Quem foi o relator do acórdão 0333/20.0BELRS?

O relator foi Joaquim Manuel Charneca Condesso, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 0333/20.0BELRS?

O acórdão foi proferido em 04 de fevereiro de 2026.

0333/20.0BELRS

Sumário

I - O regime da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético (CESE) foi aprovado pelo artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12 (OE 2014), tributo que tem como objectivo financiar mecanismos que promovam a sustentabilidade sistémica do sector energético, através da constituição de um fundo que visa contribuir para a redução da dívida tarifária e para o financiamento de políticas sociais e ambientais do sector energético (cfr.artº.1, nº.2, do Regime da CESE). II - A CESE revela as características de uma contribuição financeira, que não de um verdadeiro imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.T.). III - Os artºs.11, nºs.1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE, o artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12, o artº.237, da Lei 82-B/2014, de 31/12, e o artº.6, da Lei 159-C/2015, de 30/12, não padecem do vício de inconstitucionalidade, tal como do vício de ilegalidade abstracta devido a violação dos artºs.15 e 17, da Lei do Enquadramento Orçamental (Lei 151/2015, de 11/09). (sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X "A..., S.A.", com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, constante a fls.645 a 664 do processo (numeração do Sitaf), a qual julgou improcedente a presente impugnação pelo recorrente intentada e visando, mediatamente, acto de autoliquidação de Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético (CESE), relativo ao ano de 2016 e no montante de € 18.302.404,68, tal como do acto de autoliquidação (substituição), relativo ao mesmo ano fiscal e no valor de € 18.194.494,05. X O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.675 a 717 do processo - numeração do Sitaf) formulando as seguintes Conclusões: A-O Requerimento de interposição de recurso, acompanhado das respetivas alegações, apresentado nesta data, é tempestivo. B-O objeto do Recurso é constituído pela Sentença proferida nos autos de Impugnação Judicial n.º 333/20...., em 16 de maio de 2025, no segmento decisório dedicado à apreciação do mérito da causa e à consequente condenação da RECORRENTE em custas, concordando-se com a Sentença recorrida na parte em que o Tribunal a quo determina a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça e julga improcedente a exceção dilatória invocada pela Fazenda Pública. C-A RECORRENTE entende que a Sentença recorrida incorre em vício de erro de julgamento no que tange à apreciação da alegada violação do princípio e regra da especificação orçamental, que inquina as normas contidas no nº 1, 6 e 7 do artigo 11.°, do Regime jurídico da CESE, no artigo 228.° da Lei 83-C/2013, de 31 de dezembro e, na mesma medida, no artigo 237.° da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro e no artigo 6.° da Lei n.º 159-C/2015, de 30 de dezembro. D-Entendeu o Tribunal a quo não existir qualquer violação dos princípios da discriminação e da especificação orçamental, pois que, no seu entendimento, a necessária especificação se basta com a previsão da receita global do FSSSE, atendendo à natureza da CESE, à natureza do FSSSE, aos critérios de incidência da CESE e à previsão de receitas do FSSSE no Mapa V. E-Utilizou ainda o Tribunal a quo a jurisprudência constitucional vertida no Acórdão n.º 206/87, segundo a qual, na perspetiva acolhida pelo Tribunal a quo, as receitas não beneficiam da esfera de proteção do princípio da especificação orçamental. F-Não pode a RECORRENTE conformar-se com um tal entendimento, o qual se apresenta em contradição com os fundamentos apresentados por si, ao longo de todo o processado, bem como com os termos da doutrina sufragada nos quatro Pareceres Jurídicos juntos a estes autos pela RECORRENTE, e aos quais adere totalmente (cf. DOCUMENTOS N.º 10, 11, 12 e 13 da Petição Inicial de Impugnação judicial). G-A receita da CESE - tendo em conta a sua relevância orçamental e a sua natureza - não se encontra devida e suficientemente orçamentada à luz do princípio da discriminação orçamental, previsto pelo disposto no artigo 105. °, n.º 1, da CRP, e da regra da especificação orçamental, decorrente do artigo 105.°, n.º 3 da CRP e do artigo 17. ° da LEO, quer - para o que aqui releva - na Lei do Orçamento do Estado de 2014, quer na Lei do Orçamento do 2016. H-Com efeito, conforme referido pelo PROF. DR. JOSÉ CASALTA NABAIS, que parece, até, responder diretamente ao Tribunal a quo, “não pode argumentar-se que o cumprimento do princípio da especificação se basta com a precisão das receitas (globais) do FSSSE receitas estas que, em cada ano, constam do Mapa V do respectivo orçamento. O registo da receita total do FSSSE permite, obviamente, determinar o volume de receita total prevista, mas já não permite saber de que receitas se trata ou sequer o montante que se pretende arrecadar com cada uma das receitas do Fundo. É que as receitas provenientes da CESE são apenas uma das componentes de receitas do FSSSE. A estas Juntam-se, nos termos do art° 3. ° do Decreto-Lei n°55/2014, de 9 de Abril, as dotações que lhe sejam afectas por lei, os rendimentos provenientes de aplicações financeiras de capitais disponíveis, o produto de doações, heranças, legados ou qualquer outra contribuição e quaisquer outras receitas que lhe sejam atribuídas por lei ou por negócio jurídico.”(cfr. pág. 5 do Parecer do Professor José Casalta Nabais - cf. DOCUMENTO N.° 12 junto à Petição Inicial). I-Parece o Tribunal a quo, ao referir-se à natureza da contribuição e à “autonomia do FSSSE”, ignorar, por completo, que o princípio, e regra orçamental, da discriminação, previsto no artigo 8.° da Lei de Enquadramento Orçamenta! (“LEO”), aprovada pela Lei n.º 91/2001, de 20 de agosto, e, a partir de 2015, nos artigos 15.° a 17.° da LEO, aprovada pela Lei n.º 151/2015, de 11 de setembro, decorrendo também da própria CRP, impõe a “discriminação das receitas e despesas da Estada, incluindo as dos fundos o serviços autónomos” (cf. artigo 105.°, n.º 1, alínea a), da CRP), e ignorar também que a CESE não é a única fonte de receita do FSSSE, e persistir, ignorando que, mesmo que se entenda, no que não se concede, que a CESE assume natureza de contribuição financeira, tal não poderá justificar um eventual aligeiramento do cumprimento da regra da especificação orçamental. J-Note-se que, quer a CRP, quer a LEO, referem-se a receitas, sem especificar a sua origem e, depois, que as contribuições financeiras possuem características semelhantes aos impostos, tendo assim sido vistas, conforme já referido, quer pelo Tribunal de Contas, que a qualificou, em 2015, na categoria dos “impostos diretos”, quer pelo Estado, que anulou a sua propriedade comutativa (determinante para o Tribunal Constitucional a ter qualificado como contribuição financeira) ao não transferir, em 2014 e em 2015, o produto da receita da CESE para o FSSSE, tendo, assim, servido finalidades públicas gerais. K-Por outro lado, aquilo que é possível extrair da leitura do trecho do Acórdão do TC n.º 206/87 utilizado na decisão recorrida é, apenas e tão-somente, que o grau de discriminação exigível para as despesas é maior do que o grau de discriminação exigível para as receitas, não sendo possível daí retirar, contrariamente ao pretendido pelo Tribunal a qua, que as receitas não devem ser especificadas. L-Pelo contrário, são várias as passagens do Acórdão do TC em que referência que se referem explicitamente à necessidade de especificação orçamental, tanto de receitas, como de despesas. M-Reitera a RECORRENTE que as normas contidas nos n.ºs 1, 6 e 7, do artigo 11. °, do Regime Jurídico da CESE, ao disporem que a receita da CESE é consignada ao FSSSE, encontram-se inquinadas de ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, e de inconstitucionalidade, por violação de norma constitucional, pois que a receita da CESE não se encontra devidamente especificada, como se impunha, na Lei do Orçamento do Estado para 2015. N-Veja-se que decorre do artigo 11, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime da CESE que a receita obtida com a cobrança deste tributo devia encontrar-se refletida, e suficientemente discriminada, no Mapa V, o qual integra as “receitas dos serviços e fundos autónomos, por classificação orgânica, com especificação das receitas globais de cada serviço e fundo”, ou, pelo menos, no Mapa VI, o qual integra as receitas dos serviços e fundos autónomos por classificação económica. O-Da mesma forma, a norma constante do artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro - Lei do Orçamento do Estado para 2014 - padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade ao criar um tributo que viola, desde o momento da sua criação, a regra da discriminação orçamental. P-Igualmente, também o artigo 237 da Lei 82-B/2014, de 31 de dezembro - Lei do Orçamento do Estado para 2015 -, bem como o artigo 6.° da Lei n.º 159- C/2015, de 30 de dezembro, que prorroga para 2016 as receitas previstas no Orçamento do Estado para 2015 e, portanto, a vigência do regime que cria a CESE, padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade, ao prorrogar a vigência do regime que cria a CESE, reincidindo nas deficiências de discriminação orçamental apontadas às normas constantes do artigo 11º, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE e ao artigo 228° da Lei do Orçamento do Estado para 2014. Q-Veja-se que a receita proveniente da CESE não se encontra devidamente especificada nas Leis do Orçamento do Estado, desde que esta contribuição foi criada, (auto)liquidada e exigida - anos de 2014 a 2021 -, pois, não obstante ser eventualmente possível entender-se estar incluído no Mapa V das sucessivas Leis do Orçamento do Estado, o volume de receitas totais do FSSSE, no Mapa VI, não encontramos a discriminação da mencionada receita de acordo com o classificador económico respetivo. R-Ora, ao não se terem classificado, adequadamente, estas receitas, viola-se o princípio da legalidade ínsito no art.º 165. °, n.º 1, aI. i), e no art.º 105.º da Constituição, na sua dimensão de princípio da tipicidade qualitativa. S-E, não sendo cumprida a regra da especificação, ficam feridos de inconstitucionalidade os atos de liquidação e cobrança das mesmas, por violação das normas supramencionadas, não cumprindo estas receitas a dimensão da legalidade financeira, por não estarem inscritas no orçamento do Estado de forma adequada. T-Consequentemente, estamos perante tributos que, se não são inexistentes, são equiparáveis a tributos inexistentes, dado que, como escreve Jorge Lopes de Sousa, “(...) A falta de inscrição orçamental de receita liquidada sujeita a tal inscrição será um vício do acto tributário gerador da sua ilegalidade abstracta, equiparável aos vícios de inexistência do tributo”. U-Com a entrada em vigor do Código de Procedimento Administrativo (CPA), publicado em 7 de janeiro de 2015, pelo Decreto-Lei n.º 4/2015, o legislador procedeu à anulação da antiga cláusula geral de nulidade do antigo CPA, passando a prever quatro novos casos de nulidade no atual artigo 161.° daquele diploma, de entre os quais a alínea k), onde se dispõe que são nulos “Os atos que criem obrigações pecuniárias não previstas na lei”. Assim, o ato de (auto)liquidação da CESE aqui em apreço enferma de um vício gerador de ilegalidade abstrata, porquanto a sua liquidação e cobrança não terão sido devidamente autorizados em conformidade com a CRP e a LEO, o que está para além da mera inexigibilidade da dívida, sendo mesmo equiparável ao vício de inexistência do tributo. V-Assim, é forçoso concluir-se que as deficiências de orçamentação da CESE, desde a sua criação até à presente data são tão graves que este tributo deve ter-se, mesmo, por não orçamentado, com a consequente nulidade das respetivas (auto)Liquidações, ao abrigo da alínea k) do artigo 161.° do CPA, e, bem assim, do artigo 8.°, n.º 6, da LEO de 2001, do artigo 17.°, n.º 3, da LEO de 2015, do que deriva a nulidade do ato de liquidação controvertido, por padecer de ilegalidade abstrata. W-No plano normativo, a violação do princípio da especificação orçamental localiza-se, por referência à CESE, em dois momentos fundamentais (i) no momento da criação do Regime jurídico da CESE, com a aprovação do artigo 228.º da Lei do Orçamento do Estado para 2014, e (ii) no momento em que a sua vigência foi prorrogada, para o ano 2016, por via do artigo 6°, n.º 1, da Lei n.º 159-C/2015, de 30 de dezembro. X-Assim, a violação do princípio da especificação orçamental apresenta-se como uma doença congénita que contamina, em rigor, todas as normas que instituem e regulam a CESE. Y-Do que antecede, suscita-se a inconstitucionalidade e a ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, (i) da norma que instituiu o regime jurídico da CESE, i.e. da norma resultante do artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013; (ii) da norma que manteve em vigor, no ano 2016, o regime jurídico da CESE, i.e. da norma contida no artigo 6, nº 1, primeira parte, da Lei n.° 159-C/2015, de 30 de dezembro; (iii) da norma que se retira do artigo 1.° do regime jurídico da CESE e que define o objeto do tributo; (iv) da norma que se retira do artigo 2.° do regime jurídico da CESE e que determina a incidência subjetiva do tributo; (v) da norma que se retira do artigo 3.° do regime jurídico da CESE e que determina a incidência objetiva do tributo: (vi) a norma que se retira do artigo 6.° do regime jurídico da CESE e que determina a taxa aplicável; (vii) a norma que se retira do artigo 11 do regime jurídico da CESE e que determina a consignação da receita ao FSSSE, bem como (viii) da norma que se retira do artigo 12.° do regime jurídico da CESE e que determina a não dedutibilidade da CESE. Z-Assim, como se crê ter demonstrado, e se escusa de repetir, o alcance e o propósito da previsão de tal princípio e de tal regra são muito mais largos do que julgou - por remissão - o Tribunal a quo, servindo o próprio princípio de Estado de Direito Democrático. Depois, vimos já que, mesmo que a CESE se tratasse de uma contribuição financeira (no que não se concede), tal circunstância não é, apta a aligeirar as exigências dos princípios e regras em causa, porque quer a CRP, quer a LEO, apenas se referem a receitas, e depois porque a sua natureza de receita consignada sempre implicaria, pelo contrário, uma maior exigência discriminativa e especificativa. AA-Com efeito, e contrariamente ao pugnado pelo STA - e, por remissão, pelo Tribunal a quo - da previsão das receitas globais do FSSSE do Mapa V, não resulta a suficiência da discriminação e da especificação realizada no Orçamento em questão, primeiro porque ela é absolutamente inexistente e depois porque, acrescentando a esta equação o facto de estarmos perante receita consignada, as exigências são mais - e não menos - apertadas. BB-Importa, ainda, chamar à colação o teor do recentíssimo Acórdão n.º 411/2022, do Tribunal Constitucional (TC), no qual este Tribunal se dedica à análise da eventual violação do princípio da discriminação e da regra da especificação orçamental, pelo disposto no artigo 11.º, n.º 1, do Regime Jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE), e que, salvo melhor opinião, ao mesmo tempo que se defende que a violação do princípio da discriminação da regra da especificação não poderá ter consequências - nem sequer reflexas - ao nível normativo, se defende que tal violação deverá, porém, inquinar o próprio ato de liquidação do crédito, na medida em que os créditos que lhes subjazem são inválidos. CC-Do que antecede decorre que o TC relega a palavra final para os tribunais tributários, uma vez que, de acordo com o Acórdão em escrutínio, o vício decorrente da violação arguida adere ao ato de liquidação e não à norma que prevê a consignação do tributo, i.e., o 11.º, n.º 1, do RCESE (norma cuja inconstitucionalidade foi suscitada pela ali Recorrente). DD-Em face de tudo quanto antecede, e sem prescindir, a douta sentença recorrida incorreu, nesta parte, em erro de julgamento, devendo, em consequência, ser anulada, com todas as consequências legais. X Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo não provimento do recurso (cfr.fls.734 a 736 do processo - numeração do Sitaf). X Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.172 e verso do processo físico): A-Em 08-08-2017, foi apresentada impugnação judicial do indeferimento de reclamação graciosa do ato de autoliquidação da CESE n.º ...38, referente ao ano de 2016, no valor de € 18 302 404,68, que correu termos neste tribunal, sob o processo n.º 1597/17.1BELRS, no qual é pedida a anulação daquela liquidação – cfr. petição inicial processo n.º 1597/17.1BELRS, no Sitaf; B-No processo 1597/17.1BELRS foi proferida decisão de improcedência transitada em julgado em 2022 – cfr. processo n.º 1597/17.1BELRS, no Sitaf; C-Em 08-11-2019 foi apresentado o pedido de revisão oficiosa de duas autoliquidações: [IMAGEM] – cfr. documento 7 da petição de impugnação (documento 6916954, de 16-07-2020 do Sitaf); D-Pelo Ofício n.º ...96 de 19-12-2019, da Divisão de Justiça Tributária da Unidade dos Grandes Contribuintes, a Impugnante foi notificada do despacho de indeferimento do Pedido de Revisão Oficiosa referido na alínea precedente, proferido, em 18-12-2019, pela Exma. Sra. Diretora Adjunta da Justiça Tributária, em regime de substituição e por subdelegação - cfr. documento 1 da petição de impugnação (documento 6847386 de 26-02-2020, do Sitaf); E-Em 26-02-2020 foi apresentada a petição dos presentes autos de impugnação judicial do indeferimento do Pedido de Revisão Oficiosa apresentado contra o ato de autoliquidação da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético (CESE) n.º ...38 referente a 2016, no valor de € 18 302 404,68 e do ato de autoliquidação n.º ...14, no valor de € 18 194 494,05, na qual pede “A anulação do Despacho proferido, em 18 de Dezembro de 2019, pela Exma. Sra. Directora Adjunta da Justiça Tributária, em regime de substituição e por subdelegação de competências, nos termos do qual foi indeferido o pedido de revisão oficiosa apresentado, em 8 de Novembro de 2019 (…) A declaração de nulidade ou, caso assim não se entenda, de anulação do acto de autoliquidação da CESE n.º ...38, referente ao ano de 2016, no valor de € 18 302 404,68 (…) e do acto de autoliquidação n.º ...14, no valor de € 18 194 494,05 (…) com a restituição do montante pago indevidamente pela Impugnante, acrescido de juros indemnizatórios (…).” – cfr. petição inicial de impugnação no Sitaf. F-Em 25-10-2016, a Impugnante entregou declaração Modelo 27 (artigo 7.º, n.º 1 RCESE) - cfr. fls. 63 e seguintes do documento 6916954, de 16-07-2020 do Sitaf; G-Da qual resultou a ato de autoliquidação da CESE n.° ...38, referente ao ano de 2016, no valor a pagar de € 18 302 404,68 – cfr. documento 2 da petição de impugnação, documento 6847387 de 26-02-2020 do Sitaf; H-Em 11-10-2018, a Impugnante entregou Declaração Modelo 27 de substituição (artigo 7.º, n.º 1 RCESE) - cfr. fls. 65 e seguintes do documento 6916954, de 16- 07-2020 do Sitaf; I-Da qual resultou o ato de autoliquidação n.° ...14, referente ao ano de 2016, no valor de € 18 194 494,05 – cfr. documento 3 da petição de impugnação, documento 6847388 de 26-02-2020 do Sitaf; J-Em 28-10-2016, foi paga a liquidação no valor de € 18 302 404,68 – cfr. documento 6 da petição de impugnação (documento 6847391 de 26-02-2020 do Sitaf). X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "… Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa…". X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…Considero provados os factos atendendo ao teor dos documentos juntos aos autos e identificados nas diversas alíneas do probatório…". X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou improcedente a presente impugnação. X Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário). O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que as normas contidas no artº.11, nºs.1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE, no artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12, no artº.237, da Lei 82-B/2014, de 31/12, e no artº.6, da Lei 159-C/2015, de 30/12, violam os princípios da discriminação e da especificação orçamental. Que a receita proveniente da CESE respeitante ao ano em causa, 2016, não se encontra devida e suficientemente especificada no respectivo Orçamento de Estado, assim violando o disposto nos artºs.15 e 17, da Lei do Enquadramento Orçamental (Lei 151/2015, de 11/09), tal como no artº.105, da C.R.Portuguesa, pelo que o respectivo acto de autoliquidação do tributo, em relação ao citado ano de 2016, enferma dos vícios de ilegalidade abstracta e inconstitucionalidade. Que a sentença recorrida ao não ter decidido nos moldes propugnados incorreu em erro na aplicação do direito [cfr.conclusões A) a DD) do recurso]. Com base em tal alegação pretendendo concretizar erros de julgamento de direito da decisão recorrida. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício. O regime da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético (CESE) foi aprovado pelo artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12 (OE 2014), tributo que tem como objectivo financiar mecanismos que promovam a sustentabilidade sistémica do sector energético, através da constituição de um fundo que visa contribuir para a redução da dívida tarifária e para o financiamento de políticas sociais e ambientais do sector energético (cfr.artº.1, nº.2, do Regime da CESE). A receita obtida com a CESE foi consignada ao Fundo para a Sustentabilidade Sistémica do Sector Energético (FSSSE), criado pelo dec.lei 55/2014, de 9/4, com o objectivo de estabelecer mecanismos que contribuam para a sustentabilidade sistémica do sector energético, designadamente através da contribuição para a redução da dívida e ou pressão tarifárias e do financiamento de políticas do sector energético de cariz social e ambiental, de medidas relacionadas com a eficiência energética, de medidas de apoio às empresas e da minimização dos encargos financeiros para o Sistema Eléctrico Nacional decorrentes de custos de interesse económico geral (CIEG), designadamente resultantes dos sobrecustos com a convergência tarifária com as regiões autónomas dos Açores e da Madeira, e para o Sistema Nacional de Gás Natural (SNGN), tudo nos termos do artº.11, nº.1, do Regime da CESE. Estabeleceu o artº.2, do citado dec.lei 55/2014, de 9/4, sobre os objectivos do FSSSE que este visa contribuir para a promoção do equilíbrio e sustentabilidade sistémica do sector energético e da política energética nacional, designadamente através: a) Do financiamento de políticas do sector energético de cariz social e ambiental, relacionadas com medidas de eficiência energética; b) Da redução da dívida tarifária do Sistema Elétrico Nacional (SEN), mediante a receita obtida com a contribuição extraordinária sobre o sector energético prevista no artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12. O tributo sob exame foi criado como um cariz extraordinário e a vigorar no ano de 2014, mas a sua vigência tem vindo a ser anualmente prorrogada. A constância para o ano de 2016 foi estipulada pelo artº.6, da Lei 159-C/2015, de 30/12 (diploma que prorroga receitas previstas no Orçamento do Estado para 2015), foi prorrogado o regime da CESE, para vigorar no ano de 2016. Em sede de incidência objectiva, a CESE recai sobre: i) o valor dos elementos do activo dos sujeitos passivos (ou seja, activos líquidos reconhecidos na contabilidade dos sujeitos passivos, com referência a 1 de Janeiro de 2017, ou no 1.º dia do exercício económico) que respeitem, cumulativamente, a: a) Activos fixos tangíveis; b) Activos intangíveis, com excepção dos elementos da propriedade industrial; e c) Activos financeiros afectos a concessões ou a actividades licenciadas exercidas pelos sujeitos passivos identificados pela norma de incidência subjectiva (cfr.artº.3, nº.1, do Regime da CESE). Já em sede de incidência subjectiva, este tributo tem como sujeitos passivos (cfr.artº.2, do Regime da CESE): "São sujeitos passivos da contribuição extraordinária sobre o sector energético as pessoas singulares ou colectivas que integram o sector energético nacional, com domicílio fiscal ou com sede, direcção efectiva ou estabelecimento estável em território português, que, em 1 de Janeiro de 2016, se encontrem numa das seguintes situações: a) sejam titulares de licenças de exploração de centros electroprodutores, com excepção dos localizados nas Regiões Autónomas dos Açores ou da Madeira; b) sejam titulares, no caso de centros electroprodutores licenciados ao abrigo do Decreto-Lei n.º 172/2006, de 23 de Agosto, de licença de produção e tenham sido considerados em condições de ser autorizada a entrada em exploração, conforme relatório de vistoria elaborado nos termos do n.º 5 do artigo 21.º do referido decreto-lei, com excepção dos localizados nas Regiões Autónomas dos Açores ou da Madeira; c) sejam concessionárias das actividades de transporte ou de distribuição de electricidade; d) sejam concessionárias das actividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural; e) sejam titulares de licenças de distribuição local de gás natural; f) sejam operadores de refinação de petróleo bruto e de tratamento de produtos de petróleo; g) sejam operadores de armazenamento de petróleo bruto e de produtos de petróleo; h) sejam operadores de transporte de petróleo bruto e de produtos de petróleo; i) sejam operadores de distribuição de produtos de petróleo; j) sejam comercializadores grossistas de gás natural; l) sejam comercializadores grossistas de petróleo bruto e de produtos de petróleo; m) sejam comercializadores grossistas de electricidade; n) seja comercializador do Sistema Nacional de Gás Natural (SNGN) ". Prescreve a lei que esta contribuição visa, genericamente, o desenvolvimento de medidas que contribuam para o equilíbrio e sustentabilidade sistémica do sector energético. Pelo que, ainda que não referida a uma contraprestação directa, específica e efectiva, resultante de uma relação concreta com um bem ou serviço, o que afasta a sua qualificação como taxa, a sujeição à CESE de determinados operadores económicos tem como um dos seus objectivos "financiar mecanismos que promovam a sustentabilidade sistémica do sector energético" (cfr.artº.1, nº.2, do regime da CESE). Portanto, a par do objectivo da redução da dívida tarifária - que é uma das suas causas - o objectivo da promoção de mecanismos para financiamento de políticas do sector energético de cariz social e ambiental, e de medidas relacionadas com a eficiência energética, bem como de medidas de apoio às empresas, gerará, igualmente, contrapartidas, ainda que difusas, dirigidas aos sujeitos passivos da CESE. A existência destas presumidas contraprestações que vão além do mero objectivo da redução tarifária, e que a criação do FSSSE garante, assegura, também, o carácter estrutural de bilateralidade ou sinalagmaticidade da relação subjacente ao tributo em causa, permitindo excluir a sua caracterização como imposto, já que nelas (contraprestações) é possível identificar a satisfação das utilidades do sujeito passivo do tributo como contrapartida do respectivo pagamento. É a participação de um especial sector da atividade económica nos benefícios/custos presumidos da adopção destas políticas de financiamento que permite isolá-los dos demais contribuintes, sujeitando-os à contribuição criada pelas normas em apreciação, sem que essa diferenciação possa considerar-se violadora da Constituição, como veremos. Assim, apesar de não pressupor uma contraprestação directa, específica e efectiva, razão pela qual não pode ser qualificada como taxa, a CESE, reveste características de bilateralidade na relação entre o Estado e os sujeitos passivos do tributo, pela conexão entre a origem das receitas e o seu destino. Não estamos, por isso, perante uma cobrança de tributo para participação nos gastos gerais da comunidade, numa pura angariação de receitas, que vise prover, indistintamente, às necessidades financeiras do Estado, que traduza o cumprimento de um dever geral de cidadania e solidariedade, como o dever de pagar impostos, em que esteja ausente uma qualquer contraprestação pública dedicada. Isto porque não é finalidade imediata e genérica deste tributo a obtenção de receitas, a serem afectadas, geral e indiscriminadamente, à satisfação de encargos públicos. O facto de não ser possível individualizar-se, de forma concreta e absolutamente objectiva, uma compensação efectiva que, pelo seu conteúdo e natureza, seja especificamente dirigida aos sujeitos passivos que desenvolvam a actividade que cai no âmbito de incidência deste tributo, mas apenas as vantagens difusas, tal não retira carácter comutativo às prestações que visem financiar os objectivos que vão além da redução da dívida tarifária, já que estas contrapartidas não estão dissociadas de prestações públicas, ainda que genericamente destinadas a um grupo específico, sendo de presumir que os mesmos sujeitos passivos da CESE beneficiarão dos mecanismos que promovem a sustentabilidade sistémica do sector energético. Ou seja, no caso da CESE, estamos perante um tributo comutativo, em virtude de, ainda que de forma difusa, ser possível identificar nos objetivos do FSSSE, a que foi consignada, contraprestações destinadas a um determinado grupo de sujeitos passivos que mantêm suficiente proximidade com as finalidades que este prosseguirá. Acresce que a CESE é consignada a um fundo que tem natureza de património autónomo, sem personalidade jurídica e com autonomia administrativa e financeira, o citado Fundo para a Sustentabilidade Sistémica do Setor Energético (FSSSE), instituído pelo dec.lei 55/2014, de 9/4. Esta consignação ao FSSSE foi expressamente fixada, logo na Lei do Orçamento de Estado para 2014 (cfr.artº.11, do regime da CESE), assim se retirando esta receita ao financiamento de despesas públicas gerais do Estado. A revisão constitucional de 1997 introduziu, a propósito da delimitação da reserva legislativa parlamentar, a categoria tributária das contribuições financeiras a favor das entidades públicas, dando cobertura constitucional a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R. Portuguesa). As contribuições financeiras constituem um "tertium genus" de receitas fiscais, que poderão ser qualificadas como taxas colectivas, na medida em que compartilham em parte da natureza dos impostos, porque não têm, necessariamente, uma contrapartida individualizada para cada contribuinte e, em parte, da natureza das taxas, porque visam retribuir o serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiam colectivamente de uma actividade administrativa (cfr.Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, I vol., Coimbra Editora, 4ª. Edição, pág.1095; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, 4ª. edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.72 e seg.; Suzana Tavares da Silva, As Taxas e a Coerência do Sistema Tributário, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2013, pág.82 e seg.). Revertendo ao caso dos autos, não pode deixar de se considerar que a CESE revela as características de uma contribuição financeira, que não de um verdadeiro imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.T.; ac.Tribunal Constitucional 7/2019, de 8/01/2019, proc.141/16; ac.Tribunal Constitucional 395/2021, de 7/06/2021, proc.954/19; ac.Tribunal Constitucional 756/2021, de 23/09/2021, proc.384/21; Parecer 4/2016, de 26/01/2018, do Conselho Consultivo da Procuradoria-Geral da República, publicado no Diário da República, 2ª. Série, de 2 de Março de 2018; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/01/2020, rec.386/17.8BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/09/2020, rec.387/17.6BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/09/2021, rec.1587/18.7BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/11/2021, rec. 1471/17.1BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.353/19.7BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/05/2024, rec.321/21.9BECTB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/10/2025, rec. 93/22.0BEBJA). Apesar do acabado de concluir, quanto à natureza jurídica da CESE, defende a recorrente que o acto de autoliquidação do tributo, em relação ao aludido ano de 2016, enferma dos vícios de ilegalidade abstracta e inconstitucionalidade. Para tanto, defende a apelante que a receita proveniente da CESE respeitante ao ano em causa, 2016, não se encontra devida e suficientemente especificada no respectivo Orçamento de Estado, assim violando o disposto nos artºs.15 e 17, da Lei do Enquadramento Orçamental (Lei 151/2015, de 11/09), tal como o artº.105, nº.1, al.a), da C.R.Portuguesa, pelo que o respectivo acto de autoliquidação do tributo, enferma dos vícios de ilegalidade abstracta e inconstitucionalidade. Antes de mais, se dirá que os vícios de inconstitucionalidade buscam uma fiscalização concreta e com natureza oficiosa. Esta caracteriza-se por ser um controlo que compete a todos os Tribunais, mais tendo natureza difusa e incidental (cfr.artºs.204 e 280, nº.1, da C.R.Portuguesa; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 25/11/2015, rec.103/15; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/10/2019, rec.179/19.8BEPFN; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 12/05/2021, rec.2747/17.3BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 9/12/2021, rec.732/19.0BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/05/2024, rec.321/21.9BECTB; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 2º. Volume, Coimbra Editora, 2010, págs.518 e seg. e 940 e seg.; Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituição Portuguesa Anotada, Vol.III, 2ª. Edição revista, Universidade Católica Editora, 2020, pág.44 e seg.; J. J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 7ª. Edição, 21ª. Reimpressão, Almedina, 2019, pág.982 e seg.). Estatui o nosso Diploma Fundamental a necessidade de especificação das receitas e das despesas, por força do princípio da discriminação, de acordo com o qual o orçamento, enquanto previsão, em regra anual, das despesas a realizar pelo Estado e dos processos de as cobrir, incorporando a autorização concedida à Administração Financeira para cobrar as receitas e realizar as despesas, assim limitando os poderes financeiros da Administração em cada período anual, devendo especificar suficientemente as receitas previstas e as despesas fixadas. A obrigação de especificação das receitas e das despesas orçamentais resulta do artº.105, nº.1, al.a), da C.R.Portuguesa, onde se estabelece que o Orçamento do Estado contém a discriminação das receitas e despesas do Estado, incluindo as dos fundos e serviços autónomos, assim consagrando o clássico princípio orçamental da universalidade, segundo o qual todas as receitas e despesas do Estado devem ser incluídas no orçamento, mais devendo ser devidamente desagregadas. Mas até que grau de desagregação é que as receitas e despesas devem ser discriminadas, é matéria que a Constituição não nos diz directamente. A questão é particularmente importante no caso do orçamento das despesas, que já não tanto, face ao orçamento das receitas (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.353/19.7BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/05/2024, rec.321/21.9BECTB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/10/2025, rec.93/22.0BEBJA; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.1109 e seg.; Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituição Portuguesa Anotada, Vol.II, 2ª. Edição revista, Universidade Católica Editora, 2018, pág.251 e seg.; José Joaquim Teixeira Ribeiro, Lições de Finanças Públicas, 5ª. Edição, Reimpressão, Coimbra Editora, 2011, pág.59 e seg.; Joaquim Miranda Sarmento, A Nova Lei de Enquadramento Orçamental, Cadernos IDEEF, nº.20, 2016, pág.92 e seg.). Como já entendeu o Tribunal Constitucional, no acórdão nº.206/87, proferido em 17/06/1987, o processo democrático de determinação das opções financeiras, ao nível do orçamento, impõe que as receitas e as despesas autorizadas sejam minimamente desdobradas. Só assim, o Parlamento, dando expressão à vontade popular, pode realmente autorizar as "entradas" e "saídas" que em conjunto, numa óptica técnico-contabilística das finanças públicas, constituem o orçamento. Apesar de se referir a anteriores versões da CRP e da LEO, esse acórdão mantém-se actual no que se refere às razões por que a CRP se preocupa muito mais em precisar o grau de especificação das despesas do que das receitas, tudo conforme doutrina supra identificada. A jurisprudência deste Tribunal tem sido unânime no sentido da não violação do dito princípio da discriminação/especificação orçamental das receitas por parte da CESE (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/09/2021, rec.1587/18.7BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/09/2021, rec.545/19.9BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/11/2021, rec. 1471/17.1BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.353/19.7BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 5/07/2023, rec.765/22.9BEBRG; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/05/2024, rec.321/21.9BECTB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/10/2025, rec.93/22.0BEBJA). Também a jurisprudência actual do Tribunal Constitucional, de forma geral, tem concluído nesse sentido, como por exemplo, no Acórdão do Tribunal Constitucional 372/2024, proferido em 8/05/2024, "que a inobservância do dever de especificação orçamental (artigo 105.° n.° 1, alínea a), da Constituição da República Portuguesa, artigo 8 da LEO de 2001 e artigos 15.° e 17.°, da LEO de 2015) não é passível de constituir objeto de recurso de fiscalização (cfr.v.g., Acórdãos do TC 342/2021, 810/2021, 274/22 e 580/22 e decisão sumária 302/22) e, de outra parte, que a inobservância de regras de organização do orçamento não podem prejudicar a validade ou eficácia do regime substantivo de impostos, taxas ou contribuições (cfr.v.g. Acórdãos do TC 411/2022 e 683/22). Ora, com referência ao ano de 2016, não se verifica a falta de autorização de cobrança da CESE em causa nos presentes autos no respectivo orçamento. A mesma está inscrita na categoria "impostos directos diversos" do Mapa 1 e nas receitas do Fundo para a Sustentabilidade Sistémica do Setor Energético (FSSSE) no Mapa V, designação 14 - Economia, em sede de Lei do Orçamento do Estado para 2016, a Lei 7-A/2016 de 30/03. Pelo que, foi cumprida a imposição constitucional de especificação das receitas prevista no citado artº.17, nº.2, da Lei de Enquadramento Orçamental (Lei 151/2015, de 11/09), que é muito menos exigente relativamente às receitas do que às despesas, conforme vincado supra. Porém, ainda que houvesse a violação de normas constitucionais sobre organização do orçamento de Estado, tal não invalida o regime substantivo de um imposto, taxa ou contribuição, conforme jurisprudência constitucional identificada acima. Como consequência de tudo o acabado de expender, deve concluir-se que as normas contidas no artº.11, nºs.1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE, no artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12, no artº.237, da Lei 82-B/2014, de 31/12, e no artº.6, da Lei 159-C/2015, de 30/12, não padecem do vício de inconstitucionalidade que lhe é imputado, tal como da pecha de ilegalidade abstracta devido a violação de normas constantes da Lei do Enquadramento Orçamental. Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A SENTENÇA RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica. X Condena-se a recorrente em custas, porque vencida, na presente instância de recurso (cfr.artº.527, do C.P.Civil), mais a dispensando do pagamento do remanescente da taxa de justiça. X Registe. Notifique. X Lisboa, 4 de Fevereiro de 2026. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro.

Sumário

II- A CESE revela as características de uma contribuição financeira, que não de um verdadeiro imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.T.).

III- Os artºs.11, nºs.1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE, o artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12, o artº.237, da Lei 82-B/2014, de 31/12, e o artº.6, da Lei 159-C/2015, de 30/12, não padecem do vício de inconstitucionalidade, tal como do vício de ilegalidade abstracta devido a violação dos artºs.15 e 17, da Lei do Enquadramento Orçamental (Lei 151/2015, de 11/09).

(sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

"A. .., S.A.", com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, constante a fls.645 a 664 do processo (numeração do Sitaf), a qual julgou improcedente a presente impugnação pelo recorrente intentada e visando, mediatamente, acto de autoliquidação de Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético (CESE), relativo ao ano de 2016 e no montante de € 18.302.404,68, tal como do acto de autoliquidação (substituição), relativo ao mesmo ano fiscal e no valor de € 18.194.494,05.

O recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.675 a 717 do processo - numeração do Sitaf) formulando as seguintes Conclusões:

A- O Requerimento de interposição de recurso, acompanhado das respetivas alegações, apresentado nesta data, é tempestivo.

B- O objeto do Recurso é constituído pela Sentença proferida nos autos de Impugnação Judicial n.º 333/20...., em 16 de maio de 2025, no segmento decisório dedicado à apreciação do mérito da causa e à consequente condenação da RECORRENTE em custas, concordando-se com a Sentença recorrida na parte em que o Tribunal a quo determina a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça e julga improcedente a exceção dilatória invocada pela Fazenda Pública.

C- A RECORRENTE entende que a Sentença recorrida incorre em vício de erro de julgamento no que tange à apreciação da alegada violação do princípio e regra da especificação orçamental, que inquina as normas contidas no nº 1, 6 e 7 do artigo 11.°, do Regime jurídico da CESE, no artigo 228.° da Lei 83-C/2013, de 31 de dezembro e, na mesma medida, no artigo 237.° da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro e no artigo 6.° da Lei n.º 159-C/2015, de 30 de dezembro.

D- Entendeu o Tribunal a quo não existir qualquer violação dos princípios da discriminação e da especificação orçamental, pois que, no seu entendimento, a necessária especificação se basta com a previsão da receita global do FSSSE, atendendo à natureza da CESE, à natureza do FSSSE, aos critérios de incidência da CESE e à previsão de receitas do FSSSE no Mapa V.

E- Utilizou ainda o Tribunal a quo a jurisprudência constitucional vertida no Acórdão n.º 206/87, segundo a qual, na perspetiva acolhida pelo Tribunal a quo, as receitas não beneficiam da esfera de proteção do princípio da especificação orçamental.

F- Não pode a RECORRENTE conformar-se com um tal entendimento, o qual se apresenta em contradição com os fundamentos apresentados por si, ao longo de todo o processado, bem como com os termos da doutrina sufragada nos quatro Pareceres Jurídicos juntos a estes autos pela RECORRENTE, e aos quais adere totalmente (cf. DOCUMENTOS N.º 10, 11, 12 e 13 da Petição Inicial de Impugnação judicial).

G- A receita da CESE - tendo em conta a sua relevância orçamental e a sua natureza - não se encontra devida e suficientemente orçamentada à luz do princípio da discriminação orçamental, previsto pelo disposto no artigo 105. °, n.º 1, da CRP, e da regra da especificação orçamental, decorrente do artigo 105.°, n.º 3 da CRP e do artigo 17. ° da LEO, quer - para o que aqui releva - na Lei do Orçamento do Estado de 2014, quer na Lei do Orçamento do 2016.

H- Com efeito, conforme referido pelo PROF. DR. JOSÉ CASALTA NABAIS, que parece, até, responder diretamente ao Tribunal a quo, “não pode argumentar-se que o cumprimento do princípio da especificação se basta com a precisão das receitas (globais) do FSSSE receitas estas que, em cada ano, constam do Mapa V do respectivo orçamento. O registo da receita total do FSSSE permite, obviamente, determinar o volume de receita total prevista, mas já não permite saber de que receitas se trata ou sequer o montante que se pretende arrecadar com cada uma das receitas do Fundo. É que as receitas provenientes da CESE são apenas uma das componentes de receitas do FSSSE. A estas Juntam-se, nos termos do art° 3. ° do Decreto-Lei n°55/2014, de 9 de Abril, as dotações que lhe sejam afectas por lei, os rendimentos provenientes de aplicações financeiras de capitais disponíveis, o produto de doações, heranças, legados ou qualquer outra contribuição e quaisquer outras receitas que lhe sejam atribuídas por lei ou por negócio jurídico.”(cfr. pág. 5 do Parecer do Professor José Casalta Nabais - cf. DOCUMENTO N.° 12 junto à Petição Inicial).

I- Parece o Tribunal a quo, ao referir-se à natureza da contribuição e à “autonomia do FSSSE”, ignorar, por completo, que o princípio, e regra orçamental, da discriminação, previsto no artigo 8.° da Lei de Enquadramento Orçamenta! (“LEO”), aprovada pela Lei n.º 91/2001, de 20 de agosto, e, a partir de 2015, nos artigos 15.° a 17.° da LEO, aprovada pela Lei n.º 151/2015, de 11 de setembro, decorrendo também da própria CRP, impõe a “discriminação das receitas e despesas da Estada, incluindo as dos fundos o serviços autónomos” (cf. artigo 105.°, n.º 1, alínea a), da CRP), e ignorar também que a CESE não é a única fonte de receita do FSSSE, e persistir, ignorando que, mesmo que se entenda, no que não se concede, que a CESE assume natureza de contribuição financeira, tal não poderá justificar um eventual aligeiramento do cumprimento da regra da especificação orçamental.

J- Note-se que, quer a CRP, quer a LEO, referem-se a receitas, sem especificar a sua origem e, depois, que as contribuições financeiras possuem características semelhantes aos impostos, tendo assim sido vistas, conforme já referido, quer pelo Tribunal de Contas, que a qualificou, em 2015, na categoria dos “impostos diretos”, quer pelo Estado, que anulou a sua propriedade comutativa (determinante para o Tribunal Constitucional a ter qualificado como contribuição financeira) ao não transferir, em 2014 e em 2015, o produto da receita da CESE para o FSSSE, tendo, assim, servido finalidades públicas gerais.

K- Por outro lado, aquilo que é possível extrair da leitura do trecho do Acórdão do TC n.º 206/87 utilizado na decisão recorrida é, apenas e tão-somente, que o grau de discriminação exigível para as despesas é maior do que o grau de discriminação exigível para as receitas, não sendo possível daí retirar, contrariamente ao pretendido pelo Tribunal a qua, que as receitas não devem ser especificadas.

L- Pelo contrário, são várias as passagens do Acórdão do TC em que referência que se referem explicitamente à necessidade de especificação orçamental, tanto de receitas, como de despesas.

M- Reitera a RECORRENTE que as normas contidas nos n.ºs 1, 6 e 7, do artigo 11. °, do Regime Jurídico da CESE, ao disporem que a receita da CESE é consignada ao FSSSE, encontram-se inquinadas de ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, e de inconstitucionalidade, por violação de norma constitucional, pois que a receita da CESE não se encontra devidamente especificada, como se impunha, na Lei do Orçamento do Estado para 2015.

N- Veja-se que decorre do artigo 11, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime da CESE que a receita obtida com a cobrança deste tributo devia encontrar-se refletida, e suficientemente discriminada, no Mapa V, o qual integra as “receitas dos serviços e fundos autónomos, por classificação orgânica, com especificação das receitas globais de cada serviço e fundo”, ou, pelo menos, no Mapa VI, o qual integra as receitas dos serviços e fundos autónomos por classificação económica.

O- Da mesma forma, a norma constante do artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro - Lei do Orçamento do Estado para 2014 - padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade ao criar um tributo que viola, desde o momento da sua criação, a regra da discriminação orçamental.

P- Igualmente, também o artigo 237 da Lei 82-B/2014, de 31 de dezembro - Lei do Orçamento do Estado para 2015 -, bem como o artigo 6.° da Lei n.º 159- C/2015, de 30 de dezembro, que prorroga para 2016 as receitas previstas no Orçamento do Estado para 2015 e, portanto, a vigência do regime que cria a CESE, padece dos mesmos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade, ao prorrogar a vigência do regime que cria a CESE, reincidindo nas deficiências de discriminação orçamental apontadas às normas constantes do artigo 11º, n.ºs 1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE e ao artigo 228° da Lei do Orçamento do Estado para 2014.

Q- Veja-se que a receita proveniente da CESE não se encontra devidamente especificada nas Leis do Orçamento do Estado, desde que esta contribuição foi criada, (auto)liquidada e exigida - anos de 2014 a 2021 -, pois, não obstante ser eventualmente possível entender-se estar incluído no Mapa V das sucessivas Leis do Orçamento do Estado, o volume de receitas totais do FSSSE, no Mapa VI, não encontramos a discriminação da mencionada receita de acordo com o classificador económico respetivo.

R- Ora, ao não se terem classificado, adequadamente, estas receitas, viola-se o princípio da legalidade ínsito no art.º 165. °, n.º 1, aI. i), e no art.º 105.º da Constituição, na sua dimensão de princípio da tipicidade qualitativa.

S- E, não sendo cumprida a regra da especificação, ficam feridos de inconstitucionalidade os atos de liquidação e cobrança das mesmas, por violação das normas supramencionadas, não cumprindo estas receitas a dimensão da legalidade financeira, por não estarem inscritas no orçamento do Estado de forma adequada.

T- Consequentemente, estamos perante tributos que, se não são inexistentes, são equiparáveis a tributos inexistentes, dado que, como escreve Jorge Lopes de Sousa, “(...) A falta de inscrição orçamental de receita liquidada sujeita a tal inscrição será um vício do acto tributário gerador da sua ilegalidade abstracta, equiparável aos vícios de inexistência do tributo”.

U- Com a entrada em vigor do Código de Procedimento Administrativo (CPA), publicado em 7 de janeiro de 2015, pelo Decreto-Lei n.º 4/2015, o legislador procedeu à anulação da antiga cláusula geral de nulidade do antigo CPA, passando a prever quatro novos casos de nulidade no atual artigo 161.° daquele diploma, de entre os quais a alínea k), onde se dispõe que são nulos “Os atos que criem obrigações pecuniárias não previstas na lei”. Assim, o ato de (auto)liquidação da CESE aqui em apreço enferma de um vício gerador de ilegalidade abstrata, porquanto a sua liquidação e cobrança não terão sido devidamente autorizados em conformidade com a CRP e a LEO, o que está para além da mera inexigibilidade da dívida, sendo mesmo equiparável ao vício de inexistência do tributo.

V- Assim, é forçoso concluir-se que as deficiências de orçamentação da CESE, desde a sua criação até à presente data são tão graves que este tributo deve ter-se, mesmo, por não orçamentado, com a consequente nulidade das respetivas (auto)Liquidações, ao abrigo da alínea k) do artigo 161.° do CPA, e, bem assim, do artigo 8.°, n.º 6, da LEO de 2001, do artigo 17.°, n.º 3, da LEO de 2015, do que deriva a nulidade do ato de liquidação controvertido, por padecer de ilegalidade abstrata.

W- No plano normativo, a violação do princípio da especificação orçamental localiza-se, por referência à CESE, em dois momentos fundamentais (i) no momento da criação do Regime jurídico da CESE, com a aprovação do artigo 228.º da Lei do Orçamento do Estado para 2014, e (ii) no momento em que a sua vigência foi prorrogada, para o ano 2016, por via do artigo 6°, n.º 1, da Lei n.º 159-C/2015, de 30 de dezembro.

X- Assim, a violação do princípio da especificação orçamental apresenta-se como uma doença congénita que contamina, em rigor, todas as normas que instituem e regulam a CESE.

Y- Do que antecede, suscita-se a inconstitucionalidade e a ilegalidade, por violação de lei de valor reforçado, (i) da norma que instituiu o regime jurídico da CESE, i.e. da norma resultante do artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013; (ii) da norma que manteve em vigor, no ano 2016, o regime jurídico da CESE, i.e. da norma contida no artigo 6, nº 1, primeira parte, da Lei n.° 159-C/2015, de 30 de dezembro; (iii) da norma que se retira do artigo 1.° do regime jurídico da CESE e que define o objeto do tributo; (iv) da norma que se retira do artigo 2.° do regime jurídico da CESE e que determina a incidência subjetiva do tributo; (v) da norma que se retira do artigo 3.° do regime jurídico da CESE e que determina a incidência objetiva do tributo: (vi) a norma que se retira do artigo 6.° do regime jurídico da CESE e que determina a taxa aplicável; (vii) a norma que se retira do artigo 11 do regime jurídico da CESE e que determina a consignação da receita ao FSSSE, bem como (viii) da norma que se retira do artigo 12.° do regime jurídico da CESE e que determina a não dedutibilidade da CESE.

Z- Assim, como se crê ter demonstrado, e se escusa de repetir, o alcance e o propósito da previsão de tal princípio e de tal regra são muito mais largos do que julgou - por remissão - o Tribunal a quo, servindo o próprio princípio de Estado de Direito Democrático. Depois, vimos já que, mesmo que a CESE se tratasse de uma contribuição financeira (no que não se concede), tal circunstância não é, apta a aligeirar as exigências dos princípios e regras em causa, porque quer a CRP, quer a LEO, apenas se referem a receitas, e depois porque a sua natureza de receita consignada sempre implicaria, pelo contrário, uma maior exigência discriminativa e especificativa.

AA- Com efeito, e contrariamente ao pugnado pelo STA - e, por remissão, pelo Tribunal a quo - da previsão das receitas globais do FSSSE do Mapa V, não resulta a suficiência da discriminação e da especificação realizada no Orçamento em questão, primeiro porque ela é absolutamente inexistente e depois porque, acrescentando a esta equação o facto de estarmos perante receita consignada, as exigências são mais - e não menos - apertadas.

BB- Importa, ainda, chamar à colação o teor do recentíssimo Acórdão n.º 411/2022, do Tribunal Constitucional (TC), no qual este Tribunal se dedica à análise da eventual violação do princípio da discriminação e da regra da especificação orçamental, pelo disposto no artigo 11.º, n.º 1, do Regime Jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético (CESE), e que, salvo melhor opinião, ao mesmo tempo que se defende que a violação do princípio da discriminação da regra da especificação não poderá ter consequências - nem sequer reflexas - ao nível normativo, se defende que tal violação deverá, porém, inquinar o próprio ato de liquidação do crédito, na medida em que os créditos que lhes subjazem são inválidos.

CC- Do que antecede decorre que o TC relega a palavra final para os tribunais tributários, uma vez que, de acordo com o Acórdão em escrutínio, o vício decorrente da violação arguida adere ao ato de liquidação e não à norma que prevê a consignação do tributo, i.e., o 11.º, n.º 1, do RCESE (norma cuja inconstitucionalidade foi suscitada pela ali Recorrente).

DD- Em face de tudo quanto antecede, e sem prescindir, a douta sentença recorrida incorreu, nesta parte, em erro de julgamento, devendo, em consequência, ser anulada, com todas as consequências legais.

Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo não provimento do recurso (cfr.fls.734 a 736 do processo - numeração do Sitaf).

Com dispensa de vistos legais (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário), vêm os autos à conferência para deliberação.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.172 e verso do processo físico):

A- Em 08-08-2017, foi apresentada impugnação judicial do indeferimento de reclamação graciosa do ato de autoliquidação da CESE n.º ...38, referente ao ano de 2016, no valor de € 18 302 404,68, que correu termos neste tribunal, sob o processo n.º 1597/17.1BELRS, no qual é pedida a anulação daquela liquidação – cfr. petição inicial processo n.º 1597/17.1BELRS, no Sitaf;

B- No processo 1597/17.1BELRS foi proferida decisão de improcedência transitada em julgado em 2022 – cfr. processo n.º 1597/17.1BELRS, no Sitaf;

C- Em 08-11-2019 foi apresentado o pedido de revisão oficiosa de duas autoliquidações:

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- cfr. documento 7 da petição de impugnação (documento 6916954, de 16-07-2020 do Sitaf);

D- Pelo Ofício n.º ...96 de 19-12-2019, da Divisão de Justiça Tributária da Unidade dos Grandes Contribuintes, a Impugnante foi notificada do despacho de indeferimento do Pedido de Revisão Oficiosa referido na alínea precedente, proferido, em 18-12-2019, pela Exma. Sra. Diretora Adjunta da Justiça Tributária, em regime de substituição e por subdelegação - cfr. documento 1 da petição de impugnação (documento 6847386 de 26-02-2020, do Sitaf);

E- Em 26-02-2020 foi apresentada a petição dos presentes autos de impugnação judicial do indeferimento do Pedido de Revisão Oficiosa apresentado contra o ato de autoliquidação da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético (CESE) n.º ...38 referente a 2016, no valor de € 18 302 404,68 e do ato de autoliquidação n.º ...14, no valor de € 18 194 494,05, na qual pede “A anulação do Despacho proferido, em 18 de Dezembro de 2019, pela Exma. Sra. Directora Adjunta da Justiça Tributária, em regime de substituição e por subdelegação de competências, nos termos do qual foi indeferido o pedido de revisão oficiosa apresentado, em 8 de Novembro de 2019 (…) A declaração de nulidade ou, caso assim não se entenda, de anulação do acto de autoliquidação da CESE n.º ...38, referente ao ano de 2016, no valor de € 18 302 404,68 (…) e do acto de autoliquidação n.º ...14, no valor de € 18 194 494,05 (…) com a restituição do montante pago indevidamente pela Impugnante, acrescido de juros indemnizatórios (…).” – cfr. petição inicial de impugnação no Sitaf.

F- Em 25-10-2016, a Impugnante entregou declaração Modelo 27 (artigo 7.º, n.º 1 RCESE) - cfr. fls. 63 e seguintes do documento 6916954, de 16-07-2020 do Sitaf;

G- Da qual resultou a ato de autoliquidação da CESE n.° ...38, referente ao ano de 2016, no valor a pagar de € 18 302 404,68 – cfr. documento 2 da petição de impugnação, documento 6847387 de 26-02-2020 do Sitaf;

H- Em 11-10-2018, a Impugnante entregou Declaração Modelo 27 de substituição (artigo 7.º, n.º 1 RCESE) - cfr. fls. 65 e seguintes do documento 6916954, de 16- 07-2020 do Sitaf;

I- Da qual resultou o ato de autoliquidação n.° ...14, referente ao ano de 2016, no valor de € 18 194 494,05 – cfr. documento 3 da petição de impugnação, documento 6847388 de 26-02-2020 do Sitaf;

J- Em 28-10-2016, foi paga a liquidação no valor de € 18 302 404,68 – cfr. documento 6 da petição de impugnação (documento 6847391 de 26-02-2020 do Sitaf).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: "… Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa…".

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: "…Considero provados os factos atendendo ao teor dos documentos juntos aos autos e identificados nas diversas alíneas do probatório…".

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou improcedente a presente impugnação.

Relembre-se que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, "ex vi" do artº.281, do C.P.P.Tributário).

O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que as normas contidas no artº.11, nºs.1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE, no artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12, no artº.237, da Lei 82-B/2014, de 31/12, e no artº.6, da Lei 159-C/2015, de 30/12, violam os princípios da discriminação e da especificação orçamental. Que a receita proveniente da CESE respeitante ao ano em causa, 2016, não se encontra devida e suficientemente especificada no respectivo Orçamento de Estado, assim violando o disposto nos artºs.15 e 17, da Lei do Enquadramento Orçamental (Lei 151/2015, de 11/09), tal como no artº.105, da C.R.Portuguesa, pelo que o respectivo acto de autoliquidação do tributo, em relação ao citado ano de 2016, enferma dos vícios de ilegalidade abstracta e inconstitucionalidade. Que a sentença recorrida ao não ter decidido nos moldes propugnados incorreu em erro na aplicação do direito [cfr.conclusões A) a DD) do recurso]. Com base em tal alegação pretendendo concretizar erros de julgamento de direito da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.

O regime da Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético (CESE) foi aprovado pelo artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12 (OE 2014), tributo que tem como objectivo financiar mecanismos que promovam a sustentabilidade sistémica do sector energético, através da constituição de um fundo que visa contribuir para a redução da dívida tarifária e para o financiamento de políticas sociais e ambientais do sector energético (cfr.artº.1, nº.2, do Regime da CESE).

A receita obtida com a CESE foi consignada ao Fundo para a Sustentabilidade Sistémica do Sector Energético (FSSSE), criado pelo dec.lei 55/2014, de 9/4, com o objectivo de estabelecer mecanismos que contribuam para a sustentabilidade sistémica do sector energético, designadamente através da contribuição para a redução da dívida e ou pressão tarifárias e do financiamento de políticas do sector energético de cariz social e ambiental, de medidas relacionadas com a eficiência energética, de medidas de apoio às empresas e da minimização dos encargos financeiros para o Sistema Eléctrico Nacional decorrentes de custos de interesse económico geral (CIEG), designadamente resultantes dos sobrecustos com a convergência tarifária com as regiões autónomas dos Açores e da Madeira, e para o Sistema Nacional de Gás Natural (SNGN), tudo nos termos do artº.11, nº.1, do Regime da CESE.

Estabeleceu o artº.2, do citado dec.lei 55/2014, de 9/4, sobre os objectivos do FSSSE que este visa contribuir para a promoção do equilíbrio e sustentabilidade sistémica do sector energético e da política energética nacional, designadamente através:

a) Do financiamento de políticas do sector energético de cariz social e ambiental, relacionadas com medidas de eficiência energética;

b) Da redução da dívida tarifária do Sistema Elétrico Nacional (SEN), mediante a receita obtida com a contribuição extraordinária sobre o sector energético prevista no artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12.

O tributo sob exame foi criado como um cariz extraordinário e a vigorar no ano de 2014, mas a sua vigência tem vindo a ser anualmente prorrogada. A constância para o ano de 2016 foi estipulada pelo artº.6, da Lei 159-C/2015, de 30/12 (diploma que prorroga receitas previstas no Orçamento do Estado para 2015), foi prorrogado o regime da CESE, para vigorar no ano de 2016.

Em sede de incidência objectiva, a CESE recai sobre:

i) o valor dos elementos do activo dos sujeitos passivos (ou seja, activos líquidos reconhecidos na contabilidade dos sujeitos passivos, com referência a 1 de Janeiro de 2017, ou no 1.º dia do exercício económico) que respeitem, cumulativamente, a:

a) Activos fixos tangíveis;

b) Activos intangíveis, com excepção dos elementos da propriedade industrial; e

c) Activos financeiros afectos a concessões ou a actividades licenciadas exercidas pelos sujeitos passivos identificados pela norma de incidência subjectiva (cfr.artº.3, nº.1, do Regime da CESE).

Já em sede de incidência subjectiva, este tributo tem como sujeitos passivos (cfr.artº.2, do Regime da CESE):

"São sujeitos passivos da contribuição extraordinária sobre o sector energético as pessoas singulares ou colectivas que integram o sector energético nacional, com domicílio fiscal ou com sede, direcção efectiva ou estabelecimento estável em território português, que, em 1 de Janeiro de 2016, se encontrem numa das seguintes situações:

a) sejam titulares de licenças de exploração de centros electroprodutores, com excepção dos localizados nas Regiões Autónomas dos Açores ou da Madeira;

b) sejam titulares, no caso de centros electroprodutores licenciados ao abrigo do Decreto-Lei n.º 172/2006, de 23 de Agosto, de licença de produção e tenham sido considerados em condições de ser autorizada a entrada em exploração, conforme relatório de vistoria elaborado nos termos do n.º 5 do artigo 21.º do referido decreto-lei, com excepção dos localizados nas Regiões Autónomas dos Açores ou da Madeira;

c) sejam concessionárias das actividades de transporte ou de distribuição de electricidade;

d) sejam concessionárias das actividades de transporte, de distribuição ou de armazenamento subterrâneo de gás natural;

e) sejam titulares de licenças de distribuição local de gás natural;

f) sejam operadores de refinação de petróleo bruto e de tratamento de produtos de petróleo;

g) sejam operadores de armazenamento de petróleo bruto e de produtos de petróleo;

h) sejam operadores de transporte de petróleo bruto e de produtos de petróleo;

i) sejam operadores de distribuição de produtos de petróleo;

j) sejam comercializadores grossistas de gás natural;

l) sejam comercializadores grossistas de petróleo bruto e de produtos de petróleo;

m) sejam comercializadores grossistas de electricidade;

n) seja comercializador do Sistema Nacional de Gás Natural (SNGN) ".

Prescreve a lei que esta contribuição visa, genericamente, o desenvolvimento de medidas que contribuam para o equilíbrio e sustentabilidade sistémica do sector energético.

Pelo que, ainda que não referida a uma contraprestação directa, específica e efectiva, resultante de uma relação concreta com um bem ou serviço, o que afasta a sua qualificação como taxa, a sujeição à CESE de determinados operadores económicos tem como um dos seus objectivos "financiar mecanismos que promovam a sustentabilidade sistémica do sector energético" (cfr.artº.1, nº.2, do regime da CESE). Portanto, a par do objectivo da redução da dívida tarifária - que é uma das suas causas - o objectivo da promoção de mecanismos para financiamento de políticas do sector energético de cariz social e ambiental, e de medidas relacionadas com a eficiência energética, bem como de medidas de apoio às empresas, gerará, igualmente, contrapartidas, ainda que difusas, dirigidas aos sujeitos passivos da CESE. A existência destas presumidas contraprestações que vão além do mero objectivo da redução tarifária, e que a criação do FSSSE garante, assegura, também, o carácter estrutural de bilateralidade ou sinalagmaticidade da relação subjacente ao tributo em causa, permitindo excluir a sua caracterização como imposto, já que nelas (contraprestações) é possível identificar a satisfação das utilidades do sujeito passivo do tributo como contrapartida do respectivo pagamento. É a participação de um especial sector da atividade económica nos benefícios/custos presumidos da adopção destas políticas de financiamento que permite isolá-los dos demais contribuintes, sujeitando-os à contribuição criada pelas normas em apreciação, sem que essa diferenciação possa considerar-se violadora da Constituição, como veremos. Assim, apesar de não pressupor uma contraprestação directa, específica e efectiva, razão pela qual não pode ser qualificada como taxa, a CESE, reveste características de bilateralidade na relação entre o Estado e os sujeitos passivos do tributo, pela conexão entre a origem das receitas e o seu destino.

Não estamos, por isso, perante uma cobrança de tributo para participação nos gastos gerais da comunidade, numa pura angariação de receitas, que vise prover, indistintamente, às necessidades financeiras do Estado, que traduza o cumprimento de um dever geral de cidadania e solidariedade, como o dever de pagar impostos, em que esteja ausente uma qualquer contraprestação pública dedicada. Isto porque não é finalidade imediata e genérica deste tributo a obtenção de receitas, a serem afectadas, geral e indiscriminadamente, à satisfação de encargos públicos.

O facto de não ser possível individualizar-se, de forma concreta e absolutamente objectiva, uma compensação efectiva que, pelo seu conteúdo e natureza, seja especificamente dirigida aos sujeitos passivos que desenvolvam a actividade que cai no âmbito de incidência deste tributo, mas apenas as vantagens difusas, tal não retira carácter comutativo às prestações que visem financiar os objectivos que vão além da redução da dívida tarifária, já que estas contrapartidas não estão dissociadas de prestações públicas, ainda que genericamente destinadas a um grupo específico, sendo de presumir que os mesmos sujeitos passivos da CESE beneficiarão dos mecanismos que promovem a sustentabilidade sistémica do sector energético. Ou seja, no caso da CESE, estamos perante um tributo comutativo, em virtude de, ainda que de forma difusa, ser possível identificar nos objetivos do FSSSE, a que foi consignada, contraprestações destinadas a um determinado grupo de sujeitos passivos que mantêm suficiente proximidade com as finalidades que este prosseguirá.

Acresce que a CESE é consignada a um fundo que tem natureza de património autónomo, sem personalidade jurídica e com autonomia administrativa e financeira, o citado Fundo para a Sustentabilidade Sistémica do Setor Energético (FSSSE), instituído pelo dec.lei 55/2014, de 9/4. Esta consignação ao FSSSE foi expressamente fixada, logo na Lei do Orçamento de Estado para 2014 (cfr.artº.11, do regime da CESE), assim se retirando esta receita ao financiamento de despesas públicas gerais do Estado.

A revisão constitucional de 1997 introduziu, a propósito da delimitação da reserva legislativa parlamentar, a categoria tributária das contribuições financeiras a favor das entidades públicas, dando cobertura constitucional a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R. Portuguesa). As contribuições financeiras constituem um "tertium genus" de receitas fiscais, que poderão ser qualificadas como taxas colectivas, na medida em que compartilham em parte da natureza dos impostos, porque não têm, necessariamente, uma contrapartida individualizada para cada contribuinte e, em parte, da natureza das taxas, porque visam retribuir o serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiam colectivamente de uma actividade administrativa (cfr.Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, I vol., Coimbra Editora, 4ª. Edição, pág.1095; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, 4ª. edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.72 e seg.; Suzana Tavares da Silva, As Taxas e a Coerência do Sistema Tributário, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2013, pág.82 e seg.).

Revertendo ao caso dos autos, não pode deixar de se considerar que a CESE revela as características de uma contribuição financeira, que não de um verdadeiro imposto (cfr.artº.165, nº.1, al.i), da C.R.Portuguesa; artº.3, nº.2, da L.G.T.; ac.Tribunal Constitucional 7/2019, de 8/01/2019, proc.141/16; ac.Tribunal Constitucional 395/2021, de 7/06/2021, proc.954/19; ac.Tribunal Constitucional 756/2021, de 23/09/2021, proc.384/21; Parecer 4/2016, de 26/01/2018, do Conselho Consultivo da Procuradoria-Geral da República, publicado no Diário da República, 2ª. Série, de 2 de Março de 2018; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/01/2020, rec.386/17.8BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/09/2020, rec.387/17.6BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/09/2021, rec.1587/18.7BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/11/2021, rec. 1471/17.1BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.810/18.2BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.353/19.7BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/05/2024, rec.321/21.9BECTB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/10/2025, rec. 93/22.0BEBJA).

Apesar do acabado de concluir, quanto à natureza jurídica da CESE, defende a recorrente que o acto de autoliquidação do tributo, em relação ao aludido ano de 2016, enferma dos vícios de ilegalidade abstracta e inconstitucionalidade.

Para tanto, defende a apelante que a receita proveniente da CESE respeitante ao ano em causa, 2016, não se encontra devida e suficientemente especificada no respectivo Orçamento de Estado, assim violando o disposto nos artºs.15 e 17, da Lei do Enquadramento Orçamental (Lei 151/2015, de 11/09), tal como o artº.105, nº.1, al.a), da C.R.Portuguesa, pelo que o respectivo acto de autoliquidação do tributo, enferma dos vícios de ilegalidade abstracta e inconstitucionalidade.

Antes de mais, se dirá que os vícios de inconstitucionalidade buscam uma fiscalização concreta e com natureza oficiosa. Esta caracteriza-se por ser um controlo que compete a todos os Tribunais, mais tendo natureza difusa e incidental (cfr.artºs.204 e 280, nº.1, da C.R.Portuguesa; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 25/11/2015, rec.103/15; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 23/10/2019, rec.179/19.8BEPFN; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 12/05/2021, rec.2747/17.3BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 9/12/2021, rec.732/19.0BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/05/2024, rec.321/21.9BECTB; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 2º. Volume, Coimbra Editora, 2010, págs.518 e seg. e 940 e seg.; Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituição Portuguesa Anotada, Vol.III, 2ª. Edição revista, Universidade Católica Editora, 2020, pág.44 e seg.; J. J. Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 7ª. Edição, 21ª. Reimpressão, Almedina, 2019, pág.982 e seg.).

Estatui o nosso Diploma Fundamental a necessidade de especificação das receitas e das despesas, por força do princípio da discriminação, de acordo com o qual o orçamento, enquanto previsão, em regra anual, das despesas a realizar pelo Estado e dos processos de as cobrir, incorporando a autorização concedida à Administração Financeira para cobrar as receitas e realizar as despesas, assim limitando os poderes financeiros da Administração em cada período anual, devendo especificar suficientemente as receitas previstas e as despesas fixadas. A obrigação de especificação das receitas e das despesas orçamentais resulta do artº.105, nº.1, al.a), da C.R.Portuguesa, onde se estabelece que o Orçamento do Estado contém a discriminação das receitas e despesas do Estado, incluindo as dos fundos e serviços autónomos, assim consagrando o clássico princípio orçamental da universalidade, segundo o qual todas as receitas e despesas do Estado devem ser incluídas no orçamento, mais devendo ser devidamente desagregadas. Mas até que grau de desagregação é que as receitas e despesas devem ser discriminadas, é matéria que a Constituição não nos diz directamente. A questão é particularmente importante no caso do orçamento das despesas, que já não tanto, face ao orçamento das receitas (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.353/19.7BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/05/2024, rec.321/21.9BECTB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/10/2025, rec.93/22.0BEBJA; J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.1109 e seg.; Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituição Portuguesa Anotada, Vol.II, 2ª. Edição revista, Universidade Católica Editora, 2018, pág.251 e seg.; José Joaquim Teixeira Ribeiro, Lições de Finanças Públicas, 5ª. Edição, Reimpressão, Coimbra Editora, 2011, pág.59 e seg.; Joaquim Miranda Sarmento, A Nova Lei de Enquadramento Orçamental, Cadernos IDEEF, nº.20, 2016, pág.92 e seg.).

Como já entendeu o Tribunal Constitucional, no acórdão nº.206/87, proferido em 17/06/1987, o processo democrático de determinação das opções financeiras, ao nível do orçamento, impõe que as receitas e as despesas autorizadas sejam minimamente desdobradas. Só assim, o Parlamento, dando expressão à vontade popular, pode realmente autorizar as "entradas" e "saídas" que em conjunto, numa óptica técnico-contabilística das finanças públicas, constituem o orçamento. Apesar de se referir a anteriores versões da CRP e da LEO, esse acórdão mantém-se actual no que se refere às razões por que a CRP se preocupa muito mais em precisar o grau de especificação das despesas do que das receitas, tudo conforme doutrina supra identificada.

A jurisprudência deste Tribunal tem sido unânime no sentido da não violação do dito princípio da discriminação/especificação orçamental das receitas por parte da CESE (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/09/2021, rec.1587/18.7BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/09/2021, rec.545/19.9BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/11/2021, rec. 1471/17.1BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/02/2022, rec.353/19.7BESNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 5/07/2023, rec.765/22.9BEBRG; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/05/2024, rec.321/21.9BECTB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/10/2025, rec.93/22.0BEBJA).

Também a jurisprudência actual do Tribunal Constitucional, de forma geral, tem concluído nesse sentido, como por exemplo, no Acórdão do Tribunal Constitucional 372/2024, proferido em 8/05/2024, "que a inobservância do dever de especificação orçamental (artigo 105.° n.° 1, alínea a), da Constituição da República Portuguesa, artigo 8 da LEO de 2001 e artigos 15.° e 17.°, da LEO de 2015) não é passível de constituir objeto de recurso de fiscalização (cfr.v.g., Acórdãos do TC 342/2021, 810/2021, 274/22 e 580/22 e decisão sumária 302/22) e, de outra parte, que a inobservância de regras de organização do orçamento não podem prejudicar a validade ou eficácia do regime substantivo de impostos, taxas ou contribuições (cfr.v.g. Acórdãos do TC 411/2022 e 683/22).

Ora, com referência ao ano de 2016, não se verifica a falta de autorização de cobrança da CESE em causa nos presentes autos no respectivo orçamento. A mesma está inscrita na categoria "impostos directos diversos" do Mapa 1 e nas receitas do Fundo para a Sustentabilidade Sistémica do Setor Energético (FSSSE) no Mapa V, designação 14 - Economia, em sede de Lei do Orçamento do Estado para 2016, a Lei 7-A/2016 de 30/03. Pelo que, foi cumprida a imposição constitucional de especificação das receitas prevista no citado artº.17, nº.2, da Lei de Enquadramento Orçamental (Lei 151/2015, de 11/09), que é muito menos exigente relativamente às receitas do que às despesas, conforme vincado supra.

Porém, ainda que houvesse a violação de normas constitucionais sobre organização do orçamento de Estado, tal não invalida o regime substantivo de um imposto, taxa ou contribuição, conforme jurisprudência constitucional identificada acima.

Como consequência de tudo o acabado de expender, deve concluir-se que as normas contidas no artº.11, nºs.1, 6 e 7, do Regime jurídico da CESE, no artº.228, da Lei 83-C/2013, de 31/12, no artº.237, da Lei 82-B/2014, de 31/12, e no artº.6, da Lei 159-C/2015, de 30/12, não padecem do vício de inconstitucionalidade que lhe é imputado, tal como da pecha de ilegalidade abstracta devido a violação de normas constantes da Lei do Enquadramento Orçamental.

Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A SENTENÇA RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Condena-se a recorrente em custas, porque vencida, na presente instância de recurso (cfr.artº.527, do C.P.Civil), mais a dispensando do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 4 de Fevereiro de 2026. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro.

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