RELATÓRIO
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A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA interpôs recurso, para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o aresto arbitral proferido no âmbito do processo nº.584/2023-T, datado de 15/01/2024, o qual, além do mais, julgou totalmente procedente o pedido de pronúncia arbitral, deduzido pela sociedade ora recorrida, mais anulando a decisão que incidiu sobre a reclamação graciosa apresentada pela recorrida e, igualmente, os actos de liquidação de IUC objecto do processo arbitral.
O recorrente invoca oposição entre a identificada decisão arbitral recorrida e o acórdão arbitral fundamento lavrado em sede do processo nº.417/2020-T, sendo datado de 13/05/2021 e já transitado em julgado (cfr.cópia junta a fls.41 a 45-verso do processo físico; certidão de fls.40 dos autos).
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Para sustentar a oposição entre a decisão arbitral recorrida e o aresto arbitral fundamento, a entidade recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.3 a 16 do processo físico), formulando as seguintes Conclusões:
A-O Acórdão arbitral recorrido (584/2023-T) incorreu em erro de julgamento, porquanto decidiu o Tribunal Arbitral
“Nestes termos, decide-se julgar totalmente procedente o pedido de pronúncia arbitral e, em consequência:
- -Anular a decisão que incidiu sobre a reclamação graciosa apresentada pela Requerente;
- -Anular as liquidações de IUC identificadas em g);
- -Condenar a Requerida no reembolso das quantias pagas pela Requerente, acrescidas de juros indemnizatórios contados, à taxa legal, desde a decisão de indeferimento da reclamação graciosa até efectivo e integral reembolso; (…)”
B-E sustenta o referido acórdão arbitral que:
“Face às posições das partes, são estas as questões às quais o Tribunal é chamado a pronunciar-se:
a) A norma de incidência subjectiva constante do artigo 3.º, n.º 1 do CIUC, na redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 41/2016, de 1 de Agosto, consubstancia uma ficção, insusceptível de demonstração em contrário, ou continua a ser susceptível de uma interpretação presuntiva? (…)
No presente processo acompanhamos o decidido nas mais recentes decisões do CAAD, nesta matéria, em particular a decisão proferida no processo nº 154/2023-T.
(…)
«A reforma da fiscalidade automóvel teve na sua génese os estudos efectuados por um Grupo de Trabalho (GT), mandado constituir por Despacho Conjunto dos Ministros de Estado e das Finanças e do Ambiente, do Ordenamento do Território e do Desenvolvimento Regional (Despacho Conjunto n.º 290/2006, de 27 de Marco, (II.ª série), em que se definiram um conjunto de orientações e princípios, designadamente, de eficiência, eficácia e simplicidade, e se recomendou, sempre que possível, o recurso a soluções electrónicas e a busca de soluções integradas que permitissem segurança e eficácia nas liquidações e cobranças através do envolvimento em processos de transmissão electrónica de dados e acesso à informação de entidades externas. Os trabalhos desse GT suportaram a Proposta de Lei n.º 118/X, de 7 de marco de 2007.
A versão inicial do referido artigo 3.º, n.º 1 do CIUC, preceituava que "São sujeitos passivos do imposto os proprietários dos veículos, considerando-se como tais as pessoas singulares ou colectivas, de direito público ou privado, em nome das quais os mesmos se encontram registados"
A solução legislativa encontrada foi a de recolher as informações necessárias às operações de cobrança do IUC numa base de dados de uma entidade externa - o registo automóvel - por razões de eficácia e simplicidade e tendo em conta as finalidades e a natureza dos dados constantes do registo.
Esta redacção é, de facto, diferente daquele que o Decreto-Lei n.º 599/72, de 30 de Dezembro adoptava para o Imposto sobre Veículos: "O imposto é devido pelos proprietários dos veículos, presumindo-se como tais, até prova em contrário, as pessoas em nome de quem os mesmos se encontrem matriculados ou registados", redacção que transitou sucessivamente para o Decreto-Lei n.º 782/74, de 31 de Dezembro, para o Decreto-Lei n.º 81/76, de 28 de Janeiro e finalmente para o artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 143/78, de 12 de Junho, legalmente designado por "Imposto Municipal sobre Veículos", aplicável aos automóveis ligeiros de passageiros e motociclos.
E é esta diferença que vem sustentando a posição da AT, de que, em sede de IUC se consagrou uma presunção inilidível, de que quem consta do registo como proprietário do veículo na data em que se verifica o facto tributário o é, para efeitos unicamente tributários e sem prejuízo das regras civis da transmissão da propriedade.
Em qualquer caso, a verdade é que, mesmo tendo-se substituído a expressão "presumindo-se" pela expressão "considerando-se" e tendo-se eliminado a expressão "até prova em contrário", a norma fiscal da incidência subjectiva esteve e está subordinada às regras do registo automóvel.
Ora, o Código do Registo Automóvel preceitua que o registo de veículos tem essencialmente por fim dar publicidade à situação jurídica dos veículos a motor e respectivos reboques, tendo em vista a segurança do comércio jurídico.
A propriedade de um veículo automóvel é facto obrigatoriamente sujeito a registo, nos termos daquele Código, sendo que quer o CRA quer o Regulamento do Registo Automóvel fixam prazos máximos para o registo dos actos a ele obrigatoriamente sujeitos, sob várias cominações, designadamente, de natureza financeira.
Nos casos de locação financeira ou ALD - actividade desenvolvida pela Requerente - o CRA prescreve que o registo é feito mediante requerimento subscrito pelo vendedor, na sequência do exercício do direito de propriedade ou de aluguer de longa duração registado, acompanhado da factura correspondente à venda ou de documento de quitação.
O legislador fiscal - atentas as finalidades do registo, a mera presunção que ele gera e os prazos para ele estabelecidos - não podia desconhecer que, pese embora a expressão "considerando-se" que resolver utilizar, que a informação que obtinha do registo quanto ao proprietário do veículo automóvel constituía mera presunção, que o visado podia ilidir, mediante prova cabal do contrário.
O legislador converteu a base de dados dos registos de propriedade automóvel numa base de dados fiscal constituída por sujeitos passivos, abstraindo-se da formação da sua constituição e da respectiva natureza declarativa, pretendendo assim com esta mudança que as questões que se suscitavam com a titularidade da propriedade formal versus propriedade efectiva não levantassem dificuldades à liquidação e cobrança do imposto.
Não pretendeu, porém, com isso subverter as finalidades do registo e criar uma presunção inilidível de propriedade, mas apenas facilitar a cobrança do imposto, transferindo para o sujeito passivo o ónus da prova, dotando a Administração Tributária de um mecanismo de fácil identificação dos sujeitos passivos deste imposto e socorrendo-se de uma presunção, ilidível, baseada nas regras e funções do registo automóvel.
Outra solução violaria o princípio da proporcionalidade e, bem assim, em bom rigor, o da capacidade contributiva, como bem sustenta a Requerente.
Pelo que a resposta dada à primeira questão sub judice é a de que a norma de incidência subjectiva constante do artigo 3.º, n.º 1 do CIUC, na redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 41/2016, de 1 de Agosto, consubstancia uma mera presunção juris tantum, susceptível de demonstração em contrário, de propriedade do veículo. (…)”
C-Ao contrário do que decidiu a Decisão Arbitral fundamento (processo nº.417/2020-T), na qual o Tribunal arbitral considerou que:
“15. Face ao exposto nos números anteriores, relativamente à exposição escrita, por cada uma das partes e, aos argumentos apresentados nas respetivas peças processuais, as principais questões a decidir prendem-se com a apreciação da legalidade da liquidação do ICU e decidir se existe uma errada interpretação e aplicação das normas de incidência subjetiva do imposto único de circulação liquidado.
(…)
- 28.O presente pedido de pronúncia arbitral tem por questão essencial saber se o artigo 3.º do Código do IUC contém uma presunção e se a ilisão da mesma foi feita e, saber se, como alega a AT, a interpretação da Requerente não atende aos elementos histórico e teleológico de interpretação da lei.
- 29.O Código do IUC, até à entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 41/2016, de 1 de Agosto, estatuía, nos n.ºs 1 e 2 do artigo 3.º, o seguinte:
“Artigo 3.º - Incidência Subjectiva
1 - São sujeitos passivos do imposto os proprietários dos veículos, considerando-se como tais as pessoas singulares ou colectivas, de direito público ou privado, em nome das quais os mesmos se encontrem registados.
2 - São equiparados a proprietários os locatários financeiros, os adquirentes com reserva de propriedade, bem como outros titulares de direitos de opção de compra por força do contrato de locação”.
30. Contudo, com a entrada em vigor do referido Decreto-Lei n.º 41/2016, o n.º 1 do referido artigo 3.º, passou a ter uma redação bem distinta:
“ Artigo 3.º - Incidência Subjetiva
1 - São sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou coletivas, de direito público ou privado, em nome das quais se encontre registada a propriedade dos veículos.
- 31.Ora, ao retirar a parte “os proprietários dos veículos, considerando-se como tais”, a alteração operada visa, claramente, passar a incidência subjetiva do IUC do proprietário do veículo para a pessoa em nome da qual está registada a propriedade do veículo, seja ela ou não o seu proprietário e/ou possuidor.
- 32.É uma alteração relevante que que faz toda a diferença no presente caso, dado que, sendo a liquidação posterior a 2016, a ela se aplica a nova redação e as suas consequências, ou seja, a atual redação do n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC não contempla uma presunção e, consequentemente, também não se coloca aqui a questão de saber se a ilisão da presunção foi realizada - como pretendeu demonstrar a ora Requerente -, nem a questão de saber se, ao considerar-se que essa norma estabelece uma presunção, tal desconsidera o elemento histórico e o elemento teleológico, como defendeu a Requerida na sua resposta. ”
D-Concluindo o Acórdão fundamento que:
- 35.Em face do acima exposto e acolhendo-se, aqui, a jurisprudência que se vem consolidando nos Tribunais superiores quanto à incidência subjetiva do imposto na nova redação do n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC - redação que se aplica à liquidação aqui em causa - e estando provado que a viatura a que tal liquidação diz respeito se encontrava, no ano de 2019, registada em nome da Requerente, não pode deixar de concluir-se pela legalidade da questionada liquidação de IUC, bem como da decisão de indeferimento da correspondente reclamação graciosa.
- 36.Deste modo, face a esta conclusão, mostra-se inútil proceder à apreciação das questões suscitadas pela Requerente relativas à prova de que, à data da ocorrência do facto gerador e exigibilidade do imposto, a viatura a que este respeita já lhe não pertencia por ter sido transmitida a terceiro.”
E-Verifica-se, assim, uma patente e inarredável contradição quanto à mesma questão fundamental de direito, que consiste em saber se o artigo 3.º do Código do Imposto Único de Circulação, na sua redação dada pelo Decreto-Lei n.º 41/2016 de 1 de agosto, contempla ou não uma presunção legal iuris tantum, ou seja, suscetível de prova em contrário, sobre quem se considera ser o proprietário do veículo.
F-Quanto ao estabelecido pelas regras que determinam os requisitos de admissibilidade deste tipo de recursos, resulta que, para que se tenha por verificada a oposição de acórdãos, é necessário (vd., entre outros, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 2015-06-03, processo 0793/14) que:
- •as situações de facto sejam substancialmente idênticas;
- •haja identidade na questão fundamental de direito; • se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; e,
- •a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas.
G-As presentes alegações demonstram que, no caso vertente, se encontram reunidos os referidos requisitos para que se tenha por verificada a alegada oposição de acórdãos.
H-Para que se considere que há oposição de acórdãos, entende a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo que os acórdãos em confronto versem sobre situações fácticas substancialmente idênticas e que se pronunciem sobre a mesma questão fundamental de direito. Ou seja, importa que as soluções opostas tenham sido perfilhadas relativamente ao mesmo fundamento de direito, o se verificou.
I-Entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento há uma identidade de situações de facto, na medida que em ambos os casos, na medida que em ambos os casos, a factualidade consignada se reporta em saber se o artigo 3.º do Código do Imposto Único de Circulação, na sua redação dada pelo Decreto-Lei n.º 41/2016 de 1 de agosto, contempla ou não uma presunção legal iuris tantum, ou seja, susceptível de prova em contrário, sobre quem se considera ser o proprietário do veiculo.
J-As decisões em confronto perfilharam, sobre a mesma questão fundamental de direito, soluções opostas de forma expressa, isto é, adotaram sobre a mesma questão de direito soluções juridicamente divergentes em idênticas situações de facto.
L-Resta concluir que o Acórdão recorrido incorreu em erro de julgamento, bem como que se encontra em manifesta oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a jurisprudência firmada na Decisão fundamento, devendo ser substituído por novo Acórdão que julgue improcedente o pedido arbitral.
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Foi proferido despacho pelo Exº. Conselheiro relator a admitir liminarmente o recurso e a ordenar a notificação da sociedade recorrida para produzir contra-alegações (cfr. despacho exarado a fls.48 do processo físico).A sociedade recorrida produziu contra-alegações no âmbito da presente instância de recurso (cfr.fls.55 a 100 do processo físico), as quais encerra com o seguinte quadro Conclusivo:
A-A AT veio interpor recurso para o STA da decisão arbitral proferida pelo Tribunal Arbitral Singular constituído sob a égide do CAAD no processo n.º 584/2023-T, que julgou totalmente procedente, por provado, o pedido de pronúncia arbitral deduzido contra a ilegalidade de 15 (quinze) atos de liquidação de Imposto Único de Circulação («IUC») relativos ao ano de 2022, no montante global de € 2.285,52 (dois mil duzentos e oitenta e cinco euros e cinquenta e dois cêntimos)
B-Decisão esta que considera estar em oposição com a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral, sob a égide do CAAD, no processo n.º 417/2020-T (acórdão fundamento) alegando existir contradição sobre a mesma «questão fundamental de direito» entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento.
C-A «questão fundamental de direito» em apreço nos presentes autos é a previsão do n.º 1 do artigo 3.º do Código do Imposto Único de Circulação («Código do IUC»), na sua redação dada pelo Decreto-Lei n.º 41/2016 de 1 de agosto, sobre quem se considera ser o proprietário do veículo, ser ou não considerada uma presunção ilidível, ou seja, suscetível de prova em contrário.
D-Antes da incursão pelo essencial da oposição alegada pela AT, importa aludir ao reconhecimento por parte da Recorrida do Acórdão proferido por este Supremo Tribunal Administrativo no âmbito do Processo n.º 159/23.BALSB, que teve por objeto a mesma questão que ora nos atém.
E-Ainda assim, importa, desde já, aqui realçar que a referida decisão de uniformização de jurisprudência - a qual, na ótica da Recorrida e com o devido respeito mal andou ao uniformizar jurisprudência no sentido contrário ao defendido pela decisão proferida no acórdão recorrido - foi votada em plenário da Secção do Contencioso Tributário deste douto STA, tendo, contudo, obtido apenas os votos favoráveis de 6 dos 11 juízes que votaram.
F-No entanto, sempre cumprirá realçar que a decisão agregou cinco juízes que votaram vencido, entre os quais dois deles com dois votos de vencido expressos - os Exmos. Juízes Conselheiros Nuno Bastos e Gustavo Lopes Courinha - aos quais aderiram Isabel Marques da Silva, Joaquim Condesso e Fernanda Esteves.
G-O sentido conferido nestes votos de vencido foi, à semelhança do defendido pela Recorrida, que, a interpretar a norma no sentido defendido por este douto STA, sempre se estaria perante uma solução inconstitucional que viola os princípios da proporcionalidade, igualdade, capacidade contributiva e equivalência.
H-Como diz o povo “a esperança é a última a morrer”, pelo que a Recorrida acredita que uma nova reflexão sobre o tema, impulsionada pelos cristalinos votos de vencido proferidos no aludido acórdão, poderão clarificar mentes e (eventualmente) alterar entendimentos.
I-Ademais, a Recorrida vem requerer a suspensão dos presentes autos até seja prolatada uma decisão final pelo Tribunal Constitucional relativa ao recurso interposto da decisão de uniformização mencionada.
J-A Recorrida considera que os requisitos substanciais para a admissibilidade do presente recurso não se encontram preenchidos, vejamos:
K-Cumpridas as exigências formais legalmente impostas, são igualmente exigidos requisitos substanciais do recurso por oposição de acórdão ou de uniformização de jurisprudência, a saber: (i) que exista contradição entre a decisão arbitral de que se recorre e um Acórdão proferido por algum dos TCA, pelo STA, ou por outra decisão arbitral; (ii) que essa contradição seja relativamente à mesma «questão fundamental de direito»; e (iii) que a orientação perfilhada pela decisão em crise não esteja de acordo com a jurisprudência consolidada do STA.
L-O preenchimento dos pressupostos (i) e (ii) exige, em primeira linha, a definição do que é uma «questão fundamental de direito» e como deve esta ser caracterizada.
M-Nesse sentido, a caracterização da «questão fundamental» sobre a qual exista oposição entre acórdãos deverá seguir os seguintes critérios firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA e não raras vezes citados por este STA:
- a.identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que pressupõe uma identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos, mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais;
- b.que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica, a qual se verifica sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica; e
- c.que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta.
N-Caso não estejam verificados estes critérios à luz destes princípios, o recurso por oposição de acórdãos não deverá ser admitido e, por conseguinte, este STA não deverá conhecer do mérito da «questão».
O-Tarefa essa que compete a este Venerando Tribunal apreciar e decidir, entendendo a recorrida ser de chamar apenas atenção para o seguinte aspecto: no caso sub judice não se mostra verificado um dos requisitos de admissibilidade do presente recurso - a identidade das situações de facto - uma vez que a valoração dos factos não foi idêntica nos dois casos, o que levou à divergência no sentido decisório. Pelo que o mesmo não deve ser conhecido.
P-Com efeito, no que respeita aos factos do acórdão fundamento apenas se sabe que i) a AT emitiu a liquidação de IUC relativamente ao ano de 2019; b) a Requerente alega já não ser proprietária da viatura; c) a viatura foi objeto de penhora por dívida da adquirente.
Q-Ao invés, na decisão arbitral recorrida ficou provado i) ser a Requerente uma instituição financeira; ii) a celebração, por esta, de contratos de aluguer de longa duração ou de locação financeira; iii) cujas viaturas, objeto daqueles contratos, foram adquiridas pelos locatários no fim dos mesmos contratos; iv) tornando-se estes últimos, os seus reais proprietários.
R-E foi face a toda a factualidade aí provada que os árbitros, interpretando a lei, deram a solução do caso, devidamente fundamentada.
S-Assim sendo, não se duvida que os acórdãos em confrontam partilham decisões diferentes relativamente à mesma questão de direito, todavia, esta diferença é justificada pela assimetria da matéria factual entre os acórdãos.
T-Por esse motivo (ie. dada a assimetria da matéria factual), é de considerar que não se encontra verificado um dos requisitos do presente recurso - a identidade das situações de facto - pelo que, sendo também este o entendimento de V. Exas., deverão abster-se de tomar conhecimento do mesmo.
U-Todavia, caso se entenda que o presente recurso para uniformização de jurisprudência deverá ser admitido, o que não se concede, sempre se dirá que, mesmo assim, a decisão arbitral recorrida não merece qualquer reparo, devendo, como tal, ser integralmente mantida na ordem jurídica pelos motivos ponderosos que se enunciam de seguida.
V-Em outras palavras, caso o STA entenda que se encontram preenchidos os requisitos legais - formais e substanciais - para que o presente recurso seja admitido, considera então a Recorrida que o entendimento que deve prevalecer e vingar, e como tal sancionado por este Venerando Tribunal em sede do presente recurso, é o vertido na decisão recorrida, dado que, com o devido respeito, é esse que encontra efectivamente suporte nos termos do nosso direito constituído, maxime nas regras e funções do registo automóvel apontam neste sentido, bem como em nome do princípio da proporcionalidade e da capacidade contributiva.
W-Em traços gerais, a AT defende que o acórdão recorrido incorreu em erro de julgamento, porquanto considera que deve prevalecer o entendimento do tribunal arbitral no acórdão fundamento, o qual considerou que «[o legislador] ao retirar a parte «os proprietários dos veículos» visa, claramente, passar a incidência subjetiva do IUC do proprietário do veículo para a pessoa da qual está registada a propriedade do veículo, seja ela ou não o seu proprietário e/ou possuidor».
X-Sucede, todavia, que, com todo o acervo jurisprudencial existente, e citando a decisão arbitral recorrida, «fica claro o entendimento de que o artigo 3.º do Código do IUC prevê uma presunção ilidível pelo que, a questão semântica em nada altera o sentido interpretativo desta norma.».
Y-Analisada meticulosamente a argumentação esgrimida pelo Tribunal a quo, à luz da mais visada doutrina e da corrente jurisprudencial arbitral que se tem debruçado sobre o tema, entende a Recorrida que a decisão arbitral recorrida não merece qualquer reparo, dado que, sem nenhuma dúvida, o n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC estabelece uma presunção ilidível.
VEJAMOS:
Z-Em primeiro lugar porque, conforme esclarece a melhor doutrina e jurisprudência, o registo de propriedade automóvel não é condição de eficácia do contrato de compra e venda do veículo, mas tem somente de eficácia declarativa.
AA-Neste sentido decidiu o tribunal arbitral na decisão recorrida:
«O legislador converteu a base de dados dos registos de propriedade automóvel numa base de dados fiscal constituída por sujeitos passivos, abstraindo-se da formação da sua constituição e da respectiva natureza declarativa, pretendendo assim com esta mudança que as questões que se suscitavam com a titularidade da propriedade formal versus propriedade efectiva não levantassem dificuldades à liquidação e cobrança do imposto. Não pretendeu, porém, com isso subverter as finalidades do registo e criar uma presunção inilidível de propriedade, mas apenas facilitar a cobrança do imposto, transferindo para o sujeito passivo o ónus da prova, dotando a Administração Tributária de um mecanismo de fácil identificação dos sujeitos passivos deste imposto e socorrendo-se de uma presunção, ilidível, baseada nas regras e funções do registo automóvel.
Outra solução violaria o princípio da proporcionalidade e, bem assim, em bom rigor, o da capacidade contributiva, como bem sustenta a Requerente.
Pelo que a resposta dada à primeira questão sub judice é a de que a norma de incidência subjectiva constante do artigo 3.º, n.º 1 do CIUC, na redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 41/2016, de 1 de Agosto, consubstancia uma mera presunção juris tantum, susceptível de demonstração em contrário, de propriedade do veículo.
BB-Em segundo lugar, e socorrendo-nos dos elementos de interpretação de natureza racional ou teleológica, porque o princípio da equivalência está consubstanciado no artigo 1.º do CIUC - no atual e novo quadro da tributação automóvel - decorre daí que o sujeito do passivo do imposto deverá ser o real proprietário do veículo e não o proprietário registado, uma vez que será o primeiro que causa os custos ambientais e viários que este tributo comutativo visa compensar.
CC-Neste sentido, foram já proferidas múltiplas decisões arbitrais, designadamente decisões transitadas em julgado. Veja-se, a título meramente ilustrativo, a decisão arbitral proferida pelo Árbitro Hélder Faustino, no processo n.º 55/2023-T, de 02-06-2023, que assentava também sobre uma situação fáctica em tudo idêntica à da decisão recorrida, inclusive com identidade das partes:
«Nos termos do disposto no artigo 349.º do Código Civil, “presunções são as ilações que a lei ou o julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido.”. Por outro lado, o n.º 2 do artigo 350.º do Código Civil esclarece que as presunções legais podem ser ilididas mediante prova em contrário, salvo nos casos em que a lei o proibir.
Ora, quanto à questão de saber se o artigo 3.º, n.º 1 do Código do IUC consagra uma presunção ilidível ou inilidível, não vemos que se possa olvidar ou, de qualquer outra forma, ignorar, o disposto no artigo 73.º da LGT, que estabelece claramente que as presunções consagradas nas normas de incidência tributária admitem sempre prova em contrário. Tratando-se a norma de incidência prevista no n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC de uma norma de incidência tributária, outro entendimento senão o de que a mesma prevê uma presunção ilidível seria claramente contrário aos princípios que regem a relação jurídica fiscal».
DD-Neste mesmo sentido, veja-se a decisão proferida pela árbitra Raquel Franco no processo n.º 106/2022-T, de 2022-07-27:
«Quanto ao elemento teleológico, importa referir que o princípio estruturante da reforma da tributação automóvel é justamente o da incidência da tributação sobre o verdadeiro utilizador do veículo, não se coadunando este princípio com a leitura “cega” da letra da lei, que poderia levar, afinal, a tributar quem não fosse proprietário e, dessa forma, quem não fosse o sujeito causador do “custo ambiental e viário” provocado pelo veículo, a que alude o artigo 1.º do CIUC. Donde, a interpretação do n.º 1 do artigo 3.º do CIUC à luz da relevância legalmente, constitucionalmente e até no âmbito do Direito da União Europeia, conferida ao princípio da equivalência não comporta a tributação, em IUC, do locador que, enquanto proprietário formal do veículo, não tem, consequentemente, qualquer potencial poluidor, o que significa que os danos advenientes para a comunidade, decorrentes da utilização dos veículos automóveis devem ser assumidos pelos seus reais utilizadores, como custos que só eles deverão suportar.»
EE-Em terceiro lugar, através do recurso às regras elementares de hermenêutica jurídica (elemento histórico), extrai-se a conclusão de que a legislação fiscal teve, desde sempre, o objetivo de tributar o verdadeiro e efetivo proprietário e utilizador do veículo, afigurando-se indiferente a utilização de uma outra expressão que, como vimos, têm no ordenamento jurídico português um sentido coincidente.
FF. Assim decidiu o Tribunal Arbitral sob a égide do CAAD, no âmbito do processo n.º 462/2019 T:
«Verifica-se, portanto, que a lei fiscal teve, desde sempre, o objetivo de tributar o verdadeiro e efetivo proprietário e utilizador do veículo, afigurando-se indiferente a utilização de uma ou outra expressão que, como vimos, têm na nossa ordem jurídica um sentido coincidente. (…)
Em face do exposto, importa concluir que a ratio legis do imposto aponta no sentido de serem tributados os efetivos proprietários-utilizadores dos veículos pelo que a expressão “considerando-se” está usada no normativo em apreço num sentido semelhante a “presumindo-se”, razão pela qual dúvidas não há que está consagrada uma presunção legal.»
GG-Em quarto lugar porque o artigo 73.º da LGT ao prever que as presunções relativas a normas de incidência tributária são sempre ilidíveis - «admitem sempre prova em contrário» -, então, o único desfecho possível é o de que o n.º 1 do artigo 3.º do CIUC é uma presunção juris tantum, portanto, ilidível.
HH-Também aqui citamos a já citada decisão proferida pela árbitra Raquel Franco no âmbito do processo n.º 106/2022-T
«Ora, quanto à questão de saber se o artigo 3.º, n.º 1 do CIUC consagra uma presunção ilidível ou inilidível, não vemos que se possa olvidar ou, de qualquer outra forma, ignorar, o disposto no artigo 73.º da Lei Geral Tributária, que estabelece claramente que as presunções consagradas nas normas de incidência tributária admitem sempre prova em contrário. Tratando-se a norma de incidência prevista no n.º 1 do artigo 3.º do CIUC de uma norma de incidência tributária, outro entendimento senão o de que a mesma prevê uma presunção ilidível seria claramente contrário aos princípios que regem a relação jurídica fiscal (…)».
II-Sendo ainda de referir que este mesmo entendimento é sufragado em sede de Imposto Municipal sobre Imóveis («IMI»), cujo código estabelece no seu artigo 8.º uma presunção juris tantum de quem é considerado sujeito passivo do imposto, à semelhança do que sucede com todas as demais presunções que regulem matérias de incidência tributária.
JJ-Em quinto lugar a interpretação «cega» da lei, levaria a situações extremas de completa injustiça, atentando-se contra os princípios da equivalência, da igualdade tributária, da capacidade contributiva e da justiça material.
KK-Assim sendo, bem andou o Tribunal a quo, no acórdão recorrido, a decidir que «Outra solução violaria o princípio da proporcionalidade e, bem assim, em bom rigor, o da capacidade contributiva, como bem sustenta a Requerente.»
LL-Desta premissa parte para outra igualmente unívoca de que «Pelo que a resposta dada à primeira questão sub judice é a de que a norma de incidência subjectiva constante do artigo 3.º, n.º 1 do CIUC, na redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 41/2016, de 1 de Agosto, consubstancia uma mera presunção juris tantum, susceptível de demonstração em contrário, de propriedade do veículo».
MM-Sem prescindir, e até acrescentando, caso se admita a tese pugnada pela Recorrente - de que o n.º 1 do artigo 3.º do CIUC consagra uma presunção inilidível - o que não se concede apenas de admite por mero dever de patrocínio, sempre se dirá que a interpretação daquela norma, nesses termos, padece de inconstitucionalidade material por violação dos princípios da equivalência, da igualdade, da capacidade contributiva e da proporcionalidade; inconstitucionalidade essa que se invoca para todos os efeitos legais.
NN-Inconstitucionalidade material que se sustenta, desde logo, no facto de o princípio da equivalência, na sua máxima pujança, não comportar razões de praticabilidade desmedida e que vá além dos objetivos pretendidos pelo legislador; e exige que, no caso do IUC e quanto à sujeição passiva a este imposto, seja onerada a pessoa concreta que utilizou o veículo e provocou danos à rede viária com a sua utilização.
OO-É conhecimento da Recorrida que esse princípio se encontra circunscrito pelo princípio da praticabilidade e, na confluência entre estes dois princípios decorre que o IUC, enquanto imposto ambiental, por natureza de base mais larga, onde o causador dos danos ou o aproveitador dos benefícios que visam ser internalizados pelo imposto é reconhecido com maior dificuldade, poderá ser sujeito passivo o causador presumível dos danos, ie., o proprietário do veículo automóvel, ou quando a propriedade e o direito de uso sejam separados, o locatário financeiro, o adquirente com reserva de propriedade, ou outro titular de direitos de opção de compra por força do contrato de locação, tal como estatuído nos n.ºs 1 e 2 do artigo 3.º do Código do IUC.
PP-Importar ainda invocar nesta sede o princípio da proporcionalidade, constante do n.º 2 do artigo 18.º da CRP que, por sua vez, restringe o âmbito de aplicação do princípio da praticabilidade. Aquele princípio subdivide-se em (i) princípio da adequação, que dita que as medidas tomadas devem ser adequadas à prossecução dos fins visados pela lei; (ii) princípio da exigibilidade, que manda que as medidas restritivas previstas na lei; e (iii) o princípio da proporcionalidade em sentido estrito que impede o legislador de tomar medidas legais excessivas em relação às finalidades que se visam atingir.
QQ-Atentos os comandos constitucionais supra expostos, parece-nos ser completamente desproporcional a interpretação do n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC de que o critério normativo extraído daquela norma ditasse, sem mais, que o antigo proprietário do veículo automóvel, por ter sido anterior locador, se veja obrigado a suportar o IUC e demais encargos associados possa ou não requerer a alteração do registo da propriedade da viatura, uma vez que ou essa alteração lhe acarretará custos que ele não está obrigado a supor ad eternum um custo (in casu, o IUC) com a repercussão de um dano que não provocou, quando o custo que a AT teria neste tipo de situações será, apenas e somente, a emissão de uma nova liquidação de IUC, não estando defraudadas, sequer, as expectativas do erário público.
RR-Entende-se ainda que quando o direito de propriedade do veículo e o direito à sua efetiva utilização seja separado por contrato com eficácia real ou obrigacional, o princípio da equivalência exigirá que a sujeição passiva do IUC não recaia sobre a pessoa em nome da qual esteja registada a propriedade da viatura do automóvel, mas sobre outras pessoas que adquiriram a real propriedade.
SS-Em síntese, e por maioria de razão, o entendimento de que o n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC consagra uma presunção inilidível que a AT tanto pregou de que o sujeito passivo é, sem prova admitida em contrário, a pessoa em nome da qual o mesmo está registado é uma interpretação totalmente contrária à lógica subjacente ao artigo 13.º e 18.º da CRP, sendo, e por isso, inconstitucional.
TT-O Tribunal Constitucional («TC») inclusive já se debruçou sobre a (in)admissibilidade de presunções inilidíveis no direito fiscal, no que diz respeito à sua (des)conformidade com o princípio da igualdade, subprincípio da capacidade contributiva, no Acórdão n.º 348/97, de 29 de abril de 1997.
UU-Em face ao exposto, para que a interpretação do n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC possa estar em harmonia com o princípio da equivalência, da igualdade, da capacidade contributiva e da proporcionalidade, constitucionalmente tutelados, deve-se entender que a presunção de causação de custo ou de aproveitamento de um benefício deixa de subsistir no momento em que o putativo proprietário apresenta prova da transmissão da propriedade do veículo.
VV-Portanto, mesmo que se pudesse interpretar o disposto no n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC como se de uma presunção inilidível se tratasse, não era possível, contudo, aplicar essa interpretação à situação vertente (entidade locadora), sob pena de manifesta inconstitucionalidade material.
WW-Em face ao exposto, é forçoso concluir que, ainda que se admita hipoteticamente o presente recurso por oposição de acórdãos, a decisão arbitral recorrida não padece de nenhum dos vícios imputados pela Recorrente nas alegações de recurso; primeiro por estabelecer o n.º 1 do artigo 3.º do Código do IUC uma presunção ilidível de quem deve ser considerado sujeito passivo do Imposto Único de Circulação com base no Registo Automóvel, e segundo - sem prescindir - por a interpretação invocada pela Recorrente ser inconstitucional, na medida em que fere o princípio da equivalência, da igualdade, da capacidade contributiva e da proporcionalidade, todos constitucionalmente tutelados, devendo, por isso, a decisão arbitral recorrida ser integralmente mantida por este STA, com todas as consequências legais.
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