0733/16 - Supremo Tribunal Administrativo

Recurso jurisdicional da sentença proferida no processo de reclamação de actos do órgão de execução fiscal com o n.º 3023/15.BEPRT Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo RELATÓRIO A Fazenda Pública (adiante Recorrente) recorre para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença proferida em 18/04/2016 no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgando procedente a reclamação deduzida ao abrigo dos arts. 276.º e 278.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) pela sociedade executada, A………… SA anulou o despacho proferido em 18 de Janeiro de 2016 pelo Chefe do Serviço de Finanças da Maia, que indeferiu o pedido de suspensão do processo de execução fiscal nº 1805201501522418, com fundamento na falta de idoneidade de garantia oferecida sob fiança, prestada para o efeito pela sociedade “B…………., S.A.. Com o requerimento de interposição do recurso, a Fazenda Pública apresentou as respectivas alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor: Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou totalmente procedente a reclamação de atos do órgão de execução fiscal, interposta nos termos do disposto no art.° 276° do CPPT , do despacho, proferido pela Chefe do Serviço de Finanças da Maia, de 18-01-2016, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 1805201501522418 (adiante designado PEF), contra si instaurado, que indeferiu o pedido de suspensão da execução, por falta de idoneidade da garantia apresentada. Decidiu a Meritíssima Juíza a quo pela procedência da reclamação com fundamento na ilegalidade da utilização da metodologia do art. 15º do Código de imposto de Selo (CIS) para aferir da idoneidade da garantia apresentada para suspensão da execução fiscal, assim como pela inadequação da dedução da participação que a sociedade fiadora tem na sociedade executada e dos Passivos Contingentes constantes nos anexos das Demonstrações Financeira da primeira. Por fim, considerou também o Tribunal que, a efetuar a dedução destes valores, deveria ser efetuada à variável valor substancial da sociedade participada a que se refere a sigla 5 da fórmula em causa. Não pode a Fazenda Pública concordar com este entendimento, perfilhando a convicção que a sentença sob recurso incorre em erro de julgamento de direito, porquanto, é manifestamente apropriado recurso às regras fixadas no art 15° do CIS para avaliar da idoneidade da garantia, assim como são adequadas as deduções da participação social na executada e do valor dos Passivos Contingentes, da forma como foram efetuadas. A fiança como modo de garantia das obrigações tem subjacente, pela sua natureza intrínseca, um conjunto de fragilidades, comparativamente com o cômputo dos meios de garantia das obrigações que a lei põe à disposição. Conjunto de fragilidades que impõem à AT um especial dever de cuidado na análise, no caso concreto, da sua idoneidade para garantir o crédito tributário. Na ausência de norma específica que fixe o modo de avaliação da suficiência e idoneidade da fiança para garantir o crédito tributário, o princípio da unidade do sistema jurídico que se impõe à atividade interpretativa e integrativa do aplicador do Direito impõe que se procure na globalidade deste ordenamento jurídico normas que permitam atingir o fim visado - que é, tão só, a avaliação patrimonial da sociedade fiadora. É em obediência a esse princípio da unidade do sistema jurídico que, por exemplo, quando é indicado um imóvel como garantia num determinado processo de execução fiscal (sob a forma hipoteca ou penhora), na avaliação da sua suficiência e idoneidade é utilizado o respetivo Valor Patrimonial Tributário (VPT) — com as regras específicas de determinação que constam no Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) —, apesar de não existir qualquer norma que especialmente o preveja. A avaliação da idoneidade de garantia prestada sob a forma de fiança afere-se pela suficiência do património do fiador. Sendo o fiador uma sociedade, a avaliação da idoneidade da fiança afere-se pela suficiência do património societário. É o valor do património transmitido gratuitamente o quantum da capacidade contributiva tributada em sede de IS, que corresponde ao valor do acréscimo patrimonial ocorrido na esfera dos beneficiários da transmissão gratuita. As regras dos arts. 13º a 31º do CIS determinam o valor de um património — o valor do acréscimo de património. As regras de determinação do valor tributável do IS, no caso de transmissões gratuitas, previstas nos arts. 13º a 21° do CIS, tratam exatamente da avaliação do património que é transmitido gratuitamente. Se o património for um imóvel, o seu valor é fixado por remissão para o Valor Patrimonial Tributário constante da matriz nos termos do CIMI (art. 13º CIS). Se o património for uma participação social, o seu valor resultará das regras do art. 15° do CIS. Uma participação social, representativa de uma fração do capital social da sociedade, representa uma fração do património da sociedade. No ato de constituição da sociedade o valor da participação social é uma fração do valor do Capital Social da sociedade, que corresponde, exatamente, à contribuição patrimonial, em dinheiro ou espécie, efetuada pelo sócio para a sociedade. Após o ato de constituição da sociedade o valor do património que essa participação social representa, em cada momento, é dado por essa fração no Capital Próprio da sociedade, em face das variações verificadas nesse património inicial em resultado da obtenção de lucros ou da acumulação de prejuízos. É o valor do Capital Próprio (património líquido) o valor do acréscimo patrimonial verificado na esfera do beneficiário de uma transmissão gratuita em IS e o valor de referência para aferir da suficiência de património da sociedade fiadora para garantir a dívida em execução fiscal. Da mesma forma que é o valor líquido do imóvel — após deduzir ao Valor Patrimonial Tributário os ónus e encargos a que se refere o art. 20º do CIS — o valor do acréscimo patrimonial tributado em sede de IS e o valor da dívida em execução fiscal que esse imóvel é idóneo a garantir. Mas, a avaliação do património representado por uma participação social de entidades com natureza comercial ou industrial não se basta por uma perspetiva estática — o que aconteceria caso apenas atendêssemos ao Capital Próprio de um determinado ano. Uma correta avaliação desse património não pode deixar de incorporar uma perspetiva dinâmica, acerca da capacidade dessa massa de bens e direitos em multiplicar-se, em gerar lucro. As oscilações do patrimônio de uma sociedade comercial são reveladas pela sucessão, ao longo dos anos, dos resultados contabilísticos atingidos. Daí a pertinência da consideração dos resultados obtidos pela sociedade nos dois últimos exercícios na fórmula do art. 15° do CIS, de modo a incorporar no valor final de avaliação as expectativas de aumento de património (no caso de lucros), ou de diminuição de património (no caso de prejuízos), que resultam desse histórico mais recente. Em face do que ficou dito, revela-se adequada a utilização da metodologia do art. 15º do CIS para avaliação da suficiência do património de uma sociedade fiadora, para, desse modo, em face dessa suficiência ou insuficiência, aferir da idoneidade da fiança prestada. A principal fragilidade da fiança como modo de garantia das obrigações reside no facto do crédito assim garantido manter a natureza de um crédito comum, ou seja, o crédito garantido através da constituição de fiança será pago proporcionalmente com os restantes credores comuns do fiador, ao que acresce, ainda, a circunstância de estar sujeito a ser pago após outros credores que gozem do direito de preferência sobre algum(ns) ou todos os bens integrantes do património do fiador, isto é, que tenham constituído alguma garantia real sobre bens desse património. À partida, através da aplicação da fórmula do art. 15°, n.º 3, al. a), do CIS, todos os créditos sobre o fiador são tidos em conta - sejam eles comuns ou preferentes - em face da utilização do conceito do Capital Próprio (ou património líquido), na medida em que ao valor dos bens e direitos que compõem o ativo são deduzidos os valores das responsabilidades que compõem o passivo (as dividas), no pressuposto de que todos os passivos estão relevados no Balanço da sociedade. Mas quando a totalidade dos créditos sobre o fiador não estão relevados no Balanço da sociedade, o especial cuidado na avaliação da fiança em garantir o crédito tributário que decorre das fragilidades deste modo de garantia das obrigações, impõe que aqueles (Passivos Contingentes) sejam considerados na avaliação da suficiência/idoneidade do património da sociedade fiadora — deduzindo o seu valor ao resultado da aplicação da fórmula do art. 15° do CIS. Com a constituição de uma garantia pessoal dá-se um reforço qualitativo da garantia geral que é constituída pelo património do devedor, nos termos do art. 601° do Código Civil , em oposição às situações em que é constituída uma garantia real, casos em que dá um reforço qualitativo da garantia geral que é constituída pelo património do devedor, nos termos do art. 601º do Código Civil - o que permite atribuir ao crédito a natureza de crédito dotado de direito de preferência. Com a prestação de fiança está-se a adicionar, a reforçar, a garantia geral já existente aquando da constituição da obrigação, dada pelo património do próprio devedor. Ora, se é de adição à garantia pré-existente que estamos a tratar, na avaliação da idoneidade da fiança não poderemos considerar duas vezes o mesmo património. A parte do património do fiador que corresponde ao património da própria executada não constitui qualquer garantia do crédito fiscal que não existisse já, ab initio, desde a constituição da dívida, dada pelo património do executado, nos termos do art. 601º do Código Civil — razão pela qual esta parte do património do fiador não pode ser tida em conta na avaliação da idoneidade da fiança. Por último, uma coisa é o valor do património da sociedade garante (que é aquele que resulta objetivamente da fórmula do art. 15º do CIS), coisa diferente é a parte desse património que é suscetível de garantir uma dívida em concreto. Pelo que, a dedução do valor da participação da sociedade fiadora na sociedade executada terá que ocorrer fora do âmbito de aplicação da fórmula do art. 15º do CIS, isto é, deduzindo ao valor do património que resulta diretamente daquela fórmula. Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão recorrida, por verificação de erro de julgamento de direito.» A entidade recorrida não contra alegou O Ministério Público emitiu parecer com o seguinte conteúdo: «1. O presente recurso vem interposto da sentença do TAF do Porto de fls. 374 e seguintes, que julgou procedente a reclamação apresentada contra a decisão de indeferimento do pedido de suspensão da execução fiscal instaurada contra a recorrida, por falta de idoneidade da garantia oferecida, proferida pelo senhor chefe de finanças do Serviço da Maia. A Recorrente insurge-se contra o assim decidido por entender que metodologia utilizada na apreciação da idoneidade da garantia é a adequada. Para tanto alega que “revela-se adequada a utilização da metodologia do art. 15º do CIS para avaliação da suficiência do património de uma sociedade fiadora, para, desse modo, em face dessa suficiência ou insuficiência, aferir da idoneidade da fiança prestada”. E termina pedindo a revogação da sentença. 2. Na decisão recorrida foi dado como assente que no Serviço de Finanças da Maia foi instaurada execução fiscal, para cobrança da quantia de € 15.452,04 euros, relativa a imposto de selo do ano de 2013, em que figura como executada a aqui recorrida, a qual apresentou pedido de suspensão da execução, oferecendo como garantia a fiança prestada pela sociedade “B…………, SGPS, S.A.”, que detém a totalidade do capital social da primeira. Na informação dos Serviços que serve de suporte à decisão de indeferimento do pedido da executada, proferida pelo senhor chefe de finanças em 18/01/2016, consta a seguinte conclusão: «a análise integrada recolhida dos indicadores de natureza quantitativa e qualitativa usados nesta avaliação do património autónomo da empresa/entidade garante, permitem concluir que esta não conseguirá libertar os meios financeiros líquidos suficientes, considerando a falta de capacidade de cumprimento de curto prazo revelada ou a existência de indícios claros de incumprimento, pelo que neste contexto não está em condições de se assumir como fiadora e que, com elevada probabilidade não tem capacidade de cumprir com as obrigações que a legislação fiscal estabelece para os garantes». Por sua vez o tribunal recorrido entendeu: «...na ausência de critério especial previsto nas leis tributarias para a avaliação da fiança, a idoneidade desta deve aferir-se pela existência, na esfera da sociedade garante, no momento em que esta é prestada, de bens suficientes para garantir a obrigação e não pela suficiência do valor dos títulos representativos do capital social da sociedade garante para garantir a obrigação»; E que «… a metodologia prevista no artigo 15°, n°3, alínea a) do Código do Imposto de Selo para determinar o valor das ações, não [é] seria adequada para aferir da idoneidade da fiança...»: E ainda que «tal metodologia fosse considerada adequada…o expurgo do valor da participação da fiadora na sociedade garantida, assim como do valor dos passivos contingentes, ao valor das ações que resulta da aplicação da fórmula, não estava de acordo com a fórmula legalmente prevista...». E nessa medida concluiu-se que o ato reclamado padece de ilegalidade, o que constituía fundamento para a sua anulação. 3. A questão que se coloca consiste em saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao dar como errada a metodologia empregue pela AT na avaliação que fez da idoneidade da fiadora para prestar a garantia no valor de € 21.143,46 euros, no âmbito do processo de execução fiscal n° 1805201501522418. Esta mesma questão já se tem colocado em diversos processos com contornos muito similares e que envolve a prestação de garantia por parte de sociedades de gestão de participações sociais que detêm a totalidade do capital da sociedade que é executada. E nessa medida vamos seguir de perto outros pareceres já emitidos noutros processos. Pese embora se nos afigure que o recurso ao critério de avaliação das participações sociais previsto no artigo 15° do CIS não inquina de invalidade a decisão de indeferimento da prestação de garantia, como parece depreender-se da decisão recorrida, uma vez que se trata efetivamente de um método objetivo de avaliação das participações sociais. E tratando-se de uma SGPS, a avaliação patrimonial da sociedade a que se reporta o Mmo. Juiz “a quo” também passa por esse tipo de avaliação. A questão que se coloca é antes a de saber se as conclusões retiradas pela AT na decisão sindicada, com base na aplicação desse método de avaliação, se mostram ou não corretas, em função das finalidades que a garantia visa prestar em sede de processo executivo. Como se depreende da fundamentação do despacho que concluiu pela falta de idoneidade da fiadora para prestar a garantia, a AT considerou que o património corrigido da fiadora é negativo e não consegue libertar os meios financeiros líquidos suficientes e não tem capacidade de cumprir com as obrigações que lhe são impostas. A jurisprudência do STA tem acentuado que a recusa de uma garantia deverá alicerçar-se em razões objetivas relacionadas com a suscetibilidade de assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido (cfr. acórdãos de 141/03/2012, proc. n°0208/12, e de 12/09/2012, proc. n°0866/12). No caso da fiança, a idoneidade da garantia depende da capacidade do fiador para se obrigar ou da titularidade de bens suficientes para garantir a obrigação — artigo 633° , n°1, do Código Civil . E sendo esse fiador uma sociedade, no caso concreto uma SGPS, essa idoneidade tem que ser aferida em função da sua capacidade económico-financeira para responder pelo pagamento da dívida garantida. Claro está e de acordo com diversos autores, um património pode e deve ser avaliado diferentemente conforme a finalidade da avaliação. E sendo a finalidade a de garantir o pagamento de uma dívida, essa avaliação deve ter em consideração um método dualista, ou seja, que tenha em consideração critérios de rendimento e critérios patrimoniais, já que em princípio não está em causa a liquidação de um património, mas a continuidade da atividade da empresa. Por outro lado as demonstrações financeiras não são concebidas para calcular o valor de uma empresa, mas a informação que fornecem pode ser útil para estimar esse valor, sendo certo que estaremos sempre perante estimativas e não valores reais. De todas as formas, essa informação não deixa de ser uma fotografia da situação económico-financeira da empresa numa determinada data e que pode revelar a sua capacidade para responder pelo cumprimento de uma obrigação pecuniária. No caso das empresas cotadas na bolsa o valor da sua cotação corresponde ao seu valor de mercado, ou seja, o valor que alguém estaria disposto a pagar pela empresa. No caso concreto a fiadora não está cotada na bolsa, sendo pois necessário utilizar um método de avaliação das ações, o que a AT fez com base no método previsto no artigo 15° do CIS, do qual resultou a atribuição do valor de € 10.132.004,25 euros. E analisando a petição inicial, este valor não é minimamente posto em causa pela recorrida. Afigura-se-nos, contudo, que não tem qualquer suporte técnico a asserção veiculada na informação que suportou a decisão da AT de que o património corrigido da garante é negativo uma vez que a operação realizada na correção que suporta essa asserção não faz efetivamente sentido, como aliás é realçado na sentença recorrida. Na verdade, ainda que se pretendesse desconsiderar o valor das participações que a garante tem na executada e que não resulta fundamentado, sempre essa operação consistiria na correção daquele valor pela sua subtração ao valor dos ativos não correntes e nunca ao valor das ações da empresa, já que as duas variáveis não têm qualquer correlação entre si. Assim sendo e considerando que a decisão da AT assenta em asserções incorretas, afigura-se-nos que não foram invocados motivos bastantes para indeferir o pedido de prestação de garantia mediante fiança. Impunha-se, assim, tal como se decidiu na sentença recorrida, a anulação do despacho sindicado da AT. Neste sentido e em casos similares se pronunciou este STA nos acórdãos de 24/02/2016, 20/04/2016 e 01/06/2016, processos nºs 082/16, 0413/16 e 0542/16, respetivamente. A tal entendimento não obsta as alterações introduzidas ao CPPT pelo artigo 176° da Lei n° 7°-A/2016, de 30 de Março, que acrescentou o artigo 199°-A (Artigo 199°-A Avaliação da garantia 1 - Na avaliação da garantia, com exceção de garantia bancária, caução e seguro-caução, deve atender-se ao valor dos bens ou do património do garante apurado nos termos dos artigos 13.º a 17.º do Código do Imposto do Selo, com as necessárias adaptações, deduzido dos seguintes montantes: Garantias concedidas e outras obrigações extrapatrimoniais assumidas; Partes de capital do executado que sejam detidas, direta ou indiretamente, pelo garante; Passivos contingentes; Quaisquer créditos do garante sobre o executado. 2 - Sendo o garante uma sociedade, o valor do seu património corresponde ao valor da totalidade dos títulos representativos do seu capital social determinado nos termos do artigo 15º do Código do Imposto do Selo, deduzido dos montantes referidos nas alíneas do número anterior. 3 - Sendo o garante uma pessoa singular, deve atender-se ao património desonerado e aos rendimentos suscetíveis de gerar meios para cumprir a obrigação, deduzidos dos montantes referidos nas alíneas do n.º 1.» e no qual se remete para a disciplina dos artigos 13° a 17° do Código de Imposto de Selo, para efeitos de avaliação dos bens e património do garante, ainda que de aplicação para o futuro (Artigo 177.º Disposição transitória no âmbito do Código de Procedimento e de Processo Tributário, - O artigo 199°-A, aditado ao CPPT pela presente lei, tem aplicação imediata às garantias que tenham sido aceites até à data da entrada em vigor da presente lei, mas esta avaliação só determina o reforço ou a substituição dessas garantias quando o valor apurado seja inferior a 80 % do valor resultante da aplicação do n.º 6 do mesmo artigo), como igualmente se entendeu na decisão recorrida. Em face do exposto entendemos que a decisão recorrida não padece do vício que lhe é assacado pela Recorrente, motivo pelo qual deve ser mantida e o recurso ser julgado improcedente.» Fundamentação O Tribunal “a quo” deu como provada a seguinte matéria de facto: 1.Em 14/08/2015, o Serviço de Finanças da Maia instaurou contra a Reclamante o processo de execução fiscal n.º 1805201501522418, para cobrança coerciva de dívida exequenda respeitante à liquidação de Imposto do Selo, referente ao período de 2013, no valor de € 15.452,04, com data limite de pagamento de 30/04/2014, objeto de impugnação judicial em 29/07/2014 e que corre termos neste TAF sob o n.º 176511 4.8BEPRT — Cfr. fls. 283-284 dos autos e o documento 4 junto com a petição inicial. Por ofício de 16/08/2015, foi efetuada a citação postal da Reclamante no processo de execução fiscal referido em 1), sendo-lhe indicado o valor de € 21.143,46 para efeitos de prestação de garantia, válido por 30 dias — Cfr. o doc.2 junto com a petição inicial. Em 21/09/2015, deu entrada no Serviço de Finanças da Maia, requerimento apresentado pela Reclamante em que refere pretender «prestar Fiança da B…………. SGPS, S.A.», que anexa, no processo de execução fiscal referido em 1) e «disponibilizar os seguintes elementos (...): Balanço: Ver relatório e contas em anexo, Demonstração de resultados; ver relatórios e contas em anexo, •Demonstração de Fluxos de Caixa; Ver relatório e contas em anexo, Mapa de alterações de capitais próprios, ver relatório e contas em anexo Mapa de alterações de capitais próprios, Ver relatório e contas em anexo Passivos contingentes; ver relatório e contas em anexo Listagem de financiamento contraídos; A empresa não tem necessidade de financiamento externo, Garantias reais assumidas; A empresa não prestou garantias reais Carteira de participação; Ver nota 4 do anexo às contas Anexo às Demonstrações Financeiras: Ver relatório e contas em anexo Relação entre sociedades: A empresa A…………. é detida a 100,00% pela empresa B…………. SGPS, SA Relatório de Auditoria Externa e Certificação Legal de Contas: Anexamos cópia dos referidos documentos. — cfr. o doc. 3 junto com a petição inicial e fls. 288 verso dos autos. 4. Com o requerimento referido em 3), a Reclamante juntou documento com o seguinte teor: — Cfr. fls. 293 dos autos e documento 3 junto com a petição inicial. 5. Em 20/10/2015, o Inspetora Tributária E……………., elaborou a Informação n.º 4991GADE12015, com o seguinte teor: «A presente análise tem como objectivo avaliar a capacidade financeira do património da empresa B………….., SGPS SA., contribuinte n.º …………., tendo em vista a apreciação da idoneidade das garantias prestadas mediante fiança a favor da Autoridade Tributária para suspensão do processo executivo n.º 1805201501522418, instaurado em 14/08/2015 no SF da Maia à empresa A…………….., S.A., (adiante designada por A…………..), NIPC n.º ………….. Atendendo a que a competência para apreciação da garantia pertence ao órgão de execução fiscal, nos termos do n°9 do artigo 199.° e do n.º 1 do artigo 197° , ambos do CPPT , a presente informação constitui suporte à decisão a proferir pelo Chefe de Finanças. Uma vez que a Jurisprudência é unanime no sentido de considerar a fiança “em abstrato” como uma garantia suscetível da integrar o conceito de “qualquer meio suscetível de assegurar os créditos do exequente” tal como se encontra disposto no n.º 1 do art. 199.º do CCPT, cabe analisar se a fiadora tem capacidade para se obrigar enquanto tal: - Nos termos do artigo 6.º do Código das Sociedades Comerciais (CSC), a capacidade da sociedade compreende os direitos e as obrigações necessários ou convenientes à prossecução do seu fim, exceptuados aqueles que lhe sejam vedados por lei. Dispõe o n.º 3 o mesmo normativo que se considera contrária ao fim da sociedade a prestação de garantias reais ou pessoais a dívidas de outras entidades, salvo se existir justificado interesse próprio da sociedade garante ou se se tratar de sociedade em relação de domínio ou de grupo. No caso em apreço, a executada indicou encontrar-se em relação de domínio/grupo. A A…………… detida a 100% pela sociedade B……….. NIPC ………... A relação de grupo confirma-se pela análise do Relatório e Contas de 2014, verificando-se que no ponto 4.1 do Relatório e Contas a sociedade mãe — B…………., detém a totalidade da garantida executada. - Por outro lado, terá de ser feita a avaliação “em concreto” da capacidade, mediante a avaliação do património do fiador que ateste a sua suficiência em face da susceptibilidade do seu património responder pela divida exequenda e pelo acrescido, pois qualquer credor não é obrigado a aceitar um fiador que não tenha capacidade para se obrigar, nem tão pouco património suficiente para garantir a obrigação. 1. ELEMENTOS DE BASE ANÁLISE FINANCEIRA: A presente análise é efectuada tendo por base as Demonstrações Financeiras (DF) da fiadora a 2014.12.31, bem como as informações prestadas pelo devedor no âmbito do ónus da prova ( artigo 74.° da LGT e do princípio de colaboração ( artigo 59° da LGT ). 2.APRESENTAÇÃODA EMPRESA GARANTE: A fiadora B……………. SGPS SA, com sede no Lugar ………., ………, Maia, tem por objecto a Gestão de Participações Sociais e possui um capital social de 4.900.000 euros, representado por 4.900.000 ações (cotadas), com valor nominal de 1 euro cada. Sendo a fiança uma garantia pessoal: no caso concreto a prestar pela empresa B………….. SGPS SA, apenas o património desta responde perante o credor, pelo que a presente análise se centrará exclusivamente no seu património individual. ANALISE (FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA): A aferição da idoneidade da fiança (considerando-a enquadrável no artigo 199.° CPPT) implica, desde logo, uma avaliação do Património, nomeadamente do património positivo, o qual indicia a suficiência do património (capital próprio) da empresa para satisfazer os créditos garantidos. O capital próprio das empresas é uma massa patrimonial que representa o valor residual dos valores activos da empresa deduzido das suas responsabilidades. Do capital próprio faz parte integrante o capital social que deve ser entendido e percepcionado como uma função de garantia perante credores e todas as partes interessadas na solidez e solvabilidade da empresa. Tomando como ponto de partida a definição jurídica de fiança e as normas que regulam a execução fiscal, deve ponderar-se acerca de existência de eventuais normas tributárias que possam ser utilizadas para a avaliação de fianças tituladas por pessoas colectivas. No caso das Sociedades, Importa salientar a importância do capital social e o correlativo princípio da intangibilidade do capital social que vem consagrado no artigo 32° do CSC ; no entanto, torna-se difícil de concretizar a função de garantia atribuída ao capital social uma vez que este se apresenta apenas como um mero valor contabilístico, pois o que responde efetivamente perante as dívidas dos credores é o património da sociedade. A avaliação de uma garantia sob a forma de fiança visa a avaliação do património da garante. Em termos económicos, o património líquido das empresas cotadas em bolsa pode ser determinado através do seu valor de mercado, que corresponde é sua capitalização bolsista. Princípio que se encontra consagrado no direito tributário quanto ao critério de determinação do valor tributável de participações sociais (artigo 15.° do Código do Imposto do Selo). Não estando prevista na lei metodologia para avaliação de uma fiança, certo é que tal avaliação não pode ser arbitrária, devendo orientar-se por critérios com a maior objectividade possível. Desde logo, nos códigos tributários encontramos um critério para avaliação do património — o artigo 15.º do CIS — preceito esse que contempla critérios objectivos de avaliação, nos termos dos artigo 83.° n.º 1 e 84.º da LGT bem como do artigo 104.º da Constituição da República Portuguesa (CRP). Pode-se então considerar que existe uma norma tributária que suporta a avaliação do valor do capital social, embora limitando-se ao valor unitário por acção, o art. 15.º do Código do Imposto de Selo, e que tem vinda a ser assertivamente (veja-se, neste sentido, os Acórdãos do TCAS de 15.03.2011 e 11.10.2011, disponíveis em www.dgsi.pt utilizada na determinação do valor das participações sociais e outros títulos de crédito. Desta forma, a avaliação da suficiência do património da fiança é sustentada pelas normas constantes do disposto no art. 15.º do Código do Imposto do Selo, sendo de aplicar com as necessárias adaptações em função da tipologia jurídica da garante (sociedade de capitais) de pessoas ou mistas, com títulos colados (ou não) em mercado regulamentado): Caso a entidade garante seja cotada o valor da avaliação deve refletir o somatório do valor da cotação das ações à data da avaliação deduzido do valor da eventual participação que a garante detenha na entidade executada; Caso a entidade garante não seja cotada o valor da avaliação deverá ser expresso mediante a utilização da fórmula constante do art. 15°, n.º 3, al. a) do Código do Imposto do Selo, com as necessárias e fundamentadas correções, nomeadamente: a dedução do valor da eventual participação que a garante detenha na entidade executada a o valor correspondente aos passivos contingentes expressos, ou não, nas notas às demonstrações financeiras; Salienta-se que as variantes que compõem a fórmula que decorre do art. 15°, n.º 3, al. a) do Código do Imposto do Selo, tais como, o capital próprio, assim como os resultados líquidos obtidos no período e no período imediatamente anterior são elementos concretos (retirados das demonstrações financeiras da entidade garante) que traduzem a situação económica da empresa e da sua consequente capacidade de se constituir como garante. Sendo que a sociedade garante não é uma entidade cotada em mercado regulamentado, procede-se à avaliação do seu património em função da sua tipologia jurídica. Aos resultados assim obtidos, haverá que fazer ajustamentos para que apenas seja considerado o património positivo da garante: 1. Subtraindo ao valor da avaliação da garante as participações que esta detenha na sociedade garantida A garantia geral das obrigações é o património do devedor (cfr. artigo 601.º do CC e artigo 50.º da LGT ). Com o instituto da fiança há um outro património (o do fiador) que se adiciona ao património do executado para garantir o cumprimento da obrigação, assim reforçando a probabilidade do crédito ser cumprido. Mas quando o património do fiador coincide com o do executado, teremos de concluir que, nessa parte, não existe qualquer acréscimo no património que responda pelas dívidas. Na verdade, quanto ao valor das participações que a empresa garante detém na executada, o fiador limita-se a oferecer como garantia o que já estava a servir de garantia pela regra dos artigos 50° da LGT e 601.° do CC. 2. Expurgando os passivos contingentes Na avaliação de garantias, torna-se necessário retirar o valor dos ónus anteriores sobre o património ou bem que lhe é apresentado pela garante, não devendo ser feito juízo sobre a probabilidade ou improbabilidade de tal garantia/ónus vir a ser accionada. De acordo com a NCRF 2I um passivo contingente: (a) É uma obrigação possível que provenha de acontecimentos passados e cuja existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais acontecimentos futuros incertos não totalmente sob controlo da entidade; ou, (b) É uma obrigação presente que decorra de acontecimentos passados mas que não é reconhecida porque: Não é provável que um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos seja exigido para liquidar a obrigação; ou A quantia da obrigação não pode ser mensurada com suficiente fiabilidade. Como os passivos contingentes não se encontram reflectidos nas demonstrações financeiras da empresa, constando apenas dos seus anexos, o valor de avaliação da garante, efectuada nos termos do art. 15.º do CIC, também não os considera. Assim, será necessário corrigir o valor da avaliação da garante retirando o valor dos seus passivos contingentes. RESULTADOS: AVALIAÇÃO DO PATRIMÓNIO DA GARANTE: Património liquido: O capital próprio investido na entidade/empresa até certo e determinado momento é algebricamente superior ao capital alheio nesta igualmente aplicado. Quanto maior for a medida desta diferença positiva mais idóneo é o garante. Se pelo contrário tal diferença for negativa, quanto mais expressiva essa diferença, menos idónea é a fiadora. Não tendo a empresa as suas ações cotadas, o cálculo do valor de cada ação resulta da aplicação da fórmula constante da parte final da alínea a) do referido art. 15º do Código do Imposto de Selo: VA=1/2n [S + (RI+R2) /2 *f] Em que: Va representa o valor de cada ação à data de referência das demonstrações financeiras da sociedade garante; n é o número de ações representativas do capital da sociedade garante; S é o valor substancial, que corresponde ao valor do Capital Próprio àquela data; RI e R2 são os resultados líquidos obtidos no período e no período imediatamente anterior, considerando-se R1+R2=0 nos casos em que o somatório dos resultados for negativo; f é o fator de capitalização dos resultados líquidos calculado com base na taxa de juro aplicada pelo Banco Central Europeu e em vigor à data de referência das Demonstrações Financeiras. Nota: os valores dos capitais próprios, de R e R2 foram retirados das demonstrações financeiras da garante. No vertente caso a empresa apresenta a 31-12-2014 um valor de cada ação (Va) de 2,06776 euros: Va = 1/ (2*4.900.000) * [20.264,008 +0/2 *1/0, 0002] = 2,324 Em que: Num em de ações representativas do capital da sociedade garante: 4.900.000 ações; Capital próprio do período N. S= 20.264.008,49 euros Os resultados líquidos obtidos no período e no período imediatamente anterior R1 + R2 = -2.512.717— 1.490.268 = -4.002.985 que, sendo negativo assume o valor 0, logo R1+R2=0; A taxa de Juro aplicada pelo Banco Central Europeu a 31/12/2013 f- 0,05%. Assim, o valor total das ações da empresa garante é 10.132.004,25 euros. A este valor devera ser expurgado o valor dos passivos contingentes e o montante da participação da empresa garante na executada. De acordo com a Nota n.º 27 do Anexo às Demonstrações Financeiras (Relatório e Contas de 2014 da B………….. SGPS) a empresa indica ter passivos contingentes respeitantes a tem garantias bancárias prestadas e processos judiciais em curso. Quantifica os passivos contingentes decorrentes das garantias bancárias prestadas em € 145.619,00. Conforme se demonstra: Por outro lado, a fiadora já apresentou fianças em processos executivos da executada e de outros executados, num montante global de € 949.911,23. Pelo que este valor também deverá ser considerado como passivo contingente. Conforme se demonstra: Assim, os passivos contingentes a abater ascendem a € 1.095530,23 (= € 145.619,00 + € 949.911,23). Deverá ainda ser retirada o valor da participação que a empresa garante detém na sociedade executada. De acordo com o ponto 4.1 do Relatório e contas de 2014 da B………… SGPS, o valor da participação que esta sociedade detinha na A………….. ascendia a € 14.275.583. Face ao exposto, o património líquido da sociedade é negativo em € 5.239.108 = (€10.132.004,25 - € 1.095.530,23- € 14.275.583). De referir no entanto que não foram tidas em consideração as reservas reportadas pelo órgão de fiscalização da sociedade no seu parecer anexo às Demonstrações Financeiras que agravariam de forma substantiva a situação patrimonial da sociedade. De facto, nos pontos 7 e 8 da Certificação Legal de Contas da B……….. SGPS constam as seguintes reservas: “7. O Balanço em 31 de dezembro de 2014 incluiu ativos na rubrica “Investimentos” e “Outros ativos não correntes” no montante global de cerca de 154.368 milhões de Euros (42.420 milhares de euros em 31 de Dezembro de 2013) cuja recuperabilidade por esse montante se afigura difícil. Considerando os valores de realização dos imóveis que lhe estão afetos, a partir de avaliações externas, e os capitais próprios das participadas, estes ativos deveriam ter sido alvo de registo de uma perda por imparidade num total de aproximadamente, 34.909 milhares de Euros (23.178 milhares de Euros em 31 de dezembro de 2013), pelo que a rubrica de Investimentos se encontra sobreavaliada em 11.433 milhares de Euros, os resultados transitados sobreavaliado em 11.722 milhares de Euros (2013: a rubrica de Investimentos encontrava-se sob reavaliada em 23.178 milhares de Euros, os resultados transitados sobre avaliados em 21.646 milhares de euros e o resultado líquido do ano sob reavaliado em 1.532 milhares de Euros). 8 - A rubrica de “Ativos por impostos diferidos” em 31 de dezembro de 2013, inclui o montante de, 1.803 milhares de Euros relativo ao reconhecimento de ativos por impostos diferidos decorrentes de prejuízos fiscais cuja efectiva recuperabilidade não nos foi possível validar com razoável grau de segurança, pelo que consideram os que esses ativo por impostos diferidos encontravam-se sobreavaliado em 1.803 milhares de euros. Durante o ano de 2014, a empresa anulou cerca de 906 milhares de Euros dos referidos Ativos por impostos diferidos por contrapartida do Resultado Líquido do ano, e transferiu 896.500 euros para a empresa que até então pertencia ao regime de tributação dos grupos de sociedades em que a B…………. SGPS era a sociedade dominante, pelo que os resultados transitados se encontram sobreavaliados em cerca de 906 milhares de Euros, e o resultado líquido do ano se encontrava subavaliado no mesmo montante.” Também há que terem conta a Ênfase mencionada na CLC: 11. “Sem afetar a opinião expressa no parágrafo n.º 9 acima, chamamos a atenção para, conforme referido na Nota 3.3 do anexo, o Ativo corrente é inferior ao passivo corrente, pelo que a continuidade da sociedade está dependente do apoio dos seus accionistas, na medida em que os accionistas vão continuar a apoiar a sociedade e solver os seus compromissos.” 4.1.2 Ações executivas e dívidas à AT e à Segurança Social Adicionalmente é ainda verificado se existem: Ações executivas contra si instauradas ou planos de recuperação extrajudiciais (PERSI, SIREVE) e judiciais (PER ou declaração de insolvência). Dívidas à AT (ter a situação fiscal regularizada) e à Segurança Social. Estes dois últimos indicadores evidenciam a capacidade e idoneidade da garante em cumprir com as suas obrigações para com terceiros. A existência de ações executivas cíveis ou planos de natureza judicial ou extrajudicial constitui um indício da sua natureza incumpridora e propensão de o garante não cumprir com as suas obrigações. Na mesma linha, se tem dívidas próprias, aos credores públicos, tramitáveis (não suspensas e que já tenha passado o prazo para reagir e/ou suspender face à existência de contencioso e/ou planos prestacionais), este facto poderá ser um indicador da falta de idoneidade da garante para o cumprimento das suas obrigações como garante. Se não cumpre as suas obrigações como executado, é expectável que também não cumpra como garante. Para ser um indicador com sentido positivo, o garante não pode ter dívidas tramitáveis, isto é, não suspensas. No caso em análise verifica-se a seguinte situação: Não é conhecida a existência de qualquer acção executiva contra a sociedade garante; No entanto, subsistem dividas à Autoridade Tributária no montante global de 82.622,79 euros totalmente garantidas. 4.2 INSTRUMENTO JURÍDICO DE FIANÇA O instrumento jurídico de fiança mostra-se adequado no que se refere à forma e conteúdo, observando, nomeadamente, a capacidade jurídica para se obrigar, a assunção como fiador e principal pagador, a renúncia ao beneficio da excussão prévia, o requisito da (s) assinatura (s) e autorização e autenticação da (s) mesma(s) e ainda a suficiência do montante, calculado de acordo com as disposições legais aplicáveis (v.g. n°6 e 13 do artigo 199º do CPPT ) Mais acresce que toda e qualquer garantia apresentada com vista à suspensão prevista no artigo 169.º do CPPT está sujeita a tributação em sede do imposto do selo, nos termos previstos na verba 10.3 da TGIS, por não se encontrar sujeita a prazo. Dispõe nesta matéria o n.º 1 do CIS (Código do imposto do Selo) que “O imposto do selo incide sobre todos os atos, contratos, documentos, títulos, papeis e outros factos ou situações jurídicas previstos na Tabela Geral, incluindo as transmissões gratuitas de bens”, prevendo a verba 10 da TGIS a sujeição a este imposto das “Garantias das obrigações, qualquer que seja a sua natureza ou forma, designadamente (...) a fiança, (..,) aplicando-se a verba 10.3 da TGIS a garantias sem prazo ou de prazo igual ou superior a cinco anos. Estabelece ainda o n.º 1 do artigo 22.° do CIS que “as taxas do imposto são as constantes da Tabela anexa, em vigor no momento em que o imposto é devido.” No que respeita ao caso vertente foi a presente fiança prestada com a finalidade de suspender o processo de execução fiscal n.º 1805201501522418, até resolução definitiva do litígio jurídico-tributário que envolve a liquidação exequenda, porquanto, sem prazo definido, sendo líquido a sua sujeição a tributação em sede do Imposto do Selo na verba 10.3 da Tabela, à taxa de 0,6% sobre o valor do contrato. SINTESE E CONCLUSÕES: SINTESE: A análise do património liquido plasmada neste relatório técnico à B…………, SGPS SA. NIF …………., enquanto garante do valor global de 21.143,46 euros, no processo de execução fiscal (PEF) n.º 1805201501522418, em que é devedora A…………… S.A., pode ser sintetizada pelos seguintes pontos, de análise cumulativa: O património (corrigido) da garante é negativo. Importa ainda ter presente que o valor da garantia é de 21.143,46 euros. A garante não tem ações executivas conhecidas e as dívidas que tem para com a Autoridade Tributária estão totalmente garantidas. A garante não evidencia a perda de metade do capital social. A fiadora não evidencia a existência de ações executivas cíveis contra si instauradas ou a adesão planos de recuperação extrajudiciais (PEPSI, SIREVE) e judiciais (PER ou declaração de insolvência), reveladora (ou não) da sua capacidade de cumprir pontualmente obrigações de natureza pecuniária. A garante não tem dívidas à segurança social. CONCLUSÕES: A executada com vista a suspensão do PEF n.º 1805200150522418, apresentou como garantia um instrumento jurídico titulado por fiança em que a sociedade B………… SGPS SA, NIF …………., se obriga até ao montante de 21.143,46 euros. Daqui decorre que a divida global que ela pretender garantir, entre as suas próprias dívidas, as garantias que já prestou e a que pretende prestar somariam a verba de 1.095.530,23 euros. Não se verifica a perda de metade do capital da fiadora ( artigo 35º do CSC ) após as correções ao valor do património da entidade. A análise integrada recolhida dos indicadores de natureza quantitativa usados nesta avaliação do património autónomo da empresa garante, permitem concluir que esta não conseguirá libertar os meios financeiros líquidos suficientes, considerando a falta de capacidade de curto prazo revelada ou a existência de indícios claros de incumprimento, pelo que neste contexto não está em condições de se assumir como fiadora e que, com elevada probabilidade não tem capacidade de cumprir com as obrigações que a legislação fiscal estabelece para os garantes. Assim, porque o credor AT não pode ser forçado o aceitar como fiador quem não tiver não dispuser de património líquido suficiente para garantir a divida em causa, devem ser recusadas as garantias apresentadas com fundamento na falta de capacidade para pagar demonstrada pelo fiador. (...)». — Cfr. documento de fls. 329 verso - 333 dos autos. Sobre a Informação referida em 5), em 16/11/2015, recaiu despacho de concordância da Sra. Diretora de Finanças Adjunta que determinou a remessa ao Serviço de Finanças para decisão — Cfr. fls. 328 verso dos autos. Em 18/01/2016, a Sra. T.A.T.A. do Serviço de Finanças da Maia efetuou juntada e elaborou a seguinte informação que antecede o despacho reclamado: Processo de execução Fiscal nº 1805201501522418 Executada A………….., S.A. NIPC ………… Proveniência IS do ano de 2013 Q.E. € 15.452,04 Termo de juntada Em 2016-01-18, juntei aos presentes autos o relatório de apreciação da garantia prestada sob forma de fiança em 2015-09-21, em que B…………. SGPS S.A. se constitui como fiadora de A……………., SA, NIPC …………. até ao montante de € 21.143,46 para efeitos de sustentação do processo executivo supra identificado até à resolução definitiva do litigio tributário que envolve a liquidação exequenda ficando da responsabilidade do fiador o pagamento até à sobredita verba com renuncia ao beneficio da excussão previa previsto no art. 638º do código civil , emitido em 2015-10-20 e sancionado por despacho de 2015-11-16. INFORMAÇÃO 1 Em 2015-08-14 foi instaurado o processo de execução fiscal supra mencionado pelo valor € 15 452.04. 2 Em 2015.09.09 a executada foi citada com a formalidade de citação pessoal, no âmbito dos presentes autos de execução fiscal, constando da referida carta de citação o valor da garantia a prestar no prazo de 30 dias após a citação, no montante de € 21.143,43. 3 Em 2015-09-21 veio a executada apresentar garantia sob forma de fiança prestada pela sociedade B…………… SGPS, SA NIPC ………….. para suspensão do processo de execução fiscal 1805201501522426, pelo valor de €21 143,46, por ter impugnado a liquidação em 2014.07.29, conforme comprovativo que juntou encontrando-se a referida impugnação recolhida no SICJUT sob o nº 3514201403000176 e já associada ao PEF. 4 A garantia foi prestada dentro do prazo para oposição sendo o seu valor suficiente face ao valor constante da carta de citação. 5 Atendendo ao valor da divida, é competente para se pronunciar sobre a garantia prestada o órgão de execução fiscal. 6 No entanto, uma vez que a garantia prestada reveste a forma de fiança de acordo com as instruções emitidas pela DSGCT via e-mail de 2015-01-13, em 2015-10-02 foi a referida garantia remetida à Direcção de Finanças do Porto para efeitos de elaboração do relatório de apreciação da mesma. 7 Em 2015-11-24 deu entrada neste Serviço de finanças através do oficio nº 70595/0405 o relatório de apreciação da garantia prestada, de acordo com o qual: “A análise integrada recolhida dos indicadores de natureza quantitativa e qualitativa usados nesta avaliação do património autónomo da empresa/entidade garante, permitem concluir que esta não conseguirá libertar os meios financeiros líquidos suficientes, considerando a falta de capacidade de cumprimento de curto prazo revelada ou a existência de indícios claros de incumprimento, pelo que neste contexto não está em condições de se assumir como fiadora e que, com elevada probabilidade não tem capacidade de cumprir com as obrigações que a legislação fiscal estabelece para os garantes. Assim, porque o credor AT não pode ser forçado a aceitar como fiador que não tiver capacidade para se obrigar ou não dispuser de património líquido suficiente para garantira dívida em causa, deve ser recusada com fundamento na falta de capacidade para pagar demonstrada pelo fiador. Face ao exposto propõe-se que o órgão competente profira decisão de indeferimento.” É o que me cumpre informar. Despacho 8. Na mesma data, a Sra. Chefe do Serviço de Finanças da Maia, proferiu despacho com o seguinte teor: ( negrito nosso ) Atenta a informação prenda, cumpre decidir., Analisando o relatório de avaliação da garantia prestada sob forma de fiança cujo teor se dá por integralmente reproduzido e passa a fazer parte integrante do presente despacho, verifica-se que a entidade garante B…………. SGPS, SA não está em condições de se assumir como fiadora uma vez que com elevada probabilidade não tem capacidade de cumprir as obrigações que a legislação fiscal estabelece para os garantes. Assim, com base nas conclusões constantes do referido relatório e com fundamentos nele vertidos indefiro o pedido de suspensão do processo de execução por falta de idoneidade da garantia apresentada. Notifique-se. Maia, 18 de janeiro de 2016 — Cfr. o documento 1 junto com a petição inicial e fls. 334 verso dos autos. Pelo ofício n.º 997/1805-30, de 18/01/2016, remetido sob correio registado de 19/01/2016, foi a Reclamante notificada do despacho e informação referidos em 8) – Cfr. fls. 335 frente e verso dos autos e documento 1 junto com a petição inicial. Em 02/02/2016, a presente reclamação deu entrada no Serviço de Finanças da Maia — Cfr. fls. 336 e seguintes dos autos. Em 05/02/2016, foi proferido, pela Sra. Chefe de Finanças do Serviço de Finanças da Maia, despacho de manutenção do acto reclamado e, em 15/02/2016, os presentes autos deram entrada neste tribunal - Cfr. fls. 338 e fls. de rosto dos autos. Mais se provou, com interesse para a decisão, que: A 31/12/2014, o capital social da Reclamante era detido em 100% pela sociedade “B…………… SGPS, S.A.”, sendo o valor na posição financeira de € 14.275.583 – Cfr. fls. 306 dos autos (Ponto 4.1 do “Anexo às Demonstrações Financeiras Individuais” da B……………). O Balanço individual da sociedade “B…………. SGPS, S.A.” para o exercício findo em 31/12/2014 evidenciava um ativo no valor de €208.523.916, um passivo de € 188.259.907 e um capital próprio no montante de €20.264.008 – cfr. fls. 297 dos autos. Consta da nota 27 (Passivos Contingentes) do Anexo às Demonstrações Financeiras Individuais da sociedade “B…………. SGPS, S.A.”, para o exercício findo em 31/12/2014, o seguinte: «A empresa tem passivos contingentes respeitantes a garantias bancárias e processos judiciais em curso. Não são esperados passivos significativos decorrentes dos passivos contingentes. As garantias bancárias resumem-se como se segue: 15. Consta da Certificação Legal de Contas da sociedade “B…………. SGPS, S.A.”, para o exercício findo em 31/12/2014, datada de 24/03/2015, o seguinte: (…) Reserva O Balanço em 31 de dezembro de 2014 inclui activos na rubrica “Investimentos” e “outros ativos não correntes”, no montante global de cerca de 154.368 milhares de Euros (42.420 milhares de Euros em 31 de Dezembro de 2013), cuja recuperabilidade por esse montante se afigura difícil Considerando os valores de realização dos imóveis que lhes estão afectos, a partir de avaliações externas, e os capitais próprios das participadas, estes activos deveriam ter sido alvo de registo de uma perda por imparidade num total de, aproximadamente, 34.909 milhares de Euros (23.178 milhares de Euros em 31 de Dezembro de 2013), pelo que as rubricas de Investimentos se encontra sob reavaliada em 23.476 milhares de Euros, a rubrica de Outros Activos não correntes sobreavaliada em 11.433 milhares de Euros, os resultados transitados sobreavaliados em 23.177 milhares de Euros e o resultado líquido do ano sobreavaliado em 11.722 milhares de Euros (2013: a rubrica de Investimentos encontrava-se sobreavaliada em 23.178 milhares de Euros, os resultados transitados sobreavaliados em 21.646 milhares de Euros e o resultado líquido do ano sobreavaliado em 1.532 milhares de Euros). A rubrica de “Activos por impostos diferidos” em 31 de dezembro de 2013, incluía o montante de, aproximadamente, 1.803.000 Euros relativo ao reconhecimento de ativos por impostos diferidos decorrentes de prejuízos fiscais cuja efectiva recuperabilidade não nos foi possível validar, com razoável grau de segurança, pelo que consideramos que esses Ativos por impostos diferidos encontravam-se sobreavaliados em 1.803 milhares de Euros. Durante o ano de 2014, a empresa anulou cerca de 906 milhares de Euros dos referidos Ativos por impostos diferidos por contrapartida do Resultado Líquido do ano, e transferiu 896.500 euros para a empresa que até então pertencia ao regime de tributação de grupos de sociedades em que a B………… SGPS, S.A. era a sociedade dominante, pelo que os resultados transitados se encontram sobre avaliados em cerca de 906 milhares de Euros, e o resultado líquido do ano se encontra sub avaliado no mesmo montante. Opinião 9. Em nossa opinião, excepto quanto aos efeitos das situações referidas nos parágrafos nº(s) 7 e 8 acima, as referidas demonstrações financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspetos materialmente relevantes, aposição financeira da B………… SGPS, S.A. em 31 de dezembro de 2014, o resultado e o rendimento integral das suas operações, as alterações no seu capital próprio e os fluxos de caixa do exercício findo naquela data, em conformidade com as normas internacionais de relato financeiro tal como adoptadas na União Europeia. Relato sobre outros requisitos legais 10. É também nossa opinião que a informação financeira constante do Relatório de Gestão é concordante com as demonstrações financeiras do exercício. Enfase 11. Sem afetar a opinião expressa no parágrafo n.º 9 acima, chamamos a atenção para, conforme referido na Nota 3.3 do Anexo, o Ativo corrente é inferior ao Passivo corrente, pelo que a continuidade da sociedade está dependente do apoio dos seus acionistas, na medida em que os accionistas vão continuar a apoiar a sociedade a solver os seus compromissos.”. (...) - cfr. a fls. 315-316 dos autos. DO DIREITO: Para se decidir pela improcedência do recurso considerou a decisão recorrida a seguinte fundamentação de direito a fls. 396 e seguintes, que se apresenta por extracto: (…) III. 2. De Direito Nos presentes autos, vem pedida a anulação do despacho da Sra. Chefe de Finanças do Serviço de Finanças da Maia, datado de 18/01/2016, que indeferiu o pedido de suspensão do processo de execução fiscal n.º 1805201501522418, com fundamento na falta de idoneidade da garantia oferecida pela sociedade “B…………… SGPS, S.A.”, sob a forma de fiança. Para tanto, alega a Reclamante, em síntese, o vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de direito, porquanto a metodologia de avaliação prevista no artigo 15.º do Código do Imposto do Selo não pode servir como critério de aferição da idoneidade da garantia prestada para suspender a execução fiscal e, por outro lado, porque não faz qualquer sentido expurgar o valor da participação da sociedade fiadora na sociedade garantida (visto que estas ações são igualmente ativos da garante que renunciou ao benefício da excussão prévia), nem o valor do passivo contingente (porque tem subjacente um juízo falacioso, praticamente impossível de suceder e tem como pressuposto que os pleitos serão decididos favoravelmente à AT o que não tem qualquer aderência ao caso concreto, em que está em causa a legalidade das liquidações de imposto do selo sobre terrenos para construção, sendo que a jurisprudência tem sido unânime no sentido da ilegalidade de tais liquidações). Mais sustenta o erro sobre os pressupostos de facto da decisão reclamada porquanto não existem quaisquer indícios que apontem no sentido da inidoneidade da garantia, estando documentalmente provado que a fiadora tem capitais próprios de € 24.266.993,00, ativos de €101.732.400,00 e um capital social de € 4.900.000,00. Na respetiva resposta, a Fazenda Pública, sustenta a legalidade do acto reclamado, expondo a necessidade de se proceder a uma análise caso a caso da idoneidade daquela garantia pessoal, justificando o emprego da metodologia prevista no artigo 15.º do Código do Imposto do Selo, prevista para a determinação do valor das participações sociais, com a insuficiência de uma análise que atente apenas valor do património, para aferir da idoneidade da garantia e bem assim, a necessidade da subtração, a esse valor, do valor da participação na entidade garantida e do valor dos passivos contingentes da sociedade garante. Vejamos, então, se assiste e em que medida, razão à Reclamante. No despacho reclamado, que teve por base a avaliação concreta que consta da informação elaborada, concluiu a AT que a sociedade garante não apresenta um património que permita libertar meios financeiros suficientes para assegurar o pagamento das dívidas, juízo esse que resultou da utilização da metodologia prevista no artigo 15°, n.º 3, alínea a) do Código do Imposto do Selo, para apurar o valor total das ações da empresa garante, valor esse que foi expurgado do valor dos passivos contingentes e do valor da participação que a empresa garante detém na sociedade garantida, tudo tendo por base os elementos constantes das demonstrações financeiras e respectivos anexos, da sociedade garante, referentes ao exercício de 2014 (cfr. os itens 5), 7) e 8) do probatório). Ora, está sobejamente assente na jurisprudência, quer da 1ª instância, quer dos tribunais superiores, que o artigo 199.° , n.º 1 do CPPT não só não exclui como abrange a fiança como modalidade legal de prestação de garantia, pelo que sendo oferecida fiança para garantir a dívida exequenda e o acrescido, deve ser apreciada a sua idoneidade no caso concreto. E sobre os parâmetros de aferição da idoneidade em concreto da fiança, debruçou-se já o TCA Norte, no Acórdão proferido em 11/10/2012, no processo n.º 0944/12.7BEFRT, concluindo nos seguintes termos: «(...) a despeito do que se anuncia no artigo 52°, n.º 2, da Lei Geral Tributária, os pressupostos da idoneidade da fiança não se aferem «nos termos das leis tributárias», mas nos termos da legislação subsidiária para que remete o artigo 2° , alínea d) da mesma Lei. Havendo, por isso, que recorrer ao artigo 633.º do Código Civil , do qual decorre que a idoneidade do fiador depende da sua capacidade para se obrigar e da existência de bens suficientes no seu património. De salientar que a lei não alude à existência de suficiente património líquido, mas à existência de bens suficientes, que abrange todo o seu património, líquido e ilíquido. (...)». Na fiança há um segundo património, o património do fiador, que responde cumulativamente com o património do devedor pelo pagamento da dívida. E, renunciando o fiador ao benefício da excussão previsto no artigo 635.º do Código Civil , como sucede no caso dos autos (cfr. o item 4) do probatório), fiador e devedor tornam-se responsáveis solidários pelo pagamento da dívida. Como inconveniente da fiança há a referir o facto de, em relação a ambos os patrimónios, o credor ter apenas a garantia geral, concorrendo no rateio, sem qualquer preferência, com os credores comuns. Daí que a fiança só constitua uma garantia efetiva se se verificar a solvabilidade do património do devedor. Assim, não está a Administração Tributária, na qualidade de credor, obrigada a aceitar como fiador quem não tenha capacidade para se obrigar ou não tenha bens suficientes para garantir a obrigação. Mas «o que é relevante é que no momento em que é oferecida a garantia esta seja suficiente para garantir a totalidade da dívida e do acrescido, sendo irrelevantes acontecimentos futuros e incertos que possam alterar o montante dessa garantia. Para esses acontecimentos a Administração Tributária dispõe da possibilidade de reforço da garantia, assim como o executado goza do direito de a ver reduzida, nomeadamente em caso de redução da dívida ou, por exemplo, de valorização dos bens dados em garantia.» (cfr. neste sentido, o Acórdão do STA, proferido em 19/09/2012, no processo n.º 0909/12). Para tanto, pondo de parte o requisito da capacidade para se obrigar como fiador que não foi posto em causa pela Administração Tributária, na ausência de critério especial previsto nas leis tributárias para a avaliação da fiança, a idoneidade desta deve aferir-se pela existência, na esfera da sociedade garante, no momento em que esta é prestada, de bens suficientes para garantir a obrigação e não pela suficiência do valor dos títulos representativos do capital social da sociedade garante para garantir a obrigação. Por outro lado, o artigo 633.° do Código Civil , diversamente do artigo 824.° do precedente Código de 18671, não restringe a natureza dos bens aptos a garantir a natureza da obrigação ou exige que os mesmos estejam livres e desembargados, pois o que interessa é que, ainda que não o estejam, «tenham um valor livre de ónus suficiente para segurança da obrigação» (artigo 824.° do código de 1867 conferia ao credor o direito de recusar o fiador obrigado a dá-lo, se a pessoa não tivesse capacidade para se obrigar ou não tivesse bens que garantissem o cumprimento da obrigação, ia-se simplesmente mais longe, naquele código, quanto à natureza destes bens. Deviam ser imóveis, livres e desembargados, e estar situados na comarca onde o pagamento devesse ser feito.» (cfr. Pires de Lima e Antunes Vareja, in Código Civil Anotado”, Volume 14ª edição revista e actualizada, Coimbra Editora, Limitada, pág. 650). 2 Neste sentido, ar. Jacinto Fernandes Rodrigues Bastos, in Das obrigações em Geral — Segundo o Código Civil de 1966”, Vol. IV. ( artigos 623.° a 694° ), 1973, pág. 38.) Prestada a garantia, dispõe o artigo 200° , n.º 2 do CPPT que «A entidade que tiver prestado a garantia será citada para, no prazo de 30 dias, efectuar o pagamento da divida ainda existente e acrescido até ao montante da garantia prestada, sob pena de ser executada no processo.». E estabelece o artigo 215°, n.º 1 do mesmo CPPT, que «Findo o prazo posterior à citação sem ter sido efectuado o pagamento, procede-se à penhora.». Segue-se a venda dos bens penhorados ao fiador, nos termos do disposto nos artigos 248.° e seguintes do CPPT . Assim sendo, prestada fiança por uma sociedade, em caso de incumprimento por parte desta, após citação para pagar a dívida exequenda, não se procede à penhora e venda dos títulos representativos do seu capital social, mas sim à penhora e venda dos bens que compõem o seu património. Ora, foi com base na análise do regime jurídico da fiança, bem como das variáveis consideradas na fórmula empregue pela Administração Tributária (Designadamente, a consideração, como variável para aferir do valor do património da sociedade garante que ofereceu fiança, da capacidade da empresa gerar lucros, considerando os resultados dos dois últimos exercícios anteriores à transmissão, que entendemos não cabimento ter em conta para aferir do valor do património da sociedade garante que ofereceu fiança, por não estar em causa o apuramento do valor de transmissão das ações da empresa fiadora.) que, no passado, já entendemos, em situações idênticas à dos autos, em que estavam em causa as mesmas entidades e a mesma situação de facto, divergindo apenas o processo de execução fiscal, que, na ausência de norma que o determinasse, a metodologia prevista no artigo 15°, n.º 3 alínea a) do Código do Imposto do Selo para determinar o valor das ações, não seria adequada para aferir da idoneidade da fiança (cfr. as sentenças proferidas em 31/07/2015, no processo n.º 11/ 2/15.5BEPRT e, mais recentemente, em 16/03/2016, no processo n.º 3030/15.4BEPRT ). Entendimento esse que foi validado pelo TCA Norte, nos Acórdãos proferidos em 30/09/2015, nos processos nº. 01195/05.4BEPRT e 1206 em 15/10/2015, naquele processo n.º 01172/15.5BEPRT e, mais recentemente, em 14/01/2015, no processo n.º 01162/15.2BEPRT , todos disponíveis em www.dgsi.pt. De igual modo, entendeu recentemente o STA, no Acórdão proferido em 24/02/2016, no processo n.º 062/16, também disponível em www.dgsi.pt que a metodologia de avaliação do património do garante em causa não tem apoio legal — pois que inexiste atualmente norma jurídica que a prescreva. Em todo o caso, nas decisões que anteriormente proferimos fizemos, ainda, notar que, ainda que tal metodologia fosse considerada adequada a aferir da idoneidade da fiança, o expurgo do valor da participação da fiadora na sociedade garantida, assim como do valor dos passivos contingentes, ao valor das ações que resulta da aplicação da fórmula, não estava de acordo com a fórmula legalmente prevista, pois deveria ser efetuado à variável valor substancial da sociedade garante, o que veio igualmente a ser afirmado pelo TCA Norte no último Acórdão citado. Ademais, sobre o expurgo do valor da participação na sociedade garantida entendeu o TCA Norte, no último aresto citado, que, na ausência de norma legal que o imponha, tal não faria sentido, pois se é certo que a subsidiariedade é uma característica da fiança, o que, em termos gerais, significa que o fiador pode impedir a execução dos seus bens enquanto existir no património do devedor bens que possam ser executados (benefício da excussão prévia previsto no artigo 638.° do Código Civil ), a verdade é que, no caso em aí em apreço, tal como neste, a fiadora renunciou ao benefício de excussão prévia, obrigando-se com todo o seu património no cumprimento da dívida exequenda como principal pagadora (cfr. o item 4) do probatório). Outrossim, dir-se-á que o expurgo do valor dos passivos contingentes, que, se bem vemos, tem em vista a consideração do risco de liquidez, poderá não se revelar totalmente ajustado, pois tem por base um cenário hipotético de vencimento simultâneo de todas as dívidas, quando é sabido que a gestão do risco de liquidez tem de entrar em linha de conta com a medida do vencimento das obrigações. Ora, sem prejuízo do que concluímos quanto à ilegalidade da metodologia empregue pela AT na situação vertente - por ausência de norma jurídica que a prescreva e por não estar demonstrada a sua adequação ao fim tido em vista -, não se olvida que, na pendência destes autos, a Lei n.º 7-A/2016 , de 30 de março, que aprovou o Orçamento do Estado para 2016, com entrada em vigor em 01/04/2016, veio aditar ao CPPT o artigo 199°-A, norma que, sob a epígrafe “Avaliação da Garantia”, prevê a aplicabilidade da(s) metodologia(s) prevista(s) nos artigos 13.º a 17.° do Código do Imposto do Selo, elencando as correções consideradas necessárias (dedução dos montantes relativos a garantias concedidas e outras obrigações extrapatrimoniais assumidas; partes de capital do executado que sejam detidas, direta ou indiretamente, pela garante; passivos contingentes e quaisquer créditos do garante sobre o executado). Mais será de realçar que, no artigo 177°, n.º 1 da referida Lei, o legislador estabeleceu uma disposição transitória prevendo que «O artigo 199.°-A, aditado ao CPPT pela presente lei, tem aplicação imediata às garantias que tenham sido aceites até à data da entrada em vigor da presente lei, mas esta avaliação só determina o reforço ou a substituição dessas garantias quando o valor apurado seja inferior a 80 % do valor resultante da aplicação do n.º 6 do mesmo artigo», assim permitindo que as garantias já aceites sejam “reavaliadas” segundo a metodologia agora prevista na lei e que, em determinadas condições, seja determinado o reforço ou a substituição dessas garantias. Pelo que, por aplicação da referida norma, a partir de 01/04/2016, está efetivamente legitimado o recurso pela AT à metodologia prevista no artigo 15.º do Código do Imposto do Selo e ter-se-á por reduzida ao mínimo a subjetividade e discricionariedade ao nível das correcções a efetuar. No entanto, no caso dos autos, será de manter o entendimento de que a metodologia do artigo 15.º do Código do Imposto do Selo empregue para aferir da idoneidade da fiança carece de apoio legal, uma vez que a norma aditada tem cariz inovador e não meramente interpretativo, só sendo aplicável para futuro. De todo o modo, ainda que assim não se entendesse, a verdade é que, na situação concreta dos autos, a AT não aplicou corretamente a fórmula aí prevista, sendo que a utilização correta da fórmula não lhe permitiria concluir, como concluiu, que a sociedade garante não tinha património suficiente para assegurar a dívida exequenda. Senão vejamos. É a seguinte a formula prevista no artigo 15°, n.º 3, alínea a) do Código do Imposto do Selo: Va=1/2n[S+((R1 +R2)12)f] Em que: Va representa o valor de cada ação à data da transmissão; n é o número de acções representativas do capital da sociedade participada; S é o valor substancial da sociedade participada, o qual é calculado a partir do valor contabilístico correspondente ao último exercício anterior à transmissão com as correcções que se revelem justificadas considerando-se, sempre que for caso disso, a provisão para impostos sobre lucros (sublinhado nosso); RI e R2 são os resultados líquidos obtidos pela sociedade participada nos dois últimos exercícios anteriores à transmissão, considerando-se R1 + R2 = O nos casos em que o somatório desses resultados for negativo; f é o factor da capitalização dos resultados líquidos calculado com base na taxa de juro aplicada pelo Banco Central Europeu às suas principais operações de refinanciamento, tal como publicada no Jornal Oficial da União Europeia e em vigor na data em que ocorra a transmissão. Este factor é dado pelo inverso da taxa de juro de referência, assim determinando o capital que rende a taxa de juros (neste sentido, o Acórdão do TCA Sul proferido em 11/10/2011, no processo n.º 05052/11, disponível em www.dgsi.pt) No caso em apreço, resulta da informação subjacente à decisão reclamada, inserida no item 5) do probatório, que a AT considerou como valor substancial da sociedade participada o seu capital próprio a 31/12/2014, de €20.264.008,49, sem efetuar qualquer correção a este montante, chegando a um valor total da ações da empresa garante de € 10.132.004,25. Subsequentemente, ao valor assim obtido, efetuou as correções que entendeu necessárias, designadamente, o expurgo o valor dos passivos contingentes (€ 1095.530,23) e o montante da participação da empresa garante na executada (€ 14.275.583), chegando a um valor de património líquido negativo de € 5.239.108,98, como tal, inferior à garantia a prestar. Ora, a introdução das correções efetuadas pela Administração Tributária (referentes ao valor da participação detida na sociedade garantida e aos passivos contingentes), na variável valor substancial da sociedade garante, como manda a lei, e não ao valor das ações resultante da fórmula, como foi efetuado, bastaria para conduzir a um resultado totalmente distinto. Senão vejamos: Va= 1/(2*4.900.000)* 4.892.895,26 + (0/2)*1/0,00005] = 0,50 Em que: Número de ações representativas do capital da sociedade garante: 4.900.000 ações; S= €4.892.895,26, considerando o valor do capital próprio a 31/12/2014 (€ 20.264.008,49), expurgado dos seguintes valores: € 1.095.530,23 (valor dos passivos contingentes) e € 14.275.583 (valor da participação na sociedade garantida); R1+R2= - €2.512.717 - €1.490.268 = -€4.002.985 que, sendo negativo assume o valor 0; A taxa de juro aplicada pelo Banco Central Europeu a 31/12/2014 = 0,05%. Assim, com base na aplicação da fórmula nos termos legalmente previstos, o valor do património líquido da sociedade garante (na terminologia da AT), não seria aquele a que a AT chegou (um valor negativo de € 5.239.108,98) mas ascenderia a um valor positivo de € 2.446.447,63 (Va de 0,50 * 4.900.000 ações), valor este que é muito superior ao valor da garantia a prestar para suspender o processo de execução fiscal em questão (€ 21.143,46) e, ainda assim, é superior ao valor da dívida global que pretende garantir, entre as suas próprias dívidas, as garantias que já prestou e a que pretende prestar (€ 1.095.530,23 — cfr. o ponto 4.1 da informação subjacente ao despacho reclamado, constante do item 5) do probatório). Pelo que também por aqui sempre se concluiria pela ilegalidade da decisão reclamada, devendo a mesma ser anulada. Termos em que, sem necessidade de maiores considerações, se julga procedente a presente reclamação. Valor da ação € 21.143,46 (vinte e um mil cento e quarenta e três euros e quarenta e seis cêntimos) — artigo 97.°-A , n.º 1, alínea e) do CPPT e 306.° n.ºs 1 e 2 do CPC. DECISÃO Nos termos e com os fundamentos expostos, julgo procedente a presente reclamação e, em consequência, anulo a decisão reclamada. Custas pela Fazenda Pública ( artigo 527.° nºs 1 e 2 do CPC , aplicável ex vi artigo 2.° , alínea e) do CPPT , e artigos 2.° e 7º, n.º 3 do Regulamento das Custas Processuais, aplicando-se os valores constantes da Tabela II anexa, na parte relativa à execução). DECIDINDO NESTE STA Previamente se dirá que seguiremos de perto o acórdão do STA tirado no rec. nº 457/16-30 em 27/04/2016 no qual o ora relator interveio na mesma qualidade. Tanto ali como aqui, no presente processo, a única questão que se coloca nos presentes autos é a de saber se a AT, na apreciação do pedido de prestação de garantia através da constituição de fiança podia erigir como critério de avaliação da mesma o que está previsto no CIS, que considera ser o critério que lhe é imposto por lei. A sentença considerou que não e, a nosso ver, decidiu bem. Vejamos: Como bem salientou a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, «a aferição da idoneidade da fiança depende da capacidade da sociedade fiadora para cumprir a dívida, a qual é aferida pela análise da situação económico-financeira da B…………. SGPS, o que implica a análise crítica da informação contabilística e financeira e o cálculo e interpretação dos diversos indicadores e rácios - análise esta que não foi efectuada pela AT” . Na verdade, cumpre à AT, perante o caso concreto, averiguar da idoneidade da garantia oferecida em ordem à suspensão da execução fiscal, idoneidade que deve aferir-se pela susceptibilidade de assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, caso seja necessário executar a garantia (cfr. arts. 169.º , 199.º e 217.º , do CPPT , e art. 52.º , da LGT ). No caso sub judice, a Executada ofereceu como fiadora B………… – SGPS SA, e a AT considerou que a garantia oferecida não era idónea por entender que: (…) Analisado o Balanço e respectivo anexo apresentados pela sociedade garante, referentes a 31 de Dezembro de 2012 e 31 de Dezembro de 2013, concluiu-se que após avaliação do Património Líquido nos termos do artº 15º do Código de Imposto de Selo corrigido de acordo com critérios supra referidos, a entidade apresenta Capitais Próprios negativos e como tal inferiores à garantia que pretende assumir (…). Pelo supra-exposto indefere-se o pedido de suspensão do PEF por falta de idoneidade da garantia apresentada. Esta argumentação não foi aceite pela sentença recorrida que, salientou que « Assim, a AT incorreu em erro ao considerar que a fórmula prevista no artigo 15/3/a), do 015 poderia ser utilizada para averiguar da idoneidade da fiança apresentada pela B…………, SGPS, S.A., pelo que, ao fazê-lo, incorreu em violação de lei, o que implica a anulação do despacho reclamado”. E na verdade, assim é: não havia norma legal que impusesse à data esse método para a necessária avaliação das participações sociais oferecidas para sobre elas ser constituído o penhor como garantia da dívida exequenda e do acrescido. Por outro lado, também se nos afigura que a aplicação desse método não se impunha à AT por força de princípio algum daqueles a que está obrigada na prossecução da sua actividade (cfr. art. 55.º da LGT ). Tal como se expressou no acórdão deste STA de 02/12/2015 tirado no recurso nº 01458/15 salvo o devido respeito, a Recorrente não faz a melhor interpretação do n.º 2 do art. 52.º da LGT . Na verdade, sendo certo que aí se afirma que «[a] suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias», daí não pode retirar-se a conclusão de que «a AT, na aferição da idoneidade das garantias prestadas há-de socorrer-se do que dispõe para o efeito a legislação fiscal». Desde logo, quando aquela norma se refere à prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias quer dizer que a garantia deve ser prestada nos termos das leis tributárias (designadamente dos arts. 169.º , n.º 1, e 199.º , do CPPT ) e não que na aferição da sua idoneidade devam ser utilizados os critérios de avaliação de bens (ou de rendimentos) prescritos nas leis tributárias para efeitos da determinação da matéria tributável em ordem à incidência dos diversos tributos. Depois, não podemos perder de vista as distintas finalidades prosseguidas pela avaliação quando está em causa aferir da idoneidade da garantia oferecida pelo executado em ordem à suspensão da execução fiscal e pela avaliação quando está em causa a determinação da matéria tributável como expressão quantitativa do facto tributário. Os critérios de determinação do valor são necessariamente definidos de acordo com as finalidades prosseguidas pela avaliação. No caso da garantia, o que se pretende com a avaliação é determinar, do modo mais aproximado possível, o valor dos bens ou direitos oferecidos, a liquidez que os mesmos são susceptíveis de gerar caso seja necessário executar a garantia; dito de outro modo, os valores que poderão obter se forem postos à venda. Já para efeitos de tributação em IS – imposto sobre o consumo ou a despesa, com incidência sobre alguns actos e contratos, previstos na Tabela Geral anexa ao Código – a avaliação tem como finalidade determinar a matéria tributável para efeitos de incidência daquele imposto. Acresce referir que também o acórdão deste STA de 24/02/2016 tirado no recurso 082/16 reiterou a reprovação do critério seguido pela AT em termos que merecem a nossa plena concordância ao exprimir que a asserção que fundamentou o despacho de indeferimento do pedido de suspensão da execução através da prestação de garantia segundo a qual, no caso dos autos, o património líquido do fiador é negativo, é o resultado de uma metodologia de avaliação do património do garante que não tem apoio legal – pois que inexiste actualmente norma jurídica que a prescreva –, e cuja adequação ao fim tido em vista – o de averiguar da susceptibilidade do património do garante de assegurar os créditos do exequente ( artigo 199.º , n.º 1 do CPPT ) -, carece de demonstração. E ali se fundamentou do seguinte modo: (…) É que não basta que o critério de avaliação do património do fiador para efeitos de avaliar a sua idoneidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda garantida e acrescido seja objectivo, necessário é também que seja adequado ao fim tido em vista, que só poderá ser, nos termos da lei, o de averiguar da susceptibilidade do património do fiador para responder pela dívida exequenda e acrescido e não o de permitir à AT recusar como garantes fiadores cujo património oferece suficiente consistência para responder pela dívida garantida (…). Também no caso dos presentes autos resulta inadequado o critério seguido pela AT como supra ficou dito incluindo pelo Sr. Procurador Geral Adjunto neste STA no seu parecer em cuja fundamentação, também, nos revemos pelo que nada há, a censurar à sentença recorrida que bem julgou merecer censura o dito critério usado pela AT para aferir da (in)idoneidade do fiador e consequentemente a anular o despacho reclamado de indeferimento do pedido de suspensão da execução através de fiança. Assim sendo o recurso não merece provimento e a sentença recorrida tem de ser confirmada. 4- Decisão Pelo exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pela Recorrente. Lisboa, 29 de Junho de 2016. – Ascensão Lopes (relator) – Ana Paula Lobo – Dulce Neto.