tributários. Baseando-se na classificação dos actos administrativos divisíveis (cfr.Marcello Caetano, Manual de Direito Administrativo, vol.II, Almedina, 1991, pág.1396; ac.S.T.A.-Pleno da 1ª.Secção, 18/7/1985, rec.15294, A.Dout., nº.300, pág.1533 e seg.), os Tribunais Superiores abundantes vezes já afirmaram que os actos que imponham a obrigação de pagamento de uma quantia, como é o caso dos actos de liquidação de tributos, são naturalmente divisíveis uma vez que correspondem a um quantitativo pecuniário e são apurados através de operações aritméticas, divisibilidade essa que igualmente resulta da própria lei, em virtude do que é admissível a sua anulação parcial quando o fundamento da anulação apenas afecte uma parte do acto (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/01/2019, rec.0436/18.0BALSB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/09/1999, rec.24101; ac.S.T.A. -2ª.Secção, 16/05/2001, rec.25532; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 27/09/2005, rec.287/05; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 5/12/2018, rec.888/05.9BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 21/04/2022, rec.346/08.0BEALM).
Igualmente a doutrina fiscal admite a característica da divisibilidade no acto tributário (cfr.José Casalta Nabais, Direito Fiscal, Almedina, 4ª. Edição, 2006, pág.415; J.L. Saldanha Sanches, O contencioso tributário como contencioso de plena jurisdição, Fiscalidade, nº.7/8, Julho/Outubro de 2001, pág.63 e seg.; André Festas da Silva, Princípios Estruturantes do Contencioso Tributário, Dislivro, 2008, pág.75).
No caso "sub iudice", haverá que saber se, tendo sido declarada a anulação da liquidação de I.M.I., pelo Tribunal "a quo", devido ao uso da taxa agravada (7,5%) prevista no artº.112, nº.4, do C.I.M.I., na redacção em vigor em 2014, para o cálculo do montante de imposto a pagar (cfr.nº.11 do probatório supra), será legalmente possível este Tribunal decretar a anulação parcial de tal acto tributário, tudo levando em consideração a aplicação da taxa normal ao cálculo da importância de tributo a solver (cfr.artº.112, nºs.1, al.c), e 5, do C.I.M.I.).
O critério para determinar se o acto deve ser total ou parcialmente anulado passa por aferir se a ilegalidade afecta o acto tributário no seu todo, caso em que o mesmo deve ser integralmente anulado, ou apenas em parte, caso em que se justifica a anulação parcial.
Será o que acontece quando um acto de liquidação se baseia em determinada matéria colectável e se vem a apurar que parte dela foi calculada ilegalmente, por não dever ser considerada. Nestes casos, não há qualquer obstáculo a que o acto de liquidação seja anulado relativamente à parte que corresponde à matéria colectável cuja consideração era ilegal, mantendo-se a liquidação na parte que corresponde a matéria colectável que não é afectada por qualquer ilegalidade.
No entanto, se o acto de liquidação tem um único fundamento jurídico, não sendo nele possível distinguir entre uma parte que está conforme à lei e outra que a viola, não se pode decretar a anulação parcial, mesmo que se entenda que, por força de outras disposições legais, uma liquidação poderia ter lugar.
Será, por exemplo, o caso de uma liquidação se ter baseado em determinada tabela de taxas de imposto e se vir a entender que a tabela legalmente aplicável seria outra. Nestas situações, toda a liquidação assentará em fundamentos jurídicos errados, pelo que o acto deve ser integralmente anulado, com fundamento em erro sobre os pressupostos de direito (vício de violação de lei). A prática de novo acto, com base na tabela tida como legal, caberá à Fazenda Pública e não ao Tribunal, não podendo o interessado ser privado da possibilidade de discutir a legalidade do novo acto que, eventualmente, venha a ser praticado, utilizando todos os meios de impugnação administrativa e contenciosa que a lei lhe proporciona. Por outras palavras, não é possível proceder-se à anulação parcial do acto se esta implicar uma nova liquidação (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 27/11/2013, rec.079/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. Edição, 2011, pág.342 e seg.).
Revertendo ao caso dos autos, estando em causa a aplicação de taxas de imposto diferentes, toda a liquidação de I.M.I. objecto mediato do processo assenta em fundamentos jurídicos errados, pelo que, o acto deve ser integralmente anulado, com fundamento em erro sobre os pressupostos de direito (vício de violação de lei).
Atento o enquadramento acabado de descrever, este Tribunal confirma a decisão recorrida, ao anular totalmente a liquidação objecto mediato do presente processo.
Por último, não vislumbra esta instância judicial de controlo que a sentença recorrida tenha violado o disposto no artº.112, nºs.1, al.c), e 5, do C.I.M.I., contrariamente ao defendido pela entidade recorrente.
Sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao presente recurso e confirma-se a sentença recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.
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