00922/04.0BEBRG - Tribunal Central Administrativo Norte

1. No regime do CPC/61 anterior à Reforma de 1995/96 (ex vi do art.º276.º, n.º1, do CPT), a citação realizada por funcionário judicial mediante afixação, na porta do citando, de cópia do mandado de citação, não constituía modalidade de citação pessoal (arts. 228.º, n.º2 e 235.º, n.ºs 2 e 3, do CPC); 2. Não revelando os autos que tenha ocorrido citação pessoal do oponente (não valendo como tal a citação feita por funcionário judicial mediante afixação do mandado de citação), a oponente está em tempo de deduzir oposição à execução, nenhum relevo podendo ser atribuído à data da notificação da penhora para cômputo do prazo de oposição, pois essa data não pode considerar-se como «dies a quo» do prazo para a oposição à execução fiscal. * * Sumário elaborado pelo Relator.

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE 1 – RELATÓRIO M…, recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou extemporânea a oposição à execução fiscal n.º3425-96/101122.7 e apensos contra si instaurada pela 2.ª Repartição de Finanças de Braga e absolveu a Fazenda Pública da instância. O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo. Na sequência do despacho de admissão, a Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões: A alínea a) do nº1 do artigo 203º do Código de Procedimento e Processo Tributário determina que, a oposição à execução fiscal deve ser deduzida no prazo de 30 dias a contar da citação pessoal (sublinhado nosso), ou não o havendo sido, a contar da data da primeira penhora. A Oponente não foi citada pessoalmente nestes autos e tal consta da matéria de facto dada como provada nos pontos nº 3º,9º, 10º, 11º, 12º da petição inicial. Assim como consta do nº 4, da matéria de facto dada com provada, na douta sentença que antecede que, a Oponente foi notificada da penhora do seu vencimento a 13 de Abril de 2004. Nos termos daquela alínea a) do nº 1 do artigo 204º do Código de Procedimento e Processo Tributário é aquela data que releva, como a data a partir da qual se deve dar início à contagem do prazo para apresentação da oposição à execução. Como consta dos pontos 4º a 6º da matéria de facto dada como provada, na douta sentença ora em crise, o início do decurso do prazo para apresentar oposição à execução fiscal deu-se a 13 de Abril de 2004, o qual se suspendeu a 30 de Abril de 2004, com a apresentação do pedido de apoio judiciário junto da Segurança Social, por parte de Oponente. O pedido de apoio judiciário foi deferido, tendo sido nomeado patrono à Oponente a 11 de Junho de 2004. O prazo para dedução da oposição reiniciou, assim a 14/06/04 e a oposição deu entrada em juízo a 12/7/04, antes do decurso do prazo peremptório de 30 (trinta dias) previsto no nº1 do artigo 203º do Código de Procedimento e Processo Tributário. Perante a falta de citação, nestes autos, a Oponente apenas teve conhecimento desta execução com a notificação da penhora. Esta oposição é tempestiva e a matéria de facto nela constante deve ser apreciada. A Oponente não foi citada nestes autos. Para afastar a aplicação da alínea e) do artigo 195 nº 1 do Código de Processo Civil , ao caso em apreço e declarar a falta de citação nestes autos, aquela douta sentença imputa à Oponente a impossibilidade de citação pessoal através do ónus de nomeação de representante legal ou de actualização de morada fiscal. Estes ónus não se podem sobrepor ao seu direito de defesa pois esta interpretação, tal como sugerida na douta sentença que antecede é inconstitucional e viola o mais elementar direito de acesso à justiça pela Oponente, previsto no artigo 20º da Constituição. A falta do conhecimento do acto de citação, que aliás não cumpriu sequer as formalidades essenciais do artigo 235º e 241º do Código de Processo Civil não pode ser imputado à Oponente. Se é a própria sentença a dar com provado, no número 12 da matéria de facto dada com provada que, não foi enviada carta registada à Oponente, como aludia o artigo 241º do Código de Processo Civil , então terá igualmente que se dar como provado que à mesma não é imputável o desconhecimento do acto de citação. Diga-se aliás que, embora a douta sentença não faça referência àquele facto, também a formalidade constante do nº 3 do artigo 240º do Código de Processo Civil não foi cumprida, não tendo a nota de citação sido fixada na presença de duas testemunhas. A falta de citação constitui uma nulidade insanável que prejudicou a defesa da Oponente/Recorrente, nos termos da alínea a) do nº1 do artigo 165 do Código de Procedimento e Processo Tributário e que fica arguida para todos os efeitos legais. A Oponente apenas teve conhecimento da preterição das formalidades da citação com a notificação desta douta sentença, pelo que até então, a Oponente não se podia pronunciar sobre factos que desconhecia. A apresentação destas alegações representa a primeira intervenção processual da Oponente após ter tido conhecimento daquela irregularidade Pelo que, não pode a nulidade da citação dar-se como sanada, ficando desde já arguida para todos os efeitos legais. A oponente deduziu oposição à execução fiscal n.º 3425-96/101122.7, através de petição inicial apresentada junto do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Braga a 12/07/04. Na Oposição apresentada são suscitadas várias questões cuja apreciação se impõe, entre elas e com especial gravidade destaca-se o fundamento subjacente à alínea c) do artigo 204º do Código de Procedimento e Processo Tributário: a falsidade do título executivo. A genuinidade daquela assinatura nunca foi apreciada nestes autos. À Recorrente não pode ser imputado o pagamento de uma quantia da qual a mesma não é nem nunca foi devedora e que, resulta de uma falsificação da sua assinatura. A falta de apreciação das questões suscitadas, pela Recorrente, no seu requerimento de oposição, representa uma grave violação do direito de tutela jurisdicional efectiva que lhe assiste enquanto cidadã, o qual surge consagrado na Constituição da República Portuguesa, nos artigos 20º e seguintes. A douta sentença ora em crise penaliza a Recorrente, com a preterição de uma formalidade de citação que não lhe pode ser imputável e além do mais prejudica o exercício do seu direito de defesa. Esta douta sentença nem sequer garante à Recorrente uma tutela jurisdicional efectiva na medida em que, utiliza matérias instrumentais à acção principal para justificar um non liquet abstendo-se de julgar a matéria de facto e de direito inerente à causa, em clara contradição com o nº 2 do artigo 660 do Código de Processo Civil . Deve a decisão em causa, por violar as disposições conjugadas nos artigos 20º e seguintes da Constituição da República Portuguesa e no artigo 660 nº 2 do Código de Processo Civil ser revogada e substituída por outra na qual sejam apreciados os fundamentos constantes da oposição fiscal apresentada pela Recorrente julgando-a procedente por provada e determinando-se a inexigibilidade do pagamento do tributo. O artigo 45º da Lei Geral Tributária estabelece que: “ o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de 4 anos.”, tal prazo conta-se, nos impostos periódicos a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu. A caducidade do direito de liquidação dos tributos é de conhecimento oficioso O prazo de caducidade, de quatro anos, do direito à liquidação de tributos aplica-se aos factos tributários ocorridos a partir do dia 1 de Janeiro de 1998 31. O direito à liquidação dos factos tributários anteriores a 1998 cada no prazo de 5 anos - artigo 33.º n.º 1 do Código de Processo Tributário; À data de entrada em juízo da presente execução, o direito de liquidar os tributos referidos sempre estaria extinto dada a sua caducidade pela falta de notificação da liquidação, à Executada, ora Recorrente no prazo legalmente estabelecido no artigo 45º nº1 da Lei Geral Tributária e artigo 33º nº 1 do Código de Processo Tributário a Executada/ Recorrente nunca foi notificada da liquidação destes tributos. A omissão de notificação do acto de liquidação configura a omissão de um acto imposto por lei e que é requisito de eficácia daquele mesmo acto. Se o acto que torna a dívida definida não é válido, esta mesma dívida não é exigível, pelo que, deve a presente execução ser considerada extinta dada a inexigibilidade da quantia exequenda, pelo que, qualquer outro entendimento violaria o disposto nos artigos 45º e 77º nº 6 da Lei Geral Tributária, bem como o artigo 36 nº 1 do Código de Procedimento e Processo Tributário. Encontram-se prescritas: todas as dívidas referentes à falta de pagamento de imposto de IVA e IRS em execuções instauradas antes de 1998; Todas as dívidas em execução relativas a coimas; Todas as dívidas referentes à falta de pagamento de imposto de IVA e IRS em execuções referentes aos períodos tributários de 1999, 2000, 2001, 2002. Para determinar a prescrição das dívidas anteriores a 1998 deve aplicar-se ao caso em apreço o artigo 34º do CPPT , em vigor até 1 de Janeiro de 1999 dado o decurso de prazo de prescrição de 10 anos. Nos presentes autos não se verificou qualquer interrupção ou suspensão da prescrição tal como previsto no artigo 49º da Lei Geral Tributária. A presente dívida fiscal, gerada nos anos supra identificados de 1999, 2000, 2001, 2002 deve ser considerada extinto dado o decurso do prazo prescricional de oito anos. TERMOS EM QUE, Dando provimento ao presente recurso e revogando a douta decisão, em análise, na parte em que considera extemporânea a oposição deduzida pela Recorrente e não determina, a caducidade do direito de liquidação daqueles tributos e a prescrição dos mesmos, farão V.Exas, como habitualmente, JUSTIÇA!». A Recorrida não apresentou contra-alegações. A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta neste Tribunal doutamente entende que deve ser negado provimento ao recurso. Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir. 2 – DO OBJECTO DO RECURSO Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente (cf. artigos 684.º , n.º3 e 685.º-A , n.º1, do CPC ) a questão que importa decidir reconduz-se a indagar se a sentença incorreu em erro de julgamento ao concluir pela extemporaneidade da oposição à execução. DA MATÉRIA DE FACTO Em sede factual, deixou-se consignado na sentença recorrida: «Matéria de facto provada: 1 - O Processo Executivo n.º 342.5-1995/100935.4 foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Braga-2, contra a oponente, por dívidas proveniente de Coimas Fiscais (processo 600070.3/94) no valor de €253,01. 2 - Ao processo supra mencionado foram apensos vários PEFs, designadamente: Proc. Executivo 1996/101122.7, proveniente de dívidas de IVA e respectivos juros compensatórios dos anos de 1991 a 1994, no valor de €9.221,75 (1.848.794$00); Proc. Executivo n.º 1996/101689.0 - Proveniente de dívidas de IRS do ano de 1993 no valor de €2.991,61 (599.763$00); Proc. Executivo n.º 1996/101690.3 - Proveniente de dívidas de IRS do ano de 1994 no valor de €2.717,92 (544.893$00); Proc. Executivo n.º 1998/102210.5 - Proveniente de dívidas de IVA do período 1995 no valor de €1.496,39 (300.000$00); Proc. Executivo n.º 1999/100238.4 - Proveniente de dívidas de Coimas Fiscais - 600090.8/95 - no valor de €632,48 (126.800$00); Proc. Executivo n.º 1999/100239.2 - Proveniente de dívidas de Coimas Fiscais - 600238.2/95 - no valor de €1.101,34 (220.799$00); Proc. Executivo n.º 1999/101824.8 - Proveniente de dívidas de Coimas Fiscais - 601018.0/97 - no valor de €194,53 (39.000$00); Proc. Executivo n.º 2000/101578.8 - Proveniente de dívidas de IVA do ano de 1996 e 1997 no valor de €2.992,79 (600.000$00); Proc. Executivo n.º 2000/103511.8 - Proveniente de dívidas de IVA do ano de 1998 no valor de €1.015,93 (203.676$) após pagamentos conta realizados no montante de €480,46 (96.324$00); Proc. Executivo n.º 2001/100620.7 - Proveniente de dívidas de Coimas Fiscais - 600440.7/99 - no valor de €224,46 (45.000$00); Proc. Executivo n.º 2001/101502.8 - Proveniente de dívidas de Coimas Fiscais - 600788.0/00 - no valor de €259,37 (52.000$00); Proc. Executivo n.º 2001/101946.5 - Proveniente de dívidas do IVA do ano de 1999 no valor de €1.496,39 (300.000$00); Proc. Executivo n.º 2002/103109.0 - Proveniente de dívidas de Coimas Fiscais - 600724.4/01 - no valor de €259,91 (52.107$00); Proc. Executivo n.º 2002/104199.1 - Proveniente de dívidas de IVA do ano de 2000 no valor de €1.496,40 (300.000$00); Proc. Executivo n.º 20031100091.8 - Proveniente de dívidas de Coimas Fiscais - 600788.0/02 - no valor de €259,91 (52.107$0); Proc. Executivo n.º 2004/100822.6 - Proveniente de dívidas de IVA do ano de 2001 no valor de €1.496,40 (300.000$00); Proc. Executivo n.º 2004/101261.4 - Proveniente de dívidas de Coimas Fiscais - 601074.1/03 - no valor de €469,91 (94.208$00). 3 - Com vista à citação da Executada, em 12 de Julho de 1996, a 2.ª Repartição de Finanças de Braga afixou a cópia do mandado de citação na Rua…, freguesia da Sé, da cidade de Braga, que considerou a última morada conhecida da Executada. A ora oponente foi, em 13.04.2004, notificada da penhora do seu vencimento. 5 - Em 12.07.2004 deu entrada no Serviço de Finanças de Braga-2 a petição inicial da presente oposição à execução fiscal. 6 – M… pediu o apoio judiciário, na modalidade de dispensa total de pagamento de taxa de justiça e demais encargos com o processo e de nomeação de patrono e pagamento dos respectivos honorários mediante requerimento entrado na Segurança Social em 30 de Abril de 2004. 7 - O pedido de apoio judiciário foi deferido. 8 - Para notificação da nomeação como patrono, a Ordem de Advogados remeteu ofício ao Advogado nomeado, por este recebido em 11 de Junho de 2004. 9 - A afixação referida no ponto 3 dos factos supra-indicados, deveu-se ao facto de a oponente não se encontrar na residência conhecida da AT à data. 10 - Previamente à afixação referida no ponto 3, havia sido deixado aviso para citação com hora certa, nos termos do art. 235.º do CPC . 11 - Na hora e dia marcados, constatada a ausência da oponente na residência em questão, foi feita a afixação referida em 3. 12 - Passados dois dias úteis sobre a referida afixação, não foi enviada carta registada à oponente, com a comunicação a que aludia o art. 241.º do CPC vigente à data. Matéria de facto não provada: Inexiste. Fundamentação da matéria de facto provada e não provada: A matéria de facto dada como provada nos pontos 1, 2, 4 e 5 resulta da sentença já proferida nos autos, transitada nessa parte. A matéria dada como provada nos pontos 3, 6, 7 e 8 resulta do determinado no Ac. do TCA-N de fls. 304 e ss., em especial a fls. 313. A restante matéria dada como provada resulta dos documentos de fls. 330 e 342. Inexiste matéria dada como não provada, por nada mais que não seja incompatível com os factos dados como provados ter sido alegado com interesse para a decisão da causa, designadamente tendo em conta a decisão que abaixo segue». 4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA Como decorre dos autos, a sentença primeiro proferida foi anulada por acórdão deste TCA Norte de 01/10/2009, a fls.304/320, que ao contrário do então decidido em 1.ª instância e no segmento que agora interessa, concluiu pela tempestividade da oposição “uma vez que a notificação da penhora não produz qualquer efeito como termo inicial do prazo de oposição à execução fiscal”. No entanto, como se deixou consignado no acórdão anulatório, “face ao teor do n.º3 do probatório fixado na sentença - «Aos 12 de Julho de 1996, procedeu-se à citação da executada, através da afixação da cópia do respectivo mandado de citação na Rua…, freguesia da Sé, da cidade de Braga, dado ser esta a última morada conhecida» - e não obstante a correcção que lhe introduzimos (cf.2.1.2.1), suscitam-se-nos dúvidas sobre se terá ou não ocorrido a citação pessoal”. Devolvidos os autos à 1.ª instância e refeito o probatório de acordo com o resultado das diligências instrutórias realizadas em observância da orientação preconizada no acórdão anulatório, o Mmo. juiz a quo ponderou o seguinte na sentença agora sob recurso: «1. Da tempestividade da oposição. Conforme douto Acórdão do TCA-N proferido nos autos, há que conhecer previamente da tempestividade da oposição, cuja procedência prejudicará o conhecimento das restantes. Dos factos dados como provados, resulta em suma que a oponente foi citada nos termos do art. 235.º do CPC , não tendo sido porém dado cumprimento ao disposto no art.º 241.º do mesmo Código. A omissão desta formalidade, acarreta a nulidade da citação, nos termos do art.º 198.º do CPC , não sendo, todavia, tal nulidade insanável ( art.º 165.º /1 do CPPT , a contrario). Deste modo, a referida nulidade deveria ter sido arguida oportunamente, nos termos do artº 198.º /2 do CPC . Não o tendo sido, dever-se-á ter tal nulidade por sanada. Nas palavras do Conselheiro Jorge Lopes de Sousa (“CPPT - Anotado e Comentado”, vol. II, Áreas Editora, 2007, p. 268, nota (2)), “Nos casos em que a citação for meramente nula, existirá nulidade processual, mas não insanável, pelo que ela dependerá de arguição nos termos do artº 205º do CPC ”. Deste modo, estando sanada a nulidade praticada no acto da citação da oponente, por não ter sido cumprida a formalidade prescrita pelo art.º 241.º do CPC , convalida-se aquele acto, pelo que o mesmo terá que ser considerado válido, e, consequentemente, a oposição extemporânea. Tal solução resulta igualmente do Ac. do STA de 11-12-1996, proferido no processo 020488, disponível em www.dgsi.pt, em cujo sumário se pode ler: “I - A oposição pode ser sempre deduzida no prazo de 20 dias a contar da citação pessoal ou edital do executado. II- A nulidade da citação implica que se tenha de considerar tempestiva a oposição à execução que entretanto tenha sido deduzida. III - Pode conhecer-se no processo de oposição à execução fiscal da nulidade da citação alegada como meio de defesa da tempestividade do exercício do direito de oposição.” Efectivamente, nos autos não foi arguida a referida nulidade da citação, nem sequer em resposta à alegação da intempestividade da oposição, efectuada pela FP a fls. 189 e ss., à qual a oponente respondeu a fls. 201 e s.. Daí que não possa, nos termos do Ac. acima indicado, conhecer-se de tal questão, ou seja, da referida nulidade da citação, e consequentemente, considerar-se a oposição tempestiva. De referir ainda, que a preterição da formalidade em causa, o cumprimento do art.º 241.º do CPC não se reconduz à uma situação de falta de citação, tal como a mesma é pressuposta pelo art.º 165.º /1/a) e 190.º /6 do CPPT , sendo que este último dispõe que “Sem prejuízo do disposto nos números anteriores, só ocorre falta de citação quando o respectivo destinatário alegue e demonstre que não chegou a ter conhecimento do acto por motivo que lhe não foi imputável.”. Também a este respeito, o art.º 195.º /1 do CPC diz que: “Há falta de citação: Quando o acto tenha sido completamente omitido; Quando tenha havido erro de identidade do citado; Quando se tenha empregado indevidamente a citação edital; Quando se mostre que foi efectuada depois do falecimento do citando ou da extinção deste, tratando-se de pessoa colectiva ou sociedade; Quando se demonstre que o destinatário da citação pessoal não chegou a ter conhecimento do acto, por facto que não lhe seja imputável” Em todo caso, estando em causa a citação da oponente no seu domicílio fiscal e tendo a mesma o ónus de o manter actualizado, dificilmente se concebe como a mesma poderia demonstrar “que não chegou a ter conhecimento do acto por motivo que lhe não foi imputável.” Para além de tudo o mais, o certo é que a oponente nem alega sequer tal facto, sendo certo que, a ser verdade o por ela referido no ponto 6 da p.i., onde refere ter-se ausentado para a Suíça, deveria ter dado cumprimento ao disposto no art.º 19.º /4 da LGT , ou seja, designado um representante. Assim, convalidada nos termos expostos, a omissão da formalidade prescrita pelo art.º 241º do CPPT , dever-se-á ter por válida a citação e, consequentemente, extemporânea a oposição». A ver da Recorrente, a sentença sob recurso enferma de erro de julgamento na medida em que não tendo sido efectuada citação pessoal, o prazo de oposição se conta da data da notificação da penhora. Em causa está o esclarecimento das circunstâncias em que ocorreu o facto levado ao probatório segundo o qual, “com vista à citação da Executada, em 12 de Julho de 1996, a 2.ª Repartição de Finanças de Braga afixou a cópia do mandado de citação na Rua…, freguesia da Sé, da cidade de Braga, que considerou a última morada conhecida da Executada” e sua ponderação como citação pessoal. Á data (12/07/1996), as citações em processo de execução fiscal regulavam-se pelo disposto no Código de Processo Tributário, aprovado pelo Decreto-Lei n.º154/91 , de 23 de Abril, cujo n.º1 do art.º276.º dispunha: «As citações pessoais serão efectuadas nos termos do Código de Processo Civil ». O regime do Código de Processo Civil aplicável é, pois, o que vigorava antes da Reforma de 1995/96, cumprindo lembrar que a Lei n.º6/96 , de 29 de Fevereiro alterou a data de entrada em vigor do DL n.º329-A/95 , de 12 de Dezembro, para 15 de Setembro de 1996. As modalidades de citação estavam no regime anterior à reforma de 1995/96 fixadas no art.º228.º-A do CPC , prevendo o seu n.º1 que «a citação pode ser pessoal ou edital». Dispunha o n.º2 daquele preceito que «A citação pessoal é feita pelo funcionário judicial ou pelo correio e deve ser efectuada na própria pessoa do citando; só se faz noutra pessoa quando a lei expressamente o permita ou quando o citando tenha constituído mandatário com poderes especiais para a receber, mediante procuração passada há menos de 4 anos». Nos termos do seu n.º4, «Incumbe ao juiz fixar, no despacho de citação, a modalidade de citação que melhor se adapte às circunstâncias de cada caso». Na redacção anterior à Reforma de 1995/96, o art.º235.º do CPC , tinha a seguinte formulação: Se o funcionário, procurando o citando na sua residência, nela não o encontrar, deixará indicação de hora certa, para outro dia útil dentro dos 14 dias imediatos, em qualquer pessoa da casa, preferindo os parentes, ou afixará o respectivo aviso na porta da residência do citando, se essas pessoas se recusarem a recebê-lo. No dia e hora designados, o funcionário fará a citação na pessoa do citando, se o encontrar; não o encontrando, o funcionário citá-lo-á, seja qual for a causa ou a duração da ausência, em qualquer pessoa maior que viva na casa, preferindo os parentes do citando. Se nenhuma das pessoas ali se encontra, ou, estando presentes, não se prestarem a receber a citação, será esta efectuada na pessoa do porteiro ou do vizinho mais próximo que for encontrado. Se não houver porteiros nem vizinhos que se prestem a aceitar e transmitir a citação ao destinatário, o funcionário afixará na porta do citando, na presença de duas testemunhas, se as houver, uma nota da qual constará o objecto da citação, o dia em que se realizou, o prazo dentro do qual o citado deve apresentar a sua defesa e a cominação aplicável na falta desta, declarando ainda que o duplicado fica à disposição do citado na secretaria judicial, com a indicação do juízo e secção, se já tiver havido distribuição. A citação feita em pessoa diversa do citando, quando realizada nos termos dos números anteriores, tem o mesmo valor que a citação feita na pessoa deste. 4. Incorrem nas sanções correspondentes ao crime de desobediência as pessoas da casa, o porteiro ou os vizinhos que, tendo recebido a citação, não entreguem ao citando a cópia deixada pelo funcionário, do que serão previamente advertidos. Tendo sido a citação feita no porteiro ou na pessoa de um vizinho, ficam estes isentos de responsabilidade desde que entreguem a cópia a uma pessoa da casa, que deverá transmiti-la ao citado» . De acordo com a informação veiculada por ofício do serviço de finanças n.º01988, de 09/03/2010, a fls.342 dos autos e das certidões que o acompanham, foi tentada citação através de contacto pessoal do funcionário com o citando pelas 15h00 do dia 10/07/1996. Não se encontrando o citando na sua residência àquela hora foi deixada nota com indicação de hora certa para a diligência mediante afixação do respectivo aviso na porta da residência do citando. No dia e hora designados – “12/07/1996, pelas 12 horas” - , não se encontrando o citando na sua residência, foi feita citação mediante afixação, no local, do mandado de citação e na presença de duas testemunhas, ambas funcionários da repartição de finanças. Portanto, a citação não foi feita em pessoa diversa do citando mas por afixação, no local da residência, do mandado de citação. Ora, só a citação feita em pessoa diversa do citando se poderia equiparar à citação pessoal pois só essas têm o mesmo valor que a citação feita na pessoa do citando (n.º3 do art.º235.º do CPC /61), sendo que o n.º2 do art.º228.º-A do CPC expressamente refere que «A citação pessoal é feita pelo funcionário judicial ou pelo correio e deve ser efectuada na própria pessoa do citando (…)». Não qualificava então a lei processual de modo expresso como citação pessoal as citações efectuadas nos termos do n.º2 do art.º235.º do CPC que correspondem à situação dos autos, isto é, feitas através da afixação na porta do citando de cópia do mandado de citação na presença de duas testemunhas. Por outro lado, nos termos do disposto no art.º285.º , n.º1 alínea a), do CPT , já o prazo de 20 dias da oposição se contava da citação pessoal ou, não a tendo havido, da primeira penhora. Não podendo a citação em causa ser qualificada como citação pessoal e não se provando que outra tenha sido feita, há que conceder razão à oponente/Recorrente quando sustenta que não houve lugar a citação pessoal. E não tendo havido lugar a citação pessoal, pode ela prevalecer-se da possibilidade de deduzir oposição a partir da primeira penhora, nos termos daquela alínea a) do n.º1 do art.º203.º do CPPT , constituindo embora tal uma faculdade para o executado, pois o dies a quo do prazo para oposição à execução fiscal se conta da citação pessoal, que se antes não tiver sido efectuada sê-lo-á aquando da diligência de penhora, nos termos do art.º193.º do CPPT . Como refere Jorge Lopes de Sousa, in “Código de Procedimento e de Processo Tributário – anotado”, Vislis, 4ª ed., a pág. 866/867, nota 4 ao art. º203.º CPPT), “…, a entender-se que a indicada alusão à primeira penhora ainda tem algum alcance útil, a interpretação acertada da alínea a) do n.º 1 deste art. 203.º é a de que a consagração da possibilidade de oposição a partir da primeira penhora é uma mera faculdade para o executado. A perda dos direitos de defesa, (…), apenas ocorrerá na sequência da citação. O mero conhecimento da existência da execução ou a prática, pelo executado de qualquer acto no processo não foram legislativamente consagrados como termos iniciais do prazo de oposição e, por isso, não podem ter qualquer relevo para esse efeito”. Não podendo a notificação da penhora valer como citação, nem se provando que tenha sido efectuada a citação pessoal – não valendo como tal a citação feita por funcionário judicial mediante afixação na porta do citando do mandado de citação, como se disse – necessariamente importa concluir pela tempestividade da oposição à execução fiscal, uma vez que a notificação da penhora não produz qualquer efeito como termo inicial do prazo de oposição à execução fiscal. Nesse sentido, já foi decidido no acórdão deste TCA Norte de 14/06/2007, tirado no proc.º01212/04.3BEBRG. A sentença recorrida, que decidiu pela intempestividade da oposição à execução, não pode pois manter-se na ordem jurídica, impondo-se a sua revogação. Revogada a sentença recorrida, em que não se conheceu de toda a matéria da oposição, caberia a este Tribunal de apelação conhecer do mérito dessa realidade, em substituição, se os autos fornecessem os necessários elementos para o efeito. Porém, como se decidiu no Acórdão do S.T.A. de 17-10-2001, Proc.º26.193, tal conhecimento em substituição, apenas pode ter lugar quando o tribunal recorrido tenha conhecido e fixado o competente quadro probatório atinente à matéria do fundo da causa, já que o Tribunal superior pode alterar a matéria de facto fixada no probatório da sentença recorrida mas não se pode substituir por completo, àquele, no julgamento de tal matéria - cfr. nº1 do art. 712º do C. Proc. Civil (actual art.º 662º) - pelo que no caso, não tendo o Mmo. Juiz do tribunal “a quo” fixado na sentença recorrida, qualquer matéria relativa às demais questões suscitadas quanto ao mérito da presente oposição, os autos terão de baixar à 1.ª Instância para tal matéria de facto ser julgada e ser proferida nova decisão em conformidade, se outro fundamento, diverso do ora decidido, a tal não obstar. DECISÃO Por todo o exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e ordenar a baixa dos autos à 1.ª instância para apreciação dos demais fundamentos da oposição. Sem custas. Porto, 12 de Maio de 2016 Ass. Vital Lopes Ass. Cristina da Nova Ass. Pedro Vergueiro